Recurso jurisdicional da sentença proferida no processo de reclamação de actos do órgão de execução fiscal com o n.º 1805201301294032. RECTIFICAÇÃO DE ERRO MATERIAL contido no relatório do acórdão proferido nos autos ao abrigo do disposto no artº 614º, n.º 1 do Código de Processo Civil, aplicável por força do disposto no artº 2º do Código de Processo e Procedimento Tributário. Acordam, em conferência, nesta Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo A - RELATÓRIO e justificação da presente rectificação Por lapso de impressão que atinge o Relatório do acórdão proferido em 03/08/2016 (incluindo a reprodução da matéria de facto fixada na sentença proferida nos autos em 25/05/2016) foi verificada a assinalada discrepância que agora se impõe rectificar pelos mesmos Juízes que assinaram o referido acórdão. Dada a extensão do referido relatório reproduzimos já de seguida o mesmo na versão então impressa e sublinham-se agora os dizeres que não se mostram acertados. Após o que se elaborará novo relatório que constitui a rectificação objecto do presente acórdão. A parte decisória do acórdão proferido em 03/08/2016 constante de fls. 353 (a seguir ao título: “Do Direito”) até fls. 360 está, correcta pelo que a mesma, deverá ser considerada para todos os efeitos legais. É no entanto corrigido um parágrafo a fls. 357, apenas com a citação da parte decisória do despacho reclamado o que se impõe em decorrência da rectificação do relatório na parte da transcrição do probatório e que se destaca com sublinhado. Reprodução do Relatório inserido no acórdão de 03/08/2016 que será de seguida rectificado. Onde se lê: “[A Fazenda Pública (adiante Recorrente) recorre para o Supremo Tribunal Administrativo da sentença proferida em 22/04/2016 no Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto, que julgando procedente a reclamação deduzida ao abrigo dos arts. 276.º e 278.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT) pela sociedade executada, A………… SA, anulou o despacho proferido em 5/12/2014 pelo Chefe do Serviço de Finanças da Maia, que indeferiu o pedido de suspensão do processo de execução fiscal nº 1805201501522442, com fundamento na falta de idoneidade de garantia oferecida sob fiança, prestada para o efeito pela sociedade “B…………, S.A.. Com o requerimento de interposição do recurso, a Fazenda Pública apresentou as respectivas alegações, que resumiu em conclusões do seguinte teor: «A Vem o presente recurso interposto da douta sentença que julgou totalmente procedente a reclamação de atos do órgão de execução fiscal, interposta nos termos do disposto no art.° 276° do CPPT, do despacho, proferido pela Chefe do Serviço de Finanças da Maia, de 05/12/2014 no âmbito do processo de execução fiscal n.º 1805201501522442 (adiante designado PEF), contra si instaurado, que indeferiu o pedido de suspensão da execução, por falta de idoneidade da garantia apresentada.
Jurisprudência
Processo 0933/16
B. Decidiu a Meritíssima Juíza a quo pela procedência da reclamação com fundamento na ilegalidade da utilização da metodologia do art. 15º do Código de imposto de Selo (CIS) para aferir da idoneidade da garantia apresentada para suspensão da execução fiscal assim como pela inadequação da dedução da participação que a sociedade fiadora tem na sociedade executada e dos Passivos Contingentes constantes nos anexos de Demonstrações Financeira da primeira. C. Não pode a Fazenda Pública concordar com este entendimento, perfilhando a convicção que a sentença sob recurso incorre em erro de julgamento de direito, porquanto, é manifestamente apropriado recurso às regras fixadas no art 15° do CIS para avaliar da idoneidade da garantia, assim como são adequadas as deduções da participação social na executada e do valor dos Passivos Contingentes D. A fiança como modo de garantia das obrigações tem subjacente, pela sua natureza intrínseca, um conjunto de fragilidades, comparativamente com o cômputo dos meios de garantia das obrigações que a lei põe à disposição. Conjunto de fragilidades que impõem à AT um especial dever de cuidado na análise, no caso concreto, da sua idoneidade para garantir o crédito tributário. E. Na ausência de norma específica que fixe o modo de avaliação da suficiência e idoneidade da fiança para garantir o crédito tributário, o princípio da unidade do sistema jurídico que se impõe à atividade interpretativa e integrativa do aplicador do Direito impõe que se procure na globalidade deste ordenamento jurídico normas que permitam atingir o fim visado - que é, tão só, a avaliação patrimonial da sociedade fiadora. F. É em obediência a esse princípio da unidade do sistema jurídico que, por exemplo, quando é indicado um imóvel como garantia num determinado processo de execução fiscal (sob a forma hipoteca ou penhora), na avaliação da sua suficiência e idoneidade é utilizado o respetivo Valor Patrimonial Tributário (VPT) — com as regras específicas de determinação que constam no Código do Imposto Municipal sobre Imóveis (CIMI) —, apesar de não existir qualquer norma que especialmente o preveja. G. A avaliação da idoneidade de garantia prestada sob a forma de fiança afere-se pela suficiência do património do fiador. Sendo o fiador uma sociedade, a avaliação da idoneidade da fiança afere-se pela suficiência do património societário. H. É o valor do património transmitido gratuitamente o quantum da capacidade contributiva tributada em sede de IS, que corresponde ao valor do acréscimo patrimonial ocorrido na esfera dos beneficiários da transmissão gratuita. As regras dos arts. 13º a 31º do CIS determinam o valor de um património — o valor do acréscimo de património. I. As regras de determinação do valor tributável do IS, no caso de transmissões gratuitas, previstas nos arts. 13º a 21º do CIS, tratam exatamente da avaliação do património que é transmitido gratuitamente. J. Se o património for um imóvel, o seu valor é fixado por remissão para o Valor Patrimonial Tributário constante da matriz nos termos do CIMI (art. 13º CIS). Se o património for uma participação social, o seu valor resultará das regras do art. 15° do CIS.
K. Uma participação social, representativa de uma fração do capital social da sociedade, representa uma fração do património da sociedade. L. No ato de constituição da sociedade o valor da participação social é uma fração do valor do Capital Social da sociedade, que corresponde, exatamente, á contribuição patrimonial, em dinheiro ou espécie, efetuada pelo sócio para a sociedade. Após o ato de constituição da sociedade o valor do património que essa participação social representa, em cada momento, é dado por essa fração no Capital Próprio da sociedade, em face das variações verificadas nesse património inicial em resultado da obtenção de lucros ou da acumulação de prejuízos. M. É o valor do Capital Próprio (património líquido) o valor do acréscimo patrimonial verificado na esfera do beneficiário de uma transmissão gratuita em IS e o valor de referência para aferir da suficiência de património da sociedade fiadora para garantir a dívida em execução fiscal. N. Da mesma forma que é o valor líquido do imóvel — após deduzir ao Valor Patrimonial Tributário os ónus e encargos a que se refere o art. 20º do CIS — o valor do acréscimo patrimonial tributado em sede de IS e o valor da dívida em execução fiscal que esse imóvel é idóneo a garantir. O. Mas, a avaliação do património representado por uma participação social de entidades com natureza comercial ou industrial não se basta por uma perspetiva estática — o que aconteceria caso apenas atendêssemos ao Capital Próprio de um determinado ano. P. Uma correta avaliação desse património não pode deixar de incorporar uma perspetiva dinâmica, acerca da capacidade dessa massa de bens e direitos em multiplicar-se, em gerar lucro. As oscilações do património de uma sociedade comercial são reveladas pela sucessão, ao longo dos anos, dos resultados contabilísticos atingidos. Q. Daí a pertinência da consideração dos resultados obtidos pela sociedade nos dois últimos exercícios na fórmula do art. 15° do CIS, de modo a incorporar no valor final de avaliação as expectativas de aumento de património (no caso de lucros), ou de diminuição de património (no caso de prejuízos), que resultam desse histórico mais recente. R. Em face do que ficou dito, revela-se adequada a utilização da metodologia do art. 15º do CIS para avaliação da suficiência do património de uma sociedade fiadora, para, desse modo, em face dessa suficiência ou insuficiência, aferir da idoneidade da fiança prestada. S. A principal fragilidade da fiança como modo de garantia das obrigações reside no facto do crédito assim garantido manter a natureza de um crédito comum, ou seja, o crédito garantido através da constituição de fiança será pago proporcionalmente com os restantes credores comuns do fiador, ao que acresce, ainda, a circunstância de estar sujeito a ser pago após outros credores que gozem do direito de preferência sobre algum(ns) ou todos os bens integrantes do património do fiador, isto é, que tenham constituído alguma garantia real sobre bens desse património.
T. À partida, através da aplicação da fórmula do art. 15°, n.º 3, aI. a), do CIS, todos os créditos sobre o fiador são tidos em conta - sejam eles comuns ou preferentes - em face da utilização do conceito do Capital Próprio (ou património líquido), na medida em que ao valor dos bens e direitos que compõem o ativo são deduzidos os valores das responsabilidades que compõem o passivo (as dívidas), no pressuposto de que todos os passivos estão relevados no Balanço da sociedade. U. Mas quando a totalidade dos créditos sobre o fiador não estão relevados no Balanço da sociedade, o especial cuidado na avaliação da fiança em garantir o crédito tributário que decorre das fragilidades deste modo de garantia das obrigações, impõe que aqueles (Passivos Contingentes) sejam considerados na avaliação da suficiência/idoneidade do património da sociedade fiadora — deduzindo o seu valor ao resultado da aplicação da fórmula do art. 15° do CIS. V. Com a constituição de uma garantia pessoal dá-se um reforço qualitativo da garantia geral que é constituída pelo património do devedor, nos termos do art. 601° do Código Civil, em oposição às situações em que é constituída uma garantia real, casos em que dá um reforço qualitativo da garantia geral que é constituída pelo património do devedor, nos termos do art. 601º do Código Civil - o que permite atribuir ao crédito a natureza de crédito dotado de direito de preferência. W. Com a prestação de fiança está-se a adicionar, a reforçar, a garantia geral já existente aquando da constituição da obrigação, dada pelo património do próprio devedor. Ora, se é de adição à garantia pré-existente que estamos a tratar, na avaliação da idoneidade da fiança não poderemos considerar duas vezes o mesmo património. X. A parte do património do fiador que corresponde ao património da própria executada não constitui qualquer garantia do crédito fiscal que não existisse já, ab initio, desde a constituição da dívida, dada pelo património do executado, nos termos do ad. 601º do Código Civil — razão pela qual esta parte do património do fiador não pode ser tida em conta na avaliação da idoneidade da fiança. Termos em que, deve ser dado provimento ao presente recurso, revogando-se a decisão recorrida, por verificação de erro de julgamento de direito.» A entidade recorrida não contra alegou O Ministério Público emitiu parecer com o seguinte conteúdo: “É objeto do presente recurso a sentença que julgou improcedente a reclamação apresentada contra o despacho que indeferiu o pedido de prestação de garantia sob a forma de fiança, por considerá-la inidónea, em face da avaliação do património da fiadora, obtida através da aplicação da fórmula do artigo 15°/3/a) do CIS e subsequente dedução do valor dos passivos contingentes e do valor da participação da fiadora no capital social da executada. Entendeu a sentença recorrida que o critério utilizado para concluir pela inidoneidade da caução não foi o adequado, por não servir o propósito de avaliar devidamente o património da garante, em função de determinar a sua capacidade para assegurar o pagamento da dívida exequenda e do acrescido, caso seja necessário executar a garantia (cf. artigos 169.°, 199.° e 217.° do CPPT, e 52.° da LGT).
A AT, na alegação de recurso, procura demonstrar a validade da metodologia seguida e a justeza da conclusão alcançada, considerando a unidade do sistema jurídico, a natural fragilidade da garantia em causa e os indícios de insuficiência patrimonial da garante para assegurar essa função. Porém, como vem repetindo a jurisprudência deste STA, em situações semelhantes, o método de avaliação utilizado pela AT não permite concluir que a sociedade que prestou a fiança não tenha capacidade para cumprir a obrigação de pagamento da dívida exequenda e do acrescido, tendo o artigo 15° do CIS finalidade diferente, pelo que não é transponível a sua aplicação neste campo, e não se podendo deduzir, para o efeito e de forma automática, os valores de passivos contingentes e da participação da fiadora no capital social da executada — cf., entre outros aí citados, os acórdãos de 29-06-2016, proc. 0710/16, 0725/16 e 0727/16. Assim, em conformidade com a jurisprudência citada, que a alegação da recorrente não abala, deverá improceder o presente recurso, mantendo-se a sentença e o despacho reclamado.(sic) 2 - Fundamentação O Tribunal a quo deu como provada a seguinte matéria de facto: 1. A sociedade reclamante é detida a 100% pela B…………, SA, NIPC ……… — Cfr. fls. 25 do processo físico. 2. A sociedade B…………, SA tem por objecto a gestão de participações sociais e possui um capital social de 4.900.000 euros representado por 4.900.000 acções não cotadas com valor nominal de um euro – Cfr. fls.. 25 (frente e verso) do processo físico. 3. Em 14.08.2015, contra a sociedade A…………, SA NIPC ………, foi instaurado, pelo Serviço de Finanças da Maia, o processo de execução Fiscal n° 1805201501522442 para cobrança da quantia de € 8.972,38 respeitante a imposto de Selo de 2013 --- Cfr. fls. 23 do processo físico. 4. A reclamante deduziu impugnação judicial contra a liquidação de imposto de selo referido em 03 — Cfr. fls. 37 do processo físico. 5. A reclamante, em 21.09.2015, no âmbito do processo de execução fiscal (PEF) referido em 03) requereu a suspensão daquele PEF, tendo oferecido como garantia uma fiança prestada pela sociedade B…………, SA, NIPC ……… no valor de € 12.354,91 — Cfr. fls. 23, 34/35 (frente e verso,) do processo físico cujo ter se tem por integralmente reproduzido para os devidos efeitos legais. 6. Na sequência da apresentação da garantia / Fiança referida no ponto anterior, foi efectuado um relatório, em 20.10.2015, para apreciação da garantia prestada, nos termos constantes de fls. 24/29 do processo físico cujo teor se tem por integralmente reproduzido para os devidos efeitos legais.
7. Consta da avaliação referida no ponto anterior, entre o mais, o seguinte: “(...) I.ELEMENTOS DE BASE ANÁLISE FINANCEIRA: A presente análise é efectuada tendo por base as Demonstrações Financeiras (DF) da fiadora a 2013.12.31, bem como as informações prestadas pelo devedor no âmbito do ónus da prova (artigo 71º da LGT) e ao princípio da colaboração (artigo 59° LGT). 2. APRESENTAÇÃO DA EMPRESA GARANTE: A fiadora A…………, SA (...) possui um capital social de 4.900.000,00 euros, representado por 4.900.000 ações não cotadas, com valor nominal de 1 euro cada sendo a fiança uma garantia pessoal, no caso concreto a prestar pela empresa A…………, SA, apenas o património desta responde perante o credor, pelo que a presente análise se centrará exclusivamente no património individual. 3.ANÁLISE (FUNDAMENTAÇÃO TEÓRICA): A aferição da idoneidade da fiança (considerando-a enquadrável no artigo 199° do CPPT,), implica, desde logo, uma avaliação do Património, nomeadamente do património positivo, o qual indica a suficiência do património (capital próprio) da empresa para satisfazer os créditos garantidos. O capital próprio das empresas é uma massa patrimonial que representa o valor residual dos valores activos da empresa deduzido das suas responsabilidades. Do capital próprio faz parte integrante o capital social que deve ser entendido e percepcionado como uma função de garantia perante credores e todas as partes interessadas na solidez e solvabilidade da empresa. Tomando como ponto de partida a definição jurídica de fiança e as normas que regulam a execução fiscal, deve ponderar-se acerca de existência de eventuais normas tributárias que possam ser utilizadas para a avaliação de fianças tituladas por pessoas colectivas. No caso das sociedades, importa salientar a importância do capital social e o correlativo princípio da intangibilidade do capital social que vem consagrado no artigo 32° do CSC; no entanto, torna-se difícil de concretizar a função de garantia atribuída ao capital social, uma vez que este se apresenta apenas como um valor meramente contabilístico, pois o que responde efectivamente perante as dívidas dos credores é o património da sociedade. A avaliação de uma garantia sob a forma de fiança visa a avaliação do património da garante. Em termos económicos, o património líquido de entidades cotadas em bolsa pode ser determinado através do seu valor de mercado, que corresponde à sua capitalização bolsista. Princípio que se encontra consagrado no direito tributário quanto ao critério da determinação do valor tributável de participações sociais (artigo 15.º Código do Imposto de Selo). Não estando prevista na lei metodologia para avaliação de uma fiança, certo é que tal avaliação não pode ser arbitrária, devendo orientar-se por critérios com a maior objectividade possível.
Desde logo, nos códigos tributários encontra um critério para avaliação do património — o artigo 15° do CIS — preceito esse que contempla critérios objectivos de avaliação, nos termos do artigo 83.º n.º 1 / e 84.º da LGT bem como do artigo 104.º da Constituição da República Portuguesa (CRP). Pode então considerar-se que existe uma norma tributária que suporta a avaliação do valor do capital social, embora limitando-se ao valor unitário por acção, o art° 15.º do Código do Imposto do Selo, e que tem vindo a ser assertivamente (veja-se neste sentido, os Acórdãos do TCAS de 15.03.2011 e 11.10.2011 disponíveis em www.dgsi.pt,) utilizada na determinação do valor das participações sociais e outros títulos de crédito. Desta forma, a avaliação da suficiência do património da fiança é sustentada pelas normas constantes no disposto no art.15.º do Código do Imposto do Selo, sendo de aplicar com as necessárias adaptações em função da tipologia jurídica da garante (sociedade de capitais, de pessoas ou mistas, com títulos cotados (ou não) em mercado regulamentado,): - Caso a entidade garante seja cotada o valor da avaliação deve refletir o somatório do valor da cotação das ações à data da avaliação, deduzido do valor da eventual participação que a garante detenha na entidade executada; - Caso a entidade garante não seja cotada o valor da avaliação deverá ser expresso mediante a utilização da fórmula constante do art. 15, n.º 3, aI. a), do Código do Imposto do Selo, com as necessárias e fundamentadas correções, nomeadamente: a dedução do valor da eventual participação que a garante detenha na entidade executada e o valor correspondente aos passivos contingentes expressos, ou não, nas notas às demonstrações financeiras; Salienta-se que as variantes que compõem a fórmula que decorre do art°. 15, n.º 3, aI. a), do Código do Imposto do Selo, tais como, o capital próprio, assim como os resultados líquidos obtidos no período e no período imediatamente anterior são elementos concretos (retirados das demonstrações financeiras da entidade garante) que traduzem a situação económica da empresa e da sua consequente capacidade de se constituir como garante. Sendo que a sociedade garante não é uma entidade cotada em mercado regulamentado, procede-se à avaliação do seu património em função da sua tipologia jurídica. Aos resultados assim obtidos, haverá que fazer ajustamentos para que apenas seja considerado o património positivo da garante: I. Subtraindo ao valor da avaliação da garante as participações que esta detenha na sociedade garantida A garantia geral das obrigações é o património do devedor (cfr. artigo 601º do CC e artigo 50º da LGT). Com o instituto da fiança há um outro património (o do fiador) que se adiciona ao património do executado para garantir o cumprimento da obrigação, assim reforçando a probabilidade do crédito ser cumprido. Mas quando o património do fiador coincide com o do executado, teremos de concluir que, nessa parte, não existe qualquer acréscimo no património que responda pelas dívidas. Na verdade, quanto ao valor das participações que a empresa garante detém na executada, o fiador limita-se a oferecer como garantia o que já estava a servir de garantia pela regra dos artigos 50º da LGT e 601°do CC.
2. Expurgando os passivos contingentes. Na avaliação de garantias, torna-se necessário retirar o valor dos ónus anteriores sobre o património ou bem que é apresentado pela garante, não devendo ser feito juízo sobre a probabilidade ou improbabilidade de tal garantia/ónus vir a ser accionada. De acordo com a NCRF 21 um passivo contingente: (a) E uma obrigação possível que provenha de acontecimentos passados e cuja existência somente será confirmada pela ocorrência de um ou mais acontecimentos futuros incertos não totalmente sob controlo da entidade; ou (b) É uma obrigação presente que decorra de acontecimentos passados mas que não é reconhecida por que: (i) Não é provável que um exfluxo de recursos incorporando benefícios económicos seja exigido para liquidar a obrigação; ou (ii) A quantia da obrigação não pode ser mensurada com suficiente fiabilidade. Como os passivos contingentes não se encontram reflectidos nas demonstrações financeiras da empresa, constando apenas dos seus anexos, o valor da avaliação da garante, efectuado nos termos do art. 15.º do CIS, também não os considera. Assim, será necessário corrigir o valor da avaliação da garante retirando o valor dos seus passivos contingentes. 4. RESULTADOS: 4.1 - AVALIAÇÃO DO PATRIMÓNIO DA GARANTE: 4.1.1. Património líquido: O capital próprio investido na entidade/empresa até certo e determinado momento é algebricamente superior ao capital alheio nesta igualmente aplicado. Quanto maior for a medida desta diferença positiva mais idónea é o garante. Se pelo contrário tal diferença for negativa, quanto mais expressiva essa diferença, menos idónea é a fiadora. Não tendo a empresa as suas acções cotadas, o cálculo do valor de cada acção resulta da aplicação da fórmula constante da parte final da alínea a) do referido no artigo 15º do Código imposto selo: Em que: Va representa o valor de cada acção à data de referência das demonstrações financeiras da sociedade garante; n é o número de acções representativas do capital da sociedade garante;
S é o valor substancial, que corresponde ao valor do Capital próprio àquela data; R1 e R2 são os resultados líquidos obtidos no período e no período imediatamente anterior, considerando-se R1+R2=0 nos casos em que o somatório dos resultados for negativo; F é o valor de capitalização dos resultados líquidos cálculo com base na taxa de juro aplicada pelo Banco Central Europeu e em vigor à data de referência das Demonstrações Financeiras. Nota: os valores dos capitais próprios, de R1 e R2 foram retirados das demonstrações financeiras da garante. No vertente caso a empresa apresenta em 31-12-2013 um valor de cada acção (Va) de 2,06776 euros. Va=1/(2 *4 900.000) * (20. 264.008,49+0/2*1/0,0002) =2,324 Em que: Número de acções representativas do capital da sociedade garante n=4.900.00 ações; Capital próprio no período N, S = 20.264.008,49 euros Os resultados líquidos obtidos no período e no período imediatamente anterior R1+R2=- 2.512,717-1.490.268=-4.002.985, (que sendo negativo assume o valor 0,), logo R1+R2 =0 A taxa de juro aplicada pelo Banco Central Europeu no período N =0.05% Assim, o valor total das ações da empresa garante é de 10.132.004,25 euros. A este valor deverá se expurgado o valor dos passivos contingentes e o montante da participação da empresa garante na executada. De acordo com a nota n° 27 do Anexo às Demonstrações Financeiras (relatório e contas de 2014 da A…………) a empresa indica ter passivos contingentes respeitantes a garantias bancárias prestadas e processos judiciais em curso. Quantifica os passivos contingentes decorrentes das garantias bancárias prestadas em €145.619,00. (...) Por outro lado, a fiadora já apresentou fianças em processos executivos da executada e de outros executados, num montante global de € 951.126,21. Pelo que, este valor também deverá ser considerado como passivo contingente. Conforme se demonstra: Assim, os passivos contingentes a abater ascendem a € 1.104.318,78 (= € 145.619,00 + 958.699,78). Deverá ainda ser retirado o valor da participação que a empresa garante detém na sociedade executada.
De acordo com o ponto 4.1 do Relatório e contas 2014 da B…………, o valor da participação que esta sociedade detinha na A………… ascendia a € 14.275.583. Face ao exposto, o património líquido da sociedade é negativo em € 5.247.897,53 = (€ 10,132.004,25 - €. 104.318, 78 - € 14.275.583). De referir que no entanto não foram tidas em consideração as reservas reportadas pelo órgão de fiscalização da sociedade no seu parecer sobre as Demonstrações Financeiras que agravaram de forma substantiva a situação patrimonial da sociedade. De facto, nos pontos 7 e 8 da Certificação Legal de Contas da B………… constam as seguintes reservas: “7. Balanço em 31 de dezembro de 2014 inclui ativos na rubrica investimentos” e “outros ativos não correntes” no montante global de cerca de 154.368 milhões de euros (42.420 milhões de Euros em 31 de Dezembro de 2013), cuja recuperabilidade por esse montante se difícil. Considerando os valores de realização dos imóveis que lhe estão afetos, a partir de avaliações externas, os capitais próprios das participações, estes ativos deveriam ter sido alvo de registo de uma perda por imparidade num total de aproximadamente, 34.909 milhares de euros (23.178 milhares de Euros em 31 de dezembro de 2013), pelo que a rubrica de Investimentos se encontra sobreavaliada em 23.476 milhares de Euros, a rubrica de Outros Ativos não correntes sobreavaliada em 11.433 milhares de Euros, os resultados transitados sobreavaliados em 23.177 milhares de Euros e o resultado líquido do ano sobreavaliado em 11.722 milhares de Euros 2013: a rubrica de investimentos encontrava-se sobreavaliada em 23.178 milhares de Euros, os resultados transitados sobreavaliados em 21.646 sobreavaliada em 23.178 milhares de euros, os resultados transitados sobreavaliados em 21.646 milhares de Euros e o resultado liquido do ano sobreavaliado em 1.532 milhares de Euros,). 8- A rubrica de Ativos por impostos diferidos “em 31 de dezembro de 2013, inclui o montante de, 1.803 milhares de Euros relativo ao reconhecimento de ativos por impostos diferidos decorrentes de prejuízos fiscais cuja efectiva recuperabilidade não nos foi possível validar com razoável grau de segurança, pelo que consideramos que esses activos por impostos diferidos encontravam-se sobreavaliados em 1.803 milhares de euros. Durante o ano de 2014, a empresa anulou cerca de 906 milhares de euros dos referidos Ativos por impostos diferidos por contrapartida do Resultado Líquido do ano, e transferiu 896 500 euros para a empresa que até então pertencia ao regime de tributação de grupos de sociedades em que a B…………, SA, era a empresa do pelo que os resultados transitados se encontram sobreavaliados em cerca de 906 milhares de Euros, e o resultado líquido do ano se encontrava subavaliado no mesmo montante”. (…) SÍNTESE E CONCLUSÕES: 5.1 SÍNTESE A análise do património líquido plasmado neste relatório técnico à B………… (...) enquanto garante do valor global de 19.828,48 euros, no processo de execução fiscal (PEF) n° 1805201501522442, em que é devedora A…………, SA pode ser sintetizada pelos seguintes pontos de análise cumulativa:
a)O património (corrigido) da garante é negativo. Importa ainda ter presente que o valor da garantia é de 12.354,91. b) A garante não tem acções executivas conhecidas e as dívidas perante a AT estão totalmente garantidas. 5.2. CONCLUSÕES: A executada com vista à execução do PEF n° 1805201501522442 apresentou como garantia um instrumento jurídico titulado por fiança em que a sociedade, empresa B………… SA, NIPC ……… obriga até ao montante de 12.354,91 euros. Daqui decorre que a dívida global que ele pretender garantir, entre as suas próprias dívidas (não garantias) e as garantias que prestou e a que pretende prestar, somariam a verba de 1.104.318,78 euros. Não se verifica perda de metade do capital da fiadora (artigo 35° do CSC) após as correcções ao valor do património da entidade. A análise integrada recolhida dos indicadores de natureza quantitativa usados nesta avaliação do património autónomo da empresa/entidade garante, permitem concluir que esta não conseguirá libertar os meios financeiros líquidos suficientes, considerando a falta de capacidade de cumprimento de curto prazo revelada ou a existência de indícios claros de incumprimento, pelo que neste contexto não está em condições de se assumir como fiadora e que, com elevada probabilidade não tem capacidade de cumprir com as obrigações que a legislação fiscal estabelece para os garantes. (...)” 8. Em 18.01.2016 com base no relatório referido no ponto anterior, foi, pelo Serviço de Finanças da Maia prestada Informação de fls. 23 (verso) e 24 do processo físico, onde, entre o mais, consta o seguinte: “(...) 6 No entanto, uma vez que a garantia prestada reveste a forma de fiança, de acordo com as instruções emitidas pela DSGCT via email de 13.01.2015, em 2015.10.02 foi a referida garantia remetida à Direcção de Finanças do Porto de elaboração do relatório de apreciação da mesma. 7. Em 2015.11.24 deu entrada neste Serviço de Finanças, através de oficio n° 70595/0405, o relatório de apreciação da garantia prestada, de acordo com o qual: “A análise integrada recolhida dos indicadores de natureza quantitativa e qualitativa usados nesta avaliação do património autónomo da empresa/entidade garante, permitem concluir que esta conseguira libertar os meios financeiras líquidos suficientes, considerando a falta de capacidade de cumprimento de curto prazo revelada ou a existência de indícios claros de incumprimento, pelo que neste contexto não está em condições de se assumir como fiadora e que, com elevada probabilidade não tem capacidade de cumprir com as obrigações que a legislação fiscal estabelece para os garantes. Assim, porque o credor AT não pode ser forçado a aceitar como fiador quem não tiver capacidade para se obrigar ou não dispuser de património líquido suficiente para garantir a dívida em causa, deve ser recusada a garantia apresentada com fundamento na falta de capacidade para pagar demonstrada pelo fiador.
Face ao exposto, propõe-se que o órgão competente profira decisão de indeferimento”. E o que cumpre informar... 9. Em 18.01.2016 foi proferido despacho pela Chefe do Serviço de Finanças da Maia, a indeferir a suspensão da execução por falta de idoneidade da garantia apresentada. cfr. fls. 24 do processo físico cujo teor se tem por integralmente reproduzido para os devidos efeitos legais. 10. Consta do despacho referido no ponto anterior o seguinte: “(...) Analisado o relatório de avaliação da garantia prestada sob a forma de fiança cujo teor se dá por integralmente reproduzido e passa a fazer parte integrante do presente despacho, verifica-se que a entidade garante, B…………, SA, não está em condições de cumprir as obrigações que a legislação fiscal estabelece para os garantes. Assim, com base nas conclusões constantes do referido relatório e com os fundamentos nele vertidos, indefiro o pedido de suspensão do processo de execução fiscal por falta de idoneidade da garantia apresentada...” 11. Por ofício de 18.01.2016 foi a reclamante notificada do despacho, informação e Relatório referidos nos pontos anteriores — Cfr. fls. 23/30 e 321 do processo físico. 12. A reclamante apresentou reclamação, junto do órgão de execução fiscal, do indeferimento da prestação de fiança em 01.02.2016 - Cfr. fls. 324 do processo físico. 13. O indeferimento da prestação de fiança foi mantido por despacho de fls. 324 do processo físico, datado de 05.02.2016, tendo sido ordenada a remessa dos autos a este Tribunal, dando origem aos presentes autos — Cfr. fls. 324 do processo físico. 3- Do Direito Para se decidir pela improcedência do recurso considerou a decisão recorrida a seguinte fundamentação de direito a fls. 360 e seguintes, que se apresenta por extracto: (…) (…) II Questões a decidir Ao tribunal cumpre apreciar da legalidade do despacho reclamado designadamente os vícios que lhe são imputados, designadamente, utilização indevida do artigo 15º CIS; a Violação dos artigos 52º da LGT e 169º CPPT; o Erro nos pressupostos de facto; e a violação do princípio das proporcionalidade. Factos
(…)”]” DEVERÁ DORAVANTE LER-SE: (INCLUINDO A PARTE DE DIREITO E DECISÃO QUE SE REPRODUZEM TAMBÉM (para melhor exposição e compreensão do acórdão)): “[A Fazenda Pública (adiante Recorrente) recorre para o Supremo Tribunal Administrativo da sentença proferida em 25/05/2016 no Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto, que julgando procedente a reclamação deduzida ao abrigo dos arts. 276.º e 278.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT) pela sociedade executada, A………… SA, anulou o despacho proferido em 5/12/2014 pelo Chefe do Serviço de Finanças da Maia, que indeferiu o pedido de suspensão do processo de execução fiscal nº 1805201301294032, com fundamento na falta de idoneidade de garantia oferecida sob fiança, prestada para o efeito pela sociedade “B…………, S.A.. Com o requerimento de interposição do recurso, a Fazenda Pública apresentou as respectivas alegações, que resumiu em conclusões do seguinte teor: «A Vem o presente recurso interposto da douta sentença que julgou totalmente procedente a reclamação de atos do órgão de execução fiscal, interposta nos termos do disposto no art.° 276° do CPPT, do despacho, proferido pela Chefe do Serviço de Finanças da Maia, de 05/12/2014 no âmbito do processo de execução fiscal n.º 1805201301294032. (adiante designado PEF), contra si instaurado, que indeferiu o pedido de suspensão da execução, por falta de idoneidade da garantia apresentada. B. Decidiu a Meritíssima Juíza a quo pela procedência da reclamação com fundamento na ilegalidade da utilização da metodologia do art. 15º do Código de imposto de Selo (CIS) para aferir da idoneidade da garantia apresentada para suspensão da execução fiscal. C. Não pode a Fazenda Pública concordar com este entendimento, perfilhando a convicção que a sentença sob recurso incorre em erro de julgamento de direito, porquanto, é manifestamente apropriado recurso às regras fixadas no art 15° do CIS para avaliar da idoneidade da garantia. D. A fiança como modo de garantia das obrigações tem subjacente, pela sua natureza intrínseca, um conjunto de fragilidades, comparativamente com o cômputo dos meios de garantia das obrigações que a lei põe à disposição. Conjunto de fragilidades que impõem à AT um especial dever de cuidado na análise, no caso concreto, da sua idoneidade para garantir o crédito tributário. E. Na ausência de norma específica que fixe o modo de avaliação da suficiência e idoneidade da fiança para garantir o crédito tributário, o princípio da unidade do sistema jurídico que se impõe à atividade interpretativa e integrativa do aplicador do Direito impõe que se procure na globalidade deste ordenamento jurídico normas que permitam atingir o fim visado - que é, tão só, a avaliação patrimonial da sociedade fiadora. F. É em obediência a esse princípio da unidade do sistema jurídico que, por exemplo, quando é indicado um imóvel como garantia num determinado processo de execução fiscal (sob a forma hipoteca ou penhora), na avaliação da sua suficiência e idoneidade é utilizado o respetivo Valor Patrimonial Tributário (VPT) — com as regras específicas de determinação que constam no Código do Imposto Municipal sobre Imóveis (CIMI) —, apesar de não existir qualquer norma que especialmente o preveja.
G. A avaliação da idoneidade de garantia prestada sob a forma de fiança afere-se pela suficiência do património do fiador. Sendo o fiador uma sociedade, a avaliação da idoneidade da fiança afere-se pela suficiência do património societário. H. É o valor do património transmitido gratuitamente o quantum da capacidade contributiva tributada em sede de IS, que corresponde ao valor do acréscimo patrimonial ocorrido na esfera dos beneficiários da transmissão gratuita. As regras dos arts. 13º a 31º do CIS determinam o valor de um património — o valor do acréscimo de património. I. As regras de determinação do valor tributável do IS, no caso de transmissões gratuitas, previstas nos arts. 13º a 21º do CIS, tratam exatamente da avaliação do património que é transmitido gratuitamente. J. Se o património for um imóvel, o seu valor é fixado por remissão para o Valor Patrimonial Tributário constante da matriz nos termos do CIMI (art. 13º CIS). Se o património for uma participação social, o seu valor resultará das regras do art. 15° do CIS. K. Uma participação social, representativa de uma fração do capital social da sociedade, representa uma fração do património da sociedade. L. No ato de constituição da sociedade o valor da participação social é uma fração do valor do Capital Social da sociedade, que corresponde, exatamente, á contribuição patrimonial, em dinheiro ou espécie, efetuada pelo sócio para a sociedade. Após o ato de constituição da sociedade o valor do património que essa participação social representa, em cada momento, é dado por essa fração no Capital Próprio da sociedade, em face das variações verificadas nesse património inicial em resultado da obtenção de lucros ou da acumulação de prejuízos. M. É o valor do Capital Próprio (património líquido) o valor do acréscimo patrimonial verificado na esfera do beneficiário de uma transmissão gratuita em IS e o valor de referência para aferir da suficiência de património da sociedade fiadora para garantir a dívida em execução fiscal. N. Da mesma forma que é o valor líquido do imóvel — após deduzir ao Valor Patrimonial Tributário os ónus e encargos a que se refere o art. 20º do CIS — o valor do acréscimo patrimonial tributado em sede de IS e o valor da dívida em execução fiscal que esse imóvel é idóneo a garantir. O. Mas, a avaliação do património representado por uma participação social de entidades com natureza comercial ou industrial não se basta por uma perspetiva estática — o que aconteceria caso apenas atendêssemos ao Capital Próprio de um determinado ano. P. Uma correta avaliação desse património não pode deixar de incorporar uma perspetiva dinâmica, acerca da capacidade dessa massa de bens e direitos em multiplicar-se, em gerar lucro. As oscilações do patrimônio de uma sociedade comercial são reveladas pela sucessão, ao longo dos anos, dos resultados contabilísticos atingidos. Q. Daí a pertinência da consideração dos resultados obtidos pela sociedade nos dois últimos exercícios na fórmula do art. 15° do CIS, de modo a incorporar no valor final de avaliação as expectativas de aumento de património (no caso de lucros), ou de diminuição de património (no caso de prejuízos), que resultam desse histórico mais recente.
R. Em face do que ficou dito, revela-se adequada a utilização da metodologia do art. 15º do CIS para avaliação da suficiência do património de uma sociedade fiadora, para, desse modo, em face dessa suficiência ou insuficiência, aferir da idoneidade da fiança prestada. S. A principal fragilidade da fiança como modo de garantia das obrigações reside no facto do crédito assim garantido manter a natureza de um crédito comum, ou seja, o crédito garantido através da constituição de fiança será pago proporcionalmente com os restantes credores comuns do fiador, ao que acresce, ainda, a circunstância de estar sujeito a ser pago após outros credores que gozem do direito de preferência sobre algum(ns) ou todos os bens integrantes do património do fiador, isto é, que tenham constituído alguma garantia real sobre bens desse património. T. À partida, através da aplicação da fórmula do art. 15°, n.º 3, aI. a), do CIS, todos os créditos sobre o fiador são tidos em conta - sejam eles comuns ou preferentes - em face da utilização do conceito do Capital Próprio (ou património líquido), na medida em que ao valor dos bens e direitos que compõem o ativo são deduzidos os valores das responsabilidades que compõem o passivo (as dívidas), no pressuposto de que todos os passivos estão relevados no Balanço da sociedade. U. Mas quando a totalidade dos créditos sobre o fiador não estão relevados no Balanço da sociedade, o especial cuidado na avaliação da fiança em garantir o crédito tributário que decorre das fragilidades deste modo de garantia das obrigações, impõe que aqueles (Passivos Contingentes) sejam considerados na avaliação da suficiência/idoneidade do património da sociedade fiadora — deduzindo o seu valor ao resultado da aplicação da fórmula do art. 15° do CIS. V. Com a constituição de uma garantia pessoal dá-se um reforço qualitativo da garantia geral que é constituída pelo património do devedor, nos termos do art. 601° do Código Civil, em oposição às situações em que é constituída uma garantia real, casos em que dá um reforço qualitativo da garantia geral que é constituída pelo património do devedor, nos termos do art. 601º do Código Civil - o que permite atribuir ao crédito a natureza de crédito dotado de direito de preferência. W. Com a prestação de fiança está-se a adicionar, a reforçar, a garantia geral já existente aquando da constituição da obrigação, dada pelo património do próprio devedor. Ora, se é de adição à garantia pré-existente que estamos a tratar, na avaliação da idoneidade da fiança não poderemos considerar duas vezes o mesmo património. X. A parte do património do fiador que corresponde ao património da própria executada não constitui qualquer garantia do crédito fiscal que não existisse já, ab initio, desde a constituição da dívida, dada pelo património do executado, nos termos do ad. 601º do Código Civil — razão pela qual esta parte do património do fiador não pode ser tida em conta na avaliação da idoneidade da fiança. Termos em que, deve ser dado provimento ao presente recurso, revogando-se a decisão recorrida, por verificação de erro de julgamento de direito.» A entidade recorrida não contra alegou
O Ministério Público emitiu parecer com o seguinte conteúdo: “É objeto do presente recurso a sentença que julgou improcedente a reclamação apresentada contra o despacho que indeferiu o pedido de prestação de garantia sob a forma de fiança, por considerá-la inidónea, em face da avaliação do património da fiadora, obtida através da aplicação da fórmula do artigo 15°/3/a) do CIS e subsequente dedução do valor dos passivos contingentes e do valor da participação da fiadora no capital social da executada. Entendeu a sentença recorrida que o critério utilizado para concluir pela inidoneidade da caução não foi o adequado, por não servir o propósito de avaliar devidamente o património da garante, em função de determinar a sua capacidade para assegurar o pagamento da dívida exequenda e do acrescido, caso seja necessário executar a garantia (cf. artigos 169.°, 199.° e 217.° do CPPT, e 52.° da LGT). A AT, na alegação de recurso, procura demonstrar a validade da metodologia seguida e a justeza da conclusão alcançada, considerando a unidade do sistema jurídico, a natural fragilidade da garantia em causa e os indícios de insuficiência patrimonial da garante para assegurar essa função. Porém, como vem repetindo a jurisprudência deste STA, em situações semelhantes, o método de avaliação utilizado pela AT não permite concluir que a sociedade que prestou a fiança não tenha capacidade para cumprir a obrigação de pagamento da dívida exequenda e do acrescido, tendo o artigo 15° do CIS finalidade diferente, pelo que não é transponível a sua aplicação neste campo, e não se podendo deduzir, para o efeito e de forma automática, os valores de passivos contingentes e da participação da fiadora no capital social da executada — cf., entre outros aí citados, os acórdãos de 29-06-2016, proc. 0710/16, 0725/16 e 0727/16. Assim, em conformidade com a jurisprudência citada, que a alegação da recorrente não abala, deverá improceder o presente recurso, mantendo-se a sentença e o despacho reclamado.(sic) 2 - Fundamentação O Tribunal a quo deu como provada a seguinte matéria de facto: “Factos Provados Com relevância para a decisão a proferir nos presentes autos, consideram-se provados os seguintes factos: 1. Em 8/11/2012, a Autoridade Tributária e Aduaneira emitiu, em nome de A…………, S.A., aqui Reclamante, a liquidação de Imposto do Selo n.º 2012 0001903296, sendo a coleta de € 28.744,65 com data limite de pagamento de 20/12/2012 — cfr. o documento 2 junto com a petição inicial, a fls. 68 do processo físico. 2. A Reclamante impugnou judicialmente a liquidação, junto do Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto. Fls. 84.
3. Em 16/12/2013, o Serviço de Finanças da Maia instaurou contra a Reclamante o processo de execução fiscal acima referido, ascendendo a quantia exequenda a € 28.744,65, relativa a liquidação de Imposto do Selo do exercício de 2012— cfr. fls. 179 do processo físico. 4. Em 23/01/2014, a Reclamante apresentou, junto do Serviço de Finanças da Maia, um requerimento no qual presta uma fiança no valor de € 26.926,61 para suspender o citado processo de execução fiscal — cfr. fls. 73 do processo físico. 5. Nesse requerimento refere prestar fiança nos seguintes processos de execução fiscal: Processo executivo Valor da fiança 1805201301293990 1805201301294008 1805201301294016 1805201301294024 1805201301294032 1805201301299638 1805201301299662 1805201301299697 1805201301299735 1805201301299751 1805201301299646 1805201301299669 1805201301299700 1805201301299727 1805201301299760 1805201301299654
1805201301299670 1805201301299719 1805201301299743 1805201301299778 39.533,03 40.953,03 41.275,83 23.365,81 38.783,90 26.899,40 27.870,59 28.089,53 15.145,00 25.456,44 26.508,99 26.925,21 27.681,89 15.366,51 25.087,41 25.987,06 27.466,16 27.136.90 14.848,65
24.594,05 — cfr. fls. 71 ss do processo físico; 6. Pelo ofício n.º 1628, datado de 29/01/2014, o Serviço de Finanças da Maia solicitou à Reclamante vários elementos conforme fls. 75 ss do processo físico. 7. Em 18/02/2014, a Reclamante apresentou requerimento, respondendo e apresentando elementos, nos termos constantes de fls. 80 ss do processo físico. 8. A B…………, SA, renunciou ao benefício da excussão prévia previsto no artigo 638.º do Código Civil, conforme fiança apresentada. cfr. fls. 71 ss do processo físico. 9. Em 02/12/2014, foi exarado “Relatório” por Técnico economista assessor da “DSGCT — Devedores Estratégicos”, conforme fls. 33 ss do processo físico, do qual consta designadamente: “A presente análise tem como objetivo avaliar a capacidade financeira do património da empresa B………… SA... 1. ELEMENTOS DE BASE ANÁLISE FINANCEIRA: A presente análise é efetuada tendo por base as Demonstrações Financeiras (DF) da fiadora a 31/12/2012 e 31/12/2013, bem como as informações prestadas pelo devedor no âmbito do ónus da prova (artigo 74.° da LGT) e do princípio de colaboração (artigo 59° da LGT). 2. APRESENTAÇÃO DA EMPRESA GARANTE: A fiadora B………… SA, com sede no Lugar do ………, Via Norte, Maia, tem por objeto a gestão de participações sociais e possui um capital social de 4900.000 euros, representado por 4.900.000 ações [não cotadas), com valor nominal de 1 euro cada. … 3. ANÁLISE (FUNDAMENTAÇÃO TEÓRICA): A aferição da idoneidade da fiança (considerando-a enquadrável no artigo 199.° CPPT) implica, desde logo, uma avaliação do Património, nomeadamente do património positivo, o qual indicia a suficiência do património (capital próprio) da empresa para satisfazer os créditos garantidos. … Ainda assim, neste particular, pode-se considerar que existe uma norma tributária que suporta a avaliação do valor do capital social, embora limitando-se ao valor unitário por ação: o art. 15.° do Código do Imposto de Selo… Desta forma, a avaliação da suficiência do património da fiança é sustentada pelas normas constantes do disposto no art. 15.° do Código do Imposto do Selo, sendo de aplicar com as necessárias adaptações em função da tipologia jurídica da garante (sociedade de capitais, de pessoas ou mistas, com títulos colados (ou não) em mercado regulamentado):
… Caso a entidade garante não seja cotada o valor da avaliação deverá ser expresso mediante a utilização da fórmula constante do art. 15°, n.º 3, al. a) do Código do Imposto do Selo, com as necessárias e fundamentadas correções, nomeadamente: a dedução do valor da eventual participação que a garante detenha na entidade executada ao valor correspondente aos passivos contingentes expressos, ou não, nas notas às demonstrações financeiras; Adicionalmente é ainda verificado: i) Inexistência de ações executivas contra si instauradas ou planos de recuperação extrajudiciais (PERSI, SIREVE) e Judiciais (PER ou declaração de Insolvência); ii) Inexistência de dívidas à AT (ter a situação fiscal regularizada) e à Segurança Social. … 4. RESULTADOS: 4.1. AVALIAÇÃO DO PATRIMÓNIO DA GARANTE: … Não tendo a empresa as suas ações cotadas, o cálculo do valor de cada ação resulta da aplicação da fórmula constante da parte final da alínea a) do referido art. 15° do Código do Imposto de Selo: Va = 1/2n [S+ ((R1 + R2)/2)f] … Assim, o valor total das ações da empresa garante é 11.388.362,60 euros. Se expurgarmos a este valor os passivas contingentes, que ascendem atualmente a 203.132,42 euros e o valor da participação que a empresa detém na sociedade garantida (12.154.001 euros), o património líquido da sociedade torna-se negativo em 968.770,92 euros. De referir no entanto que não foram tidas em consideração as reservas reportadas peto Órgão de Fiscalização da sociedade no seu parecer sobre as Demonstrações Financeiras, que agravariam de forma substantiva a situação patrimonial da sociedade. 2 De acordo com a Nota n.º 28 do Anexo às Demonstrações Financeiras a empresa tem garantias bancárias prestadas a favor da AT no montante global de 145.619 euros, prestadas em dois PEF da própria empresa e num PEF duma sua subsidiária. Num levantamento feito peta Autoridade Tributária em relação às responsabilidades da sociedade perante si, foi possível apurar que a empresa tem dívidas fiscais que ascendem à data a 115.353,87 euros (que inclui os dois PEF com garantia bancária), ao que acresce uma garantia bancária prestada a favor duma subsidiária no montante de 14.820 euros e fianças prestadas a favor de subsidiárias no montante de 72.378,03 euros.
4.1.2 Ações executivas e dívidas à AT e à Segurança Social Não é conhecida a existência de qualquer ação executiva na sociedade garante. No entanto, subsistem dívidas à Autoridade Tributária no montante global de 115.353,87 euros totalmente garantidas. … O património (corrigido) da garante é negativo em 968.770,92 euros. Importa ainda ter presente que o valor das garantias é de 569.085,47 euros. b) A garante não tem ações executivas conhecidas e as dívidas que tem para com a Autoridade Tributária estão totalmente garantidas. 5.2. CONCLUSÕES: Daqui decorre que a dívida global que ela pretender garantir, entre as suas próprias dívidas, as garantias que já prestou e a que pretende prestar somariam a verba de 772.217,89 euros. Verifica-se a perda de metade do capital da fiadora (artigo 35.° do CSC) após as correções ao valor do património da entidade. A análise integrada recolhida dos indicadores de natureza quantitativa usados nesta avaliação do património autónomo da empresa garante, permitem concluir que esta não disporá de património suscetível de libertar os meios financeiros líquidos suficientes, de acordo com o critério utilizado, considerando o valor do património líquido corrigido que se mostra negativo, pelo que neste contexto não está em condições de se assumir como fiadora e que, com elevada probabilidade, não evidencia capacidade de cumprir com as obrigações que a legislação fiscal estabelece para os garantes. Assim, porque o credor AT não pode ser forçado a aceitar como fiador quem não tiver não dispuser de património líquido suficiente para garantir a dívida suficiente em causa, devem ser recusadas as garantias apresentadas com fundamento na falta de capacidade para pagar demonstrada pelo fiador (...)”. 10. Sobre o “Relatório” referido na alínea anterior, recaiu despacho da Chefe do Serviço de Finanças da Maia (em substituição), proferido em 05/12/2014,— cfr. documento 1 junto com a petição inicial e consulta do SITAF, 11. O despacho e o Relatório referidos nos pontos anteriores foram remetidos para a Reclamante, pelo Ofício n.º 15000 da D.F. Porto — Serviço de Finanças da Maia, datado de 09/12/2014, expedido sob a forma registada — cfr. fls. 33 do processo físico. 12. A Reclamante apresentou reclamação do despacho de 05/12/2014, tendo sido proferida sentença, em 1/3/2015 rejeitando a mesma por cumulação ilegal, notificada por ofício datado de 3/3/2015. — fls. 91 ss do processo físico.
13. A presente reclamação foi apresentada a 23/3/2015. Fls. 178.” 3- Do Direito Para se decidir pela improcedência do recurso considerou a decisão recorrida a seguinte fundamentação de direito a fls. 290 e seguintes, que se apresenta por extracto: “Do Direito Insurge-se a Reclamante contra o despacho que indeferiu a suspensão do processo de execução fiscal acima referenciado, por considerar inidónea a garantia por si apresentada. Não se conformando, apresentou a presente Reclamação judicial, arguindo a ilegalidade do despacho, uma vez que, em suma, discorda da análise/metodologia utilizada pela AT para avaliar a idoneidade da fiança, e defende que o despacho, ora colocado em crise viola o princípio da justiça e da proporcionalidade, consagrados nos artigos 55º da LGT e 266°, n.º 2 da Constituição da República Portuguesa. Alega, ainda, que a fiança deve ser considerada idónea, ressalvando que os valores do capital social, dos capitais próprios e dos ativos da B………… demonstram capacidade económico-financeira bastante para garantir a dívida e que sempre teria de ser considerado que o património da acionista da B………… também responde pela dívida. A Fazenda Pública defende a improcedência dos fundamentos apresentados pela Reclamante, considerando que o órgão de execução fiscal decidiu bem, inexistindo qualquer ilegalidade no despacho colocado em crise. Cumpre analisar e decidir O artigo 52.º da Lei Geral Tributária (LGT) dispõe nos seus n°s 1 a 3, o seguinte: 1- A cobrança da prestação tributária suspende-se no processo de execução fiscal em virtude de pagamento em prestações ou reclamação, recurso, impugnação e oposição à execução que tenham por objeto a ilegalidade ou inexigibilidade da dívida exequenda, bem como durante os procedimentos de resolução de diferendos no quadro da Convenção de Arbitragem n° 90/436/CEE, de 23 de julho, relativa à eliminação da dupla tributação em caso de correção de lucros entre empresas associadas de diferentes Estados membros. 2 - A suspensão da execução nos termos do número anterior depende da prestação da garantia idónea nos termos das leis tributárias 3 - A administração tributária pode exigir ao executado o reforço da garantia no caso de esta se tornar manifestamente insuficiente para o pagamento da dívida exequenda e acrescido. (…)
Assim, nos termos dos artigos 52.º da LGT e 169.º do CPPT, nos casos de reclamação graciosa, impugnação judicial, recurso judicial ou oposição à execução fiscal que tenham por objeto a ilegalidade ou inexigibilidade da dívida exequenda, a cobrança da prestação tributária suspende-se no processo executivo, desde que seja prestada garantia idónea nos termos das leis tributárias. Estabelece ainda o n.º 1, do artigo 199.º do CPPT que: “Caso não se encontre já constituída garantia, com o pedido deverá o executado oferecer garantia idónea, a qual consistirá em garantia bancária, caução, seguro-caução ou qualquer meio suscetível de assegurar os créditos do exequente”. A Administração Tributária (AT), goza de uma certa margem de discricionariedade para decidir da idoneidade da garantia prestada. Contudo, nas apreciações que lhe competem nos termos do artigo 199°, n° 9 do CPPT, deve orientar as suas decisões com razoabilidade e com respeito pelos princípios da igualdade e proporcionalidade. É que estamos perante um conflito de interesses, e se a administração tem interesse legítimo quanto a uma cobrança célere, o particular tem interesse legítimo em poder discutir a legalidade da dívida, sem no entretanto ser empurrado para uma situação que lhe pode causar sérios danos. Assim na apreciação da garantia deve a administração agir com razoabilidade, respeitando as garantias oferecidas desde que elas se mostram capazes de efetivamente garantir os montantes em causa, de modo razoável. É que a exigência de garantia não deve onerar de forma grave e injustificada, tendo em conta os objetivos pretendidos, os interesses legítimos do particular. Daí que o artigo 199 do CPPT tenha consagrado um conceito amplo de garantia. É o que resulta da leitura e análise do normativo, atendendo, desde logo, à utilização da expressão “ou qualquer meio” decorre de forma manifesta que o elenco previsto no n.º 1, do artigo 199.º do CPPT é meramente exemplificativo e não taxativo/fechado, neste sentido, veja-se o acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte (TCAN), de 30/09/2015, processo n.º 01195/05.4BEPRT, onde se afirma: “I) Firmada que está a jurisprudência no sentido de que a enumeração das garantias a que alude o artigo 199° n° 1 do CPPT não é taxativa nem gradativa, mas exemplificativa, o que significa que tal preceito não veda o reconhecimento da fiança como garantia idónea, competindo ao OEF aferir em cada caso da idoneidade da fiança como garantia) considerando os elementos que lhe sejam oferecidos, os que tenha em seu poder em virtude do cumprimento das obrigações acessórias do fiador ou de atos de inspeção realizados e aqueles que fundadamente solicitar no âmbito dos seus poderes de investigação oficiosa, com vista determinação da capacidade do fiador para pagar o valor garantido”. Na verdade, a menção a determinadas garantias — garantia bancária, caução e seguro-caução — não teve como intuito fixar as modalidades de garantias legalmente admissíveis, nem a estabelecer uma ordem preferencial de aceitação, mas tão só a enunciar, de forma exemplificativa, algumas formas possíveis de prestação de garantia, possivelmente as mais usuais. Vd. ainda STA processo 0108/13, de 14/02/2013, disponível na net, defendendo que oferecida fiança para garantir a dívida, deve ser apreciada a idoneidade desta no caso concreto, tendo em atenção a suscetibilidade de o património do fiador responder na totalidade pela dívida exequenda e pelo acrescido, sendo que a administração Tributária só pode recusar a fiança oferecida se puder concluir perante razões objetivas, que ela não garante, em concreto, o integral pagamento da quantia exequenda e do acrescido, não podendo recusá-la em nome da segurança absoluta na cobrança do seu crédito e com total desprezo pelos interesses legítimos da executada.
Ora, estando assente a admissibilidade, em abstrato, da fiança, importa apurar qual(ais) o(s) critério(s) de aferição da idoneidade concreta da fiança prestada para suspensão da execução fiscal. Resulta do acórdão do STA, proferido em 18/06/2014, no processo n.º 0507/14, no sentido de que “a idoneidade [fiança], em concreto, há de resultar de uma avaliação sobre a sua suscetibilidade de assegurar o efetivo pagamento da quantia exequenda e do acrescido, o que passa necessariamente pela análise da sua concreta suficiência e solidez e pelo exame da solvência da entidade garante, não podendo recusar-se a prestação de garantia por fiança sem proceder previamente a essa avaliação, isto é, sem analisar a solidez dessa garantia e sem examinar a solvência do fiador.» Efetivamente, e apesar de resultar do Código Civil que a fiança é uma garantia definida como o vínculo jurídico através do qual um terceiro (fiador) se obriga pessoalmente perante o credor, garantindo com o seu património a satisfação do direito de crédito, entende-se que, pretender aferir da idoneidade da fiança pela simples análise do património ou dos bens do fiador revela uma análise redutora que, ao não espelhar a real capacidade de solvência do fiador, não respeita as exigências da lei processual tributária. Em conclusão entende-se que a avaliação da idoneidade da fiança depende da capacidade da sociedade fiadora para honrar a dívida, aferida através da análise da sua situação económico-financeira, análise que não se basta com o mero apuramento do valor do património, porquanto esse indicador analisado isoladamente, não permite concluir pela solvabilidade, robustez económica e solidez financeira da sociedade garante, nem pela falta delas. Tomando em consideração que a Reclamante coloca em causa a metodologia que a Administração Tributária utilizou para aferir a idoneidade da fiança prestada pela B…………, a qual por sua vez determinou o despacho de indeferimento colocado em crise, importa analisar o teor da Informação datada de 22/09/2015 (ponto 13. do probatório), que serviu de suporte ao despacho ora análise. Decorre daquela informação de 22/09/2015, que serviu de base à decisão, que a AT entendeu que a idoneidade da fiança afere-se pelo valor do “património líquido corrigido” da fiadora. Para o efeito, decidiu utilizar a fórmula prevista na parte final da alínea a), do n.º 3, do artigo 15.° do CIS, apurando o valor unitário das ações da B………… e multiplicando esse valor pelo número de ações representativas do seu capital, alcançando o valor de € 11.388.362,50. A esse valor expurgou os valores dos passivos contingentes e da participação detida na Reclamante, referindo que os passivos contingentes decorrentes das garantias bancárias prestadas ascendem a € 145.619,00, acrescendo a este montante a quantia de € 548.975,98 (correspondente ao valor global de fianças apresentadas no requerimento de 23/01/2014 — pontos 4 e 5 do probatório), totalizando tais passivos o valor €694.494,89. Sobre os valores referidos, entende a AT que, ainda deve ser retirado o valor da participação que a empresa garante, B…………, detém na sociedade executada, A…………, pelo que o património líquido da sociedade B………… é negativo em € 1.460.193,39, concluindo, assim, que a mesma não está em condições de se assumir como fiadora.
Tomando em consideração a metodologia utilizada pela AT, impõe-se aferir se o método utilizado permite avaliar a idoneidade da fiança prestada pela B…………. Conforme já referido anteriormente a aferição da idoneidade da fiança depende da capacidade da sociedade fiadora para honrar a dívida, tendo de ser aferida através da análise da situação económico-financeira da B…………, o que implica uma análise crítica da informação contabilística e financeira e o cálculo e interpretação conjugada de diversos indicadores. Análise essa que não foi efetuada, conforme resulta da Informação de 22/09/2015, e que melhor explicitaremos mais adiante. Importa salientar que, embora tais passivos contingentes, relativos a dívidas fiscais impugnadas, sejam uma realidade, a verdade é que ainda não são exigíveis, uma vez que ainda decorrem os processos, graciosos ou judiciais, onde as respetivas liquidações se encontram em apreciação. Mais, resulta do ponto 18. do probatório que, 28/12/2015, foi proferida sentença no âmbito da impugnação judicial da liquidação de Imposto do Selo, que está na base da quantia exequenda, (processo n.º 1913113.5BEPRT), que julgou a impugnação procedente e anulou as liquidações. A AT incorre em erro quando utiliza a fórmula do artigo 15.º do CIS, não prevista como meio à data do despacho, porquanto a L. n° 7-A/2016 de 30/3 aditou o artigo 199°-A prevendo: 1 - Na avaliação da garantia, com exceção de garantia bancária, caução e seguro-caução, deve atender-se ao valor dos bens ou do património do garante apurado nos termos dos artigos 13.° a 17.º do Código do imposto do Selo, com as necessárias adaptações, deduzido dos seguintes montantes: a) Garantias concedidas e outras obrigações extrapatrimoniais assumidas; b) Partes de capital do executado que sejam detidas, direta ou indiretamente, pelo garante; c) Passivos contingentes; d) Quaisquer créditos do g sobre o executado. 2 - Sendo o garante uma sociedade, o valor do seu património corresponde ao valor da totalidade dos títulos representativos do seu capital social determinado nos termos do artigo 15.º do Código do imposto do Selo, deduzido dos montantes referidos nas alíneas do número anterior, porquanto a referida fórmula não permite apurar o valor do património, mas corresponde tão só a uma fórmula adotada pelo legislador para apurar, para efeitos de tributação em imposto do selo, o valor tributável das ações (de empresas não cotadas) em caso de transmissão gratuita. O preceito entrou em vigor em 31/3/2016, não tem natureza interpretativa nem pode aplicar-se retroactivamente. Sobre a aplicabilidade da fórmula prevista no artigo 15.º do CIS veja-se o acórdão do TCAN, de 15/10/2015, proferido no processo n.º 01172/15.5BEPRT, que refere expressamente no ponto III do seu sumário o seguinte: “III. A fórmula prevista no artigo 15.º do CIS, poderia, eventualmente, ser usada para aferir da idoneidade de uma garantia consubstanciada na entrega de um lote de ações ou em penhor de ações mas já não para avaliar a idoneidade de uma fiança, nem para apurar o património (líquido ou não) de uma sociedade, mas não para avaliar a idoneidade de uma fiança, nem para apurar o património (liquido ou não) de uma sociedade”.
Assim, face ao supra expendido impõe-se concluir que a AT ao adotar a metodologia acabada de referir incorreu em erro, porquanto o método utilizado não era o adequado ao objetivo que se impunha - avaliar a idoneidade da fiança prestada pela B…………. Veja-se o decidido no acórdão do TCAN, de 11/10/2012, no processo n.º 944/12.7BEPRT, onde se escreveu: “A idoneidade da fiadora não se afere pelo seu património líquido e muito menos pela capacidade de pagamento no prazo fixado no artigo 200º do Código de Procedimento e de Processo Tributário. Em primeiro lugar, o artigo 200°, n° 2 citado não encerra nenhum pressuposto da idoneidade da fiança, mas as consequências da falta de pagamento do fiador (como, de resto, anuncia a sua epígrafe). A citação e o decurso do prazo de pagamento voluntário do fiador não são pressuposto algum de que dependa a aceitação da garantia, mas pressuposto de que depende a execução dessa garantia. Mal se compreenderia, de resto, que fosse pressuposto da garantia um incidente da sua execução que nem sequer afeta a sua subsistência: a administração tributária continua a beneficiar da extensão de garantia, quer o fiador pague quer não pague no prazo do pagamento voluntário. Em segundo lugar, e a despeito do que se anuncia no artigo 52°, n° 2 da Lei Geral Tributária, os pressupostos da idoneidade da fiança não se aferem «nos termos das leis tributárias», mas nos termos da legislação subsidiária para que remete o artigo 2°, alínea d) da mesma Lei. Havendo, por isso, que recorrer ao artigo 633° do Código Civil, do qual decorre que a idoneidade do fiador depende da sua capacidade para se obrigar e da existência de bens suficientes no seu património. De salientar que a lei não alude à existência de suficiente património líquido, mas à existência de bens suficientes, que abrange todo o seu património, liquido e ilíquido. Mal se compreenderia, também, que valesse como garantia a penhora de bens do devedor necessários para assegurar o pagamento da dívida, antes da sua liquidação através da venda (artigo 199°, n° 4, do Código de Procedimento e de Processo Tributário), mas já não pudesse valer para garantia o património do fiador que, não sendo líquido, fosse suscetível de penhora. Absurdo ainda maior seria não dispensar o executado da prestação da garantia por ser detentor de património suficiente, ainda que ilíquido (cfr. n° 4 do artigo 52° da Lei Geral Tributária), e não admitir a fiança que este apresentasse porque o património suficiente do fiador não é líquido. De todo o exposto decorre que a idoneidade da fiança não se afere pelo valor do património líquido da sociedade fiadora nem pela sua capacidade de liquidar a dívida no prazo da sua citação, revelada no momento da aceitação. Resta acrescentar que, tal como se enfatizou na sentença recorrida, o valor dos ativos da fiadora revelados na informação empresarial simplificada que serviu de base à decisão reclamada são muito superiores ao valor da dívida exequenda e do acrescido. Valor esse que é suficientemente expressivo para compensar a eventual incerteza que possa ter sido introduzida pelos critérios de avaliação do Sistema de Normalização Contabilística.”
A tese expendida naquele aresto foi inteiramente sufragada e confirmada pelos acórdãos proferidos em recursos de revista excecional, pela secção de contencioso tributário do STA, de 20/02/2013, processo n.º 01/13 e 25/09/2013, processo n.º 01013/13. Concordamos com o expendido no acórdão do TCAN, pelo que se afigura que a AT não podia concluir, como fez, pela inidoneidade da garantia oferecida, com base na fundamentação que discorreu. Acresce que o resultado a que se chegou não resulta apenas da aplicação da fórmula do referido artigo 15° do CIS, mas das correções que a AT entendeu introduzir na avaliação efetuada, pela subtração de valores dos passivos contingentes e outros. Não se teve em conta a incerteza quanto a tais valores, relativamente ao seu acionamento futuro ou não. O acórdão do STA de 19/9/2012, processo n° 0909/12, disponível em www.dgsi.pt, vai no sentido de que relevante é o momento em que é oferecida a garantia, sendo irrelevante acontecimentos futuros e incertos que possam alterar o montante da garantia. Para tais eventualidades a AT dispõe da possibilidade de reforçar da garantia. Tendo a garante renunciado ao benefício da excussão prévia, também não parece adequado expurgar a participação na garantia. Ela obrigou-se com todo o seu património como principal pagadora, pelo que todo o seu património deveria ser considerado. Vd. Ac. TCAN, processo nº 01182/15.2BEPRT, e ainda quanto à aplicação do critério estabelecido no art 15 do CIS, Ac. do STA de 2/12/2015, processo 01458/15 de 24/02/2016, proc. 082/16, disponíveis em www.dgsi.pt. Concluindo, o critério utilizado não foi o adequado, não servindo o propósito de avaliar devidamente o património da garante, não logrando a AT demonstrar a inidoneidade da fiança apresentada pela reclamante, incorrendo em violação de lei. Face ao supra exposto, procede, pois, a reclamação. V - Decisão Nos termos e com os fundamentos expostos, julgo procedente a presente Reclamação, anulando o despacho reclamado. DECIDINDO NESTE STA Previamente se dirá que seguiremos de perto o acórdão do STA tirado no rec. nº 457/16-30 em 27/04/2016 no qual o ora relator interveio na mesma qualidade. Tanto ali como aqui, no presente processo, a única questão que se coloca nos presentes autos é a de saber se a AT, na apreciação do pedido de prestação de garantia através da constituição de fiança podia erigir como critério de avaliação da mesma o que está previsto no CIS, que considera ser o critério que lhe é imposto por lei. A sentença considerou que não e, a nosso ver, decidiu bem. Vejamos: A aferição da idoneidade da fiança depende da capacidade da sociedade fiadora para cumprir a dívida, a qual é aferida pela análise da situação económico-financeira da B…………, o que implica a análise crítica da informação contabilística e financeira e o cálculo e interpretação dos diversos indicadores e rácios - análise esta que não foi efectuada pela AT.
Na verdade, cumpre à AT, perante o caso concreto, averiguar da idoneidade da garantia oferecida em ordem à suspensão da execução fiscal, idoneidade que deve aferir-se pela susceptibilidade de assegurar o pagamento da dívida exequenda e do acrescido, caso seja necessário executar a garantia (cfr. arts. 169.º, 199.º e 217.º, do CPPT, e art. 52.º, da LGT). No caso sub judice, a Executada ofereceu como fiadora B………… SA, e a AT considerou que a garantia oferecida não era idónea por entender que: (…) “(...) Face à natureza do património e à análise efectuada, que aqui se dá como inteiramente reproduzida, afigura-se-nos que a garantia não apresenta património líquido corrigido que permite libertar meios financeiros suficientes para assegurar o pagamento das dívidas nos termos previstos na lei (situação que se verifica com base nos dados referentes a 31/12/2013). Salvaguarda-se, no entanto, que a apreciação da idoneidade da fiança é aferida em face dos elementos atualmente ao dispor da AT e para o presente processo. Pelo exposto, indefere-se o pedido de suspensão do PEF, por falta de idoneidade da garantia apresentada...” Esta argumentação não foi aceite pela sentença recorrida que, salientou que: (…) o critério utilizado não foi o adequado, não servindo o propósito de avaliar devidamente o património da garante, não logrando a AT demonstrar a inidoneidade da fiança apresentada pela reclamante, incorrendo em violação de lei.(…) Na verdade, não havia norma legal que impusesse, à data, o método utilizado pela AT para a necessária avaliação das participações sociais oferecidas para sobre elas ser constituído o penhor como garantia da dívida exequenda e do acrescido. Por outro lado, é certo que, a redacção do artº 199-A do CPPT (Artigo aditado pelo artigo 176.º da Lei n.º 7-A/2016 de 30 de Março) só entrou em vigor em 31/3/2016 e não tem natureza interpretativa, havendo que considerar também a disposição transitória introduzida pelo n.º 1 do artigo 177.º da Lei n.º 7-A/2016 de 30 de Março do seguinte teor: "Artigo 177.º Disposição transitória no âmbito do Código de Procedimento e de Processo Tributário 1 - O artigo 199.º-A, aditado ao CPPT pela presente lei, tem aplicação imediata às garantias que tenham sido aceites até à data da entrada em vigor da presente lei, mas esta avaliação só determina o reforço ou a substituição dessas garantias quando o valor apurado seja inferior a 80 % do valor resultante da aplicação do n.º 6 do mesmo artigo. [...]" Finalmente, também se nos afigura que a aplicação desse método não se impunha à AT por força de princípio algum daqueles a que está obrigada na prossecução da sua actividade (cfr. art. 55.º da LGT).
Tal como se expressou no acórdão deste STA de 02/12/2015 tirado no recurso nº 01458/15 salvo o devido respeito, a Recorrente não faz a melhor interpretação do n.º 2 do art. 52.º da LGT. Na verdade, sendo certo que aí se afirma que «[a] suspensão da execução nos termos do número anterior depende da prestação de garantia idónea nos termos das leis tributárias», daí não pode retirar-se a conclusão de que «a AT, na aferição da idoneidade das garantias prestadas há-de socorrer-se do que dispõe para o efeito a legislação fiscal». Desde logo, quando aquela norma se refere à prestação de garantia idónea nos termos das leis tributárias quer dizer que a garantia deve ser prestada nos termos das leis tributárias (designadamente dos arts. 169.º, n.º 1, e 199.º, do CPPT) e não que na aferição da sua idoneidade devam ser utilizados os critérios de avaliação de bens (ou de rendimentos) prescritos nas leis tributárias para efeitos da determinação da matéria tributável em ordem à incidência dos diversos tributos. Depois, não podemos perder de vista as distintas finalidades prosseguidas pela avaliação quando está em causa aferir da idoneidade da garantia oferecida pelo executado em ordem à suspensão da execução fiscal e pela avaliação quando está em causa a determinação da matéria tributável como expressão quantitativa do facto tributário. Os critérios de determinação do valor são necessariamente definidos de acordo com as finalidades prosseguidas pela avaliação. No caso da garantia, o que se pretende com a avaliação é determinar, do modo mais aproximado possível, o valor dos bens ou direitos oferecidos, a liquidez que os mesmos são susceptíveis de gerar caso seja necessário executar a garantia; dito de outro modo, os valores que poderão obter se forem postos à venda. Já para efeitos de tributação em IS – imposto sobre o consumo ou a despesa, com incidência sobre alguns actos e contratos, previstos na Tabela Geral anexa ao Código – a avaliação tem como finalidade determinar a matéria tributável para efeitos de incidência daquele imposto. Acresce referir que, também, o acórdão deste STA de 24/02/2016 tirado no recurso 082/16 reiterou a reprovação do critério seguido pela AT em termos que merecem a nossa plena concordância ao exprimir que a asserção que fundamentou o despacho de indeferimento do pedido de suspensão da execução através da prestação de garantia segundo a qual, no caso dos autos, o património líquido do fiador é negativo, é o resultado de uma metodologia de avaliação do património do garante que não tem apoio legal – pois que inexiste actualmente norma jurídica que a prescreva –, e cuja adequação ao fim tido em vista – o de averiguar da susceptibilidade do património do garante de assegurar os créditos do exequente (artigo 199.º, n.º 1 do CPPT) -, carece de demonstração. E ali se fundamentou do seguinte modo: (…) É que não basta que o critério de avaliação do património do fiador para efeitos de avaliar a sua idoneidade para assegurar o pagamento da dívida exequenda garantida e acrescido seja objectivo, necessário é também que seja adequado ao fim tido em vista, que só poderá ser, nos termos da lei, o de averiguar da susceptibilidade do património do fiador para responder pela dívida exequenda e acrescido e não o de permitir à AT recusar como garantes fiadores cujo património oferece suficiente consistência para responder pela dívida garantida (…).
Também no caso dos presentes autos resulta inadequado o critério seguido pela AT como supra ficou dito incluindo pelo Sr. Procurador Geral Adjunto neste STA no seu parecer em cuja fundamentação, também, nos revemos pelo que nada há, a censurar à sentença recorrida que bem julgou merecer censura o dito critério usado pela AT para aferir da (in)idoneidade do fiador e consequentemente a anular o despacho reclamado de indeferimento do pedido de suspensão da execução através de fiança. Assim sendo o recurso não merece provimento e a sentença recorrida tem de ser confirmada. 4- Decisão Pelo exposto, acordam os juízes da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo em negar provimento ao recurso. Custas pela Recorrente. Lisboa, 03/08/2016 Ascensão Lopes; Maria do Céu; Pedro Delgado] ” B- Deliberação Termos em que acordam, em conferência, os Juízes da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo em rectificar o apontado erro material nos termos supra indicados e, determinar que se lavre cota da rectificação em causa. Sem custas. Lisboa, 13 de Dezembro de 2017. - Ascensão Lopes (relator) - Maria do Céu Neves - Pedro Delgado.