Acordam na secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo I - Relatório 1 – A………………., com os sinais dos autos, impugnou no Tribunal Tributário de Lisboa a liquidação de IRS referente ao ano de 2008. 2 – Por sentença de 26 de Novembro de 2019, o Tribunal Tributário de Lisboa julgou a impugnação totalmente procedente e anulou a liquidação oficiosa de IRS e a liquidação de juros compensatórios, e julgou também procedente o pedido de indemnização por prestação de garantia indevida, condenando a Fazenda Pública a pagar à Impugnante os encargos por ela suportados com a prestação de tal garantia, cujo valor relegou para determinação em sede de execução de sentença. 3 – Inconformada com aquela decisão, a Fazenda Pública recorreu para este Supremo Tribunal Administrativo, rematando as suas alegações com as seguintes conclusões: «[…] i. A questão dos presentes autos prende-se em saber se as despesas de educação suportadas pelo ex-cônjuge da impugnante, para pagar o colégio dos filhos de ambos e que ficaram a cargo da impugnante, devem ou não ser tidas como pensão de alimentos para efeitos do disposto no art. 11.º, n.º 1 a) do CIRS. ii. Nos termos do art. 11.º, n.º 1, al. a) do CIRS (na redação à data dos factos), as pensões de alimentos são consideradas rendimentos dos sujeitos passivos, enquadráveis na categoria H do IRS. iii. Acrescentando o n.º 3 do mesmo preceito que estes rendimentos são tributáveis aquando do seu pagamento ou colocação à disposição do respetivo titular. iv. O poder paternal compreende a obrigação de prestar alimentos, nos termos dos arts. 1878.º, n.º 1 e 1874.º, n.º 2 do Código Civil (CC). v. Não definindo o CIRS o conceito de pensão de alimentos, deve aqui valer a noção civilística que nos diz que os alimentos abrangem tudo o que é indispensável ao sustento, habitação e vestuário, mais compreendendo a instrução e educação do alimentado no caso de este ser menor (cfr. art. 2003.º do CC). vi. Conforme consta do acordo de regulação do poder paternal junto aos autos, foi acordado o pagamento, pelo pai dos menores, de pensões mensais de €912,50 a cada um dos seus dois dependentes, que ficaram confiados à guarda da mãe. vii. Assim, pese embora o montante pago pelo progenitor a quem os filhos não foram confiados, possa ter sido pago à instituição de ensino, não deixa de se tratar de uma prestação alimentar para efeitos civilistas, tal como decorre da letra do acordo de regulação do poder paternal celebrado. viii. Até, porque, conforme resulta de fls. 36 e 37 do processo de reclamação graciosa, o devedor de alimentos deduz na sua declaração de IRS, a título de abatimentos, os valores pagos a título de pensão de alimentos.
Jurisprudência
Processo 0908/13.3BELRS
ix. Bem como, a impugnante, enquanto titular da guarda dos filhos, continua a beneficiar, relativamente ao agregado familiar constituído por si e pelos filhos, das deduções à coleta por dependente, nos termos do art. 78.º do CIRS. x. Logo, salvo o devido respeito, as despesas de educação pagas pelo progenitor não podem deixar de ser consideradas como rendimentos da categoria H de IRS. xi. E a impugnante não estava desonerada de os declarar na sua declaração de rendimentos. xii. Assim, ao decidir como decidiu, viola a douta sentença o disposto no art. 11.º, n.º 1, al. a) do CIRS. Termos em que, concedendo-se provimento ao recurso, deve a decisão ser revogada e substituída por acórdão que declare a impugnação improcedente, quanto à matéria aqui discutida. PORÉM V. EX.AS DECIDINDO FARÃO A COSTUMADA JUSTIÇA. […]». 4 – A Impugnante e aqui Recorrida apresentou contra-alegações em que pugnou para manutenção do julgado. 5 – O Excelentíssimo Representante do MP junto deste Tribunal emitiu parecer no sentido de se dar provimento ao recurso e ordenar a baixa dos autos para que o Tribunal a quo conheça das questões que julgou prejudicadas. Cumpre apreciar e decidir. II – Fundamentação 1. De facto A decisão recorrida deu como provada a seguinte factualidade concreta: […] A. Em 17/04/2009, a Impugnante entregou, via internet, declaração modelo 3 de IRS, relativa ao ano de 2008, acompanhada dos anexos A, B e H – cf. declaração junta a fls. 14 a 16 do procedimento de reclamação graciosa apenso aos autos em suporte físico; B. Em 13/09/2012, foi emitido ofício pelo serviço de finanças de Oeiras, dirigido à ora Impugnante, sob o assunto, “IRS – Pensão de Alimentos – 2008”, com o seguinte teor, que, em parte, se transcreve (cf. ofício a fls. 26 do procedimento de reclamação graciosa apenso aos autos em suporte físico):
“Na sequência do cruzamento de dados efectuado pela Autoridade Tributária, verificou-se que no ano de 2008 foi paga por B………. a cada um dos seus dependentes, C………. (NIF: ……), D……….., ………. uma pensão de alimentos no valor de 23.906€. Assim, deverá entregar uma declaração para o ano de 2008 (ou substituir a sua declaração previamente entregue), colocando a pensão no Anexo A com o código de rendimentos 406. Em caso de incumprimento, os Serviços procederão à elaboração de uma declaração oficiosa”. C) Em resposta ao ofício referido na alínea B), foi remetida missiva, pela Impugnante, ao Chefe de Finanças Adjunto, referindo nunca ter recebido qualquer pensão de alimentos do pai dos seus filhos – cf. missiva a fls. 29 do procedimento de reclamação graciosa apenso aos autos em suporte físico; D) Em 30/10/2012, foi emitida pela AT, em nome de A……………, declaração oficiosa de rendimentos – Modelo 3 do IRS – relativa ao período de 2008, acrescendo ao rendimento coletável da Impugnante as seguintes quantias: € 23 906,00 e € 16 024,00 – cf. declaração a fls. 33 a 38 do procedimento de reclamação graciosa apenso aos autos em suporte físico; E) Em 20/11/2012, foi emitida a demonstração de liquidação de IRS, com o n.º 2012 5005053751, em nome de A…………………, referente ao IRS do ano de 2008, de onde consta o valor a pagar de € 12.892,59 – cf. demonstração de liquidação de IRS a fls. 6 do procedimento de reclamação graciosa apenso aos autos em suporte físico; F) Em 28/12/2011, a Impugnante apresentou, no Serviço de Finanças de Lisboa 10, reclamação graciosa da liquidação oficiosa de IRS n.º 20125005053735 e compensação n.º 201200011142313, relativas ao ano de 2008, cujo teor com interesse para os autos, em parte se transcreve (cf. documento a fls. 39 a 41 do procedimento de reclamação graciosa apenso aos autos em suporte físico): “(…) Nunca a reclamante foi notificada pelos Serviços da Autoridade Tributária da intenção de procederem à alteração dos elementos declarados pela reclamante da sua declaração de IRS do ano de 2008, entregue dentro do prazo previsto no art.º 60.º do CIRS. (…) A reclamante não recebeu nenhum rendimento a título de pensão de alimentos, tendo sido acordado por Acordo de Regulação do Poder Paternal, alterado e homologado por sentença do Tribunal de Família e Menores de Lisboa em Março de 2007 que, em substituição da pensão de alimentos, o pai dos menores passaria (e passou efectivamente) a suportar as despesas de educação, incluindo propinas e actividades extracurriculares, valores esses que foram desde então pagos pelo pai dos menores directamente ao colégio frequentado pelos menores. (…)” G) Em 10/02/2013, foi prestada informação, em sede de procedimento de reclamação graciosa, na qual se propôs o indeferimento da reclamação referida na alínea F), e da qual consta, nomeadamente, a seguinte fundamentação, com relevo para os presentes autos (cf. informação a fls.
94 e 95 do procedimento de reclamação graciosa apenso aos autos em suporte físico): “(…) O art.º 83.º-A do CIRS estabelece que a pensão de alimentos não poderá exceder o que resultar da respectiva sentença judicial ou acordo homologado nos termos da Lei civil devendo o seu pagamento estar devidamente comprovado (antigo art.º 56.º, actual art.º 53.º do CIRS). Ao valor da pensão de alimentos acrescem despesas de saúde e de educação que o pai ficou obrigado a suportar conforme n.º 2 do art.º 2003.º do Código Civil. Por sua vez na declaração modelo 3 do agregado familiar de quem fazem parte os dependentes (neste caso da mãe), o valor das despesas de educação é considerado como rendimento da categoria H (pensão de alimentos), que no caso em apreço encontra-se previsto na parte final da alínea a) do n.º 1 do art.º 11.º do Código do IRS. (…) Assim sendo, o valor de € 39.930,00 são de considerar como pensão de alimentos. (…) Pelo exposto, salvo melhor opinião, julgo ser de indeferir a presente reclamação. (…)” H) Em 12/02/2013, foi proferido, pela Chefe de Finanças, em substituição, projeto de decisão de indeferimento da reclamação graciosa referida na alínea F), com o seguinte teor (cf. fls. 94 do procedimento de reclamação graciosa apenso aos autos em suporte físico): “Concordo com a informação junta, pelo que com os seus fundamentos, indefiro o pedido. Notifique-se a reclamante para exercer o direito de audição prévia.” I) Em 13/02/2013, foi expedido, via carta registada, o ofício n.º 001781, dirigido à morada sita na Rua ………., …., …., 1070-…., em Lisboa, emitido pelo serviço de finanças de Lisboa 10, destinado à ora Impugnante, e sob o assunto “RECLAMAÇÃO GRACIOSA 3255201304000528”, e cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido, onde se pode ler o seguinte (cf. ofício a fls. 96 do procedimento de reclamação graciosa apenso aos autos em suporte físico): “Fica por este meio notificado(a) para, no prazo de 15 (quinze) dias, a contar da presente notificação, exercer, querendo o Direito de audição prévia previsto nos termos do art.º 60.º da Lei Geral Tributária (…). O referido Direito, a ser exercido, deverá sê-lo por escrito, remetendo para o efeito articulado a este Serviço de Finanças.
Junto se envia, nos termos do n.º 4 do art. 60.º do citado Diploma, o correspondente projecto de decisão e a sua fundamentação”. J) Em 15/02/2015, o ofício referido na alínea I) foi devolvido ao serviço de finanças com a informação "na morada indicada dizem-me desconhecer o destinatário” – cf. envelope a fls. 97 do procedimento de reclamação graciosa apenso aos autos em suporte físico, onde foi aposta a vinheta postal com a referência RM864640839PT; K) Em 18/02/2013, foi expedido pelo serviço de finanças de Lisboa 10, via carta registada, novo ofício, com o nº 001982, dirigido à mesma morada sita na Rua …….., …, ….., 1070-….., em Lisboa, sob o assunto “RECLAMAÇÃO GRACIOSA 3255201304000528”, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido, do qual consta o seguinte (cf. ofício a fls. 98 do procedimento de reclamação graciosa apenso aos autos em suporte físico): “2.ª NOTIFICAÇÃO Fica por este meio notificado(a) para, no prazo de 15 (quinze) dias, a contar da presente notificação, exercer, querendo o Direito de audição prévia previsto nos termos do art.º 60.º da Lei Geral Tributária (…). O referido Direito, a ser exercido, deverá sê-lo por escrito, remetendo para o efeito articulado a este Serviço de Finanças. Junto se envia, nos termos do n.º 4 do art. 60.º do citado Diploma, o correspondente projecto de decisão e a sua fundamentação”. L) Em 20/02/2013, o ofício referido na alínea K) foi devolvido ao serviço de finanças com a informação "mudou-se” – cf. envelope a fls. 99 do procedimento de reclamação graciosa apenso aos autos em suporte físico, onde foi aposta a vinheta postal com a referência RM864641159PT; M) Em 25/02/2013, foi emitida informação, na qual se propôs o indeferimento da reclamação graciosa referida na alínea F), e da qual consta, nomeadamente, o seguinte, com relevo para os presentes autos (cf. informação a fls. 100 do procedimento de reclamação graciosa apenso aos autos em suporte físico): “(…) Cumpridos os formalismos inerentes à audição prévia (…), foi o reclamante notificado em 13.02.2013 pelo ofício n.º 1784, tendo a mesma sido devolvida. Através do ofício n.º 1982 de 18.02.2013 foi enviada 2.ª notificação, também devolvida. Dado o facto de não haver outra morada e de o contribuinte não trazer aos autos algo de novo, será de convolar em definitivo o projecto de decisão. III Conclusão
Assim sendo, deverá a presente reclamação ser indeferida. (…)” N) Em 25/02/2013, foi exarado, pela Chefe de Finanças, em substituição, na informação referida na alínea M), despacho de indeferimento da reclamação graciosa referida na alínea F), com o seguinte teor (cf. fls. 100 do procedimento de reclamação graciosa apenso aos autos em suporte físico): “Concordo, tornando-se definitivo o projeto de decisão no sentido de indeferir o pedido. Notifique-se”. O) Em 26/02/2013, foi expedido, via carta registada com aviso de receção, o ofício n.º 002164, emitido pelo serviço de finanças de Lisboa 10, dirigido à mesma morada sita na Rua ………., …., ….., 1070-…., em Lisboa, sob o assunto “RECLAMAÇÃO GRACIOSA 3255201304000528”, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido, onde se pode ler o seguinte (cf. ofício a fls. 101 e aviso de receção a fls. 102 do procedimento de reclamação graciosa apenso aos autos em suporte físico): “Fica(m) por este meio notificado(s) que a reclamação acima identificada foi INDEFERIDA, por despacho de 2013.02.25, conforme fundamentação que se junta. Deste despacho poderá recorrer hierarquicamente, no prazo de 30 (trinta) dias, ou impugnar judicialmente no prazo de 15 (quinze) dias, a contar da notificação nos termos respectivamente dos artigos 66, n.º 2 e 102, n.º 2 do Código do Procedimento e do Processo Tributário. (…)” P) O ofício referido na alínea O) foi rececionado pela Impugnante em 07/03/2013 (cf. aviso de receção assinado “pelo destinatário” a fls. 102 do procedimento de reclamação graciosa apenso aos autos em suporte físico); Q) Em 24/01/2013, foi instaurado contra a Impugnante o processo executivo n.º 32552013010069, para cobrança coerciva da quantia exequenda de € 13.284,51 e acrescidos no valor de € 327,76 – cf. ofício de citação a fls. 136 dos autos do sitaf; e informação da Divisão de Justiça Contenciosa da Direção de Finanças de Lisboa a fls. 62 a 84 dos autos em suporte físico; R) Em 03/05/2013, foi prestada pelo Banco …………., em nome e a pedido da ora Impugnante, a garantia bancária n.º 00125-02-1858054, no valor de € 17 320,23 a favor do Serviço de Finanças de Lisboa 10, com vista à suspensão do referido processo de execução fiscal 32552013010069 – cf. garantia bancária a fls. 137 dos autos do sitaf; requerimento a fls. 135 dos autos do sitaf; S) A petição inicial da presente impugnação foi remetida a este Tribunal, em 23/05/2013, via carta registada - cf. petição inicial a fls. 2 a 51 dos autos em suporte físico; envelope onde foi aposta vinheta dos CTT com a referência RD185060226PT a fls. 52 dos autos em suporte físico;
MAIS SE PROVOU QUE: T) Em 06/03/2007, a ora Impugnante e o pai dos menores B……………... apresentaram, no Tribunal de Família e Menores de Lisboa, requerimento de alteração de regulação do poder paternal relativo aos seus dois filhos menores, do qual consta, com relevo para os autos, o seguinte, que em parte se transcreve (cf. requerimento a fls. 9 a 12 do procedimento de reclamação graciosa apenso aos autos em suporte físico): “(…) 3.º Sucede, porém, que as circunstâncias de facto relativas à frequência do estabelecimento de ensino e actividades extra-curriculares dos menores levaram a que a prestação alimentar paga pelo Pai tenha que ser actualizada. 4.º Esta actualização da prestação alimentar é fixada, com efeitos para o ano de 2007, no valor global mensal de € 1.825,00, sendo € 912,50 para cada filho. 5.º Pretendem ainda os Requerentes determinar que o valor mensal será actualizado anualmente na proporção ou de acordo com a percentagem de aumento ou actualização do valor mensal a pagar ao Colégio frequentado pelos menores, a título de propina e actividades extra-curriculares. 6.º Atenta a alteração das circunstâncias descrita e alterando assim o acordo a que haviam chegado no âmbito do processo 76/2001, que correu termos pela 3.ª Secção do 1.º Juízo deste Tribunal, ambos os progenitores acordam em: a) Fixar o valor global mensal de €1.825,00 sendo € 912, 50 relativo a cada menor, a título de prestação alimentar a pagar pelo Pai no ano de 2007; b) Fixar que o valor mensal será actualizado anualmente na proporção ou de acordo com a percentagem de aumento ou actualização do valor mensal a pagar ao Colégio frequentado pelos menores, a título de propina e actividades extra-curriculares; c) Fixar que o referido valor será pago pelo Pai directamente ao Colégio frequentado pelos menores. (…) U) Em 30/03/2007, por sentença do Tribunal de Família e Menores de Lisboa, proferida no âmbito do processo n.º 457/07.9TMLSB, foi homologada alteração do acordo de regulação do poder paternal, relativo aos filhos menores da ora Impugnante e de B…………., referida na alínea Q) (cf. certidão da sentença homologatória da alteração da regulação do poder paternal a fls.
9 a 13 do procedimento de reclamação graciosa apenso aos autos em suporte físico); V) No ano de 2008, B………….. pagou diretamente ao Colégio …….. a quantia de € 39.930,00 correspondente a propinas e demais despesas de educação dos seus filhos C…………… e D………………., incorridas no ano de 2008 – cf. declaração a fls. 132 dos autos do sitaf; faturas constantes de fls. 38 a 46 dos autos em suporte físico; W) As despesas referidas na alínea V) não foram declaradas pela Impugnante como deduções à coleta na sua declaração de IRS relativa ao ano de 2008 – cf. declaração junta a fls. 14 a 16 do procedimento de reclamação graciosa apenso aos autos em suporte físico. FACTOS NÃO PROVADOS Inexistem factos não provados com relevância para a decisão da causa. […]». 2. Questões a decidir A única questão que vem suscitada no presente recurso é a de saber se, em caso de divórcio, constitui rendimento do agregado familiar constituído pela mãe e pelos menores os montantes pagos directamente pelo pai ao colégio frequentado pelos menores, em cumprimento de um acordo de regulação do poder paternal judicialmente homologado, segundo o qual aqueles valores, que incluem propinas e actividades extracurriculares, são devidos “em substituição do pagamento de uma pensão de alimentos”. 3. De direito A questão é complexa e tem de ser analisada à luz das regras do CIRS em vigor no ano de 2008 a que respeitam os factos. A sentença recorrida apoiou-se nos seguintes factos: i) a regulação do poder paternal judicialmente homologada passou a prever em 2007 que o pai suportaria directamente as despesas de educação dos menores, pagando ao colégio frequentado por aqueles as propinas mensais e as mensalidades correspondentes às restantes actividades extracurriculares (ponto T da matéria de facto assente); ii) o pai pagou efectivamente as quantias em litígio à instituição de ensino frequentada pelos menores, tendo os recibos sido emitidos em seu nome (ponto V da matéria de facto assente); iii) a mãe, e Impugnante nos autos, não indicou aqueles montantes no âmbito das deduções à colecta com educação dos descendentes. Com base nestes factos o aresto recorrido concluiu que aqueles pagamentos efectuados pelo progenitor —e por ele alegadamente indicados na sua declaração de rendimentos como de pensão de alimentos, facto que teria dado origem à correcção da matéria colectável da Impugnante — não correspondiam a rendimentos pagos ou colocados à disposição da mãe, pelo que não podiam ser subsumidos ao conceito de pensão de alimentos ex vi do disposto no n.º 3 do artigo 11.º do CIRS. A Recorrente Fazenda Pública aponta a esta interpretação um erro de julgamento, considerando que, inexistindo na lei fiscal um conceito próprio de “pensão de alimentos” se deve aplicar o conceito civilista de alimentos (artigo 2003.º do C. Civ.), o qual abrange “tudo o que é indispensável ao sustento, habitação e vestuário, incluindo a instrução e educação dos alimentados no caso de estes serem menores”.
A partir desta premissa, ou seja, de que o pagamento das propinas escolares e das actividades extracurriculares pelo progenitor consubstanciam uma pensão de alimentos para efeitos de regime jurídico-tributário, a Recorrente elabora um juízo racional simétrico, ou seja, se o progenitor que não tem os menores à sua guarda paga aqueles valores a título de despesas de educação dos mesmos e depois os deduz a título de abatimentos, então a progenitora, que tem os menores à sua guarda, os quais integram o seu agregado familiar, tem de incluir aqueles montantes no respectivo rendimento, a título de pensão de alimentos (artigo 11.º, n.º 1, al. a) do CIRS), sendo indiferente, para este efeito, que os valores sejam abonados directamente pelo pai à instituição de ensino, e não lhe sejam entregues a ela. Mas este juízo não pode proceder. A Recorrente não tem razão quanto à qualificação do pagamento ao estabelecimento de ensino das despesas escolares dos menores pelo progenitor, tal como estipulado no acordo de regulação do poder paternal judicialmente homologado, como “pensão de alimentos”. O conceito de “pensão de alimentos a menores” previsto no artigo 11.º, n.º 1, al. a) do CIRS, que visa contribuir para custear os “alimentos” daqueles que estão à guarda do outro progenitor, e que, entre outras despesas, incluiu as despesas escolares, tem de configurar-se como um montante pecuniário que é entregue à progenitora ou aos menores para acorrer às despesas gerais daqueles no contexto do agregado familiar que é composto por eles. Só neste caso se pode falar em “rendimento” daquele agregado familiar, porque só neste contexto é que há um acréscimo de rendimento disponível. Se, por efeito de um acordo de regulação do poder paternal, o progenitor ao qual não foi entregue a guarda dos menores procede directamente ao pagamento do colégio dos seus filhos, custeando assim as despesas concretas com propinas escolares e de actividades extracurriculares, o que temos é que na realidade não ocorre uma verdadeira prestação de pensão de alimentos para efeitos fiscais, mas antes uma partilha das despesas geradas pelos filhos entre os cônjuges em que o progenitor, em cujo agregado familiar os menores não estão integrados, assume directamente os custos com as despesas de educação dos menores, o que explica que os recibos das instituições de ensino sejam emitidos em seu nome, facto que reforça precisamente essa partilha. Estes valores nunca chegam a acrescer ao rendimento do agregado familiar que é integrado pelos menores. É certo que liberta este agregado familiar dessas despesas, mas não é verdade que aumente em termos líquidos o seu rendimento. E por isso tem razão a decisão recorrida quando, apoiando-se no n.º 3 do artigo 11.º do CIRS, encontra na necessidade de que “os valores sejam colocados à disposição do agregado familiar dos menores” uma delimitação do conceito de “pensão de alimentos”, excluindo dele os casos em que apenas estejamos perante custeamento directo de despesas por parte do outro progenitor. É que, em boa verdade, o que resulta do acordo de regulação do poder paternal celebrado em 2007 é que o pai “deixa de prestar alimentos” em troca de “suportar as despesas com a educação” dos menores. Deve, por esta razão, manter-se o decidido pelo Tribunal Tributário de Lisboa III - Decisão
Pelo exposto, acordam os juízes que compõem esta Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo em negar provimento ao recurso e manter a sentença recorrida. Custas pela Recorrente. Lisboa, 13 de Julho de 2022. - Suzana Maria Calvo Loureiro Tavares da Silva (relatora) - Pedro Nuno Pinto Vergueiro - Jorge Miguel Barroso de Aragão Seia.