Acordam em conferência na Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte: 1. RELATÓRIO A Recorrente, A..., Lda, NIPC (…), interpôs recurso da sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga que julgou improcedente a impugnação judicial, que visava a anulação da liquidação de IMT de 2016, no montante de € 184.269,80 e da liquidação de juros compensatórios no valor de € 19.164,06, no total de € 203.433,86. A Recorrente, formulou nas respetivas alegações as seguintes conclusões que se reproduzem: (…) 1. As questões que aqui se colocam à douta apreciação do Meritíssimo Tribunal “ad quem”, resumem-se a saber: · Se o facto considerado provado sob o nº 17 na douta sentença resultou, ou não, provado; · Se os factos constantes das alíneas A, B), C) e D) dos factos não provados devem considerar-se, ou não, provados; · Se o contrato designado “Contrato de Arrendamento”, assinado em 01/05/2015, correspondeu a uma verdadeira “Promessa de Arrendamento” conforme resulta da douta sentença proferida pelo Tribunal de 1ª Instância ou se, pelo contrário, a um contrato de arrendamento sob condição suspensiva; · Se as partes tiveram a intenção de celebração deste último contrato. 2. Em relação à primeira questão, conforme melhor consta do ponto 17 da matéria de facto assente, em 08/07/2016 foi entregue à Impugnante a chave do imóvel/Fracção “D”. 3. Conforme melhor consta do ponto 6 da cláusula 6ª do denominado “Contrato de Arrendamento”, “uma vez obtida a licença de utilização para a fracção D, [a Primeira Outorgante] informará a SEGUNDA OUTORGANTE desse facto, sendo que as Partes desde já estipulam que caso essa comunicação só ocorra após 15 de Julho de 2015, a nova data de início de vigência deste contrato de arrendamento será o décimo-quinto dia contado da data de envio da comunicação referida neste número”. 4. Assim, o seu início ficou indexado à data do envio da comunicação da emissão da licença de utilização. 5. Sendo, ainda, certo que a Testemunha AA..., a quem o Tribunal “a quo” conferiu credibilidade, não só pelo facto de a testemunha ter conhecimento directo dos factos, mas também pela forma assertiva como depôs, “revelando sempre coerência e isenção no seu depoimento, o que convenceu o Tribunal” (Cfr. Pág. 22 da sentença sub iudice) afirmou, de forma categórica, que a entrega da chave coincidiu com o início do contrato de arrendamento que, por sua vez, coincidiu com a obtenção da Licença de Utilização.
Jurisprudência
Processo 00191/20.4BEBRG
6. Veja-se, a propósito, o trecho do seu depoimento (Minuto 00:27:56 a minuto 00:29:27; Minuto 00:31:55 a minuto 00:35:02; Minuto 00:50:23 a minuto 00:52:16 supra transcritos). 7. Aquela estipulação contratual, articulada com o depoimento transcrito e com o facto provado nº 15) - segundo o qual em 20/06/2016 foi remetida comunicação escrita à Impugnante da qual consta como assunto “Notificação do início do contrato de arrendamento celebrado em 11 de maio de 2015” a informar que foi remetido pelo Município de Guimarães o alvará de Autorização de Utilização – é de molde a fazer concluir que o contrato de arrendamento se iniciou em 05/07/2016 (20/06/2016 mais 15 dias). 8. Deverá, assim, a resposta dada ao ponto 17) dos factos provados ser alterada no sentido de que a entrega da chave ocorreu antes da data de celebração do “Contrato-Promessa de Compra e Venda com Eficácia Real” (08/07/2016). 9. Em relação à segunda questão, na sequência do que antecede, e na esteira do trecho do depoimento antes transcrito, impõe-se a conclusão de que o imóvel sub iudice foi entregue logo depois de obtida a licença de utilização, com o início do contrato de arrendamento (Minuto 00:27:56 a minuto 00:29:27; Minuto 00:31:55 a minuto 00:35:02; Minuto 00:50:23 a minuto 00:52:16 supra transcritos). 10. Esclareceu a testemunha AA... (minuto 00:33:31 a minuto 00:33:51 do seu depoimento supra transcrito) que, embora temporalmente a entrega do sinal possa ter coincidido com a entrega da chave, esta última ocorreu ao abrigo do contrato de arrendamento. 11. Sendo, nessa medida, incorrecto o afirmado na pág. 24 da douta sentença ora posta em crise, nos termos da qual a entrega da chave foi a contrapartida do pagamento do sinal no Contrato-Promessa de Compra e Venda a que as partes atribuíram eficácia real. 12. Acrescentando, ainda, aquela testemunha, no decurso do seu depoimento, que o arrendamento inicialmente gizado pelas partes foi efectivamente querido pelas mesmas, tendo as chaves sido entregues e recebidas nesse contexto (minuto 00:51:27 a minuto 00:52:12 supra transcrito). 13. Aquela testemunha, ao longo das suas declarações, afirmou convictamente que a entrega da chave ocorreu no âmbito do “Contrato de Arrendamento” celebrado. 14. Nunca a Recorrente ocupou (teve a posse) do imóvel à luz do Contrato-Promessa de Compra e Venda, tão só e apenas no contexto do cumprimento dos efeitos legais produzidos pelo Contrato de Arrendamento e, concretamente, da obrigação, para a locadora, de assegurar, à locatária, o gozo da coisa locada. 15. Deve, assim, a resposta dada aos pontos A), B), C) E D) dos factos considerados não provados ser alterada para provados. 16. Em relação à terceira questão suscitada, o Tribunal “a quo” configurou o designado “Contrato de Arrendamento”, celebrado em 01/05/2015, como uma verdadeira “Promessa de Arrendamento” (Cfr. Pág. 31) existindo “com tal promessa, apenas a obrigação de, aquando da obtenção da licença camarária, celebrar-se o mesmo”.
17. Da articulação do texto contratual com o teor das declarações prestadas pela testemunha AA..., resulta clara e inequivocamente demonstrado que as partes desejaram e celebraram efectivamente um contrato de arrendamento, não se limitando a obrigar-se à sua celebração futura. 18. Mais contrataram sujeitar o Contrato de Arrendamento à verificação de um facto futuro, mantendo-o em suspenso até à sua concretização, consistindo ele na emissão da licença de ocupação. 19. Assim, deve considerar-se que estamos perante um contrato de arrendamento e não perante um contrato-promessa de arrendamento já que o escrito, para além do mais, contém todos os elementos essenciais do referido contrato. 20. Nessa medida, as partes quiseram celebrar um contrato de arrendamento sob condição. 21. Tal interpretação, que emana da cláusula 6ª do Contrato, efectuada de acordo com a doutrina da impressão do destinatário, consagrada no artigo 236º, nº 1, do Código Civil, e temperada pela exigência do artigo 238º, nº 1 do mesmo Diploma, é a mais conforme com o texto do respectivo documento. 22. E se é certo que, ao longo do seu depoimento, a testemunha AA... se refere a um Contrato Promessa de Arrendamento, não se pode exigir a um leigo, tal como ele é e resulta da Pág. 21 da sentença, enquanto economista de formação e profissão, que seja capaz de estabelecer a diferença conceptual entre Contrato Promessa de Arrendamento e Contrato de Arrendamento sob condição. 23. “Nos termos do disposto no artigo 270 do Código Civil as partes podem subordinar a uma condição suspensiva - acontecimento futuro e incerto - a produção dos efeitos do negócio jurídico. É específico da situação que insere uma condição suspensiva fixar as clausulas essenciais do contrato pretendido celebrar, antes que ocorra a condição. Questão é que essa condição não seja contrária à lei (imperativa) ou ordem publica ou ofensa de bons costumes ou que seja física ou legalmente impossível, devendo aquele que contrair o direito sob condição suspensiva agir segundo os ditames da boa fé, imanação do princípio geral consignado no artigo 762 n.2 do Código Civil” (Acórdão do Tribunal da Relação de Lisboa, processo n° 0038076, de 02-07-1992). 24. Estamos, assim, perante um contrato de arrendamento sob condição que “é suspensiva [pois] o negócio só produz efeitos após a verificação do evento condicionante, suspendendo assim a sua eficácia” (Acórdão do Tribunal da Relação do Porto, processo n° 3295/19.2T8VFR.P1, de 09-03-2021) atento o ínsito na cláusula 6ª, número 6. 25. Relativamente à quarta questão que ora se suscita, defendeu o Tribunal “a quo” que “não se vê que as partes tivessem intenção de celebrar, verdadeiramente, um contrato de arrendamento (prometido) o que, ademais, é irrelevante para a situação trazida na medida em que provado está que a ocupação foi feita depois da licença, com o sinal pago e por via do contrato com eficácia real”. 26. A este propósito recorde-se o depoimento da testemunha AA... (minuto 00:51:27 a minuto 00:52:12 e minuto 00:23:29 a minuto 00:27:52 supra transcritos).
27. Reafirma-se, uma vez mais, resultar provado daquele depoimento que o arrendamento foi efectivamente querido pelas mesmas, tendo as chaves sido entregues e recebidas nesse contexto. 28. “Para que se verifique negócio simulado é necessário que ocorram três requisitos cumulativos: a) divergência entre a vontade real e a vontade declarada; b) intuito de enganar terceiros (animus decipiendi); c) acordo simulatório, ou seja, o acordo entre as partes com o fim de criar uma falsa aparência do negócio (pactum simulationis).” (Acórdão do Tribunal da Relação de Lisboa, processo nº 8885/03.2T13OER-13.L1-6, de 22-04-2010). 29. No caso em apreço, não se provou a ocorrência de simulação absoluta. Sinal disso é o facto de o Tribunal “a quo” não ter declarado a nulidade do negócio em causa. 30. Com efeito, “Uma vez provada a factualidade relevante da simulação o Tribunal não poderia abster-se de declarar a cominação para tal vício ou seja a nulidade do negócio. Com efeito sendo o negócio simulado nulo (art.º 240º n.º 2 do CC) e sendo tal nulidade do conhecimento oficioso (art.º 286º do CC) o Tribunal tem o dever de declarar a nulidade do negócio em causa” (Acórdão do Tribunal da Relação de Évora, processo nº 2018/07-3, de 28-02-2008). 31. Assim, e afastada essa questão, cingindo-nos à letra da Lei, temos que para a entrada em vigor do Contrato de Arrendamento sempre se teria de entender como necessária a entrega das chaves, no âmbito do mesmo. 32. Posto que feita a demonstração da existência de um Contrato de Arrendamento cuja celebração e produção dos seus efeitos são anteriores à data da celebração do Contrato Promessa com eficácia real – máxime a entrega do locado – forçoso é concluir-se que, aquando daquele último Contrato, nunca poderia ocorrer a entrega do prédio seu objecto, sob pena de infirmação da existência e produção dos efeitos do Arrendamento. 33. De facto, o Contrato de Arrendamento produziu os seus efeitos antes do Contrato Promessa de Compra e Venda. 34. Por isso, a Recorrente nunca entrou na posse do imóvel à luz de qualquer Contrato-Promessa de Compra e Venda, mas apenas no contexto do preenchimento dos efeitos legais produzidos pelo Contrato de Arrendamento, concretamente, do cumprimento da obrigação para o locador de conceder ao locatário a fruição do locado, através da transmissão da posse, em cumprimento do disposto no artigo 1031º do Código Civil. 35. A liquidação oficiosa de IMT, objecto do processo sub iudice, mostra-se ilegal por não ser aplicável, in casu, o disposto no artigo 2º, número 2, alínea a) do CIMT, menos ainda a liquidação de juros. NESTES TERMOS E NOS MELHORES DE DIREITO QUE V. EXAS. DOUTAMENTE SUPRIRÃO, DEVERÁ SER CONCEDIDO PROVIMENTO AO RECURSO INTERPOSTO, REVOGANDO-SE A DOUTA DECISÃO PROFERIDA, ASSIM SE FAZENDO A HABITUAL E SÃ JUSTIÇA.!”. A Recorrido não contra alegou.
O Exmº. Procurador Geral Adjunto emitiu parecer no qual concluiu pela improcedência do recurso, uma vez que a sentença recorrida fez um correto julgamento da matéria de facto e subsunção do direito. Com dispensa dos vistos dos Exmºs Juízes Desembargadores Adjuntos, atendendo à existência do processo em suporte informático, nos termos do art.º 657.º, n. º4, do Código de Processo Civil, submete-se o processo à Conferência para julgamento. 2. DELIMITAÇÃO DO OBJETO DO RECURSO – QUESTÕES A APRECIAR E DECIDIR Cumpre apreciar e decidir as questões colocadas pela Recorrente as quais são delimitadas pelas conclusões das respetivas alegações sendo a de saber se a sentença recorrida padece de erro de julgamento de facto e direito. 3. JULGAMENTO DE FACTO 3.1. No Tribunal a quo, o julgamento da matéria de facto foi efectuado nos seguintes termos: “(…) 1) Em 06-11-1997 foi constituída a Sociedade por quotas «A..., Lda.», aqui Impugnante – Cf. Relatório final de Inspecção Tributária (“RIT”), constante de fls. 45 do P.A. 2) A Sociedade referida em 01) dedica-se à industria da tinturaria, designadamente ao branqueamento e tingimento, com o CAE 13301– Facto não controvertido; Cf. RIT constante do PA. 3) Em 01-05-2015 foi celebrado um contrato entre Impugnante e a B... S.A., que as partes designaram por “Contrato promessa de compra e venda”, na qualidade de promitente-compradora e promitente-vendedora, respectivamente - cf. documento do RIT a fls. 53 do P.A.; 4) No contrato referido no ponto anterior, a Impugnante prometeu comprar a fracção autónoma designada pela letra “D” do prédio urbano constituído em propriedade horizontal, sito em Lugar de (…), descrito na Conservatório de Registo Predial ... sob o número (…) – Cf. contrato junto ao PA, a fls. 53 ss, cujo teor se dá por reproduzido. 5) Através do contrato referido no ponto 03) e 04) as partes acordaram o seguinte: “ (...) CLÁUSULA PRIMEIRA 1- (...) 2- A SEGUNDA OUTORGANTE é arrendatária de parte da Fracção mencionada no número anterior nos termos do contrato de arrendamento que constitui o Anexo III a este contrato. 3-É do conhecimento de ambas as Partes que na data de hoje a fracção não dispõe ainda de licença de utilização, estando em curso o procedimento administrativo e as obras necessárias à sua obtenção.” – Cf. fls. 54 do P.A..
6) Acordaram ainda, no mesmo contrato que: “(...) CLÁUSULA SEGUNDA 1-(...) 2-Em virtude da relação de arrendamento mencionada no n.º 2 da cláusula anterior, a fracção, à data da transmissão deverá estar ocupada com os bens e pessoas que lá desenvolvem a sua actividade ou que dispõem de consentimento da PRIMEIRA OUTORGANTE para ocupar qualquer parte do Locado, não afectando tal facto a transmissão em causa. (...)” – Cf. fls. 54 do P.A.. 7) Mais acordaram, no mesmo contrato referido no ponto 03) e 04), que: “ CLÁUSULA DÉCIMA 1-No prazo de 15(quinze dias) contados da data da emissão da Licença de Utilização para a fracção D as Partes estão de acordo em atribuir eficácia real ao presente contrato promessa, obrigando-se, para esse efeito, a proceder às formalidades que se mostrem necessárias. 2-Fica expressamente acordado entre as partes que a eficácia real da presente promessa vigorará até à data que, no momento da atribuição da eficácia real ao presente contrato promessa, se apure corresponder à adição de 48 meses, à data de início de vigência do contrato de arrendamento que as Partes celebraram na data de hoje. 3-(...)” – Cf. fls. 58 do P.A. 8) Com a mesma data referida no ponto 03), a Impugnante e a B... S.A. assinaram um documento intitulado “Contrato de arrendamento para fins não habitacionais com prazo certo” – Cf. fls. 61 e ss do P.A., cujo teor se dá por reproduzido. 9) Do documento referido no ponto anterior extrai-se, entre o mais, o seguinte: “CLÁUSULA SEGUNDA 1- Pelo presente contrato, a PRIMEIRA OUTORGANTE e SEGUNDA OUTORGANTE dão e tomam de arrendamento, respectivamente, o espaço identificado a cor verde na Planta que constitui o Anexo I a este contrato e nele identificado com as letras “D1” (doravante abreviadamente denominado o Locado), correspondente a parte da fracção autónoma D referida na cláusula anterior (...) CLÁUSULA TERCEIRA 2- O arrendamento é celebrado pelo prazo certo de 3 (três) anos e 6 (seis) meses iniciando a sua vigência em 1 de Agosto de 2015 ou na data que resultar da aplicação do disposto no n.º 6 da cláusula Sexta.
3- Decorrido o prazo mencionado no número anterior, o contrato poderá renovar-se apenas e só quando as Partes, com uma antecedência mínima de 6 (seis) meses em relação à data do seu termo, hajam decidido e formalizado por escrito a sua renovação e os respectivos termos. 4- Em derrogação do disposto no número anterior, se, por facto não imputável à Segunda Outorgante, não for outorgada a escritura de compra e venda da fracção D (em que se integra o Locado) nos termos e prazos estabelecidos no contrato promessa de compra e venda celebrado na data em que é outorgado o presente contrato, este considera-se automaticamente renovado por sucessivos períodos de três anos, sem que até à sua sexta renovação, ao Primeiro Outorgante, ou a quem lhe suceda nos respectivos direitos e deveres, caiba o direito de o denunciar. Parágrafo primeiro: Sem prejuízo do disposto no parágrafo primeiro do número seguinte, a renda em vigor ao termo do prazo de vigência inicial de três anos e seis meses de arrendamento, será também o valor das rendas futuras, valor esse que será actualizável, anualmente, por aplicação da taxa de variação média anual do Índice de Preços no Consumidor em Portugal calculado pelo Instituto Nacional de Estatística (“INE”) para o agregado total, excepto produtos energéticos. Parágrafo segundo: A todo o tempo, caso a situação que haja impedido a venda seja superada, a Primeira Outorgante poderá notificar a Segunda outorgante para realização do Contrato de Compra e Venda. Parágrafo terceiro: Sem prejuízo do disposto nos parágrafos seguintes, verificado que seja o previsto no parágrafo anterior, a não realização da escritura de compra e venda da fracção D prometida por facto não imputável à Primeira, interrompe o direito à renovação automática da relação locatícia, podendo a Primeira Outorgante passar a opor-se à renovação do contrato a cada renovação, sempre e quando o faça por escrito, remetido com uma antecedência mínima de dez meses em relação a data da renovação do arrendamento. Parágrafo quarto: Se a notificação para a realização da escritura ocorrer com uma antecedência inferior a um ano em relação à data da próxima renovação do contrato, caso, até à data da renovação as Partes ainda não hajam acordado na realização da escritura pública de compra e venda da Fracção D, o contrato de arrendamento renovar-se-á automaticamente, mas dessa vez, excepcionalmente, apenas pelo prazo de um ano, sendo aplicável, a partir dessa renovação a regra da interrupção do direito à renovação prevista no parágrafo terceiro deste número. 4-Na situação prevista no número anterior, se a compra e venda continuar a ser física e legalmente possível, e a reunião das condições para a transmissão pela Primeira Outorgante não representar um esforço económico desproporcionado, a Primeira Outorgante obriga-se a desenvolver as necessárias diligências para, no prazo limite de três anos, proceder à reunião das condições de que depende a realização da compra e venda da Fracção D hoje prometida (..)” - Cf. fls. 62 a 64 do P.A. 10) Consta, ainda, do documento referido no ponto 08), o seguinte: “CLÁUSULA QUARTA
1-A renda mensal respeitante ao arrendamento vencerá no primeiro dia útil do mês anterior àquele a que respeitar, e terá os seguintes valores mensais: a) Sem prejuízo do disposto no número seguinte desta cláusula, para os primeiros 12 (doze) meses de vigência deste Contrato a renda mensal será de € 4.000,00 (quatro mil euros); b) Entre o 13.º (décimo-terceiro) e o 24.º (vigésimo-quarto), contados da data de início de vigência do Contrato, inclusive, a renda mensal será de € 16.000,00 (dezasseis mil euros); c) Entre o 25.º (vigésimo-quinto) e o 42.º(quadragésimo-segundo), contados da data de início de vigência do contrato mês de vigência do Contrato, inclusive, a renda mensal será de € 16.750,00 (dezasseis mil setecentos e cinquenta euros); 2-Em virtude de, nos termos previstos no n.º 7 da cláusula sexta deste contrato, a SEGUNDA OUTORGANTE carecer de realizar obras e investimentos no Locado para adaptação do mesmo ao desenvolvimento da actividade que nele prosseguirá, a PRIMEIRA OUTORGANTE concedeu ao SEGUNDO OUTORGANTE um período de carência de rendas correspondentes às 5 rendas iniciais, motivo pelo qual a primeira renda devida pela SEGUNDA OUTORGANTE será, sem prejuízo do que resulte do disposto no n.º 5 da cláusula sexta deste contrato, a de Janeiro de 2016, pelo que, durante o primeiro ano de vigência do arrendamento apenas as sete subsequentes rendas serão pagas (..) 3-Nesta data, a SEGUNDA OUTORGANTE, pagou à PRIMEIRA OUTORGANTE, através de cheque visado ou bancário, a quantia de € 12.000,00 (doze mil euros), nos termos previstos no n.º 1 desta cláusula, correspondente, sem prejuízo do disposto no parágrafo único infra, às rendas relativas aos meses de Janeiro, Fevereiro e Março de 2016, sendo que a próxima renda deverá ser paga até à data limite de 1 de Março de 2016 e corresponderá à renda do mês de Abril de 2016. (..) 5-Para efeito do número anterior, a SEGUNDA entregou nesta data à PRIMEIRA OUTORGANTE o montante de € 4.000,00 (quatro mil euros), a título de caução, correspondente ao valor da renda mensal a vigorar nos primeiros doze meses do presente contrato, sendo este valor de caução actualizado para o valor da renda em vigor sempre que esta seja alterada. 6- As rendas serão pagas por transferência ou por depósito para a conta bancária com o número ...38 junto da Banco 1..., ou para aquela que a PRIMEIRA OUTORGANTE, posteriormente e por escrito, vier a indicar. (...) CLÁUSULA SEXTA (...)
5-É firme convicção da PRIMEIRA OUTORGANTE que a licença de utilização da fracção D será emitida, até ao dia 31 de Julho de 2015, sendo porém tal data meramente indicativa. 6-Nos termos e para os efeitos do disposto no n.º1 da cláusula terceira, a PRIMEIRA OUTORGANTE, uma vez obtida a licença de utilização para a fracção D, informará a SEGUNDA OUTORGANTE desse facto, sendo que as Partes desde já estipulam que caso essa comunicação só ocorra após 15 de Julho de 2015, a nova data de início de vigência deste contrato de arrendamento será o décimo-quinto dia contado da data de envio da comunicação referida neste número. (...) CLÁUSULA DÉCIMA-SEGUNDA As Partes estão cientes de que o presente contrato é celebrado ainda sem Licença de utilização da Fracção autónoma na qual se localiza o Locado, pelo que expressamente aceitam que caso a validade do presente contrato venha a ser colocada em causa por quem quer que seja o mesmo valerá, até à obtenção da Licença de Utilização, como contrato de promessa de arrendamento não habitacional com prazo certo (...)” - Cf. fls. 61/ 71 do P.A. 11) Com data de 11.05.2015 foi assinado, pela Impugnante e a B... S.A., um documento que as partes designaram por “Aditamento ao contrato de arrendamento para fins não habitacionais com prazo certo” do qual se extrai, entre o mais, o seguinte: “Cláusula 1.ª Objecto 1-O presente aditamento tem por objecto alterar o disposto no número 5 da cláusula 4.ª do contrato ora aditado e celebrado na data de hoje, em virtude das Partes terem acordado que a caução mencionada nessa cláusula seria prestada por intermédio de garantia bancária. 2-Por força do disposto no número que preceda a redacção do número 5 da cláusula 4.ª (agora aditada de um parágrafo único), do contrato ora aditado passará a ser a que segue e substitui a anterior redacção dada: “5- Para efeito do número anterior, a SEGUNDA entregará, até ao dia 1 de Agosto de 2015 uma garantia bancária “on first demand”, para segurança do pagamento da quantia de € 4.000,00 (quatro mil euros) correspondente ao valor da renda mensal a vigorar nos primeiros doze meses do presente contrato; sendo este valor de caução actualizado para o valor da renda em vigor sempre que esta seja alterada. Parágrafo Único: A SEGUNDA OUTORGANTE, em substituição da entrega da garantia bancária ou dos seus reforços, poderá optar por realizar a caução em dinheiro (...)” - Cf. fls. 92 e 93 do P.A. 12) A sociedade “B... S.A.” emitiu a favor da Impugnante a factura nº ... datada de 12/05/2015, cujas condições de pagamento indicam ter sido a “Pronto pagamento” - Cf. documento a fls. 765 do SITAF cujo teor se tem por integralmente reproduzidas para os devidos efeitos legais.
13) Consta do descritivo da factura referida no ponto anterior o seguinte: “Renda relativa meses de Janeiro, Fevereiro e Março 2016” e valor “€ 12.000,00” - cf. ci. documento a fls. 765 do SITAF. 14) Em data não concretamente apurada, mas posterior a 11.05.2015 foi a Impugnante autorizada a aceder à fracção “D”, acima identificada, para efectuar limpezas – Prova testemunhal. 15) Em 20.06.2016, foi remetida uma comunicação escrita à Impugnante do qual consta como assunto “Notificação do início do contrato de arrendamento celebrado a 11 de maio de 2015” a informar que foi emitido pelo Município de Guimarães o Alvará de Autorização de Utilização e que o “contrato” teria início a 01.07.2016 - Cf. fls. 94 do P.A, cujo teor se dá por reproduzido. 16) Em 08.07.2016 foi celebrado entre a Impugnante e a B... S.A. um contrato designado por “Contrato-Promessa de Compra e Venda com Eficácia Real”, de onde se extrai, entre o mais, o seguinte: “(...)-Que a representada do segundo outorgante é arrendatária de parte da aludida fracção autónoma “D” no termos do contrato de arrendamento que celebraram no passado onze de maio de dois mil e quinze e que se encontra em vigor.---------------------- ------Que a referida fracção autónoma “D”, objeto desta escritura, será transmitida pelo preço de UM MILHÃO E NOVECENTOS E CINQUENTA MIL EUROS, que será pago da seguinte forma: ------ a) Até ao dia trinta de junho de dois mil e dezassete, a PROMITENTE COMPRADORA, a título de princípio de pagamento, pagará à PROMITENTE VENDEDORA, através de cheque visado ou bancário, a quantia de noventa e sete mil e quinhentos euros, de cujo recebimento, após boa cobrança a PROMITENTE VENDEDORA dará quitação-------------------------- ------ b) Um ano após o dia em que o pagamento mencionado no número anterior se tornou devido, isto é, até ao dia trinta de junho de dois mil e dezoito, a título de reforço de pagamento a PROMITENTE COMPRADORA pagará à PROMITENTE VENDEDORA, através de cheque visado ou bancário, a quantia de noventa e sete mil e quinhentos euros, de cujo recebimento, após boa cobrança dará quitação----------------------------------------- ------ c) A parte remanescente do preço, isto é, um milhão setecentos e cinquenta e cinco mil euros será paga na data da escritura de compra e venda através de cheque visado ou bancário, a qual deverá ocorrer até ao dia trinta e um de dezembro de dois mil e dezanove (...) ------ Que ao presente contrato promessa de compra e venda as partes atribuem eficácia real até ao dia trinta de junho de dois mil e vinte, nos termos e para os efeitos do artigo 413.º do Código Civil, data a partir da qual o contrato terá mero efeito obrigacional.” - cf. fls. 98 a 107 do P.A, cujo teor se dá por reproduzido; Facto não controvertido.
17) Na data referida no ponto anterior foi entregue à Impugnante a chave do imóvel /Fracção “D” – Prova testemunhal 18) Em 01.09.2016, entre a Impugnante e a B... S.A. assinaram um documento que designaram por “Segundo Aditamento ao Contrato de Arrendamento para Fins Não Habitacionais Com Prazo Certo”, do qual se extrai, entre o mais, o seguinte: “CLÁUSULA TERCEIRA 1-Por força do presente contrato as Partes acordam em alterar o disposto no n.º 1 da cláusula segunda, do contrato inicial, ampliando o locado que passa a coincidir com a totalidade da fracção D conforme identificada na Planta que constitui o Anexo A este segundo aditamento. 2-A presente alteração produzirá efeitos a partir do dia 1 de Setembro de 2016. (...)” - Cf. documento de fls. 109 do P.A, cujo teor se dá por reproduzido. 19) Em 27.04.2018 a Impugnante e a B... S.A., através de escritura pública, assinaram um documento que designaram por “Resolução de contrato promessa de compra e venda com eficácia real. Compra e venda. Locação financeira” - Cf. documento ... junto com a PI, cujo teor se dá por reproduzido; Cf. fls. 112 a 122 do P.A. 20) A Impugnante foi sujeita pela Administração Fiscal a um procedimento de fiscalização externa, em sede, designadamente, de IMT, ao ano 2016 - Cf. RIT constante do PA, designadamente a fls. 40/51 do P.A. 21) A acção inspectiva referida no ponto anterior foi desencadeada com os fundamentos seguintes: “ II. 2 Motivo, âmbito e incidência temporal Âmbito do procedimento de inspecçãoParcial – IRC, IMT Extensão do procedimento de inspeção2016 Fins do procedimento de inspeção [alínea a) ou b) do n.º 1 do artigo 12.º do RCPITAProcedimento de comprovação e verificação, visando a confirmação do cumprimento das obrigações dos sujeitos passivos e demais obrigados tributários Motivo do procedimento de inspeçãoNo âmbito do despacho externo n.º ...39, destinado a recolher elementos junto dos clientes do
sujeito passivo C... Lda, NIPC (…), foram efetuadas diligências junto do sujeito passivo A..., Lda, NIPC (…), tendo-se apurado factos passíveis de correção em sede de IMT respeitante ao ano de 2016. - Cf. fls. 44 do P.A. 22) Por ofício n.º ...55, datado de 07.06.2018, a AT comunicou à Impugnante a suspensão do procedimento inspectivo decorrente do recurso à cooperação administrativa com a Alemanha - cf. fls. 26 do PA. 23) O procedimento inspectivo referido no ponto anterior foi objecto de ampliação por um prazo de três meses com data previsível de conclusão a 17.02.2019 - Cf. fls. 15 do P.A. 24) No âmbito do procedimento inspectivo atrás referido, a AT elaborou Projecto de relatório inspectivo em 28.01.2019 – Cf. doc. 4 junto com a PI cujo teor se tem por integralmente reproduzido; Cf. ainda Projecto de RIT constante do PA. 25) A AT comunicou à Impugnante o teor do projecto de relatório de inspecção tributária, concedendo-lhe um prazo de 15 dias para, querendo, quanto ao mesmo se pronunciar – cf. cit. Doc. 4 da PI. 26) Em 25-02-2019, foi elaborado o Relatório Final de Inspeção (“RIT”) – Cf. RIT, de fls. 40 a 51 do P.A., cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido. 27) Em resultado da acção inspectiva atrás referida, foram efectuadas correcções à matéria tributável em sede de IMT, referente ao ano de 2016, no montante de € 184.269,80 – Cf. cit. RIT. 28) As correcções referidas no ponto anterior tiveram por base os seguintes fundamentos: “III. Descrição dos factos e fundamentos das correções meramente aritméticas à matéria tributável III.1.IMT – ano de 2016 (infração ao n.º 2 do artigo 2.º do Código do IMT) Contrato Promessa de Compra e Venda (2015-05-01) No dia 1 de maio de 2015, foi celebrado um contrato promessa de compra e venda, entre o sujeito passivo B... S.A., com o NIPC (…), na qualidade de promitente vendedor e o sujeito passivo A..., Lda, com o NIPC (…), na qualidade de promitente-comprador, tendo como objeto o imóvel sito em Lugar (…), pertencente à área do Serviço de Finanças de Guimarães 1, do qual se apresenta o seguinte resumo: - a B... S.A., doravante referida como B... S.A---, é dona e legítima proprietária da referida fração D;
- a A..., Lda, doravante referida como A..., Lda---, é arrendatária de parte da mencionada fração D, nos termos do contrato de arrendamento celebrado nesta data (01-05-2015), o qual faz parte deste contrato promessa como Anexo Ili; - nesta data, a referida fração não dispõe ainda de Licença de Utilização; - o preço de venda da referida fração será de 1.950.000,00 EUR, sendo pagos da seguinte forma: até 2016/07/31 - 97.500,00 EUR, até 2017/07/31 - 97.500,00 EUR e os restantes 1.755.000,00 EUR na data da escritura a qual deverá ocorrer até 2019/01/31; - no prazo de 15 dias contados da data da emissão da Licença de Utilização para a fração D, as partes estão de acordo em atribuir eficácia real ao presente contrato promessa. Contrato de arrendamento (2015-05-01) No dia 1 de maio de 2015 foi celebrado um contrato de arrendamento para fins não habitacionais com prazo certo, entre a B... S.A--- e a A..., Lda---, do qual se apresenta a seguinte resumo: - A B... S.A--- dá de arrendamento à A..., Lda--- o imóvel correspondente à fracção D do prédio urbano sito no Lugar (…); - O arrendamento é celebrado pelo prazo de 3 anos e seis meses iniciando a sua vigência em 1 de agosto de 2015 ou na data que resultar da aplicação do disposto no n.º 6º da cláusula Sexta (no décimo quinto dia contado da data de envio da comunicação da obtenção da Licença de Utilização); - a renda mensal será de 4.000,00 EU R para os primeiros 12 meses; - entre o 13.º e o 24.º meses a renda mensal será 16.000,00 EUR; - entre o 25.º e 42.º meses a renda mensal será de 16.750,00 EUR; - em virtude de o imóvel carecer de realizar obras e investimentos, a B... S.A--- concede à A..., Lda--- um período de carência de rendas correspondente às 5 rendas iniciais; - nesta data, 2015-05-01, a A..., Lda--- pagou à B... S.A--- através de cheque a quantia de 12.000,00 EUR, correspondente às rendas dos três meses seguintes ao período e carência; - nesta data, 2015-05-01, a A..., Lda--- entregou à B... S.A--- o montante de 4.000,00 EUR a título de caução, correspondente ao valor da renda mensal a vigorar nos primeiros doze meses; - o local arrendado destina-se a indústria de tinturaria e acabamentos têxteis; - é firme convicção da B... S.A--- que a licença de utilização da fração D será emitida até ao dia 31 de Julho de 2015, sendo porém tal data meramente indicativa;
- uma vez obtida a licença de utilização a B... S.A--- informará a A..., Lda--- desse facto, sendo que caso essa comunicação só ocorra após 15 de Julho de 2015, a nova data de vigência deste contrato de arrendamento será o décimo-quinto dia contado da data de envio da comunicação. Aditamento ao Contrato de arrendamento (2015-05-11) No dia 11 de maio de 2015 foi efetuado um aditamento ao contrato de arrendamento para fins não habitacionais com prazo certo, correspondente ao tipo de caução a prestar pela A..., Lda---. Notificação de início do contrato de arrendamento celebrado a 11 de maio de 2015 (2016-06-20) No dia 2016-06-20, a B... S.A--- comunicou à A..., Lda---, nos termos previstos no contrato de arrendamento celebrado, que: -foi emitido, pelo Município de Guimarães, no passado dia 20 de junho de 2016, o alvará de Autorização de Utilização n.º ...6; - a data de início de vigência do contrato de arrendamento será o dia 1 de Julho de 2016; - do mês de julho de 2016 até ao mês de junho de 2017 a renda mensal será de 4.000,00 EUR; - do mês de julho de 2017 até ao mês de junho de 2018 a renda mensal será de 16.000,00 EUR; - do mês de julho de 2018 até ao mês de dezembro de 2019 a renda mensal será de 16.750,00 EUR; -atendendo a que existe um período de carência de rendas de 5 meses contado a partir da data de início da vigência do referido contrato, a primeira renda devida será a relativa ao mês de dezembro de 2016. Contrato Promessa de Compra e Venda com eficácia real (2016-07-08) Através da consulta às bases de dados da Autoridade Tributária (AT), nomeadamente da aplicação Gestão do Imposto/Património e selo/IMI/M11/Consultar actos por outorgante/, verificou-se que no dia 2016-07-08 foi efectuado o registo de um contrato promessa de compra e venda com eficácia real, entre o sujeito passivo promitente-vendedor B... S.A--- e o sujeito passivo A..., Lda---, na qualidade de promitente-comprador, tendo como objeto o imóvel com o artigo urbano (…), pertencente ao Serviço de Finanças de Guimarães 1, com o valor patrimonial tributário (VPT) de 3.457.260,00 EUR, do qual se apresenta o seguinte resumo: - a A..., Lda---, "é arrendatária de parte da fração D nos termos do contrato de arrendamento que celebraram no passado dia onze de maio de dois mil e quinze que se encontra em vigor.";
- que à data da transmissão prometida, a fração D deverá estar ocupada com as bens e pessoas que lá desenvolvem a sua atividade; - que a fração D será transmitida pelo preço de 1.950.000,00 EUR, pagos da seguinte forma: 97.500,00 EUR até ao dia 2017-06-30, mais 97.500,00 EUR até ao dia 2018-06-30 e restantes 1.755.000,00 EUR na data da escritura de compra e venda, a qual deverá ocorrer até ao dia 2019-12-31; - que, a partir do dia um de julho de dois mil e dezoito, o prazo para a celebração da escritura pública de compra e venda da fracção autónoma D, se considera estabelecido exclusivamente em benefício da promitente compradora, pelo que, poderá esta antecipar livremente a data de realização de escritura sem que haja por isso lugar a qualquer alteração do preço ... "; - "que ao presente contrato promessa de compra e venda as partes atribuem eficácia real até ao dia trinta de junho de dois mil e vinte, nos termos e para os efeitos do artigo 413. 0 do Código Civil, data a partir do qual o contrato terá mero efeito obrigacional.". Segundo aditamento ao Contrato de arrendamento (2016-09-01) No dia 1 de setembro de 2016 foi efetuado um segundo aditamento ao contrato de arrendamento para fins não habitacionais com prazo certo, correspondente a ampliação do bem locado que passa a coincidir com a totalidade da fração D e alteração do valor das rendas mensais, que passam a ser de 4.000,00 EUR (do 1º ao sétimo mês), 5.000,00 EUR (do 8.º ao 12.0 mês), 18.000,00 EUR (do 13.º ao 24.º mês) e 19.500,00 EUR (do 25.º ao 42.º mês); Resolução de Contrato Promessa de Compra e Venda com eficácia real, Compra e Venda, Locação Financeira (2018-04-27) No dia 27 de abril de 2018 toram praticados pelos outorgantes B... S.A--- (primeiro outorgante), Banco 2..., S.A., com o NIPC (…), doravante designado por Banco 2..., S.A (segundo outorgante), A..., Lda--- (terceiro outorgante) e C...…, com o NIF (…) (quarto outorgante), os actos a seguir indicados: Resolução de Contrato Promessa de Compra e Venda com eficácia real - no dia 2016-07-08, foi celebrado entre a B... S.A--- e a A..., Lda--- um contrato promessa com eficácia real, sobre a fracção D do artigo 3229 localizada no prédio urbano situado no Lugar (...), com o VPT de 2.834.920,00 EUR; - "que em virtude de se terem alterado os pressupostos de aquisição da identificada fracção autónoma, designadamente quanto à forma de aquisição, pretendem resolver o identificado contrato promessa."; - "Que não houve tradição do imóvel.";
- “Que os sinais pagos ao abrigo do disposto no contrato promessa ora revogado não serão restituídos, em virtude de, por instruções da representada dos segundos outorgantes e da representada do terceiro outorgante, esses montantes se destinarem nesta escritura ao pagamento do preço da aludida fração D”. Compra e Venda -uma vez extinto o referido contrato promessa, a B... S.A--- vende ao Banco 2..., S.A, pelo preço de 1.995.430,82 EUR, a identificada fracção autónoma D; - o preço foi pago da seguinte forma: 97.500,00EUR no dia 2017-06-30 – por transferências bancárias, 47.930,80 EUR nesta data em momento anterior à resolução do referido contrato promessa – por cheque bancário, 1.850,000,00 EUR nesta data – por 2 cheques bancários; - o Banco 2..., S.A declara que a fração ora adquirida vai ser objecto de um contrato de locação financeira imobiliária a celebrar nesta data nesta mesma escritura, em que é locatária a A..., Lda--- Locação Financeira -nesta data é celebrado um contrato de locação financeira (Leasing) por via do qual o Banco 2..., S.A dá de locação financeira à A..., Lda--- o imóvel identificado anteriormente pela fracção D; - o prazo do contrato é de 180 meses a contar da presente data, sendo o valor da 1.ª renda de 329.700,62EUR e o valor das restantes de 12.189,92 EUR; - a A..., Lda--- e o quarto outorgante avalizaram nesta data uma livrança em branco a favor do Banco 2..., S.A. Do Contrato Promessa de Compra e Venda de um bem imóvel com eficácia real De acordo com o disposto no art.° 410.° do Código Civil o contrato promessa é a “convenção pela qual alguém se obriga a celebrar um certo contrato.” Quando através desse certo contrato, se transmite a propriedade de um bem imóvel mediante um preço, estamos perante um Contrato Promessa de Compra e Venda de um Bem Imóvel (CPCV), este tipo de contrato apenas gera efeitos entre as partes que o celebram, o que significa que não pode ser oposto a um terceiro. No entanto, a lei prevê que o CPCV possa ter uma força jurídica acrescida mediante certos requisitos, conforme disposto nos termos do n.° 1 do art.° 413.° do Código Civil, “à promessa de transmissão ou constituição de direitos reais sobre bens imóveis, ou móveis sujeitos a registo, podem as partes atribuir eficácia real, mediante declaração expressa e inscrição no registo.” Face ao referido, num contrato promessa de compra e venda com eficácia real o promitente-comprador adquire um direito real de aquisição sobre o bem imóvel em causa, independentemente de quem seja o seu proprietário na mesma data. Da sujeição a IMT
O artigo 2° do Código do Imposto Municipal sobre as Transmissões onerosas (IMT), dispõe que: "1 - O IMT incide sobre as transmissões, a título oneroso, do direito de propriedade ou de figuras parcelares desse direito, sobre bens imóveis situados no território nacional. 2- Para efeitos do n. º 1, integram, ainda, o conceito de transmissão de bens imóveis: a) As promessas de aquisição e de alienação, logo que verificada a tradição para o promitente adquirente, ou quando este esteja usufruindo os bens, excepto se se tratar de aquisição de habitação para residência própria e permanente do adquirente ou do seu agregado familiar e não ocorra qualquer das situações previstas no n.º 3; ... "(sublinhado nosso) No caso em análise, verificamos que: - em 2015-05-01, foi celebrado contrato promessa de compra e venda entre a B... S.A--- e a A..., Lda---, correspondente à fração D do imóvel supra mencionado; - em 2015-05-01, foi celebrado contrato de arrendamento sobre a referida fração, o qual apenas teve o seu início de 2016-07-01, por força do disposto no n.º 6 da cláusula 6.ª do citado contrato, ou seja, após a notificação da obtenção da Licença de Utilização por parte da B... S.A---; - em 2016-07-08, foi celebrado contrato promessa de compra e venda com eficácia real sobre o referido imóvel correspondente à fração D. Face ao exposto anteriormente, conclui-se que em 2016-07-08 houve tradição de um direito real sobre a referida fração D a favor da A..., Lda--- e, por outro lado, esta já se encontrava a usufruir do imóvel desde 2016-07-01, por força do contrato de arrendamento em vigor. Encontram-se assim, reunidos os requisitos previstos no nº 2 do art.º 2 do CIMT, para a sujeição a IMT do citado contrato promessa, sendo-lhe aplicável a taxa de 6,5% (nos termos da alínea d) n.0 1 do art.0 17.º do CIMT) ao VPT em vigor à data, ou seja, 2.834.920,00 EUR. O valor do IMT em falta é assim calculado: Valor IMT em falta= 2.834.920,00 x 6,5% = 184.269,80 EUR” - Cf. fls. 46 a 50 do P.A.; 29) Em 25.02.2019 o Chefe de Divisão, por subdelegação de competências do Director de Finanças Adjunto, proferiu despacho de concordância com o RIT – cf. despacho, de fls. 41 do P.A.;
30) Por ofício com o n.º 513.1727, datado de 27.02.2019, a AT comunicou à Impugnante o teor do relatório de inspecção tributária - Cf. fls. 38 e 39 do P.A., cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido. 31) Em 26.02.2019, na sequência da acção inspectiva referida nos pontos anteriores, a AT liquidou IMT no valor de € 184.269,80 e juros compensatório no valor de € 19.164,06 – Cf. fls. 132/132 do PA cujo teor se tem por reproduzido; Cf. Doc. 1 da PI. 32) Em 17.05.2019 a Impugnante apresentou Reclamação graciosa contra a liquidação referida no ponto anterior - cf. documento ... da PI, cujo teor se tem por reproduzido e fls. 142 a 175 do P.A. 33) Em 17.06.2019 foi proferida Informação de proposta de indeferimento da reclamação graciosa apresentada que, em 07.10.2019, obteve a concordância do Chefe de Finanças, por delegação, 23.10.2019 - Cf. documento a fls. 182 a 188 do P.A cujo teor se tem por integralmente reproduzido. 34) Por ofício com o n.º ...10 datado de 07.10.2019 a AT comunicou à Impugnante o projecto de decisão de indeferimento da reclamação graciosa e para se pronunciar, querendo - Cf. documento a fls. 188 do P.A. 35) Em 23.10.2019 a Impugnante pronunciou-se sobre o projecto de indeferimento da reclamação graciosa - Cf. documento a fls. 190 a 195 do P.A. 36) Em 07.11.2019 foi convertido em definitivo o projecto de indeferimento da decisão da reclamação graciosa – Cf. fls. 201 do PA cujo teor se tem por reproduzido. 37) Por ofício n.º ...33, datado de 07.11.2019, a AT comunicou à Impugnante o indeferimento da reclamação graciosa - Cf. documento a fls. 201 e 202 do P.A.* FACTOS NÃO PROVADOS: Com relevo para a decisão a proferir nos presentes autos, não se provou que: A) A Impugnante ocupava a fracção “D” à data da celebração do documento designado por” Contrato Promessa de Compra e Venda” (ponto 8.º da petição inicial); B) O designado por “Contrato de Arrendamento” assinado em 01.05.2015 tinha efeitos reportados a 01.07.2016 (ponto 8.º da petição inicial); C) Na data de celebração do “Contrato promessa de compra e venda” a Impugnante já ocupava o imóvel (“estava na sua posse”) (ponto 9.º da petição inicial); D) A ocupação (“posse”) da fracção “D” resulta do contrato celebrado em 01.05.2015 (ponto 15.º da petição inicial). *
MOTIVAÇÃO DA DECISÃO DE FACTO: A convicção do Tribunal quanto à matéria de facto enunciada nos pontos 1) a 13), 15) a 16) e 18) a 37) estribou-se, em geral, na apreciação crítica do teor dos documentos juntos aos autos, e insertos, no procedimento administrativo (“P.A.”) que se encontra incorporado no SITAF de fls. 72/350, conforme discriminado nos concretos itens numéricos do probatório, concatenados com a posição manifestada pela Impugnante e pela Fazenda Pública nos respectivos articulados. Com efeito, relativamente aos pontos 03) a 07), respeitante ao contrato promessa de compra e venda da fracção “D”, tanto a Impugnante, quanto a Fazenda Pública (e, por inerência, os próprios serviços de inspecção tributária, no âmbito do RIT), concordam que, entre a Impugnante e a Sociedade “B... S.A” (doravante, “B... S.A---”) foi celebrado um contrato de promessa de compra e venda relativo à dita fracção “D”, matéria que não está controvertida e está espelhada no próprio contrato promessa junto aos autos. O mesmo se diga quanto à celebração do “Contrato-Promessa de Compra e Venda com Eficácia Real” sobre que versa o ponto 16), contrato que a Impugnante e a Fazenda Pública não discordam que tenha sido firmado, encontrando-se o mesmo junto aos autos - Cf. fls. 98 a 107 do PA. No que tange aos pontos 08) a 11), o Tribunal apenas se convenceu do ali vertido, ou seja, que entre a Impugnante e a B... S.A--- foram assinados os documentos ali referidos, com as datas neles apostas, o que se colhe dos mesmos documentos intitulados “Contrato de arrendamento para fins não habitacionais com prazo certo” e “Aditamento ao contrato de arrendamento para fins não habitacionais com prazo certo”. No que respeita aos factos provados listados em 14) e 17), a convicção do Tribunal resulta essencialmente do depoimento da testemunha AA... [arrolada pela Impugnante], economista de profissão, que referiu ter acompanhado ambos os negócios em discussão nos presentes autos, na qualidade de administrador da sociedade “B... S.A---”, e portanto com conhecimento directo dos factos [corroborado pelos contratos identificados no probatório nos quais é indicado como PRIMEIRO OUTORGANTE em representação da sociedade “B... S.A---”]. Esclareceu que, à data da celebração do contrato designado de “Contrato de arrendamento” datado de 01.05.2015 havia intenção de compra da fracção “D” em causa pela Impugnante, tendo sido facultado o acesso à fracção de modo a serem efectuadas limpezas, sem, contudo, lhe terem sido facultadas as chaves da mesma. Corroborou esta sua afirmação referindo que no contrato promessa de compra e venda celebrado no ano de 2016 (cf. ponto 16) dos factos provados), ou seja já após a obtenção da Licença de utilização, foi estipulado o pagamento de um sinal e que a atribuição de eficácia real ao contrato de promessa de compra e venda constituiu uma garantia do sinal que a Impugnante havia pago, tendo temporalmente coincidido com a entrega da chave do imóvel, não obstante a testemunha tentar alocar a entrega da chave ao “contrato de arrendamento”. O Tribunal firmou, assim, a sua convicção quanto a estes factos não só pelo facto da testemunha os ter vivenciado directamente mas ainda pela forma assertiva com que depôs, e tanto assim que quando inquirida directamente sobre estas questões respondeu com certeza e segurança, corroborando o que antes já tinha afirmado, revelando sempre coerência e isenção no seu depoimento, o que convenceu o Tribunal, não obstante a testemunha ter tido sempre a preocupação de alocar a entrega da chave ao “contrato de arrendamento” celebrado, e quando questionado sobre o momento temporal da entrega da chave, reforçou que tinha
ocorrido na altura da entrega do sinal, que coincidiu com o “contrato de arrendamento” e obtenção da Licença de utilização. Ora, estando o contrato dependente da emissão pela entidade competente da respetiva Licença de utilização, é perfeitamente crível, face às práticas e regras da experiência comum, que durante o período de tempo anterior à emissão da dita licença, o interessado tenha tido acesso ao imóvel sem, contudo, o ocupar verdadeiramente ou definitivamente, pois como comummente é sabido a obtenção da necessária licença pode ser demorada, como o foi nos presentes autos já que apenas obtida em 20.06.2016. O Tribunal não se convenceu da veracidade dos pontos 8, 9 e 15 da Petição inicial (expurgados das conclusões, repetições e considerações de direito), a que correspondem as alíneas A) a B) da matéria não provada [ou seja, que a Impugnante tenha efectivamente celebrado um contrato de arrendamento em 01.05.2015 passando a ocupar e utilizar o mesmo], não só pelo facto dos depoimentos das testemunhas, sempre articulados com alguns dos factos dados por assentes, apontarem em sentido diverso, mas também pela ausência de prova carreada para o processo que sinalizasse um quadro factual distinto. Com efeito, para além da testemunha supra referida, foi ouvida a testemunha AM..., na qualidade de ex- administrador da “B... S.A---”, para prova da factualidade decorrente destes factos, que, em súmula, afirmou não ter participado directamente nas negociações mas apenas ter tido conhecimento da formalização dos mesmos. E quando questionado sobre se a Impugnante, à data da celebração do contrato designado por “Contrato de arrendamento” datado de 01.05.2015, ocupou o imóvel, apesar de responder afirmativamente, quando o Tribunal o indagou do motivo que o levava a afirmar tal facto respondeu que isso aconteceu porque tinha sido celebrado o “contrato de arrendamento”, sem especificar/densificar em que consistiu a ocupação, para depois afirmar, “sem mais”, que a chave foi entregue aquando do contrato de arrendamento. O Tribunal não ficou convencido do depoimento desta testemunha, não só porque não teve um conhecimento directo dos factos, mostrando-se claudicante acerca de algumas informações, já que começou por dizer que houve um contrato de arrendamento e começaram a pagar rendas (de que os autos não dão notícia) para, depois, referir que o “contrato de arrendamento” foi celebrado apenas após o licenciamento (que foi posterior a maio de 2015, data da “promessa do arrendamento”). Disse, ainda, desconhecer o motivo pelo qual foi celebrado o designado “contrato de arrendamento” quando a Impugnante queria comprar o imóvel, o que evidencia a fragilidade e incoerência no seu depoimento. De resto, atendendo a que a testemunha não tinha um conhecimento directo, como por ele reconhecido no início do seu depoimento, e que toda a factualidade assente aponta em sentido diverso, entende este Tribunal não valorar o seu depoimento mas apenas o depoimento da testemunha AA..., que teve um conhecimento directo e pessoal da factualidade que o Tribunal cuidou de aferir e que, de forma imediata e sem hesitações, logrou esclarecer. Importa, ainda, atender ao que o probatório anuncia, com interesse para a matéria em apreço, para, depois, se estreitar a análise empreendida pelo Tribunal quanto a esta factualidade em concreto. Resulta do probatório que na mesma data (01-05-2015) foram celebrados os designados “Contrato de arrendamento” e “Contrato Promessa de Compra e Venda” (factos provados 3) e 8)) e a Licença de utilização apenas foi obtida em 20.06.2016 (facto provado 13)).
Apurou-se, também, que na data da celebração daqueles contratos a Impugnante apenas foi autorizada a entrar no imóvel/fracção a titulo provisório e para conhecer o local e fazer limpezas (facto provado 14)), e que apenas foi atribuída eficácia real ao designado Contrato promessa de compra e venda uma semana depois da obtenção da Licença de utilização (facto provado 15) Mais ficou assente que, em 08.07.2016, foi entregue ao Impugnante a chave do imóvel (facto provado 17)), por altura do pagamento do sinal. Importa, de novo, recordar que o que se pretendia apurar nos autos, e concretamente quanto aos factos sob análise, era se na data da celebração do designado “Contrato de arrendamento” outorgado em 01-05-2015 o Impugnante usava o imóvel e sobre essa questão a testemunha AA... afirmou categoricamente que nessa data apenas acedeu a mesmo para realizar limpezas, sendo que a chave do imóvel apenas lhe foi facultada (definitivamente) aquando da obtenção da Licença de Utilização e como contrapartida do pagamento do sinal no Contrato Promessa de compra e venda a que as partes atribuíram eficácia real. Por outra banda, não deixou o Tribunal de atentar ao facto do “arrendamento” estar condicionado a ser celebrado quando houvesse licença camarária, a qual demorou mais de um ano a ser obtida de acordo com os autos, não tendo sido trazida qualquer justificação racional para o facto de, inexistindo arrendamento em 2015 (pois estava condicionada à licença camarária obtida em Julho de 2016, existindo um “contrato promessa de arrendamento”), haver ocupação. Menos ainda quando, “coincidentemente”, a licença é emitida por ocasião da atribuição de eficácia real ao contrato promessa de compra e venda (sempre desejado de acordo com a testemunha que mereceu a nossa credibilidade) e a testemunha que mereceu nossa credibilidade afirma que as chaves foram entregues com o sinal pago como princípio de pagamento da compra da dita fracção, o que evidencia maior fiabilidade na coerência cronológica dos acontecimentos face aos documentos juntos, também. Foi toda esta factualidade apurada, conjugadamente, que levou o Tribunal a convencer-se que não foi a coberto de um arrendamento de parte de uma fracção (“D”), mas, pelo contrário, mercê do contrato promessa de compra e venda da (totalidade) daquela fracção “D “ (negócio que sempre almejaram segundo a testemunha ouvida em segundo lugar), que a impugnante passou a ocupar a fracção prometida e depois adquirida (ainda que por via da locação financeira a que alude o doc. 5 junto com a PI). Não foi, pois, carreada prova suficiente para os presentes autos que permitisse apurar, com a precisão necessária para que o Tribunal disso se convencesse, que a Impugnante estivesse a ocupar a fracção antes de 01.07.2016 e menos ainda desde a celebração do “arrendamento” e “promessa de venda” datados de 2015. O Tribunal formou a convicção atrás explanada quanto aos factos dados por assentes e como não provados com base na apreciação crítica e articulada de toda a prova carreada para os autos, conjugada com as regras da experiência comum, tudo conforme ficou descrito e patenteado supra (artigos 362.º e seguintes do CC, em particular o disposto no seu artigo 396.º; 74.º e 76.º da LGT; 123.º do CPPT; 94.º, n.ºs 3 e 4 do CPTA, ex vi artigo 2.º, alínea c) do CPPT). (…)” 3.2. Uma vez que vem impugnada a matéria de facto provada e não provada e a valoração da prova produzida importa fazer o seu enquadramento legal.
O tribunal de recurso deve alterar a decisão proferida sobre a matéria de facto, se os factos tidos como assentes, a prova produzida ou um documento superveniente impuserem decisão diversa (artigo 662.° CPC). Resulta da conjugação dos art.ºs 662.º e 640.º do CPC que a Relação deve alterar a decisão proferida sobre a matéria de facto, se a prova produzida impuser decisão diversa e desde que o recorrente especifique os concretos pontos de facto que considera incorretamente julgados indique os concretos meios probatórios e a decisão que, no seu entender deve ser proferida. Cumprido que seja o ónus de impugnação, nos termos do art.º 640.º do CPC, compete ao TCA reapreciar, não apenas se a convicção expressa pelo tribunal a quo tem suporte razoável na prova indicada e os restantes elementos constantes dos autos revelam, mas, também, avaliar e valorar (de acordo com o princípio da livre convicção) toda a prova produzida nos autos em termos de formar a sua própria convicção, relativamente aos concretos pontos da matéria de facto objeto de impugnação. E consequentemente modificar a decisão de facto se, relativamente aos mesmos, tiver formado uma convicção segura da existência de erro de julgamento da matéria de facto. O tribunal superior fica legitimado se esses meios de prova conduzirem e impuserem uma decisão diversa da proferida podendo concluir-se ter incorrido, a 1ª instância, em erro de apreciação das provas. No entanto, a garantia do duplo grau de jurisdição não subverte o princípio da livre apreciação das provas previsto no n.º 5 do art.º 607.º do CPC. Por força do referido princípio, as provas são apreciadas livremente, de acordo com a convicção que geram no julgador acerca da existência de cada facto, ficando afastadas as situações de prova legal que se verifiquem, por força do disposto nos artigos 350.º, nº 1, 358.º, 371.º e 376.º, todos do Código Civil, nomeadamente, da prova por confissão, por documentos autênticos, por certos documentos particulares quanto à materialidade das suas declarações e por presunções legais. A modificabilidade da matéria de facto pressupõe uma clara distinção entre erro na apreciação da matéria de facto e a discordância do sentido em que se formou a convicção do julgador. A tarefa de reexame da matéria de facto pelo tribunal de recurso está limitada aos casos em que ocorre erro manifesto em que os elementos documentais e testemunhais fornecem uma resposta inequívoca em sentido diferente daquele que foi considerado no tribunal a quo. Na decisão sobre a matéria de facto, o tribunal de recurso aprecia livremente as provas e decide segundo a sua prudente convicção acerca de cada facto, sendo certo que na formação da convicção, intervêm vários factores, uns racionalmente demonstráveis, e outros não, nomeadamente as resultantes dos comportamentos e reações dos depoentes.
E tem a jurisprudência entendido, que “No caso de gravação da audiência de julgamento o tribunal superior deve agir com cautela já que se encontra privado da oralidade e da imediação que foram determinantes da decisão em 1.ª instância,…” (cfr. acórdão STA de 27.1.10, proferido no recurso 358/09 e nº 967/11 de 09.02.2012). Como bem refere Abrantes Geraldes em Recursos em Processo Civil. Novo Regime, pag 268 e ss. “a gravação dos depoimentos por registo áudio (…) não consegue traduzir tudo quando pôde ser observado no tribunal a quo. (…) Como a experiência o demonstra frequentemente, tanto ou mais importante que o conteúdo das declarações é o modo como são prestadas, as hesitações que as acompanham, as reacções perante as objecções postas, a excessiva firmeza ou o compreensível enfraquecimento da memória, etc, sendo que a mera gravação dos depoimentos não permite o mesmo grau de percepção das referidas reacções que, porventura, influenciaram o juiz da primeira instância. Na verdade existem aspectos comportamentais ou reacções dos depoentes que apenas são percepcionados, apreendidos, interiorizados e valorados por quem os presencia e que jamais podem ficar gravados ou registados para aproveitamento posterior por outro tribunal que vá reapreciar o modo como no primeiro se formou a convicção dos julgadores. (…) Por certo que as circunstâncias anteriormente apontadas ou outras que podiam ser enunciadas terão de ser ponderadas na ocasião em que o tribunal da relação proceda à apreciação dos meios de prova, evitando a introdução de alterações na decisão da matéria de facto quando, fazendo actuar o princípio da livre apreciação das provas, não seja possível, concluir, com a necessária segurança, pela existência de erro na apreciação relativamente aos concretos pontos de facto impugnados. (…) Nestas circunstâncias, se a Relação, procedendo à reapreciação dos meios de prova postos à disposição do tribunal quo, conseguir formar, relativamente aos concretos pontos impugnados, a convicção acerca da existência de erro, deve proceder à modificação da decisão.(…).” Com efeito o erro na apreciação das provas ocorre quando o tribunal dá como provado ou não provado determinado facto quando a conclusão deveria ter sido diferente, por força de uma incongruência lógica, por ofensa aos princípios e leis científicas, nomeadamente, das ciências da natureza e das ciências físicas ou contrariar princípios gerais da experiência comum, ou quando a valoração das provas produzidas apontarem num sentido diverso do acolhido pela decisão judicial (Acórdão do Tribunal da Relação de Évora, 334/07.3 TBASL.E1 de 05/05/11). Destarte, o tribunal de recurso deve reservar a modificação da decisão de facto para os casos em que a mesma seja arbitrária por não se mostrar racionalmente fundada ou em que for evidente, segundo as regras da ciência, da lógica e ou da experiência que não é razoável a solução da 1ª instância.
No presente recurso a Recorrente, nas conclusões 1ª a 15.ª, questiona o julgamento da matéria de facto provada sob o n.º 17 e não provados nas alíneas A, B), C) e D). Resulta do facto provado no ponto 17) que em 08.07.2016 foi entregue à Impugnante/Recorrente a chave do imóvel/fração D. Ouvido e analisado o depoimento do AA..., dele resulta, que a entrega da chave ocorreu com a entrega do sinal do contrato promessa de compra e venda com eficácia real, (08.07.2016) embora admita que possa ter temporalmente coincidido com o início do contrato de arrendamento. O depoimento da testemunha, é evasivo, pois nunca refere claramente como e quando, o contrato de arrendamento se iniciou, sendo claro que os dois coexistiram, havendo a preocupação, ao longo do seu depoimento de referenciar a entrega da chave com o contrato de arrendamento. O que nos leva a concluir que o contrato de arrendamento já estava em vigor em data anterior a 08.07.2017. Consta, da cláusula 6.ª, no ponto 6.º do contrato de arrendamento que: “Nos termos e para os efeitos do disposto no n.º1 da cláusula terceira, a PRIMEIRA OUTORGANTE, uma vez obtida a licença de utilização para a fracção D, informará a SEGUNDA OUTORGANTE desse facto, sendo que as Partes desde já estipulam que caso essa comunicação só ocorra após 15 de Julho de 2015, a nova data de início de vigência deste contrato de arrendamento será o décimo-quinto dia contado da data de envio da comunicação referida neste número.” Consta ainda do contrato de arrendamento - facto provado em 10) - mais concretamente da cláusula 12.ª, que “As partes estão cientes de que o presente contrato é celebrado sem Licença de utilização da Fracção autónoma na qual se localiza o Locado, pelo que expressamente aceitam que caso a validade do presente contrato venha a ser colocada em causa por quem quer que seja o mesmo valerá, até à obtenção da Licença de Utilização, como contrato de promessa de arrendamento não habitacional com prazo certo.” Resulta da conjugação do facto provado em 15.º e 28º, não impugnados, que o alvará de Autorização de Utilização n.º ...6 foi emitido em 20.06.2016. Tendo os contratos (quer arrendamento quer o contrato promessa venda inicial) sido realizados em 01.05.2015, e não tendo sido emitida alvará de Autorização de Utilização, no período previsto, (31.07.2015) mas sim, em 20.06.2016 foi acionada a cláusula sexta do contrato de arrendamento supra transcrita, o que levou à comunicação pela B... S.A--- à Recorrente, da nova data de início de vigência deste contrato de arrendamento. Em sede de recurso, pela primeira vez, pretende a Recorrente, que este Tribunal conclua que o prazo de 15 dias a que se reportava a cláusula se concluiu em 05.07.2016, (15 dias contados 20.06.2016) e como tal foi antes da celebração do contrato promessa com eficácia real (08.07.2016) e ao abrigo do contrato de arrendamento. Entendimento que contraria o facto provado na alínea 15), não impugnado, onde consta que a B... S.A (locadora), comunica expressamente que o contrato de arrendamento celebrado em 01.05.2015 terá início no dia 01.07.2016.
Afinal o que pretende a Recorrente, o início do contrato de arrendamento no dia 01.07.2016 ou 05.07.2016? Como infra melhor se verá em sede de julgamento de direito essa diferença não tem qualquer relevância para a liquidação do IMT. Nesta conformidade, é nossa convicção sustentada na análise da prova testemunhal e documental, que o facto provado sob n.º 17.º, terá de sofreu alteração, passando a ter a seguinte redação: 17) “Em data que se desconhece, mas compreendida entre 01.07.2017 e 08.07.2017, foi entregue à Impugnante a chave do imóvel /Fracção “D” – Prova testemunhal e documental. Relativamente aos factos não provados questiona a Recorrente se as alíneas A, B), C) e D) dos factos não provados devem considerar-se, ou não, provados. A sentença consignou como não provados o seguinte: A) A Impugnante ocupava a fracção “D” à data da celebração do documento designado por” Contrato Promessa de Compra e Venda” (ponto 8.º da petição inicial); B) O designado por “Contrato de Arrendamento” assinado em 01.05.2015 tinha efeitos reportados a 01.07.2016 (ponto 8.º da petição inicial); C) Na data de celebração do “Contrato promessa de compra e venda” a Impugnante já ocupava o imóvel (“estava na sua posse”) (ponto 9.º da petição inicial); D) A ocupação (“posse”) da fracção “D” resulta do contrato celebrado em 01.05.2015 (ponto 15.º da petição inicial). No que concerne à alínea A) e C) resulta que o contrato designado por” Contrato Promessa de Compra e Venda” foi celebrado em 01.05.2015, como emerge da matéria de facto provada em 3) a 7) conjugada com os pontos 8) a 10) e 15) da matéria da facto, bem como do depoimento prestado pela testemunha AA..., não resulta demonstrado que a Recorrente já ocupava e estava na posse da fração D, em data anterior (01.05.2015). No que concerne à alínea B), face ao que se deu como provado no ponto 17) da matéria de facto provada, mostra-se desnecessários levar tal facto à matéria de facto não provada, pelo que se procede à sua eliminação. Por fim, no que que concerne ao facto dado como não provado na alínea C) é inócuo pois não identifica quais os contratos a que se reporta, pelo que também se procede à sua eliminação. Aqui chegados teremos que concluir, tal como a sentença recorrida que não foi carreada prova suficiente que permitisse apurar, com a precisão necessária, que a Impugnante/Recorrente estivesse a ocupar a fração antes de 01.07.2016, 05.07.2016 e menos ainda desde a celebração do “contrato de arrendamento” e “contrato promessa de venda” datados de 2015.
Destarte, procede parcialmente, a impugnação da matéria de facto provada e não provada. 4. JULGAMENTO DE DIREITO A questão que importa agora conhecer – face ao alegado nas conclusões 16.ª a 34.º. do recurso - é a de saber se o contrato designado por “Contrato de Arrendamento”- assinado em 01.05.2015 corresponde a uma verdadeira “Promessa de Arrendamento” conforme resulta da sentença recorrida, ou se a um contrato de arrendamento sob condição suspensiva e se as partes tiveram intenção de celebrar o contrato de arrendamento. Vejamos: Não podemos deixar de relembra que nos presentes autos está em questão a anulação dos atos de liquidação de IMT e juros compensatórios, referentes ao exercício fiscal de 2016, emitidas na sequência de um procedimento inspetivo. A Recorrente/Impugnante colocou em causa a liquidação de IMT alegando na petição inicial, no essencial, que é ilegal, por assentar em pressupostos legais e factuais erróneos, pois que foi pelo contrato de arrendamento celebrado no mesmo dia do contrato promessa de compra e venda que foi investido na posse do i... e não, como defende a AT, que a posse apenas ocorreu na data em que celebrou o contrato promessa de compra e venda com eficácia real. E que não se podendo confundir duas fontes de aquisição da posse autónomas e distintas. Defende que a posse lhe advém da celebração de um contrato de arrendamento e aquela poderá emergir da outorga de um contrato promessa de compra e venda com a atribuição de eficácia real. E que o contrato de arrendamento caducou em resultado da celebração de um contrato de locação financeira pelo que a posse que dele advinha para a Impugnante se extinguiu, fazendo surgir uma nova posse emergente do contrato de locação financeira celebrado. A questão de saber se o contrato designado por “Contrato de Arrendamento” assinado em 01.05.2015 corresponde a uma verdadeira “Promessa de Arrendamento” conforme resulta da sentença recorrida, ou se um contrato de arrendamento sob condição suspensiva, embora se possa reconhecer interesse doutrinal, não tem qual quer interesse para o desfecho da decisão e qualquer repercussão no efeito do recurso. E, diga-se a talho de foice, que não foi a testemunha que qualificou tal contrato como contrato promessa de arrendamento, como refere a Recorrente as suas alegações, foram as partes que o qualificaram de contrato de promessa de arrendamento não habitacional com prazo certo, na cláusula 12 do contrato de arrendamento, que acima ficou transcrita. Vejamos então, o quadro legal da incidência objetiva do IMT. O n.º 1 do art.º 2.º do Código do Imposto a Transmissão Onerosa de bens imóveis, (CIMT) sujeita a imposto a transmissão onerosa de bens imóveis, do direito de propriedade ou de figuras parcelares desse direito, independentemente do título por que operem. Por sua vez, o n.º 2 do mesmo normativo dispõe que: “ 2 - Para efeitos do n.º 1, integram, ainda, o conceito de transmissão de bens imóveis:
a) As promessas de aquisição e de alienação, logo que verificada a tradição para o promitente adquirente, ou quando este esteja usufruindo os bens, exceto se se tratar de aquisição de habitação para residência própria e permanente do adquirente ou do seu agregado familiar e não ocorra qualquer das situações previstas no n.º 3;” b) (…) Da conjugação do n.ºs 1 e 2 do art.º 2.º do Código do IMT resulta que está sujeito a IMT a transmissão onerosa de bens imóveis, do direito de propriedade ou de figuras parcelares desse direito, independentemente do título por que operem, nomeadamente, as promessas de aquisição e de alienação, logo que verificada a tradição para o promitente adquirente, ou quando este esteja usufruindo os bens, exceto se se tratar de aquisição de habitação para residência própria e permanente do adquirente ou do seu agregado familiar e não ocorra qualquer das situações previstas no n.º 3. A liquidação impugnada fundamentou-se, na alínea a), do nº 2 do artigo 2º do CIMT, qualificação que não é controvertida. Resultando provado que a Recorrente/Impugnante em 01.05.2015 celebrou um contrato promessa de compra e venda no qual, prometeu comprar a fração autónoma designada pela letra “D” do prédio urbano constituído em propriedade horizontal, sito em Lugar (…). Decorre das alíneas 7) e 16) dos factos provados, que em 01.05.2015, foi celebrado entre a Impugnante/Recorrente e a B... S.A. um contrato designado por Contrato-Promessa de Compra e Venda e que em 08.07.2016, por escritura publica, foi convertido em “Contrato-Promessa de Compra e Venda com Eficácia Real” tendo o mesmo sido objeto de registo. Da análise da escritura pública, celebrada em 08.07.2016, extratada parcialmente no facto provado 16) reformulam as fases de pagamento (face ao contrato promessa de 01.05.2015), e atribuíram, as partes, ao contrato promessa de compra e venda eficácia real até ao dia trinta de junho de dois mil e vinte, nos termos e para os efeitos do artigo 413.º do Código Civil, data a partir da qual o contrato teria mero efeito obrigacional. Resulta ainda da matéria de facto provada nas alíneas 19) e 28) que em 27.04.2018, por escritura pública, que designaram de “Resolução de contrato promessa de compra e venda com eficácia real. Compra e venda. Locação financeira” a Recorrente/Impugnante e a B... S.A., procederam à resolução do Contrato Promessa com Eficácia Real em virtude de alteração dos pressupostos da aquisição da fração. E em seguida, entre B... S.A--- e Banco 2..., S.A. procederam a contrato de compra e venda, da referida fração a qual foi seguido de contrato de locação financeira (leasing) entre este último e ora Recorrente. Entende a Recorrente que o IMT, liquidado, mostra-se ilegal por não ser aplicável, in casu, o disposto no artigo 2º, número 2, alínea a) do CIMT, no entendimento que a posse que detinha era derivada do contrato de arrendamento anterior (01.07.2016 e que em sede de recurso vem referir que é de 05.07.2016) e não o derivado do contrato promessa compra e venda com eficácia real, que ocorreu em 08.07.2016.
É sabido e tal como refere José Maria Fernandes Pires, in Lições de Impostos sobre o Património e do Selo, edição 2010, in pag 154/155 que “ Nas normas de incidência [IMT] estão alguns tipo de actos ou contratos que não operam, na verdade transmissões jurídicas de direitos de imóveis. Por outro lado, trata-se de aquisições de imóveis que não resultam de uma transmissão, mas da constituição de direitos novos sobre imóveis, quando essa constituição é onerosa, como acontece quando se constitui um direito real menor, por exemplo. Por outro lado, o CIMT qualifica como transmissões alguns factos que não são, na realidade, para nenhuns efeitos na ordem jurídica, mas, estando prevista a sua tipificação como factos susceptíveis de operar transmissões para efeito de IMT, estão sujeitos a imposto.(…)” Como bem refere a sentença recorrida o CIMT ficciona como transmissões sujeitas a imposto, determinadas operações que direta ou indiretamente implicam a transmissão de bens imóveis e que se revestem de características económicas que justificam o seu enquadramento no âmbito da incidência, nas quais se integram, a par de outras, as promessas de aquisição e alienação acompanhadas da tradição dos bens, ou quando o promitente adquirente já estiver usufruindo os bens prometidos vender, no momento da promessa, como resulta expressamente da alínea a), do nº 2 do artigo 2º do CIMT. O IMT ficciona como transmissão, sujeita a imposto a entrega material da posse do imóvel quando ocorrida depois da celebração do contrato promessa e antes da escritura de compra e venda. Como é sabido a transmissão da propriedade do imóvel só se verifica com o contrato de compra e venda, no entanto, para efeitos tributários, antecipa para a data da entrega material do imóvel. Decorre da alínea a) do art.º 2 do CIMT, para sujeição a IMT, a verificação de dois pressupostos: (I) que exista a promessa de aquisição ou alienação do imóvel (II) que haja tradição/usufruição do imóvel objeto do contrato. E como refere José Maria Fernandes Pires, in Lições de Impostos sobre o Património e do Selo , edição 2010, in pag 268 que “(…) A antecipação da sujeição do IMT, do momento em que realiza o contrato promessa de compra e venda para aquele em se dá tradição da posse é uma das manifestações de que o legislador do IMT…não faz depender os efeitos fiscais da perfeição do conceito de transmissões para efeitos civis e dá relevo ao conceito económico de transmissão que é próprio do CIMT e não depende exclusivamente de qualquer outro conceito de transmissão, nomeadamente do direito civil. Relativamente ao segundo requisito, o da tradição ou entrega material, na maioria dos casos, ela dar-se-á após a celebração do contrato-promessa. É relativamente frequente que logo após a celebração do contrato-promessa o adquirente ocupe o imóvel a que respeita, ocorrendo aquilo que na gíria comercial se designa por entrega da chave. Mas existem outros casos em que na data da celebração do contrato-promessa, o promitente adquirente já está na posse do imóvel respectivo. Será o caso, por exemplo, do promitente adquirente que já ocupa o imóvel como arrendatário. Nesta situação a reunião dos dois pressupostos a sujeição do imposto (a existência de promessa e a tradição) verifica-se na data da celebração do contrato–promesssa pelo que é nessa data que se produz o facto gerador da obrigação do imposto. (…)”
No entanto, sempre cumpre esclarecer, que face à posse precária do promitente comprador, (pois a transmissão da propriedade só ocorre com a contrato de compra e venda), o legislador não se alheou completamente do resultado final, prevendo mecanismos de correção no n.º 2 do art.º 44.º do CIMT. Repassando a matéria de facto provada resulta que a Recorrente celebrou um contrato promessa de compra de imóvel – fração D – em 01.05.2015 e em 08.07.2016 foi-lhe atribuída eficácia real (assegurando-lhe o direito da compra até ao dia 30.06.2020). Por força do contrato promessa de arrendamento celebrado em 01.05.2015 e as vicissitudes ocorridas no âmbito do mesmo, os efeitos iniciaram-se em 01.07.2016, sendo certo que chave do imóvel, foi entregue à Recorrente em data que se desconhece, mas entre 01.07.2016 e 08.07.2016, aliás facto que a Recorrente admite na conclusão 33 das alegações de recurso. Como supra se disse a sujeição a IMT, está dependente da verificação de dois pressupostos: que exista a promessa de aquisição ou alienação do imóvel e que haja tradição/usufruição do imóvel objeto do contrato. Aqui chegados, teremos de concluir que o facto gerador de imposto ocorreu com a celebração do contrato-promessa com eficácia real, uma vez que a Recorrente já detinha a usufruição do imóvel, ocorrida pelo contrato de arrendamento. Nesta conformidade, bem andou a Administração Tributária ao procedeu à liquidação do IMT e bem como a sentença recorrida ao julgar improcedente a impugnação judicial. Destarte, improcede a pretensão da Recorrente, ficando prejudicado a questão de saber se partes tiveram a intenção de celebração do contrato de arrendamento. 4.2. E assim, formulando as seguintes conclusões/sumário, I - Da conjugação do n.ºs 1 e alínea a) do n.º 2 do art.º 2.º do Código do IMT resulta que está sujeito a IMT a transmissão onerosa de bens imóveis, do direito de propriedade ou de figuras parcelares desse direito, independentemente do título por que operem, nomeadamente, as promessas de aquisição e de alienação, logo que verificada a tradição para o promitente adquirente, ou quando este esteja usufruindo os bens, exceto se se tratar de aquisição de habitação para residência própria e permanente do adquirente ou do seu agregado familiar e não ocorra qualquer das situações previstas no n.º 3. II. Decorre da alínea a) do art.º 2 do CIMT, a sujeição a IMT, está dependente da verificação de dois pressupostos: que exista a promessa de aquisição ou alienação do imóvel e que haja tradição/usufruição do imóvel objeto do contrato. 5. DECISÃO Nestes termos, acordam em conferência os juízes da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal em negar provimento ao recurso mantendo a sentença na ordem jurídica.
Custas pela Recorrente, nos termos do art.º 527.º do CPC. Após trânsito em julgado do presente acórdão dê-se conhecimento ao processo de n.º 77/19...., melhor identificada nos autos em suporte físico. Porto, 27 de abril de 2022 Paula Maria Dias de Moura Teixeira Maria da Conceição Soares Carlos Alexandre Morais de Castro Fernandes