Processo 0192/23.0BALSB

ACÓRDÃO

1. RELATÓRIO
1.1. O Banco 1..., S.A, interpôs recurso de uniformização de jurisprudência, para o Pleno da Secção de Contencioso Tributário do STA (Supremo Tribunal Administrativo), ao abrigo do disposto nos artigos 25.º n.ºs 3 e 4, do Regime Jurídico da Arbitragem Tributária (RJAT), na redação da Lei n.º 10/2011 de 20 de janeiro, e no artigo 152º do Código de Processo nos Tributais Administrativos (CPTA), da decisão arbitral proferida no processo n.º 142/2023-T, que correu termos no CAAD, sendo datada de 31/10/2023, a qual julgou improcedente o pedido de pronúncia arbitral por si deduzido, visando a revisão oficiosa do acto de liquidação de IMT nº ...35, incidente sobre a concessão da isenção prevista no artigo 270.º, n.º 2 do CIRE.

A recorrente invoca oposição entre a referida decisão arbitral e o acórdão fundamento do STA proferido no âmbito do processo n.º 01044/17 de 14/03/2018, já transitado em julgado.

1.2 Para sustentar a oposição entre a decisão arbitral recorrida e o acórdão fundamento, a recorrente termina as alegações do recurso (cfr. fls. 4 a 14 do SITAF), formulando as seguintes conclusões:

1. (---) // 2. No que respeita à questão fundamental de direito, ambas as decisões são chamadas a pronunciar-se sobre a concessão da isenção prevista no artigo 270.º, n.º 2 do CIRE, mais concretamente sobre a necessidade ou não do reconhecimento da isenção por parte da AT.

3. Não obstante a identidade da situação fáctico-jurídica vertida e apreciada nas decisões em causa, viriam os arestos em causa a decidirem em sentido oposto.

4. No âmbito da decisão recorrida, considerou o Tribunal Arbitral que a Recorrente não cumpriu o ónus de requerer o reconhecimento da isenção previsto no n.º 1 do artigo 10.º do Código do IMT, pelo que a AT não estava obrigada a reconhecer a isenção.

5. Já no âmbito do acórdão de fundamento, decidiu o STA que a isenção do artigo 270.º do CIRE apesar de não estar expresso nesse normativo, é de reconhecimento automático, aplicando-se o disposto no artigo 10.º, n.º 8, alínea d) do Código do IMT, e, por isso, não depende de averiguação por parte da AT para a sua concessão.

6. Deste modo, é, pois, evidente a contradição entre as decisões em crise.

7. Neste sentido, importa notar que a concessão da isenção do artigo 270.º, n.º 2 do CIRE depende apenas da verificação de um requisito, i.e., que estejamos perante transmissões de bens imóveis integrados no âmbito de planos de insolvência, de pagamentos ou de recuperação ou praticados no âmbito da liquidação da massa insolvente.

8. A prova de que estas transações operaram num processo de insolvência é escrupulosamente verificada, na medida em que estas transações são escrutinadas no âmbito dos processos de insolvência.

9. Desta forma, é, desde logo, forçoso conferir à AT o poder vinculado e discricionário na aplicação de concessão da isenção em causa.

10. Para além disso, resulta da alínea d) do n.º 8 do artigo 10.º do Código do IMT que são de reconhecimento automático as isenções constantes de legislação extravagante, pelo que outro não pode ser o entendimento de que a isenção do artigo 270º, n.º 2 do CIRE é de reconhecimento automático e que, neste sentido, o seu reconhecimento flui diretamente da lei, não havendo necessidade de decisão por parte da AT quanto ao seu concreto reconhecimento.

11. Por isso, estando-se perante um benefício fiscal que resulta direta e automaticamente da lei, não é possível deixar de concluir no sentido de que a concessão da isenção não fica dependente de qualquer apreciação ex ante pela AT, não sendo aplicável a este caso o disposto no n.º 1 do artigo 10.º do Código do IMT.

12. Nestes termos requer-se a este Tribunal que diligencie pela revogação da decisão recorrida, com fundamento em erro de direito assente em deficiente interpretação da lei, causadora de errada aplicação ao caso concreto.

13. Por tudo o quanto ficou exposto nunca poderá a decisão recorrida manter-se e, nessa medida, deixar de ser anulada.

Pugna pela procedência do recurso, pela anulação da decisão recorrida e do acto tributário em crise.

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1.3 Foi proferido despacho pelo relator a admitir liminarmente o recurso, mais ordenando a notificação da recorrida para produzir contra-alegações (cfr. despacho exarado a fls. 412 do SITAF).

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1.4 A entidade recorrida foi notificada da interposição do recurso e da sua admissão, tendo apresentado contra-alegações com o seguinte quadro conclusivo:
A. No presente recurso não vem demonstrada, justificada ou fundamentada a identidade da matéria de facto no acórdão fundamento e na decisão recorrida, pelo que não se verificam os pressupostos que possibilitem a existência de oposição do julgado.

B. Apesar de estarmos perante liquidações de IMT, no caso da decisão arbitral recorrida é impugnada a revisão oficiosa apresentada da liquidação de IMT, nos termos do artigo 78º da LGT.

C. E no Acórdão Fundamento está em causa a impugnação da liquidação de IMT por não ter sido considerada a isenção prevista no artigo 270º do CIRE, no momento prévio à escritura de aquisição.

D. Ora na decisão arbitral aqui visada estamos perante o indeferimento do pedido de revisão oficiosa de liquidação de IMT, sendo que esta liquidação foi desencadeada pelo Requerente, por ter beneficiado inicialmente de isenção de IMT que caducou por ter sido atribuída nos termos do artº8º do CIMT e os imóveis não terem sido revendidos no prazo de 5

anos.

E. Cumpre referir que a isenção de IMT foi atribuída nos termos do artº8º do CIMT, em consequência de ter sido requerido na declaração inicial e essa isenção é condicionada do referido art.º 8º conforme determinado no artº11º nº 6 e 34º do CIMT.

F. Após esse prazo, como o ora Recorrente não logrou vender os imóveis, a isenção caducou, cumprindo ao SP desencadear a emissão da liquidação de IMT apresentando a respetiva declaração mod.1 de IMT.

G. Na sequência da apresentação dessa declaração mod.1 de IMT, foi emitida a liquidação que, quatro (4) anos depois, foi visada com a apresentação do pedido de revisão oficiosa. A revisão oficiosa foi indeferida e esse indeferimento foi objeto de impugnação no tribunal arbitral.

H. Como se verifica nas duas decisões em confronto, quanto à identidade de matéria de facto, esta não se verifica nos pressupostos que possibilitem a existência de oposição do julgado, pois na decisão recorrida foi impugnado o indeferimento de um pedido de revisão oficiosa de uma liquidação de IMT desencadeada após a caducidade de uma isenção de IMT, e no Acórdão fundamento é visada uma liquidação inicial de IMT, por não ter sido considerado o benefício fiscal, aquando da aquisição do imóvel.

I. No entanto, ainda que se reconheça alguma identidade da situação de facto, por estar em causa a isenção de IMT ao abrigo do artigo 270º do CIRE, sempre se dirá que essa aparente identidade substancial tem que conduzir a uma aplicação e interpretação das mesmas normas legais, o que não acontece totalmente no caso em apreço.

J. Ora, no que respeita à identidade na aplicação do direito, sempre se dirá que, na situação apresentada no Acórdão fundamento foi considerado na sentença ali recorrida, que a atribuição da isenção prevista no artigo 270º do CIRE dependia de requerimento para ser autorizada a sua aplicação, como se se tratasse de uma isenção dependente de reconhecimento prévio.

K. Daí que, apesar de aparentemente as situações de facto e de direito parecerem semelhantes, delas resulta a aplicação em sentido divergente das normas legais aplicáveis.

L. No que respeita à questão a decidir apreciada em ambas as decisões Recorrida e Fundamento, também se considera que a análise da questão seguiu caminhos distintos e aplicação das normas em sentidos igualmente diversos, como se verá:

M. Na decisão fundamento, foi delimitada a questão a decidir da seguinte forma: «Isenção de Imposto Municipal sobre as Transmissões Onerosas de Imóveis e Imposto de Selo relativa a transacções celebrada no âmbito de um plano de revitalização – concessão automática/ a requerimento.»

N. E diga-se que: de acordo com o teor do ali decidido, a oposição entre concessão automática/ a requerimento, era no sentido de saber se essa isenção era de reconhecimento automático ou de reconhecimento prévio.

O. E foi decidido no Acórdão fundamento que, por ser uma isenção de reconhecimento automático, não seria necessário fazer pedido de reconhecimento prévio, nem a AT teria qualquer poder para não aplicar essa isenção.

P. Nesse sentido, decidiu a final “revogar a sentença recorrida e, em substituição determinar a anulação dos actos de liquidação impugnados”.

Q. Ora, na decisão recorrida, se bem que também foi analisada a questão de se tratar de uma isenção de reconhecimento automático ou de reconhecimento prévio – onde aliás é citado o acórdão fundamento no sentido de que também segue o entendimento de que é uma isenção de reconhecimento automático – quando é analisado o requerimento da isenção, não o é no mesmo sentido do do acórdão fundamento.

R. Como se verifica do teor de ambos os arestos, no que respeita à necessidade de requerimento de reconhecimento prévio da isenção, ambos são coincidentes de que se trata de um reconhecimento automático.

S. Contudo, na decisão arbitral, após ficar assente que se trata de uma isenção de reconhecimento automático, trata da questão relativa ao facto de, não obstante o reconhecimento ser automático, a emissão da liquidação depende sempre da apresentação da declaração mod. 1, que no seu preenchimento inclui a opção da isenção que pretende usufruir, como se lê do n.º 8 do artigo 10º do CIMT.

T. Ora, na Declaração mod 1 apresentada na sequência da aquisição dos imóveis em processo de insolvência, o aqui Recorrente optou pela isenção constante do artigo 8º do CIMT que respeita a “Isenção pela aquisição de imóveis por instituições de crédito”. , razão pela qual, a isenção que lhe foi concedida e da qual usufruiu durante 5 anos foi a constante do referido artº 8º.

U. No entanto, nos termos do artigo 11º n.º 6 do CIMT (na redação à data dos factos) verificava-se uma condição para essa isenção, a qual veio a caducar, o que levou a que o ora Recorrente por força do artigo 34º do CIMT teve que “solicitar”/”requerer”/”desencadear” o pedido de liquidação, ou de isenção.

V. Foi nesta sequência de factos que o ora Recorrente requereu a emissão da liquidação de IMT que está em causa nos presentes autos; tendo a decisão arbitral recorrida decidido que: «Constituindo ónus do Requerente pedir o reconhecimento da isenção, nos termos do nº 1 do art.º 10.º do CIMT, “antes da liquidação que seria de efetuar”, e instruir esse pedido com os documentos para demonstrar os pressupostos da isenção, não existe qualquer ilegalidade no ato de liquidação que não reconheceu a isenção, quando esta não tenha sido pedida pelo sujeito passivo.»

W. Na situação em causa na decisão recorrida, a liquidação não foi desencadeada na sequência da aquisição no âmbito do processo de insolvência, mas por ter caducado uma isenção atribuída anteriormente, razão pela qual os factos subjacentes aos dois arestos são diferentes e consequentemente teriam de ter sentidos diferentes, ainda que analisando os mesmos dispositivos legais.

X. E como também se refere na decisão arbitral recorrida, quer o reconhecimento prévio, que o reconhecimento automático, têm de ser requeridos (através da simples apresentação da declaração mod 1 de IMT): « O nº 1 do art.º 10º do CIMT impõe sobre o sujeito passivo o ónus de requerer o reconhecimento das isenções do imposto, tanto daquelas que se encontram previstas no próprio código, como daquelas que se encontram estabelecidas em legislação extravagante, em relação ao CIMT, como é o caso do art.º 270º, nº 2 do CIRE. Esse reconhecimento, sim, pode ser prévio ou automático. Quando o sujeito passivo não cumpre o ónus de requerer o reconhecimento, como não se provou não ter acontecido no caso vertente, a Autoridade Tributária não está obrigada a reconhecer a isenção, sendo que isto decorre da própria definição de ónus. Por conseguinte, o ato de liquidação não incorre em qualquer violação de lei a não reconhecer a isenção cujo reconhecimento não foi requerido.» (destaques de nossa responsabilidade)

Y. Nessa sequência, naturalmente as decisões em oposição teriam de ter conclusões e decisões diferentes, pois os factos que estão subjacentes à questão de direito são, como se mostrou, diferentes.

Z. E, salvo o devido respeito por opinião contrária, atendendo a que a decisão arbitral recorrida aceita a jurisprudência do Acórdão fundamento, na medida em que considera que a isenção em causa é uma isenção de reconhecimento automático, e não de reconhecimento prévio, pelo que não existe oposição susceptivel de anular a decisão recorrida.

AA. É que, como se demonstrou, a decisão recorrida apenas teve em conta circunstâncias factuais diferentes e que tiveram em consideração uma declaração de IMT apresentada 5 anos depois, na sequência de uma caducidade de isenção (aplicada nos termos do artº 8º CIMT), e que não indicava que optava por qualquer outra isenção.

BB. Por sua vez o Acórdão fundamento não decidiu sobre esta questão, pelo que não se verifica oposição de julgados devendo ser o presente recurso ser liminarmente rejeitado, ou caso assim não se entenda deve ser decidido no sentido propugnado pela decisão recorrida.

CC. Pelo que, ficou plenamente demonstrado que a divergência nas decisões ocorre por apreciação de diferentes situações factuais, que conduziram a diferente apreciação do direito aplicável, não se encontrando verificados os aspetos de identidade que determinam a contradição alegada e a infração imputada ao acórdão recorrido nos termos previstos no n.º 2 do artigo 152º do CPTA, deve o presente recurso ser considerado improcedente.

DD. Em face do exposto deve manter-se a decisão recorrida.

Pugna pelo não provimento do recurso, seja porque:

a) se deve decidir no sentido da rejeição liminar do presente recurso por falta de pressupostos legais;

b) se deve conhecer do objeto do presente recurso e resolver-se o conflito de jurisprudência quanto à questão de direito enunciada, no sentido do deliberado na decisão recorrida.

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1.5 Recebidos os autos neste Supremo Tribunal Administrativo, foi dada vista ao Ministério Público. O Senhor Procurador-Geral Adjunto emitiu parecer no sentido que não estão reunidos os requisitos para o conhecimento mérito do presente recurso para uniformização de jurisprudência (cfr. fls.435 a 440 do SITAF).
Colhidos os vistos de todos os Exºs. Conselheiros Adjuntos, vêm os autos à conferência do Pleno da Secção para decisão.

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2. FUNDAMENTAÇÃO
2.1. Fundamentação de facto

Da decisão arbitral estruturada no âmbito dos presentes autos, consta provada a seguinte matéria de facto (cfr. fls.299 a 409 do SITAF):

A. O Requerente é uma sociedade cujo objeto social é o exercício da atividade bancária, incluindo todas as operações compatíveis com essa atividade e permitidas por lei.

B. O Requerente, no âmbito da sua atividade, adquiriu, em 03-01-2013, pelo valor global de € 215.000,00, os prédios urbanos inscritos na respetiva matriz sob os artigos ...56... e ...41, da freguesia ..., concelho ..., no âmbito do processo de insolvência n.º 3561/10...., que correu termos no ... Juízo Cível do Tribunal Judicial de Leiria, em que era insolvente a sociedade “A..., Lda.”.

C. No âmbito das referidas aquisições, o Requerente beneficiou da isenção de IMT, prevista no n.º 1 do artigo 8.º do CIMT;

D. Decorridos cinco anos sem que tivesse ocorrido a alienação dos referidos imóveis, o Requerente solicitou a liquidação de IMT, apresentando para o efeito nova declaração Modelo 1 com o nº ...18/...95, de 09.04.2018, que gerou a liquidação de IMT ...35, de 09-04-2018, no montante de € 13.975,00;

E. O imposto liquidado, no montante de € 13.975,00, foi pago em 10-04-2018;

F. O Requerente apresentou no serviço de finanças Porto-2, em 08.04.2022, contra o ato de liquidação em causa, um pedido de revisão oficiosa, que veio a ser instaurado com o n.º ...30;

G. No âmbito do pedido de revisão oficiosa, foi pela Unidade de Grandes Contribuintes (UGC) elaborado projeto de decisão de indeferimento, notificado à Requerente, por ofício datado de 07-11-2022, daquela Unidade Orgânica, e ainda para, querendo, no prazo de 15 dias, exercer o seu direito de participação, na modalidade de audição prévia;

H. Após pronúncia do Requerente, foi indeferido o referido pedido de revisão oficiosa, por despacho datado de 15/12/2022, do Chefe de Divisão da Justiça Tributária, junto da UGC;

I. Na fundamentação da decisão de indeferimento do pedido de revisão oficiosa, lê-se:

«(…) 71. O instituto da caducidade visa introduzir um fator de estabilidade e previsibilidade da relação jurídico tributária. A caducidade sanciona a ineficiência/inércia da administração tributária. E,

72. Quando a ineficiência/inércia estiver do lado do sujeito passivo, a requerer uma isenção (no caso concreto, a isenção prevista no art.º 270º nº 1 do CIRE, por lhe ser mais favorável), quais as consequências?

73. Os benefícios fiscais, designadamente, a atribuição de isenções fiscais, consubstanciam uma derrogação ao princípio da regra da igualdade e do princípio da capacidade contributiva. Em termos práticos, tal implica um custo, materializado na diminuição da receita fiscal. Essa exceção à regra da incidência dos impostos, introduz um elemento de desigualdade e de privilégio, pelo que se exige que a sua atribuição seja criteriosa e justificada por um motivo ou interesse público relevante, e dentro dos prazos legais para o efeito.

74. Esse pressuposto do carácter excecional dos benefícios fiscais, justifica o princípio da temporariedade, que consta do art.º 3º do Estatuto dos Benefícios Fiscais.

75. Considerando que a norma tributária a aplicar irá no sentido de subtrair à tributação determinadas realidades económicas, por razões de ordem pública e social. O seu reconhecimento encontra-se regulamentado no arº 65º do CPPT. Aí se prevê que o seu reconhecimento depende da iniciativa dos interessados, bem como da apresentação dos pressupostos inerentes à sua atribuição, dentro dos prazos legais, e não a todo o tempo.

76. Significa que a inércia ou a ineficácia do sujeito passivo deverá ser tratada/penalizada como a ineficácia da Administração Tributária (no caso da caducidade do direito à liquidação, implica para a AT a perda do direito à receita fiscal não liquidada no prazo legal).

77. No caso concreto, não é permitida por Lei, a substituição/convolação da isenção prevista no art.8º nº 1 do CIMT, pela isenção prevista no art.º 270º nº 1 do CIRE, por um prazo indefinido. Assim, a inércia ou a ineficácia do sujeito passivo deverá ser tratada/penalizada com a consequente perda do benefício a que se arroga ter direito.

78. Não tendo sido exercido o direito à isenção pretendida (art.º 270º do CIRE) nos prazos legais, não poderá ser exercida a todo o tempo, sem limite de prazo, pois tal implicaria uma violação do princípio da estabilidade e previsibilidade da relação jurídico tributária.

79. A consequência da atuação ineficiente do sujeito passivo, devido a não tendo sido exercido o direito à isenção pretendida (art.º 270º do CIRE) nos prazos legais, implica a caducidade da isenção do IMT, conforme dispõe o art.º 8º nº 1 e art.º 11º nº 6 do CIMT, e a consequente liquidação do tributo devido.

80. A isenção prevista no art.º 8º nº 1 do CIMT, foi atribuída com base na declaração Modelo 1 com o registo nº 2013/1835, com data de 03 de janeiro de 2013, relativa à aquisição do direito de propriedade dos prédios urbanos. Verifica-se que o pedido sub judice ocorreu 9 anos e 3 meses após esta liquidação.

81. O DUC de IMT ...35, no montante de 13.975,00, a que corresponde à Liquidação de IMT adicional com base na Declaração modelo 1 com o nº ...18/...95, datada de 09.04.2018, devido a ter expirado o período de isenção condicionada do art.º .8º, 11º nº 6 e 34º do CIMT. Verifica-se que o pedido sub judice ocorreu 4 anos após esta liquidação (apresentou a revisão oficiosa no SF de PORTO-2, em 08.04.2022).

82. O art.º 59º nº 3 do CPPT versa sobre a correção de erros de facto ou de direito nas declarações dos contribuintes. O prazo mais alargado consta desse nº 3 al) b) Ponto III que se transcreve “Até 60 dias antes do termo do prazo de caducidade, para correção de erros imputáveis aos sujeitos passivos de que resulte imposto superior ao anteriormente liquidado”

83. Ficou bem claro, que a correção do pedido sub judice se refere aos elementos que constam da declaração Modelo 1 com o registo nº 2013/1835, com data de 03 de janeiro de 2013, uma vez que foi com base nesta declaração que lhe foi atribuído o benefício fiscal que agora, passados 9 anos e 3 meses após essa liquidação, pretende substituir.

84. Em termos gerais, as condições para usufruição de uma isenção de IMT têm de ser aferidas como sabemos no momento em que ocorre o facto gerador de imposto que a isenção visa impedir, dado a obrigação tributária em sede de IMT constituir-se no momento em que ocorre a transmissão (cf. n.º 2 do artigo 5.º do Código do IMT).

85. Pelo que o direito subjetivo à isenção em questão tem, necessariamente, que estar constituído no momento do nascimento da obrigação tributária e o respetivo reconhecimento declarativo desse direito tem de ter sido requerido antes do ato ou contrato que origine a transmissão. (cf. art.º 10. º n. º 1 e art.º 19.º n.º 3 do CIMT).

86. Perante uma factualidade hipoteticamente enquadrável em ambas as previsões (artigo 8.º n.º 1 do CIMT/ artigo 270.º n.1 do CIRE), que não se afigura desde logo aceitável, dado que a usufruição de uma isenção no momento em que ocorre a obrigação tributária traduzir-se-ia na verificação de um facto impeditivo da tributação que invalida (por inutilidade) a aplicação de uma outra isenção.

87. Ao beneficiar da isenção do IMT nos termos do artigo 8.º n.º 1 do IMT, conforme declaração Modelo 1 de IMT apresentada à AT, tal benefício torna-se eficaz no momento do nascimento da obrigação tributária, que, ao impedir a tributação, inviabilizaria a possibilidade -ainda que hipotética de funcionar, relativamente à mesma situação, a previsão contida na norma que estabelece uma outra isenção.

88. Somos a concluir pelo indeferimento da pretensão do Requerente, uma vez que atender tal pedido, implicaria uma violação do princípio da estabilidade e previsibilidade da relação jurídico tributária.»

J. O Requerente foi notificado do referido despacho de indeferimento, pelo ofício n.º ...00 – DJT/2022, de 15-12-2022, da Unidade de Grandes Contribuintes, remetido através de carta registada (...63..., de 19-12-2022).

Em sede de Fundamentação da matéria de facto provada e não provada, consignou-se o seguinte: // «Não existem outros factos considerados não provados com relevância para a decisão da causa. // Os factos considerados provados foram-no com base na prova documental constante do processo e ainda na omissão de contestação por cada uma das Partes dos factos

invocados pela Parte contrária. Dos factos elencados, nenhum é, aliás, controvertido, à exceção do facto K, considerado não provado. O Tribunal considerou não provado que o Requerente solicitou, em 03.01.2013, a isenção de IMT sobre os prédios adquiridos ao abrigo do art.º 270º nº 2 do CIRE, pois nenhuma prova deste facto é apresentada pelo Requerente, e a Requerida contestou-o expressamente.»

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Do acórdão fundamento proferido pelo STA no âmbito do processo nº 01044/17, datado de 14/03/2018 consta provada a seguinte matéria de facto (cfr. fls.15 a 25 do SITAF):
1. No Tribunal de Comércio do Porto corre o processo especial de revitalização n.º 774/15.4T8STS, da sociedade comercial B……….., Lda. - fls. 10;

2. No âmbito desse plano de recuperação a Impugnante apresentou uma posposta de aquisição de um imóvel daquela sociedade, inscrito na matriz predial urbana de S. Cosme sob o artigo 7998 - fls. 12;

3. Em 17.11.2015 a Impugnante celebrou com a referida sociedade, uma escritura de compra e venda no cartório Notarial de Competência especializada de Matosinhos, pelo qual declarou comprar o referido imóvel - fls. 14 e ss.;

4. Na referida escritura refere-se que foi efectuada na mesma data a liquidação do IMT e IS, com pagamento imediato, no montante de €25.679,07 e €3.160,50 - fls. 14 e ss.;

5. O Impugnante efectuou o pagamento dos referidos impostos - fls. 8 e 9;

6. A declaração para liquidação de IMT foi apresentada em 17.11.2015 por C………. - fls. 4, do PA.

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2.2. Fundamentação de direito
2.2.1. É interposto recurso para a uniformização de jurisprudência tendo por objecto a decisão arbitral proferida no processo n.º 142/2023-T da CAAD, datada de 31/10/2023, que julgou improcedente o pedido de pronúncia arbitral deduzido pelo recorrente, visando a revisão oficiosa do acto de liquidação de IMT nº ...35 sobre a concessão da isenção prevista no artigo 270º, nº2 do CIRE.

2.2.2. O recorrente invoca que a decisão recorrida, ao seguir o entendimento de que o reconhecimento da isenção de IMT, prevista no preceito do artigo 270.º do CIRE, depende de requerimento do contribuinte, está em contradição com o Acórdão fundamento, que sustenta que a isenção em causa é de reconhecimento automático.

2.2.3. A decisão arbitral recorrida identificou como questões a decidir as seguintes:

«(1) tendo a aquisição de imóveis em causa sido efetuada no âmbito de um processo de insolvência, (2) tendo a mesma aquisição beneficiado da isenção prevista no art.° 8°, n° 1 do IMT, (3) tendo esta isenção caducado por não se verificar a venda dos imóveis no prazo de caducidade, (4) tendo o Requerente entregue declaração para liquidação do IMT na sequência da caducidade sem, nessa declaração, ter solicitado a aplicação da isenção prevista no art.

° 270°, n° 2 do CIRE, mas (5) tendo assinalado, nessa mesma declaração, que os imóveis haviam sido adquiridos no âmbito de um processo de insolvência, estava a AT obrigada a aplicar à aquisição dos imóveis a isenção do art.° 270°, n° 2 CIRE, constituindo a omissão desse dever uma ilegalidade invalidante da liquidação consequente».

Ponderou, em síntese, que:

«Quanto ao caráter automático da isenção em causa, estamos de acordo que se trata de uma isenção de caráter automático, como é dito na decisão arbitral no processo 457/2022-T (decisão de 2023-01-19, relator Rui Duarte Morais). // Contudo, como é dito na mesma decisão, o caráter automático da isenção não elimina o ónus que impende sobre o contribuinte de declarar à administração tributária que a aquisição se encontra em condições de beneficiar da isenção. // Devemos deter-nos, quanto a este ponto, na análise do art.° 10.° do Código do IMT, que diz no seu n° 1: // 1 - As isenções são reconhecidas a requerimento dos interessados, a apresentar antes do ato ou contrato que originou a transmissão junto dos serviços competentes para a decisão, mas sempre antes da liquidação que seria de efetuar. // Estas isenções, que são reconhecidas a requerimento dos interessados, são todas as isenções de IMT, quer as que se encontram previstas no respetivo código, quer as que se encontram previstas em legislação “extravagante ”, como se deduz quer da al. c) do n° 6: // 6 - São de reconhecimento prévio, por despacho do membro do Governo responsável pela área das finanças sobre informação e parecer da Autoridade Tributária e Aduaneira, as seguintes isenções: // (...) // c) As estabelecidas em legislação extravagante ao presente código, cuja competência, nos termos dos respectivos diplomas, seja expressamente atribuída ao Ministro das Finanças. // Quer da al. d) do n° 8: // 8 - São de reconhecimento automático, competindo a sua verificação e declaração ao serviço de finanças onde for apresentada a declaração prevista no n.° 1 do artigo 19.°, as seguintes isenções: (...) // d) As isenções de reconhecimento automático constantes de legislação extravagante ao presente código. // Nos termos do mesmo preceito, o reconhecimento das isenções, esse sim, pode ser automático ou prévio, mas sendo em qualquer dos casos necessário efetuar um requerimento, antes da liquidação, nos termos do n° 1, e devendo esse requerimento ser instruído com os elementos de prova necessários à verificação dos respetivos pressupostos, nos termos do n° 2. // (…) // O próprio artigo prevê no seu n.° 8, al. d) que são de reconhecimento automático as isenções de reconhecimento automático constantes de legislação extravagante ao presente código. // Embora o CIRE não consagre expressamente que as isenções aqui em discussão são de reconhecimento automático, a interpretação dos termos em que são consagradas nos seus artigos 260.° e 270.° não podem conduzir a diversa interpretação, pelas razões já expostas. // Constituindo ónus do Requerente pedir o reconhecimento da isenção, nos termos do n° 1 do art.° 10.° do CIMT, “antes da liquidação que seria de efetuar ”, e instruir esse pedido com os documentos para demonstrar os pressupostos da isenção, não existe qualquer ilegalidade no ato de liquidação que não reconheceu a isenção, quando esta não tenha sido pedida pelo sujeito passivo».

2.2.4. Por seu turno, o Acórdão fundamento identificou como questão a decidir a seguinte:

«1- Isenção de Imposto Municipal sobre as Transmissões Onerosas de Imóveis e Imposto de Selo relativa a transacções celebradas no âmbito de um plano de revitalização - concessão automática/ a requerimento».

Para revogar a sentença e julgar procedente a impugnação, o Acórdão fundamento estruturou, em síntese, a fundamentação seguinte:

«A interpretação e aplicação do disposto no referido art.° 10.° não prescinde de um momento prévio de indagação sobre se a isenção em causa é ou não de reconhecimento automático. Só depois de definida esta questão se pode o intérprete lançar a correr o referido artigo para descortinar em que concreta situação é enquadrável o caso concreto, para ver definido qual o procedimento legal a seguir para obtenção da isenção. // Um primeiro indício desta questão pode logo recolher-se de uma análise sumária que nos permite perceber que o próprio artigo considera uma outra divisão, há isenções constantes deste código (Código do Imposto Municipal sobre as Transmissões Onerosas de Imóveis) e outras concedidas em legislação extravagante. Ora o CIRE (Código da Insolvência e da Recuperação de Empresas), nesta qualificação é uma legislação extravagante. Extravagante por ser uma regulamentação jurídica estranha, diversa, separada dos códigos tributários, ainda que numa ou outra situação possa regular concretas relações jurídicas tributárias, como a que aqui nos ocupa. // Há isenções que dependem do cumprimento de certas formalidades, identificadas neste e outros artigos que visam averiguar se, no caso concreto, estão preenchidos os requisitos legais que permitem a concessão de isenções. Há isenções que são de reconhecimento automático quando os requisitos para a concessão da isenção não dependem de averiguação por parte da Administração Tributária do respectivo preenchimento, no caso concreto. // Quer o art.° 269 quer o art.° 270° do CIRE fazem um elenco detalhado dos actos que beneficiam de isenção de imposto de selo, quando devido, e, de Imposto Municipal sobre as Transmissões Onerosas de Imóveis indicando que tais actos, para beneficiarem das ditas isenções têm que cumprir um único requisito: // atos, desde que previstos em planos de insolvência, de pagamentos ou de recuperação ou praticados no âmbito da liquidação da massa insolvente: actos, no que ao Imposto de selo diz respeito, transações de bens imóveis, integradas em qualquer plano de insolvência, de pagamentos ou de recuperação: no que ao Imposto Municipal sobre as Transmissões Onerosas de Imóveis diz respeito. // Trata-se de actos e transacções profundamente escrutinados pelo Tribunal onde corre termos o processo de insolvência, pelos administradores de insolvência, pelos credores da insolvência, pelo Magistrado do Ministério Público afecto ao processo, e, mais tarde pelos notários onde serão celebradas as escrituras públicas correspondentes. A prova de que as operações em questão se desenrolam num processo de insolvência é, diríamos, esmagadora. Mas, para além disso, permitir, ou impor, que a concessão da isenção dependesse de requerimento apresentado perante a Administração Tributária ou seria mero acto de inútil burocracia, ou, permitiria conferir à Administração Tributária o poder de considerar que a isenção se aplicava numas circunstâncias e não em outras, o que cremos que o legislador não deu o menor sinal de achar adequado que ocorresse, e, por isso, não conferiu à Administração Tributária qualquer poder vinculado ou discricionário nesta matéria».

Cumpre aferir da admissibilidade do presente recurso de uniformização.

2.2.5. Do disposto no artigo 25.º, n.º 2, do RJAT (Regime Jurídico da Arbitragem em Matéria Tributária, aprovado pelo Decreto-Lei n.º 10/2010, de 20/01, com alterações posteriores.) e no artigo 152.º do CPTA (Código do Processo nos Tribunais Administrativos, aprovado pela Lei n.º 15/2002, de 22/02, com alterações posteriores.), resultam os requisitos de admissibilidade do recurso de uniformização de jurisprudência seguintes:

- que a decisão arbitral recorrida se tenha pronunciado sobre o mérito da pretensão deduzida e tenha posto termo ao processo arbitral;

- que a mesma esteja em oposição, quanto à mesma questão fundamental de Direito, com acórdão proferido pelo Tribunal Central Administrativo ou pelo Supremo Tribunal Administrativo ou com outra decisão arbitral, nos termos do mesmo artigo;

- que o acórdão/decisão arbitral fundamento tenha transitado em julgado, nos termos do artigo 688.º, n.º 2 do CPC, aplicável ex vi artigo 140.º, n.º 3 do CPTA.

- que a orientação perfilhada na decisão arbitral não esteja de acordo com a jurisprudência mais recente consolidada do Supremo Tribunal Administrativo, nos termos do n.º 3 do artigo 152.º do CPTA, para o qual o n.º 3 do artigo 25.º remete; (Acórdão do STA, de 17-10-2024, P. 027/24.7BALSB.)

É idêntica a questão fundamental de Direito quando:

- as situações fácticas em ambos os arestos sejam substancialmente idênticas, entendendo-se, como tal, para este efeito, as que sejam subsumidas às mesmas normas legais;

- o quadro legislativo seja também substancialmente idêntico, o que sucederá quando seja o mesmo o regime jurídico aplicável ou quando as alterações legislativas a relevar num dos acórdãos não interfira, nem directa nem indirectamente, na resolução da questão de direito controvertida;

- quando a divergência entre as decisões (recorrida e fundamento) se verifica ao nível das próprias decisões e não exclusivamente quanto aos respectivos fundamentos (Acórdão do STA, de 17-10-2024, P. 023/24.4BALSB.).

Vejamos.

2.2.6. As questões solvendas objecto de análise em ambos os arestos incidem sobre a interpretação do preceito do artigo 270.º, n.º 2, do Código da Insolvência e da Recuperação de Empresas (CIRE, aprovado pelo Decreto-Lei n.º 53/2004, de 18 de Março, e do preceito do artigo 10.º, n.º 8, alínea d), do CIMT.

O preceito do artigo 270.º, n.º 2, do CIRE tem o teor seguinte:

«Estão igualmente isentos de imposto municipal sobre as transmissões onerosas de imóveis os atos de venda, permuta ou cessão da empresa ou de estabelecimentos desta integrados no âmbito de planos de insolvência, de pagamentos ou de recuperação ou praticados no âmbito da liquidação da massa insolvente».

O preceito do artigo 10.º, n.º 8, alínea d), do CIMT tem o teor seguinte (Versão vigente.):

«São de reconhecimento automático, competindo a sua verificação e declaração ao serviço de finanças onde for apresentada a declaração prevista no n.º 1 do artigo 19.º, as seguintes isenções: // (…) // As isenções de reconhecimento automático constantes de legislação extravagante ao presente código».

Sucede, porém, que, seja o enquadramento fáctico de cada decisão em confronto, seja as questões jurídicas apreciadas são distintas.

Vejamos.

2.2.7. Com relevância para a solução final do litígio, a decisão recorrida deu como provados os factos seguintes:

i) O Requerente, no âmbito da sua atividade, adquiriu, em 03-01-2013, pelo valor global de € 215.000,00, os prédios urbanos inscritos na respetiva matriz sob os artigos ...56... e ...41, da freguesia ..., concelho ..., no âmbito do processo de insolvência n.º 3561/10...., que correu termos no ... Juízo Cível do Tribunal Judicial de Leiria, em que era insolvente a sociedade “A..., Lda.” (alínea B).

ii) No âmbito das referidas aquisições, o Requerente beneficiou da isenção de IMT, prevista no n.º 1 do artigo 8.º do CIMT (alínea C).

iii) Decorridos cinco anos sem que tivesse ocorrido a alienação dos referidos imóveis, o Requerente solicitou a liquidação de IMT, apresentando para o efeito nova declaração Modelo 1 com o nº ...18/...95, de 09.04.2018, que gerou a liquidação de IMT ...35, de 09-04-2018, no montante de € 13.975,00 (alínea D)).

iv) O imposto liquidado, no montante de € 13.975,00, foi pago em 10-04-2018 (alínea E)).

v) O Requerente apresentou no serviço de finanças Porto-2, em 08.04.2022, contra o ato de liquidação em causa, um pedido de revisão oficiosa, que veio a ser instaurado com o n.º ...30 (alínea F)).

vi) Da fundamentação da decisão de indeferimento do pedido de revisão oficiosa consta, designadamente, que: «80. A isenção prevista no art.º 8º nº 1 do CIMT, foi atribuída com base na declaração Modelo 1 com o registo nº 2013/1835, com data de 03 de janeiro de 2013, relativa à aquisição do direito de propriedade dos prédios urbanos. Verifica-se que o pedido sub judice ocorreu 9 anos e 3 meses após esta liquidação. // 81. O DUC de IMT ...35, no montante de 13.975,00, a que corresponde à Liquidação de IMT adicional com base na Declaração modelo 1 com o nº ...18/...95, datada de 09.04.2018, devido a ter expirado o período de isenção condicionada do art.º .8º, 11º nº 6 e 34º do CIMT. Verifica-se que o pedido sub judice ocorreu 4 anos após esta liquidação (apresentou a revisão oficiosa no SF de PORTO-2, em 08.04.2022). // 82. O art.º 59.º n.º 3 do CPPT versa sobre a correção de erros de facto ou de direito nas declarações dos contribuintes. O prazo mais alargado consta desse nº 3 al) b) Ponto III que se transcreve “Até 60 dias antes do termo do prazo de caducidade, para correção de erros imputáveis aos sujeitos passivos de que resulte imposto superior ao anteriormente liquidado” // 83. Ficou bem claro, que a correção do pedido sub judice se refere aos elementos que constam da declaração Modelo 1 com o registo nº 2013/1835, com data de 03 de janeiro de 2013, uma vez que foi com base nesta declaração que lhe foi atribuído o benefício fiscal que agora, passados 9 anos e 3 meses após essa liquidação, pretende substituir. // 84. Em termos gerais, as condições para usufruição de uma isenção de IMT têm de ser aferidas como sabemos no momento em que ocorre o facto gerador de imposto que a isenção visa impedir, dado a obrigação tributária em sede de IMT constituir-se no momento em que ocorre a transmissão (cf. n.º 2 do artigo 5.º do Código do IMT). // 85.

Pelo que o direito subjetivo à isenção em questão tem, necessariamente, que estar constituído no momento do nascimento da obrigação tributária e o respetivo reconhecimento declarativo desse direito tem de ter sido requerido antes do ato ou contrato que origine a transmissão. (cf. art.º 10. º n. º 1 e art.º 19.º n.º 3 do CIMT). // 86. Perante uma factualidade hipoteticamente enquadrável em ambas as previsões (artigo 8.º n.º 1 do CIMT/ artigo 270.º n.1 do CIRE), que não se afigura desde logo aceitável, dado que a usufruição de uma isenção no momento em que ocorre a obrigação tributária traduzir-se-ia na verificação de um facto impeditivo da tributação que invalida (por inutilidade) a aplicação de uma outra isenção. // 87. Ao beneficiar da isenção do IMT nos termos do artigo 8.º n.º 1 do IMT, conforme declaração Modelo 1 de IMT apresentada à AT, tal benefício torna-se eficaz no momento do nascimento da obrigação tributária, que, ao impedir a tributação, inviabilizaria a possibilidade, ainda que hipotética de funcionar, relativamente à mesma situação, a previsão contida na norma que estabelece uma outra isenção» (alínea I)).

2.2.8. A matéria de facto assente relevante na decisão fundamento é a seguinte:

i) No âmbito desse plano de recuperação a Impugnante apresentou uma posposta de aquisição de um imóvel daquela sociedade, inscrito na matriz predial urbana de S. Cosme sob o artigo 7998 - (n.º 2).

ii) Em 17.11.2015 a Impugnante celebrou com a referida sociedade, uma escritura de compra e venda no cartório Notarial de Competência especializada de Matosinhos, pelo qual declarou comprar o referido imóvel – (n.º 3).

iii) Na referida escritura refere-se que foi efectuada na mesma data a liquidação do IMT e IS, com pagamento imediato, no montante de €25.679,07 e €3.160,50 – (n.º 4).

iv) O Impugnante efectuou o pagamento dos referidos impostos - (n.º 3).

2.2.9. O quadro fáctico subjacente às decisões em confronto é diverso, porquanto, na decisão recorrida, o recorrente, no momento da aquisição dos imóveis, não invocou a isenção do preceito do artigo 270.º, n.º 2, do CIRE, mas antes, esteou-se na isenção do artigo 8.º/1, do CIMT, isenção que se extinguiu por caducidade (artigo 11.º, n.º 6, do CIMT), ou seja, porque o recorrente não alienou os prédios adquiridos no prazo de caducidade da isenção. Por outras palavras, após liquidação do IMT, na sequência da caducidade da isenção do artigo 8.º/1, do CIMT, o recorrente requereu, volvidos cerca de 10 anos sobre a data da transacção, a consideração de outra isenção, desta feita, a prevista no artigo 270.º, n.º 2, do CIRE. Ao invés, na decisão fundamento, o recorrente, quando adquiriu os prédios em causa, instruiu o pedido de isenção do IMT, com vista a usufruir da isenção prevista no artigo 270.º, n.º 2, do CIRE.

As questões decidendas apreciadas nos arestos em confronto são distintas, ainda que ambos partam de uma premissa comum, segundo a qual a isenção do preceito do artigo 270.º/2, do CIRE, é de reconhecimento automático (artigo 10.º do CIMT), no sentido de que, uma vez verificados, pela AT, os seus pressupostos, a mesma deve ser aplicada. No entanto, enquanto no aresto fundamento, a invocação do direito à referida isenção ocorre no momento da aquisição do imóvel, no aresto recorrido, tal invocação ocorre apenas após ter sido invocado o direito à isenção do preceito do 8.º/1, do CIMT e após ter ocorrido a caducidade da mesma e de ter sido emitida a correspondente liquidação do imposto. Nesta situação, coloca-se a questão de saber se a invocação da isenção do preceito do artigo 270.º/2, do CIRE, nas circunstâncias em que ocorre, não assume contornos de fraude à lei; questão a que é alheio o Acórdão fundamento.

Por outras palavras, o aresto recorrido teve de enfrentar questão que não foi objecto de análise no Acórdão fundamento, a saber:

mesmo que a isenção do preceito do artigo 270.º/2, do CIRE corresponda a isenção de reconhecimento automático, nos termos do preceito do artigo 10.º, n.º 8, alínea d), do CIMT, tal isenção dispensa (ou não) «[o] requerimento dos interessados, a apresentar antes do acto ou contrato que originou a transmissão junto dos serviços competentes para a decisão, mas sempre antes da liquidação que seria de efectuar» (artigo 10.º/1, do CIMT); o qual deve «conter a identificação e descrição dos bens, bem como o fim a que se destinam, e ser acompanhado dos documentos para demonstrar os pressupostos da isenção» (artigo 10.º/2, do CIMT).

Perante a diversidade de situações de facto e de questões jurídicas dirimidas nos arestos em confronto não pode o recurso prosseguir, por falta de preenchimento dos requisitos de admissibilidade.

Motivo por que se impõe não conhecer do objecto do recurso.

X
Dispositivo

Face ao exposto, acordam, em conferência, os juízes do Pleno da Secção de Contencioso Tributário deste Supremo Tribunal Administrativo em não tomar conhecimento do mérito do recurso.X
Condena-se o recorrente em custas (cfr.artº.527, do C.P.Civil).X
Registe.

Notifique.

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Lisboa, 28 de Maio de 2025. - Jorge Cortês (relator) - Francisco António Pedrosa de Areal Rothes - Isabel Cristina Mota Marques da Silva – Dulce Manuel da Conceição Neto - Joaquim Manuel Charneca Condesso - Nuno Filipe Morgado Teixeira Bastos – Aníbal Augusto Ruivo Ferraz – Gustavo André Simões Lopes Courinha - Paula Fernanda Cadilhe Ribeiro - Pedro Nuno Pinto Vergueiro – Anabela Ferreira Alves e Russo – João Sérgio Feio Antunes Ribeiro – Catarina Almeida e Sousa.