Processo 00034/07.4BEPRT

Acordam em conferência, os juízes da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:

1. RELATÓRIO

1.1. O Recorrente (AS...), notificado da decisão do Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto, em que foi julgada parcialmente procedente a impugnação judicial deduzida contra as liquidações de IVA referentes aos anos de 1997 a 2003, no montante global de € 544.804,22, inconformado vem dela interpor o presente recurso jurisdicional.

Alegou, formulando as seguintes conclusões:

«A) Vem o presente recurso instaurado contra a douta sentença que julgou parcialmente improcedente a impugnação apresentada pelo ora Recorrente, no âmbito de dois processos de execução fiscal (...48 e ...67) nos quais foi citado, por reversão;

B) Entende o Recorrente que a douta sentença padece de nulidade por omissão da especificação da fundamentação de direito; Já que,

C) Da decisão recorrida não se explicam nem fundamentam os motivos pelos quais se aplicou a Lei Geral Tributária em detrimento do Código de Processo Tributário (CPT), diploma que se encontrava em vigor à data de alguns factos, designadamente de 1997 e 1998;

D) Optando, o Meritíssimo Juiz do Tribunal a quo, pela Lei Geral Tributária, na douta sentença recorrida não se indica qual a redacção do artigo 49º a que se deve atender, considerando que existem três redacções distintas – a inicial, conferida pelo DL. 398/98, de 17/12, a redacção conferida pela Lei 100/99, de 26/07 e a redacção da Lei 53-A/2006, de 29/12;

E) As diferentes redacções que se foram sucedendo comportam causas interruptivas e efeitos diversos, pelo que era mister a indicação da norma concreta acompanhada do diploma em que se insere;

F) Essa omissão fere de modo irremediável a sentença ora em apreço, que, como tal, deverá ser considerada nula e de nenhum efeito;

G) A douta sentença viola, de forma insanável, o disposto no artigo 607º n.º 3 e artigo 615º n.º 1 al. b), ambos do Código de Processo Civil, aplicáveis ex vi artigo 2º al. e) do Código do Procedimento e Processo Tributário;

Se assim se não entender, sempre se dirá,

H) Que ocorreu erro de julgamento na apreciação da prescrição das dívidas de 1997 e 1998, já que

I) Essas, na presente data, encontram-se prescritas.

J) O prazo de prescrição começou a correr na data em que foi apresentada em juízo a impugnação judicial – 4 de Janeiro de 2007;

K) Entende o Recorrente que não tem aplicação ao caso concreto o disposto no n.º 3 do artigo 49º da LGT (redacção dada pela Lei 100/99, de 26107), na medida em que não ocorreu qualquer paragem do processo de execução fiscal, isto é,

L) Os processos de execução fiscal instaurados ao ora Recorrente, em momento algum estiveram legalmente suspensos, dado que o Recorrente nunca prestou qualquer garantia para esse efeito, aliás como impõe o artigo 169º do CPPT.

M) Nessa conformidade, não se pode afirmar que o prazo de prescrição tenha ficado suspenso desde a data da instauração da impugnação judicial até à decisão da mesma (que ainda não ocorreu, encontrando-se actualmente nesta fase de recurso).

N) E assim, iniciado que foi o prazo de prescrição em 5 de Janeiro de 2007, oito anos volvidos, terminou em 5 de Janeiro de 2015,

O) O que significa que, na presente data em que Vossas Excelências se encontrarem a analisar estas alegações, a dívida dos anos de 1997 e 1998 encontram-se, já, prescritas.

P) O Recorrente não pode, ainda, deixar de impugnar os factos vertidos na douta sentença, e aí dados como provados, identificados pelas letras E, F, J e K, por conterem graves imprecisões, omissões, erros e contradições que, na sua perspectiva são inadmissíveis.

Se não veja-se:

Q) É falso o facto E, que refere que o Impugnante foi notificado do resultado da inspecção (a notificação terá sido efectuada à sociedade primitiva executada).

R) O facto F omite as datas em que as liquidações foram notificadas à devedora originária, referindo apenas que foram emitidas liquidações de IVA.

S) Existe notória contradição entre a data em que o Impugnante (no facto K designado de Oponente) foi citado, por reversão no processo de execução fiscal, e a data em que foi proferido o despacho de reversão contra o Impugnante/Recorrente, considerada como assente, mas que é posterior à citação.

T) A ser assim, a citação seria nula por inexistência de despacho que a fundamentasse.

U) Omite-se ainda os processos de execução fiscal instaurados ao Recorrente, identificando-se apenas o processo executivo instaurado à sociedade primitiva executada.

V) Todas estas omissões, imprecisões, contradições ferem, de modo irremediável, a douta sentença recorrida que, por errónea apreciação e fixação da matéria de facto provada deverá ser anulada.

Termos em que deverá ser concedido douto provimento às alegações ora apresentadas, considerando-se a douta sentença recorrida nula, com as devidas consequências legais. Mas, caso Vossas Excelências assim o não concedam, sempre deverão ser, as dívidas de 1997 e 1998, declaradas prescritas e anulada a douta sentença por errónea apreciação dos factos provados, pois só assim farão Vossas Excelências, Venerandos Desembargadores, a costumada JUSTIÇA.»

1.2. A Recorrida (Fazenda Pública), notificada da apresentação do presente recurso, não apresentou contra-alegações.

1.3. O Ministério Público junto deste Tribunal emitiu parecer a fls. 1637 e ss. SITAF, no sentido da improcedência do recurso:

«1 – Por sentença proferida pelo TAF do Porto em 17.11.2014, foi decidido julgar – extinta a instância por inutilidade superveniente da lide (artº 277º, al.e) do CPC, aplicável por força do artº 2º, al. e) do CPPT9 no que se refere á dívida exequenda relativa á liquidação de juros compensatórios no montante de € 47 380,51(a qual foi declarada prescrita) / extinta a instância, no presente processo, por inutilidade superveniente da lide (artº 277º, al.e) do CPC, aplicável por força do artº 2º, ale) do CPPT) no que se referre á dívida exequenda de IVA referente a 1998, no valor de € 220,94 e € 101,66 e referente a 2000 no valor de € 97,57 (a qual foi anulada) e, improcedente quanto ao restante.

2 – Do segmento desta decisão que julgou parcialmente improcedente a impugnação judicial vem interposto o presente recurso.

3 – O impugnante/recorrente, citado por reversão, veio deduzir impugnação judicial das liquidações de IVA referentes aos exercícios de 1997 a 2003 no montante global de € 544 804,22, as quais tiveram origem em correcções de natureza aritmética resultantes de inspecção externa efectuada pela Inspecção Tributaria da Direcção de Finanças do Porto, nos termos e com os fundamentos constantes da PI.

3 – Alega, em síntese, a errónea quantificação e qualificação do imposto / falta de fundamentação legalmente exigida na liquidação dos juros compensatórios/desconhecer a que se deve o montante de € 717,19 / a prescrição das dívidas dos anos de 1997 a 1999 e, solicitou que as dívidas revertidas sejam compensadas, concluindo pela procedência da acção.

4 – A FP na contestação pugna pela improcedência da impugnação.

5 – A impugnante apresentou alegações escritas.

6 – Nas conclusões das alegações de recurso o recorrente vem arguir a nulidade da sentença decorrente de falta de fundamentação de direito, ao abrigo dos artºs 125ºnº1 do CPPT e 615ºnº1 al.b) do CPC e imputar-lhe erro de julgamento da matéria de facto e de direito.

7 – Não foram juntas contra-alegações.

8 – No despacho proferido ao abrigo do disposto no artº 617 nº1 do CPC constante de fls 1604 e 1605, o Sr. Juiz pronuncia-se no sentido da inexistência da alegada nulidade e manutenção do decidido.

9 – Entendemos que não assiste razão ao recorrente.

10 – Não se acompanha, por isso, a argumentação desenvolvida nas suas alegações, uma vez que a decisão recorrida fez correcta valoração da prova e acertada interpretação dos factos e aplicação do direito, não violando qualquer norma legal, razão pela qual deverá ser mantida.

Assim,

11 – No que respeita á invocada nulidade da decisão, remete-se para a fundamentação do despacho de sustentação e, pelas razões e fundamentos aí desenvolvidos a que se adere, afigura-se-nos que não padece de nulidade.

Mas,

12 – Também não ocorre erro de julgamento, uma vez que a sentença impugnada se encontra suficientemente fundamentada de facto e de direito.

13 – O Tribunal indica os fundamentos que foram decisivos para formar a sua convicção, em ordem á fixação dos factos relevantes, dando a conhecer as razões que o levaram a decidir como decidiu e, procede a um correcto enquadramento jurídico dessa factualidade.

Assim,

14 – Concordando com o entendimento vertido na sentença impugnada e, pelas razões e fundamentos aí expostos a que se adere, somos de parecer que deve ser

NEGADO provimento ao recurso.»

1.4. Com dispensa dos vistos legais dos Exmos. Desembargadores Adjuntos (cfr. art. 657º, n.º 4 do Código de Processo Civil (CPC), submete-se desde já à conferência o julgamento do presente recurso.

Questões a decidir:

As questões sob recurso e que importam decidir, suscitadas e delimitadas pelas alegações de recurso e respectivas conclusões, são as seguintes:

Se a sentença recorrida enferma de nulidade por falta de especificação dos fundamentos de direito na consequente apreciação e valoração da matéria factual, na apreciação da prescrição alegada das liquidações dos anos de 1997, 1998 e 1999, ao abrigo dos artigos 125º nº1 do CPPT e 615º nº1 al. b) do CPC.

Se a sentença incorre em erro de julgamento da matéria de facto insanável (itens E., F., J. e K. da matéria dada como provada) e em erro de julgamento de direito na apreciação da prescrição das liquidações adicionais de IVA dos anos de 1997 e 1998.

2. FUNDAMENTAÇÃO

2.1. De facto

2.1.1. Matéria de facto dada como provada e não provada na 1ª instância e respectiva fundamentação:

«Factos Provados:

A. O processo de execução fiscal nº ...79 foi instaurado pelo Serviço de Finanças de Vila Nova de Gaia 1 contra a sociedade “A... Ld.ª.”;

B. A sociedade referida em A), foi objecto de inspecção tributária, finda a qual foi elaborado a 09 de Outubro de 2002 Relatório de Inspecção Tributária, cujo teor se considera aqui integralmente reproduzido, o qual mereceu despacho de concordância do Exmo. Sr. Chefe de Divisão a 14 de Outubro de 2002 – cfr. fls. 66 a 85 e 86 a 130 e 175 a 184;

C. Pelo ofício ...93 de 31 de Agosto de 2002 foi a sociedade devedora originária notificada do resultado de inspecção tributária relativamente aos anos de 1997 e 1998 – cfr. fls. 131 a 134 do PA;

D. Pelo ofício ...98 datado de 15 de Outubro de 2002 foi a sociedade devedora originária notificada do resultado da inspecção tributária relativamente aos anos de 1999 e 2000 – cfr. fls. 135 a 139;

E. O Impugnante foi notificado dos resultados da inspecção tributária dos anos de 1997 a 2000 pelos ofícios nº 435300 datado de 26 de Agosto de 2002 e nº 437410 datado de 06 de Setembro de 2002 – cfr. fls. 144 a 147 e 157 a 159;

F. No seguimento da Inspecção referida em B), foram emitidas liquidações de IVA:

a. Dos anos de 1997, 1998 e 1999 motivadas por desconsideração do IVA deduzido pela sociedade, nos montantes de € 81.723,90, € 160.378,39 e € 86.167,37, respectivamente nas declarações periódicas entregues com relação aos períodos de imposto dos dois anos, em face da não exibição dos livros de contabilidade, documentos e suporte e respectivos registos – cfr. RIT;

b. Em falta, nos montantes de € 6.339,44, € 16.786,76 e € 9.426,53, decorrentes da impossibilidade da confirmação das divergências entre os valores das aquisições intracomunitárias declaradas pelos fornecedores e constantes da base de dados da DGCI/Sistema VIES e os valores declarados nas declarações periódicas de IVA em face da recusa de exibição dos elementos da contabilidade e respectivos documentos;

c. Do ano de 2000, correcção no valor de € 45,69 (quarenta e cinco euros e sessenta e nove cêntimos) relativa a imposto deduzido em duplicado, referente à factura nº ...76 de 04 de Setembro de 2000.

G. A 04 de Novembro de 2002 a sociedade referida em A), apresentou pedido de revisão oficiosa – documento 9 junto com p.i., fls. 157 a 160;

H. A 09 de Setembro de 2003 é proferida decisão no processo de revisão relativamente ao ano de 1999, no qual foi mantido o valor fixado para o exercício de 1999 e para efeitos de IVA no montante de € 30.441,02 (trinta mil e quatrocentos e quarenta e um euros e dois cêntimos) – cfr. fls. 305 e 306 do PA;

I. A 21 de Novembro de 2002 é proferido acordo no âmbito do procedimento de revisão para os anos de 1997 e 1998, no qual foi mantida a correcção, respectivamente no montante de € 12.006,87 (doze mil e seis euros e oitenta e sete cêntimos) e € 45.505,48 (quarenta e cinco mil e quinhentos e cinco euros e quarenta e oito cêntimos) – cfr. fls. 163 a 168 dos autos, cujo teor se considera aqui integralmente reproduzido;

J. A 04 de Julho de 2007 foi proferido despacho de reversão contra o Impugnante, cujo teor se considera aqui integralmente reproduzido – cfr. fls. 29/30;

K. O Oponente foi citado por reversão a 03 de Outubro de 2006 – cfr. fls. 13v, 31v, 92v, 204 do PA e admissão no articulado 4 da p.i. - como responsável subsidiário da sociedade referida em A), de dívida proveniente de IVA dos anos de 1997 a 2003 no montante de € 544.804,22 (quinhentos e quarenta e quatro mil e oitocentos e quatro euros e vinte e dois cêntimos);

L. A dívida referente do ano de 1997, referente a liquidações de juros compensatórios no valor € 49.380,51 (quarenta e nove mil e trezentos e oitenta euros e cinquenta e um cêntimos) foi declarada prescrita por despacho proferido a 31 de Janeiro de 2008 – cfr. fls. 205 do PA;

M. No que se refere à dívida referida em H), a mesma é resultante da liquidação de IVA nº ...83, a qual foi emitida no seguimento da anulação da liquidação nº ...70, anulação essa decidida a 11 de Fevereiro de 2003 – cfr. fls. 309 a 312 do PA;

N. No que se refere ao período 2003-04 a 2003-06 foi entregue declaração periódica de IVA pela sociedade devedora originária no montante de € 717,19 (setecentos e dezassete euros e dezanove cêntimos) sem ter sido acompanhada de meio de pagamento – cfr. fls. 185/186;

O. Em relação ao mês de Fevereiro de 1999 e ao 4º trimestre de 2003 foram entregues pela sociedade devedora originária declarações periódicas de IVA sem serem acompanhadas do respectivo meio de pagamento nos montantes, respectivamente, de € 89,35 (oitenta e nove euros e trinta e cinco cêntimos) e € 436,16 (quatrocentos e trinta e seis euros e dezasseis cêntimos) – cfr. fls. 168 do PA;

P. Em relação ao 4º trimestre de 2003 e a Dezembro de 2000 foram entregues pela sociedade devedora originária declarações periódicas de IVA sem ser acompanhadas do respectivo meio de pagamento nos montantes, respectivamente, de € 488,15 (quatrocentos e oitenta e oito euros e quinze cêntimos) e € 4.421,47 (quatro mil e quatrocentos e vinte e um euros e quarenta e sete cêntimos) – cfr. fls. 316 do P.A;

Q. As liquidações de juros compensatórios emitidas em relação a Dezembro de 2000 e Julho e Agosto de 1998, no valor, respectivamente de € 97,57 (noventa e sete euros e cinquenta e sete cêntimos), € 220,94 (duzentos e vinte euros e noventa e quatro cêntimos), e de e 101,66 (cento e um euros e sessenta e seis cêntimos) foram anuladas – cfr. fls. 170/171, 176 a 178;

R. A petição de impugnação deu entrada a 4 de Janeiro de 2007.

Factos não provados

Para a decisão da causa, sem prejuízo das conclusões ou alegações de matéria de direito produzidas, de relevante, nada mais se provou.

Fundamentação da matéria de facto:

A decisão da matéria de facto, consonante ao que acima ficou exposto, efectuou-se com base nos documentos e informações constantes do processo e do PA apenso.»

2.1.2. Aditamento oficioso à matéria de facto dada como provada

Afigura-se-nos que, ao abrigo do disposto na norma do artigo 662º, nº 1, alínea a) e b), do CPC aplicável ex vi artigo 281º do CPPT, importa expandir e corrigir matéria de facto que resulta provada exclusivamente com suporte em elementos constantes do PA e processo, e que tem relevância para o cabal conhecimento da causa, assim:

a) O item E. da matéria de facto dada como provada, passa a ter a seguinte redacção:

E. Os resultados da inspecção tributária dos anos de 1997 a 2000 foram notificados a AF--- Ld.ª, pelos ofícios nº 435300 datado de 26 de agosto de 2002 e nº 437410 datado de 06 de setembro de 2002 – cfr. fls. 144 a 147 e 157 a 159.

b) O item J. da matéria de facto dada como provada, passa a ter a seguinte redacção:

J. A 05.06.2006 foi proferido despacho de reversão contra o Impugnante, no âmbito da execução fiscal ...37 e apensos (fls. 296/297 PA); A 06.06.2006 foi proferido despacho de reversão contra o Impugnante, no âmbito da execução fiscal ...87 e apensos (fls. 298/304 PA); A 06.06.2006 foi proferido despacho de reversão contra o Impugnante, no âmbito da execução fiscal ...38 e apensos (fls. 199/201 PA); A 04.07.2006 foi proferido despacho de reversão contra o Impugnante, no âmbito da execução fiscal ...79 (fls. 223 PA); A 04.07.2006 foi proferido despacho de reversão contra o Impugnante, no âmbito da execução fiscal ...20 (fls. 293 PA); A 06.07.2006 foi proferido despacho de reversão contra o Impugnante, no âmbito da execução fiscal ...67 (fls.31 dos doc. juntos com o articulado)

c) O item K. da matéria de facto dada como provada, passa a ter a seguinte redacção:

K. O Oponente foi citado por reversão a 03 de Outubro de 2006, nos processos identificados em F. – cfr. fls. 13v, 31v, 92v, 204/ 209/ 226/ 288/ 292/ 294/ 295 do PA e admissão no articulado 4 da p.i. - como responsável subsidiário da sociedade referida em A), de dívidas provenientes de IVA dos anos de 1997 a 2003 no montante de € 544.804,22 (quinhentos e quarenta e quatro mil e oitocentos e quatro euros e vinte e dois cêntimos);

2.2. De direito

O Recorrente (AS..., na qualidade de revertido) insurge-se contra a sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto datada de 17.11.2014 que julgou parcialmente procedente a impugnação judicial apresentada por si contra as liquidações de IVA referentes aos anos de 1997 a 2003, no montante global de € 544.804,22, as quais tiveram origem em correcções de natureza aritmética e com recurso a métodos indirectos, resultantes de inspecção externa efectuada pela Inspecção Tributária da Direcção de Finanças do Porto a AF--- Ld.ª (devedora originária).

Alicerçou a sua impugnação na errónea quantificação e qualificação do imposto e ausência de fundamentação legalmente exigida na liquidação dos juros compensatórios, desconhecer a que se deve o montante de € 717,19 (setecentos e dezassete euros e dezanove cêntimos), a prescrição das dívidas dos anos de 1997 a 1999, e por último a solicitação de que as dívidas revertidas, fossem objecto de compensação.

Ora, constitui entendimento uniforme e pacifico da doutrina e jurisprudência que o âmbito do recurso se encontra delimitado pelas conclusões extraídas da motivação, pela Recorrente, as quais limitam o âmbito de acção do tribunal ad quem cujo conhecimento fica circunscrito às matérias que nessas tenham sido versadas, com a ressalva das questões de conhecimento oficioso, em conformidade com as disposições conjugadas dos artigo 282º, n.º 5 a 7 do Código de Procedimento e Processo Tributário (CPPT) e 635º, n.º 4 do Código de Processo Civil (ACPC), aqui aplicável ex vi do artigo 281º do CPPT.

Assim, sendo analisadas as conclusões formuladas pela Recorrente, constata-se que o mesmo vem imputar à decisão recorrida, seguindo a indiciação apresentada, (i) nulidade por falta de especificação dos fundamentos de direito na consequente apreciação e valoração da matéria factual, para efeitos sustentatórios da improcedência da alegada prescrição das dívidas de 1997 e 1998 (artigo 615° n.º 1 b) do CPC, ex vi artigo 2 o , al. e) do CPPT), designadamente pela completa omissão da redacção da norma aplicável ao caso concreto na apreciação da invocada prescrição; (ii) do erro de julgamento na elaboração e apreciação dos factos dados como provados nos itens E., F., J. e K. e (iii) erro de julgamento na apreciação da prescrição das dívidas de 1997 e 1998.

Seguindo a enunciação sequencial das alegações e conclusões de recurso, impõe-se que a análise que se segue se inicie pela nulidade da sentença por falta de especificação dos fundamentos de facto.

Da nulidade por omissão da especificação da fundamentação de direito

Como já se referiu é pelas conclusões de recurso que se delimita o objecto do mesmo, daquelas imediatamente se apreende que o recorrente suscita a questão da nulidade da sentença, embora de forma abstracta, sem indicar quais as concretas questões omitidas e que seriam essenciais à boa decisão da causa, pois que a questão em que centra o recurso foi concretamente apreciada, a saber a prescrição das dívidas de 1997 e 1998, mas se bem entendemos a “falta” prende-se com a ausência de fundamentação e/ou motivação na aplicação nas normas da LGT em detrimento das normas do CPT. Termina, referindo que essa omissão fere de modo irremediável a sentença ora em apreço (vide conclusões F) e G)).

E, por cautela, mais imputa à decisão erro de julgamento na apreciação da prescrição das dívidas de 1997 e 1998 (vide conclusões H) a O)).

Vejamos então, em primeiro lugar, se ocorre nulidade da sentença recorrida: Desde logo, se diga, que não sofre a decisão recorrida de omissão de pronúncia pois que a mesma se debruçou sobre a questão que lhe foi posta da eventual ocorrência da prescrição das dívidas de 1997 e 1998 em causa nos autos. E, concluiu que não ocorria a prescrição, de forma suficientemente fundamentada, se bem que minimalista, quando estabelece que «… nos termos do artigo 297º, nº 1 do Código Civil a todas as dívidas o regime previsto na Lei Geral Tributária (LGT) – pois aquando da entrada em vigor da LGT, faltaria menos tempo para que se verificasse a prescrição da quantia exequenda.», define qual o prazo de prescrição a considerar (o da LGT) por ser mais favorável e, como tal, as razões da preterição do regime do CPT; indicou o facto interruptivo (citação a 03.10.2006) e fixou a data em que ocorreria a prescrição 04.10.2014, não explicitando quais as implicação decorrentes das sucessivas alterações operadas no regime prescricional com relevo e, ocultando a indicação dos normativos aplicáveis aos factos entretanto ocorridos, a excepção do artigo 48º da LGT.

Ora, a sentença só é nula, se não se pronunciar sobre questões que devesse apreciar e/ou a decisão seja completamente omissa quanto a sua fundamentação. In casu, o Juiz conheceu da prescrição e de todas as outras questões enunciadas em sede de petição, quanto à prescrição o juiz dela conheceu, debruçando-se em concreto sobre a mesma, avocando aplicação da lei mais favorável de modo singelo, mas percetível, e no mais, estabelecendo o efeito interruptivo decorrente da citação por reversão, concluindo que a divida do ano de 1997 não está prescrita e, pelas mesmas razões, as dividas de anos posteriores.

Por isso, é absolutamente temerário vir invocar a nulidade da sentença, nos termos em que foi feita, aliás o que o próprio Recorrente admite, ao avançar logo para a possibilidade de ser afastada a nulidade pelo Tribunal ad quem, peticionando a título subsidiário a existência de ocorrer erro de julgamento da apreciação da prescrição das dívidas de 1997 e 1998, o que em sede própria será cotejado.

Em suma não ocorre nulidade da sentença por omissão da especificação dos fundamentos de direito pois que a mesma, a nosso ver, se encontra minimamente fundamentada e só a absoluta falta de fundamentos/ fundamentação que não a fundamentação mais sucinta ou mesmo algo deficiente poderia conduzir à sua nulidade como reiteradamente tem sido afirmado pelo STA, só constituem «nulidades da sentença» as disfunções graves enumeradas no artigo 615º do actual CPC, e não uma fundamentação deficiente ou incorrecta da aplicação do direito (vide acórdão de 16.02.2017, 1ª Secção in rec.0683/16).

Do erro de julgamento de facto

O recorrente insurge-se com o julgamento de facto realizado pelo Tribunal a quo, mormente quanto aos factos constantes da matéria de facto dada como provada sob os itens E., J. e K. proclamando a correcção dos mesmos e ampliação do item F. de modo a conter a data em que ocorreu as notificações das liquidações à devedora originária.

Atento o teor das alterações oficiosas, as quais vão de encontro às pretensões do Recorrente, dá-se por subsumido e prejudicado o conhecimento das alterações peticionadas dos factos E., J. e K..

Quanto ao facto F., ponderado o conteúdo de todos os elementos careados ao processo pelas partes, nomeadamente o Processo Administrativo apenso, conclui-se inexistir qualquer prova inerente a notificação das liquidações adicionais na pessoa da devedora originária, que permita ampliar ou alterar o teor do item F. do probatório. No entanto, do demais alegado pelo Recorrente não vislumbramos, nem consta das alegações e conclusões de recurso, a necessidade que advém de tal densificação ou aditamento ao probatório, quando a única questão suscitada pelo Recorrente se reconduz ao julgamento da prescrição das liquidações respeitantes aos anos de 1997 e 1998 na pessoa do Impugnante/revertido, sendo inócuo o aditamento pretendido como se verá no local próprio.

Do erro de julgamento de direito – da consideração de que não estavam prescritas as dívidas de 1997 e 1998

Face ao teor das Conclusões do recorrente, a questão a decidir é, portanto, a de saber se as dívidas exequendas, liquidações reportadas aos exercícios de 1997 e 1998 estão prescritas. E, atento os anos em questão cumpre estabelecer antes de mais uma sequência cronológica do regime prescricional e das suas sucessivas alterações.

Vejamos.

O art. 34º do CPT dispunha o seguinte:

«1. A obrigação tributária prescreve no prazo de 10 anos, salvo se outro mais curto estiver fixado na lei.

2. O prazo de prescrição conta-se desde o início do ano seguinte àquele em que tiver ocorrido o facto tributário, salvo regime especial.

3. A reclamação, o recurso hierárquico, a impugnação e a instauração da execução interrompem a prescrição, cessando, porém, esse efeito se o processo estiver parado por facto não imputável ao contribuinte durante mais de um ano, somando-se, neste caso, o tempo que decorrer após este período ao que tiver decorrido até à data da autuação.»

Em 01.01.1999 entrou em vigor a LGT, cujos arts. 48º e 49º, na sua redacção inicial, dispunham:

Artigo 48º «Prescrição

1 - As dívidas tributárias prescrevem, salvo o disposto em lei especial, no prazo de oito anos contados, nos impostos periódicos, a partir do termo do ano em que se verificou o facto tributário e, nos impostos de obrigação única, a partir da data em que o facto tributário ocorreu.

2 - As causas de suspensão ou interrupção da prescrição aproveitam igualmente ao devedor principal e aos responsáveis solidários ou subsidiários.

3 - A interrupção da prescrição relativamente ao devedor principal não produz efeitos quanto ao responsável subsidiário se a citação deste, em processo de execução fiscal, for efectuada após o 5º ano posterior ao da liquidação.»

Artigo 49º «Interrupção e suspensão da prescrição

1 - A reclamação, o recurso hierárquico, a impugnação e o pedido de revisão oficiosa da liquidação do tributo interrompem a prescrição.

2 - A paragem do processo por período superior a um ano por facto não imputável ao sujeito passivo faz cessar o efeito previsto no número anterior, somando-se, neste caso, o tempo que decorrer após esse período ao que tiver decorrido até à data da autuação.

3 - O prazo de prescrição legal suspende-se por motivo de paragem do processo de execução fiscal em virtude de pagamento ou prestação legalmente autorizada, ou de reclamação, impugnação ou recurso.»

A Lei nº 100/99, de 26.06, alterou os nºs. 1 e 3 deste art. 49º da LGT, os quais ficaram a ter a seguinte redacção:

«1 - A citação, a reclamação, o recurso hierárquico, a impugnação e o pedido de revisão oficiosa da liquidação do tributo interrompem a prescrição. (…)

3 - O prazo de prescrição legal suspende-se por motivo de paragem do processo de execução fiscal em virtude de pagamento de prestações legalmente autorizadas, ou de reclamação, impugnação ou recurso.»

Posteriormente, a Lei nº 55-B/2004, de 30.12, alterou o nº 1 daquele art. 48º da LGT, o qual ficou com a redacção seguinte:

«1 - As dívidas tributárias prescrevem, salvo o disposto em lei especial, no prazo de oito anos contados, nos impostos periódicos, a partir do termo do ano em que se verificou o facto tributário e, nos impostos de obrigação única, a partir da data em que o facto tributário ocorreu, excepto no imposto sobre o valor acrescentado e nos impostos sobre o rendimento quando a tributação seja efectuada por retenção na fonte a título definitivo, caso em que aquele prazo se conta a partir do início do ano civil seguinte àquele em que se verificou, respectivamente, a exigibilidade do imposto ou o facto tributário.»

Finalmente, a Lei nº 53º-A/2006, de 29.12, veio alterar o citado art. 49º da LGT:

− Revogando o seu nº 2 (revogação que se aplica a todos os prazos de prescrição em curso, objecto de interrupção, em que ainda não tenha decorrido o período superior a um ano de paragem do processo por facto não imputável ao sujeito passivo - art. 91º da Lei nº 53-A/2006, de 29/12); − alterou a redacção do seu nº 3; − e aditou o actual nº 4.

Assim a redacção a ter em conta desse preceito é a seguinte:

«1 - A citação, a reclamação, o recurso hierárquico, a impugnação e o pedido de revisão oficiosa da liquidação do tributo interrompem a prescrição.

2 - Revogado

3 - Sem prejuízo do disposto no número seguinte, a interrupção tem lugar uma única vez, com o facto que se verificar em primeiro lugar.

4 - O prazo de prescrição legal suspende-se em virtude de pagamento de prestações legalmente autorizadas, ou enquanto não houver decisão definitiva ou passada em julgado, que puser termo ao processo, nos casos de reclamação, impugnação, recurso ou oposição, quando determinem a suspensão da cobrança da dívida.»

Cumpre aplicar o direito aos factos.

1. A sentença considera, ao que dela resulta, que é aplicável o prazo de prescrição de 8 anos constante do nº 1 do art. 48º da LGT e não o de 10 anos constante do art. 34º do CPT.

Ora, no caso, importa considerar o seguinte:

Por um lado, as regras do art. 297º do Código Civil (CC) aplicam-se directamente às leis que alteram prazos (embora já não se apliquem às leis que alteram causas de suspensão ou interrupção - estas não são leis que alterem prazos e para elas vale a regra de aplicação no tempo constante do nº 2 do art. 12º do CC: os efeitos jurídicos de factos que para tal relevem, são determinados pela lei vigente no momento em que eles ocorrem. (Cfr. Jorge Lopes de Sousa, in Sobre a Prescrição da Obrigação Tributária, Notas Práticas, 2ª ed., 2010, pp. 92 e 103.)

Por outro lado, a determinação do prazo de prescrição a aplicar faz-se no momento da entrada em vigor da nova lei, ou seja, a «determinação do prazo a aplicar depende do tempo que faltar para a prescrição se completar à face de ambas as leis, considerando o momento da entrada em vigor da lei nova». Quando esta entra em vigor falta a totalidade do tempo que ela prevê, lei nova; por isso o que é necessário é calcular «o tempo que, nesse momento, falta para a prescrição à face da lei antiga. Se faltar menos tempo do que o previsto no novo prazo, é de aplicar o prazo da lei antiga». E esta contagem do prazo que falta faz-se, por um lado, «considerando tudo o que consta da lei antiga (início, causas de suspensão e de prescrição) como se depreende do texto da parte final do nº 1 do art. 297º do CPPT» mas, por outro lado, faz-se «sem ponderar a interferência de causas de suspensão ou interrupção da prescrição que possam vir a ocorrer na vigência da lei nova, só constatáveis a posteriori» − ou seja, para a determinação do prazo a aplicar o tempo que releva é o tempo que falta em abstracto. (Cfr. autor in ob. citada, pp. 94 a 96.)

Aliás, como o mesmo autor também refere (ob. cit. p. 118), a solução do problema de aplicação da lei no tempo «depende do momento em que ocorrer o facto interruptivo e não da eventualidade de, à face das regras do art. 297° do CC, ser aplicável o regime do CPT ou da LGT, no que concerne à duração do prazo de prescrição». Assim, pode concluir-se que a aplicação de diferentes regimes no tocante aos prazos prescricionais não determina a aplicação de um ou outro regime em bloco, porquanto o art. 297º só manda aplicar o prazo prescricional mais curto, e não as disposições legais que regem os termos em que esse prazo se conta e tudo o mais que releva para o seu curso (cfr. o ac. do STA, de 19/1/2011, rec. nº 629/09).

No caso dos autos, estando em causa dívidas de IVA reportadas ao ano de 1997 (pois só quanto a esta se coloca a questão da aplicação do CPT ou LGT), o prazo de prescrição (10 anos) contava-se, à luz dos nºs. 1 e 2 do art. 34º do CPT, desde o início do ano seguinte ao da ocorrência do respectivo facto tributário (01.01.1998).

Assim, à luz do regime previsto no CPT, quando entrou em vigor a lei nova (LGT), em 01.01.1999, tinha decorrido apenas 1 ano (não tendo, entretanto, ocorrido qualquer facto interruptivo ou suspensivo desse prazo prescricional em questão ¯ veja-se que o RIT apenas foi notificado à devedora originária em 31.08.2002) e, assim, faltavam 9 anos para aquele prazo de 10 anos se completar.

Não há dúvida, portanto, que o prazo que é aplicável é o de 8 anos previsto na nova lei (LGT) pois desde a data de entrada em vigor desta (data que é o momento relevante para a determinação do prazo de prescrição a aplicar) faltam, à luz das normas dela constantes, apenas 8 anos para a prescrição se consumar (cfr. nº 1 do art. 48º da LGT) e, sem necessidade de maios explanações, dúvidas não persistem de que tal prazo é igualmente aplicável às dividas de 1998.

2. Assente que é, in casu, aplicação do prazo de 8 anos previsto no nº 1 do art. 48º da LGT, vejamos, então, se esse prazo de prescrição já ocorreu.

Com relevo, vem provado que:

¯ Pelo ofício ...93 de 31 de agosto de 2002 foi a sociedade devedora originária notificada do resultado de inspecção tributária relativamente aos anos de 1997 e 1998 – cfr. fls. 131 a 134 do PA; (item C.);

¯ O Impugnante (recorrente) foi citado por reversão a 03.10.2006 (item K.).

¯ A Impugnação foi apresentada em 04.01.2007 item R.).

O processo de execução foi, portanto, instaurado já na vigência da LGT.

Instauração esta que, à face da LGT, não constituía facto interruptivo da prescrição, pois, contrariamente ao que sucedia no âmbito da vigência do art. 34º do CPT, no domínio da LGT a instauração da execução deixou de constituir facto interruptivo da prescrição (na redacção original do nº 1 do art. 49º da LGT a prescrição interrompia-se apenas com a dedução de reclamação, recurso hierárquico, impugnação e pedido de revisão oficiosa da liquidação).

Todavia, posteriormente, com a alteração que a Lei nº 100/99, de 26/7, introduziu no nº 1 do art. 49º da LGT, também a citação passou a constituir facto interruptivo da prescrição.

Ora, in casu, a citação do revertido/recorrente ocorreu em 03 de outubro de 2006. Com o consequente efeito interruptivo do prazo de prescrição. Efeito interruptivo esse que releva relativamente ao responsável subsidiário, pois que de acordo com o disposto no nº 2 do mesmo art. 48º da LGT, as causas de suspensão ou interrupção da prescrição produzem efeitos quer em relação ao devedor principal quer aos responsáveis solidários e subsidiários (cfr. o ac. do STA, de 20.05.2009, in proc. n° 206/09); ou seja, como salienta o Conselheiro Lopes de Sousa, (ob. cit. pp. 115 e 116.) a suspensão e a interrupção da prescrição em relação ao devedor originário produzem efeitos em relação aos devedores solidários e subsidiários e a suspensão ou interrupção da prescrição em relação a qualquer destes produzem efeitos em relação ao devedor originário e aos restantes devedores solidários ou subsidiários, sendo que esta «produção de efeitos pelas causas de suspensão e prescrição em relação a todos os devedores será “um corolário do princípio da unicidade da

relação jurídica tributária em relação aos diferentes obrigados pelo seu cumprimento, tal como é entendida no art. 18º da LGT”».

Assim, cumpre aqui atentar que o prazo de prescrição se encontrava interrompido, por força da citação, sendo que é aqui aplicável a ressalva constante do disposto no art. 91º da Lei nº 53-A/2006, de 29/12 (diploma que também revogou o nº 2 deste art. 49º da LGT) ao estabelecer que a revogação daquele nº 2 do art. 49º da LGT se aplica a todos os prazos de prescrição em curso, objecto de interrupção, em que ainda não tenha decorrido o período superior a um ano de paragem do processo por facto não imputável ao sujeito passivo, por isso as menções a que o Recorrente alude em K). a M), não pelejam.

Olvida por certo o Recorrente, que no caso vertente, à data da entrada em vigor da Lei 53-A/2006 (em 01.01.2007) nunca poderia chamar à colação o decurso do prazo de paragem superior a um ano do processo executivo. Pelo que o efeito interruptivo operado pela citação por reversão se mostra completamente relevante, cumprido dele retirar as devidas consequências.

Com efeito, com aquele acto de citação que se substancia na esfera do revertido como causa de interrupção da prescrição ocorrida antes da alteração que a Lei nº 53-A/2006, de 29/12, introduziu no nº 3 do art. 49º da LGT, produz os efeitos que a lei vigente no momento em que ela ocorreu associava à sua ocorrência, fica claro que a prescrição ainda não ocorreu.

3. A ocorrência da citação por reversão em 03.10.2006 (facto K. do probatório) enquanto facto com potencial interruptivo é determinante na solução do pleito.

É certo que durante muitos anos a legislação tributária continha a definição de efeito instantâneo e duradouro da interrupção – cfr. o art.º 27º do CPCI, o art.º 34º do CPT e o art.º 48º da LGT até à alteração introduzida pela Lei n.º 53-A/2006, de 29/12 – sempre no sentido de que o efeito da interrupção só cessava se o processo que constitui a causa interruptiva ficasse parado mais de um ano por facto não imputável ao contribuinte. O que equivalia a conferir efeito duradouro a todos os actos interruptivos, já que a prescrição não corria após esses actos e só voltava a correr caso cessasse esse efeito duradouro por mor da paragem do processo nos termos referidos (acrescentando-se, então, ao prazo que a partir daí se iniciava, todo o prazo que decorrera até à instauração do processo, o que, na prática, equivalia a converter ou “desgraduar”, nesse específico caso, a interrupção em suspensão da prescrição).

Contudo, após a alteração introduzida no art. 49º da LGT pela Lei nº 53-A/2006, de 29/12, esse regime desapareceu e deixou de haver norma a estabelecer ou definir os efeitos dos actos interruptivos da prescrição relativamente a obrigações tributárias. Razão por que não há como deixar de aplicar as normas contidas no Código Civil, onde o artigo 326º estabelece que «a interrupção inutiliza para a prescrição todo o tempo decorrido anteriormente, começando a correr novo prazo a partir do ato interruptivo, sem prejuízo do disposto nos nºs 1 e 3 do artigo seguinte» e o artigo seguinte dispõe que «1. Se a interrupção resultar de citação, notificação ou ato equiparado, ou de compromisso arbitral, o novo prazo de prescrição não começa a correr enquanto não passar em julgado a decisão que puser termo ao processo».

Pelo exposto, bem andou o Mmº Juiz do tribunal a quo ao reconhecer efeito duradouro ao acto interruptivo de citação e, por consequência, ao julgar que, não ocorrera ainda a prescrição das dívidas em cobrança respeitantes a 1997 e 1998, exceto no que toca às dívidas aí em cobrança que já haviam sido declaradas prescritas pela entidade exequente, conforme decorre do segmento decisório a final (ao considerar a inutilidade superveniente da lide quanto a essas).

Ora atentando nos autos, constata-se que as liquidações de que emergem as dívidas de 1997 e 1998 foram sempre emitidas em data posterior à notificação do resultado da inspecção tributária, que ocorreu em momento posterior a 31 de agosto de 2002.

E, assim sendo, e volvendo à questão ora em apreço, logo se vê que a citação (em 03.10.2006) do Impugnante/recorrente, na qualidade de responsável subsidiário pela dívida exequenda, terá ocorrido no 5º ano posterior ao ano da liquidação, pelo que a eventual interrupção da prescrição relativamente ao devedor principal produziria efeitos quanto a ele (responsável subsidiário), nos termos do nº 3 do art. 48º da LGT.

Acresce que, de todo o modo, sempre seria de considerar, recorrendo mais uma vez ao ensinamento do Conselheiro Jorge de Sousa, (ob. cit. p. 119.) que mesmo «no caso de a citação do responsável subsidiário ser posterior ao 5° ano, se ele for citado até ao fim do 8° ano a contar do início do prazo de prescrição, os efeitos da interrupção que derivam da sua própria citação produzem-se em relação a ele (e também em relação ao devedor originário, por força da regra do n° 2 do art. 48°). O efeito daquele nº 3 do art. 48° é apenas de tornar irrelevante em relação ao responsável subsidiário as causas de interrupção que se verifiquem em relação ao devedor originário.»

Ou seja, ainda que se considerasse (e não se considera) como ano da liquidação o ano de 2000 e aferindo a prescrição também em função da causa interruptiva que é a citação do recorrido (em 03.10.2006), nem mesmo assim a dívida estaria prescrita até essa data (nem considerando o prazo de 10 anos previsto no CPT, nem considerando o prazo de 8 anos previsto na LGT).

Concluindo, reportando-se a dívida em causa a liquidações adicionais respeitantes aos exercícios de 1997 e 1998, às quais se aplica o regime de prescrição da LGT e suas sucessivas alterações, e tendo a citação por reversão para os termos do processo executivo fiscal sucedido em 03.10.2006 é manifesto que não se mostra decorrido o prazo de prescrição, que não recomeçará a correr enquanto não transitar em julgado a decisão que venha pôr termo ao processo de execução fiscal.

2.3. Nesta instância, tudo ponderado e perante a possibilidade de graduação casuística e prudencial do montante da taxa de justiça devida a final, não perdendo de vista que deve existir correspectividade entre os serviços prestados e a taxa de justiça cobrada aos cidadãos que recorrem aos tribunais, de acordo com o princípio da proporcionalidade consagrado no artigo 2.º da Constituição da República Portuguesa (CRP), atendendo ainda ao direito de acesso à justiça acolhido no artigo 20.º igualmente da CRP e a questão de direito ter vindo a ser resolvida de forma uniforme pelos tribunais superiores, alcançamos razões válidas e ponderosas para dispensar o pagamento do remanescente da taxa de justiça devida a final, nos termos do n.º 7 do artigo 6.º do Regulamento das Custas Processuais, atendendo aos valores de taxa de justiça pagos pelas partes, a circunstância do valor de taxa de justiça correspondente às causas com valor entre €250.000,00 e €275.000,00 se revelar ajustado à complexidade da causa e a questão colocada no recurso interposto

Na sequência do exposto, deverá a conta de custas a elaborar desconsiderar o remanescente da taxa de justiça.

2.4. Conclusões

I - Em face da sucessão no tempo de diferentes prazos de prescrição, impõe-se convocar a regra estabelecida no nº 1 do art. 297º do Código Civil, de acordo com a qual deverá aplicar-se o prazo mais curto, que se conta a partir da entrada em vigor da nova lei, a não ser que, segundo a lei antiga, falte menos tempo para o prazo se completar.

II - As causas de interrupção da prescrição que tenham ocorrido antes da alteração ao nº 3 do art. 49º da LGT, introduzida pela Lei 53-A/2006, produzem os efeitos que a lei vigente no momento em que elas ocorreram associava à sua ocorrência: eliminam o período de tempo anterior à sua ocorrência e obstam ao decurso do prazo de prescrição, enquanto o respectivo processo estiver pendente ou não estiver parado por mais de um ano por facto não imputável ao contribuinte.

3. DECISÃO

Em face do exposto, acordam, em conferência, os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte em negar provimento ao recurso.

Custas pela Recorrente, com dispensa do remanescente da taxa de justiça.

Porto, 27 de abril de 2022

Irene Isabel das Neves

Ana Paula Santos

Margarida Reis