Apreciação preliminar da admissibilidade do recurso excepcional de revista interposto no processo n.º 361/04.2BELSB Recorrente: A………… Recorrida: Autoridade Tributária e Aduaneira (AT) 1. RELATÓRIO 1.1 A acima identificada Recorrente, inconformada com o acórdão proferido pelo Tribunal Central Administrativo Sul em 29 de Abril de 2021 (Disponível em http://www.dgsi.pt/jtca.nsf/-/c3b9e67a510d6c7b802586c600482000.) – que, concedendo provimento ao recurso por ela interposto, revogou a decisão do Tribunal Tributário de Lisboa, que julgara caducado o direito de impugnar e, conhecendo em substituição, julgou improcedente a impugnação judicial por ela deduzida contra a liquidação oficiosa de sisa e respectivos juros compensatórios, que lhe foi efectuada por a AT ter considerado que se deve ter como ajuste de revenda a cessão de posição contratual efectuada pela ora Recorrente, enquanto promitente-compradora de um imóvel, a um terceiro, que veio a figurar como comprador no contrato definitivo –, dele interpôs recurso para o Supremo Tribunal Administrativo, ao abrigo do disposto no art. 285.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), apresentando as alegações de recurso, com conclusões do seguinte teor: «A. A primeira questão que se pretende ver melhor analisada é a de saber se a alegada presunção simples, natural ou judicial do “ajuste de revenda” é suficientemente ilidida pelo abalo da convicção a que ela conduz, ou se, como parece decorrer da decisão recorrida, a ilisão só poderia decorrer de prova cabal do contrário. B. Saber se para ilidir a tal presunção simples, natural ou judicial do ajuste de revenda é necessário fazer prova contrária desse facto presumido ou se bastará abalar a convicção a que ela conduz, constitui uma questão de direito. C. O § 2.º do artigo 2.º do CIMSISSD estabelece, para o caso em que ocorra um ajuste de revenda nas promessas de compra de bens imobiliários, uma presunção legal de que existiu uma prévia tradição jurídica do bem para aquele que realizou o ajuste. D. São dois os pressupostos de facto que têm de estar reunidos para fazer operar a referida presunção legal – e para legitimar a liquidação do imposto SISA: - ocorrência de ajuste de revenda entre promitente comprador originário e terceiro; - celebração da escritura entre o promitente vendedor e terceiro. E. Quanto à prova destes dois pressupostos de facto, a lei não estabelece qualquer presunção, pelo que compete à AT, nos termos gerais (artigo 342.º n.º 1 do CC e 74.º, n.º 1 da LGT) demonstrar a verificação de tais pressupostos, como factos constitutivos do seu direito à liquidação do imposto. F. Na verdade, o Tribunal a quo, desconsiderando os contornos específicos dos autos, e apesar de admitir que a Recorrente recebeu do cessionário o mesmíssimo valor que tinha pago pelo CPCV, presume, ainda assim, ter ocorrido um ajuste de revenda por, invocando um entendimento da Jurisprudência Tribunais Superiores:
Jurisprudência
Processo 0361/04.2BELSB
“(…) constatando-se que o promitente-comprador originário cedera a sua posição contratual a terceiro, e que este intervinha, como comprador, no contrato definitivo de compra e venda com o promitente-vendedor, podia e devia (pode e deve) considerar-se ter havido ajuste de revenda entre ambos para efeitos de tributação nos termos do § 2.º do artigo 2.º do aludido Código (…)” G. A Recorrente insurge-se precisamente contra a forma de aplicação desta presunção judicial de ajuste de revenda e com a imposição de um ónus de ilisão superior ao ónus de ilisão das presunções simples ou naturais. H. Tendo o Tribunal constatado que os elementos constantes do processo conduzem à conclusão de que houve um mero reembolso de sinal, então a existência de (pelo menos) uma contraprova, de um abalar da convicção que resultaria da presunção judicial, é ponto assente. I. A presunção de tradição inferida do ajuste de revenda é uma presunção legal (estabelecida expressa e directamente na lei), mas a presunção de ajuste da revenda constitui uma presunção simples, apenas natural ou judicial. J. Se é verdade que para ilidir toda e qualquer presunção legal é necessário fazer prova em contrário, nos termos do artigo 350.º, n.º 2 do CC, também é verdade que para ilidir toda e qualquer presunção simples, natural ou judicial, bastará pôr em causa convicção do facto presumido. K. De acordo com o Tribunal a quo, conforme flui das transcrições supra, a presunção legal de tradição deveria ter sido ilidida por prova de que “(…) não existiu (…) qualquer ajuste de revenda (…)”. L. Sucede que o ajuste de revenda foi presumido – por meio de uma presunção simples, natural ou judicial – não foi alegado nem provado. M. Pelo que, abalada a convicção da ocorrência de ajuste de revenda, cai um dos pressupostos de facto que teriam de estar reunidos para fazer operar a presunção legal de tradição e, em consequência disso, não se verifica um dos factos constitutivos do direito da liquidação do imposto SISA. N. Porém, o Tribunal a quo, ciente de que o ajuste de revenda foi presumido – através de presunção simples, natural ou judicial –, concluiu, ainda assim, que cabia à Recorrente ter feito prova da inexistência de ajuste de revenda/prova em contrário, como se de uma presunção juris tantum se tratasse. O. Tal conclusão, para além de se traduzir numa clara violação da lei, por erro na interpretação ou aplicação do direito, ou no limite por erro na determinação da norma aplicável (o n.º 2 do artigo 350.º do CC não se aplica às presunções judiciais), salvo o devido respeito, onera o contribuinte com um ónus desproporcionadamente superior ao que seria permitido pelos limites impostos pela legalidade fiscal. P. Breve menção seja feita ao recente Acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte, 03.10.2018, processo 01250/07.4BEPRT, ainda que aí tenha decidido que o contribuinte tem de fazer prova da inexistência do ajuste de revenda, mesmo nos casos em que ele é presumido, julgou ilidida a presunção legal de tradição precisamente com a prova de que os
impugnantes cederam a sua posição no contrato-promessa de compra e venda pelo valor correspondente às entregas efectuadas ao promitente-vendedor: Q. O caso citado do TCA Norte incorre ainda numa confusão, que não existe, entre as duas presunções; porém, o sentido final desta decisão acaba por confirmar a suficiência da existência de uma mera reposição do sinal para afastar a aplicação do imposto de SISA ao caso. R. No caso da Recorrente, igual prova foi alcançada, porém, o Tribunal a quo entendeu que tal factualidade não é suficiente para demonstrar não ter sido obtido qualquer ganho ou vantagem patrimonial com a cessão da posição contratual no contrato-promessa de compra e venda e, em consequência disso, entendeu não ter sido ilidida a presunção legal aludida. S. Em suma, é imperioso 1) distinguir as presunções legais das presunções judiciais; 2) e determinar que se os factos base que estão na origem das presunções legais forem presumidos – portanto não alegados, nem provados – bastará aos interessados abalar a convicção a que eles conduzem para se considerarem ilididos. T. E no caso em apreço foi já admitido nas instâncias que (pelo menos) esse abalar de convicção já resulta dos elementos documentais constantes dos autos – dos quais decorre a existência de um mero reembolso do sinal anteriormente pago pelos cedentes – pelo que tal questão de facto já se encontra resolvida nas instâncias de forma favorável à pretensão da ora Recorrente. U. Por tudo o exposto, ao invés de ter exigido a prova da inexistência do ajuste de revenda, deveria o Tribunal a quo ter considerado 1) ilidida a presunção de ajuste de revenda; 2) não verificados os pressupostos da presunção legal de tradução jurídica do bem; e 3) não verificados todos os pressupostos de factos que legitimam a aplicação do imposto SISA. V. A questão colocada assume relevância social fundamental, porquanto o seu esclarecimento será fundamental para resolver casos futuros do mesmo tipo, sendo evidente que o esclarecimento desta questão tem uma utilidade que extravasa o caso concreto. X. A questão colocada assume também relevância jurídica fundamental uma vez que a questão a apreciar tende à clarificação de uma corrente jurisprudencial relevante, no sentido de lhe atribuir um justo sentido que é o de uma necessária distinção entre presunção legal decorrente da verificação dos pressupostos § 2.º do artigo 2.º CIMSISSD e a presunção (simples, natural ou judicial) da própria verificação de um desses pressupostos (a existência do ajuste de revenda). Tal corrente tem decidido que o contribuinte, para ilidir a presunção legal de tradição jurídica do bem, tem de demonstrar que não existiu qualquer ajuste de revenda: porém, sendo o ajuste de revenda um facto cuja verificação despoleta a presunção legal (e não o facto presumido), o correcto seria exigir prova de que não ocorreu tradição jurídica (pois esse é que é o facto presumido) e não a de que não existiu ajuste de revenda (pois esse é apenas o pressuposto da aplicação da presunção).
Não se pode confundir o facto presumido com o pressuposto da presunção! Pelo que a referida jurisprudência tem necessariamente de ser clarificada e corrigida, e só essa necessidade já justificaria cabalmente a presente revista. Y. A admissão do recurso é claramente necessária para uma melhor aplicação do direito porquanto permitirá, com o conhecimento da questão ora colocada, evitar que no futuro se cometam erros de falta de distinção entre os dois tipos de presunção, e, por conseguinte, os erros de violação da lei que a Recorrente aqui expõe. Z. A Recorrente entende que a interpretação da norma prevista no § 2.º do artigo 2.º CIMSISSD no sentido de admitir o recurso a presunções judiciais para prova dos pressupostos de facto em que assenta a presunção legal por ele determinada viola, entre outros princípios, o princípio da legalidade tributária, o princípio da capacidade contributiva e, bem assim, deturpa as regras de distribuição do ónus da prova. AA. O n.º 2 do artigo 103.º da Constituição estabelece que os “impostos são criados por lei, que determina a incidência, a taxa, os benefícios fiscais e as garantias dos contribuintes”. BB. Não será constitucionalmente aceitável, assim, por ser contrário ao princípio da tipicidade, um resultado interpretativo que permita à AT beneficiar de uma presunção legal e ainda, cumulativamente, colmatar o ónus de alegação e prova dos pressupostos dessa presunção com recurso a uma outra presunção, desta feita judicial. CC. Por outras palavras, não será constitucionalmente aceitável um resultado interpretativo que permita à AT beneficiar de uma presunção legal – a qual inverte o ónus da prova e acarreta para o contribuinte o ónus de provar o facto contrário – sem que para isso tenha de alegar e provar os pressupostos de facto base da presunção, bastando-se, ao invés, para fazer operar a referida presunção, recorrer a uma mera presunção judicial de ajuste de revenda, a qual para mais assenta no preconceito de que por regra uma cessão de posição contratual implicaria um benefício e, portanto, uma venda. DD. Estando a AT por princípio onerada com a prova dos pressupostos da aplicação do imposto, nos termos do artigo 342.º, n.º 1 do CC e 74.º, n.º 1 da LGT, então a penalização do contribuinte com uma dupla inversão do ónus do probatório (que contra si resultaria da dupla presunção) privá-lo-ia de forma desproporcionada, e que a Constituição não permite, da protecção dos princípios da legalidade e tipicidade fiscal. EE. Também não será constitucionalmente aceitável a interpretação nos termos acima propugnados por clara violação do princípio da capacidade contributiva. FF. A mera existência de uma cessão de posição contratual pode perfeitamente implicar uma simples desistência do negócio e a falta de benefício económico – como no caso efectivamente sucede – o que constitui factor suficiente para afastar qualquer conclusão de benefício. GG. O artigo 19.º do CIMSISSD não deixa margem para dúvidas: “A sisa incidirá sobre o valor por que os bens forem transmitidos”.
HH. Se o § 2.º do art. 2.º do CIMSISSD ficciona que, em determinadas circunstâncias, o ajuste da revenda com terceiros seguido de venda pelo promitente-vendedor a estes constitui o contrato promessa de compra e venda como uma transmissão, para efeitos de SISA, nos termos do n.º 2 do § 1.º, então “o facto tributário” (ainda que exista um só facto tributário, com duas tributações), a “transmissão” para este efeito, não pode deixar de ser próprio o contrato-promessa, ainda que complementado pelos actos subsequentes de cessão e posterior compra pelo cessionário. II. Interpretado o indicado preceito no sentido de que a mera cedência da posição contratual de promitente-comprador, seguida de compra pelo cessionário, implica o pagamento pelo cedente de imposto calculado sobre o valor do imóvel que ele nunca chegou a adquirir, e não sobre o valor pago a título de sinal ou respectivos reforços até à cessão, além de constituir uma grave violação do princípio do benefício, ele é inconstitucional, além do mais por violação do princípio da igualdade, plasmado no art. 13.º e, quanto à tributação do património, no art. 104.º, n.º 3 da Constituição. JJ. Porquanto em tal interpretação o preceito equipararia situações materialmente diversas, onerando com imposto do mesmo valor uma pessoa que adquiriu efectivamente um imóvel por determinado preço, tendo-o pago e ficando com o benefício da propriedade sobre esse imóvel, e, por outro lado, uma pessoa que apenas prometeu comprar um imóvel por hipótese do mesmo valor, ou até o mesmo imóvel, apenas tendo pago uma parte desse valor, porventura uma parte mínima, a título de sinal, e posteriormente cedeu a sua posição a terceiros (o valor da cessão já seria tributado como mais-valia, eventualmente) sem nunca ter adquirido a propriedade sobre qualquer imóvel, e sem nunca ter feito o mesmo investimento imobiliário, que é precisamente o facto sobre o qual recai o imposto. KK. Acresce que tal interpretação no limite levará a uma situação de duplicação de colecta, proibida por lei: - o facto tributário é o mesmo, é idêntica a natureza do imposto pago pelo cedente e por terceiro, e ambas Sisas se referem ao mesmo período temporal. LL. Por tudo exposto, também esta questão assume relevância social fundamental, porquanto o seu esclarecimento será fundamental para resolver casos futuros do mesmo tipo, podendo-se mesmo afirmar que o esclarecimento desta questão tem uma utilidade que extravasa o caso concreto. MM. A questão colocada assume também relevância jurídica fundamental uma vez que a questão a apreciar é complexa ou pelo menos de complexidade jurídica superior à comum. NN. A admissão do recurso é claramente necessária para uma melhor aplicação do direito porquanto permitirá, com o conhecimento da questão ora colocada, evitar que no futuro se cometam erros de violação da lei como o ora explanado. OO. A Recorrente entende que a interpretação das normas previstas no § 2.º do artigo 2.º e artigo 19.º CIMSISSD no sentido de que o valor a considerar para efeitos de liquidação de SISA é o mesmo para o promitente-comprador cedente e para terceiro comprador é inconstitucional por violar, além do mais, os princípios da igualdade e da capacidade contributiva.
PP. Assim, o princípio da igualdade, que exige a tributação de acordo com a capacidade contributiva, impede que se possam estabelecer diferenciações de tratamento irrazoáveis como a de sujeitar a SISA, pelo mesmo valor, a pessoa que apenas prometeu comprar e que cede a sua posição contratual – por um valor inferior àquele a que o cessionário/terceiro venha a pagar pelo imóvel – e a pessoa, cessionário, que adquira o imóvel. Nestes termos, requer a V. Exas. se dignem a admitir a presente revista excepcional. Mais requer que o presente recurso seja julgando procedente e revogado o acórdão recorrido e, em consequência, sejam anuladas as liquidações impugnadas e condenada a AT a devolver à Recorrente as quantias pagas, acrescidas de juros indemnizatórias, contabilizados à taxa de legal desde o dia do seu pagamento (28-11-2016)». 1.2 A Fazenda Pública não apresentou contra-alegações. 1.3 A Desembargadora relatora no Tribunal Central Administrativo Sul, tendo verificado a legitimidade da Recorrente e a tempestividade do requerimento de interposição, ordenou a remessa dos autos ao Supremo Tribunal Administrativo. 1.4 Recebido o processo nesse Supremo Tribunal, foi dada vista ao Ministério Público e a Procuradora-Geral-Adjunta absteve-se de emitir parecer por considerar que «[a]o Ministério Público não compete emitir Parecer sobre a admissão ou não admissão do Recurso de Revista, mas apenas quanto ao seu mérito e só no caso de o Recurso de Revista ser admitido». 1.5 Cumpre apreciar, preliminar e sumariamente, e decidir da admissibilidade do recurso, nos termos do disposto no n.º 6 do art. 285.º do CPPT. * * * 2. FUNDAMENTAÇÃO 2.1 DE FACTO Nos termos do disposto nos arts. 663.º, n.º 6, e 679.º do Código de Processo Civil (CPC), aplicáveis ex vi do art. 281.º do CPPT, remete-se para a matéria de facto constante do acórdão recorrido. * 2.2 DE FACTO E DE DIREITO 2.2.1 DOS PRESSUPOSTOS DE ADMISSIBILIDADE DO RECURSO 2.2.1.1 Decorre expressa e inequivocamente do n.º 1 do art. 285.º do CPPT, assim como do n.º 1 do art. 150.º do Código de Processo dos Tribunais Administrativos (CPTA), a excepcionalidade do recurso de revista. Em princípio, as decisões proferidas em 2.ª instância pelos tribunais centrais administrativos não são susceptíveis de recurso para o Supremo Tribunal Administrativo; excepcionalmente, tais decisões podem ser objecto de recurso de revista em duas hipóteses: i) quando estiver em causa a apreciação de uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, assuma uma importância fundamental ou ii) quando a admissão da revista for claramente necessária para uma melhor aplicação do direito.
Ou seja, o recurso de revista excepcional não corresponde à introdução generalizada de uma nova instância de recurso, funcionando apenas como uma “válvula de segurança” do sistema, pelo que só é admissível se estivermos perante uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental, ou se a admissão deste recurso for claramente necessária para uma melhor aplicação do direito, incumbindo ao recorrente alegar e demonstrar os requisitos da admissibilidade do recurso. 2.2.1.2 Como a jurisprudência também tem vindo a salientar, não basta ao recorrente invocar a existência de erro de julgamento no acórdão recorrido, incumbindo-lhe também alegar e demonstrar a excepcionalidade susceptível de justificar a admissão do recurso, i.e., que se verificam os referidos requisitos de admissibilidade da revista, que a questão que coloca ao Supremo Tribunal Administrativo assume uma relevância jurídica ou social de importância fundamental ou que o recurso é claramente necessário para uma melhor aplicação do direito (cfr. art. 144.º, n.º 2, do CPTA e art. 639.º, n.ºs 1 e 2, do CPC, subsidiariamente aplicáveis). 2.2.1.3 Na interpretação dos conceitos a que o legislador recorre na definição do critério qualitativo de admissibilidade deste recurso, constitui jurisprudência pacífica deste Supremo Tribunal, que «(…) o preenchimento do conceito indeterminado de relevância jurídica fundamental verificar-se-á, designadamente, quando a questão a apreciar seja de elevada complexidade ou, pelo menos, de complexidade jurídica superior ao comum, seja por força da dificuldade das operações exegéticas a efectuar, de um enquadramento normativo especialmente intricado ou da necessidade de concatenação de diversos regimes legais e institutos jurídicos, ou quando o tratamento da matéria tem suscitado dúvidas sérias quer ao nível da jurisprudência quer ao nível da doutrina. Já relevância social fundamental verificar-se-á quando a situação apresente contornos indiciadores de que a solução pode constituir uma orientação para a apreciação de outros casos, ou quando esteja em causa questão que revele especial capacidade de repercussão social, em que a utilidade da decisão extravasa os limites do caso concreto das partes envolvidas no litígio. Por outro lado, a clara necessidade da admissão da revista para melhor aplicação do direito há-de resultar da possibilidade de repetição num número indeterminado de casos futuros e consequente necessidade de garantir a uniformização do direito em matérias importantes tratadas pelas instâncias de forma pouco consistente ou contraditória – nomeadamente por se verificar a divisão de correntes jurisprudenciais ou doutrinais e se ter gerado incerteza e instabilidade na sua resolução a impor a intervenção do órgão de cúpula da justiça administrativa e tributária como condição para dissipar dúvidas – ou por as instâncias terem tratado a matéria de forma ostensivamente errada ou juridicamente insustentável, sendo objectivamente útil a intervenção do STA na qualidade de órgão de regulação do sistema» (Cfr., por todos, o acórdão deste Supremo Tribunal Administrativo de 2 de Abril de 2014, proferido no processo n.º 1853/13, disponível em http://www.dgsi.pt/jsta.nsf/-/aa70d808c531e1d580257cb3003b66fc.). 2.2.1.4 Há que ter presente que, como decorre do n.º 4 do art. 150.º do CPTA (hoje, com correspondência no 285.º do CPPT), «[o] erro na apreciação das provas e na fixação dos factos materiais da causa não pode ser objecto de revista, salvo havendo ofensa de uma disposição expressa de lei que exija certa espécie de prova para a existência do facto ou que fixe a força de determinado meio de prova». 2.2.1.5 Há ainda que ter presente que as questões de constitucionalidade não são um objecto próprio dos recursos de revista, pois podem ser separadamente colocadas junto do Tribunal Constitucional, em recurso de fiscalização concreta de constitucionalidade (Vide, entre muitos outros, os seguintes acórdãos da formação a que alude o n.º 6 do art. 285.º do CPPT:
- de 1 de Julho de 2020, proferido no processo com o n.º 167/19.4BEVIS, disponível em http://www.dgsi.pt/jsta.nsf/-/c750d745c128841a802585a100464e52; - de 16 de Setembro de 2020, proferido no processo com o n.º 1854/19.4BELRS, disponível em http://www.dgsi.pt/jsta.nsf/-/826d62a2256ecd7a802585f2003aa1d9.). 2.2.1.6 Cumpre verificar se o recurso pode ser admitido, à luz dos requisitos de admissibilidade invocados pela Recorrente, relativamente às questões que esta enunciou como sendo, primeira, a de saber «se a alegada presunção simples, natural ou judicial do “ajuste de revenda” é suficientemente ilidida pelo abalo da convicção a que ela conduz, ou se, como parece decorrer da decisão recorrida, a ilisão só poderia decorrer de prova cabal do contrário» e, segunda, a de saber se «o valor a considerar para efeitos de liquidação de SISA é o mesmo para o promitente-comprador cedente e para terceiro comprador». * 2.2.2 O CASO SUB JUDICE 2.2.2.1 Estamos perante uma impugnação judicial deduzida, na sequência do indeferimento do recurso hierárquico interposto da decisão que indeferiu a reclamação graciosa, contra a liquidação oficiosa de sisa efectuada pela AT à ora Recorrente na sequência da inspecção em que verificou que a ora Recorrente celebrou com uma sociedade dois contrato-promessa para aquisição de duas fracções de um prédio constituído em propriedade horizontal, e que, ulteriormente, cedeu a sua posição contratual a dois terceiros, cada um dos quais celebrou contrato de compra e venda com a referida sociedade relativamente a cada uma daquelas fracções. Considerou a AT que as referidas cedências de posição contratual constituíam actos sujeitos a sisa ao abrigo do disposto no § 2.º do art. 2.º do Código do Imposto Municipal de Sisa e do Imposto sobre as Sucessões e Doações (CIMSISD), na medida em que entendeu que a promitente-compradora (ora Recorrente) ajustou a revenda com os terceiros que vieram a outorgar como compradores nas escrituras de compra e venda. Recorde-se que, em regra ficam sujeitas a imposto as pessoas para quem se transmitem bens imóveis (os compradores), mas que, na situações como a sub judice, também o fica (pela transmissão, ficcionada) o promitente-comprador originário (no caso, a ora Recorrente), pois, neste caso, de acordo com o disposto no § 2.º do art. 2.º do CIMSISD, a lei, para efeitos fiscais, basta-se com o ajuste da revenda para considerar verificada a transmissão do bem para esse originário promitente-comprador, ou seja, a lei basta-se com a mera transmissão económica, não exigindo a transmissão jurídica. A ora Recorrente impugnou a liquidação, no que ora releva com o fundamento de que não existe ajuste de revenda, motivo por que não havia lugar a tributação em sisa ao abrigo do disposto no § 2.º do art. 2.º do CIMSISD e, mesmo que houvesse, o valor sobre o qual deveria incidir o imposto não poderia ser o constante das escrituras de compra e venda, mas apenas o valor pago pela ora Recorrente a título de sinal e reforços de sinal. O acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul, conhecendo da questão da existência do ajuste de revenda, após diversas considerações e citação de jurisprudência, concluiu que a factualidade provada permitia concluir – como concluiu a AT – no sentido afirmativo, sendo que «embora a recorrente alegue que tais fracções prometidas comprar tinham
finalidade habitacional nunca explicou a razão, ou apresentou qualquer justificação, para ter prometido comprar duas fracções distintas, em pisos diferentes, do mesmo prédio», que «ainda que dos documentos juntos aos autos (contratos promessa e cessões de posição contratual, entre outros) não se descortine diferenças entre os valores pagos e reembolsados, tais factos, só por si, não são esclarecedores nem bastantes para se concluir que não houve ajuste de revenda ou que [a Recorrente] não actuou com fins lucrativos» e que «[p]oderia a impugnante, ora recorrente, ter procurado explicar as circunstâncias que rodearam as duas fracções prometidas, nomeadamente, através de prova testemunhal, o que não fez». Quanto à questão do valor sobre o qual incidiu a sisa, o Tribunal Central Administrativo Sul, louvando-se em jurisprudência deste Supremo Tribunal (O acórdão recorrido citou os seguintes acórdãos da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo: - de 18 de Junho de 2014, proferido no processo com o n.º 958/13, disponível em http://www.dgsi.pt/jsta.nsf/-/001594ed772baa2e80257d01002dc753; - de 2 de Março de 2016, proferido no processo com o n.º 520/14, disponível em http://www.dgsi.pt/jsta.nsf/-/da2c7daa5afbd83e80257f7e004ed1b8.), considerou que o valor a considerar na liquidação não podia ser senão «o preço convencionado para a sua transmissão (seja a transmissão civil, seja a transmissão económica), por referência ao negócio celebrado por cada um dos adquirentes: (i) o terceiro por referência à aquisição do imóvel que realiza através do contrato definitivo de compra e venda que celebra com a proprietária do imóvel, (ii) o originário promitente-comprador por referência à aquisição económica que realizou também com a proprietária do imóvel e que lhe permitiu realizar o negócio de ajuste de revenda do imóvel com um terceiro». A Recorrente vem, agora, interpor recurso excepcional de revista desse acórdão relativamente a essas duas questões, invocando como fundamentos de admissibilidade da revista, quer a relevância social e jurídica fundamental, quer a necessidade da decisão a proferir por este Supremo Tribunal para uma melhor aplicação do direito. 2.2.2.2 No que respeita à primeira questão que a Recorrente pretende seja reapreciada, diremos, desde já, que a mesma se encontra subtraída aos poderes deste Supremo Tribunal. Recorde-se que estes poderes, em sede de revista, se limitam à definição e aplicação do regime ou enquadramento jurídico adequado aos factos já anterior e definitivamente fixados, ou seja, apenas conhece de direito; o modo como o tribunal central administrativo fixou os factos materiais só é sindicável se foi fixado um facto sem produção do tipo de prova para tal legalmente imposto, ou se tiverem sido incumpridos os preceitos reguladores da força probatória de certos meios de prova. Vejamos: O Tribunal Central Administrativo Sul entendeu que a AT andou bem ao considerar que os elementos de facto disponíveis permitiam concluir, com recurso às regras de experiência, que entre a ora Recorrente, na qualidade de promitente-compradora, e os terceiros que vieram a figurar nos contrato prometidos como compradores foi celebrado um ajuste de revenda. Ou seja, a AT entendeu – entendimento que foi sufragado pelo Tribunal Central Administrativo Sul – que o facto de a promitente-compradora (a ora Recorrente) ter cedido a sua posição contratual nos contratos-promessa para terceiros, sendo cada um destes quem outorgou em cada um dos contratos-prometidos, permite, natural e logicamente, inferir que ocorreu um ajuste de revenda do bem, na ausência de elementos que evidenciem outra justificação para tal cedência.
Como este Supremo Tribunal já afirmou em circunstâncias idênticas, «[t]rata-se de uma presunção natural, isto é, de uma ilação ou inferência extraída de um facto conhecido para afirmar um facto desconhecido, como dispõe a norma do artigo 349.º do Código Civil. Isto é, a presunção de que o ajuste de revenda se pode inferir da cedência da posição contratual nas promessas de venda não é uma presunção legal (estabelecida expressa e directamente na lei), mas uma presunção simples, natural ou judicial, que tem por base os dados da experiência comum e que pode ser abalada pela evidenciação dos motivos que levaram a essa cedência, evidenciação que tem de ser feita pelo cedente, dado que só ele pode dar a conhecer esses motivos. Deste modo, quando se constata que o promitente-comprador originário cedeu a sua posição a terceiro, e é este quem tem efectiva intervenção, como comprador, na escritura de compra e venda com o promitente vendedor, pode e deve considerar-se ter havido ajuste de revenda. Isto sem embargo de aquele poder demonstrar que não obstante a celebração da escritura do promitente vendedor com terceiro, não existiu qualquer ajuste de revenda, esclarecendo as razões que o levaram à cessão da sua posição contratual, afastando, por essa via, a existência da presunção de tradição jurídica e de transmissão para efeitos de liquidação do imposto de sisa» (Cfr. o acórdão da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo, de 21 de Abril de 2010, proferido no processo com o n.º 924/09, disponível em http://www.dgsi.pt/jsta.nsf/-/27ad0b9c1ed063f1802577130030079f.). No entanto, quer o juízo em que se consubstancia essa presunção, quer a suficiência da evidenciação dos outros motivos que tenham levado à cedência da posição contratual e que permitam concluir que não houve ajuste de revenda, constituem juízos de facto que este Supremo Tribunal não pode sindicar. Nem se diga que o que está em causa é apenas o facto de o Tribunal Central Administrativo Sul ter considerado «que cabia à Recorrente ter feito prova da inexistência de ajuste de revenda/prova em contrário, como se de uma presunção juris tantum se tratasse» e que «no caso em apreço foi já admitido nas instâncias que (pelo menos) esse abalar de convicção já resulta dos elementos documentais constantes dos autos – dos quais decorre a existência de um mero reembolso do sinal anteriormente pago pelos cedentes – pelo que tal questão de facto já se encontra resolvida nas instâncias de forma favorável à pretensão da ora Recorrente». Salvo o devido respeito, sendo certo que o Tribunal Central Administrativo Sul considerou que no caso funciona uma presunção (natural ou judicial) de existência de ajuste de revenda (Tenha-se presente que, em regra, a prova directa do ajuste de revenda será rara, atento o interesse do promitente-comprador em ocultá-lo. Por isso, as mais das vezes, só se chegará à existência do ajuste de revenda com base em indícios que, de acordo com as regras da experiência comum, permitam inferi-lo.), já o não é que tenha considerado que se impunha à Recorrente fazer prova cabal do contrário e, muito menos, que tenha resolvido no sentido afirmativo a questão de saber se a prova produzida nos autos é suficiente para abalar a convicção resultante da presunção judicial. Ou seja, apesar do esforço argumentativo da Recorrente, no sentido de deslocar a questão para uma eventual confusão entre a presunção judicial e a presunção legal, pretendendo que o Tribunal Central Administrativo Sul, erradamente, aplicou àquela as regras legais de ilisão desta, a verdade é que nada permite concluir que tal confusão tenha ocorrido.
Seja como for, a questão prende-se com o julgamento da matéria de facto e com a livre convicção do julgador, que, como deixámos já dito, se situam fora do âmbito da revista. Note-se, aliás, que a tese da Recorrente assenta na alegação de que «não obteve qualquer ganho ou vantagem patrimonial com a cessão da posição contratual nos contratos-promessa de compra e venda das fracções», conclusão fáctica que o Tribunal Central Administrativo Sul não deu como provada. A revista não pode, pois, ser admitida quanto à primeira das questões enunciadas. 2.2.2.3 Relativamente à segunda questão que a Recorrente pretende trazer à apreciação deste Supremo Tribunal, diremos que não se verificam os invocados requisitos de admissibilidade do recurso, designadamente a relevância social e jurídica fundamental e de a decisão a proferir ser necessária para melhor aplicação do direito. Na verdade, a questão de saber qual o valor por que deve ser liquidada a sisa devida pelo promitente-comprador quando este ajusta a revenda com terceiro foi apreciada e decidida pelo Tribunal Central Administrativo Sul de acordo com a jurisprudência, nomeadamente, a deste Supremo Tribunal, que o acórdão recorrido citou expressamente; por outro lado, não conhecemos, nem a Recorrente indica, qualquer doutrina ou jurisprudência em sentido divergente. Não se verifica, pois, a necessidade da intervenção do Supremo Tribunal Administrativo como órgão de cúpula da jurisdição tributária. Também quanto à segunda questão, o recurso não pode, pois, ser admitido por não se verificarem os respectivos requisitos de admissibilidade. * 2.2.3 CONCLUSÃO Preparando a decisão, formulamos as seguintes conclusões: I - O recurso de revista excepcional previsto no art. 285.º do CPPT não corresponde à introdução generalizada de uma nova instância de recurso, funcionando apenas como uma “válvula de segurança” do sistema, pelo que só é admissível se estivermos perante uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental, ou se a admissão deste recurso for claramente necessária para uma melhor aplicação do direito, incumbindo ao recorrente alegar e demonstrar os requisitos da admissibilidade do recurso. II - Por expressa disposição legal, «[o] erro na apreciação das provas e na fixação dos factos materiais da causa não pode ser objecto de revista, salvo havendo ofensa de uma disposição expressa de lei que exija certa espécie de prova para a existência do facto ou que fixe a força de determinado meio de prova» (cf. art. 285.º, n.º 4, do CPPT). III - Saber se o tribunal central administrativo efectuou correcto julgamento quando fez funcionar uma presunção judicial – que se baseia em regras de experiência comum – é questão que se encontra fora do âmbito do recurso da revista. IV - Não é de admitir a revista relativamente a questão que o tribunal central administrativo decidiu em conformidade com anterior jurisprudência do Supremo Tribunal Administrativo e relativamente à qual não é conhecida qualquer divergência doutrinal ou jurisprudencial, nem dela foi dado conhecimento pelo recorrente.
* * * 3. DECISÃO Em face do exposto, os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Supremo Tribunal Administrativo acordam, em conferência da formação prevista no n.º 6 do art. 285.º do CPPT, em não admitir o presente recurso. * Custas pelo Recorrente.* Lisboa, 21 de Abril de 2022. – Francisco Rothes (relator) – Isabel Marques da Silva – Aragão Seia.