Processo 0701/18.7BEALM

Acordam na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:- Relatório -

1 – A..., Lda, com os sinais dos autos, vem, ao abrigo do disposto no artigo 285.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT) interpor para este Supremo Tribunal recurso de revista excepcional do acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul de 4 de maio de 2023, que negou provimento ao recurso por si interposto da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Almada que julgara improcedente a impugnação judicial por si deduzida contra as liquidações de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas (IRC) e respetivos juros compensatórios, respeitantes aos exercícios de 2014, 2015 e 2016, no valor global de € 193 142,96.
A recorrente termina as suas alegações de recurso formulando as seguintes conclusões:

A) O presente Recurso tem como objecto o Acórdão proferido no âmbito do processo n.º 701/18.7BEALM, que correu os seus termos na Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Sul (“Acórdão Recorrido”)

B) A RECORRENTE deduziu Impugnação Judicial contra o acto de liquidação de IRC, atinentes aos exercícios de 2014, 2015 e 2016, centrando a sua defesa na ilegalidade dos actos de liquidação contestados, baseada nos seguintes argumentos:

(i) a violação do princípio do inquisitório e da justiça ao longo da inspecção tributária;

(ii) o erro na determinação da matéria colectável; e

(iii) a fundada dúvida sobre a existência e quantificação do facto tributário.

C) Dispõe o artigo 285.º, n.º 1 do CPPT que, das decisões proferidas em segunda instância pelo Tribunal Central Administrativo, apenas poderá haver, excecionalmente, Revista para o Supremo Tribunal Administrativo quando:

a) esteja em causa a apreciação de uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental; ou

b) a admissão do recurso seja claramente necessária para uma melhor aplicação do direito.

D) Relativamente ao primeiro requisito – o de estarmos perante uma questão com relevância jurídica –, o mesmo deverá ser apreciado, de acordo com a jurisprudência, não perante o interesse teórico ou académico da questão, mas perante o seu interesse prático e objetivo, medido pela “utilidade da revista em face da capacidade de expansão da controvérsia ou da sua vocação para ultrapassar os limites da situação singular (…) e verificar-se-á tanto em face de questões de direito substantivo como de direito processual, quando apresentem especial ou elevada complexidade” (cfr. Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, proferido no âmbito do processo número 0509/12, datado de 11 de julho de 2012).

E) Por seu turno, a relevância social fundamental da questão verificar-se-á quando estiver em causa uma questão que apresente contornos indiciadores de que a utilidade da decisão extravasa os limites do caso concreto e das partes envolvidas no litígio e se detete um interesse comunitário significativo na resolução da questão (vide Acórdão do Supremo

Tribunal Administrativo, proferido no âmbito do processo número 01487/12, datado de 17 de janeiro de 2013).

F) Em suma, tanto a importância jurídica da questão, como a sua relevância social têm sido entendidas pela jurisprudência como verificadas sempre que a questão decidenda se revista de uma relevância manifestamente prática, considerando a suscetibilidade de a questão controvertida se expandir para além dos limites da situação singular, independentemente da sua relevância teórica, medida pelo exercício intelectual, mais ou menos complexo, a que a mesma obrigue (vide Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, proferido no âmbito do processo número 01108/11, datado de 7 de Março de 2012).

G) Quanto ao segundo requisito – o da necessidade de garantir a melhor aplicação do direito –, a verificação do mesmo resulta da possibilidade de repetição da questão subjacente ao processo noutros casos e da necessidade de garantir a uniformização do direito, estando em causa matérias importantes tratadas pelas instâncias de forma pouco consistente e/ou contraditória, impondo-se, por esse motivo, a intervenção do órgão de cúpula da justiça – papel assumido, quanto à matéria em causa, pelo Supremo Tribunal Administrativo, no ordenamento jurídico nacional – como condição para dissipar dúvidas e alcançar melhor aplicação das normas jurídicas.

H) Tendo presente o supra exposto, importa, desde logo, notar que a reapreciação do teor do Acórdão proferido pelo Tribunal Central Administrativo Sul configura uma situação que, a título excecional, deverá ser reexaminada, por configurar uma questão que, pela sua relevância jurídica e social, se reveste de importância fundamental.

I) A questão em apreço, referente à dispensa de prova testemunhal, considerada essencial pela RECORRENTE, e a relação desta com a eventual verificação e consequente violação, do princípio do contraditório e do princípio do inquisitório, trata-se de uma questão cuja relevância jurídica e social decorre, em especial, da frequência com a qual situações como a dos presentes autos se repetem no ordenamento jurídico, não sendo raras as vezes em que a divergência de entendimento que o Tribunal, por um lado, e as partes, por outro, têm acerca da relevância, essencialidade e importância da prova testemunhal, dão origem ao condicionamento de comprovação e demonstração dos factos que se pretendem ver provados.

J) Sendo certo o ónus de prova que assiste a quem alega, a verdade é que esse ónus deve ser exercido na sua plenitude sem condicionamentos e limitações. No fundo, tem de ser dada, de facto, a possibilidade de se poder comprovar e demonstrar a factualidade que se alega, sem que do mesmo modo, se limite os meios à disposição dos sujeitos processuais que têm sobre si essa responsabilidade.

K) Além disso, a dispensa de provas, requeridas pelas partes, e que não se revelem, claramente, dilatórias ou inúteis, sempre terá de ser feita mediante despacho devidamente fundamentado, o que, salvo o devido respeito, igualmente, não se verificou. No caso dos presentes autos, a dispensa da prova testemunhal, claramente, limita os meios de defesa e as possibilidades de demonstração dos factos alegados pela RECORRENTE.

L) Sendo inegável a relevância da prova documental, a verdade é que a prova testemunhal tem, sobretudo quando diz respeito a testemunhos de carácter técnico e que visam corroborar o que pode não resultar claro dos documentos juntos aos autos, como in casu, tem uma importância reforçada que deverá ser devidamente valorada.

M) Contudo, ao contrário do que se esperaria, de forma generalizada e corrente, tal tipo de prova tem sido menosprezada e desvalorizada pelos Tribunais Administrativos e Fiscais, condicionando, inevitavelmente, a defesa e demonstração que as partes pretendem fazer.

N) Destarte, cristalizar na ordem jurídica um entendimento de acordo com o qual se considere preenchido o princípio do contraditório, simplesmente por se ter dado oportunidade às partes de indicarem os factos da petição inicial sobre os quais pretendem que incida a inquirição das testemunhas, poderá originar, em última instância, uma negação do princípio do contraditório e de efectiva possibilidade de exercício do ónus de demonstração dos factos que configuram fundamento da acção.

O) O direito à prova surge no nosso ordenamento jurídico como uma motivação natural, por um lado, da garantia da acção e da defesa e, por outro, como uma emanação dos direitos, liberdades e garantias, que merecem tutela constitucional e que se materializam, no domínio jurisdicional, pela garantia de, por via da acção e da defesa as partes terem o direito de, querendo, utilizarem os direitos de prova que a lei coloca à sua disposição. Perante a impossibilidade de produzir prova testemunhal, a RECORRENTE vê-se perante uma manifesta e insuportável, dificuldade em alcançar o objecto probandi, impossibilitada de demonstrar os factos que suportavam os seus direitos ou interesses.

P) Tal condicionamento, ou limitação, de impossibilidade, na prática, de produção de prova testemunhal, é manifestamente condicionadora da real aplicação do princípio do contraditório. Assim, a não admissão da produção da prova testemunhal no âmbito dos presentes autos configura uma limitação dos meios de defesa, alegação e demonstração da factualidade que sobre si recai, traduzindo-se numa clara violação do princípio do contraditório.

Q) Em face do exposto, entende a ora RECORRENTE que – embora não sejam cumulativos – ambos os requisitos legais exigidos pelo artigo 285.º, n.º 1, do CPPT se encontram preenchidos no caso vertente.

R) Entendeu o Tribunal recorrido negar provimento ao recurso e confirmar a decisão recorrida, determinando a manutenção das liquidações impugnadas e condenando, em consequência, a RECORRENTE nas custas do processo.

S) O entendimento sufragado pelo Tribunal Central Administrativo Sul, a solidificar-se na ordem jurídica, será suscetível de provocar, como nos presentes autos, uma grave violação do princípio do contraditório e sujeitar as partes a decisões surpresa, na medida em que pretere formalidades processuais expressamente prescritas na lei, cerceando e limitando o direito, e igualmente dever, das partes, aqui RECORRENTE, de comprovarem e demonstrarem o ónus de prova que sobre si recai.

T) Conforme referido, os Venerandos Juízes Desembargadores do Tribunal Central Administrativo Sul, consideraram não se verificar qualquer violação do princípio do contraditório na medida em que, do que parece resultar da fundamentação do Acórdão Recorrido, a ora RECORRENTE terá sido ouvida e, assim, cumprido o princípio do contraditório.

U) Neste contexto, esclarece-se que este princípio, consagrado no art. 3.º, n.º 3, do CPC, desde há muito deve ser entendido não como um simples direito de resposta, mas como garantia da participação efectiva das partes no desenvolvimento de todo o litígio, mediante a possibilidade de, em plena igualdade, influírem em todos os elementos que se encontram em ligação com o objecto da causa e que em qualquer fase do processo apareçam como

potencialmente relevantes para decisão; pretende-se também impedir que, a coberto da liberdade de aplicação das regras de direito ou da oficiosidade do conhecimento de certas excepções, as partes sejam confrontadas com soluções jurídicas inesperadas ou surpreendentes, por não terem sido objecto de qualquer discussão (cfr. JOSÉ LEBRE DE FREITAS, Introdução ao Processo Civil, Conceitos e Princípios Gerais à luz do Código Revisto, Coimbra Editora, 1996, pág. 96.).

V) Refere-se no Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul que “(…) o ora Recorrente foi notificado para indicar os factos concretos da petição inicial que pretendia a que seja inquirida a testemunha arrolada, e advertidos de que, em tal esclarecimento, deveria[m] ser tidos em conta os factos já constantes da prova documental, excluindo os conceitos de direito e juízos conclusivos.”. Perante tal “oportunidade”, de poder indicar os factos sobre os quais incidiria a prova testemunhal, entendeu o Tribunal a quo verificado o princípio do contraditório.

W) Salvo o devido respeito, andou mal o Tribunal Central Administrativo Sul ao decidir nos termos em que decidiu, na medida em que, considera a RECORRENTE, o verdadeiro contraditório verificar-se-ia, apenas, no caso de ter sido dada oportunidade a esta de, através do testemunho da Sra. Contabilista – testemunho que, além de directo acerca da factualidade em discussão, seria exclusivamente técnico e de ciência - poder comprovar e demonstrar a factualidade peticionada com o requerimento inicial, podendo cumprir o seu ónus de prova dos factos. E não, como aconteceu, com a oportunidade de indicar sobre quais factos incidiria a prova testemunhal, longe disso. Tal pronuncia não é o exercício de qualquer contraditório que deve verificar-se ao longo do processo, muito menos nos casos, como nos presentes autos, em que tal dispensa não é justificada nem fundamentada pelo Tribunal.

X) A RECORRENTE arrolou como testemunha a Senhora AA, contabilista da RECORRENTE no momento da inspecção tributária que deu origem aos actos de liquidação objecto de impugnação nos presentes autos e durante os exercícios objecto da inspecção.

Y) Ulteriormente, a RECORRENTE foi notificada, por Ofício do Tribunal Administrativo e Fiscal de Almada, datado de 22 de Setembro de 2022, do Despacho proferido a 15 de Setembro, que, quanto à inquirição das testemunhas arroladas, decide que “(…) considerando o pedido formulado pela Impugnante e os fundamentos respetivos, bem como os documentos juntos aos autos e a contestação apresentada, conclui-se que nos artigos apresentados pela Impugnante não são alegados quaisquer factos concretos suscetíveis de serem provados através de prova testemunhal, motivo pelo qual se indefere a diligência de prova.” .

Z) Com efeito, a prova testemunhal revelar-se-ia especialmente útil para a demonstração, plena e inequívoca, sobre a forma como a aqui RECORRENTE contabilizou as vendas dos seus veículos automóveis, designadamente as vendas que envolveram veículos de retoma, entregues pelos adquirentes dos veículos da RECORRENTE e, bem assim, sobre o modo de cálculo do IVA devido pelas vendas dos veículos, ao abrigo do regime de venda de bens em segunda mão, e as repercussões em sede de IRC, derivadas das correcções na base tributável de IVA, determinadas pela inspecção tributária, com a aplicação do regime geral de IVA às vendas dos veículos automóveis realizadas pela RECORRENTE nos exercícios de 2014, 2015 e de 2016. Pelo que, apenas através da inquirição da testemunha arrolada – contabilista da RECORRENTE, tanto no momento da inspecção tributária como durante os exercícios objecto da inspecção – seria possível esclarecer plenamente os factos alegados na petição inicial que deu origem aos presentes autos, uma vez que a testemunha arrolada possui conhecimentos técnicos que lhe permitiria depor com razão de ciência àqueles factos.

Impunha-se, em face do exposto, a realização da diligência instrutória de inquirição da testemunha arrolada, sobre os factos constantes nos 16.º, 18.º, 21.º e 24.º a 26.º da Petição Inicial.

AA) Nos termos do artigo 13.º do CPPT, aos juízes dos tribunais tributários incumbe a direcção e julgamento dos processos da sua jurisdição, devendo realizar ou ordenar todas as diligências que considerem úteis ao apuramento da verdade relativamente aos factos que lhes seja lícito conhecer.

BB) O legislador conferiu ao juiz o poder de ponderar e decidir da necessidade de tais diligências. Em primeiro lugar, de acordo com as normas que disciplinam a admissibilidade desse meio de prova e, sendo admissível, incumbe-lhe ponderar ainda as circunstâncias do caso concreto, aferindo da relevância da factualidade alegada perante as várias soluções plausíveis para as questões de direito colocadas, só podendo dispensar essa prova no caso de concluir que ela é manifestamente impertinente, inútil ou desnecessária.

CC) Nesta sede, considera-se no Acórdão de 14.09.2016, proferido pelo Supremo Tribunal Administrativo no processo n.º 0946/17: “o processo judicial tributário é, pelo menos desde a Lei Geral Tributária, um processo de partes, pautado pelo princípio da legalidade, do contraditório e da igualdade de partes, devendo o tribunal decidir conforme os factos e as provas que lhe são apresentados dentro das regras processuais. E, por isso, o juiz só pode dispensar a fase de instrução dos autos «se a questão for apenas de direito ou, sendo também de facto, o processo fornecer os elementos necessários» (artigo 113.º do CPPT), devendo, caso contrário, ordenar as diligências de prova necessárias, nomeadamente a testemunhal, em conformidade com o disposto nos artigos 114.º, 115, n.º 1 e 119.º do CPPT.

Assim, embora o tribunal tenha, em princípio, de admitir todos os meios de prova que as partes ofereçam – posto que em processo tributário de impugnação são, em regra, admitidos todos os meios gerais de prova (artigo 115.º do CPPT) – pode recusar a sua produção caso exista norma legal que limite ou proíba determinado meio de prova ou julgue que as provas oferecidas são manifestamente impertinentes, inúteis ou desnecessárias (…).” (sublinhados e negritos da RECORRENTE)

DD) No caso dos presentes autos o que está, de facto, em causa, não era, tal como parece ter entendido o Tribunal a quo, a definição do valor das retomas, mas sim o facto de as liquidações adicionais de IRC, objecto da presente acção, não terem tido em consideração as correcções levadas a cabo pela Administração tributária quanto às bases tributáveis apuradas para efeitos de liquidação do IVA a favor da RECORRENTE, e que eram superiores às correcções efectuadas pela Administração tributária em sede de IRC, o que, a ter sido feito, se traduziria no apuramento de prejuízos fiscais com a consequente anulação das liquidações de IRC objecto dos presentes autos. É inegável que as correcções efectuadas pela Administração tributária em sede de IVA têm implicações no IRC da RECORRENTE dos mesmos exercícios- e que foram desconsiderados pela Administração tributária e pelo Tribunal a quo.

EE) A apreciação do alegado e da correspondente factualidade não resulta suficientemente claro, apenas, da análise da prova documental. Até porque, como resulta da decisão recorrida, que transcreve em grande medida o juízo explanado na Sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Almada, não foi devidamente apreendida a razão que subjaz ao invocado pela RECORRENTE. Nessa medida, devia ter sido apreciada a prova testemunhal oferecida, só desse modo poderiam ficar dissipadas quaisquer dúvidas.

Assim sendo, o despacho em que o Tribunal a quo decidiu dispensar a prova testemunhal, na medida em que os autos não dispunham de os elementos essenciais e necessários à clara apreciação da questão em julgamento, merece, entende a RECORRENTE, censura.

FF) A RECORRENTE sustenta que o despacho de não admissão da produção da prova testemunhal enferma de erro de julgamento, nomeadamente, por ter dispensado a inquirição de testemunha que arrolou e que essa inquirição, sendo essencial à descoberta da verdade material e boa decisão da causa, violou, entre outros, o previsto no artigo 13.º do CPPT. Por sua parte, o artigo 114.º do CPPT prevê que, não conhecendo logo do pedido, o juiz ordena as diligências de prova necessárias. Sendo certo que, desses preceitos não decorre que o juiz esteja obrigado à realização de todas as provas que sejam requeridas pelas partes, antes o dever de realizar e ordenar as correspondentes diligências se deve limitar àquelas que o tribunal considere, no seu livre juízo de apreciação, como úteis ao apuramento da verdade.

GG) Veja-se, com pertinência, o decidido no Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, de 05/04/2000, no âmbito do processo n.º 024713:

“No processo judicial tributário vigora o princípio do inquisitório, o que significa que o Sr. Juiz não só pode, como também deve realizar todas as diligências que considere úteis ao apuramento da verdade.

Deste modo, tendo sido sugerida a realização de uma diligência, o Sr. Juiz só não deve fazer se a considerar inútil ou dilatória em despacho devidamente fundamentado.” (sublinhado e negrito da RECORRENTE)

HH) Efectivamente, ao longo do processado, a RECORRENTE enunciou factualidade que, em seu entender, permitiria concluir pela verificação de que os lucros tributáveis dos exercícios de 2014, 2015 e de 2016 corrigidos pela Administração tributária deveriam ter sido alterados para prejuízos fiscais, nos montantes melhor descritos na petição inicial que deu origem aos presentes autos e no documento n.º 8 junto com aquela.

II) Ora, a fim de melhor enquadrar a possibilidade ou pertinência na dispensa da prova testemunhal, dever-se-á analisar a fundamentação em que o Tribunal alicerçou a sua posição para considerar inútil a inquirição da contabilista da RECORRENTE.

JJ) Não se concretiza o motivo pelo qual os específicos factos alegados não relevam para a decisão da causa, principalmente quando todos parecem ir no sentido da demonstração do alegado pela RECORRENTE. A verdade é que tal motivação vaga e conclusiva poderia ser utilizada em qualquer outro processo, impossibilitando a percepção da razão concreta quando apresentada às partes. Por esse motivo não se pode conformar a RECORRENTE.

KK) Deveria o Tribunal a quo ter-se pronunciado especificamente sobre a pertinência e utilidade da inquirição da testemunha, e, na eventualidade de prescindir desta inquirição, explicar a motivação subjacente, ao abrigo do disposto no artigo 13.º do CPPT e 99.º da LGT. O que não foi efectuado com a amplitude e fundamentação mínima, necessária e exigível.

LL) Com efeito, o Tribunal a quo não podia dispensar a produção de prova testemunhal (sob pena de incorrer em grave violação do princípio do contraditório e de sujeitar as partes a decisões-surpresa, preterindo formalidades processuais expressamente prescritas na lei), sem antes dar ampla possibilidade às partes de, querendo, se pronunciarem sobre o enquadramento factual que pretende dar ao litígio.

MM) Veja-se, ainda, Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 19/09/2008, proferido no recurso n.º 435/08, o qual se passa a transcrever, pela excelência nas palavras, com as necessárias adaptações ao caso concreto: “I - Decorre do disposto nos artigos 13.º, n.º 1 e 114.º do CPPT a atribuição ao juiz do poder de ordenar as diligências que entender necessárias para a descoberta da verdade. II - Recai sobre o Oponente o ónus da prova do fundamento de oposição (artigo 74.º, n.º 1 da LGT) e daí que não se possa considerar dispensável a inquirição das testemunhas aí arroladas tendo em vista a prova do não exercício da gerência de uma firma, a qual não se mostra condicionada em exclusivo pela prova documental.”

NN) Mais se refira que a dispensa da inquirição da testemunha arrolada se consubstancia também numa violação do princípio do inquisitório, segundo o qual a investigação da verdade é da responsabilidade do juiz, uma vez que, para além do campo da recolha dos factos e da sua prova, assim como do da discussão do direito, a este cabe não só a direcção formal do processo, nos seus aspectos técnicos e de estrutura interna, como também a concessão de poderes tendentes a assegurar a regularidade da instância.

OO) Ao dispensar a produção de prova testemunhal o Tribunal a quo violou, por um lado, o princípio do contraditório ínsito no preceito aplicável do artigo 3.º do CPC, e, por outro, o disposto dos preceitos ínsitos nos artigos 114.º, 115.º e 118.º do CPPT, donde decorre impor-se a revogação do referido Despacho e a substituição por Acórdão que ordene a produção de prova testemunhal, isto é, a inquirição da testemunha oportunamente arrolada pela ora RECORRENTE, assim se fazendo Justiça.

PP) Nestes termos, considera a RECORRENTE que o Acórdão recorrido carece de revista para que exista uma melhor aplicação do direito quanto à aplicação, nos casos concretos, do princípio do contraditório e delimitação dos critérios, de natureza objectiva, que permitam a um órgão jurisdicional indeferir/dispensar um pedido de produção de prova testemunhal, bem como a real amplitude e discricionariedade do princípio do inquisitório, que norteia a actividade probatória do Tribunal.

TERMOS EM QUE, E NOS MAIS DE DIREITO APLICÁVEIS, SEMPRE COM O DOUTO SUPRIMENTO DE VOSSAS EXCELÊNCIAS, DEVE SER ADMITIDO O PRESENTE RECURSO DE REVISTA E, EM CONSEQUÊNCIA, SER CONCEDIDO PROVIMENTO AO MESMO, COM A REVOGAÇÃO DO ACÓRDÃO RECORRIDO, NOS TERMOS SUPRA MELHOR EXPLANADOS E A SUBSTITUIÇÃO POR OUTRO QUE APRECIE E JULGUE PROCEDENTE OS ARGUMENTOS INVOCADOS PELA RECORRENTE, COM AS NECESSÁRIAS CONSEQUÊNCIAS LEGAIS.

2 – Não foram apresentadas contra-alegações.

3 – O Excelentíssimo Procurador-Geral Adjunto junto deste STA emitiu douto parecer no sentido da não admissão do recurso com a seguinte motivação específica:

«A Recorrente assenta a demanda de intervenção deste tribunal, na melhoria de aplicação do direito, por entender que as instâncias lhe coartaram o direito de fazer uso dos meios de prova ao seu dispor, no caso prova testemunhal, que em seu entendimento se mostra indispensável para pôr em causa o apuramento da matéria coletável em sede de IRC obtido

pela Administração Tributária.

Para a Recorrente, um cabal esclarecimento dos resultados da sua atividade imporia a audição da testemunha arrolada, pelo que a dispensa da prova testemunhal pelo tribunal viola de forma flagrante o princípio do contraditório e o princípio do inquisitório.

Decorre do acórdão recorrido que o TCA corroborou o entendimento da 1ª instância no sentido de que a Recorrente não alegou factos sobre os quais pudesse ser realizada prova testemunhal, por se ter limitado a formular juízos conclusivos nos artigos da petição inicial que indicou para efeitos da testemunha se pronunciar (artigos 16.º, 18.º, 21.º e 24.º a 26.º da Petição Inicial).

Sucede que a Recorrente não questiona esse entendimento. E analisando os referidos artigos da petição inicial depreende-se dos mesmos que a impugnante e aqui Recorrente se limita a argumentar que os valores das correções em sede de IVA (em que foi aplicado o regime geral em substituição do regime especial de tributação dos bens em segunda mão utilizado pelo sujeito passivo) originam necessariamente correções a favor da impugnante em sede de IRC (por alegadamente «…para efeitos de apuramento dos proveitos, em sede de IRC, deixasse de ser o valor da fatura, e passasse a ser um valor menor estimado e determinado pela própria inspecção tributária (por ter que se expurgar, em cada operação, o IVA correspondente)2».

Alega a Recorrente a este propósito que «o verdadeiro contraditório verificar-se-ia, apenas, no caso de ter sido dada oportunidade a esta de, através do testemunho da Sra. Contabilista – testemunho que, além de directo acerca da factualidade em discussão, seria exclusivamente técnico e de ciência –, poder comprovar e demonstrar a factualidade peticionada com o requerimento inicial, podendo cumprir o seu ónus de prova dos factos».

Ou seja, o que aparentemente a Recorrente visava com o arrolamento da testemunha (técnica de contabilidade) era demonstrar em termos técnicos a repercussão das correções em sede de IVA no apuramento da matéria tributável de IRC.

Alega igualmente a Recorrente que «a prova testemunhal revelar-se-ia especialmente útil para a demonstração, plena e inequívoca, sobre a forma como a aqui RECORRENTE contabilizou as vendas dos seus veículos automóveis, designadamente as vendas que envolveram veículos de retoma…». Todavia, não consta da petição inicial qualquer factualidade sobre a qual a testemunha pudesse ser inquirida.

Alega igualmente a Recorrente que «apenas através da inquirição da testemunha arrolada – contabilista da RECORRENTE, tanto no momento da inspecção tributária como durante os exercícios objecto da inspecção – seria possível esclarecer plenamente os factos alegados na petição inicial que deu origem aos presentes autos», mas certo é que não esclarece qual a factualidade a que se refere, nem em que termos a omissão de tal diligência probatória originou erro de julgamento.

Considera igualmente a Recorrente para demonstrar o erro de julgamento das instâncias que «É inegável que as correcções efectuadas pela Administração tributária em sede de IVA têm implicações no IRC da RECORRENTE dos mesmos exercícios- e que foram desconsiderados pela Administração tributária e pelo Tribunal a quo». Todavia não esclarece quais são essas implicações e em que termos foram desconsideradas nos resultados obtidos pela Administração Tributária.

Ou seja, a Recorrente não demonstra em que termos a dispensa do depoimento da testemunha arrolada originou o erro de julgamento que é assacado ao acórdão recorrido e em que termos influiu na decisão da causa.

Afigura-se-nos, assim, que a Recorrente não logra demonstrar que a dispensa da prova testemunhal pelo tribunal viola de forma flagrante o princípio do contraditório e o princípio do inquisitório, que serve de fundamento à demanda da intervenção deste tribunal, para efeito de melhoria na aplicação do direito, ao abrigo do disposto no artigo 285º do CPPT.

Com efeito, ainda que a factualidade assente pelas instâncias não revele os termos como foram efetuadas as correções que deram origem às liquidações adicionais de IRC, certo é que a Recorrente também não questionou a fixação dessa factualidade no recurso dirigido ao TCA, tendo circunscrito a validade do depoimento omitido a um pretendo esclarecimento da forma como as vendas foram contabilizadas, sem, contudo, concretizar os termos da relevância desse esclarecimento técnico.

Em face do exposto, entendemos que a Recorrente não logrou demonstrar a evidência de erro notório no julgamento efetuado pelas instâncias e do concurso para esse erro da omissão da diligência probatória ao ser dispensada a prova testemunhal.

Afigura-se-nos, assim, que não se mostram reunidos os requisitos de admissão da revista. »

4 – A recorrente foi notificada do parecer do Ministério Público.

5 – Dá-se por reproduzido o probatório fixado no acórdão recorrido (fls. 9 a 12 da respectiva numeração autónoma).

Cumpre decidir da admissibilidade do recurso.

- Fundamentação –

6 – Apreciando.

6.1 Dos pressupostos legais do recurso de revista.

O presente recurso foi interposto e admitido como recurso de revista, havendo, agora, que proceder à apreciação preliminar sumária da verificação in casu dos respectivos pressupostos da sua admissibilidade, ex vi do n.º 6 do artigo 285.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT).

Dispõe o artigo 285.º do CPPT, na redacção vigente, sob a epígrafe “Recurso de Revista”:

1 – Das decisões proferidas em segunda instância pelo Tribunal Central Administrativo pode haver, excecionalmente, revista para o Supremo Tribunal Administrativo, quando esteja em causa a apreciação de uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental ou quando a admissão do recurso seja claramente necessária para uma melhor aplicação do direito.

2 – A revista só pode ter como fundamento a violação de lei substantiva ou processual.

3 – Aos factos materiais fixados pelo tribunal recorrido, o tribunal de revista aplica definitivamente o regime jurídico que julgue adequado.

4 – O erro na apreciação das provas e na fixação dos factos materiais da causa não pode ser objeto de revista, salvo havendo ofensa de uma disposição expressa de lei que exija certa espécie de prova para a existência do facto ou que fixe a força de determinado meio de prova.

5 – Na revista de decisão de atribuição ou recusa de providência cautelar, o Supremo Tribunal Administrativo, quando não confirme a decisão recorrida, substitui-a por acórdão que decide a questão controvertida, aplicando os critérios de atribuição das providências cautelares por referência à matéria de facto fixada nas instâncias.

6 – A decisão quanto à questão de saber se, no caso concreto, se preenchem os pressupostos do n.º 1 compete ao Supremo Tribunal Administrativo, devendo ser objeto de apreciação preliminar sumária, a cargo de uma formação constituída por três juízes de entre os mais antigos da Secção de Contencioso Tributário.

Decorre expressa e inequivocamente do n.º 1 do transcrito artigo a excepcionalidade do recurso de revista em apreço, sendo a sua admissibilidade condicionada não por critérios quantitativos mas por um critério qualitativo – o de que em causa esteja a apreciação de uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental ou quando a admissão do recurso seja claramente necessária para uma melhor aplicação do direito – devendo este recurso funcionar como uma válvula de segurança do sistema e não como uma instância generalizada de recurso.

E, na interpretação dos conceitos a que o legislador recorre na definição do critério qualitativo de admissibilidade deste recurso, constitui jurisprudência pacífica deste Supremo Tribunal Administrativo - cfr., por todos, o Acórdão deste STA de 2 de abril de 2014, rec. n.º 1853/13 -, que «(…) o preenchimento do conceito indeterminado de relevância jurídica fundamental verificar-se-á, designadamente, quando a questão a apreciar seja de elevada complexidade ou, pelo menos, de complexidade jurídica superior ao comum, seja por força da dificuldade das operações exegéticas a efectuar, de um enquadramento normativo especialmente intricado ou da necessidade de concatenação de diversos regimes legais e institutos jurídicos, ou quando o tratamento da matéria tem suscitado dúvidas sérias quer ao nível da jurisprudência quer ao nível da doutrina. Já relevância social fundamental verificar-se-á quando a situação apresente contornos indiciadores de que a solução pode constituir uma orientação para a apreciação de outros casos, ou quando esteja em causa questão que revele especial capacidade de repercussão social, em que a utilidade da decisão extravasa os limites do caso concreto das partes envolvidas no litígio. Por outro lado, a clara necessidade da admissão da revista para melhor aplicação do direito há-de resultar da possibilidade de repetição num número indeterminado de casos futuros e consequente necessidade de garantir a uniformização do direito em matérias importantes tratadas pelas instâncias de forma pouco consistente ou contraditória - nomeadamente por se verificar a divisão de correntes jurisprudenciais ou doutrinais e se ter gerado incerteza e instabilidade na sua resolução a impor a intervenção do órgão de cúpula da justiça administrativa e tributária como condição para dissipar dúvidas – ou por as instâncias terem tratado a matéria de forma ostensivamente errada ou juridicamente insustentável, sendo objectivamente útil a intervenção do STA na qualidade de órgão de regulação do sistema.».

Vejamos, pois.

Em causa no presente recurso está a decisão do TCA que confirmou o despacho de 1.ª instância que dispensou a inquirição da testemunha arrolada pela impugnante, a sua TOC.

O TCA Sul não reprovou a dispensa da inquirição da testemunha, juízo com o qual o recorrente não se conforma e dele requer revista porquanto para que exista uma melhor aplicação do direito quanto à aplicação, nos casos concretos, do princípio do contraditório e delimitação dos critérios, de natureza objectiva, que permitam a um órgão jurisdicional indeferir/dispensar um pedido de produção de prova testemunhal, bem como a real amplitude e discricionariedade do princípio do inquisitório, que norteia a actividade probatória do Tribunal (conclusão PP das suas alegações de recurso).

Ora, tendo presente a fundamentação do acórdão sindicado, não nos parece idóneo concluir que o juízo aí efectuado quanto à dispensa da prova testemunhal se possa reputar como ostensivamente errado ou juridicamente insustentável, justificativo da admissão da revista para melhor aplicação do direito, sendo também neste sentido o parecer do Ministério Público junto deste STA. E já notificado à recorrente.

Também não parece que a admissão do recurso, neste concreto circunstancialismo, permita definir e delimitar critérios de natureza objectiva que possam servir de paradigmas aos TCAs para reapreciação dos julgamentos de facto que as partes lhes submetem, tanto mais que o julgamento em revista do presente recurso estaria obviamente limitado pelos circunstancialismos do caso dos autos, que não parece poder configurar-se como um caso-tipo.

Concluindo:

Não é de admitir a revista se, atendendo à fundamentação do acórdão sindicado, não deve concluir que o juízo aí efectuado quanto à dispensa da prova testemunhal seja de reputar como ostensivamente errado ou juridicamente insustentável.

Pelo exposto, a revista não será admitida.

- Decisão -

7 - Termos em que, face ao exposto, acorda-se em não admitir o presente recurso de revista, por não se verificarem os respectivos pressupostos legais.

Custas do incidente pela recorrente.

Lisboa, 13 de dezembro de 2023. - Isabel Marques da Silva (relatora) - Aragão Seia - Francisco Rothes.