Processo 00441/20.7BEPNF

Acordam, em conferência, os juízes que constituem a Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:

I. Relatório

«AA», contribuinte fiscal n.º ..., residente na Rua ..., ... ..., ... ...87, interpôs recurso jurisdicional da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Penafiel, proferida em 12/02/2023, que julgou improcedente a oposição por si deduzida, na qualidade de revertido, contra a execução fiscal n.º ...92 e apensos, a correr termos no Serviço de Finanças ..., instaurada originariamente contra a sociedade «X, Lda.», para cobrança coerciva de dívidas de IRC e juros, referentes ao ano de 2014, e IVA referentes aos 1.º a 4.º trimestres dos anos de 2014 a 2016, e respetivos juros compensatórios, no valor global de €68.115,31.

O Recorrente terminou as suas alegações de recurso formulando as seguintes conclusões:

“A-) O recorrente alegou existir em curso o processo de impugnação judicial, quanto à matéria das liquidações aqui em causa, impugnação essa que ainda não obteve qualquer decisão;

B-) A oposição decorre da reversão efetuada relativamente ao oponente, na qualidade de gerente da sociedade «X, Lda.» e, caso venha a proceder, os presentes autos tornam-se absolutamente inúteis;

C-) O M.P. concordou com a alegação do oponente e deu parecer no sentido de serem os presentes autos suspensos, a aguardar fosse proferida decisão nos autos de impugnação judicial;

D-) O Tribunal “a quo” entendeu não se verificar causa prejudicial, em nítida violação ao disposto no nº 1 do artigo 272º do Código de Processo Civil;

E-) O Tribunal “a quo” ignorou na totalidade os depoimentos prestados pelas testemunhas arroladas pelo oponente;

F-) Nos termos do disposto no artigo 607º, nº 4 do CPC, o Tribunal “a quo” deveria ter feito uma análise crítica às provas, no entanto optou pura e simplesmente por as ignorar, o que até se mostra espelhado na matéria de facto dada como provada e como não provada;

G-) Tal facto constitui nulidade insuprível, nos termos do disposto nas alíneas b) e d), do nº 1 do artigo 615º do C.P.C..

H-) Toda a ponderação da demais matéria de facto e de direito mostra-se totalmente inquinada, impedindo por essa via o recorrente de se pronunciar sobre as questões que o Tribunal “a quo” analisou;

I-) Os fundamentos invocados na oposição, como a duplicação da coleta e ilegalidade da liquidação, ficaram comprometidos;

J-) É o Tribunal “a quo” que considera estarem prejudicadas as questões relativas à ilegalidade da liquidação, esquecendo-se que se entende que tal é apreciado na impugnação, como sustenta, então existe causa prejudicial;

K-) O que demonstra que a douta sentença recorrida é contraditória, nos argumentos que utiliza;

L-) No que respeita à prescrição, a douta sentença recorrida também andou mal, uma vez que considera que o oponente foi citado no dia 26/03/2020 na qualidade de revertido e não teve em conta o disposto no artigo 48º, nºs 2 e 3 da LGT.

M-) Tendo em conta a data em que o oponente foi citado da reversão, já decorreram os cinco anos, pelo que as liquidações relativas aos anos de 2014 e de 2015, foram dadas a conhecer ao oponente após o 5º ano posterior à liquidação;

N-)m Pelo que e pelo menos quanto a estas ocorreu a prescrição, pelo que e nesta parte, a douta sentença recorrida, violou o disposto no artigo 48º, nºs 2 e 3 da LGT.

Nestes termos e nos melhores de direito a suprir por Vªs Exªs, Venerados Desembargadores, deve a douta sentença recorrida ser revogada e substituída por outra que:

1-Suspenda os presentes autos, até que seja proferida decisão na impugnação judicial em curso e sobre as liquidações aqui igualmente em apreciação;

Se assim não se entender, o que não se concebe e nem concede,

2-Ser a douta sentença recorrida declarada nula, por violação ao disposto nas alíneas b) e d), do nº 1 do artigo 615º do CPC;

Se assim se não entender o que não se concebe e nem concede,

3-Sempre declaradas prescritas as liquidações, quanto ao oponente, por a reversão ter ocorrido decorridos mais de cinco anos após as liquidações;

Tudo com as legais consequências.”

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Não houve contra-alegações.

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O Ministério Público junto deste Tribunal promoveu que se averiguasse e obtivesse informação acerca do estado actual dos processos n.º 1238/19.2 e 1239/19.0BEPNF.

A consulta no sistema informático (SITAF) permite obter tal informação, tendo-se verificado que essas impugnações judiciais permanecem pendentes no Tribunal Administrativo e Fiscal de Penafiel, sem que tenha sido, ainda, prolatada sentença.

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Com dispensa dos vistos legais, tendo-se obtido a concordância dos Meritíssimos Juízes-adjuntos, nos termos do artigo 657.º, n.º 4 do CPC; submete-se o processo à Conferência para julgamento.

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II - DELIMITAÇÃO DO OBJECTO DO RECURSO – QUESTÕES A APRECIAR

Cumpre apreciar e decidir as questões colocadas pelo Recorrente, estando o objecto do recurso delimitado pelas conclusões das respectivas alegações, sendo que importa decidir questão prévia relativa à existência de causa prejudicial e consequente suspensão da instância, que não foi obtida junto do tribunal recorrido, e se a sentença recorrida enferma de nulidade, por falta de análise crítica das provas, e se incorreu em erro de julgamento ao considerar não se verificar a prescrição das dívidas exequendas.

III. Fundamentação

1. Matéria de facto

Na sentença prolatada em primeira instância foi proferida decisão da matéria de facto com o seguinte teor:

“i) FACTOS PROVADOS

Com relevância para a decisão da causa, consideram-se provados os seguintes factos:

1) A sociedade «X, Lda.» foi objeto de ações inspetivas externas, credenciadas pelas Ordens de Serviço nºs ...26, ...27, ...28 e ...29, de âmbito parcial, em sede de IRC e IVA, tendo por referência os anos de 2014 a 2017, de onde resultaram correções, em sede de IRC, pela desconsideração dos gastos e, em sede de IVA indevidamente deduzido, vertidas no Relatório de Inspeção Tributária – cfr. fls. 174 a 203 do SITAF;

2) Na sequência das ações inspetivas referidas nas alíneas anteriores, resultaram as seguintes liquidações, emitidas em nome de «X, Lda.»:

Nº da liquidação Tipo de imposto Período de tributação Valor a pagar

...00 IRC 2014 € 12.223,88

...90 IVA 201403T € 851,29

...90 Juros compensatórios 201403T € 174,92

...97 IVA 201406T € 3.317,76

...97 Juros compensatórios 201406T € 647,55

...01 IVA 201409T € 1.542,50

...01 Juros compensatórios 201409T € 285,67

...05 IVA 201412T € 4.222,47

...05 Juros compensatórios 201412T € 739,91

...11 IVA 201503T € 3.224,14

...11 Juros compensatórios 201503T € 533,88

...27 IVA 201506T € 2.570,65

...27 Juros compensatórios 201506T € 399,19

...41 IVA 201509T € 3.904,20

...41 Juros compensatórios 201509T € 567,33

...66 IVA 201512T € 5.444,91

...66 Juros compensatórios 201512T € 736,92

...85 IVA 201603T € 3.448,75

...85 Juros compensatórios 201603T € 432,36

...00 IVA 201606T € 5.946,30

...00 Juros compensatórios 201606T € 685,53

...20 IVA 201609T € 7.333,21

...20 Juros compensatórios 201609T € 772,29

...53 IVA 201612T € 7.404,56

...53 Juros compensatórios 201612T € 705,15

- cfr. fls. 114 a 163 do SITAF;

3) Em 17-09-2019, o Serviço de Finanças ... instaurou, contra «X, Lda.» o processo de execução fiscal n.º ...92, por dívidas de IRC e juros compensatórios do ano de 2014, no montante de € 12.223,88 - cfr. fls. 4 do SITAF e págs. 11 e 12 de fls. 34 do SITAF;

4) Aos processos referidos em 3) foram apensos os processos de execução fiscal que a seguir se identificam, a correr termos contra a sociedade «X, Lda.»:

- Processo de execução fiscal n.º ...06, instaurado por dívidas de IVA, respeitantes ao período 2014/03T, no valor de € 851,29;

- Processo de execução fiscal n.º ...14, instaurado por dívidas de juros compensatórios, respeitantes a IVA, do período 2014/03T, no valor de € 174,92;

- Processo de execução fiscal n.º ...22, instaurado por dívidas de IVA, respeitantes ao período 2014/06T, no valor de € 3.317,76;

- Processo de execução fiscal n.º ...30, instaurado por dívidas de juros compensatórios, respeitantes a IVA, do período 2014/06T, no valor de € 647,55;

- Processo de execução fiscal n.º ...49, instaurado por dívidas de IVA, respeitantes ao período 2014/09T, no valor de € 1.542,50;

- Processo de execução fiscal n.º ...57, por dívidas de juros compensatórios, respeitantes a IVA, do período 2014/09T, no valor de € 285,67;

- Processo de execução fiscal n.º ...65, instaurado por dívidas de IVA, respeitantes ao período 2014/12T, no valor de € 4.222,47;

- Processo de execução fiscal n.º ...73, por dívidas de juros compensatórios, respeitantes a IVA, do período 2014/12T, no valor de € 739,91;

- Processo de execução fiscal n.º ...81, instaurado por dívidas de IVA, respeitantes ao período 2015/03T, no valor de € 3.224,14;

- Processo de execução fiscal n.º ...90, instaurado por dívidas de juros compensatórios, respeitantes a IVA, do período 2015/03T, no valor de € 533,88;

- Processo de execução fiscal n.º ...03, instaurado por dívidas de IVA, respeitantes ao período 2015/06T, no valor de € 2.570,65;

- Processo de execução fiscal n.º ...11, instaurado por dívidas de juros compensatórios, respeitantes a IVA, do período 2015/06T, no valor de € 399,19;

- Processo de execução fiscal n.º ...20, instaurado por dívidas de IVA, respeitantes ao período 2015/09T, no valor de € 3.904,20;

- Processo de execução fiscal n.º ...38, instaurado por dívidas de juros compensatórios, respeitantes a IVA, do período 2015/09T, no valor de € 567,33;

- Processo de execução fiscal n.º ...46, instaurado por dívidas de IVA, respeitantes ao período 2015/12T, no valor de € 5.444,91;

- Processo de execução fiscal n.º ...54, instaurado por dívidas de juros compensatórios, respeitantes a IVA, do período 2015/12T, no valor de € 736,92;

- Processo de execução fiscal n.º ...18, instaurado por dívidas de IVA, respeitantes ao período 2016/03T, no valor de € 3.448,74;

- Processo de execução fiscal n.º ...26, instaurado por dívidas de juros compensatórios, respeitantes a IVA, do período 2016/03T, no valor de € 432,36;

- Processo de execução fiscal n.º ...34, instaurado por dívidas de IVA, respeitantes ao período 2016/06T, no valor de € 5.946,30;

- Processo de execução fiscal n.º ...42, instaurado por dívidas de juros compensatórios, respeitantes a IVA, do período 2016/06T, no valor de € 685,53;

- Processo de execução fiscal n.º ...50, instaurado por dívidas de IVA, respeitantes ao período 2016/09T, no valor de € 7.333,21;

- Processo de execução fiscal n.º ...69, instaurado por dívidas de juros compensatórios, respeitantes a IVA, do período 2016/09T, no valor de € 772,29;

- Processo de execução fiscal n.º ...77, instaurado por dívidas de IVA, respeitantes ao período 2016/12T, no valor de € 7.404,56;

- Processo de execução fiscal n.º ...85, instaurado por dívidas de juros compensatórios, respeitantes a IVA, do período 2016/12T, no valor de € 705,15;

- cfr. fls. 34 a 83 do SITAF;

5) No âmbito dos processos de execução fiscal referidos em 3) e 4), foi remetido a «AA», por carta registada com aviso de receção, Ofício respeitante a «Citação (Reversão)» - cfr. págs. 22 a 26 de fls. 4 do SITAF;

6) O aviso de receção mencionado na alínea antecedente mostra-se assinado por «AA» em 26-03-2020 – cfr. pág. 26 de fls. 4 do SITAF;

ii) FACTOS NÃO PROVADOS

Com interesse para a decisão da causa, não se provou que:

A) A sociedade «X, Lda.» ou «AA» tenham efetuado o pagamento voluntário das liquidações referidas em 2) da matéria de facto julgada como provada.

Motivação

O Tribunal considerou provada a matéria de facto relevante para a decisão da causa com base na análise crítica e conjugada dos documentos juntos aos autos, que não foram impugnados, assim como na parte dos factos alegados pelas partes que não tendo sido impugnados [cfr. artigo 74º da Lei Geral Tributária (LGT)], também são corroborados pelos documentos juntos [artigos 76º, n.

º 1, da LGT e 362º e seguintes, do Código Civil], referidos em cada um dos pontos do probatório.

A testemunha «BB» e a testemunha «CC», sobre a matéria considerada relevante para a decisão, nada disseram.

Quanto ao facto julgado como não provado, a convicção do Tribunal resulta da total ausência de elementos probatórios que corroborem o alegado.

A restante matéria de facto alegada pelas partes, o Tribunal não a julgou provada ou não provada, por ser irrelevante para a decisão da causa ou por constituir alegação conclusiva ou de direito.”

2. O Direito

A título de questão prévia, o tribunal recorrido julgou não se verificar causa prejudicial, em face da alegação do Recorrente da existência de processos de impugnação judicial pendentes, quanto à matéria da legalidade das liquidações subjacentes às dívidas exequendas em apreço, impugnação essa que, até à data, ainda não obteve qualquer decisão [processos n.º 1238/19.2BEPNF e 1239/19.0BEPNF, que correm termos no Tribunal Administrativo e Fiscal de Penafiel].

Insiste o Recorrente que o tribunal “a quo” errou, violando o disposto no n.º 1 do artigo 272.º do Código de Processo Civil, apesar de reconhecer que, caso as impugnações judiciais venham a ser julgadas procedentes, os presentes autos de oposição tornam-se absolutamente inúteis.

Como decidiu o tribunal recorrido, essa eventual inutilidade da lide que possa existir é diferente do reconhecimento da existência de causa prejudicial que imponha a suspensão da presente instância.

No seu julgamento, o tribunal “ a quo” apoiou-se em jurisprudência uniforme do nosso mais alto tribunal, como por exemplo, nos Acórdãos do STA, de 19/02/2014, proferido no processo n.º 01457/12; de 18/10/2017, proferido no âmbito do processo n.º 01016/17; ou de 23/10/2019, proferido no processo n.º 0941/15.0BECBR, para concluir, na esteira da jurisprudência referida, que, considerando que o que está em causa nas impugnações judiciais é a ilegalidade da dívida e que na oposição os fundamentos se relacionam com a exigibilidade da mesma ao Oponente, embora possa existir uma relação de utilidade ou inutilidade superveniente, não existe uma relação de prejudicialidade.

Efectivamente, se vierem a ser julgadas procedentes as acções impugnatórias dos actos de liquidação, a relação existente só se coloca quando surgir para a Administração Tributária o dever de executar a eventual sentença de anulação dos actos. No momento em que a anulação desses actos vier a ser decretada, a Administração tem o dever de reapreciar os actos e as situações jurídicas que possam obstar à reintegração da situação jurídica em que o impugnante deverá ser colocado na sequência da anulação, o que passa também pelo reconhecimento da invalidade dos actos conexos (cfr. artigo 173.º do CPTA, ex vi artigo 102.º da LGT). Nessa altura, seremos confrontados com a consequente extinção da instância executiva por impossibilidade superveniente da lide e da oposição, por falta de objecto.

Porém, do ponto de vista processual, a relação de dependência jurídica do acto de liquidação não afecta a execução fiscal. Enquanto se mantiver válido e eficaz o acto incorporado no título executivo, quem nele figura como credor tem o poder de accionar quem nele figura como devedor.

O Recorrente afirma ser a sentença recorrida contraditória nos argumentos que utiliza, porque, se entende que a questão da legalidade da liquidação está em apreciação nas impugnações judiciais referidas e que tal questão não poderá ser fundamento da presente oposição, então existe causa prejudicial – “Face ao exposto, fica prejudicado o conhecimento da ilegalidade da liquidação, por não poder constituir fundamento da oposição à execução fiscal (meio processual aqui utilizado), importando, por isso, conhecer dos restantes fundamentos invocados na Oposição, para os quais este meio se revela adequado”.

Ora, o Recorrente não coloca em causa esta abstenção de conhecimento da ilegalidade das dívidas exequendas por parte do tribunal “a quo”.

Uma vez que, in casu, a legalidade do acto exequendo de liquidação não se discute no processo de execução fiscal, por não estarem reunidos os pressupostos para utilização dos fundamentos previstos nas alíneas a) e h) do artigo 204.º do CPPT para deduzir oposição à execução fiscal, a impugnação judicial da liquidação não consubstancia causa prejudicial da oposição judicial susceptível de suspender esta instância, pois o título executivo, enquanto existe, é autónomo e independente da relação material que lhe dá causa.

Como o título no processo executivo presume a existência do direito e da obrigação que lhe dá causa, espelhando as liquidações tal e qual foram emitidas, a oposição tem por objecto o próprio título executivo que surge como base da execução e não a situação de facto e de direito existente no momento da emissão do acto administrativo subjacente ao título.

Este fenómeno de abstracção, através do qual se explica a autonomia jurídica da acção executiva, implica que a acção de impugnação do acto exequendo não tenha, por si só, efeito suspensivo da execução.

Lembramos que a suspensão da eficácia da liquidação de um tributo apenas ocorre se tiver sido prestada garantia por uma das formas previstas na lei tributária (cfr. artigo 169.º do CPPT). Sendo que, in casu, não existe nota de tal circunstância. O processo de execução fiscal ínsito nos autos (reconstituído) e a informação oficial prestada nos termos do artigo 208.º do CPPT, revelam não ter sido prestada qualquer garantia na presente execução.

Nesta conformidade, não vislumbramos qualquer motivo para a suspensão da instância executiva, tão-pouco dos presentes autos, não se mostrando violado o disposto no artigo 272.º do Código de Processo Civil pelo tribunal recorrido, pelo que improcedem as conclusões A) a D), J) e K) das alegações do recurso.

Nas conclusões E) a I) das alegações do recurso, o Recorrente invoca a nulidade da sentença, nos termos do artigo 615.º, n.º 1, alíneas b) e d) do CPC, por ter ignorado na totalidade os depoimentos prestados pelas testemunhas arroladas pelo oponente e por falta de análise crítica da prova, nos termos do artigo 607.º, n.º 4 do CPC. Alerta, ainda, que tal defeito na elaboração da sentença inviabilizou a sua defesa no presente recurso e o ataque à sentença recorrida, quanto às questões invocadas e apreciadas da duplicação de colecta e da ilegalidade da liquidação.

O julgamento da matéria de facto é um momento essencial da realização da justiça constitucionalmente cometida aos tribunais. De acordo com o disposto no artigo 205.º da Constituição da República Portuguesa, as decisões dos tribunais que não sejam de mero expediente são fundamentadas na forma prevista na lei.

O juiz tem, por isso, o dever de se pronunciar sobre a factualidade alegada e sobre a que lhe seja lícito conhecer oficiosamente e que se apresente relevante para a decisão, discriminando também a matéria provada da não provada e fundamentando as suas decisões, procedendo à apreciação crítica dos elementos de prova e especificando os fundamentos decisivos para a convicção formada - cfr. artigo 123.º, n.º 2, do CPPT.

Exige-se assim, por um lado, a análise crítica dos meios de prova produzidos e, por outro, a especificação dos fundamentos que foram decisivos para a convicção do juiz, expressa na resposta positiva ou negativa dada à matéria de facto controvertida. “Não se trata, por conseguinte, de um mero juízo arbitrário ou de intuição sobre a realidade ou não de um facto, mas de uma convicção adquirida através de um processo racional, alicerçado - e, de certa maneira, objectivado e transparente - na análise criticamente comparativa dos diversos dados trazidos através das provas e na ponderação e maturação dos fundamentos e motivações essencialmente determinantes da opção feita e cuja enunciação, por exigência legal, representa o assumir das responsabilidades do julgador inerentes ao carácter público da administração da Justiça” – cfr. J. Pereira Baptista, in Reforma do Processo Civil, 1997, pags 90 e ss.

O exame crítico da prova deve consistir, pois, na indicação dos elementos de prova que foram utilizados para formar a convicção do juiz e na sua apreciação crítica, de forma a ser possível conhecer as razões por que se decidiu no sentido decidido e não noutro. O julgador não se deve limitar a uma simples e genérica indicação dos meios de prova produzidos (v.g. “prova testemunhal” ou “prova por documentos”), impondo-se-lhe que analise criticamente essa prova produzida. O tribunal deve justificar os motivos da sua decisão quanto à matéria de facto, declarando por que razão deu mais credibilidade a uns depoimentos e não a outros, julgou relevantes ou irrelevantes certas conclusões dos peritos, achou satisfatória ou não a prova resultante de documentos particulares, etc. Quer dizer: não basta apresentar, como fundamentação, os simples meios de prova, v.g., “os depoimentos prestados pelas testemunhas e a inspecção ao local”, sendo necessária a indicação das razões ou motivos porque relevaram no espírito do julgador - cfr. António Abrantes Geraldes, in “Temas da Reforma do Processo Civil”, II Volume, 2ª, edição, a págs. 253 a 256.

Em suma, a fundamentação de facto não se deve limitar à mera indicação dos meios de prova em que assentou o juízo probatório sobre cada facto, devendo revelar o itinerário cognoscitivo e valorativo seguido pelo juiz ao decidir como decidiu sobre os pontos da matéria de facto – cfr. Jorge Lopes de Sousa, in CPPT anotado e comentado, 6ª edição, 2011, Vol. II, pág. 321.

Compulsando a decisão da matéria de facto, bem como a respectiva motivação, é nossa convicção que a fundamentação de facto respeitou os limites mínimos exigíveis e ajustados à situação concreta. Tanto mais que o probatório fundou-se na prova documental, que não terá sido impugnada, e a matéria não provada, resultou da total ausência de elementos probatórios que corroborassem o alegado.

A verdade é que tal motivação não é questionada pelo Recorrente, tão-pouco impugna no recurso qualquer ponto do probatório que considere incorrectamente julgado, limitando-se a afirmar a total desconsideração da prova testemunhal, mas sem indicar qualquer facto que devesse ter sido seleccionado e considerado provado com base nos depoimentos testemunhais.

Não vislumbramos qualquer falta de análise crítica da prova, atenta a matéria invocada e as questões a decidir. Com efeito, embora de forma sintética, entendemos que a Meritíssima Juíza “a quo” fez uma análise crítica da prova produzida suficiente. De forma clara e bastante, demonstrou em que provas se baseou e por que motivo. E fê-lo dizendo que valorou a prova documental e que não relevou a prova testemunhal produzida, pela simples razão que “A testemunha «BB» e a testemunha «CC», sobre a matéria considerada relevante para a decisão, nada disseram.”.

Efectivamente, a Meritíssima Juíza não deixou de valorar, nem de analisar criticamente a prova documental e testemunhal. Contudo, quanto a esta, não haveria análise crítica a fazer, na medida em que as testemunhas nada disseram sobre a matéria relevante para a decisão da causa.

Não podemos olvidar que a sentença recorrida julgou prejudicado o conhecimento da ilegalidade da liquidação, por não poder constituir fundamento da oposição à execução fiscal.

Relativamente aos fundamentos invocados e que foram analisados pelo tribunal recorrido, foram levados ao probatório, com base na prova documental ínsita nos autos, os aspectos relevantes para o conhecimento da prescrição. No concernente à outra questão, da duplicação de colecta, resultou claro que as liquidações de IVA subjacentes à dívida exequenda correspondem às liquidações adicionais de imposto que foi apurado em sede de acção inspectiva, por se tratar de imposto que, segundo a AT, foi indevidamente deduzido, pelo que a realidade fáctica não se confunde com o IVA declarado e pago pelo Recorrente. Além de que foi jugado não provado que as liquidações mencionadas no ponto 2) do probatório tivessem sido pagas, sendo que tal ponto A) da matéria não provada não foi especificamente impugnado neste recurso.

Neste contexto, é nossa convicção não se verificar a invocada nulidade da sentença, nos termos do disposto no artigo 615.º, n.º 1, alíneas b) e d), do CPC, por considerarmos estarem especificados os fundamentos de facto e de direito que justificam a decisão e porque a Meritíssima Juíza “a quo” não deixou de pronunciar-se sobre questões que devesse apreciar, nem conheceu de questões de que não podia tomar conhecimento.

Realmente, a falta de especificação dos fundamentos da decisão, em violação das regras próprias de elaboração da sentença, é passível de gerar nulidade da mesma segundo previsão no artigo 125.º do CPPT.

No que concerne ao núcleo essencial desta arguição, há que ter em atenção que, como é sabido, só se verifica tal nulidade quando ocorre falta absoluta de fundamentação – cfr. Acórdão do S.T.A., de 16-11-2011, Proc. n.º 0802/10, www.dgsi.pt - , sendo que, tal como refere o Prof. Alberto dos Reis, Código de Processo Civil Anotado, volume V, página 140, “há que distinguir cuidadosamente a falta absoluta de motivação da motivação deficiente, medíocre ou errada. O que a lei considera nulidade é a falta absoluta de motivação; a insuficiência ou mediocridade da motivação é espécie diferente, afecta o valor doutrinal da sentença, sujeita-a ao risco de ser revogada ou alterada em recurso, mas não produz nulidade.

Por falta absoluta de motivação deve entender-se a ausência total de fundamentos de direito e de facto.”.

Porém, como refere o Conselheiro Jorge Lopes de Sousa, Código de Procedimento e de Processo Tributário, Anotado e Comentado, 5ª ed., Vol. I, pág. 909, “deverão considerar-se como falta absoluta de fundamentação os casos em que ela não tenha relação perceptível com o julgado ou seja ininteligível, situações em que se está perante uma mera aparência de fundamentação.

Com efeito, a fundamentação destina-se a esclarecer as partes, primacialmente a que tiver ficado vencida, sobre os motivos da decisão, não só para ficar convencida de que não tem razão, mas também porque o conhecimento daqueles é necessário ou, pelo menos, conveniente, para poder impugnar eficazmente a decisão em recurso ou arguir nulidades, designadamente a derivada de eventual contradição entre os fundamentos e a decisão.

Por isso, quando a fundamentação não for minimamente elucidativa das razões que levaram a decidir como se decidiu deverá entender-se que se está perante uma nulidade por falta de fundamentação”.

In casu, resultam claros na sentença recorrida os motivos para julgar não ocorrer “duplicação de colecta” e para não tomar conhecimento da questão da ilegalidade da dívida. Pelo que é forçoso concluir não enfermar a sentença recorrida do vício de nulidade.

No que tange à questão prescricional, é notório o equívoco do Recorrente na interpretação do artigo 48.º, n.º 3 da LGT, parecendo olvidar que, na situação concreta, o prazo de prescrição é de oito anos, pois estão em causa dívidas de IVA, do 1.º ao 4.º trimestres dos anos de 2014 a 2016 e de IRC do ano de 2014.

O Recorrente sustenta que a sentença recorrida não teve em conta o disposto no artigo 48.º, nºs 2 e 3 da LGT, uma vez que considera, sem mais, que o oponente foi citado no dia 26/03/2020 na qualidade de revertido.

Afirma, portanto, que tendo em conta a data em que o oponente foi citado da reversão, já decorreram cinco anos, pelo que as liquidações relativas aos anos de 2014 e de 2015, foram dadas a conhecer ao oponente após o 5º ano posterior à liquidação; pelo que e, pelo menos, quanto a estas, defende ter ocorrido a prescrição, violando a sentença recorrida o disposto no artigo 48.º, nºs 2 e 3 da LGT.

Esquece o Recorrente, porém, a unicidade da relação jurídica tributária, pois é uma só desde o momento da sua constituição à face da lei material tributária. Realmente, resulta dos próprios termos legais que a prescrição neles regulada é referente à obrigação de pagamento do tributo ou ao cumprimento da prestação pecuniária. Esta é sempre a mesma, seja efectuada pelo devedor originário, a título principal, seja realizada por outro responsável legal, a título subsidiário.

Daí que os factos com efeito interruptivo e suspensivo produzam efeitos tanto em relação ao devedor originário como aos responsáveis subsidiários – cfr. artigo 48.º, n.º 2 da LGT.

Esta produção de efeitos pelas causas de suspensão e interrupção em relação a todos os devedores será “um corolário do princípio da unicidade da relação jurídica tributária em relação aos diferentes obrigados pelo seu cumprimento, tal como é entendida no artigo 18.º da LGT” – cfr. neste sentido Benjamim Silva Rodrigues, in “A Prescrição no Direito Tributário”, publicado em Problemas Fundamentais do Direito Tributário, Vislis Editores, 1999, página 286.

Mas o n.º 3 do artigo 48.º da LGT consagra uma excepção a esta regra, fazendo depender a produção de efeitos em relação ao responsável subsidiário pelas causas de interrupção que se verifiquem em relação ao devedor principal da citação do responsável subsidiário até ao 5.º ano posterior ao da liquidação.

Contudo, urge referir que o princípio da unicidade vale quanto aos responsáveis subsidiários entre si. Todavia, um responsável subsidiário que seja citado depois do prazo de prescrição (contado sem interrupções) e após o quinto ano posterior ao ano em que foi efectuada a liquidação, não será afectado por actos interruptivos que tenham sido praticados em relação aos outros responsáveis subsidiários – cfr. Jorge Lopes de Sousa in “Sobre a Prescrição da Obrigação Tributária” – Notas Práticas, 2.ª Edição, Áreas Editora, 2010, páginas 115 a 122. Não está em causa na presente situação tal vicissitude, na medida em que as dívidas se reportam a 2014, 2015 e 2016 e o Recorrente, na qualidade de responsável subsidiário, foi citado em 26/03/2020.

De todo o modo, inexiste qualquer informação nos autos quanto à data em que terá sido, por exemplo, citada a devedora originária. Como vimos, o artigo 48.º, n.º 3 da LGT assume importância quando ocorreu facto interruptivo relativamente à devedora originária.

A prescrição, enquanto causa extintiva da relação jurídica obrigacional, é matéria de direito substantivo, pelo que ter-se-á de atender, por regra, ao regime prescricional vigente no momento da constituição da relação jurídico-tributária.

Estão em causa dívidas exequendas de IVA, referente aos anos de 2014 a 2016, e IRC de 2014, sendo, por isso, de aplicar o regime estabelecido na LGT, que estabelece um prazo de prescrição de 8 anos (artigo 48.º da LGT).

A respeito da prescrição da prestação tributária dispõe o artigo 48.º, n.º 1 da LGT que “as dívidas tributárias prescrevem, salvo o disposto em lei especial, no prazo de oito anos contados, nos impostos periódicos, a partir do termo do ano em que se verificou o facto tributário e, nos impostos de obrigação única, a partir da data em que o facto tributário ocorreu, excepto no imposto sobre o valor acrescentado e nos impostos sobre o rendimento quando a tributação seja efectuada por retenção na fonte a título definitivo, caso em que aquele prazo se conta a partir do início do ano civil seguinte àquele em que se verificou, respectivamente, a exigibilidade do imposto ou do facto tributário.”

Releva, ainda, o disposto nos n.º 2 e 3 do artigo 48.º da LGT:

“2 - As causas de suspensão e de interrupção da prescrição aproveitam igualmente ao devedor principal e aos responsáveis solidários e subsidiários;

3 - A interrupção da prescrição relativamente ao devedor principal não produz efeitos quanto ao responsável subsidiário se a citação deste, em processo de execução fiscal, for efectuada após o 5.º ano posterior ao da liquidação.”

Entretanto, a Lei n.º 53-A/2006, de 29/12, veio alterar o artigo 49.º da LGT, o qual passou a ter a seguinte a redacção:

“1 - A citação, a reclamação, o recurso hierárquico, a impugnação e o pedido de revisão oficiosa da liquidação do tributo interrompem a prescrição.

2 - Revogado

3 - Sem prejuízo do disposto no número seguinte, a interrupção tem lugar uma única vez, com o facto que se verificar em primeiro lugar.

4 - O prazo de prescrição legal suspende-se em virtude de pagamento de prestações legalmente autorizadas, ou enquanto não houver decisão definitiva ou passada em julgado, que puser termo ao processo, nos casos de reclamação, impugnação, recurso ou oposição, quando determinem a suspensão da cobrança da dívida.”

Assim, não podemos abstrair da existência de eventuais factos interruptivos e suspensivos da prescrição.

O IRC, sendo um imposto periódico, o prazo prescricional inicia-se a partir do termo do ano em que se verificou o facto tributário. Quanto ao IVA, o decurso do prazo de prescrição conta-se a partir do início do ano civil seguinte àquele em que se verificou a exigibilidade do imposto.

Acontece, porém, como vimos pela transcrição normativa efectuada supra, que a contagem do prazo é influenciada por factos que a lei configura como causas de interrupção e/ou suspensão que “são as previstas na lei vigente à data da respectiva ocorrência, em conformidade com o disposto no n.º 2 do artigo 12.º do Código Civil”, conforme decidiu o STA em Acórdão de 03/08/2011, recurso n.º 0639/11.

Assim, nas datas em apreço, a citação interrompe o prazo prescricional.

Quanto aos efeitos da interrupção da prescrição decorrente da citação chamamos à colação os ensinamentos de Jorge Lopes de Sousa, lavrados in “Sobre a prescrição da Obrigação Tributária, Notas Práticas 2ª Edição”, segundo o qual “No que concerne à citação, não estando previsto um regime especial sobre os seus efeitos, seria de lhe atribuir os que lhe reconhece o CC, subsidiariamente aplicável, por força do disposto no art. 2º, alínea d) da LGT. Esse efeito é não só o instantâneo de inutilizar o tempo decorrido, mas também o efeito duradouro de obstar ao decurso da prescrição até ao trânsito em julgado da decisão que puser termo ao processo em que a citação é levada a cabo (arts.326º, n.º1 e 327.º, n.º 1 do CC).”

Elencados supra os preceitos legais respectivos, vejamos, então, face à factualidade vertida no probatório se, conforme esgrime o Recorrente, as quantias exequendas estão prescritas.

Embora as causas de suspensão ou interrupção da prescrição relativas ao devedor principal se comuniquem aos responsáveis solidários ou subsidiários (cfr. artigo 48.º/2 LGT), o n.º 3 do mesmo preceito afasta essa “comunicação” (da interrupção) quanto ao responsável subsidiário se a citação deste, em processo de execução fiscal, for efectuada após o 5.º ano posterior ao da liquidação.

Como vimos, não há notícia da data de citação da devedora originária, mas o ora Recorrente, na qualidade de responsável subsidiário, foi citado em 26/03/2020 – cfr. pontos 5 e 6 do probatório.

Pelo que, contando o prazo de 8 anos desde o início do ano seguinte ao do facto tributário, ou seja, desde 01/01/2015, quanto à dívida mais antiga de IVA, e desde 31/12/2014, quanto à dívida mais antiga de IRC, por força do facto interruptivo da citação em 26/03/2020, é ostensivo não se mostrar verificada a prescrição; o mesmo sendo, obviamente, válido para as dívidas mais recentes. Tudo conforme foi correctamente decidido pelo tribunal recorrido.

Relembramos que o efeito daquele n.º 3 do artigo 48.º da LGT é apenas de tornar irrelevante em relação ao responsável subsidiário as causas de interrupção que se verifiquem em relação ao devedor originário – cfr. Acórdão do STA, de 27/08/2008, proferido no âmbito do processo n.º 719/08.

Concluindo e tendo em conta tudo o que se deixa exposto, dúvidas não subsistem de que na situação decidenda não se verifica o decurso do prazo prescricional relativamente a qualquer das dívidas exequendas; improcedendo as conclusões L), M) e N) e, com elas, a totalidade das alegações do recurso.

Pelo exposto, urge negar provimento ao recurso e manter a sentença recorrida na ordem jurídica.

Conclusões/Sumário

I - Do ponto de vista processual, a relação de dependência jurídica do acto de liquidação não afecta a execução fiscal. Enquanto se mantiver válido e eficaz o acto incorporado no título executivo, quem nele figura como credor tem o poder de accionar quem nele figura como devedor.

II – Uma vez que, in casu, a legalidade do acto exequendo de liquidação não se discute no processo de execução fiscal, por não estarem reunidos os pressupostos para utilização dos fundamentos previstos nas alíneas a) e h) do artigo 204.º do CPPT para deduzir oposição à execução fiscal, a impugnação judicial da liquidação não consubstancia causa prejudicial da oposição judicial susceptível de suspender esta instância, pois o título executivo, enquanto existe, é autónomo e independente da relação material que lhe dá causa.

III - Nos termos do n.º 3 do artigo 48.º da LGT, a interrupção da prescrição relativamente ao devedor principal não produz efeitos quanto ao responsável subsidiário se a citação deste, em processo de execução fiscal, for efectuada após o 5.º ano posterior ao da liquidação.

V - É somente a relevância das causas de interrupção que se verifiquem apenas em relação ao devedor originário (e o consequente diferimento do termo do prazo que delas deriva) que é afastada em relação ao responsável subsidiário, se a sua citação não ocorrer até ao 5.º ano posterior ao da liquidação.

IV. Decisão

Em face do exposto, acordam, em conferência, os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte, em negar provimento ao recurso.

Custas a cargo do Recorrente, nos termos da tabela I-B – cfr. artigos 6.º, n.º 2, 7.º, n.º 2 e 12.º, n.º 2 do Regulamento das Custas Processuais.

Porto, 22 de Junho de 2023

Ana Patrocínio

Paula Moura Teixeira

Vítor Salazar Unas