Processo 0213/19.1BEFUN

Acordam na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo

1. A..., S.A. vem interpor recurso de revista excecional do acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul que negou provimento ao recurso que interpusera da sentença do TAF do Funchal que, por sua vez, julgara improcedente a acção administrativa que instaurara, tendo por objeto imediato a anulação da decisão de rejeição liminar da reclamação graciosa apresentada contra a liquidação de IRC referente ao exercício de 2010 e, como objeto mediato, a anulação parcial da referida liquidação de imposto

1.1. Formulou alegações que rematou com o seguinte quadro conclusivo:

a) O presente recurso de revista versa sobre o entendimento vertido no acórdão proferido pelo Tribunal Central Administrativo Sul, em 29 de maio de 2024, que negou provimento ao recurso interposto pela Recorrente contra a sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal do Funchal, de 13 de maio de 2022, que julgou improcedente a impugnação primitivamente apresentada, na qual se peticionava, como objeto imediato, a anulação da decisão de rejeição liminar da reclamação graciosa apresentada contra o ato de liquidação de IRC n.º ...01, referente ao exercício de 2010 e, como objeto mediato, a anulação parcial da referida liquidação de imposto;

b) De harmonia com o n.º 1 do artigo 285.º do CPPT, das decisões proferidas em segunda instância pelo Tribunal Central Administrativo pode haver, excecionalmente, Revista para o Supremo Tribunal Administrativo quando verificados os seguintes requisitos: (i) estar em causa a apreciação de uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental; ou (ii) ser a admissão do recurso claramente necessária para uma melhor aplicação do direito;

c) No recurso sub judice discute-se uma questão que não é de natureza meramente casuística, sendo previsível que a sua solução tenha, ou possa vir a ter, repercussões noutras situações, dada a sua abrangência, que de facto é extensível a todos os casos em que se verifique a vedação ao acesso à justiça em virtude da errada perceção dos pressupostos de que depende a aplicação do n.º 4 do artigo 70.º do CPPT, verificando-se, assim, estar preenchido o requisito inerente à relevância social fundamental da questão a que alude a 1.ª parte do n.º 1 do artigo 285.º do CPPT;

d) Atento o disposto no n.º 4 do artigo 70.º do CPPT, verifica-se que o legislador não pretendeu limitar o recurso ao expediente de reclamação graciosa aos casos em que o prazo conferido para o efeito seja reaberto em virtude de sentença superveniente referente ao próprio contribuinte, bastando-se com a existência de uma sentença superveniente cuja factualidade subjacente imponha a mesma solução jurídica, concluindo-se pela necessidade da intervenção do Supremo Tribunal Administrativo para uma melhor aplicação do Direito, estando, assim, preenchido o segundo requisito a que alude a 2.ª parte do n.º 1 do artigo 285.º do CPPT para efeitos de admissão do presente recurso de Revista;

e) A Recorrente demonstrou a verificação dos pressupostos legais de que depende a admissão do presente recurso de Revista, devendo, como tal, o mesmo ser admitido por Vossas Excelências, sob pena de violação dos princípios do acesso aos tribunais, à justiça e a uma tutela jurisdicional efetiva, previstos nos artigos 20.º e 268.º da CRP, sendo a suscitação da inconstitucionalidade aqui efetuada de modo processualmente adequado, nos termos e para os efeitos do n.º 2 do artigo 72.º da Lei do Tribunal Constitucional.

f) O acórdão que, no caso em apreço, possibilitou a reabertura do prazo de reclamação graciosa, por se afigurar de conhecimento superveniente - cf. acórdão de 07 de novembro de 2018, processo n.º 01900/12.0BELRS -, embora emitido por referência a outro sujeito passivo, impõe que, quanto ao caso concreto da Recorrente, seja adotada a mesma solução jurídica, razão pela qual se subsume aos requisitos legais previstos no n.º 4 do artigo 70.º do CPPT;

g) O n.º 4 do artigo 70.º do CPPT prevê que, em caso de sentença superveniente, o prazo de 120 dias previsto para a apresentação de reclamação graciosa se conte a partir da data em que se tornou possível conhecer da mesma, devendo entender-se que o legislador se expressou corretamente, prevendo tudo o que pretendia, pelo que, do facto de nele não ser feita qualquer referência expressa à limitação dos factos relevantes a situações relativas ao próprio contribuinte, resulta a conclusão óbvia e única possível de acordo com as normas interpretativas de que o legislador não pretendeu limitar o recurso ao referido instituto;

h) Assim, se o legislador não incluiu no n.º 4 do artigo 70.º do CPPT qualquer limitação a que os factos e sentenças supervenientes devam respeitar a situações relativas ao próprio contribuinte é porque assim o pretendeu, em face dos bens jurídicos que visou tutelar, sendo que qualquer interpretação diversa não terá qualquer suporte na lei, nem mesmo no pensamento legislativo (cf. n.º 3 do artigo 9.º do Código Civil);

i) A interpretação normativa que o Tribunal recorrido efetuou da norma que se retira do n.º 4 do artigo 70.º do CPPT redunda na criação de uma norma em matéria de garantias dos contribuintes - i.e., a possibilidade de sindicar, em sede de reclamação graciosa, a legalidade de um ato tributário quando confrontado com uma sentença superveniente cuja factualidade imponha a mesma solução jurídica, desde que a mesma respeite ao autor da reclamação graciosa -, por via administrativa, sem intervenção da Assembleia da República ou do Governo, em flagrante violação do princípio da legalidade decorrente dos artigos 103.º, n.ºs 2 e 3, 111.º, n.º 1 e 165.º, n.º 1, alínea i), da CRP, sendo a suscitação da inconstitucionalidade efetuada de modo processualmente adequado, nos termos e para os efeitos do n.º 2 do artigo 72.º da Lei do Tribunal Constitucional;

j) A interpretação normativa que o Tribunal recorrido efetuou da norma que se retira do n.º 4 do artigo 70.º do CPPT contende expressamente com diversos princípios fundamentais em matéria tributária, todos com assento constitucional, a saber: o princípio do Estado de direito democrático, o princípio da igualdade (sem qualquer respeito pela proibição do excesso), o princípio da proporcionalidade e, bem assim, os princípios do acesso aos tribunais, à justiça e a uma tutela jurisdicional efetiva, previstos nos artigos 2.º, 13.º, 266.º, 20.º e 268.º da CRP, sendo a suscitação da inconstitucionalidade efetuada de modo processualmente adequado, nos termos e para os efeitos do n.º 2 do artigo 72.º da Lei do

Tribunal Constitucional;

k) Insta-se, assim, este Supremo Tribunal Administrativo a interpretar o n.º 4 do artigo 70.º do CPPT no sentido pretendido pelo legislador, ou seja, sem qualquer distinção sobre o “documento ou sentença superveniente”, consoante a mesma se reporte ao processo da Recorrente ou de terceiro, antes abrangendo ambas as situações, desde que imponham a mesma solução jurídica.

l) Uma vez conhecido o teor de um acórdão superveniente com aplicabilidade, face aos factos e ao Direito, na situação tributária do contribuinte, é manifesto que a mesma não se pode manter inalterada, sob pena da imortalização de atos tributários que este mesmo Supremo

Tribunal Administrativo considera ilegais;

m) Atento o exposto, deverá o presente recurso de revista ser admitido, sendo conhecido do seu mérito e, consequentemente, ser o mesmo dado como procedente, por provado, anulando-se o acórdão recorrido em razão da sua ilegalidade, substituindo-se o mesmo por outro que atenda à pretensão da ora Recorrente, nos termos amplamente expostos.

1.2. Em contra-alegações, a Fazenda Pública (Autoridade Tributária e Assuntos Fiscais da Região Autónoma da Madeira) pugnou pela não admissão do recurso de revista excecional.

1.3. O Exm.º Magistrado do Ministério Público pronunciou-se no sentido de que “não compete emitir parecer sobre a admissão do Recurso de Revista, mas apenas quanto ao seu mérito no caso de o Recurso ser admitido”.

1.4. Colhidos os vistos legais, cumpre proceder à apreciação preliminar sumária a que se refere o n.º 6 do artigo 285.º do CPPT.

2. Segundo o disposto no n.º 1 do artigo 285.º do CPPT “Das decisões proferidas em segunda instância pelo Tribunal Central Administrativo pode haver, excecionalmente, revista para o Supremo Tribunal Administrativo, quando esteja em causa a apreciação de uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental ou quando a admissão do recurso seja claramente necessária para uma melhor aplicação do direito”.

Por conseguinte, este recurso só é admissível se estivermos perante questão que pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental, ou se a admissão do recurso for claramente necessária para uma melhor aplicação do direito.

Como tem sido repetidamente explicado nos inúmeros acórdãos proferidos sobre a matéria, a relevância jurídica fundamental verificar-se-á quando a questão a apreciar seja de elevada complexidade ou, pelo menos, de complexidade jurídica superior à comum, seja por força da dificuldade das operações exegéticas a efectuar, de um enquadramento normativo especialmente intricado, da necessidade de concatenação de diversos regimes legais e institutos jurídicos, ou quando a matéria vem gerando polémica ou suscitando dúvidas a nível jurisprudencial ou doutrinal.

Já relevância social fundamental verificar-se-á quando esteja em causa uma questão com elevada capacidade de repetição, que importa que o STA aprecie e decida para que a solução encontrada venha a constituir uma orientação para os demais casos, ou quando esteja em causa uma questão que revele especial capacidade de repercussão social, em que a utilidade da decisão extravasa os limites do caso concreto e das partes envolvidas no litígio.

E a clara necessidade da admissão da revista para melhor aplicação do direito terá de resultar da possibilidade de repetição num número indeterminado de casos futuros e consequente necessidade de garantir a uniformização do direito em matérias importantes tratadas pelas instâncias de forma pouco consistente ou contraditória – nomeadamente por se

verificar a divisão de correntes jurisprudenciais ou doutrinais e se ter gerado incerteza e instabilidade na sua resolução a impor a intervenção do órgão de cúpula da justiça administrativa e tributária como condição para dissipar dúvidas – ou por as instâncias terem tratado a matéria de forma ostensivamente errada ou juridicamente insustentável, sendo objetivamente útil a intervenção do STA na qualidade de órgão de regulação do sistema.

Por fim, convém assinalar que constitui jurisprudência pacífica do STA que as inconstitucionalidades imputadas ao acórdão recorrido não constituem objeto específico do recurso de revista, porquanto para elas existe recurso para o Tribunal Constitucional.

Vejamos se tais requisitos se verificam no caso vertente, tendo em conta que a questão nuclear deste recurso reside na interpretação do n.º 4 do artigo 70.º do CPPT, ou seja, versa sobre o entendimento, vertido no acórdão que confirmou a sentença da 1ª instância que julgara improcedente esta ação administrativa, no entendimento de que os documentos/sentenças/acórdãos supervenientes a que se reportam o preceito legal em causa não dizem respeito a terceiros, que nada tenham a ver com a relação jurídico-tributária controvertida, e que, a sufragar-se o entendimento propugnado pela Recorrente, tal implicaria aceitar-se a possibilidade de reabertura das vias graciosas e contenciosas por sentenças proferidas em processos relativos a terceiros, com a reabertura da contagem de prazo desses meios quando estes já se encontravam precludidos.

Em suma, o acórdão recorrido considerou inaplicável ao caso o art.º 70.º, n.º 4 do CPPT, decidindo em sentido idêntico ao acórdão do TCAS de 13/01/2022, no proc. n.º 151/19.8BEPDL, e ao acórdão do STA de 10/03/2021, no proc. 0279/19.4BEVIS, ambos disponíveis em www.dgsi.pt.

Este acórdão do STA decidiu que «O art. 70.º n.º 4 do CPPT consubstancia uma típica norma, destinada a salvaguardar situações limite, esporádicas, pouco comuns e frequentes, de superveniência de elementos, documentais ou judiciais (exigentemente, sentenças), relacionados com a esfera jurídico-tributária, privativa, de qualquer contribuinte, com capacidade para alicerçar um pedido de ilegalidade, em particular, do ato tributário de liquidação, por razões, fundamentos, inexistentes, não operacionais, nas datas, normais, regra, para acionamento do procedimento de reclamação graciosa. Trata-se de uma solução equivalente à de outros ramos do direito, destinada a cobrir a ocorrência de situações excecionais, em que, de um ponto de vista subjetivo, importa, ainda, assegurar tutela (administrativa e/ou contenciosa) ao conhecimento posterior, superveniente, de certos e determinados elementos, potencialmente, relevantes, alargando-se, em conformidade, o prazo normal/inicial, disponibilizado, por lei, para o exercício daquela. Em todos os casos deste cariz, nunca se pretende dar cobertura ao não exercício atempado dos direitos dos interessados na declaração de ilegalidade dos atos, pela via de virem a colher os frutos de lides operadas por outros».

E aquele acórdão do TCAS perfilhou o mesmo entendimento, afirmando que «A aplicação do nº 4 do art. 70º do CPPT, em caso de “sentença superveniente” não deve ser interpretada no sentido de permitir a contagem do prazo a partir do conhecimento, pelo reclamante, de sentença/acórdão referente a outro contribuinte não relacionado com o reclamante.».

Considerando que o acórdão recorrido decidiu em sentido conforme com a jurisprudência dos nossos tribunais superiores, em especial do STA, não se justifica a admissão da revista.

De todo o modo, sempre se dirá que a questão jurídica apreciada e decidida no acórdão recorrido não é particularmente complexa nem a sua resolução exige a realização de operações exegéticas de acentuada dificuldade, pelo que a mesma não reveste relevância jurídica fundamental. E também não se vislumbra uma especial relevância social, por não se detetar um interesse comunitário significativo, já que os interesses em jogo não ultrapassam os limites do caso concreto. Finalmente, não é possível surpreender no acórdão recorrido um erro grosseiro ou decisão ilógica, irracional ou descabida, não se podendo, por isso, ancorar a admissão do recurso numa hipotética necessidade de melhor aplicação do direito.

Acresce que, como se disse já, as questões de inconstitucionalidade também não constituem objeto específico do recurso de revista, mercê da possibilidade de recurso para o Tribunal Constitucional.

Pelo exposto, e sem necessidade de maiores considerações, torna-se evidente que não se verificam os requisitos de admissão do recurso de revista expressos no artigo 285.º, n.º 1 do CPPT, pelo que não pode ser admitido o recurso.

3. Termos em que acordam, em conferência, os juízes da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo que integram a formação referida no n.º 6 do artigo 285.º do CPPT, em não admitir a revista.

Custas pela Recorrente.

Lisboa, 26 de Março de 2025. - Dulce Neto (relatora) - Francisco Rothes - Isabel Marques da Silva.