Processo 01358/18.0BEPRT

Acordam, em conferência, os juízes que constituem a Subsecção de Execução Fiscal e Recursos Contraordenacionais da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:

I. Relatório

«AA», contribuinte n.º ...52, residente na Rua ..., ..., ... ..., na qualidade de revertido, interpôs recurso jurisdicional da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto, proferida em 13/04/2023, que julgou improcedente a oposição intentada contra o processo de execução fiscal n.º ...00 e apenso, instaurado pelo Serviço de Finanças ..., em nome de [SCom01...], S.A., por dívidas de Imposto sobre o Valor Acrescentado dos períodos de 201303 e 201309, no montante global de €19.895,64.

O Recorrente terminou as suas alegações de recurso formulando as seguintes conclusões:

“1. Venerandos Juízes Desembargadores, a Douta Sentença proferida no culminar da oposição deduzida pelo Recorrente é lançada ao vosso escrutínio para uma análise crítica mais fina do quadro factual estabilizado no probatório, visando obter uma aplicação e interpretação do direito mais consentânea com a Justiça, no caso trazido a juízo.

2. Na maioria dos factos que foram estabelecidos pela M.ª Juiz a quo, na Douta decisão recorrida, é uma decisão inatacável, com muito acerto, pois afinal veio oferecer um acervo pleno de ideias favoráveis à procedência da oposição, contudo, denegando ao Recorrente o reconhecimento de uma actuação criteriosa e diligente na condução dos destinos da sociedade devedora originária, mantendo a reversão de dívidas de IVA referentes aos 1º e 3º trimestres de 2013, no valor total de € 19.895,64.

3. No respeitante ao quadro factual oferecido pela douta decisão agora sob censura, o Recorrente apenas não se conforma com o firmado nos pontos pontos 4, 5, 12 e 13 do probatório, que jamais deixaria consolidar, por se afigurem absolutamente cruciais na tarefa de avaliar a responsabilidade subsidiária do administrador, ancorada que vai na alínea b) do nº 1 do artigo 24 da LGT.

4. É que, da leitura do ponto 4) dos factos dados como provados parece resultar que certa vez, numa dada ocasião, isoladamente, o Oponente pagou do seu bolso uma dívida fiscal da sociedade devedora originária, quando, na verdade isso era prática frequente.

5. O que resulta bem patente dos depoimentos das testemunhas «BB», registado no sistema integrado de gravação digital da sessão do dia 12/09/2022, do minuto 2:03s ao minuto 41:50s, e de «CC», registado no sistema integrado de gravação digital da sessão do dia 12/09/2022, do minuto 42:48s ao minuto 57:39s, mormente nas passagens transcritas no corpo desta alegação.

6. Depoimentos e passagens que impunham um novo ponto 4) do probatório, que deveria ser consolidado nos precisos termos seguintes:

Ponto 4) Em 16.08.2012, «DD» emitiu cheque do Banco 1..., S.A. à ordem de “I.G.C.P”, no valor de €4.106,45, para pagamento de IVA referente ao período 201206 – cfr. págs. 28 e 29 de fls. 65 do SITAF, sendo frequente o Oponente pagar impostos e dívidas fiscais da devedora originária com dinheiro seu – cfr. depoimentos das testemunhas «BB» e «CC».

7. Por outro lado, no concernente aos pontos dados como provados nos pontos 5), 12) e 13) da douta Sentença recorrida, parecem resultar evidentes erros de análise, pois ao invés do ali propugnado, a sociedade não apresentava resultados líquidos que indiciassem sólida saúde financeira, a saber, em 2012, €207.970,77, em 2013 € 248.496,52 e em 2014, € 97.160,25.

8. Sucede que esses resultados foram negativos, como flui cristalino das declarações Mod. 22 daqueles exercícios, juntas sob os Docs. nº 5, nº 6 e nº 7 juntos com a PI, respectivamente.

9. E o que verdadeiramente importa, sem desmerecer a relevância do volume de vendas e negócios, é o resultado líquido do período, pois só esse encerra a demonstração de resultados de uma empresa.

10. Isto é, inscrever como positivos tamanhos resultados no quadro do probatório tem precisamente o efeito contrário do facto cuja realidade se pretende demonstrar, pois dá como assente que a sociedade [SCom01...] alcançava, naqueles períodos, significativos lucros e resultados positivos, quando, ao invés, se afundava em avultados prejuízos.

11. Impunha-se, por isso, dar como provado o seguinte:

Ponto 5) A sociedade [SCom01...], S.A. procedeu à entrega da declaração anual do ano de 2012, da qual consta, entre o mais, um total de “vendas e serviços prestados” de € 370.090,31, e um “resultado líquido do período” negativo no montante de - €207.970,77 – cfr. Doc. nº 5 junto com a PI.

Ponto 12) A sociedade [SCom01...], S.A. procedeu à entrega da declaração anual do ano de 2013, da qual consta, entre o mais, um total de “vendas e serviços prestados” de € 480.538,37, e um “resultado líquido do período” negativo no montante de - € 248.496,52 – cfr. Doc. nº 6 junto com a PI.

Ponto 13) A sociedade [SCom01...], S.A. procedeu à entrega da declaração anual do ano de 2014, da qual consta, entre o mais, um total de “vendas e serviços prestados” de € 413.794,34, e um “resultado líquido do período” negativo no montante de - € 97.160,25 – cfr.Doc. nº 7 junto com a PI. 12.

Mas, para além da propugnada alteração aos pontos impugnados, impunha-se reconhecer no quadro factual mais dois factos com significativa influência na avaliação da conduta do Oponente, enquanto administrador da sociedade [SCom01...],S.A., factos que são do conhecimento público, mormente com os seguintes acrescentos à base factual:

Ponto 27) A grave crise económica que o país atravessou a partir de 2010 determinou uma drástica diminuição do consumo por parte das famílias portuguesas de bens não essenciais, como era o vestuário comercializado pela sociedade.

Ponto 28) As grandes cadeias de vestuário fornecem-se em países de mão-de-obra barata, sendo difícil aos vendedores de vestuário nacional, como era a sociedade devedora originária, acompanhar os preços por aquelas praticados, donde decorrem quebras acentuadas nas vendas.

13. Para além dos apontados erros no julgamento da matéria de facto, a decisão sob censura encerra um juízo de censura sobre a actuação do administrador oponente que ignora todo o contexto histórico que precedeu e sucedeu ao momento da falta de entrega do imposto devido, pelo caminho fazendo tábua rasa do parecer do Ministério Público favorável à procedência da oposição.

14. Com efeito, tinha de ser demonstrado – em tarefa diabólica de prova de facto negativo – que o Oponente não teve culpa na formação de insuficiência patrimonial da sociedade devedora originária, causadora da falta de fundos para o pagamento do imposto no prazo legal, de acordo com o estabelecido na alínea b) do nº 1 do artigo24 da LGT em que a Fazenda ancorou a reversão, isto é, um nexo entre a culpa (por acção ou omissão) e o ilícito.

15. Ora, no entender do Recorrente, isso foi conseguido, atendendo ao bem alcançado no probatório, a saber: encetou medidas de contenção de custos e procurou renegociar com os seus credores o diferimento e/ou restruturação dos seus passivos, cfr. pontos 9),11), 21) e 22) do probatório; era o oponente quem fazia a distribuição e entrega de encomendas nas lojas e não raras vezes trabalhava aos fins-de-semana, cfr. pontos 24) e 25) do probatório; o oponente frequentemente colocou dinheiro seu na sociedade [SCom01...], cfr. ponto 18) do probatório; de acordo com a alteração acima propugnada ao ponto 4) do probatório, era frequente o Oponente pagar dívidas fiscais da sociedade por si administrada com dinheiro seu.

16. Actuação que vinha contextualizada com a grave crise económica que o país atravessou a partir de 2010, em que as grandes cadeias de vestuário se fornecem em países de mão-de-obra barata, sendo difícil aos vendedores de vestuário nacional, como era a sociedade devedora originária, acompanhar os preços por aquelas praticados.

17. Ao referir que não vislumbrava “uma queda significativa das vendas desde meados de 2011, como pretende fazer crer o aqui Oponente, antes pelo contrário, até aumentaram quando comparadas com o ano de 2010”, a M.ª Juiz olvidou os avultados prejuízos em que se afundava a empresa, mormente no ano de 2013, em que se atingiu um resultado líquido do período no valor record negativo de - € 248.496,52, como nunca se tinha atingido.

18. Se é verdade que as vendas e volume de negócios aumentaram ligeiramente, é imperioso mensurar o que isso custou à sociedade devedora originária, ou seja, quantificar o esforço de investimento para a produção daquele resultado, que só aparentemente é favorável, pois, em bom rigor, a empresa afundava-se em avultados prejuízos, especialmente naquele ano de 2013.

19. Esforço de investimento que, afinal, foi sendo reconhecido nos pontos 19) e 20) do probatório, donde decorrem quebras acentuadas nas vendas.

20. O juízo de censura que merece a conduta daquele que, tendo liquidado e recebido o IVA dos seus clientes, não o entrega ao Estado no prazo estabelecido por Lei, pertence a outra jurisdição que não esta, sob pena de duplicação.

21. Do confronto entre os factos provados nos pontos 6 e 10 com os factos estabilizados nos pontos 7 e 8 do probatório, resulta que as execuções foram instauradas pelos valores de € 23.330,41 e € 10.134,13, o que totaliza (uma vez apensadas) um valor em cobrança coerciva de € 33.464,54; porém, no momento da prolação do despacho de reversão, o Oponente veio revertido pela importância de € 19.895,64.

22. O que força a conclusão de o Oponente ter alcançado pagar uma boa parte da quantia exequenda, em sede de pagamento de prestações em plano de regularização consentido pelo Fisco.

23. E que simultaneamente à satisfação de créditos salariais dos seus colaboradores, o Oponente sempre graduou como prioritário o cumprimento dos planos de regularização de dívidas fiscais e nunca preteriu a Fazenda.

24. Por conseguinte, em bom rigor, se é verdade que o IVA não foi entregue ao Estado no momento legalmente devido, bem ou mal, foi sendo pago ao Fisco em planos de regularização que lhe foram deferidos, acrescido dos respectivos juros.

25. A ponto de o Oponente haver conseguido pagar à Fazenda cerca de 40% da dívida exequenda, ao mesmo tempo que era julgado e inelutavelmente condenado na jurisdição comum pela prática do crime de abuso de confiança fiscal.

26. A penhora de contas bancárias, quem quer que fosse a entidade exequente, foi objectivamente causadora de falta de liquidez e inviabilizou o acesso a fundos que serviam tanto os pagamentos dos planos prestacionais ao Fisco, como todos os outros compromissos, provocando a devolução de cheques e inviabilizando todos os meios de pagamento, assim bloqueando totalmente a actividade da empresa, a gota de água que espoletou a apresentação à insolvência que acabaria declarada em 2015.

27. A M.ª Juiz a quo incidiu o seu juízo na delimitação temporal dos factos que considerou provados, e não descortinando qualquer razão de facto mais próxima do momento em que o IVA liquidado deveria ter sido entregue nos cofres do Estado, fez tábua rasa de todo o contexto factual, e apesar da conduta irrepreensível do administrador da sociedade, que conduziram à omissão de pagamento por falta de fundos.

28. Assim revelando, e sempre sem quebra do respeito que é devido, uma visão algo redutora, cingida exclusivamente aos momentos da omissão de entrega do IVA constante das declarações periódicas em causa, em cobrança coerciva.

29. Desse modo, uma prova difícil – a da ausência de culpa do gestor na formação de insuficiência patrimonial da empresa – é tornada impossível, pois no crivo da M.ª Juiz a quo só colhem factos reportados ao preciso momento em que vence a obrigação de entrega do imposto à Fazenda, e factos absolutamente imprevistos e alheios à vontade do gestor, como se a avaliação de uma conduta se pudesse ancorar na percepção de momentos estanques interruptivos e sem ligação com o contexto factual e histórico que os precede.

30. Com efeito, a alínea b) do nº 1 do artigo 24º da LGT pressupõe um hiato entre a falta de entrega do imposto e a culpa (ou ausência dela) do administrador na formação da situação de insuficiência patrimonial que lhe determinaria a inexistência de fundos e liquidez.

31. Por conseguinte, em vez de chamar à colação as regras do CIRE sobre o dever de apresentação à insolvência, impunha-se subsumir toda a matéria factual atinente à actuação do Oponente como gestor da sociedade que outrora administrou, no artigo 64º do Código das Sociedades Comerciais.

32. Pois só em face desse normativo se alcançaria qualificar a conduta do Oponente como culposa, ou não culposa, e sobejam factos que evidenciam ter sido um gestor criterioso e diligente, pese embora todas as medidas que encetou, com sacrifício pessoal e patrimonial, para combater a situação adversa que enfrentou não terem surtido efeito.

33. Aqui chegados, é salutar reconhecer não ser inédito reconhecer razão ao oponente em reversão de dívidas de IVA, cfr. Acórdão do TCAN de 16-04-2015, no Proc. 00039/06.2BEPNF, em que foi Relatora a M.ª Desembargadora Paula Moura Teixeira.

34. O que se almeja com apresente alegação recursiva, escrutinar a Douta Sentença ora em crise, alterando a matéria de facto no sentido sufragado pelo Recorrente e oferecendo uma solução de direito que a revogue, vindo em sua substituição a fazer-se proceder a oposição e a julgar-se, por via disso, o Oponente como parte ilegítima e devendo extinguir-se a execução quanto a ele,

Assim se fazendo a tão costumada Justiça.”

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A Recorrida não contra-alegou.

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O Ministério Público junto deste Tribunal emitiu parecer no sentido de dever ser negado provimento ao recurso.

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Com dispensa dos vistos legais, tendo-se obtido a concordância dos Meritíssimos Juízes-adjuntos, nos termos do artigo 657.º, n.º 4 do CPC; submete-se o processo à Conferência para julgamento.

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II - DELIMITAÇÃO DO OBJECTO DO RECURSO – QUESTÕES A APRECIAR

Cumpre apreciar e decidir as questões colocadas pelo Recorrente, estando o objecto do recurso delimitado pelas conclusões das respectivas alegações, sendo que importa apreciar se a decisão recorrida incorreu em erro de julgamento de facto e de direito, ao considerar ser o Recorrente parte legítima na execução, por estarem demonstrados os pressupostos para operar a reversão, nomeadamente, a verificação da sua culpa na insuficiência do património da devedora originária, sendo-lhe imputável a falta de pagamento da dívida exequenda e a fundada insuficiência dos bens dessa devedora principal.

III. Fundamentação

1. Matéria de facto

Na sentença prolatada em primeira instância foi proferida decisão da matéria de facto com o seguinte teor:

“Com relevância para a decisão a proferir nos presentes autos, consideram-se provados os seguintes factos:

1) A sociedade [SCom01...], S.A. tem por objeto o comércio, importação e exportação de artigos de vestuário, acessórios de moda, artigos têxteis – cfr. pág. 19 de fls. 129 do SITAF.

2) A sociedade [SCom01...], S.A. procedeu à entrega da declaração anual do ano de 2010, da qual consta, entre o mais, um total de “vendas e serviços prestados” de €294.072,43, e um “resultado líquido do período” no montante de €3.766,44 – cfr. fls. 183 do SITAF.

3) A sociedade [SCom01...], S.A. procedeu à entrega da declaração anual do ano de 2011, da qual consta, entre o mais, um total de “vendas e serviços prestados” de €599.352,59, e um “resultado líquido do período” no montante de €5.956,45 – cfr. fls. 185 do SITAF.

4) Em 16.08.2012, «DD» emitiu cheque do Banco 1..., S.A. à ordem de “I.G.C.P”, no valor de €4.106,45, para pagamento de IVA referente ao período 201206 – cfr. págs. 28 e 29 de fls. 65 do SITAF.

5) A sociedade [SCom01...], S.A. procedeu à entrega da declaração anual do ano de 2012, da qual consta, entre o mais, um total de “vendas e serviços prestados” de €370.090,31, e um “resultado líquido do período” no montante de €207.970,77 – cfr. fls. 187 do SITAF.

6) Em 02.07.2013, o Serviço de Finanças ... instaurou em nome de [SCom01...], S.A. o processo de execução fiscal n.º ...00, para cobrança de IVA do período de 201303, no valor de €23.330,41, cuja data limite de pagamento voluntário ocorreu em 14.06.2013 – cfr. págs. 1 a 3 de fls. 129 do SITAF.

7) No âmbito do processo de execução fiscal a que se alude em 6), foi elaborado pela [SCom01...], S.A. em 10.07.2013, requerimento dirigido ao Chefe do Serviço de Finanças ... a solicitar o pagamento em prestações da dívida, “em virtude de não ter capacidade económica para pagar a totalidade do processo de uma só vez” – cfr. pág. 27 de fls. 129 do SITAF.

8) Em 10.07.2013, o Serviço de Finanças ... deferiu o pedido de pagamento em prestações formulado pela [SCom01...], S.A., a que se alude em 7) – cfr. pág. 26 de fls. 129 do SITAF.

9) Em 28.08.2013, foi remetido e-mail por parte da [SCom01...], S.A. dirigido à senhoria Santa Casa da Misericórdia de Lisboa, a manifestar a intenção de proceder à entrega da loja do Largo ..., até ao final do mês de setembro de 2013 – cfr. págs. 6 e 7 de fls. 65 do SITAF.

10) Em 23.12.2013, o Serviço de Finanças ... instaurou em nome de [SCom01...], S.A. o processo de execução fiscal n.º ...53, para cobrança de IVA do período de 201309, no valor de €10.134,13, cuja data limite de pagamento voluntário ocorreu em 11.12.2013 – cfr. págs. 14 a 16 de fls. 129 do SITAF.

11) Em 03.05.2014, «DD» elaborou missiva dirigida ao «Banco 2...», com a apresentação de uma “proposta de reestruturação” de dívida da [SCom01...], S.A. – cfr. pág. 11 de fls. 65 do SITAF.

12) A sociedade [SCom01...], S.A. procedeu à entrega da declaração anual do ano de 2013, da qual consta, entre o mais, um total de “vendas e serviços prestados” de €480.538,37, e um “resultado líquido do período” no montante de €248.496,52 – cfr. fls. 189 do SITAF.

13) A sociedade [SCom01...], S.A. procedeu à entrega da declaração anual do ano de 2014, da qual consta, entre o mais, um total de “vendas e serviços prestados” de €413.794,34, e um “resultado líquido do período” no montante de €97.160,25 – cfr. fls. 191 do SITAF.

14) No âmbito do processo que correu termos no Tribunal da Comarca do Porto, ..., Instância Central, ... Secção Comércio – J..., sob o n.º 4003/15...., a sociedade [SCom01...], S.A., após se ter apresentado à insolvência, foi declarada insolvente, por sentença proferida em 18.12.2015 – cfr. pág. 49 a 54 de fls. 65 do SITAF.

15) No âmbito dos processos de execução fiscal a que se alude em 6) e 10), o Serviço de Finanças ... emitiu, em 07.03.2016, “Notificação audição-prévia” em nome de «DD» – cfr. pág. 7 de fls. 129 do SITAF.

16) No âmbito dos processos de execução fiscal identificados em 6) e 10), foi proferido, em 11.05.2017, “Despacho (Reversão)” contra «DD» – cfr. pág. 10 de fls. 129 do SITAF.

17) Foi emitida, pelo Serviço de Finanças ..., “Citação (Reversão)”, datada de 11.05.2017, contra «DD», da qual consta, além do mais, o seguinte:

“(…) FUNDAMENTOS DA REVERSÃO

Inexistência ou insuficiência dos bens penhoráveis do devedor principal e responsáveis solidários, sem prejuízo do benefício da excussão (art.º 23º/n.º2 da LGT): Dos administradores, directores, ou gerentes e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração ou gestão em pessoas colectivas e entidades fiscalmente equiparadas, por não terem provado não lhes ser imputável a falta de pagamento da dívida, quando o prazo legal de pagamento/entrega da mesma terminou no período de exercício do cargo [art. 24º/nº 1/b) LGT].

Insuficiência de bens da devedora originária (artigos 23º/1 a 3 e 7 da LGT e 153º/1/2/b) do CPPT), decorrente da situação líquida negativa (SLN) declarada pela devedora originária na última declaração referente à Informação Empresarial Simplificada (IES) e/ou em face de insolvência declarada pelo Tribunal. (…) IDENTIFICAÇÃO DA DÍVIDA EM COBRANÇA COERCIVA N.º PROCESSO PRINCIPAL: ...00

TOTAL DA DÍVIDA EXEQUENDA: 19.895,64 EUR (…)” – cfr. págs. 19 e 20 de fls. 1 do SITAF e págs. 11 e 12 de fls. 129 do SITAF.

18) «DD» colocou dinheiro seu na sociedade [SCom01...], S.A. – cfr. págs. 13 e 14, e 27 de fls. 65 do SITAF, e testemunhos de «BB», «CC» e «EE».

19) «DD» procedeu à abertura de lojas em Lisboa – cfr. testemunho de «BB».

20) Uma das lojas localizada em Lisboa exigiu um investimento em obras – testemunho de «BB».

21) «DD» efetuou planos de pagamento com senhorios – cfr. págs. 1 a 9 de fls. 65 do SITAF e testemunho de «BB».

22) «DD» efetuou planos de pagamento com fornecedores – cfr. testemunho de «BB».

23) A administração do Centro Comercial ... determinou o encerramento da loja da [SCom01...], S.A. localizada no 1.º piso do centro comercial – cfr. testemunhos de «BB» e «CC».

24) «DD» realizava distribuição/entregas de encomendas nas lojas – cfr. testemunho de «BB» e «CC».

25) «DD» trabalhava aos fins de semana – cfr. testemunho de «BB» e «CC».

26) A Fazenda Pública procedeu à penhora das contas bancárias da [SCom01...], S.A. – cfr. testemunhos de «BB» e «CC».

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Factos não provados

Não se mostram provados quaisquer outros factos invocados e não relevantes para a decisão dos presentes autos.

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Motivação da decisão de facto

O Tribunal considerou provada a matéria de facto relevante para a decisão da causa com base na análise crítica e conjugada dos documentos juntos aos autos, que não foram impugnados, assim como, na parte dos factos alegados pelas partes que não tendo sido impugnados, cfr. artigo 74º da Lei Geral Tributária, também são corroborados pelos documentos juntos, conforme predispõe o artigo 76º n.º 1 da LGT e artigo 362º e seguintes do Código Civil, assim como a prova testemunhal produzida.

Com efeito, foi a análise crítica e conjugada de todos os meios de prova que à luz da experiência sedimentaram a convicção do Tribunal.

Os depoimentos foram livremente apreciados pelo Tribunal, nos termos do que dispõe o artigo 396º do Código Civil, atendendo para tal efeito, à razão de ciência apresentada por cada uma das testemunhas inquiridas.

Foi aproveitada a prova produzida em sede do processo de oposição à execução fiscal que corre termos neste Tribunal sob o n.º 418/20.2BEPRT, na qual se obtiveram os testemunhos de «BB», «CC» e «EE».

«BB», colaborou na sociedade devedora originária [SCom01...], S.A. no período entre 2009/2010 e 2015. Revelou uma postura serena e consistente, sem latências ou nervosismo exteriorizado ao longo do seu depoimento, assente num discurso coerente, escorreito e espontâneo, assumindo desconhecer os momentos temporais de ocorrência de alguns factos sobre os quais foi inquirido, o que indicia sinceridade e cognoscibilidade do depoimento.

«CC», Técnica Oficial de Contas, foi funcionária administrativa e contabilista da sociedade devedora originária, desde meados/finais de 2013 até 2015. Demonstrou razão de ciência pelas funções que exerceu durante o período mencionado na sociedade devedora originária e, bem assim, pelo conhecimento que revelou da factualidade sobre que depôs de forma convicta, sem hesitações que levassem o Tribunal à sua desconsideração. «EE», Revisor Oficial de Contas, certificou as contas da sociedade [SCom01...], S.A. dos exercícios de 2010 e de 2011, e auditou o ano de 2012 (não tendo certificado as contas referentes ao ano de 2012). O depoimento desta testemunha foi prestado de forma clara, isenta e objetiva, sem mostrar sinais de retorsão, pelo que mereceu credibilidade por parte do Tribunal.

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Feito este enquadramento, e no que respeita aos pontos 1) a 17) da factualidade assente, os mesmos consideraram-se provados face ao teor dos documentos indicados em cada um dos pontos, cuja análise permitiu ao Tribunal formar a sua convicção quanto aos mesmos.

Quanto à factualidade inserta no ponto 18), que se reporta à colocação de dinheiro de «DD» na sociedade [SCom01...], S.A., o Tribunal procedeu à análise dos elementos insertos a págs. 13, 14 e 27 de fls. 65 do SITAF, conjugando-os com os depoimentos de «CC», «BB» e «EE», que asseveraram que «DD» procedia a injeções sistemáticas de capital próprio na conta bancária da sociedade devedora originária.

Considerou-se assente, embora não tenha ficado delimitado temporalmente, que «DD» procedeu à abertura de lojas em Lisboa – ponto 19) dos factos provados –, e que uma das lojas localizada em Lisboa exigiu um investimento em obras – ponto 20) dos factos provados) –, com base no depoimento prestado por «BB», que afirmou que foi aberta uma loja em Lisboa a qual, desde logo pela sua localização, teria supostamente uma importância significativa para a sociedade originária, e uma outra loja, também localizada em Lisboa, tendo também asseverado que uma das lojas foi ocupada ainda “em tosco”, tendo-se efetuado investimento nesse espaço.

Relativamente aos pontos 21) e 22) dos factos provados, o Tribunal assentou a sua convicção com base no depoimento prestado por «BB», o qual indicou que «DD» efetuou planos de pagamento com senhorios e com fornecedores.

No que concerne aos pontos 23) a 26) dos factos provados, o Tribunal ficou convicto face aos depoimentos prestados por «CC» e «BB», os quais asseveraram que existia uma loja no primeiro andar do Centro Comercial ..., que teve que encerrar por imposição da administração do condomínio; que «DD» entregava pessoalmente, nas lojas, mercadoria; que trabalhava aos fins-de-semana; e, por fim, que as contas bancárias da empresa devedora originária foram penhoradas.”

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Acolhendo, em parte, a impugnação da decisão da matéria de facto levada a cabo pelo Recorrente, uma vez que os documentos ínsitos nos autos revelam, claramente, ter sido negativo o resultado líquido da sociedade devedora originária nos períodos de 2012, 2013 e 2014, altera-se os pontos 5), 12) e 13) do probatório, nos termos do disposto no artigo 662.º, n.º 1 do Código de Processo Civil (CPC), passando a ter a seguinte redacção:

Ponto 5) A sociedade [SCom01...], S.A. procedeu à entrega da declaração anual do ano de 2012, da qual consta, entre o mais, um total de “vendas e serviços prestados” de € 370.090,31, e um “resultado líquido do período” negativo no montante de - €207.970,77 – cfr. Doc. n.º 5 junto com a PI.

Ponto 12) A sociedade [SCom01...], S.A. procedeu à entrega da declaração anual do ano de 2013, da qual consta, entre o mais, um total de “vendas e serviços prestados” de € 480.538,37, e um “resultado líquido do período” negativo no montante de - € 248.496,52 – cfr. Doc. n.º 6 junto com a PI.

Ponto 13) A sociedade [SCom01...], S.A. procedeu à entrega da declaração anual do ano de 2014, da qual consta, entre o mais, um total de “vendas e serviços prestados” de € 413.794,34, e um “resultado líquido do período” negativo no montante de - € 97.160,25 – cfr. Doc. n.º 7 junto com a PI. 12.

O Recorrente não se conforma, ainda, com a matéria vertida no ponto 4) dos factos dados como provados, por parecer resultar que, certa vez, numa dada ocasião, isoladamente, o Oponente pagou do seu bolso uma dívida fiscal da sociedade devedora originária, quando, na verdade, isso era prática frequente.

Com base nos depoimentos das testemunhas «BB» e «CC», cujas passagens da gravação digital dos mesmos indicou, solicitou que do ponto 4) da decisão da matéria de facto passasse a constar o seguinte:

Ponto 4) Em 16.08.2012, «DD» emitiu cheque do Banco 1..., S.A. à ordem de “I.G.C.P”, no valor de €4.106,45, para pagamento de IVA referente ao período 201206 – cfr. págs. 28 e 29 de fls. 65 do SITAF, sendo frequente o Oponente pagar impostos e dívidas fiscais da devedora originária com dinheiro seu.

O Recorrente solicitou, também, o seguinte aditamento à decisão da matéria de facto por ser do conhecimento público:

Ponto 27) A grave crise económica que o país atravessou a partir de 2010 determinou uma drástica diminuição do consumo por parte das famílias portuguesas de bens não essenciais, como era o vestuário comercializado pela sociedade.

Ponto 28) As grandes cadeias de vestuário fornecem-se em países de mão-de-obra barata, sendo difícil aos vendedores de vestuário nacional, como era a sociedade devedora originária, acompanhar os preços por aquelas praticados, donde decorrem quebras acentuadas nas vendas.

Posta em causa a matéria de facto controvertida e julgada, o Tribunal de recurso pode alterá-la se, analisados os elementos de prova produzidos e indicados pelo recorrente como mal ou incorrectamente apreciados, concluir que os mesmos determinam decisão diversa da proferida na 1ª instância, que, assim, incorreu em erro de apreciação das provas,

legitimador da respectiva correcção pelo Tribunal Superior.

Acresce, por outro lado, salientar que a decisão da matéria de facto não deverá conter formulações genéricas, de direito ou conclusivas, ali se exigindo que o juiz se pronuncie, tão somente, sobre os factos essenciais e, ainda, os instrumentais que assumam pertinência para a questão a decidir, sendo que é sobre os factos constantes dos articulados que a produção de prova e respectivos meios incidirão [cfr. artigos 452.º, nºs 1 e 2, 454.º, 460.º, 466.º, n.º 1, 475.º, 490.º e 495.º, n.º 1 do Código de Processo Civil (CPC)], porquanto são os acontecimentos ou factos concretos que o n.º 4 do artigo 607.º do CPC impõe que sejam discriminados e declarados provados e/ou não provados pelo juiz, na sentença, que não conceitos, proposições normativas ou juízos jurídico-conclusivos, que, se detectados, devem ser excluídos do acervo factual relevante.

Ou seja, na selecção dos factos em sede de decisão da matéria de facto deve o Juiz atender à distinção entre factos, direito e conclusão, e acolher apenas o facto simples e afastar de tal decisão os conceitos de direito e as conclusões que mais não são que a lógica ilação de premissas, atendendo a todos os factos relevantes, segundo as várias soluções plausíveis da questão de direito.

No caso vertente, no que respeita à factualidade que o Recorrente pretende ver aditada à decisão da matéria de facto, aos factos provados, a mesma mostra-se genérica e algo conclusiva.

Compulsando o teor da petição inicial, concretamente o seu artigo 57.º, observamos a seguinte alegação: “Aliás, o oponente chegou a pagar, do seu bolso e à custa do seu património, dívidas fiscais da sociedade devedora originária, como se depreende do aqui junto DOC. 17, cujo teor se reproduz na íntegra.”

Ora, como ao tribunal apenas importam factos individuais, o tribunal recorrido, bem, concretizou esta invocação, assente no documento indicado, levando ao probatório, no ponto 4): Em 16.08.2012, «DD» emitiu cheque do Banco 1..., S.A. à ordem de “I.G.C.P”, no valor de €4.106,45, para pagamento de IVA referente ao período 201206.

Entendemos não ser de acolher formulações genéricas como as que o Recorrente pretende aditar ao probatório. Se, efectivamente, foram várias as dívidas fiscais da devedora originária que o Recorrente pagou com dinheiro seu, deveria ter procedido à junção dos respectivos documentos comprovativos, à semelhança do que efectuou para o pagamento de IVA do período de 201206, ao invés de remeter para a prova testemunhal a demonstração de matéria não concretizada. Aliás, como vem sendo entendido, o pagamento de dívidas, mormente fiscais, deve ser demonstrado documentalmente – cfr. Acórdão deste TCA Norte, de 09/10/2025, proferido no âmbito de processo, relativo a este mesmo oponente, n.º 417/20.4BEPRT.

Também a matéria constante dos outros dois pontos, cujo aditamento se pretende, se apresenta genérica e algo conclusiva. Contudo, ainda assim, como o essencial da mesma é do conhecimento geral (artigo 412.º do CPC), será considerada a alegação constante dos artigos 23.º a 33.º da petição de oposição na ponderação a realizar aquando da subsunção ao direito (como, aliás, foi já tida em conta da sentença recorrida).

Nesta conformidade, impõe-se indeferir o solicitado aditamento, considerando-se a decisão da matéria de facto, agora, estabilizada.

2. O Direito

Mostra-se questionada no presente recurso somente a responsabilidade do Recorrente pela falta de pagamento prevista no artigo 24.º, n.º 1, alínea b) da Lei Geral Tributária (LGT), sendo, portanto, pacífica a aplicabilidade deste regime à situação sub judice:

«Os administradores, directores e gerentes e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração ou gestão em pessoas colectivas e entes fiscalmente equiparados, são subsidiariamente responsáveis em relação a estas e solidariamente entre si:

a) Pelas dívidas tributárias cujo facto constitutivo se tenha verificado no período de exercício do seu cargo ou cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado depois deste, quando, em qualquer dos casos, tiver sido por culpa sua que o património da pessoa colectiva ou ente fiscalmente equiparado se tornou insuficiente para a sua satisfação;

b) Pelas dívidas tributárias cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado no período do exercício do seu cargo, quando não provem que não lhes foi imputável a falta de pagamento».

Na previsão legal da alínea b) deste artigo 24.º, n.º 1, da LGT, que ora releva, o legislador estabelece a imputação da falta de entrega ou pagamentos dos tributos ao gestor que, tendo o prazo de pagamento ou de entrega da prestação tributária terminado no seu período de gerência, os não tenha efectuado, a menos que se demonstre que não lhe foi imputável essa falta. Ou seja, faz recair sobre o gestor o ónus da prova de que não lhe é imputável a falta de pagamento ou de entrega da prestação tributária, pois tal imputabilidade presume-se. Note-se que, embora esta alínea b) se refira meramente a imputação, e não a culpa, a jurisprudência tem vindo a interpretá-la no sentido de que é sempre exigível a culpa do gestor, entendida esta como a inobservância ou violação de uma regra de conduta previamente estabelecida.

Assim, demonstrada que seja a falta de pagamento ou de entrega da dívida tributária por parte da sociedade originária devedora, recairá sobre o gestor o ónus da prova da falta de culpa por tal facto, sendo certo que a lei impõe a quem exerça funções de administração em pessoas colectivas ou ente fiscalmente equiparados «o cumprimento dos deveres tributários das entidades por si representadas» (artigo 32.º da LGT).

Feitos estes considerandos, cujo enquadramento legal se mostra cabalmente realizado na sentença recorrida, e tendo presente que o Oponente era gerente da sociedade originária devedora no período em que deveriam ter sido entregues os montantes que a sociedade originária devedora apurou a título de IVA, relativamente ao período de 201303 e de 201309 (14/06/2013 e 11/12/2013, respectivamente), logo ficamos aptos a concluir que, no caso, para que o Oponente se exima da sua responsabilidade subsidiária terá que ser feita a demonstração de que a falta de entrega desse IVA não lhe é imputável. Se tal prova não tiver sido feita, ou se ficarem dúvidas quanto à não imputabilidade da falta de entrega do imposto apurado naqueles períodos, a oposição não poderá proceder.

Vejamos como julgou o tribunal recorrido:

“(…) Invoca o Oponente que a devedora originária tinha como objecto social o “comércio, importação e exportação de artigos de vestuário, acessórios de moda, artigos têxteis” (cfr. artigo 14.º da petição inicial), e que “logo em meados de 2011, começou a sentir-se uma enorme quebra nas vendas. Fruto da profunda crise que o país atravessou, o consumo de bens de vestuário foi dos que mais se ressentiu” (cfr. artigos 23.º e 24.º da petição inicial). Mais referiu que se registou uma diminuição acentuada da procura dos bens comercializados pela sociedade devedora originária, que “as cadeias de lojas das marcas de vestuário “de massas”, como a Zara, a Massimo Dutti, a H&M, entre outras, fomentaram acentuadamente as vendas on line”, tendo estas marcas iniciado a marcação de saldos e promoções antes do Natal, pelo não conseguiu “acompanhar os preços agressivos praticados pela concorrência” (cfr. artigos 27.º a 31.º da petição inicial).

Ora, importa desde já sublinhar que a mera alusão de que o país atravessava uma conjuntura económico-financeira difícil, não basta para demonstrar a sua ausência de culpa, tanto mais que não é porque o país atravessava essa conjuntura económico-financeira difícil que todas as empresas do país em geral e do sector da atividade da devedora originária em particular – sector têxtil (cfr. ponto 1) dos factos provados) –, deixaram de cumprir as suas obrigações tributárias e terminaram a serem declaradas insolventes.

Igualmente, o Oponente também não podia quedar-se por generalidades relativas a motivos exógenos, designadamente, a concorrência, os saldos comerciais, as vendas on-line. (…)

Ademais, atendendo a que a dívida exequenda se reporta a IVA – montantes que não pertencem à sociedade devedora originária, que apenas tem o dever legal de reter/liquidar esses montantes e de os entregar ao Estado –, mesmo que se tivesse demonstrado uma quebra de vendas, e consequente quebra de receitas, decorrente da “crise económica”, o tributo que se exige à sociedade devedora originária não demandaria, sequer, a aplicação de fundos de tesouraria ou esforços financeiros.

Asseverou o Oponente que se pautou por uma actuação de gestão prudente e criteriosa, procurando combater a tendência desfavorável da conjuntura externa que, alegadamente, enfrentou a partir de 2011, tendo encetado “uma estratégia de contenção de custos, procurando diminuir custos operacionais”, indicando, desde logo que “negociou a entrega da loja que esteve aberta em Lisboa, no Chiado, tendo alcançado ajustar com a Santa Casa da Misericórdia de Lisboa – que era a senhoria do espaço – um plano de pagamento das rendas em atraso”, espaço no qual tinha investido dinheiro, acabando por não obter qualquer retorno desse investimento, “por fatores completamente alheios à sua vontade” (cfr. artigos 39.º a 41.º da petição inicial). Mais aduziu que “para não perder o mercado lisboeta, foi conseguida a abertura de uma nova loja, em Lisboa (com custos muito inferiores) num pequeno centro comercial (…), pois não podia abandonar aquele mercado que lhe dava alguma sustentabilidade” (cfr. artigo 42.º da petição inicial).

Ora, ficou, efectivamente, provado que em 28.08.2013, foi remetido e-mail por parte da devedora originária, a manifestar a intenção de proceder à entrega da loja do Largo ..., até ao final do mês de setembro de 2013 (cfr. ponto 9) dos factos provados), tendo também ficado assente que o Oponente efectuou planos de pagamento com senhorios (cfr. ponto 21) dos factos provados).

Porém, a entrega da loja que esteve aberta em Lisboa, para além de ter ocorrido após o prazo limite para pagamento voluntário da dívida exequenda referente ao processo de execução fiscal n.º ...00, para cobrança coerciva de IVA do período de 201303, no valor de €23.330,41, que ocorreu em 14.06.2013 (cfr.

ponto 6) dos factos provados), não releva per se para afastar a presunção de culpa na falta de pagamento das dívidas tributárias, o mesmo se dizendo em relação à realização de planos de pagamentos com senhorios. Estas matérias alegadas pelo Oponente não permitem concluir no sentido de que o Oponente não tenha culpa pela não entrega do IVA.

Quanto ao investimento numa loja em Lisboa (cfr. ponto 20) dos factos provados), tal circunstância, para além de não estar delimitada no tempo, também não serve o propósito de comprovar a inexistência de culpa do Oponente pela falta de pagamento das quantias exequendas.

Na verdade, o Oponente continua sem esclarecer ou densificar qual a repercussão que essa circunstância (e outras) tiveram no património da originária devedora a ponto de inviabilizar o pagamento dos créditos tributários em execução. No que concerne à abertura de uma nova loja em Lisboa, com custos inferiores, tal alegação não se encontra minimamente circunstanciada temporalmente, nem os custos estão identificados/concretizados.

Note-se que não basta uma generalização vaga e sem delimitação concreta, quer no tempo quer nos actos empreendidos, precisamente porque as dívidas também foram incumpridas num período concreto e num montante determinado, pelo que a tentativa de afastar a culpa com base em argumentos imprecisos denota uma ligeireza probatória injustificada, que não pode deixar de ser votada ao fracasso.

Continuando a perscrutar o teor da petição inicial, verifica-se que o Oponente também invocou que “em meados de 2014, a administração do condomínio do Centro Comercial ..., no ... – ..., determinou encerrar o 1º piso do centro comercial onde a empresa devedora originária mantinha uma loja, o que determinou o respectivo encerramento e mais quebra no volume de vendas” (cfr. artigo 44.º da petição inicial).

Tal encerramento foi confirmado pelas testemunhas «BB» e «CC» arroladas (ponto 23) dos factos provados). Porém, a alegação da existência de quebra no volume de vendas não é um facto, mas uma conclusão a extrair de factos concretos consubstanciados nos dados contabilísticos da empresa, os quais não foram alegados pelo Oponente. Acresce dizer que o encerramento da loja localizada no Centro Comercial ..., no ..., e o impacto que teve na sociedade originária, por se reportar a momento que o Oponente alega ter ocorrido em meados de 2014, isto é, temporalmente posterior ao que importava comprovar, não é relevante, nem apto a afirmar o afastamento da culpa do Oponente na falta de pagamento do IVA.

Prosseguiu o Oponente, referindo que “a enorme hecatombe nas vendas da empresa determinou também o atraso no pagamento dos salários, tendo o oponente procurado sempre honrar os seus compromissos com os seus colaboradores em todas as lojas (…)” (cfr. artigo 45.º da petição inicial).

Esta afirmação faz crer que parte dos meios financeiros que teria os terá canalizado para pagamentos aos seus trabalhadores, indicando a escolha pela opção de tentar manter a sociedade em funcionamento, tendo em vista conseguir obter receitas.

Ora, conforme jurisprudência firme e reiterada, não se encontra na disposição dos sujeitos passivos de imposto a possibilidade de optar entre a entrega do IVA ao Estado e o pagamento de montantes incorridos pelo exercício ou para a manutenção da atividade da empresa Invocou, também, que procurou renegociar dívidas com fornecedores, juntando, para o efeito, um documento datado de 07.08.2014, e que renegociou dívidas da sociedade com a banca para conseguir financiamento, tendo apresentado um documento datado de 03.05.

2014 dirigido ao Banco 2... (cfr. artigos 46.º e 47.º da petição inicial). Tais factos foram considerados documentalmente comprovados (cfr. pontos 22) e 11) dos factos provados). Não obstante, importa não esquecer que estamos perante dívidas de IVA cujos prazos limites de pagamento ocorreram em 14.06.2013 e 11.12.2013 (cfr. pontos 6) e 10) dos factos provados), pelo que tais actuações ocorreram em momento posterior a terem surgido as dívidas aqui em causa, o que torna inviável qualquer apreciação sobre o seu desempenho enquanto gerente da sociedade devedora originária no período de tais acontecimentos.

O Oponente afirmou, ainda, que injectou dinheiro seu na empresa, em prejuízo do seu património, porém, tal matéria alegada e dada como assente no probatório (cfr. ponto 18) dos factos provados), não permite concluir no sentido de que o Oponente não tenha culpa na falta de entrega oportuna, nos cofres do Estado, do IVA, e era esta falta de culpa que importava demonstrar, nos termos previstos na alínea b), do n.º 1 do artigo 24.º da LGT.

Continuam, pois, a desconhecer-se as concretas razões que, afinal, obstaram ao pagamento da dívida exequenda.

Vem também alegado e dado como assente que o Oponente solicitou pagamento em prestações à Fazenda Pública, mas por referência ao processo de execução fiscal n.º ...00, para cobrança coerciva de IVA do período de 201303, no valor de €23.330,41, (cfr. pontos 6) e 7) dos factos provados), e que este emitiu cheque do Banco 1..., S.A. à ordem de “I.G.C.P”, no valor de €4.106,45, para pagamento de IVA referente ao período 201206 (cfr. ponto 4) dos factos provados).

Porém, insista-se que o Oponente continua sem explicar minimamente porque razão não fez oportuna entrega ao Estado das importâncias de IVA aqui em causa, relativas aos períodos de 201303 e 201309.

Foi igualmente invocado pelo Oponente, na sua petição inicial, e dado como provado (cfr. pontos 24) e 25) dos factos provados), que trabalhava aos fins de semana, e que entregava pessoalmente mercadorias nas lojas, mas, uma vez mais, tal não é bastante, para ilidir a presunção de culpa que recai sobre o Oponente, porquanto não se mostra estabelecido um nexo de causalidade entre a falta de pagamento do imposto e a factualidade alegada.

Afirmou o Oponente que “em finais de 2014, muito embora, bem ou mal, a empresa fosse cumprindo com planos de pagamento de dívidas fiscais, a AT determinou penhorar as contas bancárias da empresa devedora originária, o que bloqueou toda a sua actividade e foi a gota de água para a vida pessoal do aqui oponente” (cfr. artigos 67.º e 68.º da petição inicial). Referiu que a penhora dos saldos determinou o incumprimento com entidades bancárias, obrigou a que tivessem de desligar os terminais ATM das lojas, o que conduziu a mais quebras de vendas, vendo-se sem condições para cumprir as obrigações da empresa, face à identificada penhora, vendo-se sem possibilidade de pagar salários e continuar a contar com todas as funcionárias (cfr. artigos 73.º a 75.º). Acabou, assim, por promover e convocar uma assembleia de sociedade, no âmbito da qual defendeu que a mesma se apresentasse à insolvência, o que veio a ser deliberado pelos acionistas (artigo 79.º da petição inicial).

Posto isto refira-se, primeiramente, que resultou provado que foram penhoradas as contas bancárias da sociedade devedora originária (cfr. ponto 26) dos factos provados), porém pretende o aqui Oponente reverter a seu favor os efeitos da penhora efetuada pela Fazenda Pública, como se tivesse sido a Fazenda Pública a impedir que a sociedade auferisse proveitos, argumentação que, de todo, não merece acolhimento, pois as penhoras efetuadas

noutros processos de execução fiscal respeitam a obrigações assumidas e não cumpridas atempadamente pela executada originária, não podendo constituir motivo para o gestor não pagar as dívidas revertidas, caso contrário nunca haveria acumulação de dívidas fiscais.

Ademais, carece de relevo o aduzido, pela elementar razão de que o Oponente alegou que tal penhora ocorreu em 2014, e estão em causa nestes autos, relembre-se, uma vez mais, dívidas de IVA dos períodos de 201303 e 201309, com datas limite de pagamento em 14.06.2013 e 11.12.2013 - cfr. pontos 6) e 10) dos factos provados.

Quanto à afirmação constante da petição inicial de que o Oponente se viu na impossibilidade de pagar salários e continuar a contar com todas as funcionárias, tal inculca, efetivamente, a ideia de que o Oponente fez uma opção conscienciosa de pagamento dos salários aos seus colaboradores, em detrimento do pagamento das dívidas, ora objeto de cobrança coerciva.

Como doutrinado no aresto do Tribunal Central Administrativo Norte (TCAN), prolatado no âmbito do processo n.º 01309/11, de 11.03.2021, resultando demonstrado que o gerente “terá optado por dar prioridade ao pagamento aos trabalhadores, em detrimento da Administração Tributária, (…) se orientou verbas para outros fins, como parece tê-lo realizado, em vez de assegurar os seus compromissos fiscais, jamais conseguirá provar a sua falta de culpa como gestor”.

Ademais, não obstante a apresentação da sociedade à insolvência, considera o Tribunal que tal actuação não se mostra suficiente para que se possa decidir pela inexistência de culpa do Oponente pela falta de pagamento da quantia exequenda, tanto mais que a insolvência só foi declarada em 18.12.2015 (cfr. ponto 14) dos factos provados), quando o Oponente veio alegar que a sociedade devedora originária se encontrava a atravessar uma difícil situação económica desde o ano de 2011 e as dívidas em causa se reportam ao período de 201303 – 201309, com data limite de pagamento voluntário situada em 14/06/2013 e em 11/12/2013 (cfr. pontos 6) e 10) dos factos provados), na medida em que revela que o Oponente protelou indevidamente uma situação de incumprimento para com a Autoridade Tributária.

(…)

Na medida dos preceitos legais aqui enunciados, o Oponente devia, pois, ter-se apresentado à insolvência, no momento adequado, cujo dever lhe incumbia, nos termos dos aludidos artigos 18.º, n.ºs 1 e 3, 19.º e 20.º, n.º 1, alínea g), todos do CIRE.

(…)

Atendendo a que o mecanismo a que obedece o IVA arrecadado e entregue por terceiros não é receita própria da sociedade, havendo a obrigação de ser entregue ao Estado, não se vislumbra como pudesse o gerente, aqui Oponente, ilidir a presunção de culpa e demonstrar não lhe ser imputável a falta de pagamento do imposto somente com fundamento na crise generalizada e profunda que se abateu no sector têxtil em que a sociedade actuava, com alusão a atuações e/ou ocorrências não circunstanciadas no tempo, ou então sucedidas após o prazo limite de pagamento voluntário do IVA, ou com considerações vagas e genéricas e de meras constatações, de que toda a conjetura conduziu a sociedade para a situação de não conseguir solver os seus compromissos fiscais em prazo, pelo que o gerente não tem culpa.

Tratando-se de dívidas de IVA, incumbia ao Oponente alegar e provar, desde logo, que a sociedade devedora originária não arrecadou, não chegou a dispor do montante de imposto que não entregou, ou, se o arrecadou, então que circunstâncias muito excecionais justificaram a sua falta de entrega nos cofres do Estado (não valendo, para afastar a culpa uma eventual afirmação genérica de que se acorreu a outras despesas em detrimento do credor tributário, por mais determinantes que fossem para a sobrevivência da sociedade).

(…)

Ademais, importa não olvidar que estamos perante dívidas de 2013, e não obstante não terem sido efetuados os pagamentos das dívidas exequendas, a sociedade continuou a laborar até 2015 e, aparentemente, terão sido cumpridas as obrigações para com os seus trabalhadores – ou, pelo menos parte deles –, o que revela que o Oponente podia e devia ter efetuado o pagamento do IVA, só não o tendo feito por ter dado prioridade a outros credores, ou para acorrer a outras despesas aptas a manter a empresa em funcionamento, numa atitude de arbítrio que não estava na sua disponibilidade.

Pelo que, não tendo o Oponente produzido alegação circunstanciada, apta e a tanto direcionada, não logra o afastamento da presunção de culpa pela não entrega do IVA em execução no processo contra si revertido, respondendo ao abrigo da alínea b) do artigo 24.º, n.º 1, da LGT, em relação à dívida exequenda. (…)”

Vejamos, então, como pretende o Recorrente, se a prova produzida nos presentes autos permite concluir que o Oponente não teve culpa pela falta de entrega do IVA respeitante ao período de 201303 e de 201309.

Como se alerta na sentença recorrida, no caso especial do IVA, bem como nos impostos retidos na fonte, a falta da sua entrega ganha particular gravidade, na medida em que se trata de impostos que traduzem um fluxo monetário na empresa que, ao não serem entregues nos cofres do Estado, estão a ser «desviados» do seu destino legal único, em proveito de «objectivos» alheios à sua finalidade.

Quando o gestor procede ao «desvio» da destinação das verbas recebidas (estamos a falar do IVA) não pode, assim, deixar de indiciar um comportamento censurável. E quanto mais censurável é o comportamento indiciado, mais esforço se exige na demonstração de factos positivos bastantes que contrariem aqueles indícios, sob pena de não afastar a presunção de culpa que a lei lhe atribui.

Como escreve Saldanha Sanches, «(…) No caso do IVA, a existência desse fluxo financeiro cria um forte indício de comportamento censurável que só em casos muito particulares pode ser objecto de uma demonstração de ausência de culpa por parte dos particulares. É uma demonstração difícil, mas não impossível, uma vez que a empresa não é o fiel depositário da quantia cobrada. Embora tenha o dever de entregar as quantias cobradas na aplicação do IVA no prazo previsto pela lei, a empresa pode considerá-las como uma receita normal, cabendo-lhe a devida diligência para que o pagamento seja feito. Pode haver justificação, pela verificação de um facto imprevisto e razoavelmente imprevisível, para que a entrega se não tenha verificado» (cfr. Manual de Direito Fiscal, Coimbra Editora, 3ª edição, pp. 274).

Na sua alegação, o Recorrente pretende transmitir a ideia que sempre envidou todos os esforços para pagar todas as dívidas fiscais. Todavia, no artigo 92.º da petição inicial, invocou o seguinte: “Encetando esforços e adoptando medidas destinadas a reverter a situação de crise e preservar o negócio e património da empresa, de modo a evitar que este se tornasse insuficiente para pagar as dívidas fiscais.”

Portanto, como se enfatiza na sentença recorrida, a prioridade na administração da sociedade terá sido mantê-la em funcionamento, pois, na óptica do Recorrente, somente assim estaria, depois, apta a pagar dívidas fiscais.

A verdade é que perante o estrangulamento financeiro da empresa, o seu gestor terá que efectuar opções e essas escolhas deveriam ter passado por priorizar as entregas do imposto ao Estado, sob pena de jamais conseguir demonstrar que essa falta de entrega no momento devido não lhe é imputável.

Mais, dir-se-á que, protelando-se por tantos anos a alegada situação deficitária da sociedade, impunha-se que o Oponente requeresse a insolvência; ao não o fazer, esta circunstância, de per si, integra a noção de culpa grave nos termos do artigo 186.º, n.º 3, alínea a) do Código da Insolvência e da Recuperação de Empresas, a que corresponde uma presunção juris tantum.

Face à matéria de facto que foi alegada pelo Oponente e que foi dada como assente pelo Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto, apenas poderíamos concluir, quando muito, que o Oponente não tem culpa pela actual situação de insuficiência patrimonial da empresa para responder pelas dívidas exequendas; mas já nada nos permite concluir no sentido de que o Oponente não tenha culpa pela não entrega em tempo oportuno do IVA. Ou seja, a prova feita nos autos apenas poderá servir a demonstração da falta de culpa na diminuição do património e já não a demonstração da falta de culpa pelo não pagamento do IVA especificamente até 14/06/2013 e até 11/12/2013.

Ora, nos autos não há sequer prova de que a sociedade originária devedora não tivesse os meios necessários para proceder oportunamente à entrega do IVA em cobrança coerciva ou de que, não os tendo nessa ocasião, essa falta não fosse devida a qualquer actuação ou omissão imputável ao Oponente.

Salientamos que percorrendo tudo o que foi invocado na petição de oposição, não se aponta qualquer razão para a não entrega do IVA. Toda a alegação do Oponente vai no sentido de demonstrar que não foi por culpa sua que o património da devedora originária se tornou insuficiente, de como foi um gestor empreendedor, zeloso e de como imprimiu grande esforço, inclusivamente com verbas do seu património pessoal, no sentido de superar as dificuldades económicas e financeiras da sociedade.

Note-se inexistir qualquer alegação no sentido de não ter ocorrido o recebimento do IVA dos clientes. De qualquer modo, embora tal não justifique que o mesmo não haja de ser entregue ao Estado (ao sujeito passivo de IVA compete, em conformidade com o Código daquele imposto, entregar o IVA resultante da diferença entre o imposto liquidado e o imposto dedutível, independentemente de o ter recebido ou não do cliente), é facto que pode e deve ser ponderado na avaliação da culpa do gerente pela falta de entrega do imposto ao Estado, designadamente se puder estabelecer-se uma conexão entre a falta de fundos da empresa e o não recebimento dos clientes. O que significa que, em princípio, o montante correspondente ao imposto a entregar ao Estado terá entrado na sociedade.

E, se assim foi, por certo apenas circunstâncias muito excepcionais poderiam justificar por que a sociedade não efectuou a entrega desse montante ao Estado e, assim, permitir que o Oponente, como gerente da sociedade, afastasse a presunção de culpa por essa falta de entrega.

Mas, ainda que a sociedade originária devedora não tenha recebido dos seus clientes o IVA que havia de entregar ao Estado em 14/06/2013 e em 11/12/2013, tal não determinaria, por si só, o afastamento da culpa do Oponente pela falta de entrega do imposto. Para tanto, sempre haveria que provar-se factualidade que permitisse a conclusão de que a sociedade não tinha os fundos necessários à entrega do imposto e que o Oponente nenhuma responsabilidade tinha nessa situação – cfr., neste mesmo sentido, o Acórdão do TCAN, de 29/10/2009, proferido no âmbito do processo n.º 00228/07.2BEBRG.

Concluímos, pois, que não há nos autos prova alguma de que a falta de pagamento das dívidas de IVA ora em cobrança coerciva não seja imputável ao Oponente. Nada se demonstrando no sentido de afastar a culpa do Oponente pela não entrega do IVA, deve ele responder pelas mesmas ao abrigo da alínea b) do artigo 24.º, n.º 1, da LGT.

Sendo assim, como é, tem de acompanhar-se a decisão recorrida quando conclui estar demonstrada a culpa do ora Recorrente na insuficiência do património da executada originária para a satisfação das dívidas tributárias revertidas, sendo que, por outro lado, na presente oposição, o oponente não conseguiu pôr em causa tal presunção, pelo que improcede a alegação da ilegitimidade do Recorrente para a execução fiscal.

Neste domínio, cabe ter presente que a culpa se traduz na falta do cumprimento diligente das obrigações a que o ora Recorrente estava adstrito por força das suas funções de gerente da devedora originária. Insistimos, nada se demonstrando no sentido de afastar a culpa do Oponente pelo não pagamento do imposto, deve ele responder pelas dívidas ao abrigo da alínea b) do artigo 24.º, n.º 1, da LGT.

Daí que, na improcedência das conclusões da alegação do Recorrente, se impõe, nos termos acima expostos, confirmar a decisão aqui sindicada, com todas as legais consequências.

Pelo exposto, urge negar provimento ao recurso e manter a sentença recorrida na ordem jurídica.

Conclusões/Sumário

I - No domínio da vigência da LGT, para afastar a responsabilidade subsidiária pelas dívidas de impostos cujo termo do prazo para pagamento ou entrega terminou durante o período da sua administração, é necessária a demonstração de que não é imputável aos gerentes ou administradores das sociedades a falta de pagamento ou de entrega do imposto (artigo 24.º, n.º 1, alínea b), da LGT).

II - Assim, sendo as dívidas provenientes de IVA, ao gerente que exercia funções na data em que deveria ter sido entregue o imposto não basta, em sede de oposição à execução fiscal, alegar que a empresa atravessava dificuldades económicas provocadas por motivos exógenos, que ele se esforçou por ultrapassar, e que foi um gestor diligente.

III - Haverá, isso sim, que demonstrar que a falta desse pagamento não lhe foi imputável, o que passa pela demonstração da falta de fundos da sociedade originária devedora para efectuar o pagamento e que tal falta se não deve a qualquer omissão ou comportamento censuráveis do gestor.

IV - A dúvida relativamente à verificação da culpa dos gestores, pela falta de pagamento dos impostos cujo pagamento ou entrega devesse ter sido feito durante o período em que exerceram funções de gestão, sempre terá de ser valorada contra o oponente.

IV. Decisão

Em face do exposto, acordam, em conferência, os juízes da Subsecção de Execução Fiscal e de Recursos Contraordenacionais da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte, em negar provimento ao recurso.

Custas a cargo do Recorrente, sem prejuízo do apoio judiciário que lhe foi concedido, na modalidade de dispensa do pagamento da taxa de justiça e demais encargos com o processo.

Porto, 23 de Outubro de 2025

[Ana Patrocínio]

[Vítor Salazar Unas]

[Cláudia Almeida]