Processo 07/24.2BALSB

Acordam no Pleno da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo

I – RELATÓRIO

I.1 - Alegações

I. A AUTORIDADE TRIBUTÁRIA E ADUANEIRA vem interpor recurso para uniformização de jurisprudência, para o Pleno da Secção de Contencioso Tributário do STA, ao abrigo do disposto no artigo 25.º n.º 2 e 4, do Regime Jurídico da Arbitragem Tributária (RJAT), na redação da Lei n.º 119/2019 de 18 de setembro da decisão arbitraria que correu termos no CAAD sob o n.º 187/2023-T de 30.11.2023 que julgou parcialmente procedente o pedido de pronuncia arbitral interposto pela A..., Ldª, por considerar que a referida decisão colide com o Acórdão proferido pelo Supremo Tribunal Administrativo no âmbito do processo n.º 102/22.2BALSB, datado de 23/02/2023 (acórdão fundamento), já transitado em julgado

II. A Recorrente veio apresentar alegações de recurso a fls. 4 a 20 do SITAF, no sentido de demonstrar alegada oposição de julgados, formulando as seguintes conclusões:

A. O Recurso Para Uniformização de Jurisprudência previsto e regulado no artigo 152.º do Código de Processo nos Tribunais Administrativos tem como finalidade a resolução de um conflito sobre a mesma questão fundamental de direito, devendo o STA, no caso concreto, proceder à anulação da decisão recorrida e realizar nova apreciação da questão em litígio quando suscitada e demonstrada tal contradição, firmando e consolidando o sentido do julgamento acertado desta matéria.

B. Para que se tenha por verificada a oposição de acórdãos suscetível de recurso por oposição, é necessário que: i) as situações de facto sejam substancialmente idênticas; ii) haja identidade na questão fundamental de direito; iii) se tenha perfilhado nos dois arestos uma solução oposta; e iv) a oposição decorra de decisões expressas e não apenas implícitas e v) que a orientação perfilhada na decisão recorrida não esteja de acordo com a jurisprudência mais recente consolidada do Supremo Tribunal Administrativo.

C. No caso vertente, verificam-se cumpridos os requisitos para que se tenha por verificada a alegada oposição entre a Decisão arbitral n.º 187/2023-T, de 30.11.2023e o Acórdão fundamento n.º 102/22.2BALSB, de 23.02.2023

D. Ao contrário do defendido pelas Recorridas, entre a Decisão Recorrida e a Acórdão fundamento existe uma manifesta e evidente identidade de situações de facto.

E. Em ambas as decisões está em causa:

i. Uma decisão de indeferimento do pedido de revisão oficiosa apresentado pelo contribuinte;

ii. A arguição da ilegalidade dos atos de liquidação sobre o património regulados pelo Código do imposto municipal sobre o património (IMI);

iii. Pese embora no caso do Acórdão Fundamento esteja em causa o Adicional ao IMI, e na decisão recorrida o IMI, o núcleo essencial da estrutura tributária é idêntica, ambos são impostos municipais sobre o património, não havendo dissemelhanças suficientes para afastar a identidade que existe entre ambos os atos de liquidação;

iv. No Acórdão fundamento estão em causa os atos de liquidação de 2017, 2018, 2019 e 2020 e na decisão recorrida os atos de liquidação de 2017, 2018, 2019 e 2020;

v. Não obstante os períodos de tributação não sejam totalmente coincidentes não há alterações substanciais entre ambos os períodos que justifiquem uma divergência suficiente para ser afastada a identidade das situações em apreço;

vi. As ilegalidades das liquidações impugnadas foram sustentadas na ilegalidade da fixação do valor patrimonial tributário (VPT) de terrenos para construção;

vii. Em ambos os casos o contribuinte não requereu, aquando da notificação do resultado da 1.ª avaliação, a 2.ª avaliação.

F. Entre a Decisão Recorrida e a Acórdão fundamento existe uma manifesta identidade de situações de facto, pois em ambas as situações os vícios do VPT foram arguidos na impugnação da legalidade do ato de liquidação.

G. Ou seja, ambos as decisões versam sobre situações fáticas que preenchem a mesma hipótese normativa, isto é, concretizem a mesma fattispécie legal, conforme entendimento veiculado pelo acórdão do STA proferido a 2010.12.07 no âmbito do processo n.º 0511/06,

H. Por outro lado, as decisões em confronto pronunciam-se sobre a mesma questão fundamental de direito.

I. Enquanto que no Acórdão fundamento se considera que os eventuais vícios do valor patrimonial tributário apenas podem ser invocados na sua impugnação e já não na impugnação da liquidação que com base no valor resultante da avaliação vier a ser efetuada.

J. Como bem refere o Acórdão Uniformizador de jurisprudência: “Não tendo sido impugnado judicialmente o resultado da segunda avaliação, nos termos previstos na lei, forma-se caso decidido ou resolvido sobre o valor da avaliação, pelo que esta não pode voltar a ser discutida”.

K. Em sentido oposto, o Acórdão recorrido vem preconizar o entendimento que “Os que os sujeitos passivos podem contestar liquidações de IMI /AIMI, com fundamento em injustiça grave e notória (ao abrigo dos n.ºs 4 e 5 do artigo 78.º da LGT), nos três anos posteriores ao ano em que foram emitidas as liquidações impugnadas, tendo por fundamentação o erro no cálculo do valor patrimonial tributário.

L. A decisão recorrida colide diretamente com o Acórdão uniformização de jurisprudência que proferiu um entendimento absoluto e definitivo sobre a preclusão da invocação de vícios específicos do VPT.

M. No caso em apreço, não tendo sido colocado em causa o valor patrimonial obtido pela 1.ª avaliação, requerendo uma 2.ª avaliação, o mesmo fixou-se, não sendo possível conhecer na posterior liquidação, de eventuais erros ou vícios cometidos nessa avaliação. N. Pelo deve aplicar-se a jurisprudência uniformizada o sentido de, havendo preclusão do pedido de segunda avaliação, o pedido de revisão oficiosa do sujeito passivo não afasta a regra da inadmissibilidade de arguição da ilegalidade da liquidação com fundamento na ilegalidade do cálculo do valor patrimonial tributário que lhe serviu de matéria coletável.

O. Sendo absolutamente clara a vigência desta regra mesmo nos casos em a impugnação é precedida por um pedido de revisão oficiosa como, aliás, se verificava na situação analisada naquele Acórdão.

P. Se dúvidas houvesse, as mesmas foram dissipadas pelo recente Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 22.11.2023 no processo 115/23.7BALSB, onde se reitera a jurisprudência deste douto Tribunal referindo: “o artigo 78º é inaplicável aos actos de fixação do VPT (actos administrativos em matéria fiscal), na medida em que visa apenas os actos tributários stricto sensu, incluindo o acto de determinação da matéria tributável, quando não dê lugar à liquidação de qualquer tributo”

Q. Em suma, entre o Acórdão recorrido e a Acórdão fundamento existe uma patente e inarredável contradição sobre as mesmas questões fundamentais de direito que importa dirimir mediante a admissão do presente recurso e consequente anulação da decisão recorrida, com substituição da mesma por novo acórdão que decida definitivamente a questão controvertida nos termos do entendimento e fundamentação propugnada no Acórdão fundamento que uniformizou a jurisprudência.

II. Por despacho do Relator a fls. 401 do SITAF, foi a entidade recorrida notificada para contra alegar e o Ministério publico para emitir parecer.

I.2 – Contra-alegações

Não foram produzidas contra-alegações no âmbito da instância.

I.3 – Parecer do Ministério Público,

Foi junto parecer a fls. 406 a 411 do SITAF, com o seguinte teor:

“I – DELIMITAÇÃO DO RECURSO –

1) A Autoridade Tributária e Aduaneira (AT) vem interpor recurso para Uniformização de Jurisprudência da douta Decisão arbitral proferida em 30/11/2023 no processo nº 187/2023-T, que correu seus termos no Centro de Arbitragem Administrativa (CAAD), a qual julgou nos seguintes termos:

“Julgar procedente a exceção de intempestividade do pedido de revisão oficiosa relativamente às liquidações de IMI emitidas com referência ao ano de 2017;

a. Julgar improcedentes as restantes exceções suscitadas pela Requerida;

b. Julgar parcialmente procedente o pedido de pronúncia arbitral e, consequentemente:

i. Declarar ilegal e anular o ato de indeferimento do pedido de revisão oficiosa apresentado pela Requerente em 10-11-2022, na parte relativa às liquidações de IMI emitidas com referência aos anos de 2018, 2019 e 2020;

ii. Declarar ilegal e anular parcialmente as Liquidações Contestadas, no montante total de € 104.643,24, mais especificamente, as liquidações de IMI n.ºs 2018..., 2018..., 2018..., relativas ao ano de 2018 e emitidas em 2019; 2019..., 2019..., 2019..., relativas ao ano de 2019 e emitidas em 2020; 2020..., 2020..., e 2020..., relativas ao ano de 2020 e emitidas em 2021;

iii. Condenar a Requerida a reembolsar a Requerente o valor de € 104.643,24;

d. Julgar improcedente o pedido de juros indemnizatórios.”

2) A Recorrente invoca que esta decisão arbitral colide frontalmente com a jurisprudência emanada pelo Supremo Tribunal Administrativo no Acórdão proferido no processo nº 102/22.2BALSB, proferido em 23/02/2023.

Para o efeito, invoca uma manifesta identidade de situações de facto, porque em ambas as situações os vícios do VPT foram arguidos na impugnação da legalidade do ato de liquidação, versam sobre situações fáticas que preenchem a mesma hipótese normativa e pronunciam-se sobre a mesma questão fundamental de direito.

Identifica como questão fundamental de direito a solução jurídica para a possibilidade de os vícios do valor patrimonial tributário poderem ser suscitados e conhecidos no âmbito de impugnação judicial.

A final, requer que a Decisão recorrida seja substituída por outra consentânea com a jurisprudência uniformizada do Acórdão fundamento. A Recorrida não apresentou contra-alegações.

II – REQUISITOS DE ADMISSÃO/CONHECIMENTO DO MÉRITO DO RECURSO

- É entendimento pacífico da jurisprudência do Supremo Tribunal Administrativo (STA) e por diversas vezes explicitado pelo Pleno desta Secção, que os pressupostos processuais de admissibilidade do recurso, previstos no artigo 152.º do Código de Processo nos Tribunais Administrativos (CPTA), subsidiariamente aplicável por remissão do artigo 25.º, n.º 3 do RJAMT, são o trânsito em julgado, a existência de contradição entre a decisão recorrida e a decisão invocada como fundamento, sobre a mesma questão fundamental de direito e que não ocorra a situação de a decisão impugnada estar em sintonia com a jurisprudência mais recentemente consolidada do Supremo Tribunal Administrativo.

Quanto ao que se deve entender como questão fundamental de direito sobre a qual deve existir contradição de julgados, reiteradamente vêem sendo entendido a adoção dos seguintes critérios: (i) identidade da questão de direito, o que pressupõe uma identidade substancial das situações fácticas, susceptíveis de serem subsumidas às mesmas normas legais; (ii) que não se tenham verificado alterações substanciais da regulamentação jurídica; (iii) que as soluções opostas tenham sido vertidas em decisões expressas.

Cfr., entre muitos outros, os doutos Acórdãos do Pleno da seção de contencioso tributário do STA, de 24/03/2021, proc. nº 87/20.0BALSB e de 29/06/2022, proc. nº 081/21.3BALSB (disponíveis in www.dgsi.pt).

III- ANÁLISE

–A questão fundamental de direito - a solução jurídica para a possibilidade de os vícios do valor patrimonial tributário poderem ser suscitados e conhecidos no âmbito de impugnação judicial – mais concretamente, se, quando o sujeito passivo não tenha requerido a segunda avaliação dos prédios ou impugnado o resultado da mesma, poderá ainda assim arguir a ilegalidade das liquidações de IMI/AIMI com fundamento na ilegalidade subjacente ao cálculo dos VPT que serviram de base às liquidações sindicadas, com fundamento em vícios próprios do acto de fixação do VPT e a admissibilidade do pedido de revisão neste âmbito.

1) Decisão CAAD recorrida- (processo nº 187/2023-T) -

Estava em discussão, como objecto imediato, o ato de indeferimento do pedido de revisão oficiosa e, por objecto mediato, a legalidade das liquidações de IMI, relativas aos anos de 2017, 2018, 2019, e 2020, relativamente aos terrenos para construção.

Depois de analisar o Acórdão do STA de Uniformização de Jurisprudência, Acórdão fundamento neste autos, a decisão recorrida entendeu: “…resulta claro e evidente que o Douto Supremo Tribunal Administrativo pretendeu afastar a possibilidade de os sujeitos passivos contestarem a legalidade de liquidações de IMI e AIMI, com fundamento em ilegalidade na fixação do VPT a elas subjacente, através de pedido de revisão oficiosa apresentado ao abrigo do artigo 78.º, n.º 1, da LGT…” e que “Para além do âmbito do Acórdão de Uniformização de Jurisprudência em apreço, e não abrangida pelo seu carácter orientador e persuasivo, ficou a possibilidade (excecional) de impugnar liquidações de IMI e AIMI através de pedido de revisão oficiosa com fundamento em injustiça grave e notória, ao abrigo do artigo 78.º, n.ºs 4 e 5, da LGT…”

Razão pela qual se entendeu nesta Decisão “…que os sujeitos passivos podem contestar liquidações de IMI /AIMI, com fundamento em injustiça grave e notória (ao abrigo dos n.ºs 4 e 5 do artigo 78.º da LGT), nos três anos posteriores ao ano em que foram emitidas as liquidações impugnadas, desde que verificados os restantes pressupostos de aplicação das normas em causa.”

b) Acórdão fundamento – (processo nº 102/22.2BALSB) –

Estava em causa a declaração de legalidade do pedido de revisão oficiosa, com a consequente declaração de ilegalidade dos atos de liquidação do AIMI referentes aos anos de 2017, 2018, 2019 e 2020, relativamente aos terrenos para construção.

Em ambas as Decisões em confronto neste Acórdão tinha sido apresentado pedido de revisão oficiosa dos atos tributários relativos a AIMI, invocando a ilegalidade da fixação do valor patrimonial tributário de terrenos para construção, por terem sido utilizados coeficientes não aplicáveis.

Questão analisada: tendo deixado o contribuinte precludir a possibilidade de sindicar o VPT, poderá ainda assim arguir a ilegalidade das liquidações de AIMI com fundamento na ilegalidade subjacente ao cálculo dos VPT que serviram de base às liquidações sindicadas.

Conforme resulta da análise a esta questão, o Acórdão fundamento respondeu: “…quer o ato de avaliação direta se insira no procedimento de liquidação do imposto (aplicando-se neste caso a exceção ao princípio da impugnação unitária), quer, como é o caso, finalize um procedimento de avaliação direta autónomo, os vícios que afetem o valor encontrado apenas podem ser invocados na sua impugnação e já não na impugnação da liquidação que com base no valor resultante da avaliação vier a ser efetuada. (…) para além de a impugnação judicial do ato de fixação do valor patrimonial depender do esgotamento dos meios graciosos, a não impugnação do ato preclude que, em sede de impugnação judicial do ato de liquidação do imposto, possa ser questionada a quantificação do valor fixado.

Não tendo sido impugnado judicialmente o resultado da segunda avaliação, nos termos previstos na lei, forma-se caso decidido ou resolvido sobre o valor da avaliação, pelo que esta não pode voltar a ser discutida…” “…o entendimento do Tribunal vai no sentido da inadmissibilidade da impugnação da liquidação de IMI e/ou AIMI com fundamento na circunstância de terem sido corrigidos ulteriormente os valores que à data das liquidações e pagamentos respetivos constavam das matrizes e que não haviam sido postos em causa.

Ou dito doutro modo, se os VPT’s tinham sido consolidados, não pode o contribuinte a posteriori vir pôr em causa a legalidade das liquidações com fundamento na ilegalidade dos VPT’s.

… a ausência de impugnação tempestiva dos atos de fixação de VPT’s, traz como óbvia consequência a formação do denominado caso decidido ou resolvido sobre a questão dos VPT’s, sendo estes inelutavelmente os valores que se terão de impor sempre como base das liquidações de IMI e AIMI.” Este douto Acórdão do STA fundamento fixou a seguinte jurisprudência, que também consta do seu sumário: “Deixando o contribuinte precludir a possibilidade de sindicar o valor patrimonial tributário nos termos previstos nos artigos 76º e 77º do Código do IMI, não pode arguir a ilegalidade da liquidação com fundamento na ilegalidade subjacente ao cálculo do valor patrimonial tributário que lhe serviu de matéria colectável.”.

Da análise entre a Decisão arbitral recorrida e o Acórdão do STA fundamento resulta que, perante uma situação factual substancialmente idêntica e aplicando o mesmo quadro normativo, neles foi dada resposta oposta à mesma questão de direito, relacionada com a matéria da impugnabilidade dos actos de liquidação com fundamento em vícios próprios do acto de fixação do VPT e a admissibilidade do pedido de revisão. Ou seja, a Decisão arbitral recorrida entendeu que os erros na fixação do VPT podem ser invocados na impugnação da liquidação do imposto que o tem como pressupostos, enquanto no Acórdão fundamento ficou sancionado o entendimento oposto - consigna que, além de a impugnação judicial do ato de fixação do valor patrimonial depender do esgotamento dos meios graciosos, a não impugnação do ato preclude que, em sede de impugnação judicial do ato de liquidação do imposto, possa ser questionada a quantificação do valor fixado. Não tendo sido impugnado judicialmente o resultado da segunda avaliação, nos termos previstos na lei, forma-se caso decidido ou resolvido sobre o valor da avaliação, pelo que esta não pode voltar a ser discutida.

A Decisão arbitral recorrida não está de acordo com a jurisprudência consolidada do Supremo Tribunal Administrativo, jurisprudência que proferiu um entendimento absoluto e definitivo sobre a preclusão da invocação de vícios específicos do VPT.

Efectivamente, o Supremo Tribunal Administrativo já uniformizou jurisprudência sobre a questão, precisamente através do Acórdão do Pleno de 23/02/2023, proferido no processo nº 102/22.2BALSB, invocado como fundamento no presente recurso, e vem desde então a reafirmar esta mesma jurisprudência, com a anulação de diversas Decisões arbitrais recorridas que seguiram igual entendimento à da Decisão ora recorrida.

Cfr., entre outros, os Acórdãos do STA de 25/10/2023 (proc. nº 47/23.9BALSB), de 24/01/2024 (Processo nº 64/23.9BALSB), de 24/01/2024 (proc. nº 059/23.2BALSB), de 24/01/2024 (proc. nº 0134/23.3BALSB), de 24/01/2024 (proc. nº 086/23.0BALSB), de 24/01/2024 (proc. nº 0133/23.5BALSB), de 21/03/2024 (proc. nº 060/23.6BALSB) e de 21/03/2024 (proc. nº 0187/23.4BALSB). (todos disponíveis in www.dgsi.pt)

Por outro lado, a jurisprudência emanada do Acórdão Fundamento emerge de um pedido de revisão formulado ao abrigo do disposto no 78º da LGT, pelo que no seu sentido o artigo 78º da LGT, incluindo o seu nº 4, é inaplicável aos actos de fixação do VPT (actos administrativos em matéria tributária), na medida em que visa apenas os actos tributários stricto sensu, incluindo o acto de determinação da matéria tributável, quando não dê lugar à liquidação de qualquer tributo.

Cfr., neste sentido, os Acórdãos do STA de 22/11/2023 (proc. nº 0115/23.7BALSB), de 24/01/2024 (proc. nº 0134/23.3BALSB) e de 21/03/2024 (proc. nº 077/2.0BALSB). (igualmente disponíveis in www.dgsi.pt)

Pelo exposto, entende-se que se encontram reunidos os pressupostos para o conhecimento de mérito do presente recurso e, concedendo-lhe provimento, anular a decisão arbitral recorrida, reafirmando a jurisprudência do Acórdão de 23/02/2023, proferido no Processo nº 102/22.2BALSB.

IV - CONCLUSÃO –

Termos em que somos de parecer que o presente recurso para uniformização de jurisprudência deve ser admitido e, subsequentemente, ser o mesmo julgado procedente, com a consequente revogação da decisão arbitral recorrida, considerando a jurisprudência uniformizada pelo Acórdão do Pleno da Secção do Contencioso Tributário do STA de 23/02/2023, aqui fundamento, proferido no processo nº 102/22.2BALSB.”

I.4 – Colhidos os vistos legais, cumpre apreciar e decidir.

II – FUNDAMENTAÇÃO

II. 1 – De facto

A decisão arbitral sob recurso, considerou como provados os seguintes factos:

(a) A avaliação efetuada pela AT dos Terrenos para Construção objeto das Liquidações Contestadas ocorreu entre 09-03-2013 e 25-05-2015 (cf. referido na decisão de indeferimento do pedido de revisão oficiosa junta ao PPA como Documento 1).

(b) No período a que se referem as Liquidações Contestadas (2017, 2018, 2019 e 2020), a Requerente era proprietária dos Prédios de Construção a que as mesmas se referem (cf. referido na decisão de indeferimento do pedido de revisão oficiosa junta ao PPA como Documento 1).

(c) A Requerente foi notificada e procedeu ao pagamento do valor indicado nas seguintes liquidações de IMI, no valor global de € 399.965,81, com referência aos anos de 2017, 2018, 2019 e 2020 – “Liquidações Contestadas” (cf. liquidações de IMI e respetivos comprovativos de pagamentos juntos ao PPA como Documento 2, e cf. referido na decisão de indeferimento do pedido de revisão oficiosa junta ao PPA como Documento 1):

(d) As Liquidações Contestadas tiveram por base VPTs fixados segundo uma fórmula que considerava a aplicação de coeficientes de localização, afetação, e qualidade e conforto, bem como a majoração de 25% prevista no n.º 1 do artigo 39.º do Código do IMI (cf. cadernetas prediais juntas ao PPA como Documento 3).

(e) Caso o VPT dos Terrenos para Construção tivesse sido fixado sem considerar coeficientes previstos no artigo 38.º do Código do IMI, ou a majoração prevista no artigo 39.º, n.º 1, do Código do IMI, o montante do IMI liquidado e pago com referência aos anos de 2017, 2018, 2019 e 2020 teria sido inferior ao referido na alínea (c) supra, sendo a diferença de € 135.884,23, tal como demonstrado na tabela infra:

(cf. alegado pela Requerente nos artigos 35.º e 41.º do PPA, e cf. a informação contida nos quadros juntos ao PPA como Documentos 4 e 5, não tendo a Requerida contestado os respetivos cálculos).

(f) Em 10-11-2022, a Requerente apresentou um pedido de revisão oficiosa (autuado com o n.º ...2022...) contra as Liquidações Contestadas, ao abrigo do artigo 115.º, alínea c), do Código do IMI e do artigo 78.º da LGT, peticionando a anulação parcial das mesmas por entender que assentaram em VPTs determinados com base numa fórmula de cálculo ilegal (cf. Documento 6 junto ao PPA).

(g) Em 19-12-2022, a AT indeferiu do pedido de revisão oficiosa autuado com o n.º ...2022..., com o seguinte fundamento:

“Verifica-se que com referência aos artigos urbanos da espécie terrenos para construção elencados nos documentos em anexo à petição (...), já se encontra ultrapassado o prazo de 5 anos uma vez que as avaliações ocorreram entre 09-03-2013 e 25-05-2015, não tendo apresentado o SP, nos prazos legais, qualquer pedido de 2º avaliação ou impugnação, previstos nos artigos 76º e 77º do CIMI” (cf. Documento 1 junto ao PPA).

(h) A Requerente apresentou o PPA em 20-03-2023.

O acórdão fundamento do STA proferido no âmbito do processo 102/22.2BALSB e datado de 23/02/2023 julgou como provada a seguinte matéria de facto:

«Com base nos elementos que constam do processo (processo administrativo, factos consensualizados pelas partes e documentos incorporados nos autos e que não foram impugnados), consideram-se provados os seguintes factos relevantes para a decisão:

a. No âmbito da sua atividade, o Requerente é proprietário de diversos prédios, incluindo terrenos para construção, tendo sido notificado dos seguintes atos tributários de liquidação de AIMI:

§ Liquidação com o n.º 2017 004679608, referente ao ano 2017, no montante total de € 4.025.291,53;

§ Liquidação com o n.º 2018 009513933, referente ao ano 2018, no montante total de € 4.054.699,52;

§ Liquidação com o n.º 2019 014482385, referente ao ano 2019, no montante total de € 3.580.298,52;

§ Liquidação com o n.º 2020 019247102, referente ao ano 2020, no montante total de €2.979.749,57.

b. O Requerente procedeu ao pagamento, integral e atempado, das respetivas liquidações de AIMI supra identificadas, conforme informação disponível no Portal das Finanças;

c. As sobreditas liquidações foram processadas com base nos VPT’s que à data de 1 de janeiro de cada um dos anos (2017, 2018, 2019 e 2020) constavam das respetivas matrizes...

d. ... e fixados entre 2008 e 2017 (Doc 4, com o PPA);

e. Em parte, as liquidações de AIMI sub judice tiveram por base, para efeitos de determinação do valor tributável e do correspondente montante de AIMI a pagar pelo Requerente, os valores patrimoniais tributários dos terrenos para construção...

f. ... e que haviam sido fixados segundo a fórmula adotada à data pela AT, a qual considerava a aplicação de coeficientes de (i) localização, (ii) de afetação e / ou (iii) de qualidade e conforto, conforme demonstrado nas respetivas cadernetas prediais urbanas;

g. Os citados prédios são os terrenos para construção identificados na seguinte Tabela, elaborada pelo Requerente e junta aos autos (Doc 6, com o PPA) e que espelham os VPT’s que constavam da matriz respetiva em 1 de janeiro de cada um dos anos a que respeitam:

IMAGEM

h. Em 25/05/2021 o Requerente apresentou um pedido de revisão oficiosa das liquidações ora impugnadas alegando errónea aplicação dos coeficientes de localização, de afetação, de qualidade e conforto no cálculo do VPT dos terrenos para construção;

i. A 12/10/2021 o Requerente apresentou o presente pedido de pronúncia arbitral com fundamento na ilegalidade do cálculo do Valor Patrimonial Tributário (VPT) que esteve na base do cálculo das liquidações impugnadas.

j. A AT veio corrigir o cálculo e a fixação dos valores patrimoniais tributários dos terrenos para construção, deixando de aplicar os sobreditos coeficientes [conforme resulta das notificações de (re)avaliação efetuadas em 2019 e 2020 - Documento 5 que junta em anexo com o PPA];

k. - Não se conformando com a posição da AT quanto aos atos tributários de liquidação de AIMI sub judice, o Requerente apresentou, no dia 25 de Maio de 2021 (cf. Documento 1 e 3), ao abrigo do disposto no artigo 78.º da LGT, correspondente pedido de revisão oficiosa destes atos tributários;

l. – O referido pedido de revisão oficiosa considerou-se tacitamente indeferido, por inércia da AT em emitir uma decisão dentro do prazo de 4 meses previsto no n.º 1 do artigo 57.º da LGT…»

II.2 – De Direito

I. São três as questões que, nesta instância, importa dirimir:
a) Ocorre efetiva oposição entre a decisão arbitral recorrida e a decisão arbitral fundamento quanto à mesma questão fundamental de Direito?

b) Sendo afirmativa a resposta à questão anterior, pode considerar-se, ainda assim, que o presente recurso deve ser rejeitado pelo facto de a orientação perfilhada na decisão recorrida corresponder à jurisprudência mais recentemente consolidada deste Supremo Tribunal ?

c) Sendo negativa a resposta à questão anterior, deve ser provido o recurso ?

II. Importa recordar os requisitos de admissibilidade previstos para o presente recurso:

- que a decisão arbitral recorrida se tenha pronunciado sobre o mérito da pretensão deduzida e tenha posto termo ao processo arbitral, nos termos do artigo 25.º, n.º 2 do RJAT;

- que a mesma esteja em oposição, quanto à mesma questão fundamental de Direito, com acórdão proferido pelo Tribunal Central Administrativo ou pelo Supremo Tribunal Administrativo ou com outra decisão arbitral, nos termos do mesmo artigo;

- que a orientação perfilhada na decisão arbitral não esteja de acordo com a jurisprudência mais recente consolidada do Supremo Tribunal Administrativo, nos termos do n.º 3 do artigo 152.º do CPTA, para o qual o n.º 3 do artigo 25.º remete;

- que o acórdão (in casu, a decisão arbitral) fundamento tenha transitado em julgado, nos termos do artigo 688.º, n.º 2 do CPC, aplicável ex vi artigo 140.º, n.º 3 do CPPT.

III. Entende-se que é idêntica a questão fundamental de Direito quando:

- as situações fácticas em ambos os arestos sejam substancialmente idênticas, entendendo-se, como tal, para este efeito, as que sejam subsumidas às mesmas normas legais;

- o quadro legislativo seja também substancialmente idêntico, o que sucederá quando seja o mesmo o regime jurídico aplicável ou quando as alterações legislativas a relevar num dos acórdãos não interfira, nem directa nem indirectamente, na resolução da questão de direito controvertida;

- quando a divergência entre as decisões (recorrida e fundamento) se verifica ao nível das próprias decisões e não exclusivamente quanto aos respectivos fundamentos.

IV. Vertendo ao caso concreto presente nos arestos em confronto, parece inevitável concluir que nos encontramos diante situações de facto e de Direito que são, verdadeiramente, idênticas.

É assim que se constata que:

- em ambos os casos nos encontramos diante questão de avaliação de imóveis;

- em ambos os casos, tal avaliação consolidou-se na ordem jurídica, por não ter sido solicitada uma segunda avaliação, nos termos dos artigos 76.º e 77.º do Código do IMI;

- em ambos os casos, os contribuintes pretenderam sindicar a legalidade do resultado da avaliação num momento ulterior e distinto, arguindo a susceptibilidade do seu conhecimento autónomo.

V. Que sobre a verificação da identidade fáctico-jurídica entre as decisões em confronto não podem sobrar quaisquer dúvidas, pode comprovar-se na própria decisão aqui recorrida, quando a mesma vem precisamente sublinhar essa identidade (ainda que, naturalmente, defendendo uma interpretação distinta para as normas aplicáveis):

“Para além do âmbito do Acórdão de Uniformização de Jurisprudência em apreço, e não abrangida pelo seu carácter orientador e persuasivo, ficou a possibilidade (excecional) de impugnar liquidações de IMI e AIMI através de pedido de revisão oficiosa com fundamento em injustiça grave e notória, ao abrigo do artigo 78.º, n.ºs 4 e 5, da LGT, no qual se pode ler:

“4 - O dirigente máximo do serviço pode autorizar, excepcionalmente, nos três anos posteriores ao do acto tributário a revisão da matéria tributável apurada com fundamento em injustiça grave ou notória, desde que o erro não seja imputável a comportamento negligente do contribuinte.

5 - Para efeitos do número anterior, apenas se considera notória a injustiça ostensiva e inequívoca e grave a resultante de tributação manifestamente exagerada e desproporcionada com a realidade ou de que tenha resultado elevado prejuízo para a Fazenda Nacional.”

Tal como referido na Decisão Arbitral proferida no processo n.º 41/2021-T, em 27-07-2021, “Diferente da questão da impugnabilidade dos actos de liquidação de IMI com fundamento em ilegalidade, ao abrigo do n.º 1 do artigo 78.º da LGT, é a da possibilidade da revisão da matéria tributável com fundamento em injustiça grave ou notória, prevista no n.º 3 do artigo 78.º da LGT”.

De facto, o Acórdão de Uniformização de Jurisprudência em causa apenas rejeita a possibilidade de revisão oficiosa com fundamento em ilegalidade (nos termos do artigo 78.º, n.º 1, da LGT), não referindo ou excluindo a possibilidade de revisão oficiosa com fundamento em injustiça grave e notória (nos termos do artigo 78.º, n.ºs 4 e 5, da LGT). Conclui-se, assim, que do Acórdão de Uniformização de Jurisprudência proferido pelo Supremo Tribunal Administrativo no processo n.º 0102/22.

2BALSB não resulta uma preclusão absoluta da possibilidade de os sujeitos passivos arguirem a errónea fixação do VPT através de pedido de revisão oficiosa dos atos de liquidação de IMI e AIMI emitidos com base no mesmo.

O mesmo entendimento é subscrito na Decisão Arbitral de 11-04-2023 proferida pelo Tribunal Arbitral constituído no processo n.º 769/2022-T (e presidido pelo Conselheiro Jorge Lopes de Sousa), na qual de pode ler:

“O referido acórdão uniformizador não se pronuncia especificamente sobre a situação de revisão oficiosa prevista no n.º 4 do artigo 78.º, em que se prevêem excepções à inimpugnabilidade de actos de fixação da matéria tributável consolidados, pelo que importa apreciar a possibilidade de revisão neste condicionalismo.” (sublinhados nossos).

Quer dizer, a decisão ora recorrida parte da premissa de que a posição consagrada no Acórdão Fundamento não tem aplicação aos casos de revisão oficiosa da liquidação extraída de uma avaliação patrimonial tida por ilegal.

E, por isso, é inevitável a admissão do recurso e o conhecimento do respectivo mérito.

VI. Ora, já adiantamos que é de conceder provimento ao recurso ora interposto, porquanto, como este Supremo Tribunal já teve, por unanimidade, oportunidade de exprimir no âmbito, entre outros, do Acórdão lavrado no Processo n.º 77/23, de 21 de Março de 2024 (disponível em www.dgsi.pt):

“Nesta sede, deve relevar-se que o Pleno deste Tribunal e Secção já por diversas vezes deliberou em processos equivalentes ao presente, assim devendo seguir-se as decisões anteriormente tomadas, de forma repetida.

Chamando à colação, nomeadamente, os acórdãos deste Tribunal de 22/11/2023, rec.0115/23.7BALSB, e de 24/01/2024, rec.064/23.9BALSB, também neste caso concreto se deve assumir, com os devidos ajustamentos, que o acórdão arbitral recorrido e o aresto arbitral fundamento examinaram a mesma questão fundamental de direito.

Da fundamentação de direito deste último acórdão supra identificado consta, além do mais:

"O quadro legislativo era o mesmo e a factualidade subjacente era também substancialmente idêntica.

(…).

A única diferença a reportar a partir desta análise diz respeito ao imposto liquidado que, no caso do acórdão arbitral recorrido, é o IMI e, no caso do acórdão arbitral fundamento, é o AIMI.

Mas essa diferença não nos deve impressionar, no caso. Porque, como se disse, não são as operações de liquidação em si mesmas (nem as normas que lhes subjazem) que estão em causa. O que está em casa é a ocorrência de ilegalidades em operações a montante das liquidações e o respetivo regime de impugnação administrativa. Sendo que nem o regime dessas operações nem o regime da sua impugnação administrativa difere consoante se trate de IMI ou de AIMI.

Nas contra-alegações de recurso e nas alíneas … das respectivas conclusões, a Recorrida defende que não é a mesma a questão fundamental de direito porque não foi o mesmo o mecanismo processual utilizado pelos contribuintes para discutir a legalidade das liquidações de imposto.

Assim, no caso do acórdão fundamento, o pedido de revisão oficiosa foi apresentando ao abrigo do artigo 78.º, n.º 1, da Lei Geral Tributária, isto é, com fundamento em erro imputável aos serviços.

Já no caso do acórdão arbitral recorrido, o pedido de revisão oficiosa foi apresentado também ao abrigo do artigo 78.º, n.ºs 4 e 5, da mesma Lei, isto é, com fundamento em injustiça grave e notória.

Mas do facto de os fundamentos invocados nos respetivos pedidos de revisão não serem integralmente sobreponíveis não deriva que os meios procedimentais sejam distintos. Deriva, quando muito, que foi utilizado o mesmo meio procedimental com distinta fundamentação.

(…).

Também nas contra alegações de recurso e nas alíneas … das respectivas conclusões, a Recorrida defende que não existe similitude das normas aplicadas, porque o acórdão arbitral recorrido não aplicou as normas constantes dos artigos 76.º e 77.º do Código do IMI, que são as normas centrais da análise efetuada no acórdão fundamento.

Ora, isso não é verdade. Desde logo porque o acórdão arbitral recorrido convocou o decidido no acórdão fundamento a esse propósito e declarou expressamente acatar o julgamento da questão e os seus fundamentos no âmbito da sua própria decisão.

O que sucede é que, do mesmo passo, o acórdão arbitral recorrido entendeu interpretar o acórdão cuja solução declarou acatar no sentido de que dele não resultava que ficasse precludida a possibilidade de arguição da errónea fixação do valor patrimonial tributário no pedido de revisão dos atos de liquidação de IMI e AIMI e desde que esse pedido fosse fundado em injustiça grave e notória.

Ainda nas contra-alegações de recurso e nas alíneas … das respectivas conclusões, a Recorrida defende que não é a mesma a questão fundamental de direito porque não é a mesma a questão de saber se no ato de liquidação podem ser impugnados vícios próprios do valor patrimonial tributário e a questão de saber se a fixação o valor patrimonial tributário resultou numa situação de justiça grave e notória por erro não imputável a comportamento negligente do sujeito passivo e se, em consequência, os atos de liquidação devem ser anulados por estarem também reunidos os restantes pressupostos da revisão.

Parece-nos evidente que não é assim. Por um lado, na questão, genericamente formulada, de saber se na impugnação do ato de liquidação subsequente podem ser arguidos vícios imputados à avaliação dos imóveis já está contida a questão de saber se é possível fazê-lo através do procedimento de revisão. Por outro lado, se a questão por decidida no sentido da sua inadmissibilidade fica prejudicado o conhecimento da questão de saber se estão (ou estavam) reunidos os demais pressupostos da revisão.

Resulta de todo o exposto que, efetivamente, a decisão arbitral recorrida e o acórdão fundamento apreciaram a mesma questão fundamental de direito.

Assim sendo, deve também entender-se que lhe deram uma resposta divergente, visto que a decisão arbitral recorrida entendeu que para a questão de saber se era possível a impugnação da liquidação com fundamento em vícios imputáveis à fixação o valor patrimonial tributário dos imóveis importava aferir se tinha sido pedida a revisão da liquidação com fundamento em injustiça grave e notória. E o acórdão fundamento, confrontado com situação substancialmente idêntica, não fez qualquer ressalva ou distinção."

Mais se deve vincar que no primeiro dos acórdãos acima identificados (de 22/11/2023, rec. 0115/23.7BALSB) se conclui que o artº.78, da L.G.T., incluindo o seu nº.4, é inaplicável aos actos de fixação do VPT (actos administrativos em matéria tributária), na medida em que visa apenas os actos tributários stricto sensu, incluindo o acto de determinação da matéria tributável, quando não dê lugar à liquidação de qualquer tributo.”

VII. Em conclusão, mostrando-se reunidos os requisitos do Recurso para Uniformização de Jurisprudência previsto no artigo 25.º, n.º 2 do RJAT, e no artigo 152.º do CPTA, há que concluir que este Supremo Tribunal já uniformizou jurisprudência sobre a questão em exame neste processo, pelo que se reitera o lavrado no Acórdão Fundamento, que é aplicável aos casos de revisão oficiosa com fundamento em injustiça grave e notória:

"Deixando o contribuinte precludir a possibilidade de sindicar o valor patrimonial tributário nos termos previstos nos artigos 76.º e 77.º do Código do IMI, não pode arguir a ilegalidade da liquidação com fundamento na ilegalidade subjacente ao cálculo do valor patrimonial tributário que lhe serviu de matéria colectável".

III. CONCLUSÃO

I - Deixando o contribuinte precludir a possibilidade de sindicar o valor patrimonial tributário nos termos previstos nos artigos 76.º e 77.º do Código do IMI, não pode arguir a ilegalidade da liquidação com fundamento na ilegalidade subjacente ao cálculo do valor patrimonial tributário que lhe serviu de matéria colectável.

II - A insindicabilidade decorrente daquela preclusão é aplicável aos casos de revisão oficiosa com fundamento em injustiça grave e notória.

IV. DECISÃO

Nestes termos, acordam os Juízes deste Supremo Tribunal em, tomando conhecimento do mérito do presente Recurso, conceder provimento ao mesmo e anular a decisão arbitral recorrida.

Custas pela Recorrida, com dispensa do pagamento da taxa de Justiça na presente instância, visto não ter produzido contra-alegações.

Comunique-se ao CAAD.

Lisboa, 27 de Novembro de 2024. – Gustavo André Simões Lopes Courinha (relator) – Francisco António Pedrosa de Areal Rothes – Isabel Cristina Mota Marques da Silva – Joaquim Manuel Charneca Condesso – Nuno Filipe Morgado Teixeira Bastos – Aníbal Augusto Ruivo Ferraz – Pedro Nuno Pinto Vergueiro – Anabela Ferreira Alves e Russo – João Sérgio Feio Antunes Ribeiro.