Processo 0117/18.5BELRA-A.SA1

Recurso para uniformização de jurisprudência do acórdão proferido pelo Tribunal Central Administrativo Sul no processo n.º 117/18.5BELRA-A.SA1

Recorrente: AA

Recorrida: Autoridade Tributária e Aduaneira (AT)

1. RELATÓRIO

1.1 A acima identificada recorrente, inconformada com o acórdão proferido nestes autos pelo Tribunal Central Administrativo Sul em 30 de Outubro de 2025 (Disponível em https://www.dgsi.pt/jtca.nsf/-/e7844c3125ef9ea680258d3f0031d8c4.) - que negou provimento ao recurso por ela interposto da sentença por que o Tribunal Administrativo e Fiscal de Leiria julgou improcedente a impugnação judicial deduzida contra a liquidação de Imposto Municipal sobre as Transmissões Onerosas (IMT) que lhe foi efectuada relativamente à aquisição de uma fracção autónoma de um prédio urbano constituído em regime de propriedade horizontal -, dele veio interpor recurso, ao abrigo do artigo 284.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), para o Pleno da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal, invocando oposição com o acórdão de 6 de Abril de 2017 do Tribunal Central Administrativo Sul, proferido no processo com o n.º 9663/16 (Disponível em https://www.dgsi.pt/jtca.nsf/-/3c2a5dd9072b0f03802580ff0051d8b4.). Apresentou a alegação de recurso, que resumiu em conclusões do seguinte teor:

«1. A questão fundamental objecto do presente recurso para uniformização de jurisprudência consiste em determinar se o acto praticado pela AT em 2009 - que apurou IMT e IS no montante de “zero” em resultado da aplicação automática de benefício fiscal - constitui ou não um verdadeiro acto de liquidação, com todas as consequências jurídicas decorrentes dessa qualificação, designadamente quanto ao prazo de caducidade previsto no artigo 31.º do CIMT.

2. O acórdão recorrido afastou tal qualificação, considerando que o documento emitido em 2009 não corporizava uma liquidação, mas tão-só um “reconhecimento de isenção”, concluindo, por isso, que a liquidação emitida em 2017 seria a primeira liquidação e não uma liquidação adicional.

3. Tal entendimento está em contradição frontal com o acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul de 06/04/2017 (processo n.º 09663/16, relatora Cristina Flora), o qual estabelece que, perante um benefício fiscal de aplicação automática, o acto em que a AT apura imposto (mesmo quando a zeros) é sempre um acto de liquidação, sendo as subsequentes liquidações emitidas com base na reapreciação dos pressupostos do benefício fiscal necessariamente liquidações adicionais.

4. O acórdão recorrido diverge, assim, na definição e qualificação jurídica do conceito de liquidação fiscal, afastando-se da orientação jurisprudencial citada, pese embora a similitude total das situações de facto e de direito.

5. Liquidar imposto é apurar imposto, independentemente do resultado ser um valor positivo, nulo ou negativo. o acto da AT de 2009, emitido após comunicação notarial da transmissão, e em que se aplicou benefício fiscal e se verteu montante “zero”, reuniu todos os elementos constitutivos de uma liquidação:

incidência, verificação da sujeição, determinação da matéria colectável, aplicação da norma de benefício e emissão de documento fiscal.

6. A própria AT reconheceu expressamente, no procedimento administrativo, que liquidou imposto a zeros e que a liquidação de 2017 assumia a natureza de liquidação adicional, conforme resulta do documento n.º 4 junto com a impugnação judicial - elemento que o acórdão recorrido ignorou ou desconsiderou, incorrendo em erro de julgamento.

7. A divergência jurisprudencial relevante reside, portanto, em saber se um acto de liquidação que resulta num valor nulo é ou não uma liquidação para efeitos do artigo 31.º do CIMT. Para o acórdão de 2017, é; para o acórdão recorrido, não é. A contradição é directa e afecta o núcleo essencial da controvérsia.

8. Estando preenchidos os pressupostos do artigo 284.º do CPPT, a contradição entre acórdãos é evidente e determinante, impondo ao Supremo Tribunal Administrativo o dever de uniformização.

9. Qualificado o acto de 2009 como liquidação, a subsequente liquidação de 2017 apenas poderia ser considerada liquidação adicional, sujeita ao prazo especial de caducidade de quatro anos previsto no artigo 31.º, n.º 3, do CIMT.

10. Tendo decorrido mais de quatro anos entre a liquidação inicial (2009) e a liquidação adicional (2017), encontrava-se precludido o direito da AT de liquidar, sendo a liquidação de 2017 manifestamente ilegal por caducidade.

11. O acórdão recorrido, ao considerar aplicável o prazo de oito anos do artigo 35.º do CIMT, incorreu em errónea qualificação do acto tributário e, consequentemente, em incorrecta aplicação das normas relativas à caducidade, violando frontalmente a jurisprudência que constitui objecto deste recurso.

12. Nenhum elemento dos autos permite afastar o carácter de liquidação do acto emitido em 2009, pelo que a conclusão do tribunal recorrido - de que não existiu liquidação anterior - carece de base legal, fáctica ou doutrinal.

13. A AT não pode, num estado de direito, praticar um acto com todos os elementos de liquidação, qualificá-lo internamente como liquidação, utilizá-lo para efeitos de fiscalização e controlo, e posteriormente alegar que o mesmo não constitui liquidação, apenas para efeitos de afastar a caducidade prevista na lei.

14. A solução acolhida pelo acórdão recorrido conduziria a um resultado juridicamente inaceitável: permitir à AT contornar os prazos legais de caducidade mediante a etiqueta formal que arbitrariamente atribua aos seus actos, violando os princípios da segurança jurídica, da protecção da confiança e da legalidade tributária.

15. Importa, pois, que o Supremo Tribunal Administrativo afirme a uniformização jurisprudencial no sentido de que a emissão de liquidação a zeros constitui, sempre, liquidação, e que qualquer liquidação posterior que altere aquele acto inicial é, necessariamente, liquidação adicional.

16. Verificada a contradição e fixada a jurisprudência aplicável, deve ser anulada a decisão recorrida e reconhecida a caducidade do direito da AT de liquidar, com a consequente anulação do acto tributário impugnado.

17. Assim decidindo, farão V. Exas. a costumada Justiça, restabelecendo a coerência jurisprudencial, a segurança jurídica e a correcta aplicação do Direito.

Termos em que, com o mui douto suprimento de V. Exas., concedendo-se provimento ao recurso, deve ser verificada a existência da contradição alegada, anulando o acórdão recorrido e substituindo-o por outro com o devido enquadramento legal do conceito de liquidação adicional e consequentemente decrete a anulação do acto tributário impugnado por vício de violação de lei nos sobreditos termos apresentados pela ora recorrente, com as legais consequências.

Sendo que V. Exas. decidindo farão a costumada Justiça.»

1.2 A Recorrida não contra-alegou.

1.3 Foi dada vista ao Ministério Público e o Procurador-Geral-Adjunto pronunciou-se no sentido de que o recurso não é de admitir «por falta de verificação dos pertinentes pressupostos legais». Isto, com a seguinte fundamentação: «[…]

Como resulta das conclusões transcritas, a questão fundamental residirá em saber se o acto praticado pela Autoridade Tributária em 2009, que apurou IMT e IS no montante de zero (por aplicação automática de benefício fiscal), constitui um verdadeiro acto de liquidação, com as inerentes consequências quanto ao prazo de caducidade previsto no artigo 31.º do CIMT.

O Acórdão Recorrido entendeu que tal acto não configurava uma liquidação, mas apenas uma consignação da isenção, considerando a liquidação de 2017 como a primeira liquidação.

Contudo, segundo a Recorrente, essa posição é contrária à decisão constante do Acórdão de 06.04.2017 do Tribunal Central Administrativo Sul (Proc. nº 09663/16), aqui tido como Acórdão Fundamento, segundo a qual a emissão de liquidação a zeros, em contexto de benefício fiscal automático, constitui sempre um acto de liquidação, sendo qualquer acto posterior uma liquidação adicional.

A Recorrente sustenta assim que liquidar imposto é apurá-lo, independentemente de o resultado ser positivo ou nulo, e que o acto de 2009 reuniu todos os elementos típicos de uma liquidação.

Segundo ainda a Recorrente, a própria AT reconheceu, no procedimento administrativo, ter efectuado uma liquidação a zeros «e que está a emitir uma liquidação adicional».

A divergência jurisprudencial centrar-se-á, assim, na qualificação jurídica de uma liquidação a zeros.

Caso o acto de 2009 seja considerado como liquidação, a de 2017 apenas poderá ser uma liquidação adicional, sujeita então ao prazo especial de caducidade de quatro anos.

Tendo esse prazo sido ultrapassado, o direito de liquidar estaria caducado, tornando ilegal o acto de 2017.

Diz a Recorrente que, ao aplicar o prazo de oito anos previsto no artigo 35.º do CIMT, o Acórdão Recorrido incorreu em erro de qualificação jurídica e de aplicação das normas sobre caducidade.

Defende, por isso, a necessidade de uniformização jurisprudencial no sentido de que uma liquidação a zeros constitui efectivamente uma liquidação, impondo-se, a seu ver, a anulação da Decisão Recorrida e o reconhecimento da caducidade do direito de liquidar, em respeito pelos princípios da segurança jurídica, da protecção da confiança e da legalidade tributária.

Certo é que o Acórdão Recorrido vem dizer que a jurisprudência uniforme do Supremo Tribunal Administrativo tem entendido que, quando uma isenção fica sem efeito, é aplicável o prazo especial de oito anos previsto no artigo 35.º, n.º 1, do CIMT, e não o prazo de quatro anos relativo à liquidação adicional.

Tal entendimento, diz o Tribunal a quo, foi firmado no Acórdão de 15.03.2017 (Proc. n.º 0755/16), onde se esclarece que a liquidação adicional pressupõe a existência de uma liquidação anterior efectiva, destinada a ser corrigida, o que não ocorre quando, por força de isenção, não houve qualquer liquidação inicial.

Nos termos da Decisão Recorrida, não é admissível ficcionar uma prévia liquidação à taxa zero para efeitos de aplicação do prazo de caducidade previsto no n.º 3 do art. 31.º do Código do IMT.

Assim, para o Tribunal a quo, na ausência de liquidação anterior real, a liquidação emitida constitui a primeira e única relativa ao facto tributário.

Por se nos afigurar pertinente permitimo-nos transcrever aqui o seguinte trecho do sumário do Acórdão do TCA Sul, datado de 03.04.2025, prolatado no âmbito do Proc. n.º 751/17.0BELRA:

“III. Deste modo, o acto de liquidação emitido pela AT ao não constituir a revogação de qualquer acto antecedente, está sujeito ao prazo de caducidade do direito à liquidação previsto no artigo 35.º do CIMT, ou seja, oito anos, e conta-se deste a ocorrência do facto tributário.

i. O benefício fiscal previsto no art. 20.º do Regime Jurídico da Utilidade Turística referente ao IMT, à data dos factos, possui natureza automática e não dependente de reconhecimento.

ii. Consequentemente, os actos materiais praticados pela AT, decorrentes de declarações dos contribuintes, não revestem a natureza que qualquer acto de reconhecimento por parte daquela.

iii. Deste modo, o acto de liquidação emitido pela AT ao não constituir a revogação de qualquer acto antecedente, está sujeito ao prazo de caducidade do direito à liquidação previsto no artigo 35.º do CIMT, ou seja, oito anos, e conta-se deste a ocorrência do facto tributário.”

Já no que concerne ao Acórdão indicado como Acórdão Fundamento, o que se constata é que os aí Recorrentes adquiriram fracções autónomas de um empreendimento turístico, tendo liquidado IMT e Imposto do Selo ao abrigo do benefício fiscal previsto no artigo 20.º do DL 423/83.

Posteriormente, o Serviço de Finanças suscitou dúvidas quanto à aplicabilidade da isenção e solicitou esclarecimentos à DSIMT que concluiu não estarem reunidos os pressupostos do benefício, determinando a emissão de liquidações adicionais de IMT e de Imposto do Selo.

Após vicissitudes procedimentais, os Recorrentes foram notificados para exercer o direito de audição prévia, nos termos do artigo 60.º da LGT, antes da emissão de novas liquidações adicionais.

Nos termos da referida Decisão Fundamento, embora os ofícios mencionassem “indeferimento da isenção”, tal formulação revelou falta de rigor, não alterando a natureza do procedimento, que sempre foi de liquidação adicional e não de reconhecimento ou revogação de benefício fiscal.

Assim, salvo o devido respeito por diversa posição, afigura-se-nos que o aresto ora em análise não se debruça especificamente sobre a questão colocada pela Recorrente, apenas podendo admitir-se um subentendimento, sem qualquer reflexo no contexto da Decisão aí tomada.

Ora, relativamente aos pressupostos legais da oposição de julgados e quanto à caracterização da questão fundamental de direito:

- deve haver identidade da questão de direito sobre a qual incidiu o Acórdão (decisão) em oposição,

- que tem pressuposta a identidade dos respectivos pressupostos de facto;

- a oposição deverá emergir de Decisões expressas, e não apenas implícitas;

- não obsta ao reconhecimento da existência da contradição que os Acórdãos (decisões) sejam proferidos na vigência de diplomas legais diversos se as normas aplicadas contiverem regulamentação essencialmente idêntica;

- as normas diversamente aplicadas podem ser substantivas ou processuais.

No caso dos autos, a nosso ver e salvo melhor, não existe, em sede do Acórdão Fundamento, uma clara Decisão sobre a questão formulada, podendo apenas, como referido, inferir-se um entendimento segundo o qual, tratando-se de benefício fiscal de aplicação automática, a Administração Tributária limitou-se a verificar, a posteriori, a inexistência dos respectivos pressupostos legais e, após audição prévia dos contribuintes, a promover as correspondentes liquidações adicionais.»

1.4 Cumpre apreciar e decidir.

* * *

2. FUNDAMENTAÇÃO
2.1 DE FACTO

2.1.1 O acórdão recorrido deu como provados os seguintes factos:

«1.1. Em 2009.10.02 foi outorgada escritura pública de compra e venda entre o Fundo ... e a ora Impugnante e seu marido, através da qual estes adquiriram do primeiro, pelo preço de € 208.160,00, acrescido de IVA à taxa legal, a fracção ..., correspondente a uma unidade de alojamento turístico tipo ..., designada por ... que faz parte do prédio urbano, em regime de propriedade horizontal, denominado por lote ...53 - Quinta ..., inscrito na matriz predial respectiva sob o artigo ...46 e descrito na Conservatória do Registo Predial ... sob o número ... quinhentos e quarenta e três da freguesia ... - cfr. Doc. 1 junto com a Petição Inicial (PI), que se dá por integralmente reproduzido.

1.2. Da escritura pública referida no ponto 1.1. consta ter ficado em arquivo:

“- Ducs n.ºs 160.109.023.748.803 e 160.609.023.54.203, reconhecimentos automáticos de isenção do imposto municipal sobre as transmissões onerosas de imóveis, emitido hoje, junto do Serviço de Finanças de Óbidos” - cfr. Doc. 1 junto com a PI, que Se dá por integralmente reproduzido.

1.3. Pelo ofício ...77, datado de 2017.09.13, conforme doc. 3 junto com a PI, e cujo teor se dá por integralmente reproduzido, foi a Impugnante notificada nos seguintes termos:

Fica V. Ex.ª, por este meio notificado (a), nos termos do n.º 3 do Artigo 39.º do CPPT (Código de Procedimento e do Processo Tributário), do n.º 6 do Artigo 36.º e do n.º 1 do Artigo 34.º do CIMT (Código do Imposto Municipal sobre as Transmissões Onerosas de Imóveis), para no prazo de 30 (trinta) dias a contar da data de assinatura do Aviso de Recepção, efectuar o pagamento no montante de € 6.765,20 (segue em anexo documento de cobrança a que corresponde o DUC 160 517 275 875 039), respeitante à aquisição que pelo preço de € 104.080,00, fez a “FUNDO ... I”. NIPC ...40, conforme Escritura de Compra e Venda lavrada em 2009/10/02, no Cartório Notarial a cargo da Licª ... em ..., ... e exarada a fls. 134 do Livro ...7-A, de ½ indiviso da fracção ..., do prédio urbano constituído em regime de propriedade horizontal, destinado a “Serviços”, inscrito na matriz da freguesia ..., deste Concelho, sob o Artigo ...46, com o valor patrimonial tributário (VPT) de € 45 040,00, sendo o VPT correspondente a 1/2 indiviso de C 22.250,00, à qual foi concedido, indevidamente, o benefício da “Utilidade Turística”

LIQUIDAÇÃO:

€ 104.080,00 x 6,5% = € 6.765,20 (IMT a pagar)

Mais fica notificado, da possibilidade de deduzir reclamação graciosa ou impugnação judicial, nos termos e prazos estabelecidos nos Artigos 70.º, 99.º e 102.º do CPPT.

Ficando, ainda, notificado, de que não sendo efectuado o pagamento de IMT, no prazo indicado, haverá lugar a procedimento executivo nos termos do n.º 3 do Artigo 38.º do CIMT.»

2.1.2 O acórdão fundamento deu como provados os seguintes factos:

«1- Na sequência da informação n.º ... de 11 de Fevereiro e do despacho de 05/1/2012, notificado em 09/04/2012 e 12/04/2012, os contribuintes, ora AA, J...; L...; J... e S... foram notificados para pagamento das liquidações adicionais de IMT e de Imposto de Selo, por a A.T. ter entendido não se verificarem os pressupostos legais da isenção daqueles impostos - cfr. fls. 18 a 93 dos autos.

2- Em 18/07/2012, neste tribunal tributário, é deduzida impugnação judicial, à qual foi atribuído o n.º 2095/12.5BELRS, em que são AA, entre outros, L... - cfr. fls. 384 a 395 dos autos.

3- A impugnação judicial, referida no ponto anterior, tem como objecto a legalidade das liquidações de IMT no valor de € 22.988, 50 e a liquidação adicional de Imposto de Selo no valor de € 2.263,48, relativos à aquisição da fracção autónoma designada pela letra CE, do artigo 4633, da freguesia de ... - cfr. fls. 387 dos autos.

4- Em 11/07/2012, neste Tribunal Tributário, é deduzida impugnação judicial à qual foi atribuído o n.º 2069/12.6BELRS, em que são AA, entre outros, J... e S... - cfr. fls. 396 a 407 dos autos.

5- A impugnação judicial, referida no ponto anterior, tem como objecto a legalidade das liquidações de IMT de: J... IMT no valor de € 28.650,50 e a liquidação adicional de Imposto de Selo no montante de € 2.820,98, relativos à aquisição da fracção autónoma designada pela letra AO, do artigo 4633, da freguesia de ... e de 5..., no valor de € 29.282,47 e a liquidação adicional de imposto de selo no valor de € 2.883,20, relativo à aquisição da fracção autónoma designada pela letra AS, do artigo 4633, da freguesia de ... - cfr. fls. 399 dos autos.

6- Em 01/07/2014, foi proferida decisão no âmbito do processo de impugnação nº 2069/12.6BELRS, melhor identificada supra - cfr. proc. Impugnação 2069/12.6BELRS, disponível no SITAF.

7- A decisão, referida no ponto anterior, foi objecto de recurso para o TCA Sul - cfr. proc. Impugnação 2069/12.6BELRS, disponível no SITAF.

8- Em 19/07/2012, neste tribunal tributário, é deduzida impugnação judicial à qual foi atribuído o n.º 2107/12.2BELRS, em que são AA, entre outros, J... - cfr. fls. 408 a 423 dos autos.

9- A impugnação judicial, referida no ponto anterior, tem como objecto a legalidade da liquidação de IMT no valor de € 21.735,45 e, liquidação adicional de Imposto de Selo no valor de € 2.140,10, relativos à aquisição da fracção autónoma designada pela letra AC, do artigo 4633, da freguesia de ... - cfr. fls. 411 dos autos.

10- Em 24/09/2015, foi proferida sentença judicial, com referência aos autos de impugnação nº 2107/12.2BELRS, melhor identificados supra - cfr. processo 2107/12.2BELRS disponível no SITAF.

11- A decisão, referida no ponto anterior, foi objecto de recurso para o TCA Sul - cfr. processo 2107/12.2BELRS disponível no SITAF.

12- Por ofícios n.º 6014/de 14/06/2013, n.º 6877 de 12/07/2013, n.º 13717 de 04/12/2013 e n.º 5677 de 03/06/2013, foi comunicado aos impugnantes que os actos de liquidação de IMT e IS foram revogados - cfr. fls. 96 a 98 dos autos.

13- Foram, então, elaborados os ofícios tendentes à notificação dos AA para exercerem o direito de audição relativamente ao projecto de decisão de indeferimento daquela isenção e da intenção

dos serviços de promoverem as liquidações de IMT e IS que se mostram devidas - cfr. fls. 99 a 124 dos autos.

14- Em 12/03/2014, é proferido despacho de concordância com informação dos serviços, nº 30/2014-IMT, determinando a liquidação de IMT e de IS que se mostre devida, relevando os seguintes elementos:

AUTOR
FRACÇÃO
ESCRITURA PÚBLICA
DECISÃO/DATA

J…“AC”
23/12/2011
Indeferimento: 12/03/2014

L…“CE”
17/06/2011
Indeferimento: 12/03/2014

J…“AO”
15/04/2011
Indeferimento: 12/03/2014

S…“AS”
04/03/2021
Indeferimento: 12/03/2014

- cfr. fls. 222 e ss. dos autos;

15- A informação a que se reporta o despacho, enunciado no ponto anterior, conclui o seguinte “Sendo o imposto em causa liquidável e exigível e na sequência do direito de audição exercido pelo contribuinte, entende este serviço, que o mesmo, não veio acrescentar nada ao que já foi dito anteriormente, nem alterar os pressupostos exigidos quanto à concessão do benefício de isenção de Imposto Municipal sobre as Transmissões Onerosas (IMT) e redução de Imposto de Selo (IS) - verba 1.1. e seja feita a liquidação adicional dos impostos devidos por aquela aquisição.” - cfr. fls. 222 e ss. dos autos.

15- Através dos ofícios n.º 2565, de 30/04/2014, n.º 2562, de 30/04/2014, n.º 2577 de 30/04/2014 e n.º 2570 de 30/04/2014, são remetidas cartas registadas com A/R, com vista à notificação dos sujeitos passivos, ora AA, dando conta das liquidações adicionais efectuadas relativas ao IMT e IS “(...) que deixou de ser liquidado pela indevida concessão do benefício de isenção de IMT/IS previsto pelo art. 20.º do D.L.423/83. Não sendo efectuado o pagamento no prazo acima referido, haverá lugar a procedimento executivo, nos termos do n.º 3 do art. 38.º do CIMT. Contra a liquidação poderá apresentar reclamação ou impugnação, nos termos e prazos estabelecidos nos arts. 70.º e 102.º do CPPT” - cfr. fls.233 a 265 dos autos.

16- Em 12/06/2014, foi apresentada p.i. que consubstancia a presente acção - cfr. fls. 2 e ss. dos autos.»

*

2.2 DE DIREITO
2.2.1 Vem interposto recurso para uniformização de jurisprudência, ao abrigo do artigo 284.º do CPPT, por alegada oposição entre o acórdão recorrido e o acórdão fundamento, ambos do Tribunal Central Administrativo Sul, quanto à questão fundamental de direito que a Recorrente identificou - imprecisamente, como veremos adiante - nos seguintes termos: «A questão fundamental objecto do presente recurso para uniformização de jurisprudência consiste em determinar se o acto praticado pela AT em 2009 - que apurou IMT e IS no montante de “zero” em resultado da aplicação automática de benefício fiscal - constitui ou não um verdadeiro acto de liquidação, com todas as consequências jurídicas decorrentes dessa qualificação, designadamente quanto ao prazo de caducidade previsto no artigo 31.º do CIMT».

Desde logo, visando o recurso previsto no artigo 284.º do CPPT a uniformização de jurisprudência, ou seja, definir o sentido interpretativo a conceder à norma jurídica tributária sob análise, é requisito para a admissibilidade do recurso que as decisões em confronto tenham dado resposta divergente a uma mesma questão fundamental de direito. Como a jurisprudência deste Supremo Tribunal tem vindo a afirmar, é necessário que essa oposição se traduza na solução oposta dada pelas decisões a uma mesma questão jurídica e que esta oposição decorra de decisões expressas, não bastando a simples oposição entre razões ou argumentos enformadores das decisões finais ou a invocação de decisões implícitas ou a pronúncia implícita ou consideração colateral tecida no âmbito da apreciação de questão distinta.

Em síntese, o primeiro requisito da admissibilidade do recurso para uniformização de jurisprudência é que os acórdãos em confronto, chamados a interpretar uma mesma norma jurídica ou um mesmo quadro normativo para a resolução de casos com contornos fácticos idênticos, tenham decidido em sentido divergente em virtude de terem adoptado diferentes interpretações.

Para aferir do requisito identidade da questão de direito há também que verificar a semelhança ou igualdade substancial da situação de facto: não há contradição sobre a mesma questão fundamental de direito quando as soluções divergentes foram determinadas pelos diferentes pressupostos de facto sobre que recaíram e não por interpretação das normas jurídicas.

Antes do mais, diremos que o modo como a recorrente identificou a questão relativamente à qual pretende que este Supremo Tribunal uniformize jurisprudência se nos afigura deficiente, na medida em que, ao invés de identificar, precisa e circunstanciada, a questão fundamental de direito decidida em sentido contraditório pelos acórdãos em confronto, limita-se a referir a questão ao caso que foi decidido pelo acórdão sob recurso (“determinar se o acto praticado pela AT em 2009”).

Parece-nos, no entanto, poder concluir que a pretensão da Recorrente é a de que se estabeleça, quando em resultado da aplicação automática de um benefício fiscal não há imposto (IMT) a apurar (a, impropriamente, designada “liquidação a zeros”) e a AT ulteriormente verifica que não há lugar à aplicação desse benefício, qual é o prazo de caducidade do direito à liquidação que deve ser respeitado: a liquidação oficiosa que venha a efectuar pode ser efectuada no prazo de oito anos a contar da transmissão previsto no artigo 35.º do Código do IMT (CIMT) ou, ao invés, deve ser tida como liquidação adicional e, por isso, só pode ser efectuada dentro do prazo de quatro anos previsto no n.º 3 do artigo 31.º do mesmo Código?

Em ordem a saber se os acórdãos em confronto deram resposta divergente a essa questão, vejamos o que decidiram.

2.2.2 O acórdão recorrido, proferido no âmbito de um processo de impugnação judicial, elegeu como primeira questão a apreciar a da caducidade do direito à liquidação, que considerou não verificada na situação sub judice.

No caso, recordemos, a ora Recorrente e o marido adquiriram uma facção autónoma de um prédio constituído sob o regime da propriedade, correspondente a uma unidade de alojamento turístico, sendo que da respectiva escritura de compra e venda consta terem ficado em arquivo «Ducs n.ºs 160.109.023.748.803 e 160.609.023.54.203, reconhecimentos automáticos de isenção do imposto municipal sobre as transmissões onerosas de imóveis, emitido hoje, junto do Serviço de Finanças de Óbidos».

Ulteriormente - mais de quatro anos e menos de oito anos depois dessa aquisição - a AT considerou que a transmissão não podia beneficiar da isenção decorrente da utilidade turística do imóvel, motivo por que liquidou o imposto que considerou devido, acrescido dos respectivos juros compensatórios.

É essa liquidação que vem impugnada nos presentes autos e, no que ora releva, com fundamento em caducidade do direito à liquidação por a ora Recorrente ter sido notificada da liquidação após o termo do prazo de quatro anos previsto no n.º 3 do artigo 31.º do CIMT.

Apoiando-se na jurisprudência do Supremo Tribunal Administrativo (O acórdão recorrido citou o acórdão de 15 de Março de 2017, proferido no processo n.º 755/16, disponível em

https://www.dgsi.pt/jsta.nsf/-/61671bc66b746837802580e9005519fb, que, para além do mais, referiu o acórdão de 14 de Setembro de 2011, proferido no processo n.º 294/11, disponível em

https://www.dgsi.pt/jsta.nsf/-/61671bc66b746837802580e9005519fb; sendo que este citou os seguintes:

- de 17 de Janeiro de 2007, proferido no processo com o n.º 909/06, disponível em

http://www.dgsi.pt/jsta.nsf/-/da11decbc3b9dabd8025726d003b7579;

- de 18 de Maio de 2011, proferido no processo com o n.º 153/11 disponível em

http://www.dgsi.pt/jsta.nsf/-/94e29e68a39ec0468025789a0039e45a.), o acórdão recorrido, confirmando a sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Leiria, considerou que quando uma isenção fica sem efeito, como sucedeu no caso, é aplicável o prazo especial de oito anos previsto no artigo 35.º, n.º 1, do CIMT, e não o prazo de quatro anos relativo à liquidação adicional.

Tal entendimento - diz o Tribunal Central Administrativo Sul no acórdão recorrido com base na referida jurisprudência -, porque a liquidação adicional pressupõe a existência de uma liquidação anterior que carece de correcção, o que não ocorre quando, por força de isenção, não houve qualquer liquidação inicial; assim, não é admissível ficcionar uma prévia liquidação à taxa zero para justificar a aplicação do prazo de caducidade previsto no n.º 3 do artigo 31.º do CIMT.

Em conclusão, considerou o acórdão recorrido que, na ausência de liquidação anterior, a liquidação impugnada constitui a primeira e única relativa ao facto tributário e, por isso, sujeita ao prazo de oito anos previsto no n.º 1 do artigo 35.º do CIMT, motivo por que julgou improcedente o vício de caducidade do direito de impugnar que a ora Recorrente imputou à liquidação.

2.2.3 Por sua vez, o acórdão fundamento foi proferido no âmbito de uma acção administrativa especial interposta contra o acto de indeferimento do pedido de isenção de IMT e de redução do IS, formulado ao abrigo do disposto no Decreto-Lei n.º 423/83, de 5 de Dezembro (diploma que estabeleceu os princípios e requisitos para a concessão da utilidade turística).

O Tribunal Tributário de Lisboa considerou verificados o erro na forma do processo e a impossibilidade de convolação para o meio processual adequado, que considerou ser a impugnação judicial, motivo por que absolveu a AT da instância.

Os Autores recorreram dessa sentença para o Tribunal Central Administrativo Sul, que, apesar de considerar que o meio processual escolhido era o adequado ao pedido formulado (de declaração de inexistência ou nulidade ou anulação do despacho do Chefe do Serviço de Finanças que indeferiu o beneficio de isenção de IMT e redução de IS e promoveu “a liquidação de IMT e IS que se mostre devida”) - o que obviava à verificação do erro na forma do processo -, considerou que o acto impugnado (o referido despacho) não é susceptível de impugnação contenciosa directa ou autónoma, por não existir norma especial que assim o determine e por não ser imediatamente lesivo, sendo que apenas seriam impugnáveis as liquidações resultantes do procedimento de liquidação. Com esse fundamento manteve a decisão de absolvição da instância da AT.

Cumpre ter presente que as duas únicas questões apreciadas pelo Tribunal Central Administrativo Sul no acórdão ora invocado como fundamento foram - nas suas palavras - as de saber «se a sentença recorrida enferma de erro de julgamento ao ter concluído pela verificação da excepção de inidoneidade do meio processual (conclusões 1.ª a 8.

ª)» e, subsidiariamente, «concluindo-se pelo erro na forma do processo», se «a presente acção deve ser convolada em impugnação judicial (conclusões 9.ª a 11.ª)».

2.2.4 Do que deixámos dito, logo se conclui que a questão do prazo de caducidade do direito à liquidação só foi enfrentada pelo acórdão recorrido; lido o acórdão fundamento nele não encontramos a mínima referência a essa questão. Ora, cumpre recordar que para que se justifique a intervenção deste Supremo Tribunal em sede de uniformização de jurisprudência no âmbito do recurso previsto no artigo 284.º do CPPT é imprescindível que dois acórdãos tenham decidido a mesma questão fundamental de direito em sentido divergente.

É certo que parece haver uma divergência de entendimentos quanto à natureza da liquidação de IMT que se segue à desconsideração pela AT da isenção ao abrigo da qual se considerou que estava a transmissão em causa em cada um dos processos: no acórdão recorrido considerou-se que essa liquidação era a primeira, enquanto no acórdão fundamento se considerou que era uma liquidação adicional.

Mas essa qualificação da liquidação efectuada pelo acórdão fundamento é, na economia do aresto, um mero considerando irrelevante para a apreciação das questões que aí foram examinadas, entre as quais, seguramente, não se encontra a caducidade do direito à liquidação.

Assim, porque os considerandos feitos no acórdão fundamento relativamente à natureza da liquidação não constituem senão uma consideração lateral tecida no âmbito da apreciação de questão distinta da caducidade do direito à liquidação, qual seja a da inimpugnabilidade do acto objecto de acção administrativa, não podemos considerar que os acórdãos em confronto tenham decidido a mesma questão fundamental de direito.

Recorde-se que na indagação sobre a unidade da questão jurídica requerida para o conhecimento do mérito do recurso há que não perder de vista a específica finalidade deste recurso em contencioso tributário que é a uniformização da jurisprudência no sentido de impedir o tratamento desigual de casos iguais, mais do que garantir a uniformidade na interpretação da lei.

Tudo visto, concluímos que não podemos passar ao conhecimento do mérito do recurso, como decidiremos a final.

2.2.2 CONCLUSÕES

Preparando a decisão, formulamos as seguintes conclusões:

I - O recurso por oposição de acórdãos depende, como primeiro requisito, da existência de uma contradição entre o acórdão recorrido e o acórdão fundamento na decisão da mesma questão fundamental de direito (cfr. artigo 284.º, n.ºs 1 e 3, do CPPT).

II - Não há que conhecer do mérito do recurso se verificarmos que os dois acórdãos em alegada oposição não se pronunciaram sobre a mesma questão jurídica.

* * *

3. DECISÃO
Em face do exposto, os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Supremo Tribunal Administrativo decidem, em Pleno, não tomar conhecimento do mérito do recurso.

Custas pela Recorrente, que ficou vencida no recurso (cf. artigo 527.º, n.ºs 1 e 2, do CPC, aplicável ex vi do artigo 281.º do CPPT).

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Lisboa, 24 de Junho de 2026. - Francisco António Pedrosa de Areal Rothes (relator) - Isabel Cristina Mota Marques da Silva - Joaquim Manuel Charneca Condesso - Nuno Filipe Morgado Teixeira Bastos - Paula Fernanda Cadilhe Ribeiro - Pedro Nuno Pinto Vergueiro - Anabela Ferreira Alves e Russo - João Sérgio Feio Antunes Ribeiro - Jorge Cortês - Catarina Almeida e Sousa.