Processo 01782/21.1BELRS

Processo n.º 1782/21.1BELRS (Recurso de Revista)

Acordam em conferência na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo: 
1. RELATÓRIO

O Excelentíssimo Representante da Fazenda Pública, devidamente identificado nos autos, inconformada, veio interpor Recurso de Revista, ao abrigo do disposto no artigo 150.º do Código de Processo nos Tribunais Administrativos, do Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul, datado de 15-02-2024 que, concedendo provimento ao recurso interposto por “A..., LDA.”, sendo que negou provimento ao recurso por interposto pela AT, da sentença de 30-01-2023 do Tribunal Tributário de Lisboa, revogou a sentença na parte impugnada e julgou a impugnação judicial procedente também nessa parte, o que significou que foram anuladas todas as liquidações impugnadas, respeitantes a Imposto sobre o Valor Acrescentado (IVA) e juros compensatórios dos anos de 2013 a 2015.

Formulou nas respectivas alegações, as seguintes conclusões que se reproduzem:

“ (…)

I. Interpõe-se o presente recurso do douto acórdão proferido pelo Tribunal Central Administrativo Sul por se encontrarem verificados os respectivos pressupostos de admissibilidade previstos no artigo 285.º do CPPT.

II. Como se infere do art. 285.º do CPPT o recurso de revista pode ser admitido quando verificados um dos dois requisitos alternativos, bastando o preenchimento de qualquer deles para determinar a admissão do presente recurso:

a) A questão a resolver assuma importância fundamental, por via da sua relevância jurídica ou social; ou

b) A intervenção do Supremo Tribunal Administrativo se revele claramente necessária para uma melhor aplicação do direito.

III. In casu, a questão que se pretende submeter à revista desse Tribunal Superior, consiste em determinar se, se só para as situações em que a liquidação resulte de factos apurados em processo-crime se justifica o alargamento do prazo de caducidade previsto no art. 45.º, n.º 5 da LGT

IV. Quanto à relevância social, entendida no sentido de que a situação apresenta contornos indiciadores de que a solução pode constituir uma orientação para a apreciação de outros casos, afigura-se-nos que a mesma se encontra verificada no caso em apreço.

V. Porquanto, a questão em causa, não tem um interesse meramente teórico, tendo sim uma grande capacidade de expansão, na medida em que o entendimento do TCA Sul no Acórdão recorrido limita as situações de alargamento do prazo de caducidade do direito à liquidação em que existe quérito, sendo de notar que na jurisprudência do STA em situações de facto semelhantes à dos autos se tem entendido que é aplicável o art. 45.º n.º 5 da LGT.

VI. Consubstanciando a decisão a proferir uma orientação para a decisão uniforme desses casos futuros.

VII. No que concerne à necessidade da revista para uma melhor aplicação do direito verifica-se que, a decisão é efectivamente errada, devendo ser afastada a possibilidade de sustentar jurisprudencialmente outras subsequentes decisões erradas, sendo das primeiras neste sentido

VIII. Sendo que, também é verificável, na questão dos autos, a existência de um claro interesse objectivo que transpõe os limites do caso concreto aqui em apreciação, constituindo um caso “tipo” “onde se deve reconhecer a utilidade de intervenção do STA, com vista a uma pronúncia que possa servir como orientação para os tribunais de que aquele Tribunal é órgão de cúpula.

IX. Pelo que se verifica a clara necessidade de intervenção do Supremo Tribunal Administrativo no sentido de evitar a propagação de uma interpretação errónea, nas situações em que subsequentemente esteja em causa aquela questão.

X. Tendo a questão sido decidida de modo juridicamente insustentável pelo TCA Sul, só uma intervenção desse Supremo Tribunal - necessária para uma melhor aplicação do direito - poderá evitar que uma juridicamente insustentável posição jurisprudencial se possa consolidar.

XI. Pelo que, na situação dos autos, demonstram-se preenchidos os pressupostos dos quais depende a admissibilidade do recurso de revista, quer pela capacidade de expansão, quer por se revelar necessária e imprescindível uma actuação preventiva do órgão de cúpula (orientador dos restantes tribunais) de forma a evitar a aplicação desta interpretação errada.

XII. Sendo que a interpretação propugnada pelo TCA Sul no Acórdão recorrido não tem respaldo na lei, nada se referindo no art. 45.º n.º 5 da LGT quanto à necessidade de o conhecimento dos factos ter de ser obtido em processo crime, pelo que teremos de presumir, nos termos do art. 9.º n.º 3 do Código Civil (aplicável às normas fiscais cf. 11.º LGT), que naquela redacção do art. 45.º n.º 5 da LGT “o legislador consagrou as soluções mais acertadas e soube exprimir o seu pensamento em termos adequados”.

XIII. Não faria sentido que a liquidação pela AT com base em elementos do processo-crime e da definição da situação tributária em processo-crime, como parece resultar do Acórdão recorrido, não abrangesse além da factualidade a sua imputação subjectiva, sendo que nem da letra da lei nem da sua teleologia resulta que o alargamento do prazo, em causa no art. 45.º n.º 5 da LGT, depende da constituição como arguido ou condenação do devedor de imposto.

XIV. O entendimento do Acórdão recorrido de que o alargamento do prazo de caducidade só se justificaria no caso de a AT ter obtido a notícia do crime em quérito e da definição da situação tributária neste processo-crime, também não parece defensável quer perante uma situação tributária de que dependa a qualificação criminal dos factos, como resulta dos arts. 42.º, n.ºs 2 e 4, 47.º, 48.º e 21.º, n.ºs 3 e 4, de que resulta a obrigação de suspender o processo penal até que esteja definida a situação tributária pelos meios procedimentais e processuais tributários, quer perante o facto de a obrigação de imposto se manter, independentemente da prática do crime tributário.

XV. Tal como se decidiu no Ac. do STA proferido Processo n.º 1313/16, de 30 de Abril de 2019: O legislador estabeleceu que quando haja identidade entre os factos tributários e aqueles que estão a ser investigados em inquérito criminal, o prazo de caducidade da liquidação dos tributos suportados nesses factos tributários se estende até ao arquivamento ou trânsito em julgado da sentença, acrescido de um ano, sem desvendar a razão de tal opção ou lhe estabelecer restrições, o que impede o intérprete de o fazer. Assim, mesmo que a Autoridade Tributária disponha de todos os elementos necessários à liquidação, pode aguardar o desenrolar do processo criminal para proceder à liquidação.

XVI. Sendo que, como também se refere neste Ac. do STA proferido Processo n.º 1313/16: O processo criminal que utiliza especializados e mais eficientes meios de investigação que os que estão ao alcance da Autoridade Tributária pode vir a encontrar elementos seguros que apontem para a liquidação do acto de liquidação ou que demonstrem que ela não deva ter lugar, ou que deva ter uma diferente amplitude daquela inicialmente antevista pela Autoridade Tributária, como pode não acrescentar qualquer elemento novo àqueles que já se conheciam no momento da instauração do inquérito sem que isso diminua o alargamento do prazo de caducidade de liquidação do tributo.

XVII. Por outro lado, a consagração no art. 45.º n.º 5 da LGT deste alargamento do prazo de caducidade da liquidação do imposto respeitante a factos relativamente aos quais foi instaurado inquérito criminal relaciona-se com o facto de a obrigação de imposto se manter, independentemente da prática do crime tributário, para garantir a liquidação dos impostos evadidos, tendo em conta a complexidade geralmente associada à investigação da criminalidade tributária.

XVIII. Assim, a decisão do TCA Sul, no Acórdão ora recorrido, encontra-se em violação de lei (art. 45.º n.º 5 LGT), pelo que deverá ser revogada.

Nestes Termos e nos demais de direito, requer-se a V. Ex.as:

Que seja admitido e declarado procedente o presente recurso de revista,

Assim se fazendo a tão costumada Justiça”.

A Recorrida “A..., LDA.” apresentou contra-alegações, nas quais enuncia as seguintes conclusões:

“…

A) A questão que importa analisar e decidir no presente recurso respeita à interpretação que deve ser dada ao n.º 5 do artigo 45.º da Lei Geral Tributária.

B) No Acórdão Recorrido ficou consignado que «o alargamento do prazo de caducidade só ocorre quando a AT obtenha notícia de factos discutidos em processo-crime e desses factos, dependa a liquidação. Mas já não vale para as situações, como a dos autos, em que a AT apurou factos em procedimento de inspecção tributária (deduções de imposto contido em facturas falsas), participou os factos à competente autoridade judiciária e, simultaneamente, efectuou liquidações oficiosas de imposto com base nos factos apurados em sede inspectiva e não com base em quaisquer factos apurados no processo-crime, cujo desfecho, aliás, aguarda decisão final na impugnação judicial dessas liquidações, nos termos do art. 47.º do Regime Geral das Infracções Tributárias».

C) Já para a Fazenda Pública, o alargamento do prazo de caducidade ocorre sempre que «haja identidade entre os factos tributários e aqueles que estão a ser investigados em inquérito criminal, (…) mesmo que o Inquérito Criminal tenta tido origem na comunicação de factos pela AT, e esta disponha de todos os elementos necessários à liquidação. Podendo a AT aguardar o desenrolar do processo criminal para proceder à liquidação».

D) No entender da Recorrida, a interpretação defendida pelo Tribunal recorrido é a única que se afigura conforme com o espírito da lei, bem como a que encontra respaldo do ponto de vista sistemático e histórico.

E) Para além disso, a Recorrida entende que só esta interpretação se encontra conforme com o espírito da lei e com os princípios constitucionais aplicáveis.

F) Com efeito, constituindo o instituto da caducidade uma garantia fundamental do contribuinte, a limitação do seus direitos, liberdades e garantias só pode ocorrer em casos excepcionais, não podendo admitir-se, sob pena de violação dos princípios do Estado de Direito Democrático e da proporcionalidade (previstos nos artigos 2.º e 18.º da Constituição da República Portuguesa), que a Administração tributária beneficie do alargamento do prazo de caducidade quando se verifica que tem todas as condições para apurar a dívida tributária - o que sucedeu no caso em apreço.

G) E mesmo que, por hipótese de raciocínio, fosse de admitir que a instauração de inquérito criminal é susceptível de alargar o prazo de caducidade do direito à liquidação, não pode aceitar-se que esse alargamento seja automático e possa ocorrer sem conhecimento - e, portanto, controlo - por parte do contribuinte. Vejamos melhor:

H) Ao contrário do que foi pressuposto na jurisprudência em que se funda a posição da Recorrente, a intenção expressa pelo legislador, ao introduzir o n.º 5 no artigo 45.º da Lei Geral Tributária, foi a de alargar o prazo de caducidade (apenas) nas situações em que o «correcto apuramento do imposto está dependente de factos apurados em inquérito criminal».

I) Com efeito, no ponto 2.4, alínea a), do Programa de Estabilidade e Crescimento 2005-2009 (actualização de Dezembro de 2005), foi expressamente consignado o seguinte: «No domínio da melhoria da eficiência da administração fiscal e do combate à evasão fiscais, o Governo implementará um programa integrado de medidas de carácter legislativo, operativo e tecnológico, com vista a abranger todas as vertentes relevantes de um fenómeno que é complexo e multifacetado. Entre o leque variado de iniciativas legislativas cuja implementação estava programada a curto prazo, salientam-se: (…) alteração do regime da caducidade do direito à liquidação dos tributos no sentido de se prever que, estando o correcto apuramento do imposto dependente de factos apurados em inquérito criminal, aquele prazo é alargado até ao arquivamento ou trânsito em julgado da respectiva sentença, acrescido de um ano (já aprovados na Lei do Orçamento de Estado para 2006)» (sublinhado da Recorrida).

J) Mais adiante, é ainda feita a seguinte referência «No Orçamento de Estado para 2006 foi alterado o regime da caducidade do direito à liquidação dos tributos (em regra, nos impostos periódicos, 4 anos a contar do ano seguinte àquele em que ocorreu o facto tributário e nos impostos de obrigação única, a contar da data da ocorrência do facto tributário) no sentido de se prever que, estando o correcto apuramento do imposto dependente de factos apurados em inquérito criminal, aquele prazo é alargado até ao arquivamento ou trânsito em julgado da respectiva sentença, acrescido de um ano.

Com tal alteração visa-se, no essencial, prevenir que aqueles que são indiciados ou até acusados da prática de ilícitos criminais de natureza tributária não beneficiem, por virtude do decurso do prazo de caducidade, da não liquidação de imposto, com a inerente desobrigação de proceder ao seu pagamento, por virtude da prática daqueles ilícitos. Pretende-se, assim, a moralização do ordenamento jurídico-tributário e um mais eficaz combate à fraude e evasão fiscal» (cf. publicação disponível em https://www.parlamento.pt/orcamentoestado/documents/pec/pec2005-2009.pdf – o sublinhado é da Recorrida).

K) Assim, tal como se reconheceu no Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 06-12-2017, proferido no processo n.º 073/16 (em que foi Relatora a Senhora Conselheira Isabel Marques da Silva), «sem prejuízo da letra da lei, importa atender à teleologia da norma. (…) Conforme bem referem José Maria Fernandes Pires, Gonçalo Bulcão, José Ramos Vidal e Maria João Menezes in Lei Geral Tributária – anotada e comentada, 2015, p. 412, ―o n.º 5 destina-se a impedir o decurso do prazo de caducidade na pendência do processo criminal por se entender que encontrando-se a liquidação dependente de sentença a proferir no âmbito desse processo tal liquidação não pode ser prejudicada pela demora da decisão judicial. Para o efeito alarga-se o prazo de caducidade até arquivamento do inquérito ou ao trânsito em julgado da sentença acrescido de um ano‖».

L) A interpretação que consta do Acórdão recorrido encontra-se, igualmente, sustentada do ponto de vista da interpretação sistemática e histórica dos preceitos relevantes.

M) Na verdade, para além de, tecnicamente, o alargamento do prazo de caducidade não equivaler a uma suspensão desse prazo, importa ter em consideração que a suspensão a que alude a alínea a) do n.º 2 do artigo 46.º - e que constava já da versão inicial da Lei Geral Tributária - parece não ser de aplicar aos casos em que foi instaurado inquérito criminal.

N) Desde logo porque, se a alínea a) do n.º 2 do artigo 46.º da Lei Geral Tributária já se reportasse a situações sob investigação criminal, certamente o legislador não teria qualquer necessidade de acrescentar um n.º 3 ao mesmo artigo 46.º (introduzido em 2003, através do Decreto-Lei n.º 160/2003, de 19 de Julho).

O) Do mesmo modo, também não se justificaria a necessidade de se consagrar qualquer alargamento do prazo de caducidade em 2005, aquando da introdução do n.º 5 no artigo 45.º da Lei Geral Tributária, operada pela Lei do Orçamento do Estado para 2006; com efeito, se a suspensão do prazo de caducidade já se encontrava assegurada por força da alínea a) do n.º 2 do artigo 46.º, para que serviria a consagração de um alargamento do prazo em caso de instauração de inquérito criminal???

P) A convicção da Recorrida encontra-se, ainda, sustentada pela própria letra da lei, uma vez que a expressão litígio judicial a que se reporta a indicada alínea a) indicia, claramente, que o legislador se refere a uma acção judicial que oponha o contribuinte a qualquer outro sujeito processual e não a um inquérito criminal, o qual, como é sabido, não consubstancia um litígio judicial, mas um procedimento (conjunto de actos e diligências) levado a cabo pelos órgãos de investigação criminal, destinado a apurar a existência de factos com relevância criminal e que pode, inclusivamente, terminar sem que seja feita qualquer imputação a um indivíduo concreto, não existindo, até ao momento da acusação e em sentido próprio, um litígio judicial.

Q) Também não colhe o entendimento segundo o qual «seria ainda mais grave (…) que o legislador o fizesse com uma estatuição distinta e mais favorável ao contribuinte potencialmente criminoso; ou seja, na interpretação veiculada na decisão arbitral em crise, haveria duas normas aplicáveis a situações de conhecimento prejudicial à liquidação, sendo a reservada aos crimes mais gravosa para a tutela dos interesses do credor fiscal do que a norma geral reservada às demais situações em que tal prejudicialidade ocorresse» (cf. Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo proferido no indicado Processo n.º 0111/21.9BALSB).

R) É que esta diferença de regime ou consequência justifica-se pela simples, mas decisiva razão, de que, nos casos a que respeita o n.º 5 do artigo 45.º da Lei Geral Tributária, a Administração tributária não tem de proceder a qualquer averiguação / investigação adicional de relevo, sendo a sua acção restringida ao apuramento do imposto com base nos factos investigados e fixados no inquérito criminal.

S) Por esse motivo, ou seja, aproveitando a Administração tributária de todo o trabalho de investigação e definição já realizado no inquérito criminal, ou no processo subsequente (que, como é reconhecido pelos Tribunais Superiores, constituem processos em que o poder de investigação e os meios disponíveis para esse efeito são muito mais abrangentes e especializados), o legislador entendeu que seria razoável que a Administração tributária dispusesse do prazo de um ano após o termo do procedimento criminal para praticar o acto de liquidação correspondente aos factos investigados em procedimento criminal.

T) De resto, a circunstância de o alargamento do prazo de caducidade só se verificar em caso de identidade dos factos investigados com os que estão na origem da liquidação do imposto confirma, precisamente, a intenção do legislador de fazer corresponder a liquidação ao acto de apuramento do imposto devido quanto aos factos apurados em procedimento criminal.

U) Acresce que a interpretação prevista no Acórdão recorrido é também aquela que articula, de forma correcta, o disposto nos artigos 45.º e 46.º da Lei Geral Tributária com o regime previsto no artigo 47.º do Regime Geral das Infracções Tributárias (RGIT).

V) De facto, ao contrário do que parece ser pressuposto pela jurisprudência do Supremo Tribunal Administrativo (invocada no recurso da Fazenda Pública), o artigo 47.º do RGIT só deve (pode) ser aplicado nas situações em que a Administração tributária não se encontra limitada ou condicionada na sua actuação, sendo, antes, o procedimento criminal que se encontra dependente (condicionado) da actuação da Administração tributária e do que for decidido em processo de natureza tributária em que se discuta a natureza dos factos.

W) E é esta também a razão que justifica a alínea c) do n.º 5 do artigo 36.º do RCPITA (aditada pela Lei n.º 75.º-A/2014, de 30 de Setembro), segundo a qual o prazo para a conclusão do procedimento suspende-se quando «Seja instaurado quérito criminal sem que seja feita a liquidação dos impostos em dívida, mantendo-se a suspensão até ao arquivamento ou trânsito em julgado da sentença».

X) Com efeito, decorre deste preceito que o procedimento de inspecção deve suspender-se se for instaurado inquérito criminal sem que seja feita a liquidação, posto que, neste caso, a Administração tributária deve aguardar pela conclusão do processo criminal para proceder ao apuramento do imposto, não se encontrando limitada pelo decurso do prazo de caducidade (já que beneficia do alargamento do mesmo prazo, em conformidade com o previsto no n.º 5 do artigo 45.º da Lei Geral Tributária).

Y) Dito isto, deve ser negado provimento à revista peticionada pela Recorrente, pelos motivos que acima se apontaram, mantendo-se o Acórdão Recorrido.

Z) Mas mais: a interpretação que foi consignada no Acórdão recorrido é a que melhor se coaduna com os princípios inerentes ao estabelecimento do prazo de caducidade, ou seja, com os princípios da segurança jurídica e da protecção da confiança, e também com o princípio da proporcionalidade, que, como é sabido, deve ser aplicado sempre esteja em causa a restrição de direitos, liberdades e garantias dos administrados.

AA) Constituindo o instituto da caducidade uma garantia fundamental do contribuinte, motivada por razões de certeza e segurança jurídicas, a sua restrição deve limitar-se ao mínimo necessário para assegurar a receita tributária, pelo que não se deverá admitir o alargamento do prazo de caducidade sine dia, sem que tal seja determinante para assegurar os direitos do Estado à liquidação e à arrecadação da receita tributária.

BB) Por esse motivo, desde que o interesse público - arrecadação dos tributos devidos - não se encontre condicionado ou limitado, em caso algum se justifica o alargamento do prazo de caducidade, sob pena de violação do mencionado princípio constitucional da proporcionalidade, ínsito no artigo 18.º da Constituição da República Portuguesa.

CC) Assim, o regime do alargamento do prazo de caducidade previsto no n.º 5 do artigo 45.º da LGT deverá aplicar-se, apenas, às situações em que a Administração tributária está dependente de uma decisão no âmbito do processo criminal em curso, por a liquidação do imposto estar, de alguma forma, condicionada pela qualificação e/ou quantificação criminal de determinados factos tributários que será realizada no âmbito desse processo criminal, tal como foi consignado no Acórdão recorrido.

DD) Na verdade, como indicam José Maria Fernandes Pires, Gonçalo Bulcão, José Ramos Vida e Maria João Menezes, «[e]m resultado da existência de determinado processo criminal poderão resultar certos factos, cuja qualificação e quantificação como factos tributários depende do que for considerado definitivamente assente em termos criminais, nomeadamente da determinação da existência e medida da responsabilidade criminal do arguido. Por outro lado, tratando-se de factos graves, e atendendo às consequências onerosas, em termos de sanção, advenientes do estabelecimento dessa responsabilidade, o processo-crime é revestido de especiais garantias de defesa, podendo a sua duração ser bastante dilatada, o que não é compatível com os breves prazos de caducidade normalmente vigentes no âmbito do direito tributário. Além disso, o facto de se estabelecer que a caducidade só decorrerá após um ano sobre o termo do processo criminal, destina-se a permitir que haja lugar aos procedimentos e diligências legal e tecnicamente indispensáveis à existência de uma liquidação válida e a sua liquidação (…) Por isso, este prazo de um ano subsequente ao arquivamento do inquérito ou trânsito em julgado do processo-crime é, por vezes, designado de prazo técnico de efectuação da liquidação, ou seja, é o prazo que o legislador teve como razoável para que a AT possa levar a cabo todas as diligências que esta acarreta» (cf. op. cit. p. 412).

EE) Tendo em consideração tudo o que antecede, a Recorrida não pode deixar de peticionar a VV. Exas. a declaração da inconstitucionalidade material do artigo 45.º, n.º 5, da Lei Geral Tributária, por violação dos artigos 2.º e 18.º da Constituição da República Portuguesa, quando interpretado no sentido de incluir no âmbito do alargamento do prazo de caducidade aí regulado os casos em que o desfecho do respectivo inquérito criminal não seja necessário - ou, sequer, relevante.

FF) Por fim, a Recorrida não pode deixar de manifestar que, em seu entender, mesmo que fosse de admitir que a instauração de inquérito criminal seria susceptível de alargar o prazo de caducidade do direito à liquidação - o que aqui apenas se consigna por hipótese de raciocínio e dever de patrocínio -, em caso algum se poderia aceitar que esse alargamento do prazo fosse automático e pudesse ocorrer sem conhecimento - e, portanto, controlo - por parte do contribuinte.

GG) De facto, ainda que a instauração de procedimento criminal possa - por mera hipótese de raciocínio - provocar esse efeito de alargamento e correlativa restrição ou condicionamento da garantia constitucional de que o contribuinte dispõe, parece evidente que essa restrição só poderá ter eficácia a partir do momento em que o contribuinte tome conhecimento da mesma, sob pena de evidente violação do disposto no artigo 18.º da Constituição da República Portuguesa.

HH) De resto, não se antevê qualquer justificação atendível para que se possa admitir que o prazo de caducidade se pode alargar indefinidamente desde que tenha sido instaurado inquérito criminal quanto aos mesmos factos, podendo o contribuinte tomar conhecimento dessa circunstância apenas muitos anos depois (o que, infelizmente, se verifica com muita frequência no contexto actual).

II) Neste contexto, sob pena de violação do disposto no artigo 18.º da Constituição da República Portuguesa, o artigo 45.º, n.º 5, da LGT deve ser interpretado no sentido de que esse alargamento do prazo de caducidade pressupõe que tenha sido dado conhecimento ao contribuinte do facto que justifica tal alargamento, ou, melhor dizendo, do facto que restringe ou condiciona a sua garantia.

JJ) Vertendo tal entendimento para o caso em apreço, impor-se-ia concluir que o alargamento do prazo de caducidade apenas poderia, no limite, ter impacto no prazo do direito à liquidação de IVA do período de 2015.

KK) Admitindo, ainda - mais uma vez, por mera hipótese de raciocínio -, que possa ser concedido provimento ao presente recurso de revista (o que, naturalmente, não se aceita), deve o Supremo Tribunal Administrativo determinar a baixa dos Autos ao Tribunal Central Administrativo Sul para apreciação das questões que ficaram prejudicadas com a decisão a que se chegou no Acórdão recorrido.

LL) Com efeito, tendo dado por verificado um dos vícios apontados pela Recorrida à sentença proferida em primeira instância, o Tribunal Central Administrativo Sul concedeu provimento total ao mesmo e considerou prejudicada a apreciação das demais questões (quer de facto, quer de direito) suscitadas pela Recorrida no seu recurso.

MM) Ora, tendo obtido provimento total quanto ao seu recurso, a Recorrida encontra-se impossibilitada de apresentar recurso subordinado ou de solicitar a ampliação da revista.

NN) Neste contexto, se, porventura, for de conceder provimento à revista, impõe-se ao Supremo Tribunal Administrativo mandar baixar os Autos ao Tribunal recorrido para que sejam apreciadas as demais questões suscitadas pela Recorrida e que ficaram prejudicadas em função da deliberação tomada nesse Tribunal, sob pena de violação do princípio da tutela jurisdicional efectiva, a que alude o artigo 20.º da Constituição da República Portuguesa.

Termos em que, sempre com o douto suprimento de Vossas Excelências, deve ser negado provimento ao presente Recurso de Revista, mantendo-se o Acórdão recorrido».

Em apreciação preliminar sumária, foi admitida a revista.

O Ministério Público junto deste Tribunal emitiu parecer no sentido de ser concedido provimento ao presente recurso de revista.

Cumpre decidir.

2. DELIMITAÇÃO DO OBJECTO DO RECURSO - QUESTÕES A APRECIAR
Cumpre apreciar e decidir as questões colocadas pela Recorrente, estando o objecto do recurso delimitado pelas conclusões das respectivas alegações, sendo que a matéria apontada nos autos resume-se, em suma, em saber se tem aplicação o regime de alargamento do prazo de caducidade estabelecido no art. 45º nº 5 da LGT a liquidações de IVA resultantes de correcções efectuadas pela AT, por ter sido detectada a dedução indevida desse imposto em relação a facturas, indiciariamente falsas, quando, relativamente a estes factos foi instaurado inquérito criminal contra a sociedade emitente daquelas facturas, mas as liquidações foram efectuadas antes do desfecho do processo-crime.

3. FUNDAMENTOS
3.1. DE FACTO

Neste domínio, consta do Acórdão recorrido o seguinte:

“…

1. A Impugnante, nos anos de 2013, 2014 e 2015, encontrava-se coletada na atividade principal - CAE 56107 Restaurantes, N.E. (inclui atividade de Restauração Meios Móveis), estando enquadrada no regime normal mensal para efeitos de IVA - cfr. fls. 1271 e ss. e fls. 1761 e ss. dos autos SITAF;

2. Nos anos de 2013 a 2015, a Impugnante explorou um restaurante sito na Avenida ..., em Lisboa, designado «B...» - cfr. depoimento das testemunhas AA, BB, CC e DD;

3. Para além do fornecimento de refeições nos seus restaurantes, a Impugnante prestava, também, serviços de catering e organização de eventos, quando contratada para o efeito - cfr. depoimento das testemunhas AA, BB, CC e DD;

4. Durante os anos de 2013 a 2015, a Impugnante, faturou serviços referentes aos seguintes clientes: «C..., S.A.», «D..., S.A.», «E..., S.A.», «F..., S.A.», «G... LLP - Sucursal em Portugal», «H..., S.A.», «I..., S.A.», «J..., S.A.», «K... - sucursal em Portugal» - cfr. fls. 403 e ss. dos autos SITAF;

5. Em 2015, a Impugnante emitiu faturas, referentes a serviços de eventos e/ou catering que enunciou do seguinte modo:

a. Fatura n.º ...12, de 28-04-2015, no valor de €3.040,01, emitida a «C..., S.A.» com a descrição «catering para evento de apresentação … »;

b. Fatura n.º ...19, de 17-06-2015, no valor de €18.476,81, emitida a «J..., S.A.», com a descrição «catering»;

c. Fatura n.º ...15, de 19-05-2015, no valor de €5.100,00, emitida a «E..., Lda.», com a descrição «… (...63)»;

d. Fatura n.º ...05, de 24-02-2015, no valor de €5.750,00, emitida a «F..., S.A..», com a descrição «… F...»;

e. Fatura n.º ...64, de 17-11-2015, no valor de €5.202,90, emitida a «E..., Lda.», com a descrição «… (...06)»;

f. Fatura n.º ...28, de 23-07-2015, no valor de €3.586,68, emitida a «E... GMBH», com a descrição «… – …»;

g. Fatura n.º ...32, de 24-07-2015, no valor de €2.522,50, emitida a «D... S.A.», com a descrição «… ...»;

h. Fatura n.º ...17, de 11-06-2015, no valor de €6.273,00, emitida a «E..., [da.», com a descrição «…. (PO ...63)»

- cfr. fls. 367 e ss. dos autos SITAF;

6. Em determinadas ocasiões, não especificadas, a Impugnante não dispunha de colaboradores suficientes para garantir o funcionamento do seu restaurante e, ao mesmo tempo, prestar os serviços para os quais era contratada – cfr. depoimento das testemunhas AA, BB e DD;

7. Para além dos trabalhadores da área de cozinha e serviço de mesas, para assegurar o serviço normal de refeições diárias nos seus restaurantes, nas festas e eventos que organizava, a Impugnante recorria a outro tipo de profissionais, tais como DJ’s, bailarinas, hostesses, animadores, barmans. – cfr. depoimento das testemunhas AA, BB, CC e DD.

8. Em 22-03-2017, em cumprimento das Ordens de Serviço n.ºs ...31 e ...32, a A.T. iniciou um procedimento inspetivo externo à Impugnante, de âmbito geral, tendo por objeto os exercícios de 2013 e 2014 – fls. 194 e ss. e 1329 dos autos SITAF;

9. Em 13-09-2017, por despacho da Diretora de Finanças Adjunta, da Direção de Finanças de Lisboa, o prazo do procedimento de inspeção foi prorrogado por um período de três meses, «(…) uma vez que no decorrer dos atos inspetivos, surgiram diversas dificuldades, para a concretização dos mesmos, nomeadamente a complexidade inerente aos procedimentos inspetivos e o grande volume de documentação na contabilidade do sujeito passivo.» - fls. 256 dos autos SITAF;

10. Através do Ofício n.º ...36, de 18-09-2017, da Direção de Finanças de Lisboa, foi expedido documento de “notificação”, à ora impugnante, da prorrogação do prazo do procedimento inspetivo «prevendo-se o termo do procedimento de inspeção até ao dia ../../2017» – fls. 256 e ss. dos autos SITAF.

11. Em 11-12-2017, por despacho da Diretora de Finanças Adjunta da Direção de Finanças de Lisboa, o prazo do procedimento de inspeção foi prorrogado por um período de três meses, «(…) uma vez que no decorrer dos atos inspetivos, surgiram diversas dificuldades, para a concretização dos mesmos, nomeadamente a complexidade inerente aos procedimentos inspetivos e o grande volume de documentação na contabilidade do sujeito passivo.» - fls. 260 e ss. dos autos SITAF;

12. Através do Ofício n.º ...16, de 14-12-2017, da Direção de Finanças de Lisboa, foi expedido documento de “notificação”, à impugnante, dando nota da prorrogação do prazo do procedimento inspetivo «prevendo-se o termo do procedimento de inspeção até ao dia ../../2018» - fls. 260 dos autos SITAF.

13. Em 27-04-2018, em cumprimento da Ordem de serviço n.º ...33, a A.T. iniciou procedimento inspetivo externo à Impugnante, de âmbito geral, tendo por objeto o exercício de 2015 - fls. 264 dos autos SITAF;

14. Em 10-10-2018, por despacho do Diretor de Finanças da Direção de Finanças de Lisboa, o prazo do procedimento de inspeção, enunciado no ponto anterior, foi prorrogado por um período de três meses, «(…) uma vez que no decorrer dos atos inspetivos, surgiram diversas dificuldades, para a concretização dos mesmos, nomeadamente a complexidade inerente aos procedimentos inspetivos e o grande volume de documentação na contabilidade do sujeito passivo.» - fls. 315 dos autos SITAF;

15. Através do Ofício n.º ...78, de 11-10-2018, da Direção de Finanças de Lisboa, foi expedida “notificação”, à impugnante, dando conta da prorrogação do prazo do procedimento inspetivo «prevendo-se o termo do procedimento de inspeção até ao dia ../../2019» - fls. 315 dos autos SITAF.

16. Em 21-01-2019, por despacho do Diretor de Finanças da Direção de Finanças de Lisboa, o prazo do procedimento de inspeção foi prorrogado por um período de três meses, «(…) uma vez que no decorrer dos atos inspetivos, surgiram diversas dificuldades, para a concretização dos mesmos, nomeadamente a complexidade inerente aos procedimentos inspetivos e o grande volume de documentação na contabilidade do sujeito passivo.» – fls. 319 dos autos SITAF;

17. Através do Ofício n.º ...43, de 25-01-2019, da Direção de Finanças de Lisboa, foi expedido documento de “notificação”, para a impugnante, dando nota da prorrogação do prazo do procedimento inspetivo «prevendo-se o termo do procedimento de inspeção até ao dia ../../2019» - fls. 319 dos autos SITAF.

18. No âmbito do procedimento inspetivo do ano de 2013, relativamente à atividade da sociedade «L... Lda.», a A.T. apurou no relatório de inspeção tributária (“RIT”), o seguinte:

a) A empresa iniciou a atividade em 02-02-2009 e, encontra-se cessada oficiosamente em sede de IVA e IR desde ../../2014;

b) Encontrava-se registada para o exercício da atividade de Out. Act. Consultoria, científicas, técnicas e similares, N.E. - CAE 74900;

c) À data possuía um motociclo registado em seu nome;

d) O sujeito passivo não entregou a DMR Mod. 22, Declaração Anual - IES e DP's de IVA referentes aos exercícios em análise;

e) Não possui qualquer funcionário registado na Segurança Social, para os exercícios de 2013 e 2014;

f) Não consta qualquer informação no Anexo P, relativamente aos exercícios de 2013 e 2014 no que diz respeito a Compras/SE.

- cfr. – fls. 1264 e ss. dos autos SITAF;

19. No âmbito do procedimento inspetivo do ano de 2013, relativamente à atividade da sociedade «M... Unipessoal, Lda.», a A.T. apurou no relatório de inspeção tributária (“RIT”), o seguinte:

a) A empresa iniciou atividade a 01-07-2010 e encontra-se cessada em sede de IVA e IRC desde ../../2013;

b) Esteve registada para o exercício Atividade de Processamento de dados, domiciliação informação e atividades relac. - CAE 63110 e outras atividades dos serviços de informação, N.E. - CAE 63990;

c) À data não possuía veículos registados em seu nome ou quaisquer outros bens sujeitos a registo:

d) Não possui qualquer funcionário registado na Segurança Social, para o exercício de 2013;

e) Não consta qualquer informação no Anexo P do fornecedor em análise, relativamente ao exercício de 2013 no que diz respeito a Compras/FSE.

- cfr. fls. 1264 e ss. dos autos SITAF;

20. No âmbito do procedimento inspetivo do ano de 2013, relativamente à atividade da sociedade «N..., Lda.», a A.T. apurou no relatório de inspeção tributária (“RIT”), o seguinte:

a) A empresa iniciou atividade a 23-07-2013 e encontra-se cessada em sede de IVA desde ../../2014 e o encerramento da liquidação em sede de IRC ocorreu a 26-09... O depositário é EE, NIF:...41, que atualmente possui o domicílio fiscal no ... n.º ...2, ..., ... Lisboa

b) Esteve registada para o exercício da atividade de outras atividades consultoria para os negócios e a gestão - CAE 70220 de outras atividades de edição - CAE 58190;

c) Nunca possuiu veículos registados em seu nome ou quaisquer outros bens sujeitos a registo

d) Apenas possui um trabalhador registado na Segurança Social, para os exercícios de 2013 e 2014, tratando-se da sócia gerente FF

e) Não consta qualquer informação no Anexo P do fornecedor em análise, relativamente ao exercício de 2013 no que diz respeito a Compras/FSE.

- cfr. fls. 1264 e ss. dos autos SITAF;

21. No âmbito do procedimento inspetivo do ano de 2013, relativamente à atividade da sociedade «O...-Unipessoal, Lda.» a A.T. apurou no relatório de inspeção tributária (“RIT”), o seguinte:

a) A empresa iniciou a atividade em 09-10-2013 e encontra-se cessada em sede de IVA e IRC desde ../../2014;

b) Esteve registada para o exercício da atividade de Out. act. relacionadas c/as tecn. informação e informática - CAE 62090 e Outras atividades dos serviços de informação, n.e. - CAE 63990.;

c) Nunca possuiu veículos registados em seu nome ou quaisquer outros bens sujeitos a registo;

d) Não possui qualquer funcionário registado na Segurança Social, para o exercício de 2013 e 2014;

e) Não consta qualquer informação no Anexo P do fornecedor em analise, relativamente aos exercícios de 2013 e 2014 no que diz respeito a Compras/FSE.

- cfr. fls. 1264 e ss. dos autos SITAF;

22. No âmbito do procedimento inspetivo do ano de 2014, relativamente à atividade da sociedade «P... – Unipessoal, Lda.», a A.T. apurou no relatório de inspeção tributária (“RIT”), o seguinte:

a) A empresa iniciou a atividade em 02-01-2014, tendo cessado a mesma em sede de IVA a 28-10-2015 e o encerramento da liquidação em sede de IRC ocorreu na mesma data;

b) Esteve registada para o exercício da atividade de Organização feiras, congressos e outros eventos similares - CAE 082300;

c) Nunca possuiu veículos registados em seu nome ou quaisquer outros bens sujeitos a registo;

d) Nunca possuiu qualquer funcionário registado na segurança Social;

e) No que toca ao exercício de 2014, não consta qualquer informação no Anexo P do fornecedor em analise, no que diz respeito a Compras/FSE.

- cfr. fls. 1264 e ss. dos autos SITAF;

23. No âmbito do procedimento inspetivo do ano de 2014, relativamente à atividade da sociedade «Q..., Lda.», a A.T. apurou no relatório de inspeção tributária (“RIT”), o seguinte:

a) A empresa iniciou a atividade em 02-01-2014 e cessou a mesma em sede de IVA a 28-10-2015 ocorrendo o encerramento da liquidação em sede de IRC na mesma data;

b) Esteve registada para o exercício da atividade de fornecimento de refeições para eventos - CAE 56210 e organização feiras, congressos e outros eventos similares - CAE 82300;

c) Nunca possuiu veículos registados em seu nome ou quaisquer outros bens sujeitos a registo;

d) Não possui qualquer funcionário registado na Segurança Social, para o exercício de 2014 e seguintes;

e) No que toca ao exercício de 2014, não consta qualquer informação no Anexo P do fornecedor em análise, no que diz respeito a Compras/FSE.

- cfr. fls. 1264 e ss. dos autos SITAF:

24. A A.T., no âmbito do procedimento inspetivo, verificou que a impugnante no exercício de 2014, emitiu a fatura n.º ...44, de 17-09-2014, no valor de € 315.000,00, com os descritivos “cabazes de platina” e “cabazes ouro”, à sociedade de direito espanhol R... S.L.U. (“R...”), Calle ..., ... ... (...), com a indicação de “operação isenta de IVA ao abrigo da alínea a) do n.º 1 do artigo 14.º do RITI” – fls. 1643 e ss. dos autos SITAF;

25. A A.T., no âmbito do procedimento inspetivo, verificou que a impugnante no exercício de 2014, emitiu a fatura n.º ...69, de 15-12-2014, no valor de €410.000,00, com os descritivos “cabazes gold”, “cabazes premium” e “cabazes silver”, à sociedade de direito espanhol R..., “com a indicação de “operação isenta de IVA ao abrigo da alínea a) do n.º 1 do artigo 14.º do RITI” – fls. 1645 e ss. dos autos SITAF.

26. No âmbito do procedimento inspetivo aos exercícios de 2013 e 2014, a Administração Tributária realizou as seguintes correções à matéria coletável de IVA e ao imposto apurado pela impugnante nesses exercícios:

i) no exercício de 2013, efetuou correção no montante global de € 83.375,00, considerando a A.T. ocorrerem indícios fundados de terem sido emitidas faturas que não revelam reais transações, pelo que os montantes de IVA deduzidos pelo sujeito passivo não foram aceites (cf. ponto III.6. do RIT);

ii) no exercício de 2014, efetuou uma correção no montante global de € 294.975,00, no qual se encontra incluído o valor de € 166.750,00 referente a transmissões intracomunitárias que, no entender da Administração tributária, não poderiam ser consideradas isentas “ao abrigo da alínea a) do artigo 14.º do RITI” (cf. pontos III.4 e III.6. do RIT), reportando-se as demais a indícios fundados de terem sido emitidas faturas que não revelam reais transações ( cf. ponto III.6. do RIT), como decorre do quadro seguinte:

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- cfr. fls. 1264 e ss. dos autos SITAF;

27. Por referência ao exercício de 2013, foi efetuada a correção ao valor do IVA deduzido pela impugnante, no montante de €83.375,00, conforme quadro infra, elaborado pela A.T.:

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- cfr. fls. 194 e ss. dos autos SITF;

28. Por referência ao exercício de 2014, foi efetuada a correção em sede de IVA ao montante de €294.975,00 correspondente ao somatório de: i) IVA não dedutível no valor de €128.225,00, e, ii) IVA não foi liquidado na transmissão a favor da sociedade R... S.L.U., no valor de €166.750,00, conforme quadro infra, elaborado pela A.T.:

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- cfr. fls. 194 e ss. dos autos SITAF;

29. Com referência às transmissões intracomunitárias de bens, a favor da sociedade R... S.L.U., no valor de €166.750,00, a A.T. procedeu à correção fundamentando que a impugnante não apresentou os documentos de transporte previstos no “Ofício Circulado n.º 30009/99, de 10 de dezembro”, considerando que não podia beneficiar da aplicação da isenção prevista no “artigo 14.º, alínea a), do RITI” - cfr. fls. 194 e ss. dos autos SITAF;

30. No decurso do ano 2018, foi instaurado o Proc. de Inquérito n.º ...9/18...., à impugnante, com incidência sobre as correções efetuadas no âmbito da ação inspetiva aos exercícios de 2013 e 2014, por referência às operações simuladas, conforme quadro infra – cfr. fls. 1325 dos autos SITAF:

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31. Em 16-07-2019, a Impugnante, na pessoa do seu representante legal, foi constituída arguida nos identificados autos de inquérito, por indícios da prática de crime de fraude fiscal – fls. 327 a 330 dos autos SITAF;

32. Os fornecimentos indicados nos pontos, 18, 19, 20, 21, 22 e 23 [identificados no quadro do ponto 26], são suportados documentalmente pela cópia da frente do cheque emitido pela impugnante, os quais se apresentam ao portador, sendo que os montantes registados contabilisticamente como pagamentos aos fornecedores, constam a débito da instituição bancária, não se identificando, todavia, os beneficiários daqueles cheques, dado a

impugnante não ter fornecido cópia do verso do cheque – cfr. fls. 1269 e ss. dos autos SITAF;

33. Através dos Ofícios n.ºs ...81, ...82 e ...83, todos de 13-11-2019, da Direção de Finanças de Lisboa, foi expedido documento de “notificação” do Projeto de Relatório da Inspeção Tributária, relativo aos exercícios de 2013 e 2014, para o representante legal da Impugnante e seus mandatários - cfr. fls. 1694 e ss. dos autos SITAF;

34. Através do Ofício n.º ...92, de 09-12-2019, da Direção de Finanças de Lisboa, foi expedido documento de “notificação” sobre a conclusão do procedimento de inspeção, para o Representante Legal da Impugnante – cfr. fls. 1700 dos autos SITAF;

35. Através dos Ofícios n.ºs ...99, ...00 e ...01, todos de 17-12-2019, foi expedido documento de “notificação” do Relatório Final de Inspeção Tributária relativo aos exercícios de 2013 e 2014, para o Representante Legal da Impugnante e seus Mandatários – fls. 1255 e ss. dos autos SITAF;

36. Em 03-01-2020, foram emitidos os atos de liquidação adicional de IVA com os n.ºs. ...01, ...11, ...91, ...05, ...24, ...00, ...11, ...26, e respetivos atos de liquidação de juros compensatórios e demonstração de acerto de contas, todos respeitantes ao exercício de 2013 – fls. 83 a 90; 115 a 122 e 147 a 162 dos autos SITAF;

37. Em 03-01-2020, foram emitidos os atos de liquidação adicional de IVA n.ºs. ...79, ...85, ...00, ...48, ...59, ...67, ...09, ...19, ...23, ...66, ...75, ...81, e respetivos atos de liquidação de juros compensatórios e demonstração de acerto de contas, todos respeitantes ao exercício de 2014 – fls. 91 a 102; 123 a 134 e 163 a 166 dos autos SITAF;

38. No âmbito do procedimento inspetivo do ano de 2015, relativamente à atividade da sociedade «S... Unipessoal, Lda.», a A.T. apurou no relatório de inspeção tributária (“RIT”), o seguinte:

a) A empresa iniciou atividade em 2015-02-12, tendo cessado a mesma em sede de IVA em 2015-11-11, e o encerramento da liquidação em sede de IRC, ocorreu na mesma data;

b) Esteve registada para o exercício da atividade de Atividades de Design - CAE 74100;

c) Nunca possuiu veículos registados em seu nome ou quaisquer outros bens sujeitos a registo;

d) Não foram efetuados pagamentos de rendimentos de trabalho dependente, nem possuiu no exercício qualquer trabalhador inscrito na segurança social;

e) No que toca ao exercício de 2015, não consta qualquer informação no Anexo P do fornecedor em análise, no que diz respeito a Compras/FSE.

- cfr. fls. 1264 e ss. dos autos SITAF;

39. No âmbito do procedimento inspetivo do ano de 2015, relativamente à atividade da sociedade «P..., Unipessoal, Lda. – NIF ...67», a A.T. apurou no relatório de inspeção tributária (“RIT”), o seguinte:

a) A empresa iniciou atividade em 2014-01-02, tendo cessado a mesma em sede de IVA em 2015-10-28, e o encerramento da liquidação em sede de IRC, ocorreu na mesma data;

b) Esteve registada para o exercício da atividade de Organização Feiras, Congressos e outros eventos similares - CAE 82300;

c) Nunca possuiu veículos registados em seu nome ou quaisquer outros bens sujeitos a registo;

d) Não foram efetuados pagamentos de rendimentos de trabalho dependente, nem possuiu em 2015 qualquer trabalhador inscrito na segurança social;

e) No que toca ao exerclcio de 2015, não consta qualquer informação no Anexo P do fornecedor em análise, no que diz respeito a Compras/FSE.

- cfr. fls. 1264 e ss. dos autos SITAF;

40. No âmbito do procedimento inspetivo do ano de 2015, relativamente à atividade da sociedade «T..., Lda.», a A.T. apurou no relatório de inspeção tributária (“RIT”), o seguinte:

a) A empresa iniciou a atividade em 2015-02-12, tendo cessado a mesma em sede de IVA em 2015-11-11 e o encerramento da liquidação em sede de IRC ocorreu na mesma data;

b) Esteve registada para o exercício da atividade com o CAE 82300 - Organização Feiras, Congressos e outros eventos similares;

c) Nunca possuiu veículos registados em seu nome ou quaisquer outros bens sujeitos a registo;

d) Não foram efetuados pagamentos de rendimentos de trabalho dependente, nem possuiu no exercício qualquer trabalhador inscrito na segurança social;

e) No que toca ao exercício de 2015, não consta qualquer informação no Anexo P do fornecedor em análise, no que diz respeito a Compras/FSE.

- cfr. fls. 1264 e ss. dos autos SITAF;

41. No âmbito do procedimento inspetivo do ano de 2015, relativamente à atividade da sociedade «U..., Lda.», no ano de 2015, a A.T. apurou no relatório de inspeção tributária (“RIT”), o seguinte:

a) A empresa iniciou a atividade em 2015-02-12, tendo cessado a mesma em sede de IVA em 2015-11-11 e o encerramento da liquidação em sede de IRC ocorreu na mesma data;

b) Esteve registada para o exercício da atividade com o CAE 56107 - Restaurantes, N.E. (inclui Act. Restauração Meios Móveis);

c) Nunca possuiu veículos registados em seu nome ou quaisquer outros bens sujeitos a registo;

d) Não foram efetuados pagamentos de rendimentos de trabalho dependente, nem possuiu no exercício qualquer trabalhador inscrito na segurança social;

e) No que toca ao exercício de 2015, não consta qualquer informação no Anexo P do fornecedor em análise, no que diz respeito a Compras/FSE.

- cfr. fls. 1264 e ss. dos autos SITAF;

42. No âmbito do procedimento inspetivo do ano de 2015, relativamente à atividade da sociedade «V... Unipessoal, Lda.», a A.T. apurou no relatório de inspeção tributária (“RIT”), o seguinte:

a) A empresa Iniciou a atividade em 2013-10-07 e cessou a mesma em sede de IVA em 2018-06-30,

b) Esteve registada para o exercício da atividade de Agências de Publicidade - CAE 73110 e Estudos de Mercado e Sondagens de Opinião - CAE 73200;

c) Nunca possuiu veículos registados em seu nome ou quaisquer outros bens sujeitos a registo;

d) Para o exercício de 2015, apenas foi declarado pagamentos a título de rendimentos de trabalho dependente a GG, no valor de € 2.000,00.

- cfr. fls. 1264 e ss. dos autos SITAF;

43. No âmbito do procedimento inspetivo do ano de 2015, relativamente à atividade da sociedade «Q... Lda.», no ano de 2015, a A.T. apurou no relatório de inspeção tributária (“RIT”), o seguinte:

a) A empresa iniciou a atividade em 2014-01-02 e cessou a mesma em sede de IVA em 2015-10-28, ocorrendo o encerramento da liquidação em sede de IRC na mesma data;

b) Esteve registada para o exercício da atividade de fornecimento de refeições para eventos - CAE 56210 e organização feiras, congressos e outros eventos similares CAE - 82300;

c) Nunca possuiu veículos registados em seu nome ou quaisquer outros bens sujeitos a registo;

d) Não possui qualquer trabalhador inscrito na Segurança Social, para o exercício de 2015;

e) No que toca ao exercício de 2015, não consta qualquer informação no Anexo P do fornecedor em análise, no que diz respeito a Compras/FSE.

- cfr. fls. 1264 e ss. dos autos SITAF;

44. A A.T. concluiu no âmbito do respetivo procedimento inspetivo, do exercício de 2015, pela existência de indícios fundados de terem sido emitidas faturas à impugnante, que não revelam reais transações, pelo que os seguintes montantes de IVA deduzidos pelo sujeito passivo não foram aceites, como decorre do quadro infra:

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- cfr. fls 1755 e ss. dos autos SITAF;

45. Os pagamentos das faturas em causa, identificadas no ponto anterior, são suportados documentalmente pela cópia da frente do cheque emitido pela impugnante, os quais se apresentam ao portador, sendo que os montantes registados contabilisticamente como pagamentos aos fornecedores, constam a débito da instituição bancária, não se identificando, todavia, os beneficiários daqueles cheques - cfr. fls. 1759 e ss. dos autos SITAF;

46. Por referência ao exercício de 2015, a A.T. efetuou a correção ao valor do IVA deduzido no montante de €132.863,45, conforme quadro infra:

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- cfr. fls. 264 e ss. dos autos SITAF.

47. No decurso do ano de 2019, por referência às operações “simuladas”, foi instaurado à impugnante, o quérito n.º ...6/19...., com incidência sobre as correções efetuadas no âmbito da ação inspetiva ao exercício de 2015, conforme quadro infra:

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- cfr. fls. 1804 e 1805 dos autos SITAF;

48. Em 16-07-2019, a Impugnante, na pessoa do seu representante legal, foi constituída arguida nos identificados autos de inquérito, por indícios da prática de crime de fraude fiscal – cfr. fls. 331 a 334 dos autos SITAF;

49. Através dos Ofícios n.ºs ...00, ...01 e ...02, todos de 14-01-2020, da Direção de Finanças de Lisboa, foi expedido documento de “notificação” do Projeto de Relatório de Inspeção Tributária, relativo ao exercício de 2015, para o representante legal da Impugnante e seus mandatários – fls. 2213 e ss. dos autos SITAF;

50. Através do Ofício n.º ...08, de 03-02-2020, da Direção de Finanças de Lisboa, foi expedido documento de “notificação” da conclusão do procedimento de inspeção, para o representante legal da Impugnante - cfr. fls. 2223 e ss. dos autos SITAF;

51. Através dos Ofícios n.ºs ...58 e ...59, ambos de 13-02-2020, da Direção de Finanças de Lisboa, foi expedido documento de “notificação” do Relatório Final de Inspeção Tributária, relativo ao exercício de 2015, para o representante legal da Impugnante e seus mandatários - cfr. fls. 1745 e ss. dos autos SITAF;

52. Em 09-02-2020, foram emitidos os atos de liquidação adicional de IVA n.º ...71, ...75, ...79, ...83, ...87, ...91, ...95, ...99, ...01, ...09, ...12, ...17 e, respetivos atos de liquidação de juros compensatórios e demonstração de acerto de contas, todos respeitantes ao exercício de 2015 - fls. 103 a 114, 135 a 146 e 167 a 190 dos autos SITAF;

53. A comunicação das liquidações adicionais de IVA e de juros compensatórios dos períodos de 2013 e 2014, supra enunciados, foi depositada na caixa postal eletrónica da Impugnante no dia 8-01-2020 - cfr. artigo 46.º da p.i. [não impugnado];

54. A comunicação das liquidações adicionais de IVA e juros compensatórios do período de 2015, foi depositada na caixa postal eletrónica da Impugnante no dia 22-02-2020 - cfr. artigo 47.º da p.i. [não impugnado];

55. Em 3-07-2020, a Impugnante apresentou reclamação graciosa contra os atos de liquidação de IVA de 2013, 2014 e 2015, instruída com n.º ...13 - cfr. fls. 339 e ss. dos autos SITAF;

56. Através do Ofício n.º ...82, de 08-04-2021, da Direção de Finanças de Lisboa, foi expedido documento de “notificação” do projeto de decisão, no sentido do indeferimento do procedimento de reclamação graciosa - fls. 343 dos autos SITAF;

57. Em 28-05-2021, por despacho do Diretor de Finanças da Direção de Finanças de Lisboa, a reclamação graciosa foi indeferida - fls. 1169 e ss. dos autos SITAF;

58. Através dos Ofícios n.ºs ...59 e ...60, ambos de 01-06-2021, da Direção de Finanças de Lisboa, foi expedido documento de “notificação” da decisão referida no ponto antecedente - fls. 1174 e ss. dos autos SITAF;

59. A impugnante não efetuou o pagamento do imposto (IVA) adicionalmente liquidado e correspondentes juros compensatórios dentro do prazo de pagamento voluntário estabelecido para o efeito – facto não controvertido;

60. A Administração Tributária instaurou, em nome da impugnante, o processo de execução fiscal nº ...97 e apensos, para cobrança coerciva do montante global de € 1.056.011,02 (que engloba a dívida de IVA e respetivos juros compensatórios no valor global de € 614.693,64, e a dívida de IRC e respetivos juros compensatórios no valor global de € 435.973,51, e o montante de € 5.343,87 referente a juros de mora e custas do processo) - cfr. doc. 122 junto com a P.I.;

61. Em 06-09-20211, a impugnante apresentou a presente impugnação judicial - cfr. fls. 1 e ss. do SITAF.

IV. 2- DOS FACTOS NÃO PROVADOS

Não se provou o seguinte:

A. No ano de 2014 foram adquiridos à Impugnante, pela sociedade de direito espanhol “R...”, os bens que constam da fatura n.º ...44, de 17-09-2014, no valor de €315.000,00, e da fatura n.º ...69, de 15-12-2014, no valor de €410.000,00;

B. Os serviços que foram objeto da emissão das faturas respeitantes aos exercícios de 2013, 2014 e 2015, que a A.T. desconsiderou, foram efetivamente prestados à Impugnante, pelos seus fornecedores, designadamente, os serviços de eventos e catering que se encontram titulados pelas faturas emitidas pelas sociedades designadas «Q..., Lda.»; «P..., Unipessoal, Lda.»; T..., Lda.»; «U..., Lda.» e «V..., Unipessoal, Lda.».

C. A Impugnante procedeu ao pagamento dos referidos serviços aquelas entidades, através de cheque ou numerário.

Inexistem quaisquer outros factos relevantes para a decisão que importe destacar como não provados.

IV. 3 – MOTIVAÇÃO

A decisão da matéria de facto fundou-se na análise crítica de toda a prova produzida nos autos, designadamente nos documentos juntos aos autos pelas partes, conforme referido em cada alínea do probatório, bem como na posição expressa pelas mesmas.

Para além da prova documental, mencionada a propósito de cada um dos factos provados supra, o Tribunal considerou credível o depoimento da testemunha AA que à data dos factos desempenhava as funções de administrativa na impugnante. Esta testemunha, evidenciou conhecimento geral acerca da atividade desenvolvida pela Impugnante, bem como de alguns procedimentos tendentes aos pagamentos e levantamentos de dinheiro da Impugnante. Referiu, todavia, não se recordar dos nomes das sociedades que terão prestado os serviços à impugnante, bem como a quem se destinavam os pagamentos.

O seu depoimento relevou para a determinação dos factos n.ºs 2, 3, 6 e 7 provados.

O depoimento da testemunha BB, revelou-se credível no que concerne ao conhecimento direto da atividade da impugnante. Com efeito, pelo facto de ter exercido funções no restaurante «B...» entre 2013/2014, revelou conhecer a atividade da Impugnante, designadamente quanto à necessidade da impugnante recorrer a serviços de terceiros para a realização de eventos, em paralelo com os serviços normais de restauração prosseguidos pela impugnante.

O seu depoimento revelou para a determinação dos factos n.ºs 2, 3, 6 e 7 provados.

O depoimento da testemunha CC, consultor na área comercial e de marketing, que à data dos factos trabalhava na sociedade W..., não obstante genérico, mostrou-se credível. Esta testemunha estabeleceu algumas relações comerciais com a Impugnante, designadamente a organização de eventos de ativação de marca, que implicavam a contratação de serviços de outras entidades (DJ’s e maquilhadores), daí o seu conhecimento genérico sobre este tipo de eventos prosseguido pela impugnante.

O seu depoimento relevou para a determinação dos factos n.ºs 2, 3 e 7 provados.

O depoimento da testemunha DD, que exerceu funções de chefe de sala no restaurante «B...» entre 2008 e 2019, revelou-se credível, tendo demonstrado conhecimento direto acerca das necessidades da impugnante em contratar pontualmente outros funcionários. Este conhecimento mostrou-se genérico uma vez que apenas exerceu funções durante o período diurno, sendo certo que os eventos e festas eram realizados à noite, e por isso não esclareceu o tribunal, concretamente, sobre esses eventos. O seu depoimento relevou para a determinação dos factos n.ºs 2, 3, 6 e 7 provados.

Atento o exposto, os depoimentos das testemunhas arroladas pela Impugnante, sem prejuízo de terem ajudado o Tribunal a compreender melhor a atividade desenvolvida pela Impugnante, revelaram um conhecimento muito vago, por isso, genérico, quanto aos procedimentos relativos à contratação de prestadores de serviços e identificação dessas entidades prestadoras. Sendo que, todas as testemunhas demonstraram desconhecer a denominação social das sociedades que alegadamente terão prestado os serviços à Impugnante.

Ademais, no tocante aos pagamentos efetuados a terceiros, resultou de todos os depoimentos que a impugnante não empreendeu um procedimento único. Com efeito, essas testemunhas atestaram que muitos pagamentos eram efetuados em numerário, em cheque ou, mediante numerário após levantamento dos cheques ao balcão por funcionários da confiança da Impugnante e a mando de algumas pessoas, que não foram identificadas.

Este circunstancialismo relatado pelas testemunhas arroladas pela impugnante, contribuiu para que o Tribunal ficasse com a perceção da existência de um informalismo nas práticas desenvolvidas pela Impugnante, não existindo, por isso, um controlo efetivo de cada uma das prestações de serviços e respetivos pagamentos, sendo certo que contabilisticamente o respetivo suporte documental se afigura deficiente, o que teve influência na criação de uma dúvida razoável quanto à verificação dos factos alegados pela Impugnante.

Quanto aos factos não provados.

Relativamente ao facto não provado A, verifica-se que a Impugnante não logrou fazer prova da materialidade subjacente às faturas que titulam a expedição dos bens transacionados para Espanha, condição essencial para que as operações em causa pudessem beneficiar da isenção de IVA no âmbito das transmissões intracomunitárias.

Assim, na ausência de documentos de transporte e, de forma a sustentar a materialidade das operações, veio a Impugnante juntar ao autos - documento n.º 123.º da p.i. - uma declaração emitida por HH, residente em ..., Portugal, na qualidade de gerente da sociedade de direito espanhol, nos termos da qual declara que: «no ano de 2014 foram adquiridos à sociedade X..., Lda. os bens constantes das faturas por esta emitidas os quais foram rececionados no armazém da R... S.L.U. sito na Calle ..., ..., sendo responsável pela sua entrada nos armazéns o fiel respetivo Sr. II. Mais se declara que a empresa responsável pelo transporte foi por nós contratada para o efeito».

Ora, para além do referido documento ter sido impugnado pela A.T., entende-se que a referida declaração não é apta a fazer prova das transmissões de bens que constam das faturas em causa, dada a imposição legal subjacente - cfr. alínea a) do n.º 1 do artigo 4.º do RITI.

Por conseguinte, sempre seria exigível um esforço adicional de prova para comprovação da referida expedição dos bens, o que a Impugnante, manifestamente, não logrou fazer, assim não é possível concluir nos termos pretendidos pela Impugnante.

Relativamente ao facto não provado B, estando em causa correções ao IVA deduzido pela Impugnante, uma vez que a A.T. recolheu indícios suficientes de que as operações tituladas pelas faturas “não correspondem a operações reais”, nos termos das regras de distribuição do ónus da prova (art. 74º da LGT) sempre caberia à Impugnante fazer prova da efetividade das transações em causa, neste sentido, v.g. acórdão do TCA Sul de 11.02.2021, proc. nº 1888/15.6BELRA, cujo sumário se transcreve, disponível em www.dgsi.pt “Coligidos indícios sólidos e suficientes que traduzam uma probabilidade séria e elevada de que estamos perante uma operação simulada ou em que seja simulado o preço constante da fatura que obsta à dedução do IVA (cf. n.º 3 do art. 19.º do CIVA), cessa a presunção legal de veracidade das declarações dos contribuintes, bem como dos dados que constam da sua contabilidade e escrita prevista (art. 75.º da LGT), cabendo ao contribuinte o ónus da prova da realidade das transações”.

Sucede que, em face dos indícios apurados pela A.T., nomeadamente a inexistência de estrutura e de recursos humanos dos pretensos prestadores de serviços, verifica-se que a Impugnante não logrou carrear para os autos, prova bastante que permitisse concluir que as faturas em causa titulam operações reais, designadamente, fazendo prova da efetividade das prestações de serviços e, dos subjacentes fluxos financeiros.

Com efeito, não foram juntos aos autos quaisquer contratos relativos aos referidos serviços prestados pelas empresas em causa. Acresce, ainda, que, como decorre do relatório de inspeção tributária, a Impugnante, foi devidamente notificada e não procedeu à apresentação de cópia do verso dos cheques, que pretensamente foram utilizados para pagamento das prestações de serviços, o que permitiria comprovar os fluxos financeiros entre as diversas entidades, prova que não veio a ser realizada.

No que concerne aos pagamentos em numerário, como bem se compreenderá, não é possível estabelecer qualquer correspondência direta entre as prestações de serviços efetuadas pelas empresas e respetivo pagamento.

Note-se que, em sede de impugnação judicial, veio a Impugnante proceder à junção de:

 Declaração com data de 20-10-2019, subscrita por JJ, que terá sido gerente da sociedade “P..., Unipessoal, Lda.”, na qual atesta que esta sociedade prestou diversos serviços à sociedade “X... Lda.”, nomeadamente serviços de organização de eventos e festas, identificados nas faturas emitidas durante o ano de 2014 e que foram oportunamente pagos pela Impugnante (documento n.º 127 da p.i.); e,

 Declaração com data de 20-10-2017, subscrita por JJ, que terá sido gerente da sociedade “Q..., Lda.”, na qual declara que a sociedade prestou diversos serviços à sociedade “X... Lda.”, nomeadamente serviços de organização de eventos e festas, identificados nas faturas emitidas durante o ano de 2014 e que foram oportunamente pagos pela Impugnante (documento n.º 128 da p.i.).

Ora, as referidas declarações, sem qualquer referência e correspondência a uma qualquer prestação de serviços ou faturas, não se revelam aptas a fazer prova bastante de que as operações em causa nos autos são reais.

Mais, conforme resultou da inquirição das testemunhas, verificou-se que nenhuma das testemunhas arroladas pela Impugnante soube reconhecer o nome de qualquer das sociedades que terão prestado os serviços cujo IVA foi objeto de dedução pela Impugnante e objeto das correções promovidas pela A.T. Assim, em face dos indícios apurados pela A.T., conclui-se que a Impugnante não logrou fazer prova efetiva das operações como, de resto, se lhe impunha.

Por fim, relativamente ao facto não provado C., verifica-se que a Impugnante não carreou para os autos cópia do verso dos cheques referentes aos pagamentos efetuados pela Impugnante, nem qualquer outro documento que permitisse a este Tribunal concluir pela verificação das operações subjacentes ao IVA deduzido e objeto das correções pelos serviços da A.T.

Nestes termos, impendendo sobre a Impugnante o ónus de prova de que a impugnante procedeu aos pagamentos dos serviços àquelas entidades, em consonância com as faturas emitidas, considerando os elementos de prova nos autos, forçoso será concluir que tal ónus não se encontra cumprido.”
«»

3.2. DE DIREITO 
Assente a factualidade apurada cumpre, então, entrar na análise da realidade em equação nos autos, sendo que a este Tribunal está cometida a tarefa de indagar da bondade do Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul, datado de 15-02-2024 que, concedendo provimento ao recurso interposto por “A..., LDA.”, sendo que negou provimento ao recurso por interposto pela AT, da sentença de 30-01-2023 do Tribunal Tributário de Lisboa, revogou a sentença na parte impugnada e julgou a impugnação judicial procedente também nessa parte, o que significou que foram anuladas todas as liquidações impugnadas, respeitantes a Imposto sobre o Valor Acrescentado (IVA) e juros compensatórios dos anos de 2013 a 2015.

Nas suas alegações, a Recorrente refere que a interpretação propugnada pelo TCA Sul no Acórdão recorrido não tem respaldo na lei, nada se referindo no art. 45º n.º 5 da LGT quanto à necessidade de o conhecimento dos factos ter de ser obtido em processo crime, pelo que teremos de presumir, nos termos do art. 9º n.º 3 do Código Civil (aplicável às normas fiscais cf. 11º LGT), que naquela redação do art. 45º n.º 5 da LGT “o legislador consagrou as soluções mais acertadas e soube exprimir o seu pensamento em termos adequados.”.

Ora, no Acórdão recorrido entendeu-se que:

“Na interpretação que fazemos do art.º 45/5 da LGT, o alargamento do prazo de caducidade só ocorre quando a AT obtenha notícia de factos discutidos em processo-crime e desses factos, dependa a liquidação.

Mas já não vale para as situações, como a dos autos, em que a AT apurou factos em procedimento de inspecção tributária (deduções de imposto contido em facturas falsas), participou os factos à competente autoridade judiciária e, simultaneamente, efectuou liquidações oficiosas de imposto com base nos factos apurados em sede inspectiva e não com base em quaisquer factos apurados no processo-crime, cujo desfecho, aliás, só viria a ter lugar muitos anos decorridos sobre as ditas liquidações, ora impugnadas.”.

Será assim?

Nos termos do art. 45º nº 1 da LGT “O direito de liquidar os tributos caduca se a liquidação não for validamente notificada ao contribuinte no prazo de quatro anos, quando a lei não fixar outro.”, referindo o seu nº 5 que “Sempre que o direito à liquidação respeite a factos relativamente aos quais foi instaurado inquérito criminal, o prazo a que se refere o n.º 1 é alargado até ao arquivamento ou trânsito em julgado da sentença, acrescido de um ano.”.

Pois bem, no que concerne às liquidações adicionais de IVA, com interesse para os autos, é sabido que o prazo de caducidade do direito à liquidação iniciou-se em 01 de Janeiro do ano civil subsequente ao do facto tributário, nos termos do artigo 45º nº 4 da LGT, sendo que o prazo de caducidade do direito à liquidação dos factos ocorridos no ano de 2014 iniciou a sua contagem em 01 de Janeiro de 2015 e quanto aos factos ocorridos em 2015, o prazo iniciou a sua contagem em 01 de Janeiro de 2016, de modo que, se nenhum outro facto tivesse ocorrido, o direito da AT a liquidar o IVA em apreço terminaria em 31 de Dezembro de 2018 e 31 de Dezembro de 2019, respectivamente.

Ora, o probatório informa que:

30. No decurso do ano 2018, foi instaurado o Proc. de Inquérito n.º ...9/18...., à impugnante, com incidência sobre as correções efetuadas no âmbito da ação inspetiva aos exercícios de 2013 e 2014, por referência às operações simuladas, conforme quadro infra – cfr. fls. 1325 dos autos SITAF:

31. Em 16-07-2019, a Impugnante, na pessoa do seu representante legal, foi constituída arguida nos identificados autos de inquérito, por indícios da prática de crime de fraude fiscal – fls. 327 a 330 dos autos SITAF;

…

33. Através dos Ofícios n.ºs ...81, ...82 e ...83, todos de 13-11-2019, da Direção de Finanças de Lisboa, foi expedido documento de “notificação” do Projeto de Relatório da Inspeção Tributária, relativo aos exercícios de 2013 e 2014, para o representante legal da Impugnante e seus mandatários - cfr. fls. 1694 e ss. dos autos SITAF;

34. Através do Ofício n.º ...92, de 09-12-2019, da Direção de Finanças de Lisboa, foi expedido documento de “notificação” sobre a conclusão do procedimento de inspeção, para o Representante Legal da Impugnante – cfr. fls. 1700 dos autos SITAF;

35. Através dos Ofícios n.ºs ...99, ...00 e ...01, todos de 17-12-2019, foi expedido documento de “notificação” do Relatório Final de Inspeção Tributária relativo aos exercícios de 2013 e 2014, para o Representante Legal da Impugnante e seus Mandatários – fls. 1255 e ss. dos autos SITAF;

…

37. Em 03-01-2020, foram emitidos os atos de liquidação adicional de IVA n.ºs. ...79, ...85, ...00, ...48, ...59, ...67, ...09, ...19, ...23, ...66, ...75, ...81, e respetivos atos de liquidação de juros compensatórios e demonstração de acerto de contas, todos respeitantes ao exercício de 2014 - fls. 91 a 102; 123 a 134 e 163 a 166 dos autos SITAF;

…

47. No decurso do ano de 2019, por referência às operações “simuladas”, foi instaurado à impugnante, o quérito n.º ...6/19...., com incidência sobre as correções efetuadas no âmbito da ação inspetiva ao exercício de 2015, conforme quadro infra:

[IMAGEM]

- cfr. fls. 1804 e 1805 dos autos SITAF;

48. Em 16-07-2019, a Impugnante, na pessoa do seu representante legal, foi constituída arguida nos identificados autos de inquérito, por indícios da prática de crime de fraude fiscal – cfr. fls. 331 a 334 dos autos SITAF;

49. Através dos Ofícios n.ºs ...00, ...01 e ...02, todos de 14-01-2020, da Direção de Finanças de Lisboa, foi expedido documento de “notificação” do Projeto de Relatório de Inspeção Tributária, relativo ao exercício de 2015, para o representante legal da Impugnante e seus mandatários – fls. 2213 e ss. dos autos SITAF;

50. Através do Ofício n.º ...08, de 03-02-2020, da Direção de Finanças de Lisboa, foi expedido documento de “notificação” da conclusão do procedimento de inspeção, para o representante legal da Impugnante - cfr. fls. 2223 e ss. dos autos SITAF;

51. Através dos Ofícios n.ºs ...58 e ...59, ambos de 13-02-2020, da Direção de Finanças de Lisboa, foi expedido documento de “notificação” do Relatório Final de Inspeção Tributária, relativo ao exercício de 2015, para o representante legal da Impugnante e seus mandatários - cfr. fls. 1745 e ss. dos autos SITAF;

52. Em 09-02-2020, foram emitidos os atos de liquidação adicional de IVA n.º ...71, ...75, ...79, ...83, ...87, ...91, ...95, ...99, ...01, ...09, ...12, ...17 e, respetivos atos de liquidação de juros compensatórios e demonstração de acerto de contas, todos respeitantes ao exercício de 2015 - fls. 103 a 114, 135 a 146 e 167 a 190 dos autos SITAF;

53. A comunicação das liquidações adicionais de IVA e de juros compensatórios dos períodos de 2013 e 2014, supra enunciados, foi depositada na caixa postal eletrónica da Impugnante no dia 8-01-2020 - cfr. artigo 46.º da p.i. [não impugnado];

54. A comunicação das liquidações adicionais de IVA e juros compensatórios do período de 2015, foi depositada na caixa postal eletrónica da Impugnante no dia 22-02-2020 - cfr. artigo 47.º da p.i. [não impugnado]; …”.

Com este pano de fundo, ganha acuidade a questão de saber se tem aplicação o regime de alargamento do prazo de caducidade estabelecido no n.º 5 do art. 45.º da LGT a liquidações de IVA resultantes de correcções efectuadas pela AT, por ter sido detectada a dedução indevida desse imposto em relação a facturas, indiciariamente falsas, quando, relativamente a estes factos foi instaurado inquérito criminal contra a sociedade emitente daquelas facturas, mas as liquidações foram efectuadas antes do desfecho do processo-crime.

Neste domínio, cremos pertinente para enquadramento da realidade em apreço a alusão ao Ac. deste Supremo Tribunal de 08-09-2021, Proc. nº 0319/10.2BESNT, www.dgsi.pt, onde se ponderou que:

“…

Na interpretação das normas fiscais devem seguir-se as regras as regras e princípios gerais de interpretação das normas jurídicas, ou seja, as regras consagradas no art. 9.º do Código Civil (CC), como decorre do n.º 1 do art. 11.º da LGT.

Assim, desde logo, há que ter presente a letra da lei, que, não constituindo o único, nem sequer o mais importante elemento a considerar na tarefa hermenêutica, é o que constitui o seu ponto de partida e «[c]omo tal cabe-lhe desde logo uma função negativa: a de eliminar aqueles sentidos que não tenham qualquer apoio, ou pelo menos uma qualquer “correspondência” ou ressonância nas palavras da lei» (J. BAPTISTA MACHADO, Introdução ao Direito e ao Discurso Legitimador, Almedina, 1983, pág. 182. O mesmo Autor, na pág. 189, explicita: «A letra (o enunciado linguístico) é, assim o ponto de partida. Mas não só, pois exerce também a função de um limite, nos termos do art. 9.º, n.º 2: não pode ser considerado como compreendido entre os sentidos possíveis da lei aquele pensamento legislativo (espírito, sentido) “que não tenha na letra da lei um mínimo de correspondência verbal, ainda que imperfeitamente expresso”. Pode ter de proceder-se a uma interpretação extensiva ou restritiva, ou até porventura a uma interpretação correctiva, se a fórmula verbal foi sumamente infeliz, a ponto de ter falhado completamente o alvo. Mas, ainda neste último caso, será necessário que do texto “falhado” se colha pelo menos indirectamente uma alusão àquele sentido que o intérprete venha a acolher como resultado da interpretação».), como resulta do disposto no n.º 2 do art. 9.º do CC.

Ora, com todo o respeito, a letra da lei não consente a interpretação defendida pela Recorrente. A previsão legal refere «o direito à liquidação respeite a factos relativamente aos quais foi instaurado inquérito criminal»; no texto da norma não encontramos qualquer referência ou alusão, ainda que remota ou implícita, ao enquadramento jurídico desses factos como infracções tributárias ou como infracções de natureza não tributária e, muito menos, que permita concluir que o legislador pretendeu que o alargamento do prazo do direito à liquidação aí consagrado se aplicasse exclusivamente ao inquérito criminal por factos insusceptíveis de integrarem infracção tributária (ubi lex non distinguet, nec nos distinguere debemus). A única referência efectuada pelo legislador é que a liquidação respeite a factos por que foi instaurado inquérito criminal, sem qualquer outra menção ou referência que possa ser convocada em abono da tese da Recorrente como podendo constituir o “mínimo de correspondência verbal, ainda que imperfeitamente expresso” requerido pelo n.º 2 do art. 9.º do CC, no sentido de que os inquéritos aí previstos são apenas aqueles em que se investigue a prática de infracções não tributárias e já não os que se referem a infracções tributárias («[N]ão se pode, na interpretação, transcender a linguagem, a construção linguística (sintáctico-formal) para afirmar um resulta que não resulte expresso.// Verifica-se, pois, uma conexão essencial entre linguagem expressiva e conteúdo expresso. Seja qual for o objecto que se pretende atribuir à norma, quando não resultar expresso no contexto lógico-literal ou quando não apreça suficientemente definível com base no próprio contexto, o objecto deve considerar-se não significado» (DIOGO LEITE DE CAMPOS, BENJAMIM SILVA RODRIGUES e JORGE LOPES DE SOUSA, Lei Geral Tributária Anotada e Comentada, Encontro da Escrita Editora, 4.ª edição, 2012, anotação 1 ao art. 11.º, pág. 120).). Se a intenção do legislador fosse, como sustenta a Recorrente, a de «que o inquérito criminal referido no art. 45.º, n.

º 5 da LGT, é tão só aquele cuja instauração visa a perseguição criminal, por infracções não tributárias, mas de cujos actos criminosos possa resultar vantagens patrimoniais tributárias passíveis de tributação», por certo teria encontrado um modo de expressar esse desígnio na letra da lei (cf. n.º 3 do art. 9.º do CC).

…

Como salienta GERMANO MARQUES DA SILVA, «O facto gerador da responsabilidade tributária é autónomo da responsabilidade criminal: a obrigação tributária existe independentemente do crime e por isso que a extinção da responsabilidade penal tributária, seja qual for o seu fundamento, não implica por si só a extinção da responsabilidade pelo pagamento da prestação tributária» ( Direito Penal Tributário, Universidade Católica Editora, 2.ª edição revista e ampliada, pág. 119.).

Acresce que o inquérito pode até ser arquivado por motivos que dispensem ou antecedam a necessidade do apuramento da situação tributária da qual depende a qualificação criminal dos factos e tenham outras consequências relevantes a nível de qualificação e sancionamento dos mesmos.

Seja como for, se houver irregularidade no inquérito, ou até nulidade, esta pode ser aí arguida, nos termos das regras do processo penal (cf. art. 118.º e segs. do Código de Processo Penal); não pode é a mesma irregularidade contender com a relação jurídico-tributária, tanto mais que, para além da já referida autonomia entre a responsabilidade criminal e a responsabilidade tributária, a liquidação tem mera natureza declarativa, que não constitutiva, da obrigação tributária, ou seja, a liquidação não é senão a «aplicação de uma norma tributária material, praticada por um órgão da Administração» (ALBERTO XAVIER, Conceito e Natureza do Acto Tributário, Livraria Almedina, 1972, págs. 83 a 92) e que «define o conteúdo das posições jurídicas do Estado e do Contribuinte, concretizando, para o primeiro, o direito a receber uma prestação pecuniária de determinado montante, e, para o segundo, o dever de a prestar» (CARDOSO DA COSTA, Curso de Direito Fiscal, pág. 414.); não pode a mesma irregularidade, designadamente, obstar a que a Administração Tributária, no exercício das competências que lhe estão legalmente cometidas [cf. art. 10.º, n.º 1, alínea a), do CPPT], proceda à liquidação do imposto que se mostrar devido, ainda que após o termo do processo penal.

E porque se mantém essa obrigação de imposto - haja ou não a prática de um crime tributário - e prevenindo as demoras que a investigação, por norma e em razão da sua complexidade, exige, que o legislador entendeu permitir, aditando ao art. 45.º da LGT um n.º 5 (Através do art. 57.º da Lei n.º 60-A/2005, de 30 de Dezembro, que aprovou o Orçamento do Estado para 2006.), que, ao prazo de caducidade do direito à liquidação previsto no n.º 1 desse artigo, se somasse mais um ano, tudo nos termos que deixámos referidos supra.

Ou seja, porque a obrigação de imposto se mantém, independentemente da prática do crime tributário, para garantir a liquidação dos impostos evadidos, tendo em conta a complexidade geralmente associada à investigação da criminalidade tributária, o legislador terá adoptado como solução o alargamento do prazo de caducidade da liquidação do imposto respeitante a factos relativamente aos quais foi instaurado inquérito criminal. Alargamento esse que, como deixámos dito, se deve verificar, quer o processo penal seja por crime comum quer seja por crime tributário; ponto é que a liquidação se refira a factos relativamente aos quais foi instaurado inquérito criminal. …”.

Para além do que fica exposto, o Pleno deste Supremo Tribunal, no seu Acórdão de 29-09-2022, Proc. nº 111/21.9BALSB, www.dgsi.pt, uniformizou jurisprudência no sentido de:

“I - A aplicação do n.º 5 do artigo 45.º da LGT não exige que se deva verificar uma relação de prejudicialidade entre os factos que justifiquem a liquidação e aqueles que tenham determinado a abertura do inquérito criminal, mas apenas uma mera coincidência factual objectiva.

II - Não constitui requisito para operar o alargamento do prazo de caducidade previsto no artigo no n.º 5 do artigo 45.º da LGT que o direito à liquidação do tributo esteja condicionado pelo desfecho do quérito”.

Nesta matéria, o aludido aresto refere que:

“…

Recorde-se, desde logo, o que se encontra disposto no n.º 5 do artigo 45.º da LGT: “Sempre que o direito à liquidação respeite a factos relativamente aos quais foi instaurado inquérito criminal, o prazo a que se refere o n.º 1 é alargado até ao arquivamento ou trânsito em julgado da sentença, acrescido de um ano.”

Perante esta redacção, caberá indagar se é válida a leitura mais restritiva da decisão arbitral recorrida ou a leitura menos restritiva constante do Acórdão fundamento.

Ora, já adiantamos, que o presente Recurso merece provimento e que é a leitura menos restritiva que deve prevalecer. E são quatro as razões pelas quais assim se deve concluir.

IX. Em primeiro lugar, é legítimo admitir que, se o legislador pretendesse fazer depender o exercício do direito à liquidação da sorte do inquérito-crime, então teria certamente optado pela solução da suspensão do prazo de caducidade ou, no limite, até pela sua interrupção; com isto, permitiria que o procedimento de liquidação fosse retomado ou reiniciado a partir do momento em que o pudesse fazer, tal como na situação-regra não patológica. Com efeito, e valendo-nos das palavras da decisão arbitral recorrida, enquanto a “questão prejudicial” não ficasse sedimentada e resolvida, o credor tributário nunca estaria em condições de determinar com rigor os elementos subjectivo e objectivo do facto tributário e, no seu seguimento, promover a liquidação do imposto devido; pelo que apenas a suspensão ou interrupção de um tal prazo configurariam a estatuição adequada a uma tal hipótese normativa.

Ora, não foi esta a opção do legislador e, já por aqui se vislumbra o desacerto da interpretação consagrada na decisão arbitral recorrida, aqui em crise.

X. Em segundo lugar, e na linha do acabado de expor, a proposta interpretativa vertida na decisão arbitral recorrida já encontra, em bom rigor, suporte direto e imediato numa norma expressa da Lei Geral Tributária - a saber, o artigo 46.º, n.º 2, alínea a), o qual dispõe: “O prazo de caducidade suspende-se ainda: a) Em caso de litígio judicial de cuja resolução dependa a liquidação do tributo, desde o seu início até ao trânsito em julgado da decisão;”.

Seria, de um ponto de vista da sistemática jurídica, muito pouco curial que o legislador desenhasse uma norma especial de caducidade quando o ordenamento já possui uma norma com idêntico escopo. Mas seria ainda mais grave, na linha da interpretação perfilhada na decisão arbitral recorrida, que o legislador o fizesse com uma estatuição distinta e mais favorável ao contribuinte potencialmente criminoso; ou seja, na interpretação veiculada na decisão arbitral em crise, haveria duas normas aplicáveis a situações de conhecimento prejudicial à liquidação, sendo a reservada aos crimes mais gravosa para a tutela dos interesses do credor fiscal do que a norma geral reservada às demais situações em que tal prejudicialidade ocorresse.

Tal significaria, a ser admitida a leitura propugnada na decisão arbitral recorrida, que o legislador estaria a dar o sinal contrário àquele que se teria pretendido com a introdução da norma no ordenamento nacional; o que não se pode conceder.

XI. Em terceiro lugar, a ter-se por prevalecente a posição perfilhada na decisão arbitral recorrida, o corolário forçoso da mesma conduziria a que todas as potenciais liquidações teriam de ter lugar no prazo de um ano, uma vez assente a questão prejudicial. Nem antes, nem depois.

A AT ficaria, assim, efectivamente coartada de exercer em tempo a sua acção de liquidação do tributo. É que, ao fazê-lo antes de terminado o processo criminal, a conclusão (à semelhança do que faz a decisão arbitral recorrida mas em completa oposição com o Acórdão Fundamento, assim como a demais jurisprudência infra citada) seria a de que os factos não se encontrariam dependentes do investigado e apurado no processo criminal e, por isso, o prazo seria inaplicável ex lege. Logo, para fazê-lo dentro do prazo legal, segundo a linha interpretativa ora questionada e precisamente pelo facto de o apurado no inquérito criminal funcionar como um prius à intervenção da AT, esta teria de instruir todo um novo procedimento inspectivo a partir das conclusões criminais, apurar o respectivo quantum tributário e emitir e notificar a subsequente liquidação no período de apenas um ano.

Atenta a jurisprudência deste Supremo Tribunal abaixo descrita - toda ela assente em factualidade semelhante, com as liquidações dos impostos a precederem a conclusão do processo criminal - é manifestamente inviável a aceitação de tal postulado e da correspondente premissa interpretativa que lhe subjaz.

XII. Em quarto e último lugar, é de salientar - como bem fazem a Recorrente e o Ministério Público no seu Parecer - que a posição vertida na decisão arbitral parte da assunção de uma sobreposição entre as responsabilidades tributária e penal, em que esta é condicionante da verificação daquela, não podendo a liquidação ser exercida senão nos termos extraídos (ou apurados) no processo criminal.

Ora, como facilmente se conclui do que vimos expondo, não é assim que as coisas se passam.

Como se pode ler naquela que julgamos ser a posição mais recente deste Supremo Tribunal a respeito desta questão de Direito, no Acórdão lavrado no Processo n.º 319/10, de 8 de Setembro de 2021: “…o inquérito pode até ser arquivado por motivos que dispensem ou antecedam a necessidade do apuramento da situação tributária da qual depende a qualificação criminal dos factos e tenham outras consequências relevantes a nível de qualificação e sancionamento dos mesmos.

Seja como for, se houver irregularidade no inquérito, ou até nulidade, esta pode ser aí arguida, nos termos das regras do processo penal (cf. art. 118.º e segs. do Código de Processo Penal); não pode é a mesma irregularidade contender com a relação jurídico-tributária, tanto mais que, para além da já referida autonomia entre a responsabilidade criminal e a responsabilidade tributária, a liquidação tem mera natureza declarativa, que não constitutiva, da obrigação tributária…” E, mais adiante, pode ainda ler-se: “É porque se mantém essa obrigação de imposto – haja ou não a prática de um crime tributário – e prevenindo as demoras que a investigação, por norma e em razão da sua complexidade, exige, que o legislador entendeu permitir, aditando ao art. 45.º da LGT um n.º 5 (Através do art. 57.º da Lei n.º 60-A/2005, de 30 de Dezembro, que aprovou o Orçamento do Estado para 2006.), que, ao prazo de caducidade do direito à liquidação previsto no n.º 1 desse artigo, se somasse mais um ano, tudo nos termos que deixámos referidos supra.

Ou seja, porque a obrigação de imposto se mantém, independentemente da prática do crime tributário, para garantir a liquidação dos impostos evadidos, tendo em conta a complexidade geralmente associada à investigação da criminalidade tributária, o legislador terá adoptado como solução o alargamento do prazo de caducidade da liquidação do imposto respeitante a factos relativamente aos quais foi instaurado inquérito criminal.” E isto, na linha da Doutrina mais reputada, também citada nesse Acórdão, que esclarece em termos cabais: “O facto gerador da responsabilidade tributária é autónomo da responsabilidade criminal: a obrigação tributária existe independentemente do crime e por isso que a extinção da responsabilidade penal tributária, seja qual for o seu fundamento, não implica por si só a extinção da responsabilidade pelo pagamento da prestação tributária.” - Germano Marques Da Silva, Direito Penal Tributário, Universidade Católica Editora, 2.ª edição, 2018, p. 119.

XIII. A posição interpretativa vertida no Acórdão fundamento é, por isso, a única que pode lograr vencimento, tornando possível a existência de liquidações previamente à conclusão dos inquéritos crime e eventuais processos criminais que se lhes sigam.

Assim, importa concluir que a hipótese de Direito do n.º 5 do artigo 45.º da LGT não pressupõe uma relação de prejudicialidade entre os factos que justifiquem a liquidação e aqueles que tenham determinado a abertura do inquérito criminal, mas uma mera coincidência factual objectiva.

A este respeito, cabe ainda registar que a linha interpretativa vertida no Acórdão fundamento corresponde àquela para a qual aponta já a jurisprudência deste Supremo Tribunal, a qual, sublinhe-se nunca sugere (nem muito menos refere) uma qualquer suposta prejudicialidade entre a factualidade resultante do inquérito-crime e a liquidação do imposto.

É, com efeito, assim que se pode ler, no Acórdão constante do Processo n.º 73/16, de 6 de Dezembro de 2017, que: “Não resulta, nem da letra, nem da teleologia da norma, que, para efeitos do alargamento do prazo de caducidade do direito à liquidação previsto no n.º 5 do artigo 45.º da LGT, seja exigível, a par de uma “identidade objectiva”, entre facto tributário e facto objecto de inquérito criminal, uma identidade subjectiva, entre o arguido ou agente e o sujeito passivo de imposto.”, mas igualmente no Acórdão deste Supremo Tribunal, no Processo n.º 73/16, de 6 de Dezembro de 2017, onde se declarou que: “…uma vez as facturas cujo IVA foi não pode ser deduzido (no entendimento da AT) foram objecto de inquérito criminal, existe uma identidade objectiva entre o processo fiscal e o inquérito criminal, que determina o alargamento do prazo de caducidade nos termos do n.º 5 do artigo 45.º da LGT, não sendo para tal necessário que o sujeito passivo tenha sido constituído arguido no quérito ou que contra ele tivesse sido instaurado inquérito.

” - disponível em www.dgsi.pt (sublinhados nossos).

Tal leitura é de molde a logo demonstrar a inviabilidade da tese da suposta existência de uma questão prejudicial, posto que a putativa prejudicialidade não deixaria de, forçosamente, abranger quer a factualidade quer a sua imputação subjectiva; quer dizer, não só não é de exigir qualquer relação de prejudicialidade para a verificação da hipótese normativa do artigo 45.º, n.º 5 da LGT, como, mesmo dentro da identidade exigida, não se impõe sequer que a mesma se estenda à imputação subjectiva dos factos.

Noutra anterior ocasião, por Acórdão prolatado no Processo n.º 777/18, em 5 de Setembro de 2018, este Supremo Tribunal esclareceu que: “É, por isso, de afirmar que os elementos recolhidos no procedimento inspetivo, instaurado em 16/12/2014, se destinaram a apurar a responsabilidade tributária dos sujeitos passivos e a instruir o processo-crime instaurado nessa data, uma vez que tanto naquele como neste caso a instauração foi efetuada com base nos mesmos elementos indiciantes de ocultação de rendimentos pelo que são os mesmos os factos que deram origem ao processo-crime e ao procedimento que culminou na fixação do rendimento tributável cuja decisão foi impugnada.

É, por isso, aplicável à situação dos presentes autos o alargamento do prazo previsto no nº 5 do artigo 45º da LGT sendo que o prazo de caducidade só termina um ano após o arquivamento do quérito ou do trânsito em julgado da decisão que lhe ponha termo.

Não se torna necessário, para que ocorra o mencionado alargamento do prazo, como se sustenta na sentença recorrida, que se apurem novos factos no processo-crime mas diversamente que ocorra identidade dos factos com base nos quais foi instaurado o processo-crime e aberto o procedimento de liquidação.” - disponível em www.dgsi.pt (sublinhados nossos)

Numa outra ocasião, ainda, no Acórdão vertido no Processo n.º 1313/16, de 30 de Abril de 2019, pode ler-se que: “O legislador estabeleceu que quando haja identidade entre os factos tributários e aqueles que estão a ser investigados em inquérito criminal, o prazo de caducidade da liquidação dos tributos suportados nesses factos tributários se estende até ao arquivamento ou trânsito em julgado da sentença, acrescido de um ano, sem desvendar a razão de tal opção ou lhe estabelecer restrições, o que impede o intérprete de o fazer. Assim, mesmo que a Autoridade Tributária disponha de todos os elementos necessários à liquidação, pode aguardar o desenrolar do processo criminal para proceder à liquidação.

O processo criminal que utiliza especializados e mais eficientes meios de investigação que os que estão ao alcance da Autoridade Tributária pode vir a encontrar elementos seguros que apontem para a liquidação do acto de liquidação ou que demonstrem que ela não deva ter lugar, ou que deva ter uma diferente amplitude daquela inicialmente antevista pela Autoridade Tributária, como pode não acrescentar qualquer elemento novo àqueles que já se conheciam no momento da instauração do inquérito sem que isso diminua o alargamento do prazo de caducidade de liquidação do tributo aqui em referência.” - disponível em www.dgsi.pt (sublinhados e negritos nossos).

XIV. De toda esta jurisprudência se conclui, em conformidade com a leitura aqui propugnada pela Recorrente, que não constitui requisito para operar o alargamento do prazo de caducidade previsto no artigo no n.º 5 do artigo 45.º da LGT, que o direito à liquidação do tributo esteja condicionado pelo desfecho do quérito. …”.

A partir daqui, temos que no decurso do ano 2018, foi instaurado o Proc. de Inquérito n.º ...9/18...., à impugnante, com incidência sobre as correções efetuadas no âmbito da ação inspetiva aos exercícios de 2013 e 2014, por referência às operações simuladas, conforme quadro infra - cfr. fls. 1325 dos autos SITAF:

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E bem assim que no decurso do ano de 2019, por referência às operações “simuladas”, foi instaurado à impugnante, o quérito n.º ...6/19...., com incidência sobre as correções efetuadas no âmbito da ação inspetiva ao exercício de 2015, conforme quadro infra:

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- cfr. fls. 1804 e 1805 dos autos SITAF;

Por outro lado, considerando os termos dos relatórios de inspecção descritos nos autos, não se discute que existe identidade entre os factos apurados no procedimento inspectivo e os factos relevados no quérito criminal, sendo que o acórdão recorrido procedeu ao enquadramento desta matéria e decisão com base neste pressuposto, mais referindo que o processo-crime aguarda decisão final na impugnação judicial dessas liquidações, nos termos do art.º 47.º do Regime Geral das Infracções Tributárias.

Assim sendo, perante a realidade descrita e a melhor leitura do artigo 45º nº 5 da LGT, tem de entender-se que o prazo de caducidade do direito à liquidação de IVA dos períodos de 2014/01 a 2014/12 (em qualquer das suas vertentes - i) a dedução indevida de IVA, por corresponder a operações simuladas, e; ii) falta de liquidação de IVA por não ter sido feita a prova de que eram operações intracomunitárias) é alargado até ao arquivamento do inquérito n.º ...9/18.... ou trânsito em julgado da sentença, acrescido de um ano, de modo que, tendo as liquidações adicionais de IVA dos períodos de 2014/01 a 2014/12, sido emitidas em 2020-02-07 e as respectivas notas de cobrança notificadas à Impugnante em 2020-02-08, não pode falar-se de caducidade do direito à liquidação do IVA de 2014, o mesmo sucedendo em relação ao IVA de 2015, em que o prazo de caducidade do direito à liquidação de IVA dos períodos de 2015/01 a 2015/12 é alargado até ao arquivamento do inquérito n.º ...6/19.... ou trânsito em julgado da sentença, acrescido de um ano, sendo que as liquidações adicionais de IVA dos períodos de 2015/01 a 2015/12, emitidas em 2020-02-20, e as respectivas notas de cobrança notificadas à Impugnante em 2020-02-21.

Em suma, considerando o que ficou exposto e a aplicação da norma em apreço à situação em equação nos autos, não temos dúvidas em acompanhar o afirmado no Acórdão que admitiu a revista no sentido de que o Tribunal Central Administrativo Sul decidiu em sentido oposto ao do citado Acórdão do Pleno, de modo que, importa aqui reafirmar o exposto no citado aresto - Acórdão deste Supremo Tribunal (Pleno) de 29-09-2022, Proc. nº 111/21.9BALSB, www.dgsi.pt, o que significa que o Acórdão recorrido não pode manter-se, o que implica a procedência do presente recurso, a revogação do Acórdão recorrido, determinando-se a baixa dos autos ao TCA Sul para apreciação das demais questões suscitadas no âmbito do recurso interposto para aquele Tribunal pela Impugnante/Recorrente “A..., Lda.”.

Nos termos do n.º 7 do art. 6.º do RCP, «[n]as causas de valor superior a (euro) 275.000, o remanescente da taxa de justiça é considerado na conta a final, salvo se a especificidade da situação o justificar e o juiz de forma fundamentada, atendendo designadamente à complexidade da causa e à conduta processual das partes, dispensar o pagamento».

Mais tem vindo a considerar a jurisprudência constitucional que «os critérios de cálculo da taxa de justiça, integrando normação que condiciona o exercício do direito fundamental de acesso à justiça (art. 20.º da Constituição), constituem, pois, a essa luz, zona constitucionalmente sensível, sujeita, por isso, a parâmetros de conformação material que garantam um mínimo de proporcionalidade entre o valor cobrado ao cidadão que recorre ao sistema público de administração da justiça e o custo/utilidade do serviço que efectivamente lhe foi prestado (artigos 2.º e 18.º, n.º 2, da mesma Lei Fundamental), de modo a impedir a adopção de soluções de tal modo onerosas que se convertam em obstáculos práticos ao efectivo exercício de um tal direito».

É certo que o juízo de proporcionalidade entre a taxa cobrada e o valor do serviço prestado se apresenta como problemático, pois envolve a ponderação de diversas variáveis, nem todas objectivas. Mas nem por isso o tribunal se pode eximir do mesmo.

Assim, aplicando a referida interpretação normativa ao caso dos autos, ponderada a tramitação dos autos e o comportamento processual da ora Recorrente, mas também o elevado valor da causa (mais de quinhentos mil euros) e a utilidade económica dos interesses a ela associados, a complexidade da questões submetidas a juízo - que se situa na média -, considera-se adequado dispensar a Recorrente e Recorrida do pagamento de 90% do remanescente da taxa de justiça, na parte que corresponderia ao excesso sobre o valor tributário de € 275.000, apenas sendo, deste modo, a pagar, para além do inicialmente devido, o valor de 10% do dito remanescente, neste Supremo Tribunal Administrativo.

Note-se, finalmente e justificando a dispensa parcial, que a norma do citado n.º 7 do art. 6.º do RCP, referindo apenas a dispensa, deve ser interpretada no sentido de ao juiz ser lícito dispensar o pagamento, quer da totalidade, quer de uma fracção ou percentagem do remanescente da taxa de justiça devida pelo facto de o valor da causa exceder o patamar de € 275.000, consoante o resultado da ponderação das especificidades da situação, feita à luz dos princípios da proporcionalidade e da igualdade.

4. DECISÃO
Nestes termos, acordam em conferência os juízes da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal, de harmonia com os poderes conferidos pelo art. 202.º da Constituição da República Portuguesa, em conceder provimento ao presente recurso de Revista interposto pela Recorrente, revogar o Acórdão recorrido, determinando-se a baixa dos autos ao TCA Sul para apreciação das demais questões suscitadas no âmbito do recurso interposto para aquele Tribunal Central pela Impugnante/Recorrente “A..., Lda.”.

Custas pela aqui Recorrida “A..., Lda.”, com dispensa de ambas as partes do pagamento de 90% do remanescente da taxa de justiça, pelo montante superior a € 275.000.

Notifique-se. D.N..

Lisboa, 23 de Outubro de 2024. - Pedro Nuno Pinto Vergueiro (relator) – Francisco António Pedrosa de Areal Rothes - Isabel Cristina Mota Marques da Silva.