Processo 0573/17

Acordam na Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:

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1.1. PE…….. – Parque Eólico …………, S.A., deduziu, no Tribunal Administrativo e Fiscal de Mirandela, impugnação judicial do ato de indeferimento de reclamação da matriz do Chefe de Serviço de Finanças de Montalegre, na reclamação relativa à avaliação do prédio tipo “outros”, inscrito na matriz predial urbana sob o artigo P-9, da freguesia ……….., …………., ao qual foi atribuído o valor tributário no montante de 414.910,00 €, peticionando a sua anulação.

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1.2. Por despacho de 20/05/2014, fls. 124/129, “verificado erro na forma do processo” foi ordenado que, após trânsito deste despacho, se dê baixa da impugnação judicial e autue como ação administrativa especial, seguindo-se os demais termos processuais prescritos na lei para esta espécie processual.

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1.3. Em 04/07/2016, fls. 156/157, foi proferido o seguinte despacho:

«Pelo exposto, convolando-se o processo dê baixa dos autos de “Acção administrativa Especial” e proceda à sua autuação sob a forma de impugnação.”

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1.4. Aquele Tribunal, por sentença de 06/01/2017 (fls.169/172), julgou a impugnação improcedente.

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1.5. É dessa decisão que vem interposto recurso cujas alegações terminam com o seguinte quadro conclusivo:

«DO OBJECTO DO RECURSO

A) Discorda a Recorrente em absoluto do sentido decisório perfilhado pelo Douto Tribunal a quo, por entender que o aerogerador em presença não é um prédio na acepção do artigo 2.º do CIMI;

B) Entende a Recorrente padecer a sentença de nulidade por ter o Douto Tribunal a quo omitido a notificação das partes para produzirem por escrito as suas alegações de direito, conforme expressamente prevê o artigo 120.º do CPPT;

C) Discorda ainda a Recorrente do valor da causa fixado pelo Douto Tribunal a quo em conformidade o artigo 97.º-A, n.º 1, alínea c), do CPPT, uma vez que a acção na origem do presente recurso não tem por objecto qualquer” acto de fixação de valores patrimoniais;

D) Perante o exposto, delimita-se o objecto do presente recurso à análise das seguintes questões jurídicas:

i.) Se a sentença recorrida padece de nulidade processual decorrente da omissão do acto de notificação para apresentação de alegações escritas, nos termos do artigo 120.º do CPPT;

ii.) Se, como defende o Douto Tribunal a quo no âmbito da sentença recorrida, os aerogeradores de parques eólicos são prédios na acepção do artigo 2.º do CIMI;

iii.) Se o valor da causa foi erradamente fixado pelo Douto Tribunal a quo, por errada aplicação do artigo 97.º-A, n.º 1, alínea c), do CPPT;

DA NULIDADE DECORRENTE DA OMISSÃO DE NOTIFICAÇÃO PARA APRESENTAÇÃO DE ALEGAÇÕES ESCRITAS, NOS TERMOS DO ARTIGO 120.º DO CPPT

E) Sempre teria o Douto Tribunal a quo de notificar a Recorrente para apresentar alegações escritas antes de proferir a decisão final, nos termos do artigo 120.º do CPPT, sob pena de nulidade processual;

F) Caso a Recorrente tivesse tido a possibilidade de apresentar alegações escritas, teria podido manifestar a sua posição e, desse modo, teria podido sensibilizar o Douto Tribunal a quo para a necessidade de uma tomada de posição distinta;

G) Constata-se pois que a omissão da notificação para apresentação de alegações escritas nos termos do artigo 120.º do CPPT teve influência directa no exame e decisão da causa, tendo a sentença recorrida constituído uma verdadeira decisão-surpresa, situação expressamente vedada pelo artigo 3.º, n.º 3, do CPC, padecendo, por isso, a sentença de nulidade processual;

H) Nestes termos, requer-se a esse Douto Tribunal ad quem que reconheça a nulidade de que padece a sentença recorrida, por violação dos artigos 120.º do CPPT, e 3.º, n.º 3, do CPC, tudo com as demais consequências legais;

DO ERRO DE JULGAMENTO DA SENTENÇA RECORRIDA CONCERNENTE À PRETENSA SUBSUNÇÃO DO AEROGERADOR EM REFERÊNCIA NO CONCEITO DE PRÉDIO PREVISTO NO ARTIGO 2.º DO CIMI

I) O Douto Tribunal a quo entende ser o aerogerador visado um prédio na acepção do artigo 2.º do CIMI sem que daí resulte qualquer violação das normas constitucionais oportunamente invocadas pela Recorrente – isto é, os artigos 103.º, n.º 2, 165.º, n.º 1, alínea i), e 112.º da CRP;

J) Discorda a Recorrente da posição adoptada pelo Douto Tribunal a quo, na medida em que claudicam os elementos atinentes à natureza física e económica ínsitos no conceito de prédio previsto no artigo 2.º do CIMI sendo certo que uma interpretação conforme à Lei fundamental - in casu, aos princípios constitucionais plasmados nos artigos 103.º, n.º 2, 165.º, n.º 1, alínea i), e 112.º da CRP – pressupõe necessariamente a não aplicação deste preceito legal à realidade em presença;

K) No que especificamente respeita ao elemento atinente à natureza física, entende a Recorrente que o mesmo não se encontra preenchido uma vez que os aerogeradores de parques eólicos constituem conjuntos integrados de componentes – equipamentos – necessários à produção de energia eléctrica, não possuindo a sapata de betão e a estrutura tubular metálica autonomia funcional intrínseca, não sendo subsumíveis nos conceitos de construção e edificação,

L) No que especificamente respeita ao elemento atinente à natureza económica, não possuindo a sapata de betão e a estrutura tubular metálica autonomia funcional relativamente aos demais componentes integrantes do aerogerador, também não a possui, pelos mesmos motivos e maioria de razão, a nível económico, claudicando, em consequência, o preenchimento do requisito em apreço, conforme já foi aliás expressamente decidido pela jurisprudência dos tribunais superiores;

M) Tudo ponderado, conclui-se não serem os aerogeradores de parques eólicos prédios na acepção do artigo 2.º do CIMI, constituindo os seus diversos componentes bens de equipamento não enquadráveis nos conceitos de construção e edifício, carecendo igualmente de valor económico autónomo;

N) Em consequência, inversamente ao sentido decisório propalado na sentença recorrida, mantêm plena razão de ser os argumentos esgrimidos nos artigos 43.º a 56.º da petição inicial, os quais se dão por integralmente reproduzidos na presente sede, carecendo de fundamento a posição perfilhada pelo Douto Tribunal a quo relativa à alegada não preterição do regime ínsito nos artigos 103.º, n.º 2, 165.º, n.º 1, alínea i), e 112.º da CRP;

O) Com efeito, a subsunção da realidade em presença no conceito de prédio previsto no artigo 2.º do CIMI não pode deixar de ser vista como um meio inadmissível de determinação da incidência tributária em sede de IMI, bulindo directamente com a tipicidade inerente ao escopo garantístico do princípio da legalidade tributária previsto nos artigos 103.º, n.º 2, da CRP, e 8.º, n.º 1, da LGT;

P) Ademais, provindo do entendimento vertido pela Administração Tributária na Circular n.º 8/2013, de 4 de Outubro de 2013, do Director-geral da Autoridade Tributária e Aduaneira, equivale a admitir como possível a definição de obrigações tributárias por meras orientações administrativas, hipótese que resulta manifestamente incompatível com o disposto no artigo 112.º, n.º 1, da CRP, com o referido princípio da legalidade tributária previsto nos artigos 103.º da CRP e 8.º da LGT e, de igual modo, com o princípio da reserva de lei previsto no artigo 165.º, n.º 1, alínea i), da CRP;

Q) Tudo ponderado, conclui-se não serem os aerogeradores de parques eólicos prédios na acepção do artigo 2.º do CIMI;

R) Nestes termos, requer-se a esse Douto Tribunal ad quem que julgue totalmente procedente o presente recurso, revogando a decisão recorrida com fundamento em erro de julgamento por incorrecta aplicação do regime ínsito no artigo 2.º do CIMI e, nessa medida, nos artigos 103.º, n.º 2, 165.º, n.º 1, alínea i), e 112.º, n.º 1, da CRP, tudo com as demais consequências legais,

DO ERRO DE JULGAMENTO CONCERNENTE A INCORRECTA FIXAÇÃO DO VALOR DA CAUSA

S) Aquando da prolação do despacho que fixou o valor da causa, a forma do processo objecto dos presentes autos era a acção administrativa especial (entretanto convolada em impugnação judicial pelo Douto Tribunal a quo), motivo pelo qual a Recorrente estava vinculada às regras do CPTA, estando, por isso, impedida de lançar mão do recurso de decisões interlocutórias previsto no artigo 285.º do CPPT;

T) Assim, o momento em que se recorre da decisão final é o momento adequado para recorrer de decisões proferidas em despachos interlocutórios, conforme resulta da aplicação conjugada dos artigos 142.º, n.º 5, do CPTA e 644.º do CPC;

U) Discorda totalmente a Recorrente da posição assumida pelo Douto Tribunal a quo no despacho proferido a 4 de Julho de 2016 quanto à determinação do valor da acção proposta;

V) Diversamente do entendimento perfilhado pelo Douto Tribunal a quo, a acção proposta não tem por objecto qualquer acto de fixação de valores patrimoniais, in casu do valor patrimonial tributário notificado à Recorrente a 7 de Janeiro de 2014 pelo Serviço de Finanças de Montalegre, no montante de EUR 414.910,00;

W) O objecto da acção incide antes sobre a decisão proferida pelo Chefe do Serviço de Finanças de Montalegre a 24 de Março de 2014, a qual, indeferindo a reclamação apresentada pela Recorrente nos termos do artigo 130.º, n.º 3, alínea b), do CIMI, recusou eliminar da matriz o alegado prédio acima identificado;

X) Assim, o valor da acção proposta não poderia ter sido determinado nos termos do artigo 97.º-A, n.º 1, alínea c), do CPPT mas antes deveria ter sido determinado em conformidade com o artigo 97.°-A, n ° 2, do CPPT,

Y) Nestes termos, requer-se a esse Douto Tribunal ad quem que diligencie pela revogação do despacho ora recorrido, com fundamento em erro de julgamento, por ter tido a sua prolação por premissa uma errónea determinação do valor da causa por parte do Douto Tribunal a quo e que fixe o valor da causa nos termos do artigo 97.º-A, n.º 2, do CPPT, tudo com as demais consequências legais. Nestes termos e nos demais de Direito que esse Douto Tribunal ad quem suprirá, deverá o presente recurso ser julgado procedente, revogando-se, por enfermar de erro de julgamento, a sentença recorrida e, bem assim, o despacho recorrido nos termos e com os fundamentos supra expostos, tudo com as demais consequências legais.

Mais se requer a esse Douto Tribunal ad quem, na exacta medida da procedência do presente recurso, a condenação da Fazenda Pública no pagamento das custas de parte, nos termos do artigo 26.º do Regulamento das Custas Processuais, tudo com as demais consequências legais.».

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1.6. A recorrida terminou as suas contra-alegações com o seguinte quadro conclusivo:

«I. Do elenco factual acima descrito, e tendo em conta a matéria controvertida nos autos, subjaz que a Recorrente vem interpor recurso ao abrigo do disposto no Art.º 280.º e Art.º 282.º ambos do CPPT, da sentença proferida pelo douto Tribunal a quo, a qual julgou improcedente a acção administrativa especial, invocando erro de julgamento no que concerne à subsunção do aerogerador como conceito de prédio para efeitos fiscais, nos termos

do disposto no Art.º 2.º do CIMI, por falta dos elementos de natureza física e económico, alegando ainda (como invocou nos pontos n.º 43 a 56 da sua petição inicial), que a colher-se o entendimento de que o aerogerador constitui um prédio para efeitos fiscais, não pode deixar de ser vista como um meio de determinação de incidência tributária em sede de IMI, bulindo com o princípio da tipicidade inerente ao princípio da legalidade nos termos do disposto no Art.º 103.º n.º 2 da CRP e n.º 1 do Art.º 8.º da LGT, e nulidade da sentença por não terem as partes sido notificação para alegações nos termos do disposto no Art.º 120.º do CPPT.

II. Em sentido diametralmente oposto, entende a entidade aqui Recorrida que o douto Tribunal “a quo” fez uma exacta apreciação dos factos e correcta aplicação do direito, maxime das normas legais aplicáveis, razão pela qual deverá ser mantido o entendimento propugnado na douta sentença de que os aerogeradores preenchem os elementos constantes no Art.º 2.º do CIMI para serem classificados como prédios para efeitos fiscais.

II Antes porém, importa referir que no seguimento do indeferimento do requerimento atinente à supressão da inscrição do imóvel na matriz predial urbana sob o artigo P-9 da freguesia …………, foi em 23.04.2014, intentada impugnação judicial que correu termos sob o Proc. n.º 196/14.4BEMDL.

IV. Por despacho de 20.05.2014 da Meritíssima Juiz do Tribunal Administrativo e Fiscal de Mirandela, deu por verificado o erro na forma de processo, tendo ordenado a baixa do processo para se autuar como acção administrativa especial, e em 10.10.2014, mediante o Ofício 6390, foi pela Direcção de serviços de Consultadoria Jurídica e do Contencioso, apresentada contestação aos autos de acção administrativa especial.

V. Através do despacho de 04.07.2016, veio novamente o Tribunal a quo, determinar a convolação da acção administrativa especial em impugnação judicial, tendo sido, posteriormente, esta Direcção de Serviços notificada da sentença a qual julgou improcedente a acção.

VI. Em 07.03.2017 foi esta Direcção de Serviços notificada para no prazo de 15 dias contra alegar, a partir das alegações de recurso interpostas pelo ora Recorrente, tendo em 14.03.2017 sido remetido requerimento a arguir a ilegitimidade para intervir nos autos atendendo a que tal competência é do Representante da Fazenda Pública.

VII. Por despacho de 29.03.2017, entendeu o Tribunal Administrativo e Fiscal de Mirandela indeferir o requerido, logo ainda que se entenda que esta Direcção de Serviços carece de competência para intervir no âmbito do processo de impugnação, (na medida em que tais competências estão adstritas por lei ao Representante da Fazenda, nos termos do disposto no Art.º 15.º do CPPT) ainda assim, e em face do despacho proferido em 29.03.2017, e com o intuito de assegurar a defesa dos interesses da Autoridade Tributária e Aduaneira, se apresentam as contra-alegações.

VIII. Das alegações e conclusões recursivas extrai-se que, a Recorrente vem, por um lado, insurgir-se contra a subsunção do aerogerador como prédio para efeitos do disposto no Art.º 2.º do IMI, e por outro, vem ainda sindicar que nos pontos n.º 43 a 56 da sua petição inicial, invocou que a presença do aerogerador como prédio para efeitos fiscais, não pode deixar de ser vista como um meio de determinação de incidência tributária em sede de IMI, bulindo com o princípio da tipicidade inerente ao princípio da legalidade nos termos do disposto no Art.° 103.º n.º 2 da CRP e n.º 1 do Art.º 8.

º da LGT, pugnando por não merecer acolhimento a posição sufragada no Douto Tribunal a quo no âmbito da sentença recorrida quanto à preterição dos preceitos legais supra, padecendo o sentido decisório nela reflectido de manifesto erro de julgamento (v.d. & 62 do recurso).

IX. Destarte, e salvo douta opinião, não poderá esse douto Tribunal conhecer do recurso na parte correspondente às alegações (&53 a &63 e das conclusões nas alíneas N) a R), com base nos argumentos que infra se expõem

X. Desde logo, a sentença não se pronunciou acerca da questão suscitada pela Recorrente, e, não o fez porque à luz do enquadramento consignado no disposto no Art.º 2.º do IMI, entendeu que o aerogerador preenchia os requisitos legais para efeitos de qualificação de prédio para efeitos fiscais, classificado como “outros”.

XI. Logo, tendo decidido a questão da legalidade atinente à qualificação do aerogerador como prédio para efeitos fiscais, ficou irremediavelmente afastada a apreciação da questão da inconstitucionalidade por violação do princípio da legalidade consignado no Art.º 103.º da CRP e do Art.º 8.º da LGT.

XII. Resulta assim claramente que a decisão perfilhada pela sentença a quo, relativamente à questão da legalidade e da subsunção do aerogerador como prédio para efeitos fiscais nos termos do disposto no Art.º 2.º do CIMI, determinou que ficasse prejudicada a questão relacionada com a alegada violação do princípio da legalidade por violação do disposto no n.º 2 do Art.º 103.º da CRP e do Art.º 89.º da LGT, por aplicação do disposto no n.º 2 do Art.º 608.º do CPC.

XIII. Refira-se ainda que, caso a Recorrente entendesse que a questão suscitada no n.º 43 a 56 da sua petição inicial, se tratava efectivamente de uma questão que não foi objecto de apreciação, então sempre a sentença padeceria de nulidade por omissão de pronúncia (a que se alude no disposto no Art.º 615.º do CPC), todavia, a Recorrente não assacou qualquer nulidade à sentença a quo, pelo que, fica irremediavelmente afastada a possibilidade – salvo douta opinião – desse venerando Tribunal, conhecer do objecto do recurso na parte correspondente às alegações (§ 53 a § 63) e das conclusões nas alíneas N) a R).

XIV. Sustenta a Recorrente a nulidade processual decorrente da alegada omissão de notificação para apresentação de alegações escritas, nos termos do disposto no Art.º 120.º do CPPT, todavia, não lhe assiste razão.

XV. Desde logo, tendo sido apresentada a contestação, e em caso de não serem ordenadas quaisquer diligências em conformidade com o disposto no Art.º 114.º do CPPT, o juiz se a questão for apenas de direito, ou sendo, de facto o processo contiver os elementos necessários para decisão, depois de ordenada a vista ao Ministério Público, o juiz pode conhecer imediatamente o pedido sem necessidade de serem produzidas alegações, nos termos do disposto no Art.º 113.º do CPPT.

XVI. No caso vertente, não foram ordenadas quaisquer diligências de prova, posteriores ao articulado da contestação, repercutindo-se questão em análise a uma questão exclusivamente de direito – tanto mais que a Recorrente interpôs recurso para esse Colendo Tribunal por considerar ser exclusivamente de direito a questão a apreciar – ou seja, saber se os aerogeradores poderão se subsumir ao conceito de prédio para efeitos fiscais, e contendo os autos os elementos necessários à sua decisão, o Tribunal a quo, decidiu em conformidade com o disposto no Art.º 113.º do CPPT.

XVII. Neste desiderato, afere-se que no caso em análise e em face das questões a dirimir se subsumirem a questões exclusivamente de direito, e aos autos conterem os elementos necessários para a decisão, nenhuma nulidade poderá ser assacada à sentença recorrida, falecendo os argumentos aventados pela Recorrente.

XVIII. Antes de passarmos a rebater os argumentos expendidos pelo Recorrente importa, antes de mais referir que a Recorrente escora a sua fundamentação em excertos da doutrina de vários autores bem como de Parecer que já havia sido junto em sede de acção administrativa especial, destarte, numa primeira nota não podemos deixar de mencionar que o entendimento vertido por alguns autores citados, tem sofrido mutações ao longo do tempo, tendo alterado a sua posição doutrinária.

XIX. De facto a Recorrente cita o ilustre fiscalista Vasco Branco Guimarães (in sobre o conceito fiscal de prédio, Estudo feito por ocasião da Comemoração do L aniversário do centro de Estudos Fiscais, publicado na Ciência e Técnica Fiscal, n.º 433 pág. 203 e 204), todavia, esse mesmo ilustre fiscalista (obra citada pág. 201) considerou peremptoriamente que “O legislador classifica de forma detalhada os prédios urbanos dividindo-os em a) habitacionais; b) comerciais ou industriais ou para serviços; c) terrenos para construção; d) outros. Uma vez que as torres eólicas não podem ser prédios rústicos terão de ser prédios urbanos. A Doutrina autorizada publicada enquadra-os na qualificação: Outros. De entre os urbanos deverão ser considerados como Outros. Esta é a solução que corresponde à correcta interpretação do normativo em vigor”(v.d. doc. n.º1 que se junta).

XX. Por outro lado, no que concerne ao entendimento propugnado por Joaquim Silvério Mateus e Corvelo de Freitas, urge igualmente referir que também aqueles Ilustre fiscalistas anotação aos números 1 e 2 artigo 6.º publicado em Os impostos sobre o património imobiliário – Anotados e Comentados” de J. Silvério Mateus e L. Correio de Freitas, 1.ª Edição Engifisco – 2005 entenderam que os “prédios urbanos classificados como “outros” — integram-se nesta classificação os prédios que não tiverem como destino normal a habitação, o comércio, a indústria ou os serviços ou cujo licenciamento os destine a outras funções. Entre outros podem referir - se as pedreiras, as saibreiras, os campos de jogos, os campos de golfe, os parques de estacionamento, os parques eólicos e as albufeiras de barragens hidroeléctricas.” (realce nosso)

XXI. No que respeita ao Parecer citado entendemos que o mesmo não procede à correcta interpretação das normas do CIMI, máxime do disposto no Art.º 2.º daquele diploma.

XXII. Insurge-se a Recorrente contra a sentença recorrida, entendendo que face à prova documental junta e às normas legais, o aerogerador não pode ser qualificado como prédio para efeitos de IMI (Art.º 2.º do IMI), citando uma panóplia de autores, e entendendo que não se encontram verificados os elementos de natureza física e económica, depreendendo-se que aceita como verificado o elemento jurídico, propalando no que concerne ao elemento físico, que os aerogeradores constituem conjuntos integrados de componentes, não possuindo alguns destes – sapata e a estrutura tubular – autonomia funcional intrínseca, constituindo verdadeiros bens de equipamento.

XXIII. Contudo, o argumento perfilhado pela Recorrente no que contende ao elemento físico é claramente improcedente, na medida em que é inconcebível, a autonomização dentro da mesma estrutura e dos vários elementos que a compõem, de elementos que poderão configurar o conceito de prédio para efeitos de IMI, e de outros que apenas constituem bens de equipamento

XXIV. Por outro lado, em face do disposto no Art.º 2.º do CIMI, é considerado prédio qualquer edifício ou construção dotado de autonomia económica em relação ao terreno onde se encontre implantado, embora situado numa fracção de território que constitua parte integrante de um património diverso ou não tenha natureza patrimonial.

XXV. O conceito fiscal de prédio afastou-se claramente da noção civilista, ou seja, o Art.º 2.º do CIMI estabelece um conceito especifico para a determinação da incidência do IMI, mais amplo do que o constante no artigo 204.º do Código Civil que define prédio como “considera-se prédio rústico uma parte delimitada do solo e as construções nele existentes que não tenham autonomia económica e prédio urbano qualquer edifício incorporado no solo, com os terrenos que lhe sirvam de logradouro” (a este propósito veja-se Nuno Sá Gomes, «Os Conceitos Fiscais de Prédio», in Cadernos de Ciência e Técnica Fiscal, n.º 54 e também publicado na Ciência e Técnica Fiscal n°s. 101 e 102 – Maio e Junho de 1967).

XXVI. Recorta-se assim que o elemento físico assenta no facto de os aerogeradores configurarem construções incorporadas ou assentes numa fracção de território, com carácter de permanência.

XXVII. As construções deverão assumir carácter de permanência, a qual implica um juízo jurídico a extrair de factos materiais, directamente provados, ou que se pode retirar indirectamente de factos que, por força da lei, ou naturalmente indiciem os factos de onde aquela conclusão de permanência se extrai (vide a este propósito o Ac. do TCA Sul de 01-04-2003, Proc. 07535/02).

XXVIII. Ora, sobre o carácter de permanência propalava NUNO SÁ GOMES (obra citada pág. 126) estudo que embora reportando à evolução legislativa que culminou no antigo Código da Contribuição Predial, mantêm alguma actualidade “Por sua vez são prédios para efeitos de contribuição predial, as fracções de território, e as plantações, edifícios e construções de qualquer natureza nelas incorporados ou assentes com carácter de permanência. Portanto são agora incluídos no conceito de prédio não só as plantações, como as construções de qualquer natureza que não possam ser considerados edifícios qualquer que seja a estrutura física que apresentam, e ainda que sejam móveis por natureza. E note-se; as construções quaisquer que sejam não precisam de estar incorporadas no solo visto que ainda que móveis por natureza, são havidos como tendo carácter de permanência quando se acharem assentes no mesmo local por um período superior a seis meses”. (destacado nosso). (veja-se também ANTÓNIO SANTOS ROCHA e EDUARDO JOSÉ MARTINS BRÁS in Tributação do Património, Anotado e Comentado, Almedina 2015, pág. 25).

XXIX. Note-se que, cada aerogerador é uma unidade independente em termos funcionais, constituindo prédio urbano para efeitos do Código do IMI e atendendo à sua natureza, é qualificado como prédio urbano do tipo “Outros” preenchendo os requisitos estatuídos no Art.º 2.º do CIMI.

XXX. Com efeito, nos termos do Art.º 203.º do Código Civil, as coisas podem ser, entre outras, móveis ou imóveis, simples ou compostas e de acordo com Art.º 206.º do mesmo Código, é havida como coisa composta, ou universalidade de facto, a pluralidade de coisas móveis que, pertencendo à mesma pessoa, têm um destino unitário (veja-se MENEZES CORDEIRO, (in Tratado de Direito Civil Português, I Pane Geral, Tomo II Coisas, 2.ª edição, 2009, páginas 162 a 166).

XXXI. Assim, tendo como objectivo a produção de energia eléctrica a partir do vento, isto é, ao aproveitamento da energia eólica, o parque eólico é composto por aerogeradores, sendo estes constituídos por três componentes assentes sob uma sapata de betão: a torre (estrutura tubular), a “nacelle” ou cabine (compartimento onde ficam instalados o gerador e os sensores de velocidade e direcção do vento) e 3 pás que giram conforme a velocidade do vento, pelo que, atendendo às definições de coisa simples e composta e, às realidades físicas em causa, é possível inferir que, contrariamente ao raciocino sufragado pela Recorrente, cada aerogerador constitui uma unidade independente e possui valor económico.

XXXII. Isto porque, cada aerogerador admite um único direito e opera como uma unidade, tratando-se de coisa simples, que abrange uma coisa com várias peças que perderam a autonomia com a sua junção, com vista à prossecução de um fim unitário: a produção de energia eléctrica.

XXXIII. Note-se que, enquanto realidade física, é de fácil corroboração que o aerogerador é uma coisa simples, pois tal resulta de uma mera análise empírica – esta resulta da junção de várias peças que deram origem a uma nova coisa, ao invés, do parque eólico que tem de ser qualificado como “coisa composta” englobando as diferentes realidades em causa, pertencentes à mesma pessoa e com um destino unitário: produção e transporte de energia eléctrica.

XXXIV. Em suma, cada aerogerador (“coisa simples” formada pela junção dos seus componentes: sapata de betão, torre, cabine e pás), constitui uma unidade funcional independente (dado que o aproveitamento energético do vento pode ser efectuado por uma só unidade); e o parque eólico, com os seus elementos e estruturas principais (torres eólicas, redes de cabos, acessos e edifício de comando) constitui uma “coisa composta”, isto é, engloba várias “coisas” simples, pertencentes à mesma pessoa e com um destino unitário, e embora possa ser objecto de actos jurídicos unitários.

XXXV. Logo, para efeitos de subsunção ao conceito de prédio ínsito no Art.º 2.º do Código do IMI, cada aerogerador deve ser considerado como realidade distinta o que claramente resulta da definição legal de prédio constante da parte final do n.º 1 do Art.º 2.º do CIMI, onde o legislador prevê que são igualmente prédios para efeitos de IMI aqueles que são «(...) dotados de autonomia económica em relação ao terreno onde se encontrem implantados, embora situados numa fracção de território que constitua parte integrante de um património diverso ou não tenha natureza patrimonial» (jurisprudência igualmente relevante é a vertida por acórdão desse Colendo Tribunal Administrativo, proferido a 2011-10-19, no âmbito do Proc. n.º 0351/11).

XXXVI. Como bem determinou a sentença os aerogeradores preenchem o elemento físico devendo ser qualificadas como prédios, de acordo com o disposto no Art.º 2.º do IMI, constituindo realidades físicas distintas ou autónomas dos terrenos em que se encontram implantadas.

XXXVII. Insurge-se ainda a Recorrente contra a falta de preenchimento do elemento económico na qualificação dos aerogeradores como prédios, alegando que a sapata e a estrutura tubular não possuem aptidão para gerar rendimentos, necessitando dos demais elementos que constituem o aerogerador.

XXXVIII. Destarte, a Recorrente continua a seccionar dentro dos componentes do aerogerador, elementos que poderão ser qualificados um prédio para efeitos de IMI, de outros que constituem bens de equipamento, todavia, tal entendimento enferma de errónea interpretação, não podendo para efeitos de qualificação de IMI o aerogerador ser divisível em prédio para efeitos de IMI e bens de equipamento.

XXXIX. E isto, porque o aerogerador preenche os elementos qualificativos para efeitos de prédio em termos do Art.º 2.º do CIMI, na sua tríplice vertente (física, jurídica e económica).

XL. Quanto ao elemento de natureza económica (patrimonialidade) o mesmo encontra-se preenchido traduzindo-se na susceptibilidade do parque eólico de gerar rendimentos ou outro tipo de utilidades para o seu titular.

XLI. Cabe recordar que na formulação legislativa do conceito de prédio, adoptada no artigo 4.º § único do Código da CPIIA recorria à expressão «em circunstâncias normais sejam susceptíveis de rendimento», que o Nuno Sá Gomes, na tentativa de esclarecimento do seu sentido, referia como «susceptibilidade de exploração económica», acrescentando que «o legislador ao usar as palavras «em circunstâncias normais», quis, sem duvida, consagrar o princípio de que a utilização, para efeito de considerar a fracção de território, como prédio, há-de resultar da aplicação dos métodos correntemente usados», i.e., a susceptibilidade de rendimento deveria ser aferida não em absoluto, mas tendo em atenção as condições correntes de exploração.

XLII. Do confronto da definição do conceito de prédio constante do n.º 1 do Art.º 2.º do CIMI com o que figurava no Art.º 4.º do Código da CPIIA, por efeito da alteração da diferente natureza dos impostos, a expressão «em circunstâncias normais sejam susceptíveis de rendimento» mudou para «em circunstâncias normais, tenha valor económico», revelando que o legislador, ao colocar a enfâse no valor económico, enquanto atributo essencial para a qualificação como prédio, levou em linha de conta que o valor tributário deve ter como referencial a dimensão económica de cada elemento do património.

XLIII. O que vale por dizer que a apreensão e determinação do valor económico do prédio poderia ser como referência o rendimento, definido como acréscimo regular e periódico da riqueza mas, igualmente, basear-se no valor de troca praticado no mercado ou no valor de uso traduzido nas utilidades económicas ou de fruição justificadas por expectativas do proprietário ou utilizador do bem.

XLIV. Como é consabido, o elemento económico tem como premissa que determinado bem em circunstâncias normais tenha valor económico, independentemente da susceptibilidade de produzir ou não rendimento, subsumindo-se in casu que foi emitida licença pelo Ministério da Economia com vista à exploração e transformação de energia, com vista obviamente, à sua comercialização

XLV. Por outro lado o elemento económico, ocorre através da natural prossecução do lucro da entidade exploradora, não existindo dependência quanto aos terrenos de implantação para a obtenção desses proveitos (cfr. de NUNO SÁ GOMES obra citada pág. 120, J. Silvério Mateus e L. Corvelo de Freitas (Os impostos sobre o património imobiliário – Anotados e Comentados” de, 1ª Edição – Engifisco – 2005, pág. 102 e ALFARO, Martins – O conceito de prédio no IMI e algumas contradições normativas. […].

XLVI. Na verdade, é inegável que se está perante uma estrutura física apta a produzir um bem (energia eléctrica), da qual se espera que fluam para a entidade promotora benefícios económicos futuros, aliás, é por reunir estas características que o aerogerador é classificado contabilisticamente como um activo (cfr. definição do § 49 da Estrutura Conceptual do Sistema de Normalização Contabilística).

XLVII. Donde resulta que um aerogerador, por si só, em circunstâncias normais, é um bem que tem valor económico, susceptível de expressão monetária, seja qual for a perspectiva de análise – o mercado, a utilidade económica potencial ou os fluxos de rendimento esperados.

XLVIII. Importa acrescentar que se a utilidade da torre de um aerogerador é, nas circunstâncias normais actuais, a de servir de suporte aos equipamentos de produção de energia, isso não obsta a que finda essa funcionalidade, não possa, também em circunstâncias normais, no futuro, ter outro aproveitamento ou afectação, mantendo valor económico, tal como se verificou noutras realidades prediais do passado (e.g., moinhos de vento, actualmente convertidos em museus ou afectos a habitação).

XLIX. Conforme tem sido entendido pela jurisprudência desse Colendo Tribunal, integra o conceito de prédio um móvel designado por caravana tipo residencial, roulotte, assente no solo, com carácter de permanência, para efeito da incidência de tributação em Contribuição Autárquica (vd. Supremo Tribunal Administrativo – Proc.º n.º 025292, de 11-10-2000; Proc.° n.º 025699 de 24-01-2001. Proc.º n.º 026016, de 30-05-2001, Proc.º n.º 026601, de 12-12-2001).

L. Logo, é evidente que o preenchimento do requisito da autonomia económica se encontra verificado, traduzindo-se na susceptibilidade do aerogerador de gerar rendimentos através da comercialização da energia gerada com o parque eólico ou outro tipo de utilidades para o seu titular.

LI. Deste modo, a presença do elemento económico resulta do facto de o bem possuir em circunstâncias normais valor económico, independentemente da susceptibilidade de produzir ou não rendimento.

LII. No Parecer n.º 12/2008, de 2008-01-28, do Centro de Estudos Fiscais, da jurista Helena Baptista Ferreira, pugna-se que «o elemento de natureza económica do conceito de prédio também se encontra preenchido na medida em que todas as construções apresentam um valor económico».

LIII. Desde logo, o aerogerador é uma unidade claramente independente em termos funcionais do parque eólico, com autonomia e valor económicos, o qual se traduz na susceptibilidade gerar rendimentos ou outro tipo de utilidades para o seu titular.

LIV. Logo, o aerogerador deve ser qualificado como prédio, de acordo com o disposto no Art.º 2.º do IMI, constituindo uma realidade física distinta ou autónoma do terreno em que se encontram implantado, possuindo valor económico, razão pela qual decaem os argumentos suscitados pela Recorrente não merecendo a sentença recorrida qualquer censura.

LV. Em face ao exposto falecem in totum os argumentos aventados pela Recorrente.

Nestes termos e nos mais de direito que V.ª Ex.ª doutamente suprirá, deve ser negado provimento ao presente recurso, devendo manter-se a douta sentença recorrida.».

*

1.7. O Ministério Público emitiu a seguinte pronúncia:

«A recorrente, PE………..-PARQUE EÓLICO ……………, SA, vem sindicar a sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Mirandela, exarada a fls.169/172, em 06 de Janeiro de 2017, que julgou a ação improcedente, no entendimento de que o aerogerador a que os autos se reportam é um prédio urbano, da espécie Outros, nos termos e para os efeitos do disposto no CIMI.

A nosso ver verifica-se questão de conhecimento oficioso que obsta ao conhecimento do mérito do recurso.

Vejamos.

E evidente que a recorrente sindica, nos presentes autos, o ato de recusa de supressão da matriz predial urbana do prédio que identifica, questionando, concretamente, o enquadramento do aerogerador de parque eólico no conceito de prédio previsto no artigo 2.º do CIMI e não o VPT que a AT lhe atribuiu.

Interpretando, de forma clara, o pedido formulado pela recorrente, a senhora juíza do tribunal recorrido, seguindo jurisprudência do STA, por decisão de 20/05/2014, que faz fls. 124/129, julgou verificado o erro na forma de processo e consequente nulidade processual e convolou a impugnação judicial em AAE.

Esta decisão foi, devidamente, notificada às partes e ao MP, tendo transitado em julgado.

Estando os autos já, devidamente, convolados em AAE, o senhor Diretor Geral da ATA foi citado para contestar, tendo sido apresentada a contestação que faz fls. 141/149.

Entretanto, por despacho de fls. 156, de 04/07/2016, considerando que a pretensão da recorrente era a impugnação do VPT atribuído pela AT, o senhor juiz ordenou a convolação dos autos, mais uma vez, em impugnação judicial, na sequência da qual veio a ser proferida a sentença recorrida, sendo certo que tal despacho, também, não veio a ser sindicado, pelo que, também, transitou em julgado.

Ora, atento o estatuído nos artigos 620.º e 625.º/2 do CPC há que dar, apenas, cumprimento à decisão de 20/05/2014, de fls. 124/129, que julgando verificado o erro na forma de processo convolou a impugnação judicial em AAE.

O despacho de fls. 156, de 04/07/2016, é juridicamente ineficaz, bem como todos os atos processuais que se lhe seguiram.

Note-se que, tendo a ação dado entrada em juízo em 2014, o julgamento deve ser feito, em princípio, por uma formação de 3 juízes, nos termos do disposto nos artigos 40.º/3 do ETAF, na redação anterior ao DL 214-G/2015, de 02/10 e não por juiz singular.

Impõe-se, assim, que, revogando-se a sentença recorrida, se declare a ineficácia jurídica do despacho exarada a fls. 156, em 04/07/2016 e atos processuais que se lhe seguiram, prosseguindo os autos os seus regulares termos na forma de AAE.

Termos em deve revogar-se a sentença recorrida e declarar-se a ineficácia jurídica do despacho de fls. 156 e de todos os atos processuais que se lhe seguiram, baixando os autos à 1.ª instância a fim de prosseguirem seus regulares termos na forma de AAE.».

*

1.8. Colhidos os vistos legais, cabe decidir,

*

2. A sentença recorrida deu como provada a seguinte matéria de facto:

«1. A Impugnante é uma sociedade comercial anónima, com sede e direcção efectiva em Portugal, que se dedica à produção, transporte, venda e distribuição de electricidade proveniente do sector das energias renováveis – art.º 1 da PI, não impugnado;

2. A Impugnante é titular e proprietária de parque eólico sito na União de Freguesias de ……………, ………….., no concelho de Montalegre, composto por nove aerogeradores da marca Nordex, do modelo N60 - cfr. doc 1 da PI;

3. Cada um dos referidos aerogeradores é composto por uma sapata de betão (“fundação”) com 125,44 m2; uma estrutura tubular metálica (“torre”) constituída por quatro pisos, com 13,70 m2 (junto à base) e 4,30 m2 (junto à nacelle); uma nacelle, um rotor e três pás - cfr. docs 2 a 5 da PI;

4. Ao A. foi-lhe concedida a licença de exploração para o parque eólico em apreço – cfr. doc n.º 6, que aqui se dá por reproduzido;

5. O dito parque eólico iniciou a sua exploração no ano de 2003 – cfr. doc 6 da PI;

6. No dia 7 de janeiro de 2014, a Impugnante foi notificada do ofício n.º 15458743 do Chefe do Serviço de Finanças de Montalegre, contendo o seguinte:

«Em resultado da avaliação efectuada ao PRÉDIO TIPO “OUTROS” inscrito na matriz predial urbana sob o artigo P-9, da freguesia ………… ………., ………., foi atribuído o Valor Patrimonial Tributário abaixo descrito [EUR 414.910,00], apurado nos termos do n.º 2, do artigo 45.º do Código do Imposto Municipal sobre Imóveis» – doc 7 da PI;

7. A Impugnante procurou determinar junto do serviço de finanças a realidade avaliada – isto é, o alegado prédio (tipo «outros») inscrito na matriz predial urbana sob o artigo P-9 –, tendo-lhe sido informada de que o mesmo corresponderia a uma das torres eólicas (aerogeradores) do parque eólico denominado “PARQUE EÓLICO ............”, - art.º 6.

º da PI, não contestado.

8. Ao alegado prédio foi atribuído o valor patrimonial tributário de EUR 414.910,00 – cfr. doc 7 da PI;

9. Por ter discordado da inclusão do aerogerador em apreço na matriz predial urbana, a Impugnante apresentou perante o serviço de finanças reclamação nos termos do artigo 130.º, n.º 3 alínea b), do CIMI, tendo no seu âmbito requerido a sua supressão da matriz e, nesse contexto, sustentado:

«A Reclamante [Impugnante] considera que a referida realidade não se enquadra no conceito de prédio para efeitos de Imposto Municipal sobre Imóveis (“IMI”), baseando-se para o efeito em parecer jurídico do Professor Doutor CARLOS LOBO, emitido a 28 de Maio de 2010, no qual se salienta que os parques eólicos – e, por maioria de razão, os seus diversos componentes, designadamente as torres eólicas – não beneficiam de qualquer contrapartida pública de suporte infra-estrutural, violando a sua hipotética consideração como prédios urbanos o princípio da equivalência, basilar da tributação em sede de IMI […]. // Por outro lado, o enquadramento da realidade em causa na categoria de «Outros» - na acepção do artigo 6.º, n.º 1, alínea d), do CIMI – é manifestamente desadequado já que tal categoria não é susceptível de integrar componentes de um parque eólico que, por natureza, não são urbanas […]. // Paralelamente, importa enfatizar já resultar do regime ínsito no Anexo II, n.º 33, ao Decreto-Lei n.º 189/88, de 27 de Maio, na redacção dos Decretos-Lei n.os 168/99, de 18 de Maio, e 339C/2001, de 29 de Dezembro (actualmente previsto no Anexo II, n.º 28, ao Decreto-Lei n.º 35/2013, de 28 de Fevereiro, a obrigação de pagamento aos municípios pela Reclamante, na qualidade de empresa detentora de licenças de exploração de parques eólicos, de «uma renda de 2,5% sobre o pagamento mensal feito pela entidade receptora da electricidade produzida», a qual, ainda que sob as vestes encapotadas de contribuição especial, assume a natureza de um verdadeiro imposto, fazendo por isso claudicar a incidência de lMl sobre a mesma realidade tributária [...]. // Pelos motivos expostos, entende a Reclamante ser a torre eólica em referência insusceptível de inclusão matricial para efeitos de IMI, o que nesta sede se invoca para os devidos efeitos legais. Nestes termos, requer-se a supressão da matriz predial urbano do alegado prédio acima melhor identificado, tudo com as demais consequências legais» - cfr. doc 8 da PI;

10. Paralelamente, a Impugnante apresentou perante o serviço de finanças pedido de segunda avaliação nos termos do artigo 76.º n.º 1, do IMI – cfr. doc 9 da PI;

11. Por ofício n.º de 26 de Fevereiro de 2014, do Chefe do Serviço de Finanças de Montalegre, a Impugnante foi notificada do projecto de decisão de indeferimento da reclamação apresentada e, bem assim, para exercer o seu direito de participação na formação da respectiva decisão – doc 10 da PI;

12. Do projecto de decisão em referência resulta o seguinte:

«Uma torre eólica constitui uma realidade imobiliária que se enquadra no conceito de prédio para efeitos de tributação em IMI, uma vez que se trata de uma “instalação dotada de autonomia económica em relação ao prédio onde se encontra implantada, embora situada em fracção de território que constitui parte integrante de património diverso” com carácter de permanência e assente no mesmo local por período superior a um ano (n.ºs 1, 2 e 3 do art.º 2.º do CIMI), sendo classificada como prédio urbano, nos termos do n.º 4 do mesmo Código, atendendo a sua natureza, nos termos do art.º 6.

º do CIMI, é qualificada como prédio urbano tipo outros, tudo como melhor consta do entendimento sancionado na circular n.º 8/2013. Em face do acima exposto é nosso entendimento que a torre eólica se enquadra no conceito de prédio previsto no IMI, pelo que deverá ser inscrita na matriz. Assim, a pretensão da reclamante [Impugnante] no sentido da não inscrição do prédio na matriz predial urbana da freguesia …… …….., deste concelho, sob o artigo P-896, não deverá ser merecedora de deferimento». — doc 10 da PI

13. Após exercício de audiência prévia, no dia 14 de Março de 2014, por ofício n.º 491, de 24 de Março de 2014, do Chefe do Serviço de Finanças de Montalegre, a Impugnante tomou conhecimento da decisão de indeferimento da reclamação apresentada nos termos do artigo 130.º n.º 3, alínea b), do IMI, no âmbito da qual a Administração Tributária mantém o entendimento sustentado no projecto de decisão, recusando suprimir da matriz predial urbana o alegado prédio em referência – doc 12 da PI.

14. Esta acção deu entrada em 16/4/2014 – cfr. fls. 1 do processo físico;»

*

3.1. A sentença recorrida afirmou, fls. 170V, que a inscrição oficiosa na matriz reconduz-se a ato imediatamente lesivo pelo que é impugnável.

Depois de se pronunciar sobre o conceito de prédio julgou a ação improcedente (fls. 171V).

A recorrente delimitou o objeto do presente recurso (alínea D) à análise das seguintes questões jurídicas:

i.) Se a sentença recorrida padece de nulidade processual decorrente da omissão do acto de notificação para apresentação de alegações escritas, nos termos do artigo 120.º do CPPT;

ii.) Se, como defende o Douto Tribunal a quo no âmbito da sentença recorrida, os aerogeradores de parques eólicos são prédios na acepção do artigo 2.º do CIMI;

iii.) Se o valor da causa foi erradamente fixado pelo Douto Tribunal a quo, por errada aplicação do artigo 97.º-A, n.º 1, alínea c), do CPPT.

*

3.2. O despacho de fls.124 a 129 tem a redação seguinte:

“PE……….. - PARQUE EÓLICO ………….., S.A., veio, com a presente impugnação judicial, sindicar o ato de recusa de supressão da matriz predial urbana do prédio que identifica, concretamente questionando o enquadramento da realidade em causa (aerogerador de parque eólico) no conceito de prédio previsto no artigo 2º do C.I.M.I.

Invoca, quanto à adequação do meio processual (impugnação judicial), que, muito embora o ato impugnado seja ato administrativo em matéria tributária e deva ser sindicado por via da ação administrativa especial, a notificação indica que tal decisão é suscetível de recurso hierárquico e/ou impugnação judicial.

Requer que, atento o disposto nos artigos 36º, n.º 2, 37º, n.º 4 e 98º, n.º 4 do C.P.P.T. e 97º, n.º 1 da L.G.T., caso se entenda que o meio processual adequado é a ação administrativa especial e não o presente, seja convolado este naquela.

*

Apreciando e decidindo

Para decidir a presente questão, atinente à propriedade do meio processual, importa fixar a seguinte matéria de facto:

1. Em 07.02.2014, a Impugnante apresentou reclamação da matriz; quanto ao prédio P-9, da freguesia .......... – cfr. doc. 8 junto com a petição inicial;

2. Por ofício datado de 24.03.2014, a Impugnante foi notificada do indeferimento do requerimento atinente à supressão da matriz predial urbana do artigo P-9 da freguesia ..........., constando do mesmo o seguinte – cfr. doc. 12 junto com a petição inicial:

“[…]

Este despacho é susceptível de recurso hierárquico e/ou impugnação judicial, nos termos do disposto no artº 66 e alínea b) do n.º 1 do art. 102, do Código do Procedimento e Processo Tributário, respectivamente.

[…]”;

3. A petição inicial que motiva os presentes autos deu entrada neste Tribunal, via site SITAF, em 16.04.2014 – cfr. SITAF.

*

Relativamente à questão decidenda, o acórdão do S.T.A. de 12.05.2012, proferido no processo 0830/12, sumaria da seguinte forma:

“I – Da interpretação conjugada dos arts. 134.º, n.º 3, do CPPT e 130.º, n.º 3, do CIMI, resulta um alargamento quanto aos fundamentos do pedido de correcção nas inscrições matriciais que podem ter por base quaisquer erros materiais que afectam a veracidade de características previamente definidas e demais dados respeitantes aos imóveis a inscrever nas respectivas matrizes.

II – Não estamos perante uma situação de mero erro material com repercussão na veracidade da inscrições matricial, como é exigido pela análise conjugada dos preceitos atrás mencionados, se o que está em causa é um vício substancial, quanto à qualificação jurídica de duas parcelas, em resultado da eventual errónea interpretação e aplicação dos arts.º 3.º a 6.º do ClMI.

III – Estando em causa a impugnação judicial do despacho do órgão da administração fiscal, que indeferiu a inscrição de duas parcelas de terreno na matriz predial rústica, por considerar tratar-se de prédios urbanos, a situação não se enquadra em nenhuma daquelas para as quais o art. 97.º n.

º 1, do CPPT prevê a impugnação judicial, e, porque não está em causa a apreciação da legalidade do acto de liquidação, o meio processual adequado é a Acção Administrativa Especial, regulada nos arts.º 46.º do CPTA.

IV – É de convolar a Impugnação Judicial em Acção Administrativa Especial, desde que a petição tenha sido tempestivamente apresentada para efeitos da nova forma processual e o pedido formulado e a causa de pedir sejam compagináveis com aquele meio processual, não impedindo a convolação o facto de o Tribunal não ser o territorialmente competente, atenta a regra do disposto no art. 16.º do CPTA.”

Da posição perfilhada por este aresto, e com a qual se concorda, retira-se que a via dos artigos 134.º, n.º 3 do C.P.P.T. e 130.º, n.º 3 do C.I.M.I. (impugnação judicial) é a adequada a sindicar incorreções matriciais relativas a meros lapsos de escrita, erros materiais. Contudo, não serve já para corrigir o teor substantivo das inscrições matriciais, atinentes, por exemplo, à errada inscrição de uma dada natureza como prédio.

Os artigos referidos não consagram meio impugnatório quanto a questões de fundo, que impliquem uma apreciação jurídica de determinada realidade, dizendo apenas respeito à correção de um número mal escrito, um lapso na identificação do prédio como rústico, quando inequivocamente é urbano, quando consta como proprietário pessoa diversa da que efetivamente deve constar da matriz, quando a morada está escrita com erro ortográfico, entre outros.

Daí que não estando tal previsto, a impugnação judicial não pode ser utilizada nas situações que extravasem aquele âmbito, devendo, a fim de determinar o meio processual adequado, classificar-se o ato em causa.

Assim, dentro dos atos tributários, este ato, praticado pela Administração, ao abrigo de normas de direito público, com efeitos numa esfera individual e concreta é, sem dúvida, um ato administrativo. Por não determinar um montante a pagar pelo sujeito passivo, não é um ato de liquidação.

Veja-se, quanto à natureza lesiva do ato que se analisa, o acórdão do mesmo tribunal de 27.11.2013, proferido no processo 01725/13: “Na verdade, aquele acto suspendendo não pode deixar de provocar uma alteração significativa na esfera jurídica da recorrente, pois que lhe confere a qualidade de sujeito passivo de IMI e nessa qualidade passa a estar sujeita a várias obrigações tributárias, desde as declarativas e acessórias, até à obrigação de imposto, nos termos do disposto nos arts. 18.º, n.º 3 e 31.º da LGT. Acrescendo que, a partir do momento em que a realidade física (aerogerador) aqui em causa está inscrita como prédio na matriz para efeitos fiscais, até os negócios relativos à sua transmissão se encontrem sujeitos a IMT/Imposto Selo.

A questionada inscrição da dita realidade física constituída pelo aerogerador, na matriz como prédio urbano, determina, portanto, lesividade efectiva e actual e não simplesmente hipotética, sendo que, como salienta o MP, dificilmente se compreenderia, também, que o legislador permitisse a sindicância directa e imediata (por via graciosa/contenciosa) de meras irregularidades materiais das matrizes e não de erros de qualificação das realidades inscritas, oficiosamente, nas mesmas matrizes, com imediata repercussão na esfera jurídica dos contribuintes.”.

Por ser deste modo, a impugnação judicial não é aqui aplicável, nem por força da lei (pois que, como se disse, não está prevista para este tipo de situações) nem por natureza (pois que o ato em causa não comporta um ato de liquidação). Dada a natureza de ato administrativo, em matéria tributária, que não comporta a liquidação de um qualquer tributo, o meio processual adequado é a ação administrativa especial (como referido no artigo 97.º, n.º 1, al. p) e n.º 2 do C.P.P.T.).

Impõe-se, então, verificada a existência de erro na forma do processo, aferir da possibilidade de convolação, como requerido.

O erro na forma do processo ocorre sempre que o processo utilizado não é o adequado à tutela de determinado direito. Como o C.P.P.T. não inclui o erro na forma do processo entre as nulidades que os artigos 98º e 165º consideram insanáveis, importa atentar na possibilidade de convolação da petição de impugnação judicial em petição de ação administrativa especial, através da análise da sua estrutura, pedido e tempestividade.

Ora, dispõe o artigo 193º, nº 1, do C.P.C. (aqui aplicável por força do disposto no artigo 2º do C.P.P.T.), que o erro na forma do processo importa, unicamente, a anulação dos atos que não possam ser aproveitados, devendo praticar-se os que forem estritamente necessários para que o processo se aproxime, quanto possível, da forma estabelecida na lei.

A jurisprudência do S.T.A. tem vindo a entender que a convolação só será admitida quando não seja manifesta a improcedência ou intempestividade do meio processual para que se convola (vide Acórdãos de 04.06.2008, recurso n.º 076/08 e de 03.08.2009, recurso n.º 142/09). Tal entendimento justifica-se à luz do princípio da economia processual que está subjacente à convolação e é princípio geral do processo civil (artigo 137º do C.P.C.).

Compulsada a petição inicial e analisando os argumentos invocados não se afigura que a improcedência da ação administrativa especial seja manifesta.

No que concerne à tempestividade, a ação administrativa especial deve ser intentada, de acordo com o artigo 58º, n.º 2, al. b) do C.P.T.A., no prazo de três meses contados da notificação do ato a impugnar. Tendo o ato impugnado sido notificado por ofício datado de 24.03.2014 e tendo a petição inicial dado entrada em 16.04.2014, é a petição tempestiva à luz da nova forma processual.

Por fim, importa aferir da compatibilidade da causa de pedir e do pedido com a ação administrativa especial. Porque vem pedida a declaração de ilegalidade do ato em causa, com base na discordância com a classificação como prédio do aerogerador, considera-se que os mesmos são compatíveis com a forma processual que se entende ser adequada.

Saliente-se que o constante do artigo 37º, n.º 4 do C.P.P.T., invocado pela Impugnante, apenas relevaria no caso de a petição não ser tempestiva à luz da nova forma processual, o que implicaria a valoração, pelo Tribunal da errada indicação, na notificação da decisão impugnada, quanto aos meios de reação. Sendo tempestiva, como se decidiu, irreleva-se tal situação.

Nestes termos, há que concluir ter ocorrido erro na forma de processo e sendo possível a convolação em ação administrativa especial, determina-se a mesma.

*

3.3. O despacho de fls.156 e Vº tem a redação seguinte:

«O tribunal é competente.

O que verdadeiramente está em causa nesta impugnação não é a qualificação da natureza jurídica de uma das torres eólicas do denominado «Parque Eólico .......... (..........), mas sim o valor patrimonial que a AT lhe atribui como consequência de um acto de liquidação do IMl. Ou melhor, a natureza jurídica só releva para a Impugnante na medida em que, por essa via, lhe diminui, ou pode diminuir, o valor patrimonial.

Independentemente da avaliação efectuada fazer parte da liquidação porque, no dizer de José Casalta Nabais, in Direito Fiscal, 2.ª edição, pág. 304, a liquidação lato sensu compreende, não só o lançamento objectivo destinado a determinar o contribuinte e a liquidação stricto sensu traduzida na determinação da colecta através da aplicação da taxa à matéria colectável, como também o lançamento objectivo através do qual se determina a matéria colectável, a qual pode ser objecto de avaliação para efeitos de IMl – estamos perante um acto de fixação de valor patrimonial, objecto de impugnação baseada em ilegalidade quanto a erro de direito – art.º 134.º n.ºs 1 e 2 do CPPT.

Por outro lado, mesmo que entendêssemos a liquidação como sendo aquela que unicamente determina a colecta através da aplicação da taxa à matéria colectável, a resolução da questão, para além do disposto no art.º 134.º n.ºs 1 e 2 do CPPT citados, é-nos dada, à contrario, pelo acórdão do STA n.º 0530/12, de 5/12/2012, in www.dgsi.pt

Porque relevante transcrevemos do aresto a seguinte passagem:

“O art. 97.º do CPPT, que enuncia no seu n.º 1 uma série de situações para as quais a impugnação judicial será o meio processual adequado, estabelece, no seu n.º 2, que “O recurso contencioso” (hoje acção administrativa especial) “dos actos administrativos em matéria tributária, que não comportem a apreciação da legalidade do acto de liquidação, da autoria da administração tributária (...), é regulado pelas normas sobre processo nos tribunais administrativos”,

Em anotação a este preceito, JORGE LOPES DE SOUSA pondera que “[d]este artigo resulta claramente que, nos casos em que o acto a impugnar é um acto de liquidação ou um acto que comporta a apreciação da legalidade de um acto de liquidação (acto de indeferimento de reclamação graciosa ou de recurso hierárquico interposto da decisão que a aprecie ou acto de apreciação de pedido de revisão oficiosa, nos termos do art. 78º da LGT, o meio adequado é o processo de impugnação”.

No entanto, o mesmo Autor, adverte que tal não significa que a acção administrativa especial seja sempre o meio processual adequado para atacar um acto administrativo que não comporta a apreciação da legalidade de um acto de liquidação pois como bem salienta se assim fosse não se compreenderia” (...) o uso da expressão «impugnação» para referenciar o meio processual para impugnar actos que comportem essa apreciação, como é ocaso dos actos de fixação da matéria colectável agravamento à colecta, de fixação de valores patrimoniais, de providências cautelares adoptadas pela administração tributária [alíneas b), e), f) e g) deste artigo].

“Assim”, conclui o Autor, “nos casos em que o próprio art. 97.º do CPPT, norma que contém o elenco global dos meios processuais tributários, utiliza a expressão «impugnação» para referenciar o meio processual adequado será de concluir mesmo que os actos impugnados não comportem a apreciação da legalidade de liquidação, será de empregar o processo de impugnação e, nos casos em que refere especialmente o processo de impugnação como meio adequado e o acto não comporta a apreciação da legalidade de um acto de liquidação, será de utilizar a acção administrativa especial”.

Ora, no caso dos autos não estamos perante uma impugnação de despacho do órgão da administração fiscal, que tivesse indeferido a inscrição de parcelas de terreno na matriz predial rústica, por considerar tratar-se de prédios urbanos, à semelhança do caso sobre o qual o Acórdão se debruçou.

Estamos perante impugnação do acto de fixação de valor patrimonial, cuja causa de pedir se relaciona com a qualificação da natureza jurídica de uma coisa. De acordo com o disposto no art.º 97.º n.º 1, al. f) e 134.º, n.º 1 e 2 do CPPT e com a posição de Jorge de Sousa, que se partilha, a impugnação judicial é a forma de processo adequada para atacar tal acto.

Portanto, há um erro na forma de processo que também é de conhecimento oficioso – art.º 196.º CPC

Nos termos do art. 199º do CPC, as consequências resultantes do erro na forma de processo poderão divergir, consoante se possam ou não aproveitar os actos já praticados, tendo em vista as garantias do réu: se da errada forma processual resultar diminuição das garantias do réu, deverão anular-se todos os actos posteriores; caso contrário, anular-se-ão apenas os que não possam ser aproveitados, praticando-se os necessários para que o processo se aproxime da forma estabelecida na lei.

No caso em apreço, não se vislumbrando tal diminuição de garantias, os autos podem ser aproveitados para prosseguirem sob a forma de processo de impugnação judicial, porque, nesta forma, a PI foi apresentada no prazo de três meses contados da notificação do acto tributário – art.º 102.º n.º1, al. b) do CPPT.

Pelo exposto, convolando-se o processo, dê baixa dos autos de “Acção Administrativa Especial” e proceda à sua autuação sob a forma de impugnação.».

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3.4. Para aquele despacho o ato, praticado pela Administração, ao abrigo de normas de direito público, com efeitos numa esfera individual e concreta é um ato administrativo.

Daí que por não determinar um montante a pagar pelo sujeito passivo, não é um ato de liquidação.

Acrescentou que a impugnação judicial não é aqui aplicável, nem por força da lei (pois que, como se disse, não está prevista para este tipo de situações) nem por natureza (pois que o ato em causa não comporta um ato de liquidação). Dada a natureza de ato administrativo, em matéria tributária, que não comporta a liquidação de um qualquer tributo, o meio processual adequado é a ação administrativa especial (como referido no artigo 97.º, n.º 1, al. p) e n.º 2 do C.P.P.T.).

Concluiu que se impõe, verificada a existência de erro na forma do processo, a convolação em ação administrativa especial o que determinou.

O assim decidido transitou em julgado, por falta de oportuna impugnação.

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3.5. Para o segundo despacho referido estamos perante impugnação do ato de fixação de valor patrimonial, cuja causa de pedir se relaciona com a qualificação da natureza jurídica de uma coisa.

E de acordo com o disposto no art.º 97.º n.º 1, al. f) e 134.º, n.º 1 e 2 do CPPT, a impugnação judicial é a forma de processo adequada para atacar tal ato.

Acrescenta que há um erro na forma de processo que também é de conhecimento oficioso – art.º 196.º CPC pelo que, nos termos do art. 199º do CPC, as consequências resultantes do erro na forma de processo poderão divergir, consoante se possam ou não aproveitar os actos já praticados, tendo em vista as garantias do réu: se da errada forma processual resultar diminuição das garantias do réu, deverão anular-se todos os actos posteriores; caso contrário, anular-se-ão apenas os que não possam ser aproveitados, praticando-se os necessários para que o processo se aproxime da forma estabelecida na lei.

Conclui que no caso em apreço, não se vislumbrando tal diminuição de garantias, os autos podem ser aproveitados para prosseguirem sob a forma de processo de impugnação judicial, porque, nesta forma, a PI foi apresentada no prazo de três meses contados da notificação do ato tributário, nos termos do art.º 102.º n.º1, al. b) do CPPT pelo que ordenou a convolação do processo e ordenou que se dê baixa dos autos de “Acção Administrativa Especial” e se proceda à sua autuação sob a forma de impugnação.

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3.6. Questiona-se nos presentes autos o ato de recusa pela AT de supressão da matriz predial urbana de aerogerador de parque eólico.

É que para a AT, contrariamente ao sustentado pela recorrente, este cabe no conceito de prédio a que se refere o artigo 2.º do CIMI.

Não se discute, nestes autos, o VPT que a AT lhe atribuiu.

Por isso o despacho de 20/05/2014, fls. 124/129, julgou verificado o erro na forma de processo e a consequente nulidade processual e convolou a impugnação judicial em AAE.

Como refere o MP este despacho foi notificada às partes e ao MP pelo que transitou em julgado.

Estando os autos já, devidamente, convolados em AAE, o senhor Diretor Geral da ATA foi citado para contestar, tendo sido apresentada a contestação que constitui fls. 141/149.

Entretanto, por despacho de fls. 156, de 04/07/2016, considerando que a pretensão da recorrente era a impugnação do VPT atribuído pela AT, foi, agora, ordenada a convolação dos autos em impugnação judicial, na sequência da qual veio a ser proferida a sentença recorrida.

E tal despacho igualmente não foi questionado pelo que, também, transitou em julgado.

Como refere o MP, nos termos do artigo 620.º e 625.º 2 do CPC, há que dar cumprimento à decisão de 20/05/2014, de fls. 124/129, que julgou verificado o erro na forma de processo e convolou a impugnação judicial em AAE pois que o despacho de fls. 156, de 04/07/2016, é juridicamente ineficaz, bem como todos os atos processuais que se lhe seguiram.

Estamos perante exceção dilatória que é de conhecimento oficioso, artigo 577º i) e 578º do CPC, por se tratar de caso julgado formal que tem força obrigatória dentro do processo.

Torna-se desnecessário apreciar, aqui e agora, a questão suscitada pelo MP e que consiste em saber se tendo a ação dado entrada em juízo em 2014, o julgamento deve ser feito, por uma formação de 3 juízes, nos termos do disposto nos artigos 40.º 3 do ETAF, na redação anterior ao DL 214-G/2015, de 02/10 e não por juiz singular.

De todo o modo e conforme defende o MP impõe-se que se revogue a sentença recorrida, se declare a ineficácia jurídica do despacho exarada a fls. 156, em 04/07/2016 e atos processuais que se lhe seguiram, prosseguindo os autos os seus regulares termos na forma de AAE.

Assim sendo entende-se declarar a ineficácia jurídica deste despacho e de todos os atos processuais que se lhe seguiram, baixando os autos à 1.ª instância a fim de prosseguirem seus regulares termos na forma de AAE.

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4. Termos em que acordam os juízes da Secção Tributária do Supremo Tribunal Administrativo em declarar a ineficácia jurídica do despacho de fls. 156 e Vº e de todos os atos processuais que se lhe seguiram, baixando os autos à 1.ª instância a fim de prosseguirem seus regulares termos na forma de AAE.

Custas pela recorrente e recorrida na proporção de 50%.

Lisboa, 18 de abril de 2018. – António Pimpão (relator) – Ascensão Lopes – Ana Paula Lobo.