Processo 01805/12.5BEPRT

Acordam os juízes da secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:

A..........., SA, inconformada, interpôs recurso da decisão do Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto (TAF do Porto) datada de 23 de Novembro de 2018, que julgou extinta a instância por inutilidade superveniente da lide, de impugnação judicial deduzida contra o indeferimento tácito da reclamação apresentada junto do MUNICÍPIO DE VILA NOVA DE GAIA, contra os actos de liquidação de 23 de Janeiro de 2012, relativos ao pagamento de taxa anual instalação e funcionamento dos postos de abastecimento de combustíveis sitos na Avenida ……………, Oliveira do Douro e na Rua ……………….., Canelas, no valor de € 5000,00 cada.

Alegou, tendo apresentado conclusões, como se segue:

A. O presente recurso vem interposto da sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto, que julgou verificada a excepção dilatória de caso decidido ou resolvido relativamente ao acto de indeferimento da reclamação graciosa apresentado contra as liquidações da taxa devida pela instalação e funcionamento de postos de combustível efectuada pelo Município de Vila Nova de Gaia com respeito ao ano de 2012.

B. Na base da sua decisão, encontra-se o facto de o Município ter emitido, em Novembro de 2012, dois supostos ‘novos’ actos de liquidação da taxa em crise, na sequência da reclamação graciosa cujo indeferimento tácito se impugnou, tendo o Tribunal a quo considerado que os mesmos careciam de ter sido previamente reclamados ao abrigo do disposto no artigo 16.°, n.º 5 do Regime Geral das Taxas das Autarquias Locais (RGTAL), aprovado pela Lei n° 53-E/2006, de 29 de Dezembro.

C. Na interpretação do Tribunal a quo, «não consta dos Autos, nem sequer vem alegado pela Impugnante, a apresentação da reclamação prevista no n.° 2 do artigo 16.° da Lei n.° 53-E/2006, de 29/12 o que à face do n.° 5 do mesmo preceito legal, impede a Impugnante de sindicar a legalidade das novas liquidações, notificadas em 23/11/2012» (sentença recorrida, cit.).

D. Todavia, o Tribunal a quo parte de premissa errada - a de que as liquidações emitidas na pendência da acção consubstanciaram actos novos e anulatórios das liquidações contestadas - o que não sucedeu in casu.

E. Como o próprio Município admite na sua contestação, na sequência da reclamação apresentada, este limitou-se a reemitir as liquidações por reconhecer nelas «a existência de algumas irregularidades» - cfr. artigo 3 da contestação.

F. Os ‘novos actos’ praticados em Novembro de 2012, embora anulando parcialmente os notificados à Recorrente em Fevereiro de 2012, nada dizem de diferente e, muito menos, de novo e agressivo para a ora Recorrente para além do que já tinha ocorrido aquando das primeiras liquidações, não consubstanciando, pois, verdadeiros e novos actos tributários.

G. Este entendimento é o sustentado por toda a jurisprudência que se pronunciou sobre a matéria, de que são exemplo o Acórdão do STA de 14 de Outubro de 2015, emitido no processo n.° 01104/13 e o Acórdão do TCA Sul de 3 de Maio de 2007, emitido no processo n.° 01507/06 dos quais resulta claramente que meras correcções, ainda que sob a forma de anulação parcial, dos actos tributários não consubstanciam novos actos tributários nem eliminam da ordem jurídicas os efeitos dos actos anteriores que não sejam compatíveis com os

actos correctivos.

H. Também a doutrina se tem pronunciado de forma sólida no sentido de que as liquidações adicionais de imposto, embora alterem ou corrijam as originárias, não as revogam na parte em que não sejam com elas incompatíveis e, nesta medida, apenas são judicialmente sindicáveis quanto aos vícios próprios decorrentes da correcção - este é o entendimento de autores como Alberto Xavier, Paulo Marques e Jorge Lopes de Sousa.

I. Perante os elementos constantes dos Autos e a jurisprudência e a doutrina citadas, depressa se conclui que os actos de liquidação reemitidos na sequência da reclamação apresentada pela ora Recorrente não destroem nem apagam os efeitos das liquidações que lhes estão na base, limitando-se a proceder a uma anulação parcial das mesmas sem, contudo, as expurgar dos vícios de que já padeciam e relativamente aos quais a ora Recorrente apresentou - e bem - reclamação graciosa e impugnação judicial.

J. Ao não reclamar dos ‘novos’ actos emitidos a ora Recorrente mais não fez do que cumprir a Lei e poupar o Tribunal a actos inúteis, na medida em que essas ‘novas’ liquidações não continham qualquer vício ‘a mais’ do que as anteriores que fosse susceptível de impugnação autónoma.

K. Assim, a Recorrente cumpriu o ónus de reclamação prévia que sobre ela recai nos termos do disposto no artigo 16.° do RCTAL ao reclamar das liquidações originárias, não lhe sendo exigível - ou permitido - que volte a reclamar dos actos corrigidos com os mesmos fundamentos e alegando os mesmos vícios que reputa imputáveis aos actos originários.

L. De onde se conclui que Tribunal a quo decidiu erroneamente ao considerar verificada a excepção dilatória de caso decidido ou resolvido (decidindo assim pela inutilidade superveniente da lide) quanto ao acto de indeferimento da reclamação graciosa dirigida pela Recorrente ao Município de Vila Nova de Gaia, relativamente às liquidações da taxa devida pela instalação e funcionamento de postos de abastecimento de combustíveis que lhe foram ilegalmente efectuadas.

M. Deve por isso a sentença recorrida ser revogada, com a consequente baixa dos Autos ao Tribunal a quo para que se decida da materialidade da causa.

Termos em que deve a sentença recorrida ser revogada, com as demais consequências legais, designadamente, a baixa dos Autos para que o processo de impugnação corra os seus normais trâmites até que seja proferida sentença de fundo relativamente às questões de legalidade aí colocadas.

Contra-alegou a recorrida tendo concluído:

1 - A douta sentença recorrida que julgou extinta a instância por impossibilidade superveniente da lide é uma decisão acertada, não merece qualquer reparo, fez correcta interpretação da lei aos factos, não violando quaisquer normativos legais, pelo que deve ser mantida.

2 - Em face dos factos assentes na douta sentença e dos documentos juntos aos autos e transcritos nos pontos 2, 5, 9 e 11 dos pontos assentes não pode haver dúvidas que existem dois actos de liquidação da mesma taxa referente ao mesmo ano e para os mesmos postos de abastecimento, um acto de liquidação praticado em 23/01/2012 e outro em 15/11/2012,

sendo, contudo, diferente a sua fundamentação.

3 - Assim, houve uma substituição implícita dos actos de liquidação iniciais por revogação tácita, não consistindo o segundo acto de liquidação, praticado em 15/11/2012, a uma liquidação adicional, como pretende a recorrente, porquanto não houve qualquer rectificação do valor calculado.

4 - E, tanto existe essa substituição dos actos de liquidação que da notificação do segundo ato de liquidação consta, como epígrafe, que se trata de liquidação da taxa identificada bem como consta a possibilidade de reclamação dessa liquidação e de eventual impugnação judicial, não obstante a situação jurídica ser a mesma.

5 - Não há, por isso, uma anulação parcial por liquidação adicional, como pretende a recorrente, mas sim uma substituição integral dos actos de liquidação com a emissão de duas novas liquidações que, tacitamente fizeram desaparecer da ordem jurídica as liquidações impugnadas, como bem entendeu a sentença sob recurso.

6 - Assim, é a recorrente que erra nos pressupostos ao pressupor que houve uma liquidação adicional e uma mera rectificação dos primeiros actos de liquidação.

7 - E, como este pressuposto é errado por não se estar perante qualquer correcção de cálculo da taxa, a jurisprudência e doutrina invocada que tem como base correcções técnicas de liquidações efectuadas não é aplicável ao caso em apreço.

8 - ln casu existem novos actos de liquidação que regulam a mesma situação jurídica e, como tal, os segundos actos revogam os primeiros por substituição e tendo a presente impugnação sido interposta contra os primeiros actos de liquidação a impugnação em apreço perdeu o seu objecto, como bem decidiu a sentença em apreciação.

9 - O presente processo só podia prosseguir se fosse requerida a substituição do objecto da impugnação, isto é se a impugnante requeresse o prosseguimento do processo contra as novas liquidações, como efectivamente o veio a fazer pelo requerimento apresentado em 09/09/2014, onde expressamente mantém a impugnação e o pedido para as novas liquidações, nos termos e para os efeitos do artigo 112º nº 3 do CPPT.

10 - Acontece, todavia, que o artigo 16º do RGTAL dispõe no seu nº 5 que a impugnação judicial depende de prévia dedução da reclamação prevista no nº 2 deste artigo deduzida perante o órgão que efectuou a liquidação da taxa e no prazo de 30 dias, sendo esta reclamação necessária e condição essencial para a impugnação judicial.

11 - Como não houve a reclamação prévia das novas liquidações prevista no nº2 do artigo 16° da Lei nº 53-E/2006 de 29/12, consubstanciadas nos despachos de 15/11/2012, ocorre a falta de pressuposto para a sua impugnação.

12 - Pelo que, como bem decidiu a sentença, face à não reclamação das novas liquidações e que consubstanciam o actual objecto de impugnação, estamos perante "caso decidido ou resolvido", estabilizando-se os referidos actos na ordem jurídica.

13 - De qualquer modo sempre não poderia prosseguir a impugnação destes novos actos de liquidação por falta de pressuposto processual, a reclamação prévia dos mesmos, que origina a sua inimpugnabilidade.

14 - Pelo que a decisão de extinção da instância com os fundamentos invocados é uma decisão acertada e correcta, encontrando-se em conformidade com o disposto no artigo 16º da Lei nº 53-E/2006 de 29712, e com o artigo 130º do CPC e demais legislação, pelo que não ocorrendo a violação de qualquer normativo devem improceder todas as conclusões das alegações de recurso e a douta sentença manter-se por válida e legal.

O Ministério Público notificado, pronunciou-se pela procedência do recurso e baixa dos autos ao tribunal recorrido a fim de conhecer das questões suscitadas e não apreciadas.

Colhidos os vistos legais cumpre decidir.

Na sentença recorrida deu-se como assente a seguinte factualidade concreta:

1) Pela Informação de 21/01/2012, emitida pelos serviços da Unidade de Apoio Técnico à Direção da “Gaiurb, E.E.M.” no âmbito do Processo 88/12 - Canelas, que mereceu despacho concordante da Senhora Vereadora da Câmara Municipal de Gaia de 23/01/2012, foi proposto a liquidação de uma taxa à ora Impugnante, nos termos conjugados do art.º 100.º do Regulamento Municipal de Taxas e Compensações Urbanísticas de Vila Nova de Gaia, do art.º 6.º, n.º 2 da Lei n.º 53-E/2006, de 29/12, e do art.º 29.º da Tabela Anexa ao referido Regulamento, no valor de € 5.000,00, devida pela instalação e funcionamento de posto de abastecimento de combustíveis na Rua …………….., Canelas, em conformidade com os valores previstos no art.º 28.º da Tabela Anexa ao Regulamento Municipal de Taxas e Compensações Urbanísticas de Vila Nova de Gaia.

2) Em 7/02/2012, no âmbito do Processo referido no ponto antecedente, foi emitida pelo Município de Vila Nova de Gaia, a fatura/recibo n.º 22610/PUB/2012, dirigida à ora Impugnante, cujo teor, para o que ora interessa, consta o seguinte:

“(…)

Instalação e funcionamento de posto de abastecimento de combustíveis

Pagamento de taxa anual – artigo 100.º do Regulamento Municipal de Taxas e Compensações Urbanísticas

Nos termos do disposto no art.º 100.º do Regulamento Municipal de Taxas e Compensações Urbanísticas de Vila Nova de Gaia, (…), a instalação de postos de abastecimento de combustíveis na área do Concelho integra o conceito de atividade privada suscetível de causar impacto ambiental negativo, encontrando-se, por isso, sujeita a uma taxa anual, variável em função da zona de localização e cujo valor se encontra previsto no art.º 29.º da Tabela Anexa ao Regulamento.

Nestas circunstâncias, deverão V. Exa., proceder ao pagamento da taxa abaixo indicada, por Multibanco, na Tesouraria da Gaiurb, EEM, ou através de cheque emitido à ordem de Gaiurb – urbanismo e habitação, EEM.

Caso o pagamento seja efetuado através de cheque enviado pelo correio, deverá juntar envelope selado e endereçado para posterior devolução de comprovativo de pagamento.

Processo: 88/12

Localização: Rua …………………….. Canelas

Descrição: Instalação de Postos de Combustíveis (Zona A)

Valor: € 5.000,00

Data limite de pagamento: 31/03/2012 (…)”.

3) O documento a que se alude em 2) foi notificado à Impugnante em 9/02/2012, conforme assinatura no aviso de receção que consta de fls. 2 verso do Processo Administrativo n.º 88/12 e que aqui se dá por inteiramente reproduzido.

4) Pela Informação de 21/01/2012, emitida pelos serviços da Unidade de Apoio Técnico à Direção da “Gaiurb, E.E.M.” no âmbito do Processo 82/12 – Oliveira do Douro, que mereceu despacho concordante da Senhora Vereadora da Câmara Municipal de Gaia de 23/01/2012, foi proposto a liquidação de uma taxa à ora Impugnante, nos termos conjugados do art.º 100.º do Regulamento Municipal de Taxas e Compensações Urbanísticas de Vila Nova de Gaia, do art.º 6.º, n.º 2 da Lei n.º 53-E/2006, de 29/12, e do art.º 29.º da Tabela Anexa ao referido Regulamento, no valor de € 5.000,00, devida pela instalação e funcionamento de posto de abastecimento de combustíveis na Avenida …………………, Oliveira do Douro, em conformidade com os valores previstos no art.º 28.º da Tabela Anexa ao Regulamento Municipal de Taxas e Compensações Urbanísticas de Vila Nova de Gaia.

5) Em 7/02/2012, no âmbito do Processo referido no ponto antecedente, foi emitida pelo Município de Vila Nova de Gaia, a fatura/recibo n.º 22604/PUB/2012, dirigida à ora Impugnante, cujo teor, para o que ora interessa, consta o seguinte:

“(…)

Instalação e funcionamento de posto de abastecimento de combustíveis

Pagamento de taxa anual – artigo 100.º do Regulamento Municipal de Taxas e Compensações Urbanísticas

Nos termos do disposto no art.º 100.º do Regulamento Municipal de Taxas e Compensações Urbanísticas de Vila Nova de Gaia, (…), a instalação de postos de abastecimento de combustíveis na área do Concelho integra o conceito de atividade privada suscetível de causar impacto ambiental negativo, encontrando-se, por isso, sujeita a uma taxa anual, variável em função da zona de localização e cujo valor se encontra previsto no art.º 29.º da Tabela Anexa ao Regulamento.

Nestas circunstâncias, deverão V. Exa., proceder ao pagamento da taxa abaixo indicada, por Multibanco, na Tesouraria da Gaiurb, EEM, ou através de cheque emitido à ordem de Gaiurb – urbanismo e habitação, EEM.

Caso o pagamento seja efetuado através de cheque enviado pelo correio, deverá juntar envelope selado e endereçado para posterior devolução de comprovativo de pagamento.

Processo: 82/12

Localização: Av. ………….. Oliveira do Douro

Descrição: Instalação de Postos de Combustíveis (Zona A)

Valor: € 5.000,00

Data limite de pagamento: 31/03/2012 (…)”.

6) O documento a que se alude em 5) foi notificado à Impugnante em 9/02/2012, conforme assinatura no aviso de receção que consta de fls. 2 verso do Processo Administrativo n.º 82/12 e que aqui se dá por inteiramente reproduzido.

7) Com data de registo de entrada nos serviços da Gaiurb, EEM de 16/03/2012, mas enviadas por correio em 12/03/2012, a ora Impugnante apresentou reclamação, nos termos do disposto nos n.ºs 2 e 5 do art.º 16.º da Lei n.º 53-E/2006, de 29/12 e da al. a) do n.º 1 do art.º 97.º, ex vi art.º 70.º, n.º 1, ambos do CPPT, contra as liquidações referidas em 2) e 5) deste probatório.

8) Em 11/07/2012, a Impugnante deu entrada da presente ação neste Tribunal.

9) Com data de 20/11/2012, o Município de Vila Nova de Gaia remeteu à ora Impugnante, o ofício com a referência 3311/12, que o recebeu em 23/11/2012, conforme assinatura no aviso de receção, cujo teor, para o que ora interessa, consta o seguinte:

“(…)

Assunto: Liquidação de taxas devidas pela instalação e funcionamento de posto de abastecimento de combustíveis

Requerente: A.........., SA

Proc. n.º 88/12- Canelas

Req. n.º: 858/12

Local: Rua ………………… Canelas

Comunico que por despacho proferido pela Senhora Vereadora Eng.ª …………, de 15/11/2012, foi determinado notificar que foi liquidada a taxa anual devida pela instalação e funcionamento de posto de abastecimento de combustíveis sito na Rua ……………….., freguesia de Canelas, no montante de € 5.000,00 (cinco mil euros).

Nos termos do disposto no art.º 100.º do Regulamento Municipal de Taxas e Compensações Urbanísticas de Vila Nova de Gaia, (…), a instalação de postos de abastecimento de combustíveis na área do Concelho integra o conceito de atividade privada suscetível de causar impacto ambiental negativo, encontrando-se, por isso, sujeita a uma taxa anual, variável em função da zona de localização e cujo valor se encontra previsto no n.º 1.1 do art.º 29.º da Tabela de taxas constante do Anexo I do mesmo Regulamento, sendo que, no caso concreto, o posto de abastecimento explorado pela requerente se encontra localizado em Zona A, tendo a taxa liquidada sido calculada nos termos do n.º 3 do artigo 58.º do RMTCU.

(…)

Mais comunico que da liquidação de tal tributo poderão, no prazo de 30 dias a contar da notificação, apresentar reclamação nos termos do n.º 2 do artigo 16.º da Lei n.º 53-E/2006, de 29 de dezembro.

Poderá ainda, em caso de indeferimento da reclamação, impugnar judicialmente tal decisão perante o Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto, no prazo de 60 dias a contar do indeferimento, de acordo com o estabelecido no n.º 4 do mesmo artigo, sendo que a impugnação judicial depende de prévia dedução da reclamação, conforme previsto no n.º 5 da mesma norma (…)».

10) Em 20/12/2012, a ora Impugnante efetuou o pagamento da taxa a que se alude no ponto antecedente.

11) Com data de 21/11/2012, o Município de Vila Nova de Gaia remeteu à ora Impugnante, o ofício com a referência 3315/12, que o recebeu em 23/11/2012, conforme assinatura no aviso de receção, cujo teor, para o que ora interessa, consta o seguinte:

“(…)

Assunto: Liquidação de taxas devidas pela instalação e funcionamento de posto de abastecimento de combustíveis

Requerente: A.........., SA

Proc. n.º 82/12- Oliveira do Douro

Req. n.º: 859/12

Local: Av. …………….

Comunico que por despacho proferido pela Senhora Vereadora Eng.ª ………….., de 15/11/2012, foi determinado notificar que foi liquidada a taxa anual devida pela instalação e funcionamento de posto de abastecimento de combustíveis sito na Avenida …………., freguesia de Oliveira do Douro, no montante de € 5.000,00 (cinco mil euros).

Nos termos do disposto no art.º 100.º do Regulamento Municipal de Taxas e Compensações Urbanísticas de Vila Nova de Gaia, (…), a instalação de postos de abastecimento de combustíveis na área do Concelho integra o conceito de atividade privada suscetível de causar impacto ambiental negativo, encontrando-se, por isso, sujeita a uma taxa anual, variável

em função da zona de localização e cujo valor se encontra previsto no n.º 1.1 do art.º 29.º da Tabela de taxas constante do Anexo I do mesmo Regulamento, sendo que, no caso concreto, o posto de abastecimento explorado pela requerente se encontra localizado em Zona A, tendo a taxa liquidada sido calculada nos termos do n.º 3 do artigo 58.º do RMTCU.

(…)

Mais comunico que da liquidação de tal tributo poderão, no prazo de 30 dias a contar da notificação, apresentar reclamação nos termos do n.º 2 do artigo 16.º da Lei n.º 53-E/2006, de 29 de dezembro.

Poderá ainda, em caso de indeferimento da reclamação, impugnar judicialmente tal decisão perante o Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto, no prazo de 60 dias a contar do indeferimento, de acordo com o estabelecido no n.º 4 do mesmo artigo, sendo que a impugnação judicial depende de prévia dedução da reclamação, conforme previsto no n.º 5 da mesma norma (…)”.

12) Em 20/12/2012, a ora Impugnante efetuou o pagamento da taxa a que se alude no ponto antecedente.

Nada mais se deu como provado.

Há que conhecer do recurso que nos vem dirigido.

A questão colocada pelas partes passa por saber se a prática de novos actos tributários, que expurgam os anteriores de “algumas irregularidades” (no dizer da recorrida), já na pendência do processo de impugnação dos anteriores actos, exigiria a impugnação expressa pela via graciosa ou contenciosa destes novos actos, determinando a impossibilidade superveniente desta instância, ou deveria ter prosseguido a impugnação contra os novos actos, porque mantêm em substancia os anteriores, tal como pretendido pela recorrente.

Está assente, porque é afirmado pela recorrida, que o novos actos tributários de liquidação de taxas visaram eliminar algumas irregularidades que afectaram os anteriores actos tributários de liquidação de taxas, mantendo-se, no essencial, a substância e o conteúdo dos anteriores actos.

À data dispunha o artigo 137.º, n.º 4 do CPA que, desde que não tenha havido alteração ao regime legal, a ratificação, reforma e conversão retroagem os seus efeitos à data dos actos a que respeitam.

Ou seja, sabendo-se que a ratificação, reforma ou conversão dos actos se destinam a sanar invalidades, e sabendo-se que os novos actos se destinaram, também eles, a eliminar algumas irregularidades que os primeiros continham, mantendo, no entanto, a substância dos primeiros actos, há que aplicar o disposto neste preceito legal.

Dispunha também à data o artigo 64.º do CPTA, sob a epígrafe Revogação do acto impugnado com efeitos retroactivos:

1 - Quando, na pendência do processo, seja proferido acto revogatório com efeitos retroactivos do acto impugnado, acompanhado de nova regulação da situação, pode o autor requerer que o processo prossiga contra o novo acto, com a faculdade de alegação de novos fundamentos e do oferecimento de diferentes meios de prova.

2 - O requerimento a que se refere o número anterior deve ser apresentado no prazo de impugnação do acto revogatório e antes do trânsito em julgado da decisão que julgue extinta a instância.

3 - O disposto no n.º 1 é aplicável a todos os casos em que o acto impugnado seja, total ou parcialmente, alterado ou substituído por outro com os mesmos efeitos, e ainda no caso de o acto revogatório já ter sido praticado no momento em que o processo foi intentado, sem que o autor disso tivesse ou devesse ter conhecimento.

Resulta da matéria de facto levada ao probatório, que os novos actos foram praticados em Novembro de 2012, quando a petição inicial desta impugnação já havia dado entrada em juízo em Julho de 2012, sendo certo, como consta da decisão recorrida, que a recorrente manteve interesse no prosseguimento da impugnação, mas agora contra os novos actos, por despacho datado de 15.07.2014 o Sr. Juiz a quo determinou que a recorrente informasse se mantinha a impugnação contra as novas liquidações, nos termos do disposto no artigo 112.º, n.º 3 do CPPT, vindo a mesma informar que assim era, pretendia o prosseguimento da impugnação contra as novas liquidações.

Na verdade, as normas constantes dos artigos 112.º, n.º 3 do CPPT e 64.º do CPTA, prevêem um regime e tramitação própria para os casos como o dos autos, em prol dos princípios da economia de meios, celeridade processual e tutela judicial efectiva, que afastam a necessidade de o interessado ter que impugnar novamente, quer pela via graciosa, quer pela via contenciosa, os novos actos praticados que, em substância, mais não são do que a repetição dos anteriores actos que visam substituir.

Assim, a sentença não se pode manter.

Termos em que, face ao exposto, acordam os juízes da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo em conceder provimento ao recurso e determinar a baixa dos autos ao tribunal a quo para a aí prosseguir com o conhecimento da causa.

Custas pela recorrida.

D.n.

Lisboa, 4 de Dezembro de 2019. – Aragão Seia (relator) – Suzana Tavares da Silva – Aníbal Ferraz.