Processo 0762/21.1BEPRT

Acordam na Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo

I – RELATÓRIO

I.1 – Alegações

A..., S.A. – SUCURSAL PORTUGAL, melhor identificada nos autos, vem recorrer da decisão do Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto proferida 15 de Março 2022, a qual julgou procedente o recurso interposto pela B..., S.A., deduzido contra o pagamento da Taxa Municipal de Ocupação do Subsolo (TOS), no montante de € 8.651,75, incluída na fatura n.º ...43, emitida a 7 de março de 2019, pela recorrente, A..., S.A.

Apresenta as suas alegações de recurso, formulando as seguintes conclusões a fls. 888 a 907 do SITAF:

1) O Tribunal recorrido julgou procedente a impugnação judicial por entender que a repercussão da Taxa de Ocupação do Subsolo ao cliente final, por desrespeito à alteração que decorreu da Lei n.º 42/206 de 28.12 (LOE de 2017) é ilegal, não podendo ser repercutida.

2) Na óptica da Apelante, tal norma, não obstante de fazer parte do Orçamento de Estado que entrou em vigor no dia 1/Janeiro/2017, nunca chegou a ser eficaz.

3) Aliás, a norma contida no OE de 2017 serve apenas como ponto de partida para uma alteração de um quadro legal.

4) E é isto que decorre do artigo 70.º da Lei de Execução Orçamental para 2017 (Decreto-Lei n.º 25/2017, de 3 de Março) que deve ser considerado como um acto de interpretação autêntica do art. 85.º, n.º 3 da LOE de 2017, já que, provindo ambas as normas de fontes equivalentes (lei e decreto-lei têm igual valor, nos termos do disposto no art. 112.º, n.º 2 da CRP), uma (a mais recente) permite perceber o alcance que a outra (a mais antiga) é suposto ter.

5) A norma da Lei de Execução Orçamental define as condições em que o art. 85.º poderá vir a ser executado (cumprindo, dessa forma, a função de uma lei de execução orçamental).

6) Impõe um cumprimento do dever de comunicação das empresas titulares das infraestruturas do cadastro das suas redes até ao final do mês de abril de 2017 à DGAL e decorrido esse prazo as entidades reguladoras sectoriais avaliariam a informação recolhida e as consequências económico-financeiro das empresas operadoras, para que, posteriormente, tendo em conta essa avaliação o Governo proceda à alteração do quadro legal em vigor.

7) Só assim se cumprirá a proibição da repercussão da TOS prevista na LOE para 2017.

8) Sendo claro que este artigo vem dar aplicação ao que se previa na LOE 2017.

9) Pelo que sem a aprovação deste regime jurídico por parte do Governo não se pode considerar que tenha existido uma alteração normativa eficaz, nomeadamente, não se pode dizer que está em vigor a proibição da repercussão da TOS no consumidor final.

10) Tal entendimento tem sido consensual em várias instituições.

11) Em especial, o Governo que volta a inscrever tal compromisso, para alterar o quadro legal enquadrador da taxa de ocupação do subsolo em vigor, no art. 246.º, n.º 1 da LOE de 2019 (Lei n.º 71/2018, de 31 de Dezembro), obrigação que deveria ser cumprida até ao final do 1º semestre de 2019 e, ainda, no art. 133.º da LOE de 2021 (Lei n.º 75-B/2020, de 31 de Dezembro).

12) Admitindo por isso que não está em vigor a proibição da repercussão da TOS.

13) Acompanhando-se na íntegra a conclusão dos estudos da ERSE: “Concluímos, em suma, que a norma do n.º 3 do artigo 85.º da Lei n.º 42/2016 é parcialmente ineficaz, seja porque não reúne as condições necessárias para projectar os seus efeitos na realidade, seja porque o legislador expressamente explicitou o condicionamento da produção de efeitos até ao momento da entrada em vigor do novo regime jurídico sobre a repercussão da TOS.”

14) E foi assim que entendeu o Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto, nas sentenças proferidas nos Processos 144/21.5BEPRT, 111/21.9BEPRT e 769/21.9BEPRT sobre questão igual à que aqui está em causa, que decidiu, em todos, que enquanto não existir um novo quadro legal sobre a matéria, persiste a possibilidade legal de repercussão da TOS nos consumidores, pelo que a repercussão não padece de ilegalidade.

15) Entendeu também o Tribunal recorrido, erradamente a nosso ver, que o procedendo a impugnação são devidos juros indemnizatórios à Impugnante.

16) Mesmo que a impugnação venha a ser julgada procedente, o que só se admite por mera hipótese de raciocínio, não é devido o pagamento de juros indemnizatórios uma vez que não é aplicável o art, 43.º da LGT, segundo o qual, “São devidos juros indemnizatórios quando se determine, em reclamação graciosa ou impugnação judicial, que houve erro imputável aos serviços de que resulte pagamento da dívida tributária em montante superior ao legalmente devido”.

17) Na verdade, não estamos perante um acto praticado pela Administração Fiscal ou ente público equiparado pelo que não se verificam os requisitos previstos no art. 43.º.

18) Pelo que não se percebe o entendimento do Tribunal recorrido ao julgar procedente a impugnação da Recorrida nem a condenação no pagamento dos juros indemnizatórios.

I.2 – Contra-alegações

Foram proferidas contra alegações no âmbito da instância, a fls. 915 a 945 do SITAF pela entidade recorrida com o seguinte quadro conclusivo:

A. A TOS é liquidada pelo Município da Maia ao distribuidor de gás natural (a C..., S.A.), tendo vindo a ser, a final, suportada através do mecanismo da repercussão legal pela Impugnante, ora Recorrida, através da fatura n.º ...03, da A..., S.A. – Sucursal Portugal, emitida a 4 de janeiro de 2019.

B. No entanto, o artigo 85.º, n.º 3, da LOE 2017 determina que a "taxa municipal de direitos de passagem e a taxa municipal de ocupação do subsolo são pagas pelas empresas operadoras de infraestruturas, não podendo ser refletidas na fatura dos consumidores” (negritos nossos).

C. Assim, sem prejuízo de — mesmo após a entrada em vigor LOE 2017 — a TOS ter continuado a ser repercutida à ora Recorrida, sendo esta consumidora de gás natural, a repercussão da TOS, nomeadamente a efetuada através da fatura acima identificada é ilegal, por violação do artigo 85.º, n.º 3, da LOE 2017.

D. O quadro normativo em que se baseava a possibilidade de repercussão legal foi profundamente alterado com o artigo 85.º, n.º 3, da LOE 2017.

E. Assim, desde o dia 1 de janeiro de 2017 que as taxas municipais de ocupação do subsolo não podem ser suportadas pelos consumidores.

F. Por outras palavras, sendo a ora Recorrida consumidora final de gás, esta não poderá suportar a TOS por repercussão legal.

G. A TOS é uma taxa municipal criada e liquidada pelos respetivos municípios pela “utilização e aproveitamento de bens do domínio público e privado municipal”.

H. Conforme previsto na Resolução do Conselho de Ministros n.º 98/2008 que aprovou as minutas dos contratos de concessão de serviço público de distribuição regional de gás natural a celebrar entre o Estado Português e as distribuidoras, existe a possibilidade de repercussão das TOS nos consumidores de gás natural de cada Município.

I. Perante este contexto, a relação jurídico-tributária aqui em discussão processa-se nos seguintes moldes: a Câmara Municipal da Maia liquida uma taxa ao distribuidor de gás natural (a C..., S.A.), que é repercutida ao comercializador (a A..., S.A. – Sucursal Portugal) que, por sua vez, a repercute no consumidor final de gás natural, a ora Recorrida.

J. Do quadro descrito tal como estava estabelecido resultava a existência de um mecanismo de repercussão legal da TOS nos consumidores finais pelas concessionárias.

K. Todavia, desde 1 de janeiro de 2017 que foi expressamente consagrada a proibição de fazer repercutir no consumidor final as taxas municipais de ocupação do subsolo (cfr. artigos 85.º, n.º 3, e 276.º, da LOE 2017).

L. Não obstante a sua ilegalidade, a repercussão que tem vindo a ser efetuada à ora Recorrida deriva do facto de o Repercutente fazer uma interpretação errada do quadro jurídico em vigor, nomeadamente do artigo 85.º, n.º 3, da Lei do Orçamento do Estado para 2017.

M. Ou seja, reitera-se, o que se discute na impugnação judicial é a lesão sofrida por força da repercussão de uma taxa municipal, repercussão essa que a Impugnante considera ser ilegal – e cuja ilegalidade foi confirmada pelo Tribunal a quo, mas que lhe continua a ser efetuada por força de um entendimento da lei que ignora os efeitos do disposto no artigo 85.º, n.º 3, da Lei do Orçamento do Estado para 2017.

N. A impugnante e aqui Recorrida compreende que o resultado prático do regime legal - tal como está em vigor hoje e esteva a partir de 2017 - possa ser injusto para a Recorrente e até causar-lhe prejuízo financeiro, mas essa circunstância não afasta o facto insofismável e bem patente na lei (i.e., no artigo 85.º n.º 3 da LOE 2017) de que a repercussão da TOS sobre a Recorrida é proibida.

O. Se à Recorrente se afigura que o Estado não estabeleceu os mecanismos de reequilíbrio contratual que devia ou não instituiu os meios necessários ao ressarcimento da Recorrida pelos custos que passou a ter por força da proibição de repercussão da TOS, deve a Recorrente insurgir-se e acionar o Estado como entender. O que não pode é ignorar A LEI, fazer de conta que esta não existe, e continuar a onerar a Recorrida apenas porque a lei aumentou os seus custos de contexto sem qualquer contrapartida.

P. Entender de outro modo é limitar os poderes de conformação legislativa da Assembleia da República – não esqueçamos que estamos perante uma norma constante de um diploma aprovado pelo Parlamento – e respetiva eficácia à conveniência de que se revistam relativamente à atividade dos sujeitos inseridos no âmbito de aplicação pessoal da legislação adotada.

Q. O segmento final do artigo 85.º, n.º 3 da LOE 2017 é imediatamente constitutivo de direitos para os consumidores, não carecendo, para ser eficaz, de qualquer densificação legislativa ou regulamentar adicional,

R. Sendo tais direitos independentes do que suceda a montante, i.e., da solução dada à questão de saber sobre quem deva recair, entre Operadores e Comercializadores, o encargo da TOS.

S. O facto é o de que determinação legal – clara, precisa e incondicional – o encargo não pode ser suportado pelo consumidor, i.e., a Recorrida.

T. A questão de saber quem deve suportar a TOS é irrelevante para o consumidor – a aqui Recorrida - e deve ser dirimida em sede própria se os visados assim entenderem;

U. Mas tendo a Recorrente ignorado a lei expressa, que proibia a cobrança de TOS à Recorrida, deve devolver os montantes que lhe foram entregues, INDEPENDENTEMENTE de poder ou não vir a recuperá-los junto de outras entidades.

V. Saliente-se, aliás, que a matéria ora em discussão já foi objeto de apreciação por parte deste douto Tribunal em várias ações intentadas contra os respectivos Municípios, tendo o Tribunal decidido pela ilegitimidade passiva dos mesmos. Assim, é na sequência destas decisões que a Impugnante, ora Recorrida, intentou novas ações, desta feita, contra a comercializadora, vindo, deste modo, acompanhar o entendimento do STA a propósito desta questão.

W. Entendimento este que tem suporte na norma do artigo 85.º, n.º 3, da LOE 2017 o qual impede que a TOS seja repercutida na Recorrida. Ora, não sendo o Município parte legítima na ação, sempre teria a Recorrente que intentar a mesma contra a entidade que lhe repercutiu indevidamente o tributo, sob pena de se considerar que a norma acima referida não produz qualquer efeito prático.

X. Conforme defende o Conselheiro Gustavo Courinha no voto de vencido apresentado no Acórdão proferido no processo n.º 506/17.2BEALM (em ação com o mesmo enquadramento fáctico-jurídico, mas instaurada contra o Município do Seixal): “(...) tão-pouco se compreenderia que o Parlamento tivesse decidido elevar à condição de Lei Formal, integrado no Orçamento de Estado – pelo artigo 85.º, n.º 3 da Lei n.º 42/2016, de 28 de Dezembro – uma proibição de um fenómeno de conteúdo, afinal, meramente económico e sem qualquer substrato jurídico-tributário.” (negritos e sublinhados nossos).

Y. Com efeito, um Decreto-Lei de Execução Orçamental não pode afastar a aplicação de uma Lei do Orçamento do Estado.

Z. Do artigo 85.º, n.º 3, da LOE 2017 resultam dois imperativos claros, precisos e incondicionais: (i) a TOS tem de ser paga pelas empresas operadoras de infraestruturas; e (ii) não pode ser refletida na fatura dos consumidores.

AA. O artigo 85.º, n.º 3 da LOE 2017, não impõe qualquer requisito nem limitação à sua interpretação ou aplicação. Não se lê “sem prejuízo do disposto no número x”, “assim que y”, “verificado que esteja z”, nem tão pouco se prevê um diferimento temporal para aplicação do referido regime.

BB. Mais, a norma não refere que “serão pagas” ou “poderão vir a ser pagas”, antes referindo “são pagas pelas empresas operadoras de infraestruturas, não podendo ser refletidas na fatura dos consumidores”. CC. Salienta-se que a lei é especialmente cuidadosa na terminologia utilizada ao referir que não podem ser “refletidas na fatura dos consumidores”, afastando qualquer possibilidade de repercussão legal e económica. Nada se diz sobre como operará a repercussão, para além da obrigação de a fazer cessar quanto aos consumidores.

DD. Relativamente ao artigo 70.º do Decreto-Lei de Execução Orçamental – invocado pela Recorrente –, esta norma é que não é exequível por si mesma, e nem sequer programática. Através dela, o legislador do Decreto-Lei de Execução Orçamental limitou-se a abrir a porta para, em função da avaliação das consequências no equilíbrio económico-financeira das empresas operadoras de infraestruturas, vir a ser alterada, por via legislativa, a proibição de repercussão que consta do artigo 85.º, n.º 3, da LOE 2017.

EE. Mas, através da referida norma, o legislador não revogou a norma do artigo 85.º, n.º 3, da LOE 2017, nem sequer estabeleceu que ela terá inexoravelmente de ser revogada.

FF. Repare-se que o Decreto-Lei de Execução Orçamental “contém as regras que desenvolvem os princípios estabelecidos no Orçamento do Estado para 2017, assegurando, em paralelo, uma rigorosa execução orçamental” (negritos e sublinhados nossos). De referir que o resultado interpretativo deverá ser aquele que não seja incompatível com a Lei do Orçamento do Estado para 2017.

GG. Com efeito, o Decreto-Lei de Execução Orçamental existe porque existe um Orçamento do Estado e destina-se a desenvolver os imperativos deste último.

HH. Um Decreto-Lei de Execução Orçamental, seja ele qual for, deve respeitar e desenvolver o Orçamento do Estado a que corresponde e não obstar à sua aplicação.

II. Entendimento diverso permitiria considerar legítimo que o Governo pudesse, através de Decreto-Lei e sem qualquer autorização legislativa específica, alterar, ou obstaculizar, o decidido pela Assembleia da República em matéria orçamental.

JJ. Uma interpretação do artigo 70.º, n.º 5, do Decreto-lei n.º 25/2017, de 3 de março, segundo a qual tal norma tem o poder de impedir a aplicação imediata do n.º 3 do artigo 85.º da LOE 2017 torna aquela primeira norma inconstitucional, por violação do princípio da fixação de competência legislativa conexo com o princípio da separação de poderes, que deriva da conjugação dos artigos 111.º, 112.º n.º 3, 161.º, n.º 1, alínea g) e 198.º da Constituição da República Portuguesa, inconstitucionalidade que desde já se invoca para todos os legais efeitos.

KK. É manifesto que uma norma constante de um decreto-lei de execução orçamental aprovado pelo Governo não pode impedir a aplicação de uma norma constante do Orçamento do Estado, que é de valor reforçado nos termos do n.º 3 do artigo 112.º da Constituição e é emanada pela Assembleia da República no âmbito da sua reserva legislativa [artigo 161.º, n.º l, alínea g)] , sob pena de inconstitucionalidade orgânica.

LL. Passe a redundância, ignorar esta circunstância é atribuir ao Governo o poder de ignorar a Assembleia da República, bastando, para tal, que o Governo refira – como faz no decreto-lei em causa – agir no contexto de competência legislativa concorrencial, ao abrigo do artigo 198.º, n.º 1, alínea a) da Constituição.

MM. Pelo que não deve tal interpretação colher, reconhecendo-se, ao invés, que não pode admitir-se que uma norma constante de um decreto-lei de execução orçamental impeça a aplicação de uma norma constante da lei de valor reforçado – a Lei do Orçamento do Estado – que sustenta e habilita a própria vigência do decreto de execução.

NN. Relativamente ao facto de ter sido novamente inscrito no artigo 133.º da Lei do Orçamento do Estado para 2021 a proibição da repercussão da TOS nos consumidores finais, entende a Recorrida que a norma referida veio apenas reiterar novamente a proibição de repercussão, muito possivelmente, perante o incumprimento continuado das operadoras de infraestruturas. Significa igualmente que o legislador quis manter, inequivocamente, a proibição de repercussão da TOS nos consumidores finais (nomeadamente, em 2021).

OO. A Recorrida desenvolve a atividade siderúrgica e de fabricação de ferro-ligas, não se dedica à produção, distribuição, comercialização ou revenda de gás natural. Assim, tratando-se a Recorrida de uma consumidora de gás, a cobrança da TOS contraria lei expressa (cfr. artigo 3.º, al. g), do Decreto-Lei n.º 62/2020, de 28 de agosto).

PP. Assim, tendo sido repercutida na Recorrida a TOS, torna-se claro que esta repercussão é ilegal, não podendo ser limitada pelo Decreto-Lei de Execução Orçamental.

QQ. Por todo o exposto, a decisão recorrida deverá ser mantida nos seus precisos termos, por ser conforme ao Direito.

RR. Veja-se que para além da sentença do douto Tribunal “a quo”, o Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto tem vindo a decidir, na sua esmagadora maioria, a favor do contribuinte quanto á mesma questão facto-jurídica, nomeadamente nos processos: 841/21.5BEPRT, 2311/20.0BEPRT, 148/21.8BEPRT, 772/21.9BEPRT, 797/21.4BEPRT, 118/21.6BEPRT, 133/21.0BEPRT, 35/21.0BEPRT, 184/21.4BEPRT, 185/21.2BEPRT, 73/21.2BEPRT, 936/21.5BEPRT, 39/21.

2BEPRT, 777/21.0BEPRT, 786/21.9BEPRT, 947/21.0BEPRT, 955/21.1BEPRT.

SS. Perante o exposto, a decisão recorrida deverá ser mantida quanto à anulação da repercussão efetuada pela ora Recorrente e restituído o montante pago a título de TOS, por ser conforme ao Direito.

TT. Por fim, discorda-se igualmente da Recorrente na parte em que defende a improcedência do pedido de juros indemnizatórios peticionado pela Recorrida.

UU. Os juros indemnizatórios revestem “uma função reparadora dos prejuízos causados ao contribuinte pelo facto de ter ficado privado ilicitamente durante certo período, de uma quantia. O reconhecimento destes juros visa repor a situação que se verificaria se o contribuinte não tivesse procedido ao pagamento indevido do tributo. Pelo contrário, não corresponde à punição de quem cometeu o erro do qual resultou aquele pagamento indevido.” (CARLA CASTELO TRINDADE e SERENA CABRITA NETO, Contencioso Tributário, Vol. I – Procedimentos, Princípios e Garantias, Almedina, 2017, p. 216).

VV. Atendendo ao caso em apreço, tendo a ora Recorrente repercutido ilegalmente a TOS na Recorrida, esta viu-se privada, ilicitamente, há mais de um ano, de uma quantia que lhe era devida pelo que deverá ser devidamente compensada.

WW. Não obstante a A..., S.A. – Sucursal Portugal, não integrar a Administração Tributária e Aduaneira nem ser um ente público equiparado, para o efeito da discussão em causa nos presentes autos, é ela que indevidamente repercutiu o tributo à Impugnante, ora Recorrida.

XX. Ao cobrar a TOS à Recorrida em violação de lei expressa, a Recorrente cobra um tributo que não é devido pela Recorrente, privando-a, deste modo, de uma quantia que era sua.

YY.A repercussão da TOS traduz-se, assim, num empobrecimento real e efetivo da tesouraria da Impugnante, ora Recorrida, e num enriquecimento da tesouraria da A..., S.A. – Sucursal Portugal.

ZZ. Refira-se que, em tese, o direito a juros indemnizatórios devidos à Recorrida, B..., é independente do eventual direito de regresso que a Recorrente possa ter sobre outras entidades.

AAA. Perante o exposto, a decisão recorrida deverá ser mantida quanto à anulação da repercussão efetuada pela ora Recorrente e restituído o montante pago a título de TOS, por ser conforme ao Direito.

BBB. Sem prejuízo, a Mm.ª Juíza a quo não se pronunciou especificamente sobre o pedido subsidiário de declaração de inconstitucionalidade orgânica da repercussão da TOS, por violação da norma resultante das disposições conjugadas dos artigos 165.º, n.º 1, alínea i), e 103.º, n.os 2 e 3, da Lei Fundamental, nem sobre os fundamentos que lhe subjazem, na medida em que considerou procedente o pedido principal aduzido pela impugnante, ora Recorrida.

CCC. De onde, para o caso de entenderem V. Exas. ser de julgar procedente o recurso apresentado – o que apenas por mera cautela de patrocínio se equaciona – desde já se requer, ao abrigo dos artigos 665º., n.º 2 e 679.º do Código de Processo Civil, a baixa do processo ao douto Tribunal a quo, a fim de ser apreciado o pedido subsidiário aduzido pela impugnante, aqui Recorrida.

DDD. Sendo certo que, em função do ali peticionado, deve julgar-se a impugnação procedente e ser declarada a inconstitucionalidade orgânica da repercussão da TOS, por violação da por violação da norma resultante das disposições conjugadas dos artigos 165.º, n.º 1, alínea i), e 103.º, n.os 2 e 3, da Constituição da República Portuguesa.

I.3 – Parecer do Ministério Público

Recebidos os autos neste Supremo Tribunal Administrativo, veio o Ministério Público emitir Parecer com o seguinte conteúdo:

“O presente recurso vem interposto por A..., S.A. – SUCURSAL PORTUGAL (A...), inconformada com a Sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto (TAF/Porto) em 15/03/2022; nos termos da Sentença recorrida foi julgada procedente a impugnação deduzida por B..., S.A. (B...) com a consequente “anulação da repercussão da TOS e condenação da Impugnada a restituir à Impugnante o tributo pago, acrescido de juros indemnizatórios à taxa legal.”

O recurso vem interposto com invocação dos art.ºs 279.º e seguintes do Código de Procedimento e Processo Tributário (CPPT) e art.ºs 38.º, al. a) e 26.º, al. b) do Estatuto dos Tribunais Administrativos e Fiscais (ETAF).

De acordo com a Sentença recorrida e tendo em consideração a procedência da impugnação, a partir de 01/01/2017, com a entrada em vigor do art.º 85º, n.º 3, da Lei n.º 42/2016, (Lei do Orçamento do Estado para 2017), passou a prever-se que a TOS era paga pelas empresas operadoras de infra-estruturas, não podendo ser repercutida na factura dos consumidores, sendo que o art.º 70º do D.L. n.º 25/2017 (que estabeleceu as normas de execução do Orçamento do Estado para 2017), não afastou tal proibição de repercussão da TOS aos consumidores finais, ao prever, nos seus n.ºs 4 e 5, que as entidades reguladoras sectoriais avaliariam a informação recolhida (pelos municípios) e as consequências no equilíbrio económico-financeiro das empresas operadoras de infraestruturas e que, tendo em conta essa avaliação, o Governo procedia à alteração do quadro legal em vigor.

Para fundamentar a impugnação deduzida a impugnante, aqui recorrida, alegou que em virtude do disposto no artigo 85.º, n.º 3, da Lei n.º 42/2006, Lei de Orçamento de Estado para 2017, é proibida a repercussão da TOS, razão por que, desde 1 de Janeiro de 2017 a TOS não pode ser suportada pelos consumidores; sustentou a ilegalidade da repercussão de uma taxa, e defendeu a qualificação do tributo como imposto.

Pediu a anulação da repercussão da TOS, incluída na factura n.º ...43, emitida a 7 de Março de 2019, com o consequente reembolso acrescido de juros indemnizatórios, e subsidiariamente pediu o reconhecimento da inconstitucionalidade da mencionada repercussão.

Notificado nos termos do art.º 110.º n.º 1 do CPPT, a Impugnada e recorrente, A..., apresentou contestação, excepcionando a incompetência material deste Tribunal, pugnou pela improcedência da acção e sustentou que a repercussão em crise é legalmente admissível, uma vez que a proibição de repercussão consignada no art.º 85º, n.º 3, da Lei n.º 42/2016, nunca chegou a entrar em vigor. Sustentou, que a repercussão da TOS na Impugnante tem uma matriz contratual, prevista no contrato de fornecimento de gás natural celebrado entre as partes, razão por que tal repercussão em nada fere o princípio constitucional da legalidade.

Foram dados como assentes os factos que constam enumerados de 1) a 4) no ponto “III – FUNDAMENTAÇÃO DE FACTO Factos Provados” da Sentença recorrida que se transcrevem:

1) Em 07-03-2019, a “A..., S.A. – Sucursal Portugal” emitiu em nome da Impugnante, com referência ao mês de Fevereiro de 2019, a factura n.º...43, no valor total de € 568.839,44, que incluía a quantia de € 8.651,75 a título de TOS.

2) Em 04-04-2019, a Impugnante procedeu ao pagamento da factura mencionada.

3) A Impugnante deduziu a impugnação em 12-03-2021, após a decisão de absolvição da instância do Município da Maia, por ilegitimidade passiva, proferida no processo n.º 1996/19.4BEPRT.

4) Entre a recorrente e a recorrida foi celebrado contrato de fornecimento de gás natural, inserto a fls. 606 e seguintes do SITAF.

A impugnação judicial foi deduzida tendo em vista a apreciação da legalidade da repercussão na factura n.º...43 emitida em nome de B..., em Fevereiro de 2019, pela recorrida A..., no valor total de € 568.839,44, que incluía a quantia de € 8.651,75 a título de TOS.

O tribunal a quo julgou procedente a impugnação considerando, designadamente, que o D.L. n.º 30/2006 que estabeleceu os princípios gerais relativos à organização e ao funcionamento do Sistema Nacional de Gás Natural (SNGN), bem como as bases gerais aplicáveis ao exercício das várias actividades que integram o SNGN e a organização dos mercados de gás natural; previu a distribuição de gás natural como uma actividade exercida em regime de concessão de serviço público; considerou que a Resolução do Conselho de Ministros n.º 98/2008, (publicada no Diário da República n.º 119/2008, Série I, de 23/06/2008), aprovou as minutas dos contractos de concessão de serviço público de distribuição regional de gás natural a celebrar entre o Estado Português e as concessionárias, constando da cláusula 7.ª, n.º 2, das minutas de concessão que “assiste à concessionária o direito de repercutir sobre os utilizadores das suas infra-estruturas, quer se trate de entidades comercializadoras de gás ou de consumidores finais, o valor final de quaisquer taxas (…) que lhe venham a ser cobradas por quaisquer entidades públicas, directa ou indirectamente atinentes à distribuição de gás, incluindo as taxas de ocupação de subsolo cobradas pelas autarquias locais. Teve, também, em consideração que a partir de 01/01/2017, com a entrada em vigor do art.º 85º, n.º 3 da Lei n.º 42/2016, (Lei do Orçamento do Estado para 2017), passou a prever-se que a TOS era paga pelas empresas operadoras de infraestruturas, não podendo ser repercutida na factura dos consumidores e que o art.º 70º do D.L. n.º 25/2017, (que estabeleceu as normas de execução do Orçamento do Estado para 2017), não afastou tal proibição de repercussão da TOS aos consumidores finais, quando estabeleceu, nos seus n.

ºs 4 e 5, que as entidades reguladoras sectoriais avaliavam a informação recolhida (pelos municípios) e as consequências no equilíbrio económico-financeiro das empresas operadoras de infraestruturas e que, tendo em conta essa avaliação, o Governo procederia à alteração do quadro legal em vigor, nomeadamente em matéria de repercussão das taxas na factura dos consumidores.

Do referido concluiu o tribunal a quo que do art.º 85.º n.º 3 da Lei n.º 42/2016 resulta, uma imperatividade de não repercussão da TOS nos consumidores finais, não se encontrando dependente da verificação das condições contidas nos n.ºs 4 e 5 do artigo 70.º do Decreto-Lei n.º 25/2017.

Não tendo o Governo voltado a legislar sobre essa matéria, será de concluir que se mantém o mesmo quadro legal, que, como vimos, não permite, de forma expressa, a repercussão da TOS sobre os consumidores.

O referido Decreto-Lei de execução orçamental contém as regras que desenvolvem os princípios estabelecidos no Orçamento do Estado para 2017, não se afigura plausível que estabeleça regras incompatíveis ou impeditivas da aplicação das normas imperativas previstas nesse Orçamento, razão por que, a partir da entrada em vigor da Lei do Orçamento do Estado para 2017 e sem necessidade de qualquer acto legislativo ou regulamentar adicional, a repercussão da TOS aos consumidores finais passou a ser ilegal.

São as conclusões da Alegação da Recorrente que definem o objecto e delimitam o âmbito do recurso, ressalvando-se as questões que, sendo de conhecimento oficioso, encontram nos autos os elementos necessários à sua consideração (cf. artº 635.º n.º 4 do CPC, ex vi artº 1º do CPTA).

Importa, assim, analisar as conclusões da alegação da recorrente, estando em causa a questão de saber se a Sentença recorrida analisou correctamente os factos e interpretou correctamente o direito ou se padece de algum vício que determine a sua alteração.

Conclui a recorrente a sua alegação de recurso invocando, em síntese, que:

1. O art.º 85.º da Lei n.º 42/206, não obstante de fazer parte do Orçamento de Estado que entrou em vigor no dia 1/Janeiro/2017, nunca chegou a ser eficaz e serve apenas como ponto de partida para uma alteração de um quadro legal.

2. É isto que decorre do art.º 70.º da Lei de Execução Orçamental para 2017 (DecretoLei n.º 25/2017) que deve ser considerado como um acto de interpretação autêntica do art.º 85.º n.º 3 da LOE de 2017, já que, provindo ambas as normas de fontes equivalentes (lei e decreto-lei têm igual valor, nos termos do disposto no art.º 112.º, n.º 2 da CRP), uma (a mais recente) permite perceber o alcance que a outra (a mais antiga) é suposto ter.

3. A norma da Lei de Execução Orçamental define as condições em que o art.º 85.º poderá vir a ser executado (cumprindo, dessa forma, a função de uma lei de execução orçamental).

4. Tal norma impõe um cumprimento do dever de comunicação das empresas titulares das infraestruturas do cadastro das suas redes até ao final do mês de Abril de 2017 à DGAL e decorrido esse prazo as entidades reguladoras sectoriais avaliariam a informação recolhida e as consequências económico-financeiro das empresas operadoras, para que,

posteriormente, tendo em conta essa avaliação o Governo proceda à alteração do quadro legal em vigor.

5. Só assim se cumprirá a proibição da repercussão da TOS prevista na LOE para 2017, sendo claro que este artigo vem dar aplicação ao que se previa na LOE 2017, mas sem a aprovação deste regime jurídico por parte do Governo não se pode considerar que tenha existido uma alteração normativa eficaz, nomeadamente, não se pode dizer que está em vigor a proibição da repercussão da TOS no consumidor final.

6. Acompanhando-se na íntegra a conclusão dos estudos da ERSE: “Concluímos, em suma, que a norma do n.º 3 do artigo 85.º da Lei n.º 42/2016 é parcialmente ineficaz, seja porque não reúne as condições necessárias para projectar os seus efeitos na realidade, seja porque o legislador expressamente explicitou o condicionamento da produção de efeitos até ao momento da entrada em vigor do novo regime jurídico sobre a repercussão da TOS.”

7. Foi assim que entendeu o Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto, nas sentenças proferidas nos Processos 144/21.5BEPRT, 111/21.9BEPRT e 769/21.9BEPRT sobre questão igual à que aqui está em causa, que decidiu, em todos, que enquanto não existir um novo quadro legal sobre a matéria, persiste a possibilidade legal de repercussão da TOS nos consumidores, pelo que a repercussão não padece de ilegalidade.

8. O Tribunal recorrido, erradamente a nosso ver, julgou que procedendo a impugnação são devidos juros indemnizatórios à Impugnante.

9. Mesmo que a impugnação venha a ser julgada procedente, não é devido o pagamento de juros indemnizatórios uma vez que não é aplicável o art.º 43.º da LGT, segundo o qual, “São devidos juros indemnizatórios quando se determine, em reclamação graciosa ou impugnação judicial, que houve erro imputável aos serviços de que resulte pagamento da dívida tributária em montante superior ao legalmente devido”.

10. Não estamos perante um acto praticado pela Administração Fiscal ou ente público equiparado pelo que não se verificam os requisitos previstos no art.º 43.º citado.

Defende a recorrente que deve ser concedido provimento ao recurso, revogandose a decisão recorrida.

Se bem interpretamos as conclusões da alegação da recorrente, afigura-se-nos, que não lhe assiste razão e que a sua posição é insustentável face aos diplomas legais que invoca e à matéria de facto que deve ser tida em consideração.

Desde logo diremos que a Resolução do Conselho de Ministros n.º 98/2008, de 23 de Junho não se impõe ao disposto na Lei do Orçamento de Estado para 2017, a Lei n.º 42/2016. Esta não estabelece a impossibilidade de repercussão da TOS sob qualquer condição ou verificação de quaisquer pressupostos ou limites objectivos, subjectivos, temporais ou outros.

É certo que na matéria de facto dada como provada, foi dado como assente, a existência de contrato de fornecimento de gás natural, celebrado entre as partes, contudo ainda que neles se preveja a possibilidade de repercussão da questionada taxa nos consumidores finais, clientes da recorrente, cláusulas que tal prevejam não se podem impor e afastar o que se dispôs na Lei do Orçamento do Estado para 2017.

Não poderia ser adoptada a solução diversa da que adoptou o tribunal a quo de considerar que ela, recorrente, impugnada e concessionária está a actuar, ilegalmente, ainda que ao abrigo do contrato de concessão celebrado de acordo com as regras e critérios da Resolução do Conselho de Ministros n.º 98/2008.

Face aos elementos dos autos a questão que se coloca é a de saber, à luz do disposto no art.º 85.º da Lei n.º 42/2016, quem é o sujeito passivo da taxa municipal ali prevista, “taxa de ocupação do subsolo” e se o concessionário do serviço público pode ou não fazer repercutir esse custo nos seus clientes porque a Lei o impede.

Discordamos da recorrente ao defender que o art.º 70.º do DL n.º 25/2017, de execução orçamental constitui uma norma de interpretação autêntica do art.º 85.º, n.º 3 da LOE de 2017 e que, provindo ambas as normas de fontes equivalentes (lei e decreto-lei têm igual valor, nos termos do disposto no art.º 112.º, n.º 2 da CRP), permitindo, uma (a mais recente), perceber o alcance que a outra (a mais antiga) é suposto ter.

Como se escreveu na Sentença recorrida, “um Decreto-Lei de execução orçamental não tem a virtualidade de afastar a aplicação de uma Lei do Orçamento do Estado, sendo que o referido art.º 85º, n.º 3, não estabelece qualquer requisito ou limitação à sua aplicação imediata (leia-se, a partir de 01/01/2017), sendo claro ao afirmar que a TOS é paga pelas empresas operadoras de infraestruturas e que não pode ser refletida na fatura dos consumidores.

Na verdade, se o referido Decreto-Lei de execução orçamental contém as regras que desenvolvem os princípios estabelecidos no Orçamento do Estado para 2017, não se afigura plausível que estabeleça regras incompatíveis ou impeditivas da aplicação das normas imperativas previstas nesse Orçamento.”

Nesta perspectiva, como considerou o tribunal a quo, terá de concluir-se que a partir da entrada em vigor da Lei do Orçamento do Estado para 2017 e sem necessidade de qualquer acto legislativo ou regulamentar adicional, a repercussão da TOS aos consumidores finais passou a ser ilegal.

Quanto ao pedido de juros indemnizatórios diremos que de acordo como estabelecido no art.º 43.º n.º 1 da Lei Geral Tributária (LGT), são devidos juros indemnizatórios quando se conclua, em impugnação judicial que houve erro imputável aos serviços e que desse erro resultou o pagamento da dívida tributária em montante superior ao legalmente devido.

Decidiu-se, nos autos que a TOS foi paga pela Impugnante e, salvo melhor opinião, a “repercussão” levada a efeito é ilegal e deve ser anulada, dado que padece de vício de violação de lei.

Se assim é deve concluir-se que a “repercussão” da TOS, impugnada, resulta de um erro imputável à Impugnada, que determinou o pagamento pela Impugnante de um tributo que não era devido, conferindo-lhe tal o direito a ser compensada mediante o recebimento de juros indemnizatórios, contados desde a data do pagamento indevido da taxa até à data do processamento da respectiva nota de crédito (ver a propósito os art.s 43.º n.º 4 e 35.º n.º 10 da LGT).

Sendo assim entendemos que a impugnante não é a devedora da taxa questionada, que o sujeito passivo da taxa é a concessionária e que esta não pode repercuti-la nos seus clientes; pelas razões que deixámos expostas damos parecer no sentido de que deve ser negado provimento ao recurso.”

I.4 - Colhidos os vistos legais, cumpre apreciar e decidir.

II - FUNDAMENTAÇÃO

II.1 – De facto

A sentença recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto a fls. 869 a 880 do SITAF:

1) Em 07-03-2019, a “A..., S.A. – Sucursal Portugal” emitiu em nome da Impugnante, com referência ao mês de fevereiro de 2019, a fatura n.º...43, no valor total de € 568.839,44, que incluía a quantia de € 8.651,75 a título de TOS – cfr.Doc nº 1 junto com a p.i, cujo teor se dá por reproduzido.

2) Em 04-04-2019, a Impugnante procedeu ao pagamento da fatura mencionada em 1) – cfr.Doc nº 2 junto com a p.i, cujo teor se dá por reproduzido.

3) A Impugnante deduziu a presente impugnação em 12-03-2021, após a decisão de absolvição da instância do Município da Maia, por ilegitimidade passiva, proferida no processo n.º 1996/19.4BEPRT – cfr. Doc nº 5 junto com a p.i cujo teor se dá por reproduzido.

4) Dá-se por reproduzido o teor do contrato de fornecimento de gás natural, celebrado entre as partes, inserto a fls. 606 e seguintes do SITAF.

II.2 – De Direito

I. Vem o presente recurso interposto da douta sentença datada de 15/03/2022, pelo Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto, a qual julgou procedente a impugnação judicial interposta pela B..., S.A. e, consequentemente, anulou a repercussão da taxa municipal de ocupação do subsolo (TOS) e determinou a restituição do tributo pago, acrescido de juros indemnizatórios.

A decisão sob recurso, para decidir pela procedência do recurso, considerou em síntese que “…um Decreto-Lei de execução orçamental não tem a virtualidade de afastar a aplicação de uma Lei do Orçamento do Estado, sendo que o referido art.º 85º, n.º 3, não estabelece qualquer requisito ou limitação à sua aplicação imediata (leia-se, a partir de 01/01/2017), sendo claro ao afirmar que a TOS é paga pelas empresas operadoras de infraestruturas e que não pode ser refletida na fatura dos consumidores. De facto, o art.º 70º, n.º 5, do D.L. n.º 25/2017, de 3/3, limita-se a deixar aberta a possibilidade de o legislador, em face da avaliação das consequências no equilíbrio económico-financeiro das empresas operadoras de infraestruturas, alterar a proibição de repercussão constante do art.º 85º, n.º 3, da Lei n.º 42/2016, de 28/12”.

II. Com a decisão recorrida não se conforma A..., S.A. – SUCURSAL PORTUGAL, ora Recorrente, considerando em síntese que a sentença sob recurso padece de erro de julgamento por errónea interpretação e aplicação do regime jurídico previsto no art. 85.º, n.º 3, da LOE de 2017 (Lei do Orçamento de Estado para 2017 – lei n.º 42/2016, de 28 de Dezembro) e por ter decidido erradamente pela ilegalidade da repercussão da TOS.

Mais considerou a Recorrente que, segundo o disposto no artigo 70.º do Decreto-Lei n.º 25/2017, de 3 de março - lei de execução orçamental – se constitui um ponto de partida para uma alteração de enquadramento legal. Sendo que, através desta norma, são definidas as condições em que o citado artigo 85.º, n.º 3 da LOE de 2017 (Lei do Orçamento de Estado para 2017) pode vir a ser executado ou aplicado. E, neste sentido, defende a recorrente “…que a proibição de repercussão prevista no n.º 3 do artigo 85.º da LOE de 2017 não operou de forma imediata, pois encontra-se dependente do cumprimento das condições vertidas no artigo 70.º, que são necessárias à execução do referido normativo.”

Alega, ainda, que esta posição por ela defendida é corroborada pelo facto de o Governo ter voltado ao compromisso de “…alterar o quadro legal enquadrador da taxa de ocupação do subsolo em vigor, no art. 246.º, n.º 1 da LOE de 2019 (Lei n.º 71/2018, de 31 de Dezembro), obrigação que deveria ser cumprida até ao final do 1º semestre de 2019 e, ainda, no art. 133.º da LOE de 2021 (Lei n.º 75-B/2020, de 31 de Dezembro).” Significa, por fim, que enquanto não existir “…um novo quadro legal sobre a matéria, persiste a possibilidade legal de repercussão da TOS nos consumidores, pelo que a repercussão não padece de ilegalidade.” Ou seja, não está em vigor a proibição de repercussão da TOS nos consumidores finais.

Conclui, pedindo que, em qualquer circunstância, nunca seria devido o pagamento de juros indemnizatórios à impugnante ora Recorrida, uma vez que não é de aplicar à situação em apreço o artigo 43.º da LGT.

III. Em sentido contrário, contra-alegou a Recorrida que “…a partir da entrada em vigor da Lei do Orçamento do Estado para 2017 – e sem necessidade de qualquer ato legislativo ou regulamentar adicional – a repercussão legal da TOS no consumidor final passou a ser ilegal.”, mais considerando, quanto à nova inscrição no artigo 133.º da LOE para 2021, da ”… proibição da repercussão da TOS nos consumidores finais, entende a Recorrida que a norma referida veio apenas reiterar novamente a proibição de repercussão, muito possivelmente, perante o incumprimento continuado das operadoras de infraestruturas. Significa igualmente que o legislador quis manter, inequivocamente, a proibição de repercussão da TOS nos consumidores finais (nomeadamente, em 2021).”

Conclui no sentido de que deverá ser mantida na ordem jurídica a ilegalidade da repercussão da TOS e restituído o montante pago, acrescido dos respectivos juros indemnizatórios.

IV. Da análise dos fundamentos invocados pela Recorrente, podemos concluir que a questão objecto do presente recurso é a de saber:

- se a decisão vertida na sentença recorrida padece de erro de julgamento por errónea interpretação e aplicação do disposto do artigo 85.º da Lei n.º 42/2016 de 28 de Dezembro, que aprovou o Orçamento do Estado (LOE) para 2017, quanto à (i)legalidade da repercussão da taxa municipal de ocupação de subsolo aos consumidores finais e se a mesma carece ou não de um regime legal de execução para produzir os seus efeitos;

- se são devidos juros indemnizatórios, segundo o estabelecido no artigo 43.º n.º 1 da Lei Geral Tributária (LGT).

V. As questões aqui tratadas são, em ampla medida, idênticas – até pela quase integral similitude do quadro conclusivo das alegações – àquelas já tratadas, com a devida profundidade e detalhe, no recentíssimo acórdão deste Supremo Tribunal, de 8 de Março de 2023, lavrado no Processo n.º 39/21, disponível em www.dgsi.pt, envolvendo inclusivamente as mesmas partes, e onde se pode ler, em jeito conclusivo: “I – Nos termos do artigo 85.º, n.º 3 da Lei n.º 42/2016, de 28 de Dezembro (Lei do Orçamento do Estado para o ano de 2017), a taxa municipal de direitos de passagem e de ocupação do subsolo são pagas pelas empresas operadoras de infraestruturas e não podem ser reflectidas na factura dos consumidores.

II – Sendo a citada norma válida e plenamente eficaz desde 1 de Janeiro de 2017, é ilegal o acto de repercussão que posteriormente à sua entrada em vigor foi incluído em factura de consumo de gás e suportado pelo consumidor final.

III - A actividade ou prestação de um serviço público essencial não perde a sua natureza pública administrativa pela circunstância de ser desenvolvida por uma pessoa colectiva de direito privado (no caso constituída sob a forma de sociedade anónima), nem o acto de repercussão, realizado ao abrigo de um direito legalmente reconhecido, deixa de ser materialmente tributário apenas por ter sido praticado por uma concessionária (de serviço publico essencial), pelo que, os valores cobrados ao consumidor na parte que respeitam à contrapartida da utilização pela concessionária do bem de domínio público ainda possuem a natureza de créditos tributários.”.

Acresce que, por seu turno, tal aresto já se valia da decisão pioneira constante do Processo n.º 2/21, de 23 de Fevereiro de 2023, cuja fundamentação seguiu de perto, aresto este igualmente disponível em www.dgsi.pt.

Assim sendo, e por concordarmos integralmente com aquele Acórdão, assim como com a vasta fundamentação ali expendida, limitamo-nos a remeter para o respectivo teor, o qual se dá aqui por integralmente reproduzido no que respeita e responde à primeira questão acima colocada pela Recorrente.

VI. Posto isto, resta responder à questão da condenação em juros indemnizatórios, decretada pela sentença recorrida.

E, também a esse respeito, julgamos que carece de sustento o presente Recurso, como este Supremo Tribunal já teve oportunidade de explanar na decisão pioneira sobre esta matéria, constante do Processo n.º 2/21, de 23 de Fevereiro de 2023, igualmente disponível em www.dgsi.pt e onde, a título conclusivo, se pode ler: “Não determinando a natureza privada da entidade que praticou o acto lesivo (repercussão ilegal) a sua exclusão do conceito de “serviços” previsto no artigo 43.º da LGT e estando verificados os demais pressupostos para atribuição de juros indemnizatórios previstos no mesmo preceito, deve concluir-se que não existe qualquer obstáculo a que seja reconhecido à repercutida (consumidor final) o direito a reaver o que ilegalmente lhe foi exigido e pagou e, bem assim, o direito a receber o valor correspondente aos juros indemnizatórios, calculados à taxa de 4%, desde a data em que esse pagamento indevido se verificou até efectivo e integral pagamento.”.

Assim sendo, e por também a tal respeito entendermos ser de acompanhar integralmente a fundamentação e sentido decisório ínsitos no mencionado aresto, limitamo-nos a remeter para o respectivo teor, o qual se dá aqui por integralmente reproduzido.

VII. Por todo o exposto, mais não resta do que concluir que não assiste qualquer razão à Recorrente, pelo que se impõe negar provimento ao presente Recurso.

III – CONCLUSÃO

I – Nos termos do artigo 85.º, n.º 3 da Lei n.º 42/2016, de 28 de Dezembro, a taxa municipal de direitos de passagem e de ocupação do subsolo são pagas pelas empresas operadoras de infraestruturas, não podendo ser reflectidas na factura dos consumidores.
II – Não determinando a natureza privada da entidade que praticou o acto lesivo (repercussão ilegal) a sua exclusão do conceito de “serviços” previsto no artigo 43.º da LGT e estando verificados os demais pressupostos para atribuição de juros indemnizatórios previstos no mesmo preceito, deve concluir-se que não existe qualquer obstáculo a que seja reconhecido à repercutida (consumidor final) o direito a reaver o que ilegalmente lhe foi exigido e pagou e respectivos juros indemnizatórios.

IV – DECISÃO

Nos termos e com os fundamentos expostos, acordam os juízes da Secção Tributária deste Supremo Tribunal em negar provimento ao recurso.

Custas pela Recorrente.

Lisboa, 29 de Março de 2023. - Gustavo André Simões Lopes Courinha (relator) - Anabela Ferreira Alves e Russo – José Gomes Correia.