Acordam na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo: - Relatório - 1 – A Autoridade Tributária e Aduaneira – AT, vem, ao abrigo do disposto no artigo 285.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT) interpor para este Supremo Tribunal recurso de revista do acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul, de 19 de novembro de 2020, que concedeu provimento ao recurso interposto por A…………., Lda, da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Loulé que julgara improcedente a impugnação judicial apresentada contra liquidações adicionais de IVA referentes ao ano de 2002, revogando a sentença recorrida e julgando procedente a impugnação. A recorrente termina as suas alegações de recurso formulando as seguintes conclusões: a) Entende, a FP, que o acórdão recorrido incorreu em erro de interpretação e subsunção dos factos e do direito - em clara violação de lei substantiva -, o que afeta e vicia a decisão proferida; b) ln casu, o presente recurso é absolutamente necessário para uma melhor aplicação do direito, porquanto, em face das características do caso concreto, existe a possibilidade de este ser visto como um caso-tipo, não só porque contem uma questão bem caracterizada e passível de se repetir no futuro, como a decisão da questão suscita fundadas dúvidas, o que gera incerteza e instabilidade na resolução dos litígios; c) Desta forma, mostra-se fundamental a intervenção do STA, na qualidade de órgão de regulação do sistema vocacionado para a correção de erros na apreciação do direito por parte das instâncias inferiores, como condição para dissipar dúvidas; d) Quanto ao mérito do presente recurso entende, a FP, que estamos perante uma "situação limite" que, pela sua gravidade e complexidade justifica a intervenção do órgão de cúpula da justiça administrativa para uma melhor aplicação do direito, vejamos porquê: e) A questão que aqui se coloca é a de saber se, existiu vício de forma por falta de notificação do início da ação inspetiva, preterição do direito de audição do projeto de relatório de inspeção e, violação de lei por falta dos pressupostos para aplicação do recurso aos métodos indiretos. f) Para o acórdão recorrido, "Em resumo: "(...) o que dimana do acervo fático dos autos (...) No caso vertente, resulta que quanto à notificação para exibição de escrita e apresentação de demais elementos contabilísticos, endereçada para a Recorrente, veio devolvida com a menção "desconhecido na morada". Ora, tal menção contrariamente ao evidenciado pelo Tribunal a quo não permite acionar a presunção constante no citado artigo 43.º do RCPIT, porquanto essa devolução não se circunscreve na "devolução de carta remetida para o seu domicílio fiscal com indicação de não ter sido levantada, de ter sido recusada ou de que o destinatário está ausente em parte incerta".
Jurisprudência
Processo 0674/07.1BELLE 0726/11
Prossegue o tribunal a quo Com efeito, é hoje jurisprudência pacifica que é irrelevante para efeitos da presunção de notificação a devolução com a menção "desconhecido", uma vez que, neste circunstancialismo de facto, não opera a referida presunção jurídica. Com efeito, impunha-se, no caso vertente, que a Administração Tributária diligenciasse pela realização de nova tentativa de notificação, mormente, pela realização de notificação pessoal conforme consignado no citado artigo 38.º, nº2, do RCPIT, uma vez que, conforme referido, não beneficia de qualquer presunção de notificação. Ademais, nada evidencia, inequivocamente, que a correspondência só não foi reclamada porque a Recorrente assim não o pretendeu, e bem assim nada indicia que estejamos perante uma situação em que recaísse sobre a Recorrente um especial dever de se acautelar face a um expectável recebimento desta correspondência, porquanto, como visto, o ofício elencado em D) e E), foi devolvido com idêntica menção. Por último, refere o tribunal a quo que "(...) não foi, de todo, atingido o objetivo visado com a notificação e que é o de levar ao conhecimento do respetivo destinatário o teor do ato notificado, in casu, notificação para apresentação dos elementos de escrita e demais elementos contabilísticos. Aqui chegados, encontramo-nos, assim, e contrariamente ao ajuizado pelo Tribunal a quo, perante a preterição de formalidades essenciais, por conseguinte, não se pode concluir pela existência de uma recusa de exibição de escrita, e, nessa medida, legitimar a aplicação do recurso a métodos indiretos, conforme dimana do Relatório lnspetivo. g) Já para a FP, tendo em conta os fatos dados como assentes pelo Tribunal a quo, mormente de F) a U) e tendo presente o artigo 19.º, n.º1, al. b) e números 3 e 4 do mesmo normativo legal e art.º 43.º do CPPT; diremos que, as notificações foram efetuadas para a sede da Recorrida, porém, aquelas vieram devolvidas com indicação de "desconhecido na morada" ou "mudou-se", como se alcança do teor do Relatório de Inspeção, pelo que, a falta de receção das notificações pela Impugnante não pode ser imputada à AT, uma vez que, existe lei imperativa para todos os sujeitos passivos, por força dos preceitos legais - o domicilio fiscal do sujeito passivo é, salvo disposição em contrário para as pessoas coletivas, o local da sede da empresa e, é ineficaz a mudança de domicilio enquanto não for comunicada à AT, isto para assegurar a necessidade dos contribuintes e a AT estarem em contacto sempre que tal seja necessário para o exercício dos respetivos direitos e deveres. h) Mais, a mesma notificação foi também enviada a ambos os sócios gerentes da Impugnante, nos termos previstos no n.º 1 do artigo 41.º do CPPT [cfr. als. H) a M) do probatório], tendo, em ambos os casos, as notificações sido devolvidas à AT com a indicação de "não reclamado", o que equivale à expressão contida no n.0 1 do art.º 43.º do RCPIT "não ter sido levantada", funcionando, desta forma e, uma vez mais a presunção de notificação dos sujeitos passivos serem obrigados a colaborar no procedimento de inspeção. i) A AT com base nas regras da experiência comum, concluiu que quer a Recorrida quer os seus sócios gerentes ao furtarem-se ao recebimento das notificações ao longo de todo o procedimento inspetivo, tinham a intenção de não colaborar com a AT e, consequentemente, não fornecer os elementos necessários para a realização dos atos inspetivos. j) Assim, tendo a Recorrida tido um comportamento omissivo, só restou à AT conjugar os artigos 86.º , 91.º , e 92.º da LGT, aliás, já que, no caso em apreço, configurou a única solução possível para se chegar à identificação do valor da matéria tributável efetiva.
k) Estando, assim, reunidos todos os pressupostos para o recurso à aplicação do critério dos métodos indiretos - Impossibilidade de comprovação e quantificação direta e exata dos elementos indispensáveis à correta determinação da matéria tributável de qualquer imposto. 1) Concluindo-se, desde modo, que a notificação para apresentação da contabilidade e demais documentos legalmente exigidos se presume efetuada nos termos do disposto no n.º 1 do art.º 43.º do RCPIT. m) Do supra referido sobre a notificação para apresentação da contabilidade é igualmente válido quer quanto ao vício de forma por falta de notificação do início da ação inspetiva quer quanto ao vício de violação de lei por preterição do direito de audição prévia do projeto de relatório da ação inspetiva, à devolução da carta estava subjacente, demonstrar que a notificação não foi validamente efetuada, uma vez que essa devolução apenas ocorreu porque o destinatário, não cuidou de cumprir os seus deveres acessórios, designadamente de comunicação de alteração do domicílio fiscal. n) Devendo, por esse fato, as liquidações adicionais de IVA referentes ao ano de 2002, no valor de €89.818,59, manterem-se na ordem jurídica da ora Recorrida. o) Em suma e, salvo o devido respeito, poderemos afirmar que o acórdão recorrido incorreu em erro de interpretação e subsunção dos factos e do direito, em clara violação de lei substantiva, razão pela qual, no nosso entendimento, não deve manter-se na ordem jurídica; p) ln casu, estamos perante uma "situação limite" que, pela sua gravidade e complexidade justifica a intervenção do órgão de cúpula da justiça administrativa para uma melhor aplicação do direito. Por todo o exposto, e o mais que o colendo tribunal suprirá, deve o presente recurso de revista ser admitido e, analisado o mérito ser dado provimento ao mesmo, revogando-se, em conformidade, o acórdão recorrido, com todas as legais consequências, assim se cumprindo, por VOSSAS EXCELÊNCIAS, com o DIREITO e a JUSTIÇA! 2 – Não foram apresentadas contra-alegações. 3 – A Excelentíssima Procuradora-Geral Adjunta junto deste Supremo Tribunal emitiu douto parecer no sentido da não verificação dos pressupostos de que depende a admissão do recurso com a seguinte fundamentação específica: No caso em análise verifica-se que as questões suscitadas pela Recorrente reconduzem-se à invocação de erro de julgamento de direito e de facto da decisão recorrida. Entendemos, salvo melhor juízo, que não é admissível o recurso de revista no caso em apreço. Com efeito, das questões que formula a Recorrente, embora invocando a sua relevância jurídica e a necessidade de estabelecer uma melhor aplicação do direito, resulta que diverge das ilações de facto extraídas da factualidade constante do probatório pelo Tribunal Central Administrativo Sul, impondo-se na apreciação do recurso a reapreciação da prova produzida pelo Supremo Tribunal Administrativo.
Ora, o n.º 4 do art. 285.º do CPTA, dispõe que o ― erro na apreciação das provas e na fixação dos factos materiais da causa não pode ser objecto de revista, salvo havendo ofensa de uma disposição expressa de lei que exija certa espécie de prova para a existência do facto ou que fixe a força de determinado meio de prova‖, o que no caso em análise não se verifica. Sendo também de assinalar o que se entendeu nos doutos Acórdãos do STA de 02-09-2020, 0113/19.5BEFUN, de 28-05-2014, 067/14 e de 04-09-2013, recurso nº 0995/13 «…nas questões decididas pelo TCA com fundamento em matéria de facto que compromete inexoravelmente a análise das questões de direito e o sentido da decisão, está ultrapassado o interesse na discussão das questões jurídicas intrinsecamente ligadas àquela matéria de facto». Igualmente, salvo melhor juízo, também não se verifica o requisito de admissibilidade do recurso que se prende com a sua admissão em ordem à melhoria da aplicação do direito porquanto o douto Acórdão Recorrido justificou a sua decisão de forma clara e convincente com um discurso lógico e coerente de acordo com a matéria levada ao probatório e a sua subsunção às normas jurídicas aplicáveis, não aparentando padecer de erros lógicos ou jurídicos manifestos que reclamem a necessidade de admissão da revista para melhor aplicação do direito, não se impondo, a intervenção do órgão de cúpula da justiça administrativa como condição para dissipar dúvidas sobre o quadro legal que regula a situação em apreço. Pelo exposto, emito parecer no sentido da não admissão do recurso de revista. 4 – Dá-se por reproduzido o probatório fixado no acórdão recorrido (fls. 9 a 19 da respectiva numeração autónoma). Colhidos os vistos legais, cumpre decidir da admissibilidade do recurso. - Fundamentação - 5 – Apreciando. 5.1 Dos pressupostos legais do recurso de revista. O presente recurso foi interposto e admitido como recurso de revista, havendo, agora, que proceder à apreciação preliminar sumária da verificação in casu dos respectivos pressupostos da sua admissibilidade, ex vi do n.º 6 do artigo 285.º do CPPT. Dispõe o artigo 285.º do CPPT, na redacção vigente, sob a epígrafe “Recurso de Revista”: 1 – Das decisões proferidas em segunda instância pelo Tribunal Central Administrativo pode haver, excecionalmente, revista para o Supremo Tribunal Administrativo, quando esteja em causa a apreciação de uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental ou quando a admissão do recurso seja claramente necessária para uma melhor aplicação do direito. 2 – A revista só pode ter como fundamento a violação de lei substantiva ou processual.
3 – Aos factos materiais fixados pelo tribunal recorrido, o tribunal de revista aplica definitivamente o regime jurídico que julgue adequado. 4 – O erro na apreciação das provas e na fixação dos factos materiais da causa não pode ser objeto de revista, salvo havendo ofensa de uma disposição expressa de lei que exija certa espécie de prova para a existência do facto ou que fixe a força de determinado meio de prova. 5 – Na revista de decisão de atribuição ou recusa de providência cautelar, o Supremo Tribunal Administrativo, quando não confirme a decisão recorrida, substitui-a por acórdão que decide a questão controvertida, aplicando os critérios de atribuição das providências cautelares por referência à matéria de facto fixada nas instâncias. 6 – A decisão quanto à questão de saber se, no caso concreto, se preenchem os pressupostos do n.º 1 compete ao Supremo Tribunal Administrativo, devendo ser objeto de apreciação preliminar sumária, a cargo de uma formação constituída por três juízes de entre os mais antigos da Secção de Contencioso Tributário. Decorre expressa e inequivocamente do n.º 1 do transcrito artigo a excepcionalidade do recurso de revista em apreço, sendo a sua admissibilidade condicionada não por critérios quantitativos mas por um critério qualitativo – o de que em causa esteja a apreciação de uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental ou quando a admissão do recurso seja claramente necessária para uma melhor aplicação do direito – devendo este recurso funcionar como uma válvula de segurança do sistema e não como uma instância generalizada de recurso. E, na interpretação dos conceitos a que o legislador recorre na definição do critério qualitativo de admissibilidade deste recurso, constitui jurisprudência pacífica deste Supremo Tribunal Administrativo - cfr., por todos, o Acórdão deste STA de 2 de abril de 2014, rec. n.º 1853/13 -, que «(…) o preenchimento do conceito indeterminado de relevância jurídica fundamental verificar-se-á, designadamente, quando a questão a apreciar seja de elevada complexidade ou, pelo menos, de complexidade jurídica superior ao comum, seja por força da dificuldade das operações exegéticas a efectuar, de um enquadramento normativo especialmente intricado ou da necessidade de concatenação de diversos regimes legais e institutos jurídicos, ou quando o tratamento da matéria tem suscitado dúvidas sérias quer ao nível da jurisprudência quer ao nível da doutrina. Já relevância social fundamental verificar-se-á quando a situação apresente contornos indiciadores de que a solução pode constituir uma orientação para a apreciação de outros casos, ou quando esteja em causa questão que revele especial capacidade de repercussão social, em que a utilidade da decisão extravasa os limites do caso concreto das partes envolvidas no litígio. Por outro lado, a clara necessidade da admissão da revista para melhor aplicação do direito há-de resultar da possibilidade de repetição num número indeterminado de casos futuros e consequente necessidade de garantir a uniformização do direito em matérias importantes tratadas pelas instâncias de forma pouco consistente ou contraditória - nomeadamente por se verificar a divisão de correntes jurisprudenciais ou doutrinais e se ter gerado incerteza e instabilidade na sua resolução a impor a intervenção do órgão de cúpula da justiça administrativa e tributária como condição para dissipar dúvidas – ou por as instâncias terem tratado a matéria de forma ostensivamente errada ou juridicamente insustentável, sendo objectivamente útil a intervenção do STA na qualidade de órgão de regulação do sistema.».
Vejamos, pois. O acórdão do TCA-Sul sindicado nos presentes autos concedeu provimento ao recurso interposto pela A……. da sentença do TAF de Loulé que julgara improcedente impugnação judicial deduzida contra liquidações adicionais de IVA relativas ao ano de 2002 cuja matéria tributável fora fixada por métodos indirectos, revogando a sentença e julgando procedente a impugnação. Para assim decidir considerou o TCA que, contrariamente ao julgado em 1.ª instância, não estava reunido o “circunstancialismo de facto” que permite fazer funcionar a presunção de notificação – in casu para exibição de escrita e apresentação de demais elementos contabilísticos endereçada à recorrente - constante do artigo 43.º do RCPIT, porquanto a notificação remetida, devolvida com a menção “desconhecido na morada”, não se reconduz à “devolução de carta remetida para o seu domicilio fiscal com indicação de não ter sido levantada, de ter sido recusada ou de que o destinatário está ausente em parte incerta” e a AT não diligenciou, como se lhe impunha, “pela realização de nova tentativa de notificação, mormente, pela realização de notificação pessoal conforme consignado no (…) artigo 38.º n.º 2 do RCPIT” e “nada evidencia, inequivocamente, que a correspondência só não foi reclamada porque a Recorrente assim não o pretendeu, e bem assim nada indicia que estejamos perante uma situação em que recaísse sobre a Recorrente um especial dever de se acautelar face a um expectável recebimento desta correspondência, porquanto, como visto, o ofício elencado em D) e E), foi devolvido com idêntica menção” – cfr. fls. 35 do acórdão do TCA sob escrutínio. O mesmo entendeu o TCA quanto às notificações dos sócios gerentes da recorrente. Concluiu o TCA que contrariamente ao ajuizado pelo Tribunal a quo, perante a preterição de formalidades essenciais, por conseguinte, não se pode concluir pela existência de uma recusa de exibição de escrita, e, nessa medida, legitimar a aplicação do recurso a métodos indirectos - cfr. fls. 39 do acórdão. Do decidido requer a AT revista, alegando que o presente recurso é absolutamente necessário para uma melhor aplicação do direito, porquanto, em face das características do caso concreto, existe a possibilidade de este ser visto como um caso-tipo, não só porque contem uma questão bem caracterizada e passível de se repetir no futuro, como a decisão da questão suscita fundadas dúvidas, o que gera incerteza e instabilidade na resolução dos litígios, que mostra-se fundamental a intervenção do STA, na qualidade de órgão de regulação do sistema vocacionado para a correção de erros na apreciação do direito por parte das instâncias inferiores, como condição para dissipar dúvidas e que estamos perante uma "situação limite" que, pela sua gravidade e complexidade justifica a intervenção do órgão de cúpula da justiça administrativa para uma melhor aplicação do direito. Em causa está, porém, a diferente valoração da prova produzida nas instâncias, concretamente as ilações de facto retiradas do probatório fixado, como resulta inequivocamente da fundamentação do acórdão sob escrutínio. Ora, como é sabido, por expressa disposição legal – cfr. o n.º 4 do artigo 285.º do CPPT - o erro na apreciação das provas e na fixação dos factos materiais da causa não pode ser objecto de revista, salvo havendo ofensa de uma disposição expressa de lei que exija certa espécie de prova para a existência do facto ou que fixe a força de determinado meio de prova – o que não sucede no caso dos autos. Acresce que a decisão recorrida não se revela ostensivamente errada ou juridicamente insustentável, muito pelo contrário, encontra-se juridicamente fundamentada, na lei e na jurisprudência dos Tribunais superiores e é plenamente plausível, não se vislumbrando razão atendível para a admissão da revista “para melhor aplicação do direito”.
Não se vê, pois, razão que fundamente ou justifique a admissão da revista, pelo que esta não será admitida. - Decisão - 6 - Termos em que, face ao exposto, acorda-se em não admitir o presente recurso de revista, por não se mostrarem preenchidos os respectivos pressupostos legais. Custas do incidente pelo recorrente. Lisboa, 21 de Abril de 2021. - Isabel Marques da Silva (Relatora) - Francisco Rothes - Aragão Seia.