Acordam os juízes da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo: A……………, melhor identificado nos autos supra referenciados, não se conformando com o douto Acórdão proferido pelo Tribunal Central Administrativo Norte, do mesmo pretende interpor recurso de revista contemplado no art.º 150º do CPTA, para o Supremo Tribunal Administrativo - Contencioso Tributário, que, deverá ter subida imediata e nos próprios autos e com efeito suspensivo. Alegou, tendo concluído: Portanto, a resposta à questão jurídica em causa é que não basta a insuficiência e a inexatidão de elementos contabilísticos para se poder recorrer aos métodos indiciários/avaliação indireta pois é também necessário que a AT demonstre especificadamente que não é possível determinar o rendimento real com recurso à avaliação direta. Assim, não referindo a AT o motivo por que está impossibilitada de apurar a matéria tributável por métodos diretos, não está legitimada a lançar mão dos métodos indiciários/indiretos. Falta, portanto, um pressuposto essencial ao ato tributário impugnado, exigido pela lei e pela jurisprudência, para que a AT possa recorrer aos métodos indiciários, pois a AT não demonstrou especificadamente, que não fosse ainda possível determinar o rendimento real do impugnante com recurso à avaliação direta. (nomeadamente artigo 38º nº 2 do CIRS e no artigo 81º do CPT). À cautela, e para o caso de o recurso anterior não ser admitido, interpôs outro recurso de revista, tendo concluído: A) Portanto, a resposta à questão jurídica em causa é que não basta a insuficiência e a inexatidão de elementos contabilísticos para se poder recorrer aos métodos indiciários/avaliação indireta pois é também necessário que a AT demonstre especificadamente que não é possível determinar o rendimento real com recurso à avaliação direta. Assim, não referindo a AT o motivo por que está impossibilitada de apurar a matéria tributável por métodos diretos, não está legitimada a lançar mão dos métodos indiciários/indiretos. Falta, portanto, um pressuposto essencial ao ato tributário impugnado, exigido pela lei e pela jurisprudência, para que a AT possa recorrer aos métodos indiciários, pois a AT não demonstrou especificadamente, que não fosse ainda possível determinar o rendimento real do impugnante com recurso à avaliação direta (nomeadamente artigo 38º nº 2 do CIRS e no artigo 81º do CPT, ambos em vigor na altura). B) Muito respeitosamente, consideramos ainda que constam dos autos os elementos objetivos necessários para que seja declarada a prescrição dos tributos em causa nestes autos que se reportam aos anos de 1994, 1995, 1996 e 1997 (art.º 34º do CPT em vigor na altura). Muito respeitosamente, consideramos, portanto, que existem dados objetivos no processo para se declarar que já ocorreu a prescrição dos alegados tributos em causa, pois já decorreram quase o triplo dos anos previstos para a prescrição de tributos, que na altura era de 10 anos. Acresce que, também consta dos autos, que os mesmos estiveram parados por facto não imputável ao contribuinte, durante muito mais de um ano, pelo que cessaram os efeitos de eventuais interrupções que tenham ocorrido. Caso a AT considere que não ocorreu a prescrição, deverá em sede de contra-alegações fundamentar a sua eventual opinião contrária e juntar os eventuais elementos que sustentem a sua posição.
Jurisprudência
Processo 0271/01.5BTCBR
Pelo que, conforme o alegado, deve admitir-se e declarar-se procedente o recurso interposto, devendo ser anuladas as liquidações em causa. Subsidiariamente deve declarar-se a prescrição dos tributos em causa. Não foram produzidas contra-alegações. Cumpre decidir da admissibilidade do recurso. Dá-se aqui por reproduzida a matéria de facto levada ao probatório do acórdão recorrido. Dos pressupostos legais do recurso de revista. Os presentes recursos foram interpostos como recursos de revista excepcional ao abrigo do disposto no artigo 150º do CPTA, porém, desde Novembro de 2019 que o contencioso tributário já dispõe de norma própria que regula este tipo de recursos, cfr. artigo 285º do CPPT. Como a tramitação de ambos os recursos é essencialmente idêntica, proceder-se-á à apreciação preliminar sumária da verificação in casu dos respectivos pressupostos da sua admissibilidade, nos termos do disposto do n.º 6 do artigo 285.º do CPPT. Dispõe o artigo 285.º do CPPT, sob a epígrafe “Recurso de Revista”: 1 - Das decisões proferidas em segunda instância pelo Tribunal Central Administrativo pode haver, excecionalmente, revista para o Supremo Tribunal Administrativo, quando esteja em causa a apreciação de uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental ou quando a admissão do recurso seja claramente necessária para uma melhor aplicação do direito. 2 - A revista só pode ter como fundamento a violação de lei substantiva ou processual. 3 - Aos factos materiais fixados pelo tribunal recorrido, o tribunal de revista aplica definitivamente o regime jurídico que julgue adequado. 4 - O erro na apreciação das provas e na fixação dos factos materiais da causa não pode ser objeto de revista, salvo havendo ofensa de uma disposição expressa de lei que exija certa espécie de prova para a existência do facto ou que fixe a força de determinado meio de prova. 5 - Na revista de decisão de atribuição ou recusa de providência cautelar, o Supremo Tribunal Administrativo, quando não confirme a decisão recorrida, substitui-a por acórdão que decide a questão controvertida, aplicando os critérios de atribuição das providências cautelares por referência à matéria de facto fixada nas instâncias. 6 - A decisão quanto à questão de saber se, no caso concreto, se preenchem os pressupostos do n.º 1 compete ao Supremo Tribunal Administrativo, devendo ser objeto de apreciação preliminar sumária, a cargo de uma formação constituída por três juízes de entre os mais antigos da Secção de Contencioso Tributário.
Decorre expressa e inequivocamente do n.º 1 do transcrito artigo a excepcionalidade do recurso de revista em apreço, sendo a sua admissibilidade condicionada não por critérios quantitativos mas por um critério qualitativo – o de que em causa esteja a apreciação de uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental ou quando a admissão do recurso seja claramente necessária para uma melhor aplicação do direito – devendo este recurso funcionar como uma válvula de segurança do sistema e não como uma instância generalizada de recurso. E, na interpretação dos conceitos a que o legislador recorre na definição do critério qualitativo de admissibilidade deste recurso, constitui jurisprudência pacífica deste Supremo Tribunal Administrativo - cfr., por todos, o Acórdão deste STA de 2 de abril de 2014, rec. n.º 1853/13 -, que «(…) o preenchimento do conceito indeterminado de relevância jurídica fundamental verificar-se-á, designadamente, quando a questão a apreciar seja de elevada complexidade ou, pelo menos, de complexidade jurídica superior ao comum, seja por força da dificuldade das operações exegéticas a efectuar, de um enquadramento normativo especialmente intricado ou da necessidade de concatenação de diversos regimes legais e institutos jurídicos, ou quando o tratamento da matéria tem suscitado dúvidas sérias quer ao nível da jurisprudência quer ao nível da doutrina. Já relevância social fundamental verificar-se-á quando a situação apresente contornos indiciadores de que a solução pode constituir uma orientação para a apreciação de outros casos, ou quando esteja em causa questão que revele especial capacidade de repercussão social, em que a utilidade da decisão extravasa os limites do caso concreto das partes envolvidas no litígio. Por outro lado, a clara necessidade da admissão da revista para melhor aplicação do direito há-de resultar da possibilidade de repetição num número indeterminado de casos futuros e consequente necessidade de garantir a uniformização do direito em matérias importantes tratadas pelas instâncias de forma pouco consistente ou contraditória - nomeadamente por se verificar a divisão de correntes jurisprudenciais ou doutrinais e se ter gerado incerteza e instabilidade na sua resolução a impor a intervenção do órgão de cúpula da justiça administrativa e tributária como condição para dissipar dúvidas – ou por as instâncias terem tratado a matéria de forma ostensivamente errada ou juridicamente insustentável, sendo objectivamente útil a intervenção do STA na qualidade de órgão de regulação do sistema.». Vejamos, pois. Como claramente resulta do disposto no artigo 285º, n.º 3 do CPPT, neste recurso de revista, apenas é permitido ao Supremo Tribunal Administrativo aplicar definitivamente o regime jurídico que julgue adequado, aos factos materiais fixados pelo tribunal recorrido, não devendo o recurso servir para conhecer, em exclusivo, de nulidades da decisão recorrida ou de questões novas anteriormente não apreciadas pelas instâncias. Igualmente não pode servir o recurso de revista para apreciar estritas questões de inconstitucionalidade normativa, que podem discutir-se em recurso de fiscalização concreta de constitucionalidade. No essencial o recorrente pretende com ambos os recursos que o Supremo Tribunal se debruce sobre a seguinte questão: Basta a insuficiência e a inexatidão de elementos contabilísticos para se poder recorrer aos métodos indiciários ou é também necessário que a AT demonstre especificadamente por que motivos não é possível determinar o rendimento real com recurso à avaliação direta?
Sobre esta questão escreveu-se no acórdão recorrido: IV.4 – Do erro de julgamento concernente à aplicação de métodos indiretos. Na conclusão de recurso sob a alínea «A» e na respetiva motivação que a suporta a Recorrente afirma que na sentença recorrida assim como no relatório de inspeção não se encontra demonstrada a impossibilidade de cálculo da matéria coletável. Ora, na decisão jurisdicional aqui em apreciação concluiu-se que se encontravam verificados os pressupostos para a aplicação de métodos indiretos uma vez que se teriam verificado as seguintes circunstâncias factuais: “[…] - Existência de “irregularidades” pela falta dos 5 livros “modelo 6” utilizados; - Omissão de despesas nos “elementos de escrita” do Impugnante, conjugada com a existência de encargos mensais com trabalhadora e renda de escritório; - Apuramento, através da inquirição de três (ex-)clientes do Impugnante, de que os mesmos lhe pagaram a quantia global de 398.000$00, sem que, contudo, tenham sido apresentados os recibos correspondentes; - Existência de omissões na identificação feita pelo Impugnante das ações judiciais em que teve intervenção; e - Deteção da intervenção do Impugnante em atos notariais/registrais, no concelho de Condeixa-a-Nova, Penela e “respetivos concelhos limítrofes”, não identificados pelo mesmo. […]” Primeiramente, há que ter presente que a fundamentação das liquidações recorridas, tem que se buscar, em primeira linha, no ato final do procedimento de revisão e consubstanciado no despacho do Sr. Diretor de Finanças a que se faz alusão na alínea «E» da matéria de facto assente, tendo este implicitamente assente a sua decisão tendo em conta o relatório de inspeção e o despacho de concordância nele exarado. Ora, adiantamos desde já que perfilhamos o sentido decisório explanado na sentença recorrida. … Volvendo ao caso concreto, podemos constatar que na aludida decisão final do procedimento de revisão considerou-se que existiriam duas traves fundamentais onde se apoiava a aplicação de métodos indiretos, a saber: - a omissão de recibos e a - emissão de recibos por terceiros, conexos com serviços prestados pelo Recorrente. A estes fundamentos há que acrescentar os que constam do relatório de inspeção tributária, nomeadamente:
- existência de “irregularidades” pela falta dos 5 livros “modelo 6” utilizados, tendo o sujeito passivo declarado que só detinha dois livros de recibos, quando nas declarações modelo 3 de IRS do anos 1994 a 1997 suportam-se nos aludidos livros de recibos em falta; - omissão de despesas nos “elementos de escrita” do Recorrente, conjugada com a existência de encargos mensais com trabalhadora e renda de escritório; - Apuramento, através da inquirição de três clientes do Recorrente de que os mesmos lhe pagaram a quantia global de 398.000$00, sem que, contudo, tenham sido apresentados os recibos correspondentes; - Existência de omissões na identificação feita pelo Recorrente e das ações judiciais em que teve intervenção; e - Deteção da intervenção do Recorrente em atos notariais/registrais, no concelho de Condeixa-a-Nova, Penela e “respetivos concelhos limítrofes”, não identificados pelo mesmo. Ora, à data dos factos, a alínea b) do n.º 1 do art.º 38.º do CIRS dispunha que a determinação do lucro tributável por métodos indiciários se verificaria nos casos em que existisse recusa de exibição da contabilidade, dos livros de registo e demais documentos de suporte legalmente exigidos e, bem assim, a sua ocultação, destruição, inutilização, falsificação ou viciação. Por outro lado, no n.º 3 do art.º 125.º do CIRS, estatuía-se, à data, que “os livros, registos e documentos de que for recusada a exibição não podem ser tomados em consideração a favor dos sujeitos passivos, sendo para o efeito considerada recusa de exibição a declaração de não possuir livros, registos e documentos ou a sua subtracção ao exame”. Ora, atendendo à declaração expressa feita pelo próprio sujeito passivo de apenas possuir dois livros de recibos, quando há prova de terem sido por si emitidos recibos provenientes de outros cinco livros de recibos, consubstancia-se a recusa normativamente prevista, pelo que estava a AT, à partida, legitimada a recorrer à aplicação de métodos indiretos. Com efeito, resulta do relatório de inspeção tributária a que se alude na alínea «B» da factualidade assente que: “[…] 2- Depois de solicitados todos os elementos de escrita relacionados com a sua actividade, bem como, de todos os documentos de despesas, constatámos que os valores respeitantes a proveitos que constam das declarações modelo 2 e 3 de IRS dos anos de 1994 a 1997, têm como suporte documental fotocópias de alguns recibos respeitantes a 5 livros de recibos modelo 6 (séries AAX-38190 a ??; AAX-45457 a ??; ABJ-331200 a ??; ABI – 0893501 a ?? e ACQ-872908 a ??) que não existem, e, os duplicados de 2 livros série (ACI-334001 e ADS-0633751 que o s.p. exibiu). Deste facto referiu o s.p. em Auto de Declarações – (Anexo I) apenas possuir aqueles dois livros que facultou […]” (cf. fls. 42 dos autos – paginação do processo físico). Porém, o Recorrente defende que as omissões detetadas poderiam ter sido supridas pela listagem fornecida pelo próprio, pelas declarações dos tribunais e conservatórias que se encontram junto aos autos e pela existência de registos oficiais nos tribunais, cartórios notariais e conservatórias. Ora, efetivamente há que também ter presente que a aplicação de métodos indiretos tinha natureza substantiva e detinha carácter subsidiário, visto que o respetivo regime só seria de aplicar em casos em que exista uma impossibilidade ou uma dificuldade grave em determinar a matéria tributável através da avaliação direta. Com efeito, dispunha então o n.º 2 do art.º 38.º do CIRS que:
“A aplicação dos métodos indiciários em consequência de anomalias e incorrecções da contabilidade ou dos livros de registo só poderá verificar-se quando não seja possível a comprovação e a quantificação directa e exacta dos elementos indispensáveis à correcta determinação do lucro tributável.” No entanto, como resulta da prova feita em sede inspetiva, os elementos que a este propósito o Recorrente forneceu à AT omitiram algumas das intervenções de natureza profissional tidas por aquele junto de tribunais e de outros serviços públicos, sendo, por isso falíveis e até inidóneos para dar uma visão completa e detalhada dos rendimentos que efetivamente auferiu. Mais se denote que a atividade profissional prosseguida pelo Apelante incluí uma miríade de atividades conforme decorre dos artigos 66.º e segs. do Estatuto da Ordem dos Advogados, tendo apenas sido consideradas pela AT as que expressamente constam do relatório inspetivo e da decisão final tomada no procedimento de revisão. Assim, entendemos que à luz do disposto na alínea b), do n.º 1 e n.º 2 do art.º 38.º, n.º 3 do art.º 125.º, todos do CIRS na redação aqui aplicável à data dos factos, estava a AT legitimada a fazer uso da aplicação de métodos indiretos para a determinação da matéria coletável dos rendimentos do ora Recorrente. Deste modo, consideramos que a sentença recorrida não enfermou de qualquer erro de julgamento no seu sentido decisório neste item recursivo, plasmado na alínea «A» das conclusões do presente recurso, pelo que terá que improceder o que aqui vai invocado neste particular item. Como é bem sabido, a questão de saber se perante a contabilidade de determinado contribuinte a Administração Tributária e Aduaneira está ou não autorizada ao recurso aos métodos indirectos para determinação da matéria colectável, é questão que deve ser apreciada casuisticamente face aos concretos contornos de facto que definem cada situação individual. Estabelecidos que estão, na lei, os pressupostos que permitem tal tipo de excepcional de determinação da matéria colectável, o respectivo preenchimento de tais pressupostos depende unicamente das circunstâncias concretas de cada caso. Nos autos, as instâncias, concluíram que havia sido reunida matéria de facto suficiente para se poderem considerar preenchidos os pressupostos que permite tal determinação excepcional da matéria colectável, não cabendo, agora, a este Supremo Tribunal, como já anteriormente se referiu, apreciar a factualidade em que se fundou a decisão recorrida. Assim, e porque a questão que o recorrente pretende ver apreciada exigiria, por parte deste Supremo Tribunal, uma reanálise da matéria de facto, bem como das ilações que da mesma retiraram as instâncias, não se mostram reunidos os pressupostos legalmente previstos para a admissão dos presentes recursos. Conclui-se, assim, que os recursos não podem ser admitidos. Termos em que, face ao exposto, acorda-se em não admitir os presentes recursos de revista, por não se mostrarem preenchidos os respectivos pressupostos legais.
Custas dos incidentes pelo recorrente, pagando a t.j. máxima por cada um deles. D.n. Lisboa, 23 de Fevereiro de 2022. – Aragão Seia (relator) – Isabel Marques da Silva – Francisco Rothes.