ACÓRDÃO X RELATÓRIO X "LIPOR - SERVIÇO INTERMUNICIPALIZADO DE GESTÃO DE RESÍDUOS DO GRANDE PORTO, com os demais sinais dos autos, deduziu recurso para uniformização de jurisprudência, ao abrigo do artº.284, do C.P.P.T., dirigido ao Pleno da Secção de Contencioso Tributário do S.T.A., visando o acórdão proferido pelo S.T.A.-2ª.Secção, no pretérito dia 12/01/2022 (cfr.fls.386 a 396 do processo físico), o qual concedeu provimento à apelação deduzida pela entidade ora recorrida, mais revogando a sentença apelada, oriunda do T.A.F. do Porto, que julgou procedente a impugnação intentada pelo ora apelante, tendo revogado o acto tributário objecto do processo, uma autoliquidação de I.R.C., relativa ao ano de 2006 e no valor a pagar de € 68.552,92. O recorrente invoca oposição entre o acórdão recorrido, proferido pelo S.T.A.-2ª.Secção neste processo, e o aresto da Secção de Contencioso Tributário, igualmente deste Tribunal e Secção, proferido no proc.419/12.4BEPRT, datado de 15/07/2020 e já transitado em julgado (cfr.cópia junta a fls.472 a 482 do processo físico).X Para sustentar a oposição entre o acórdão recorrido e o aresto fundamento, o recorrente termina as alegações do recurso (cfr.fls.442 a 459-verso do processo físico), formulando as seguintes Conclusões: 1-O Acórdão recorrido encontra-se em oposição com o Acórdão proferido por este Venerando Tribunal nos autos do Processo n.º 419/12.4BEPRT (Acórdão Fundamento). 2-O Acórdão Recorrido e o Acórdão Fundamento têm subjacente a mesma factualidade: os factos em causa em ambos os arestos respeitam à atividade desenvolvida pela Recorrente, mudando somente o exercício a que essa atividade respeita. 3-Acresce que os referidos Acórdãos tratam a mesma questão fundamental de direito – a interpretação da norma constante da alínea b) do n.º 1 do artigo 9.º do Código do IRC e do conceito de atividade comercial que a mesma encerra – apreciando-a por referência a uma factualidade substancialmente idêntica. 4-Sendo certo, por um lado, que esta norma não sofreu qualquer alteração entre os exercícios por referência aos quais foi interpretada nos Acórdãos em análise (a saber, 2006 e 2011) e, por outro, que não existe jurisprudência consolidada do STA sobre a questão em apreço. 5-Finalmente, nos dois arestos ora em confronto, perfilha-se solução manifesta e expressamente oposta a propósito da interpretação da referida norma: no Acórdão Recorrido, o Tribunal entende que é irrelevante, para efeitos da aferição do caráter comercial de uma atividade, o destino a dar aos proveitos resultantes da mesma e a não distribuição de lucros; no Acórdão Fundamento, o Tribunal afirma expressamente o contrário – ou seja, que este fator é relevante.
Jurisprudência
Processo 058/10.4BEPRT
6-Em suma, considerando o que ficou exposto, afigura-se notório que existe uma manifesta oposição entre o Acórdão Recorrido e o Acórdão Fundamento, razão pela qual deve o presente recurso ser considerado admissível, 7-Sendo, ademais, manifesto que a interpretação do preceito em causa vertida no Processo n.º 419/12.4BEPRT é aquela que se mostra correta, e conforme ao espírito da lei. 8-Com efeito, desde logo, não poderá deixar de concluir-se que a finalidade de distribuição de lucros é um elemento caracterizador do conceito de atividade comercial, não podendo ser dele dissociada. 9-Por outro lado, importa ter em conta que na interpretação das leis, o intérprete não deve cingir-se à letra da lei, mas reconstituir a partir dos textos o pensamento legislativo, tendo sobretudo em conta a unidade do sistema jurídico, as circunstâncias em que a lei foi elaborada e as condições específicas do tempo em que é aplicada (cfr. artigo 9.º do Código Civil). 10-Assim, o preceito em causa não poderá deixar de ser interpretado de acordo com a lógica sistemática do Código do IRC, o qual, em vários preceitos – como os artigos 10.º e 11.º do Código do IRC – que consagram isenções e que partilham a sua ratio, confere relevância ao destino dos resultados da atividade exercida. 11-Ora, da análise dos referidos preceitos conclui-se que o legislador pretendeu isentar de imposto entidades que levassem a cabo determinadas atividades – que o legislador entendeu que seriam de incentivar, atenta a sua vocação para satisfazer interesses públicos – contanto que os resultados desta atividade fossem (essencialmente) afetos à prossecução dessas atividades e não à acumulação de capital ou à distribuição de lucros. 12-Pela negativa: o legislador só pretendeu tributar os proveitos auferidos por estas entidades – dedicadas à prossecução de interesses públicos – relativamente aos seus proveitos que não fossem afetos à prossecução de interesses públicos. 13-Esta é também manifestamente a lógica subjacente à alínea b) do n.º 1 do artigo 9.º: a ratio legis que subjaz à norma aponta no sentido de que as associações de municípios deverão usufruir da isenção de IRC, na medida em que exerçam exclusivamente atividades subordinadas à prossecução do interesse público. 14-Assim, também no quadro da aplicação deste preceito não poderá deixar de se ter em conta o destino dos proveitos auferidos, assim como a (in)existência de qualquer interesse direto ou indireto dos membros dos órgãos estatutários nos resultados da exploração das atividades em causa – a análise destas circunstâncias é imposta não só pela noção de atividade comercial, como pela ratio do preceito em apreço. 15-Impõe-se concluir que a análise jurídica efetuada pelo Tribunal no processo n.º 419/12.4BEPRT é a que se mostra conforme ao espírito da lei, devendo, por conseguinte, o entendimento neste preconizado prevalecer na resolução do litígio em causa nos presentes autos.X Foi exarado despacho pelo Exº. Conselheiro Relator a admitir o recurso e a ordenar a notificação da entidade recorrida de todo o conteúdo das alegações produzidas pelo recorrente e para produzir contra-alegações (cfr.despacho exarado a fls.484 do processo físico).
X Não foram produzidas contra-alegações no âmbito da instância de recurso.X O Digno Magistrado do M. P. junto deste Tribunal emitiu douto parecer (cfr.fls.490 e seg. do processo físico) no qual conclui pelo não conhecimento do mérito do presente recurso, dado não se encontrarem reunidos os pressupostos previstos na lei para o efeito.X Colhidos os vistos de todos os Exºs. Conselheiros Adjuntos, vêm os autos à conferência do Pleno da Secção para deliberação.X FUNDAMENTAÇÃO X DE FACTO X Do acórdão recorrido, estruturado no âmbito dos presentes autos, consta provada a seguinte matéria de facto (cfr.fls.394 a 395-verso do processo físico): 1-A impugnante foi constituída pelos Municípios de Espinho, Gondomar, Maia, Matosinhos, Porto, Póvoa do Varzim, Vila do Conde e Valongo, através de escritura pública, a 12 de Novembro de 1982 como associação de municípios, tendo sido publicado o seu estatuto no Diário da República a 10 de Dezembro de 1982, tendo aquele sido alterado a 26 de Março de 2001 (DR III série no 284 de 10.12.1982 e no 130 de 5.6.2001). 2-É o seguinte o objecto da impugnante (cfr. art. 2º, dos estatutos referidos em 1.): 1 - A associação tem por objecto imediato a reciclagem, valorização, tratamento e aproveitamento final dos resíduos sólidos entregues pelos municípios associados, e por outras entidades que a associação venha a admitir, bem como a gestão, manutenção e desenvolvimento das infra-estruturas necessárias para o efeito. 2 - A associação pode ver ampliado aquele seu objecto imediato a vir a prosseguir quaisquer fins compreendidos nas atribuições dos municípios associados, com excepção daqueles que, pela sua natureza ou por disposição legal, devam ser exercidos directamente por eles. 3 - Pode ainda, a associação, por si ou associada a terceiros, dedicar-se: a) Ao tratamento de outros resíduos sólidos; b) Ao tratamento de resíduos industriais ou hospitalares; c) À exploração de actividades de natureza energética conexas com o seu objecto. 4 - A associação desenvolverá a sua actividade na área dos municípios associados, por sua conta e risco, através de serviços próprios, como serviço intermunicipalizado ou por qualquer outra forma legalmente possível.
3-A Direcção de Serviços do Imposto sobre o rendimento das Pessoas Colectivas emitiu a Informação nº 1399/2006, relativa ao enquadramento fiscal da impugnante e defendendo a sua tributação em sede de IRC (doc. nº 3, junto a fls. 116 e ss). 4-A impugnante foi alvo de uma inspecção tributária, que abrangeu os exercícios de 2004 e 2005, no termo da qual foi elaborado relatório de inspecção e emitidas liquidações de IRC (docs. nº 4 e 5 juntos com a p.i.). 5-No relatório de inspecção, mencionado em 4., que se encontra junto à reclamação graciosa, consta o seguinte: "(...) Assim, a Lipor é a entidade responsável pela gestão, tratamento e valorização dos resíduos produzidos e recolhidos pelos oito municípios municipais associados, tendo vindo a implementar uma gestão integrada de resíduos, recuperando, ampliando e construindo infra-estruturas, complementadas com campanhas de sensibilização junto da população. Nesse âmbito tem desenvolvido uma estratégia integrada de valorização e tratamento de resíduos sólidos, baseada nos seguintes componentes: a) valorização energética, que consiste na recuperação da energia calorífica dos resíduos mediante um processo térmico de tratamento controlado e na sua transformação em energia eléctrica que ocorre na central de valorização energética (CVE) designada Lipor II. (…) A exploração da CVE é feita pela sociedade A….. Sucursal em Portugal, NIPC ….., mediante contrato de administração de concessão. b) valorização orgânica, processo que consiste na compostagem da fracção orgânica dos RSU assegurada através da Central de Valorização Orgânica, associada à implementação de circuitos de remoção da fracção orgânica, junto de grandes produtores (restauração, grandes superfícies, mercados) nas zonas de recolha selectiva porta a porta, (resíduos domésticos), esquemas de recolha de resíduos verdes e complementada com iniciativas locais de compostagem caseira. A matéria orgânica produzida (composto), designada pela marca B….., é comercializada desde 2006. A CVO foi inaugurada em Setembro de 2005 e a sua exploração está a cargo do consórcio C….., D….., …... c) valorização multimaterial, processo cuja infra-estrutura fundamental é o Centro de Triagem Lipor, com capacidade de processamento de 35.000 ton/ano, em que é realizada uma separação complementar, com a triagem das matérias provenientes de recolha selectiva, enfardando e acondicionando as mesmas, para posterior venda às indústrias recicladoras (o principal cliente é a Sociedade Ponto Verde - Sociedade Gestora de Resíduos de Embalagens, SA, NIF 503.794.040). (…) d) confinamento técnico, é o último estádio do sistema global de gestão, tratamento e valorização de resíduos. Consiste no acolhimento (confinamento) em aterros, dos resíduos que não puderam ser valorizados através da reciclagem multimaterial e orgânica ou da valorização energética.
Acolhe, igualmente, as cinzas e escórias provenientes da incineradora. (…) e) educação ambiental, a LIPOR desenvolve campanhas de sensibilização e educação ambiental, designadamente através do Gabinete de Informação LIPOR (GIL), criado em 1996, que abrange a realização de sessões temáticas nas escolas, a organização de cursos de formação em empresas, visitas de estudo às infra-estruturas da Lipor, campos de férias, organização de exposições temáticas, entre outras actividades de sensibilização. (…) Em resultado das operações realizadas no âmbito da sua actividade, a LIPOR aufere diversos proveitos, como se descreve: a) Venda de Produtos (recicláveis/composto) Do sistema de reciclagem multimaterial resultam vários produtos (recicláveis) como o cartão, mescla, PEAD, PET, PVC, T-PACK, alumínio, aço, madeira, vidro, esferovite, filme de plástico, sucata de ferro, sucata de folhagem, plásticos, etc. O principal cliente é a Sociedade Ponto Verde SA. Em 2006, a Lipor iniciou a comercialização do composto produzido na CVO (B……). Com o objectivo de incentivar a separação multimaterial e a valorização orgânica, a LIPOR não debita qualquer prestação de serviços pela recepção e tratamento deste tipo de resíduos (isentos de tarifa ou tarifário "0"). b) Venda de Produtos (energia eléctrica) A energia eléctrica produzida na CVO (incineradora é vendida à REN — Rede Eléctrica Nacional SA c) Prestação de Serviços (cedência de energia eléctrica) A Lipor debita a cedência de energia eléctrica, que é consumida pela entidade que explora e gere a incineradora, o que constitui uma prestação de serviços. d) Prestação de Serviços (tratamento de RSU às Câmaras associadas). Os resíduos recolhidos pelas Câmaras Municipais, são entregues à LIPOR para o seu tratamento na CVE - LIPOR II e no confinamento técnico (aterros, nos casos aplicáveis). Pela entrega e tratamento dos resíduos a LIPOR factura as respectivas prestações de serviços às Câmaras associadas, de acordo com as quantidades/toneladas recebidas. Em paralelo, e mensalmente, a LIPOR debita aos municípios associados um valor, a título de "comparticipação para investimentos", que constitui parte integrante da contraprestação devida pela prestação de serviços às Câmaras, suas clientes.
e) Prestação de Serviços (tratamento de RSU a outros clientes) A LIPOR também factura prestações de serviços a empresas que procedam à entrega para tratamento de resíduos equiparados a urbanos na CVE — LIPOR II e no confinamento técnico. f) Outros proveitos Neste ponto há a referir a obtenção de outros proveitos provenientes do diferimento de subsídios do Fundo de Coesão para financiamento de projectos de investimento, da venda de cadernos de encargos, subsídios obtidos de organismos como o IEFP e juros de depósitos bancários. (…)". 6-Em 24 de Abril de 2009, a impugnante apresentou a declaração de rendimentos de imposto sobre o rendimento das pessoas colectivas (IRC), modelo 22, relativa ao exercício de 2006, tendo autoliquidado IRC, no montante de € 67.208,88 e derrama no valor de € 20.090,01 (doc. nº 1). 7-Contra a autoliquidação referida, a impugnante deduziu reclamação graciosa, a qual, por despacho proferido em 18.12.2009, foi indeferida com os fundamentos constantes de fls. 266 e ss do PA, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido. 8-A impugnante prestou garantia bancária, no valor de € 95.239,65, emitida pelo banco …, em 21.4.2009, a fim de suspender a execução, junto do Serviço de Finanças de Gondomar 2 (docs. de fls. 201 e 202 do PA).X Do acórdão fundamento, da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal, proferido em 15/07/2020, no proc.419/12.4BEPRT, consta provada a seguinte matéria de facto (cfr.fls.476-verso a 481 do processo físico): A-A “Direcção de Serviços do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas” emitiu a Informação n.º 1399/2006, de 18/10/2006, com o seguinte teor: “ASSUNTO: Enquadramento fiscal – Associação de Municípios DIPLOMA: CIRC ARTIGO: 9.º ENTIDADE INTERESSADA: Lipor – Serviço Intermunicipalizado de Gestão de resíduos do Grande Porto …a Divisão de Inspecção I, da Direcção de Serviços de Inspecção Tributária da Direcção de Finanças do Porto, solicitou a apreciação jurídica do enquadramento tributário em sede de IRC do sujeito passivo Lipor - Serviços Intermunicipalizado de Gestão de resíduos do Grande Porto, nipc 501 394 192. A questão que se apresentava tinha a ver com a incompatibilidade entre a Lei que contém o regime das Associações de Municípios e o Código do IRC, no que respeita ao regime fiscal das associações de municípios.
Por um lado, temos a Lei 11/200, de 13.05, …, determinando no seu artigo 36.º que “as comunidades e as associações beneficiam das isenções fiscais previstas na lei para as autarquias locais”, sendo estas isentas de IRC, nos termos da alínea a) do n.º 1 do artigo 9.º do Código do IRC. Por outro lado, temos a alínea b) do n.º 1 do artigo 9.º do mesmo Código do IRC que exclui da isenção deste imposto as associações de municípios que exerçam actividades comerciais, industriais ou agrícolas. Lipor 1. A Lipor é uma associação de municípios de fins específicos, sendo pessoa colectiva de direito público, criada para a realização de fins específicos comuns aos municípios que a integram. 2. Dos estatutos da Lipor consta como objecto imediato a reciclagem, valorização, tratamento e aproveitamento final dos resíduos sólidos entregues pelos municípios associados, e por outras entidades que a associação venha a admitir, bem como a gestão, manutenção e desenvolvimento das infra-estruturas necessárias para o efeito. Contudo, a Lipor pode ainda, por si ou associada a terceiros, dedicar-se ao tratamento de outros resíduos sólidos, ao tratamento de resíduos hospitalares e à exploração de actividades de natureza energética conexas com o seu objecto. Resumo das informações anteriores 3. Na sua informação, a DF do porto propugna que a isenção estabelecida no art.º 36.º da Lei 11/2003 aplica-se às associações enquanto no exercício da actividade de interesses específicos comuns aos municípios (associados) e no que respeita às outras actividades, prestadas a título secundário, com carácter comercial e industrial, seriam tributadas de acordo com o disposto no art.º 15.º n.º 1 alínea b) e art.ºs 48.º e 49.º do Código de IRC, sendo afastada a isenção. 4. Entendem que a não ser retirada esta interpretação do art.º 36.º da Lei 11/2003 de 13.05, não faz qualquer sentido a existência, no Código do IRC, da alínea b), do n.º 1. Do art.º 9.º, pois o referido artº 36.º encaminharia automaticamente o enquadramento de qualquer associação de municípios para a alínea a) do n.º 1 do art.º 9.º do Código do IRC, porque as “equipara” a autarquias locais. 5. Na informação n.º 384/2006 desta Direcção de Serviços também se tentou uma via de compatibilização dos regimes. 6. Todavia, fomos de opinião que a actividade desenvolvida pela Lipor, não obstante consubstanciar um serviço público, assenta numa estrutura empresarial, pelo que a considerámos, para efeitos de IRC, como uma entidade que exerce, a título principal, actividade de natureza comercial, industrial ou agrícola. 7. No entanto, trata-se de uma entidade em concreto que além de realizar interesses compreendidos nas atribuições dos municípios (tratamento dos lixos), pela própria natureza da actividade, também promove outros interesses de teor mais empresarial e que poderiam ser desenvolvidos, em concorrência por privados.
8. Pelo que, em nossa opinião, as actividades desenvolvidas pela Lipor poderiam ser decompostas em dois grupos. 9. Por um lado, a actividade que poderia ser directamente exercida por cada um dos municípios, não havendo dúvidas que a equiparação às autarquias, para efeitos de isenção fiscal, funcionaria. Como se disse, talvez seja essa a razão da existência da norma de natureza fiscal prevista nos diplomas autónomos. 10. E, assim, poder-se-ia entender que os rendimentos, obtidos pela Lipor, que respeita, à prestação de serviços efectuada directamente às Câmaras deviam ser considerados isentos, naqueles termos, já que são esses os rendimentos provenientes da realização de interesses compreendidos nas atribuições dos respectivos municípios 11. Por outro lado, fruto das próprias circunstâncias da evolução técnica do tratamento do lixo, a Lipor obtém rendimentos de outras actividades que exigem estrutura empresarial e que podem ser exercidas por quaisquer entidades provadas. 12. Quanto a estes, já não actuaria a equiparação a autarquias locais para efeitos fiscais e estariam sujeitos a imposto nos termos gerais. 13. Contudo, a Senhora Directora de Serviços, entendeu ser de ouvir o Centro de Estudos Fiscais (CEF) nesta matéria, visto que o tratamento, em sede de IRC, das associações de municípios não se lhe afigura isento de dúvidas, face às sucessivas publicações de leis que regulam o respectivo regime jurídico e atenta a incompatibilidade entre os regimes fiscais estabelecidos nestas leis e no artigo 9.º do Código do IRC, mostrando-se inadequada a resolução da questão através das regras de aplicação da lei no tempo e do estabelecimento de uma relação de especialidade entre as duas leis (Cfr informação n.º 384/2006 da DSIRC). Parecer n.º 85/2006 do CEF 14. Quanto à actividade da Lipor, o Parecer do CEF conclui que esta exerce, a título principal, actividades de natureza comercial e industrial, tal como estas são definidas no artigo 3.º, n.º 4, do Código do IRC, apesar de, naturalmente, estas actividades se integrarem no âmbito das atribuições dos municípios, pois não poderiam os municípios constituir associação que visasse a realização de actividades que exorbitassem das suas atribuições. 15. No que concerne à remissão genérica operada pelo artigo 36.º da Lei 11/2003, de 13/05, para as normativas legais que estabelecem isenções para as autarquias locais não deve ser entendida como prejudicando as normas especiais que expressamente se referem às associações de municípios, como a da alínea b) do n.º 1 do artigo 9.º do Código do IRC. 16. De acordo com o citado Parecer, neste sentido militam importantes razões de forma e de substância. 17. Caso a remissão fosse entendida como dirigida à alínea a) do n.º 1 do artigo 9º do Código do IRC, seria subtraído qualquer efeito útil à alínea b); havendo que considerá-la implicitamente revogada a partir da entrada em vigor da Lei 11/2003, de 13 de Maio.
18. Por outro lado, o artigo 36.º da citada lei possui um campo de aplicação muito mais vasto, estendendo-se a todos os impostos, não existindo razões para pensar que o legislador tenha querido proceder à revogação implícita de todas as normas que se refiram, de modo especial, às associações de municípios. 19. Assim, no que respeita à interpretação da lei, aquele Parecer conclui que o artigo 36º da Lei 11/2003, de 13.05, deve interpretar-se no sentido de remeter, em matéria de IRC, para a alínea b) do n.º 1 do artigo 9.º do Código, querendo isto dizer que as associações de municípios apenas gozarão de isenção deste imposto quando as actividades que exerçam não possuam natureza comercial, industrial ou agrícola, condição que não se verifica quanto à actividade exercida pela Lipor. 20. No sentido de trazer maior clareza e segurança ao regime fiscal aplicável às associações de municípios, sugere-se, no parecer, uma alteração ao artigo 9.º do Código do IRC no sentido de fundir as alíneas a) e b) do n.º 1. Conclusão Face a todas as questões levantadas na informação n.º 384/2006 desta Direcção de Serviços, o CEF emitiu parecer no sentido de deixar à instância própria, neste caso, ao Código do IRC, a definição do regime fiscal destas entidades, no que àquele imposto se refere. De facto, foi entendido que a remissão genérica do artigo 36º da Lei 11/2003, de 13.05, não prejudica a aplicação de normas especiais como a da alínea b) do n.º 1 do artigo 9º do Código do IRC. Assim, as associações de municípios apenas beneficiam de isenção de IRC quando não exerçam actividades comerciais, industriais ou agrícolas. Neste caso, uma vez que a Lipor exerce, a título principal, actividades de natureza comercial e industrial, tal como estas são definidas no n.º 4 do artigo 3.º do Código do IRC, consistindo a sua fonte de rendimentos na realização de operações económicas de carácter empresarial, não obstante serem desenvolvidas no âmbito das atribuições dos municípios, não está isenta, nos termos da alínea b) do n.º 1 do artigo 9º do Código do IRC. Quanto à proposta de alteração legislativa, somos de opinião que não introduz nenhuma modificação de substância, nem acrescenta mais-valia no que concerne à interpretação do regime. (…)”. Fls.97 a 105 B-Em 30/05/2011, a Impugnante apresentou declaração periódica de rendimentos Modelo 22, relativa ao exercício de 2010, de que resultou uma autoliquidação no montante de € 57.231,89. Fls.77 a 84 e 106 C-Em 21/06/2011, a Impugnante apresentou Reclamação graciosa do acto de Autoliquidação Fls.2 a 36 do PA. D-Em 11/12/2012, foi proferido o seguinte “Parecer” pela “Divisão da Justiça Administrativa e Contenciosa da Direcção de Finanças de Porto”:
[Imagem] Fls 151 a 152 do P.A.. E-Em 30/12/2011, foi proferido “Projecto de Despacho”, com o seguinte teor: [Imagem] Fls 151 do P.A. F-Em 27/01/2012, foi proferido o seguinte “Parecer” pela “Divisão da Justiça Administrativa e Contenciosa da Direcção de Finanças de Porto”: [Imagem] Fls 155 do P.A.. G-Em 30/01/2012, foi proferido “Despacho”, com o seguinte teor: [Imagem] Fls155 do P.A..X ENQUADRAMENTO JURÍDICO X "Lipor - Serviço Intermunicipalizado de Gestão de Resíduos do Grande Porto" veio, ao abrigo do disposto no artº.284, do C.P.P.T., interpor recurso para uniformização de jurisprudência, dirigido ao Pleno da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo, tendo por objecto acórdão proferido pelo S.T.A.-2ª.Secção, no pretérito dia 12/01/2022, no âmbito dos presentes autos e já transitado em julgado (cfr.fls.386 a 396 do processo físico), mais indicando como fundamento aresto da Secção de Contencioso Tributário, deste Tribunal, proferido no proc.419/12.4BEPRT, datado de 15/07/2020 e também já transitado em julgado (cfr.cópia junta a fls.472 a 482 do processo físico). A oposição alegada é respeitante, se bem percebemos, à questão que consiste na correcta exegese da norma constante do artº.9, nº.1, al.b), do C.I.R.C., quanto ao conceito de actividade comercial que a mesma encerra, e da relevância, ou não, para efeitos da aferição do carácter comercial da citada actividade, do destino a dar aos proveitos daí resultantes. O Digno Magistrado do M. P. junto deste Tribunal, no seu douto parecer, conclui no sentido da não verificação dos pressupostos da uniformização de jurisprudência, assim não devendo tomar-se conhecimento do mérito do recurso.X Em sede de direito transitório, desde logo, se deve enfatizar o facto de este processo, tal como o recurso sob apreciação, se encontrarem sujeitos ao regime de recursos constante do C.P.P.T. (cfr.artº.279 e seg. do C.P.P.T.), na redacção actual, a resultante da Lei 118/2019, de 17/09 (cfr.artº.13, nº.1, al.c), i), da Lei 118/2019, de 17/09, na versão do artº.14, da Lei 7/2021, de 26/02).
Passemos ao exame dos pressupostos de admissão do recurso de uniformização de jurisprudência no caso concreto, não obstante ter sido proferido despacho pelo Exº. Conselheiro Relator (cfr.fls.484 do processo físico), a entender que sim, dado que tal decisão, como vem sendo jurisprudência pacífica e reiterada deste Supremo Tribunal, a qual tem apoio na doutrina, não só não faz caso julgado, como não impede ou desobriga o Tribunal de recurso de a apreciar à semelhança do que sucede com o recurso para uniformização de jurisprudência em processo civil (cfr.artº.692, nº.3, do C.P.Civil; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 7/05/2003, rec.1149/02; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 16/03/2005, rec.366/04; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 29/01/2020, rec.1023/16.3BALSB; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 30/09/2020, rec.1751/08.7BEPRT; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 20/10/2021, rec.793/11.0BELLE; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 24/11/2021, rec.985/16.5BEAVR; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 26/01/2022, rec.268/16.0BEAVR; Jorge Lopes de Sousa, C.P.P.Tributário anotado e comentado, IV volume, Áreas Editora, 6ª. Edição, 2011, pág.482 e seg.; Mário Aroso de Almeida e Carlos Alberto Fernandes Cadilha, Comentário ao Código de Processo nos Tribunais Administrativos, 3ª. Edição, Almedina, 2010, pág.1009; Cristina Flora e Margarida Reis, Recursos no Contencioso Tributário, Quid Juris, 2015, pág.80). O recurso de acórdãos dos Tribunais Centrais Administrativos, ou do S.T.A., com fundamento em contradição de julgados, está previsto no novo artº.284, do C.P.P.T., norma que reproduz o artº.152, do C.P.T.A., ou seja, o legislador da reforma de 2019 do C.P.P.T. optou pela uniformização de regimes. É assim previsto um recurso extraordinário, que deve ser dirigido ao S.T.A., no prazo de 30 dias contado do trânsito em julgado do acórdão impugnado (trânsito esse que se verifica no caso "sub iudice"), pedindo a admissão de recurso para uniformização de jurisprudência e devendo a petição do salvatério ser acompanhada de alegação na qual se identifiquem, de forma precisa e circunstanciada, os aspectos de identidade que determinam a contradição alegada e a infracção imputada ao acórdão recorrido. Os fundamentos a ter em conta no referido pedido são os seguintes: (i) sobre a mesma questão fundamental de direito; (ii) exista contradição; (iii) entre um acórdão do T.C.A. e outro acórdão anteriormente proferido pelo mesmo ou outro T.C.A. ou pelo S.T.A.; (iv) entre dois acórdãos do S.T.A.; (v) atento o previsto no nº.3, do artº.284, do C.P.P.T., o recurso não é admitido se a orientação perfilhada no acórdão impugnado estiver de acordo com a jurisprudência mais recentemente consolidada do S.T.A. (cfr.ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 26/05/2021, rec.987/16.1BEAVR; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 30/06/2021, rec.984/16.7BEAVR; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 20/10/2021, rec.793/11.0BELLE; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 24/11/2021, rec.985/16.5BEAVR; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 26/01/2022, rec.268/16.0BEAVR; Jorge Lopes de Sousa, Notas sobre a reforma do contencioso tributário de 2019, in Cadernos de Justiça Tributária, nº.28, Abril/Junho de 2020, pág.3 e seg.; Ricardo Pedro, Linhas gerais sobre as alterações ao regime de recursos jurisdicionais no âmbito do CPPT, em especial o recurso de revista excecional, in Comentários à Legislação Processual Tributária, AAFDL, Dezembro de 2019, pág.349 e seg.).
No que ao segundo requisito respeita, como tem sido inúmeras vezes explicitado pelo Pleno da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal, relativamente à caracterização da questão fundamental sobre a qual deve existir contradição de julgados, é mester adoptar os critérios já firmados no domínio do Estatuto dos Tribunais Administrativos e Fiscais (E.T.A.F.) de 1984 e da Lei de Processo dos Tribunais Administrativos, para detectar a existência de uma contradição. Estes critérios jurisprudenciais são: a) haver identidade da questão de direito sobre que incidiram as decisões em oposição, que tem pressuposta a identidade das respectivas circunstâncias de facto; b) a oposição deve emergir de decisões expressas, e não apenas implícitas; c) não obsta ao reconhecimento da existência da contradição que os acórdãos sejam proferidos na vigência de diplomas legais diversos, se as normas aplicadas contiverem regulamentação essencialmente idêntica; d) as normas diversamente aplicadas podem ser substantivas ou processuais; e) em oposição ao acórdão recorrido podem ser invocados mais de um acórdão fundamento, desde que as questões sobre as quais existam soluções antagónicas sejam distintas (cfr.ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 4/06/2014, rec.1447/13; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 25/02/2015, rec.964/14; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 20/01/2021, rec. 1152/12.2BEPRT; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 30/06/2021, rec.984/16.7BEAVR; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 20/10/2021, rec.793/11.0BELLE; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 24/11/2021, rec.985/16.5BEAVR; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 26/01/2022, rec.268/16.0BEAVR; Mário Aroso de Almeida e Carlos Alberto Fernandes Cadilha, Comentário ao Código de Processo nos Tribunais Administrativos, Almedina, 5ª. Edição, 2021, pág.1229 e seg.; Jorge Lopes de Sousa, C.P.P.Tributário anotado e comentado, IV volume, Áreas Editora, 6ª. Edição, 2011, pág.475 e seg.). Não se colocando dúvidas quanto à verificação dos seus requisitos formais, haverá que passar a averiguar se estão apurados os requisitos substanciais da admissibilidade do recurso no caso concreto. Examinemos, portanto, o que decidiram os acórdãos em confronto, tendo sempre presente, como pano de fundo, a questão relativamente à qual foi invocada a contradição de julgados (correcta exegese da norma constante do artº.9, nº.1, al.b), do C.I.R.C., quanto ao conceito de actividade comercial que a mesma encerra, e da relevância, ou não, para efeitos da aferição do carácter comercial da citada actividade, do destino a dar aos proveitos daí resultantes): a)O acórdão recorrido reapreciou sentença do T.A.F. do Porto que julgou procedente impugnação judicial visando acto de autoliquidação de I.R.C., relativa ao ano fiscal de 2006, concedendo provimento ao recurso, em consequência do que revogou a sentença recorrida e manteve a liquidação objecto do processo na ordem jurídica. Para assim concluir este Tribunal e Secção efectua integral adesão à fundamentação constante de diversos arestos anteriores, para a qual expressamente remete, visto se tratar de caso análogo, entre as mesmas partes e, como tal, merecedor do mesmo tratamento, nomeadamente, os acórdãos deste S.T.A.-2ª.Secção, de 10/03/2021, rec. 3161/16.3BEPRT, de 27/10/2021, rec.04/16.1BEPRT, e de 10/11/2021, rec. 2857/12.3BEPRT.
b)Já o acórdão fundamento reapreciou sentença do T.A.F. do Porto que julgou procedente impugnação judicial visando acto de autoliquidação de I.R.C., relativa ao ano fiscal de 2010, concluindo que o recurso não tem por exclusivo fundamento matéria de direito e sendo o Supremo Tribunal Administrativo-Secção de Contencioso Tributário incompetente, em razão da hierarquia, para o seu conhecimento, mais sendo competente o Tribunal Central Administrativo Norte-Secção de Contencioso Tributário. Ora, se é certo que os dois arestos em confronto têm como pano de fundo o exame de matéria relativa à ilegalidade de acto de autoliquidação de I.R.C., em função da aplicação, ou não, à recorrente da isenção prevista no artº.9, nº.1, al.b), do C.I.R.C., temos por claro que enquanto no acórdão recorrido foi entendido que a isenção vertida no citado artº.9, nº.1, al.b), do C.I.R.C., pressupõe o não exercício de actividades comerciais, industriais ou agrícolas, pelo que, desenvolvendo a apelante uma actividade de natureza comercial, ainda que com carácter acessório, não lhe deve ser reconhecido o direito à referida isenção, o acórdão fundamento limitou-se a julgar verificada a excepção dilatória de incompetência hierárquica, por considerar que a matéria em apreço envolvia a apreciação de factualidade não fixada pelo Tribunal "a quo", mais determinando a remessa dos autos ao T.C.A. Norte. Naturalmente, não se olvida que no acórdão fundamento, ao excepcionar a sua incompetência hierárquica, o Supremo Tribunal emitiu diversas considerações sobre o conceito de "operações económicas de caráter empresarial" de forma a salientar a necessidade de formulação de juízos de facto, em face dos juízos de sentido oposto formulados pelas partes nas alegações de recurso, actividade que, como Tribunal de revista, conclui lhe estar vedado. No entanto, tais considerações apenas relevam quanto à questão decidida pelo Tribunal e que ficou cingida à assinalada "incompetência hierárquica do S.T.A.", sendo que nada mais foi objecto de decisão pelo Tribunal no acórdão fundamento e a oposição das soluções perfilhadas nos dois acórdãos em confronto tem que incidir sobre questões jurídicas e não sobre as considerações feitas pelo Tribunal. Com estes pressupostos, tem de ser negativa a resposta à questão de saber se os dois acórdãos em alegada oposição se pronunciaram, efectivamente em termos contrários acerca de uma mesma questão jurídica, dentro de um igual enquadramento fáctico e jurídico, pelo que, não se mostram reunidos os pressupostos legais para que este Supremo Tribunal possa conhecer deste recurso, dado que a questão que a recorrente pretender ver apreciada - "correcta exegese da norma constante do artº.9, nº.1, al.b), do C.I.R.C., quanto ao conceito de actividade comercial que a mesma encerra, e da relevância, ou não, para efeitos da aferição do carácter comercial da citada actividade, do destino a dar aos proveitos daí resultantes" - não foi examinada no acórdão fundamento. Neste sentido, de resto, já existe recente jurisprudência do Pleno, deste Tribunal e Secção, a qual subscrevemos (cfr.ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 29/09/2022, rec.2857/12.3BEPRT). Tanto basta, para que se conclua pela carência de todos os critérios (no caso, a falta de identidade substancial das situações jurídicas em confronto), fundamentadores da existência de contradição entre o acórdão recorrido e o aresto invocado como fundamento do presente recurso para uniformização de jurisprudência, tal obviando ao conhecimento do seu mérito, ao que se provirá na parte dispositiva deste acórdão. X
DISPOSITIVO X Face ao exposto, ACORDAM, EM CONFERÊNCIA, OS JUÍZES DO PLENO DA SECÇÃO DE CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO DESTE SUPREMO TRIBUNAL ADMINISTRATIVO EM NÃO TOMAR CONHECIMENTO DO MÉRITO DO PRESENTE RECURSO. X Condena-se o recorrente em custas (cfr.artº.527, nº.1, do C.P.Civil).X Registe. Notifique. X Lisboa, 23 de Novembro de 2022. - Joaquim Manuel Charneca Condesso (relator) - Jorge Miguel Barroso de Aragão Seia - Isabel Cristina Mota Marques da Silva - Francisco António Pedrosa de Areal Rothes - Nuno Filipe Morgado Teixeira Bastos - Gustavo André Simões Lopes Courinha - Paula Fernanda Cadilhe Ribeiro - Anabela Ferreira Alves e Russo.