Processo 080/21.5BELRS

Acordam em conferência na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo: 
1. RELATÓRIO

“B..., S.A.”, agora “A..., S.A.”, devidamente identificada nos autos, inconformada, veio interpor recurso jurisdicional da decisão do Tribunal Tributário de Lisboa, datada de 09-04-2025, que no presente processo de IMPUGNAÇÃO julgou improcedente a pretensão pela mesma deduzida na parte relacionada com a liquidação de imposto de selo nº ...26, referente aos meses de Novembro e Dezembro de 2016 no valor de € 18.877,19 acrescida dos juros compensatórios.

Formulou nas respectivas alegações, as seguintes conclusões que se reproduzem:

“ (…)

I. Questões decidendae

i. O presente recurso tem por objeto a sentença do Tribunal a quo que julgou improcedente a impugnação judicial interposta com o propósito de obter a anulação da liquidação adicional do IS), do período outubro, novembro e dezembro de 2016, com o n.º ...26, consubstanciada no documento n.º 2020 00007378496, no montante total a pagar de € 32.643,22, emitida pela AT, no âmbito do procedimento de inspeção tributária credenciada pela Ordem de Serviço n.º ...92;

ii. A primeira questão decidenda é saber qual o facto tributário subjacente à operação financeira em causa;

iii. A segunda questão decidenda tem natureza subsidiária e coloca-se a questão de saber qual o início da contagem do prazo de caducidade do direito à liquidação (artigo 39º do Código do IS e artigos 45º e 46º, ambos da LGT);

II. Direito

a. O facto tributário em sede de Imposto do Selo

iv. O n.º 1 do artigo 4º do Código do IS não sujeita a tributação em sede de IS todos os factos que apresentem uma conexão com o território;

v. O referido preceito legal seleciona qual o elemento de conexão relevante para efeitos de tributação em território nacional;

vi. E claramente determina que a regra geral é a tributação em território nacional dos factos referidos no n.º 1 que ocorram nesse território;

vii Para os presentes efeitos, a operação financeira aqui em apreço foi subsumida na verba 17.1 da Tabela Geral do IS;

viii A verba 17.1 da Tabela Geral do IS prevê como facto suscetível de tributação em sede de IS a «utilização de crédito»;

ix.A letra da lei não podia ser mais clara.

x. Aliás, se atendermos ao Preâmbulo do Código do IS, que constitui um importante elemento na interpretação das normas jurídicas, verificamos que foi intenção do legislador fiscal que a tributação do crédito recaísse sobre a utilização do crédito e não sobre a sua concessão;

xi. De novo, o preâmbulo do Código do IS também não podia ser mais claro;

xii. Aspetos essenciais que o Tribunal a quo ignorou no seu percurso cognoscitivo;

xiii Assim sendo, de acordo com a norma de incidência espacial ou territorial aqui aplicável (artigo 4º, n.º 1 do Código do IS), só as utilizações de crédito ocorridas em território nacional são tributadas em sede de IS;

xiv. Ora, no caso em apreço, a utilização do crédito verificou-se na esfera da A..., utilizadora do crédito, e, portanto, o facto encontra-se fora do campo de incidência territorial do IS e, por conseguinte, não pode ser objeto de tributação;

xv. Deste modo, podemos concluir que o Tribunal a quo incorreu num erro de julgamento em matéria de Direito (artigo 4º do Código do IS) ao considerar que o facto tributário aqui em apreço consistia na concessão do crédito e, portanto, que a operação financeira em causa se encontra sujeita a tributação em sede de IS em território nacional;

xvi. Consequentemente, deve o presente recurso ser julgado procedente e revogada a sentença do Tribunal a quo, quanto a este aspeto;

xvii. Sem prescindir,

b. A caducidade do direito à liquidação

xviii. Nos termos do n.º 4 do artigo 45º da LGT, o prazo de caducidade do direito de liquidação do IS, enquanto imposto de obrigação única, conta-se a partir da data em que o facto tributário ocorreu;

xix. Caso se entenda que o facto tributário aqui em apreço é a concessão do crédito, o que não se aceita e sem prescindir, então o prazo de caducidade deverá contar-se a partir da data da concessão do crédito;

xx. Apesar de o Contrato em apreço ter sido celebrado apenas em 19 de setembro de 2016, os seus efeitos retroagem a 1 de novembro de 2015, de acordo com a cláusula segunda do referido Contrato;

xxi. Assim, se se concluir que o facto tributário é a concessão do crédito, então o facto tributário verificou-se na data em que se produzem os efeitos do contrato, da concessão do crédito, isto é, a 1 de novembro de 2015;

xxii. Deste modo, podemos concluir que a liquidação adicional de IS de 2016 aqui em apreço deve ser anulada com todas as consequências legais, porquanto padece do vício de violação de Lei por caducidade do direito à liquidação (artigo 45º, ns.º 1 e 4 da LGT e artigo 39º do Código do IS).

xxiii. Consequentemente, deve o presente recurso ser julgado

procedente e revogada a sentença do Tribunal a quo, quanto a este aspeto.

Pedido:

Nestes termos e nos mais de Direito que Vs. Exas. doutamente não deixarão de suprir, deve o presente recurso ser julgado procedente e, por conseguinte, a sentença recorrida deve ser revogada, com todas as consequências legais. Pois só assim se fará inteira e sã

JUSTIÇA!”

A Recorrida Autoridade Tributária e Aduaneira não apresentou contra-alegações.

O Ministério Público junto deste Tribunal emitiu parecer no sentido de ser concedido provimento ao recurso.

Cumpre decidir.

2. DELIMITAÇÃO DO OBJECTO DO RECURSO - QUESTÕES A APRECIAR 
Cumpre apreciar e decidir as questões colocadas pela Recorrente, estando o objecto do recurso delimitado pelas conclusões das respectivas alegações, sendo que a matéria apontada nos autos resume-se, em suma, em analisar o invocado erro de julgamento da decisão recorrida ao considerar que o facto tributário aqui em apreço consistia na concessão do crédito e, portanto, que a operação financeira em causa se encontra sujeita a tributação em sede de IS em território nacional e bem assim a invocada caducidade do direito à liquidação.

3. FUNDAMENTOS 
3.1. DE FACTO

Neste domínio, consta da decisão recorrida o seguinte:

“…

1. A Impugnante é uma sociedade anónima que se encontra registada na base de dados da AT para o exercício da atividade de construção de estradas e pistas de aeroportos, a que corresponde o código CAE 42110, estando enquadrada para efeitos de IRC, no regime geral de determinação do lucro tributável, desde 1989.01.01, e para efeitos de IVA, no regime normal de periodicidade mensal, com efeitos desde 1986.01.01 [cf. Doc. 1 junto com a PI];

2. Em 19.09.2016, a impugnante celebrou com a casa mãe (A..., S.A.) um contrato de linha de crédito com limite máximo de € 40.000.000, podendo ser utilizado quantas vezes necessário desde que não ultrapassasse o limite máximo estabelecido durante a vigência do contrato.

Da cláusula segunda resulta que o contrato tem uma vigência retroativa, com início a 01.11.2015 e, é renovado automaticamente pelo prazo de 1 ano até ao limite de 5 anos [cf. PAT- Anexo I, ao Relatório de Inspeção, a fls. 98 e ss. do SITAF];

3. A Impugnante foi objeto de procedimento de inspeção tributária interna e de âmbito parcial, ao abrigo da Ordem de Serviço n.º ...92, de 30.01.2019, que incidiu sobre o período de 2016, para controlo da situação tributária em sede de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas (IRC), em sede de Imposto sobre o Valor Acrescentado (IVA) e, em sede de Imposto do Selo (IS) [cf. PAT a fls. 98 e ss. do SITAF];

4. Decorrente do procedimento inspetivo, identificado em 3., os serviços de inspeção da AT efetuaram correções em sede de Imposto de Selo - “Cash pooling”, mais concretamente aos meses de outubro, novembro e dezembro de 2016, no montante global de € 28.297,94, apresentando para o efeito a seguinte fundamentação:

“III - DESCRIÇÃO DOS FACTOS E FUNDAMENTOS DAS CORRECÇÕES MERAMENTE ARITMÉTICAS” “Na sequência da ação de inspeção interna efetuada, resultaram as correções que de seguida se relatam para o período de 2016, na esfera do sujeito passivo. III.1. Em sede de Imposto do Selo III.1.1 Correções à liquidação do Imposto do Selo – Cash pooling No âmbito do cruzamento e validação dos dados registados pelo sujeito passivo verificou-se a existência de subcontas da conta “26 – Accionistas/sócios” com saldos devedores de montante bastante significativo, nomeadamente as contas “2666 – C296 – A... SUC. PORTUGAL” e “2666 – C909 - A..., S.A.”. A ênfase emitida pelo revisor oficial de contas relativamente ao exercício de 2016 referia que as dívidas a receber por parte do accionista e outras partes relacionadas era de cerca de 23M€ e que o sujeito passivo era garante solidário por conta de financiamentos do Grupo até ao limite de 15,5M€. Desta forma, foi solicitado ao sujeito passivo os extractos das subcontas 2666 e 2667 com as respetivas identificações de subcontas, bem como os contratos de suporte às operações realizadas com as entidades A... SUC PORTUGAL e A... SA. (…) Relativamente à conta 2666000000 - C909 - A..., S.A. após análise do documento suporte verifica-se que a B... assinou com a casa mãe (A..., S.A.) um contrato de linha de crédito (anexo I), com limite máximo de 40.000.000€ podendo ser utilizado quantas vezes necessário desde que não ultrapassasse o limite máximo estabelecido durante a vigência do contrato. O contrato teve início em 2015 (embora assinado em 2016) e é renovado automaticamente pelo prazo de 1 ano até ao limite de 5 anos. Da análise ao extrato da conta verificou-se que durante o ano de 2016 existiram vários movimentos, quer de amortizações quer de aumento de crédito por parte da A.... Da verificação realizada é possível concluir que esta linha de crédito entre o sujeito passivo e a casa mãe consubstancia-se numa situação de cash pooling. O sistema de cash pooIing traduz-se num serviço financeiro que poderá ser utilizado entre contas bancárias de uma só empresa, ou entre contas bancárias de várias empresas do mesmo grupo, tratando-se da gestão conjunta desses capitais na vertente da rendibilidade do capital. Ou seja, mediante excedentes de tesouraria que existam de forma dispersa em várias contas, e/ou carências de tesouraria noutras contas, poderá proceder-se à sua gestão conjunta e possibilitar a concessão de créditos entre empresas do grupo.

Ora, as operações financeiras, nas quais se inclui a concessão e utilização de crédito a qualquer título, estão sujeitas a Imposto do Selo. De facto, de acordo com o princípio da territorialidade estabelecido pelo n.º 1 do art.º 4.º do Código do Imposto do Selo (CIS) "o imposto do selo incide sobre todos os factos referidos no art.º 1º ocorridos em território Nacional”. Por sua vez o n.°1 do art.º 1 do CIS (incidência objetiva) refere que “O imposto do selo incide sobre todos os atos, contratos, documentos, títulos, livros, papéis, e outros factos previstos na Tabela Geral, incluindo as transmissões gratuitas de bens”.

O Código do Imposto do Selo tributa a "utilização de crédito, sob a forma de fundos, mercadorias e outros valores, em virtude da concessão de crédito a qualquer título, incluindo a cessão de créditos, o factoring e as operações de tesouraria quando envolvam qualquer tipo de financiamento ao cessionário, aderente ou devedor...", de acordo com as taxas referidas no ponto 17.1 da Tabela Geral, anexa ao Código do Imposto do Selo "sobre o respetivo valor em função do prazo". A taxa a aplicar ao cash pooling é a referida na Tabela Geral do Imposto do Selo na verba 17.1.4, ou seja, aplica-se a taxa 0,04% "sobre a média mensal obtida através da soma dos saldos em dívida apurados diariamente, durante o mês, divididos por 30". Assim, a realização do crédito (sob a forma de conta corrente), é uma situação sujeita a Imposto do Selo de acordo com o n.º 1 do art.º 4 do CIS e em que a obrigação do imposto se considera constituída no último dia de cada mês, de acordo com a alínea g) do artº.5 do mesmo diploma. De acordo com o disposto na alínea b) do n.º 1 do artigo 2.º do CIS, são sujeitos passivos do imposto (responsável pela liquidação e entrega do imposto) as “entidades concedentes do crédito e da garantia ou credoras de juros, prémios, comissões e outras contraprestações”. Da consulta ao sistema informático da AT verifica-se que durante o exercício de 2016, a B... não procedeu à entrega de IS relativamente às referidas operações de crédito. O encargo (ónus) do imposto é atribuído ao titular do interesse económico, que, no caso da concessão do crédito, é o utilizador do mesmo, conforme disposto na alínea f) do n.º 3 do artigo 3.º do CIS. Decorre do anteriormente exposto que o saldo da conta do cash pooling poderá apresentar-se devedor ou credor, consoante os excessos de tesouraria ou as necessidades de financiamento do sujeito passivo. A conta 2666000000 - C909 - A..., S.A., apresentou ao longo do exercício de 2016 sempre saldos devedores, correspondendo assim a uma operação financeira de concessão de crédito (disponibilização de fundos), que ocorre em território nacional, conforme extracto de conta resumido, encontrando-se no anexo II a este documento o extrato da conta supra mencionada (…) De acordo com a alínea b) do n. 1 do art.º 2 e dos artigos 23º e 41º do CIS, a liquidação deste imposto e a sua entrega nos cofres do Estado compete à entidade concedente do crédito, neste caso à B..., que não o fez, pelo que foi apurado imposto do selo em falta (anexo III - apuramento do saldo médio de cada mês), no montante de 28.297,94€.(…) Os restantes meses do ano de 2016 não serão objecto de correção dada a sua caducidade nos termos do artigo 39º do CIS e do artigo 45.º da LGT.” [cf. PAT – RIT a fls. 98 e ss. do SITAF];

5. Através do ofício n.º ...89 da Direção de Finanças de Lisboa, datado de 17.09.2020, com o registo CTT n.º ...44..., a ora impugnante foi notificada do projeto de correções do relatório de inspeção, e para querendo exercer o direito de audição no prazo de 15 dias, o que não fez [cf. PAT a fls. 98 e ss. do SITAF];

6. Em 30.10.2020, a AT procedeu à remessa da “notificação” do relatório final de inspeção tributária, através do Ofício n.º ...19, constando do RIT o apuramento do imposto devido distribuído pelos meses de outubro, novembro e dezembro/2016, como se enuncia:

[cf. Doc. 2 junto com a PI e PAT e fls. 98 e ss. do SITAF]; 
7. Em 10.11.2020, foi emitida a liquidação adicional referente a retenções na fonte de Imposto de Selo n.º ...26, no valor total de € 28.297,94 e respetiva liquidação de juros compensatórios no montante de € 4.345,28, das quais resultou a pagar o total de € 32.643,22, conforme nota de cobrança n.º ...96, com data limite de pagamento de 2020.12.28 [cf. Doc. 1 junto com a PI];

8. Em 11.11.2020, por via eletrónica, foi remetida à impugnante a “notificação eletrónica” da demonstração da liquidação do imposto do selo e das respetivas liquidações de juros compensatórios [cf. Doc. 4 junto com a contestação];

9. Em 28.12.2020, a impugnante procedeu ao pagamento do imposto de selo e acrescidos [cf. Doc. 5 junto com a contestação];

10. Em 15.01.2021, é remetida a este Tribunal, pelo SITAF, a PI que consubstancia a presente impugnação [cf. fls. 1 e ss. do SITAF].

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IV. 2- DOS FACTOS NÃO PROVADOS 
Inexistem factos relevantes para a decisão que importe destacar como não provados.

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IV. 3 - MOTIVAÇÃO 
A decisão da matéria de facto fundou-se na análise crítica de toda a prova produzida nos autos, designadamente nos documentos juntos aos autos pelas partes e no relatório de inspeção tributária, conforme referido em cada alínea do probatório, bem como na posição expressa pelas partes.”

«»

3.2. DE DIREITO 
Assente a factualidade apurada cumpre, então, entrar na análise da realidade em equação nos autos, sendo que a este Tribunal está cometida a tarefa de analisar o invocado erro de julgamento da decisão recorrida ao considerar que o facto tributário aqui em apreço consistia na concessão do crédito e, portanto, que a operação financeira em causa se encontra sujeita a tributação em sede de IS em território nacional e bem assim a invocada caducidade do direito à liquidação.

Nas suas alegações, a Recorrente aponta que o art. 4º nº 1 do IS não sujeita a tributação em sede de IS todos os factos que apresentem uma conexão com o território, referindo qual o elemento de conexão relevante para efeitos de tributação em território nacional e determinando que a regra geral é a tributação em território nacional dos factos referidos no n.º 1 que ocorram nesse território, sendo que, para os presentes efeitos, a operação financeira aqui em apreço foi subsumida na verba 17.1 da Tabela Geral do IS, que prevê como facto susceptível de tributação em sede de IS a «utilização de crédito».

Assim, de acordo com a norma de incidência espacial ou territorial aqui aplicável (artigo 4º, n.º 1 do Código do IS), só as utilizações de crédito ocorridas em território nacional são tributadas em sede de IS e, no caso em apreço, a utilização do crédito verificou-se na esfera da A..., utilizadora do crédito, e, portanto, o facto encontra-se fora do campo de incidência territorial do IS e, por conseguinte, não pode ser objecto de tributação.

Que dizer?

De acordo com o princípio da territorialidade instituído pelo n.º 1 do artigo 4.º do Código do Imposto do Selo (CIS), o Imposto do Selo incide sobre todos os factos referidos no artigo 1.º do mesmo código, ocorridos em território nacional.

Por sua vez, o n.º 1 do artigo 1.º do CIS refere que “o imposto do selo incide sobre todos os atos, contratos, documentos, títulos, papéis, e outros factos ou situações jurídicas previstos na Tabela Geral, incluindo as transmissões gratuitas de bens.”

Do descrito anteriormente constatamos que, por remissão do artigo 1.º do CIS para a Tabela Geral do Imposto do Selo (TGIS), todos os factos previstos na referida tabela, que tenham ocorrido em território nacional estão sujeitos a Imposto do Selo.

Da leitura da verba 17 da TGIS constata-se que, “Sob epígrafe

“operações financeiras”, incluem-se no âmbito da incidência do imposto de selo a concessão de crédito, qualquer que seja a natureza da entidade concedente e do utilizador, a par de um conjunto de operações financeiras, de que resultem juros e comissões, que apenas ficam sujeitas a tributação em imposto de selo se forem realizadas por instituições de crédito, sociedades financeiras, outras entidades a ela legalmente equiparadas e quaisquer outras instituições financeiras”.

No caso dos autos, é ponto assente que em 19.09.2016, a impugnante celebrou com a casa mãe (A..., S.A.) um contrato de linha de crédito com limite máximo de € 40.000.000, podendo ser utilizado quantas vezes necessário desde que não ultrapassasse o limite máximo estabelecido durante a vigência do contrato. Da cláusula segunda resulta que o contrato tem uma vigência retroactiva, com início a 01.11.2015 e, é renovado automaticamente pelo prazo de 1 ano até ao limite de 5 anos.

Pois bem, é sabido que, em função das necessidades, a casa mãe pode obter fundos junto de outra ou outras sociedades, que podem resultar de excedentes de tesouraria de outras empresas ou do recurso a crédito negociado de forma global, sendo que, no caso, não existe sequer intermediação bancária no sentido financeiro, ainda que os fundos estejam depositados em Instituição de crédito, a qual realiza transferências por ordem genérica das diversas entidades envolvidas no acordo em apreço.

Assim, a relação jurídica estabelece-se necessariamente entre a entidade devedora e credora do capital e juros, traduzindo financiamentos obtidos/concedidos, verificando-se, assim, a utilização/concessão de crédito, sendo devidos os juros calculados em de taxas e outras condições definidas no âmbito do contrato estabelecido pelas partes.

Deste modo, podemos dizer que as operações de tesouraria realizadas por uma determinada empresa constituem todas as operações de crédito por ela concedidas, qualquer que seja a forma que essa concessão adopte (empréstimos, adiantamentos em conta corrente, adiantamentos de tesouraria, etc.) e qualquer que seja o respectivo prazo.

Ora, a transferência de valores do sujeito passivo para a casa mãe corresponde a financiamento concedido pelo sujeito passivo a essa entidade, já que se tratam de operações financeiras de concessão de crédito sob a forma de disponibilização de fundos no âmbito de linha de crédito contratada.

Uma vez que estamos em presença de uma concessão e utilização de crédito, temos a B..., sujeito passivo nos termos da alínea b) do n.º 1 do artigo 2º do CIS com sede em Portugal, como entidade mutuante (concedente) e a A..., como entidade mutuária (utilizadora), pelo que a realização do crédito (disponibilização dos fundos) ocorre em território nacional, tratando-se assim de uma operação sujeita a Imposto do Selo, de acordo com o

princípio da territorialidade instituído no referido n.º 1 do artigo 4.º do CIS, sendo tributada pelas taxas previstas na verba 17.1, competindo ao sujeito passivo a liquidação e entrega nos cofres do Estado do Imposto nos termos dos artigos 23.º e 41 .º, ambos do CIS.

Na verdade, o imposto sobre a utilização de crédito previsto na referida verba 17.1. da TGIS incide sobre todas as operações de natureza financeira, realizadas por qualquer entidade, e a qualquer título, de que resulte a disponibilização de crédito sob a forma de fundos, mercadorias e outros valores, abrangendo na sua incidência, além do mais, os actos de tomada de fundos disponibilizados em território nacional a entidades aqui não domiciliadas.

Tal como se refere no Acórdão deste Supremo Tribunal de 28-11-2018, Proc. nº 06/11.4BESNT 0436/16, www.dgsi.pt, a que alude a sentença recorrida, “… Com esta verba do IS pretende-se tributar as transferências de saldos entre a impugnante, enquanto empresa nacional, e a entidade centralizadora, sedeada na Suécia, devendo tais transferências de saldos ser qualificadas como financiamentos concedidos também para efeitos do disposto no artigo 4º, n.º 1 do CIS. Portanto, no caso concreto, incumbiria à impugnante a liquidação do imposto de selo, na qualidade de concedente do crédito, que seguidamente o deveria debitar à A’………… não residente.

E tais transferências de saldos, tanto são tributadas quando ocorrem entre empresas nacionais, entre empresas de estados-membros ou até entre empresas de estados-membros e de países terceiros, aplicando-se sempre as normas constantes dos artigos 1º. n º 1, 2º, b), 3º, n.º 1, f), 4º, n.º 1, 23º, n.º 1, 41º e 44º, todos do CIS.

Nesta medida, não se vislumbra que sejam ofendidas as normas do artigo 63º do TFUE e 40º do Acordo EEE, que consagram a livre circulação de capitais, uma vez que estas normas relativas ao IS são aplicadas indistintamente a todas as operações económicas legalmente previstas, sem discriminação em função da nacionalidade ou do território, quando duas empresas operem nas mesmas condições e sujeitas aos mesmos acordos que a impugnante e a A’………., em sentido coincidente, onde se decidiu que o direito da União era ofendido por haver um tratamento diferente em razão do território, pode ver-se o acórdão do TJUE proferido no processo n.º C-439/97.

Efectivamente a operação de transferência de capitais realizada entre a impugnante e a dita A’…………, e ao contrário do que defende a impugnante, tem que ser necessariamente subsumida ao disposto no artigo 4º, n.º 1 do CIS e respectiva verba 17.1.4 da TGIS, desde logo porque tem que ser qualificada como uma operação de crédito com contrapartida, isto é, remunerada por via do pagamento dos juros calculados a uma taxa acordada entre as partes e durante o período de tempo de duração da cedência do capital. E sempre que haja a utilização desse mesmo capital por parte da A’……….. - crédito utilizado - ocorre a possibilidade de tributação ao abrigo das normas respeitantes ao CIS e à TGIS atrás indicadas. …”.

Diga-se ainda que a insistência da Recorrente em relação ao exposto na verba 17.1 da Tabela Geral do IS, que prevê como facto susceptível de tributação em sede de IS a “utilização de crédito” não se revela decisiva, na medida em que, como já se disse, o imposto sobre a utilização de crédito previsto na referida verba 17.1. da TGIS incide sobre todas as operações de natureza financeira, realizadas por qualquer entidade, e a qualquer título, de que resulte a disponibilização de crédito sob a forma de fundos, mercadorias e outros valores, abrangendo na sua incidência, além do mais, os actos de tomada de fundos

disponibilizados em território nacional a entidades aqui não domiciliadas, sendo que é a operação financeira descrita o objecto de incidência no âmbito de todas as situações previstas na verba 17 da TGIS, o que significa que a operação descrita dos autos não pode ser desligada desta realidade, o que impõe a conclusão afirmada no sentido de que, uma vez que estamos em presença de uma concessão e utilização de crédito, em que surge a Impugnante, sujeito passivo nos termos da alínea b) do n.º 1 do artigo 2º do CIS com sede em Portugal, como entidade mutuante (concedente) e a A..., como entidade mutuária (utilizadora), a realização do crédito (disponibilização dos fundos) ocorre em território nacional, tratando-se assim de uma operação sujeita a Imposto do Selo, de acordo com o princípio da territorialidade instituído no referido n.º 1 do artigo 4.º do CIS, sendo tributada nos termos já apontados, o que implica a improcedência do recurso nesta parte.

A Recorrente refere ainda que nos termos do n.º 4 do artigo 45º da LGT, o prazo de caducidade do direito de liquidação do IS, enquanto imposto de obrigação única, conta-se a partir da data em que o facto tributário ocorreu, de modo que, caso se entenda que o facto tributário aqui em apreço é a concessão do crédito, então o prazo de caducidade deverá contar-se a partir da data da concessão do crédito, sendo que, apesar de o contrato em apreço ter sido celebrado apenas em 19 de setembro de 2016, os seus efeitos retroagem a 1 de novembro de 2015, de acordo com a cláusula segunda do referido contrato, ou seja, o facto tributário verificou-se na data em que se produzem os efeitos do contrato, da concessão do crédito, isto é, a 1 de novembro de 2015, pelo que, a liquidação adicional de IS de 2016 aqui em apreço deve ser anulada com todas as consequências legais, porquanto padece do vício de violação de Lei por caducidade do direito à liquidação (artigo 45º, ns.º 1 e 4 da LGT e artigo 39º do Código do IS).

Neste domínio, o art. 45º nº 1 da LGT aponta que “O direito de liquidar os tributos caduca se a liquidação não for validamente notificada ao contribuinte no prazo de quatro anos, quando a lei não fixar outro.”, referindo o seu nº 4 que “O prazo de caducidade conta-se, nos impostos periódicos, a partir do termo do ano em que se verificou o facto tributário e, nos impostos de obrigação única, a partir da data em que o facto tributário ocorreu, excepto no imposto sobre o valor acrescentado e nos impostos sobre o rendimento quando a tributação seja efectuada por retenção na fonte a título definitivo, caso em que aquele prazo se conta a partir do início do ano civil seguinte àquele em que se verificou, respectivamente, a exigibilidade do imposto ou o facto tributário.”.

Nesta altura, a situação em análise nos autos prende-se apenas com a liquidação ...16 referente aos meses de Novembro e Dezembro.

Ora, estando em causa operações de natureza financeira, realizadas por qualquer entidade, e a qualquer título, de que resulte a disponibilização de crédito sob a forma de fundos, mercadorias e outros valores, abrangendo na sua incidência, além do mais, os actos de tomada de fundos disponibilizados em território nacional a entidades aqui não domiciliadas, incidindo, in casu, sobre a média mensal obtida através da soma dos saldos em dívida apurados diariamente, durante o mês, divididos por 30, temos de acompanhar o decidido no que respeita aos meses de Novembro e Dezembro de 2016, pois que, com referência aos valores disponibilizados no período indicado, resultando dos autos que a impugnante foi notificada em 11.11.2020, o prazo de caducidade do direito à liquidação ainda não estava esgotado, não podendo proceder a alegação da Recorrente nesta sede, dado que, neste âmbito, o que releva são os vários momentos em que foram disponibilizadas verbas no âmbito da linha de crédito contratada, situação que, nesta altura, tem um verdadeiro efeito de implosão no que concerne ao presente recurso.

4. DECISÃO 
Nestes termos, acordam em conferência os juízes da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal, de harmonia com os poderes conferidos pelo art. 202.º da Constituição da República Portuguesa, em negar provimento ao recurso jurisdicional interposto pela Recorrente, mantendo-se a decisão judicial recorrida.

Custas pela Recorrente.

Notifique-se. D.N..

Lisboa, 3 de Dezembro de 2025 - Pedro Nuno Pinto Vergueiro (relator) - Jorge Cortês - Paula Fernanda Cadilhe Ribeiro.