Acordam na Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo I – RELATÓRIO I.1 - Alegações AA, melhor identificado nos autos, vem recorrer da sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto, a qual julgou improcedente a reclamação interposta contra o despacho de indeferimento do pedido de anulação das certidões de dívida que deram origem aos processos de execução fiscal n.º ...40 e ...57, que correm termos no Serviço de Finanças de Vila Nova de Cerveira, para cobrança coerciva de IRS referente aos anos de 2016 e 2017, no valor global de 8.931,42 €. Apresenta as suas alegações de recurso, formulando as seguintes conclusões a fls. 172 a 185 do SITAF. 1 – O recorrente foi declarado insolvente, tendo, no âmbito do respectivo processo de insolvência e da liquidação do activo integrante da massa insolvente, sido vendidos activos imobiliários apreendidos a favor daquela massa insolvente. 2 - A venda foi feita pela administradora de insolvência no âmbito de mandato que lhe foi conferido pela sua nomeação no processo de insolvência do recorrente que correu termos no Juiz 1 do Juízo de Comércio de Santo Tirso sob o n° 3828/15.3T8STS. 3 – O produto da venda de tais activos imobiliários reverteu na íntegra para a massa insolvente, tendo sido distribuído de acordo com o determinado no processo de insolvência do recorrente. 4 – No processo de insolvência do recorrente, a Fazenda Nacional reclamou créditos do valor de 1 739,79 euros, nada mais tendo reclamado, nem requerido qualquer crédito adicional, nem requereu qualquer verificação ulterior de créditos. 5 - Durante o processo de insolvência e apesar dessa pendência, a Fazenda Nacional endereçou citações e notificações processuais ao insolvente aqui recorrente. 6 – O recorrente não obteve qualquer rendimento ou vantagem de tais actos. 7 – A eventual inviabilidade da Fazenda Nacional cobrar o imposto em causa nos autos só à própria Fazenda Nacional se deve e à sua inacção, nomeadamente ao não ter apresentado pedido de verificação ulterior de créditos. 8 – As execuções fiscais instauradas foram instauradas em 2019, a entrega do mod. 3 de IRS ocorreu em Janeiro de 2018 e a declaração oficiosa/DC modelo 3 de IRS foi efectuada em Janeiro de 2019, ou seja, tudo em momento posterior à actual redacção do citado n° 1 do art. 268 CIRE. 9 – Tendo o processo de insolvência do recorrente terminado a sua tramitação em 2022, a suposta citação para as mencionadas execuções fiscais e as notificações da aludida declaração oficiosa deveriam ter sido feitas na pessoa da administradora de insolvência do recorrente, o que não sucedeu, gerando nulidade insanável (invocável a todo o tempo e por
Jurisprudência
Processo 01795/22.6BEBRG
qualquer meio, podendo e devendo até ser declarada oficiosamente) e devendo gerar a consequente extinção das aludidas execuções fiscais. 10 – Acresce que as execuções deveriam ter sido instauradas contra a massa insolvente (representada pela respectiva administradora), pelo facto de se tratar claramente de uma dívida da massa. 11 – Verifica-se ainda que a decisão do fisco é nula por omissão de pronúncia, porquanto nem sequer aborda a verdadeira questão que é suscitada. 12 – De facto, o que se suscita consiste no apuramento da beneficiária do rendimento em causa (in casu, a massa insolvente) e nunca a questão (meramente formal e irrelevante para os presentes autos) da propriedade dos imóveis (que, face à insolvência, já estava fortemente limitada, considerando a apreensão a favor da massa insolvente). 13 – Acresce que, ao contrário do que a Fazenda Nacional pretende afirmar, o que se tributa, em sede de IRS, é o rendimento e não a propriedade, pelo que, também por aqui, a posição do fisco carece de qualquer sustentação. 14 – A douta jurisprudência supra-citada sustenta in totum a posição pugnada pelo recorrente, que não visa mais senão uma solução/decisão justa e equilibrada. 15 - A sentença recorrida enferma de insanável contradição entre os fundamentos e o sentido da decisão, pois começa por descrever as questões a decidir e termina afirmando apenas que, com os fundamentos invocados, não é possível obter o efeito pretendido. 16 - Ocorre, pois, nulidade da sentença recorrida, pois, para além da dita contradição, também se verifica omissão de pronúncia, porquanto a sentença recorrida não tem em consideração que a impugnação judicial e a oposição à execução apenas poderiam ser deduzidas pelo administrador de insolvência, considerando a data dos factos dos autos. 17 – Assim, o que verdadeiramente está aqui em causa é a denegação ao recorrente do direito de poder discutir o que só pôde fazer após o encerramento do processo de insolvência e o direito de evitar ser tributado por uma receita que não auferiu e por uma opção (a graduação de créditos) para a qual nada contribuiu, para além da omissão juridicamente relevante da Fazenda Nacional de não suscitar qualquer verificação ulterior de créditos. 18 - E não se diga que os fundamentos invocados não colhem por supostamente terem de ser suscitados noutra sede, porquanto o resultado manifestamente desconforme inerente à posição da Fazenda Nacional impõe até que, mesmo oficiosamente, fosse decretada a nulidade das liquidações posta sem crise nos presentes autos. 19 - Não pode o tribunal considerar que, durante a pendência de um processo de insolvência, o insolvente está na posse dos seus plenos direitos, uma vez que, como é público e notório, um insolvente só readquire o status quo ante à sua declaração de insolvência após o encerramento do respectivo processo, sendo até caso para se pôr em crise as plenas validade e eficácia das citações e notificações fiscais feitas directamente a um insolvente durante a pendência de um processo de insolvência, o que, por si só, já é mais do que suficiente para considerar que a reclamação dos autos e o meio próprio para o recorrente reagir e para serem obtidas as anulações das ilícitas liquidações fiscais dos autos.
20 - Por último, importa destacar que a própria Fazenda Nacional afirma, na notificação da decisão que proferiu quanto à pretensão de anulação das liquidações, que o modo para reagir é a reclamação que o recorrente apresentou e que deu origem aos presentes autos, não podendo o recorrente ser prejudicado por erros da secretaria, como são jurisprudência e doutrina inânimes. 21 – A sentença recorrida viola o disposto nomeadamente nos arts. 51, 268 CIRE, 10 CIRS e 13, 103, 104 e 266 CRP. I.2 – Contra-alegações Não foram proferidas contra alegações no âmbito da instância. I.3 – Remetidos os autos ao Tribunal Central Administrativo Norte, veio este por decisão sumária a fls. 214 a 219 do SITAF, declarar-se incompetente, em razão da hierarquia para conhecer do presente recurso e considerou competente para o efeito, o Supremo Tribunal Administrativo. I.4 – Parecer do Ministério Público Recebidos os autos neste Supremo Tribunal Administrativo, veio o Ministério Público emitir parecer com o seguinte conteúdo: “AA veio recorrer para o TCA Norte da douta sentença do TAF do Porto que julgou improcedente a Reclamação nos termos do artigo 276º do CPPT que apresentou do despacho proferido pelo Diretor de Finanças da Direção de Finanças de Viana do Castelo que indeferiu o seu pedido de anulação das certidões de dívida que deram origem aos processos de execução fiscal n.º ...40 e ...57 instaurados para cobrança de dívida referente a IRS de 2016 e 2017. Os autos foram remetidos ao STA na sequência da Decisão Sumária proferida em 31-05-2023 que decidiu declarar o Tribunal Central Administrativo Norte incompetente, em razão da hierarquia, para conhecer do presente recurso e declarar competente, para esse efeito, o Supremo Tribunal Administrativo. Os fundamentos do recurso constam dos termos conclusivos das Alegações do Recurso, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido para todos os legais efeitos. A questão a apreciar consiste em saber se a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento ao decidir pela improcedência da Reclamação nos termos do artigo 276º do CPP e manutenção do despacho reclamado. Como o recorrente vem suscitar a nulidade da sentença por padecer de nulidades, importa começar pela sua apreciação. O recorrente vem suscitar a nulidade da sentença por padecer de contradição entre os fundamentos e a decisão e de omissão de pronúncia.
Para o efeito, de acordo com os termos conclusivos das suas Alegações, invoca: “… 15 - A sentença recorrida enferma de insanável contradição entre os fundamentos e o sentido da decisão, pois começa por descrever as questões a decidir e termina afirmando apenas que, com os fundamentos invocados, não é possível obter o efeito pretendido. 16 - Ocorre, pois, nulidade da sentença recorrida, pois, para além da dita contradição, também se verifica omissão de pronúncia, porquanto a sentença recorrida não tem em consideração que a impugnação judicial e a oposição à execução apenas poderiam ser deduzidas pelo administrador de insolvência, considerando a data dos factos dos autos.” Entende o recorrente haver contradição entre os fundamentos e a decisão porque a sentença “… começa por descrever as questões a decidir e termina afirmando apenas que, com os fundamentos invocados, não é possível obter o efeito pretendido.” Apesar da forma vaga que o recorrente utiliza para suscitar a nulidade da oposição entre os fundamentos e a decisão sempre se dirá que não se verifica a invocada nulidade prevista na alínea c) do nº1 do Artigo 615º do CPC e nº nº1 do artigo 125º do CPPT. Como se consignou, nomeadamente, no douto Acórdão do Pleno do STA - SECÇÃO DO CT- proferido em 19-02-2022, no processo 0118/21.6BALSB: “… só há oposição dos fundamentos com a decisão quando se verifica que os pressupostos fundamentadores (de facto e/ou de direito) de que o” julgador parte, devem, em termos lógicos, conduzir a decisão distinta da assumida…”. Os fundamentos de factos e de direito que conduziram à decisão de improcedência da reclamação deduzida ao abrigo do disposto no artigo 276º do CPPT encontram-se explanados na sentença recorrida nos termos seguintes: “Conforme resulta do teor da petição inicial e do requerimento de cuja decisão se reclama, o reclamante pretende a anulação das certidões de dívida que deram origem aos processos de execução fiscal n.º ...40 e ...57, liquidações de IRS, referentes aos exercícios de 2016 e 2017, por entender que não são devidas, por respeitarem a mais-valias apuradas pela venda de ativos imobiliários no processo de insolvência do reclamante. Resulta, igualmente, do probatório que o pedido do reclamante foi indeferido por ter entendido a exequente que a dívida exequenda está relacionada com as liquidações de IRS resultantes do apuramento de mais-valias decorrentes das vendas de imóveis efetuadas no processo de insolvência do reclamante, sendo este o responsável pelo imposto respetivo, pois os prédios alienados não deixaram de ser propriedade do executado/insolvente, mesmo após a declaração de insolvência e ainda que no âmbito do processo de insolvência tenha sido decidida a exoneração do passivo restante, esta exoneração não abrange os créditos tributários, atento o disposto no artigo 245, n.º 2, alínea d) do CIRE, de modo que é manifesto que o reclamante/executado é parte legítima nas execuções e mesmo que o valor obtido com a venda dos imóveis não tenha entrado material e fisicamente na posse do executado, não deixou de entrar na sua esfera jurídica, destinado à diminuição do respetivo passivo, o que significa que está em causa uma vantagem patrimonial efetiva.
No que se refere à notificação, entendeu que a notificação do ato de liquidação, efetuado em decorrência do facto tributário de terem sido gerados rendimentos de mais-valias em sede de IRS, tem de ser dirigida aos sujeitos passivos do imposto, ou seja, aos insolventes, em cumprimento do estabelecido no nº 1 do artigo 36.º do CPPT. Resulta, assim, dos autos que o reclamante fundamenta a sua pretensão na ilegalidade da liquidação do imposto e ainda na sua inexigibilidade por falta de notificação da liquidação em causa. Vejamos. Tendo os interessados o direito de impugnarem ou reclamarem de todo o ato lesivo dos seus direitos e interesses legalmente tutelados, estes encontram-se, porém, dependentes da utilização das formas de processo previstas na lei, sendo que a todo o direito de impugnar corresponde o meio processual mais adequado de o fazer valer em juízo, nos termos dos artigos 95 e 97, n.º 2, da Lei Geral Tributária (LGT). A ilegalidade da liquidação deve ser discutida no âmbito da impugnação judicial e a inexigibilidade da dívida em sede oposição judicial. Todavia, não se verifica, em concreto, erro na forma de processo, pois este que se encontra previsto no artigo 193, do CPC e se traduz em ter o autor usado a forma processual inadequada para fazer valer a sua pretensão, afere-se através do pedido formulado, buscando-se no articulado inicial os elementos que permitam avaliar da adequação do meio processual utilizado ao efeito pretendido, consagrando-se assim o princípio da adequação formal (cfr. artigo 547, do CPC). Ora, o reclamante termina pedindo a revogação do despacho reclamado e a exoneração do reclamante do imposto em causa. A revogação do despacho reclamado revela que o pedido é adequado à forma processual adotada, não havendo, assim, erro na forma de processo. Todavia, com os fundamentos invocados não pode o reclamante obter o efeito pretendido. Na verdade, o reclamante com a revogação do despacho reclamado pretende a anulação das liquidações que deram origem à execução e a sua desresponsabilização pelo pagamento do imposto que lhe é exigido, mas esta pretensão só poderia ser alcançada através das ações judiciais atrás mencionadas…”. Entendeu assim a sentença recorrida que o reclamante, ora recorrente, não podia obter a satisfação do seu pedido de revogação do despacho que indeferiu o pedido de anulação das certidões executivas, invocando a ilegalidade da liquidação por não ser o sujeito passivo do imposto e a inexigibilidade da quantia exequenda por não ser o responsável pelo pagamento do imposto em causa uma vez que os meios processuais adequados à sua discussão são a impugnação Judicial e a Oposição Judicial. Ora, tais pressupostos conduziriam logicamente à decisão de improcedência da Reclamação apresentada do despacho que indeferiu o pedido de anulação das certidões executivas.
O recorrente vem sustentar a arguição de nulidade da sentença recorrida por omissão de pronúncia na circunstância da sentença recorrida não ter tido em consideração que a impugnação judicial e a oposição à execução apenas poderiam ser deduzidas pelo administrador de insolvência, considerando a data dos factos dos autos. O vício de omissão de pronúncia como causa de nulidade da sentença está previsto no art. 615º n.º 1, al. d), do CPC e no processo judicial tributário no nº1 do artigo 125º do CPPT. No caso em análise, salvo melhor juízo, a alegação em que o recorrente suporta a nulidade por omissão de pronúncia, em face do objecto da acção e conteúdo da decisão, subsume-se a erro de julgamento e não àquela nulidade. Mesmo que assim se não entendesse, respeitando o invocado pelo recorrente á discussão em sede de Impugnação Judicial e Oposição Judicial e tendo em conta a fundamentação que ditou a decisão sempre haveria que funcionar o comando inserido na 1ª parte no nº2 do artigo 608º do CPC: “O juiz deve resolver todas as questões que as partes tenham submetido à sua apreciação, excetuadas aquelas cuja decisão esteja prejudicada pela solução dada a outras”. Analisado o teor dos restantes termos conclusivos das alegações do recurso apresentadas, verifica-se que o recorrente se limita a atacar a decisão recorrida com fundamentos não apreciados pela mesma. Com efeito, do teor daquelas conclusões não se descortina qualquer ataque que ponha em causa a decisão recorrida quando considerou não poder o recorrente obter a satisfação do seu pedido de revogação do despacho que indeferiu o pedido de anulação das certidões executivas, invocando a ilegalidade da liquidação do imposto e a sua inexigibilidade por os meios processuais adequados à sua discussão serem a impugnação Judicial e a Oposição Judicial. Assim, nesta parte, salvo melhor juízo, na falta de ataque, o recurso carece de objecto. Pelo exposto, emito parecer no sentido de dever ser negado provimento ao recurso.” I.5 - Colhidos os vistos legais, cumpre apreciar e decidir. II - FUNDAMENTAÇÃO II.1 – De facto A decisão recorrida tem a seguinte matéria de facto: 1. Contra AA, contribuinte fiscal n.º ..., correm os processos de execução fiscal n.º ...40 e ...57, no Serviço de Finanças de Vila Nova de Cerveira - página 123; 2. O processo ...57 tem por base a certidão de dívida n.º ...63, referente a IRS de 2017, cujo pagamento era devido em 2019 - pág. 123; 3. O processo ...40 tem por base a certidão de dívida n.º ...40, referente a IRS de 2016, cujo pagamento era devido em 2019 - pág. 123;
4. No âmbito desses processos foram enviadas cartas ao oponente, com o teor de “citação” - pág. 123; 5. O oponente apresentou junto do órgão de execução fiscal um pedido de anulação das certidões de dívida que deram origem aos processos de execução fiscal ns. ...40 e ...57 - pág. 123; 6. O qual foi alvo de decisão de indeferimento, nos termos do despacho de fls. 13 a 16, de pág. 123, o qual se dá aqui por integralmente reproduzido; 7. Do qual consta, além do mais, o seguinte: “(…) o executado foi declarado insolvente por sentença proferida em 07-04-2016 no Processo nº 3828/15.3T8STS que correu termos no Tribunal Judicial da Comarca do Porto - Juízo de Comércio de Santo Tirso, no âmbito do qual já foram proferidos despachos de encerramento do processo de insolvência e de exoneração do passivo em 06-04-2018 e 25-05-2022, respetivamente. A dívida exequenda está relacionada com as liquidações de IRS n.º ...78 e ...44, referentes aos anos de 2016 e 2017, nos montantes de € 5.800,99 e € 3.130,43, na sequência do apuramento de mais-valias decorrentes das vendas de imóveis efetuadas no processo de insolvência, tendo os processos de execução fiscal sido instaurados em 18-07-2019 e 16-04-2019, respetivamente. Contudo, à data da emissão das liquidações, que deram origem à instauração dos processos de execução fiscal ...57 e ...40 em 16-04-2019 e 18- 07-2019, o processo de insolvência já tinha sido encerrado (06- 04-2018), nos termos alínea a) nº 1 do artigo 230º do CIRE, ou seja, após o rateio final, o que significa que o devedor recupera todos os seus poderes sobre o seu património, o qual responde por todas as suas dívidas. No caso em apreço, os prédios alienados não deixaram de ser propriedade do executado/insolvente, mesmo após a declaração de insolvência, ou seja, não se verificou qualquer alteração da relação jurídica tributária, continuando o executado a ser o proprietário dos prédios e sujeito passivo do imposto até ao momento em que ocorreu a venda dos mesmos. O que significa que com a declaração de insolvência o sujeito passivo do imposto continua a ser o insolvente, mantendo a qualidade de sujeito passivo da relação jurídica tributária. (…) Por outro lado, ainda que no âmbito do processo de insolvência tenha sido decidido exonerar o Informação insolvente do passivo restante, esta exoneração não abrange os créditos tributários, atento o disposto no artigo 245º nº 2 alínea d) do CIRE, de modo que é manifesto que o executado é parte legítima nas execuções instauradas para cobrança da dívida exequenda em cobrança coerciva nos PEF’s ...40 e ...57. Para além disso, embora o valor obtido com a venda dos imóveis não tenha entrado material e fisicamente na posse do executado, não deixou de entrar na sua esfera jurídica, o qual foi destinado à diminuição do respetivo passivo, o que significa que está em causa uma vantagem patrimonial efetiva, directamente subsumível na previsão do artigo 10º nº 1 al. a), do CIRS nos termos do qual:
«Constituem mais-valias os ganhos obtidos que, não sendo considerados rendimentos empresariais e profissionais, de capitais ou prediais, resultem de: a) Alienação onerosa de direitos reais sobre bens imóveis; (…)» Como resulta do art.º 81.º n.º 1 do CIRE, quando há uma declaração de insolvência, apenas ocorre uma transferência dos poderes de administração e disposição relativamente aos bens integrantes da massa insolvente, do insolvente para o Administrador da Insolvência (AI), continuando os bens a ser do insolvente. Assim, continuando o insolvente a ser o titular dos imóveis (perdendo apenas para o AI os poderes de administração e de disposição), não perde a personalidade tributária, ou seja, mantém a suscetibilidade de ser sujeito de relações jurídicas tributárias, pelo que continua vinculado ao cumprimento da competente prestação tributária, devendo ser notificado de qualquer ato de liquidação tributária, enquanto titular de rendimentos, mesmo depois da declaração de insolvência. Esta obrigação de notificação decorre da condição tributária das pessoas singulares insolventes, bem como da circunstância de não existir qualquer normativo legal que determine a realização dessa notificação na pessoa do AI (ao invés do que se verifica para as pessoas coletivas). Nestes termos, a notificação do ato de liquidação, efetuado em decorrência do facto tributário de terem sido gerados rendimentos de mais-valias em sede de IRS, tem de ser dirigida aos sujeitos passivos do imposto, ou seja, aos insolventes, em cumprimento do estabelecido no nº 1 do artigo 36.º do CPPT. Tal ato é imperioso e só deste modo a Autoridade Tributária e Aduaneira salvaguarda, por um lado, a sua posição de cobrança, e, por outro, permite aos sujeitos passivos notificados desencadear as formas legais de reação (graciosas e/ou contenciosas) contra os atos de liquidação. Acresce que estamos no domínio da legalidade da liquidação do imposto e não da sua exigibilidade ou responsabilidade pelo seu pagamento, pelo que, não se pode anular a liquidação (legalmente efetuada em nome do executado/insolvente) por se achar que o executado não é responsável pelo pagamento da dívida. Na verdade, o AI apenas tem o poder de efetuar pagamentos de dívidas da massa insolvente até ao término do processo de insolvência. Ora, tendo ocorrido o encerramento do processo de insolvência e a exoneração do passivo restante, a responsabilidade pelo pagamento da dívida cabe ao insolvente/executado. VI. CONCLUSÃO Pelo exposto, afigura-se ser de indeferir o pedido de anulação das certidões de dívida nº 2019/999140 e 2019/561463. II.2 – De Direito
I. Vem o presente recurso interposto da douta sentença datada de 13-03-2023 do TAF do Porto, a qual julgou a reclamação totalmente improcedente mantendo na ordem jurídica o despacho de indeferimento do pedido de anulação das certidões de dívida para cobrança coerciva de IRS referente aos anos de 2016 e 2017, no valor global de 8.931,42 €. Nos termos da sentença sob escrutínio, a reclamação interposta pelo reclamante, ora Recorrente, pedindo a revogação do despacho reclamado “…revela que o pedido é adequado à forma processual adotada, não havendo, assim, erro na forma de processo. Todavia, com os fundamentos invocados não pode o reclamante obter o efeito pretendido.” E, assim, entendeu a sentença recorrida que a reclamação terá de improceder. II. Sendo o objecto do recurso delimitado pelas conclusões das respectivas alegações – nos termos dos artigos 144.º, n.º 2 e 146.º, n.º 4 do CPTA e dos artigos 5.º, 608.º, n.º 2, 635.º, n.ºs 4 e 5 e 639.º do CPC – e face aos termos em que foram enunciadas as conclusões de recurso interpostas pelo Recorrente, as questões que a Recorrente submete para apreciação resumem-se a saber se a decisão vertida na sentença, a qual julgou improcedente a reclamação, padece nulidade por contradição entre os fundamentos e a decisão ou por omissão de pronúncia, tal como de erro de julgamento por dever ser admitida a reclamação prevista no artigo 276.º do CPPT e, ainda, se existe erro de julgamento por estarem alegadamente violados os artigos 10.º, 51.º e 268.º do CIRS, e os artigos 13.º, 103.º, 104.º e 266.º da CRP. III. Comecemos por recordar que, atento o teor da sentença recorrida, a decisão prévia a todas as demais é a de saber se é admissível reclamação nos termos do artigo 276.º do CPPT para solicitar a anulação das certidões de dívida, conhecendo de vícios imputados a liquidações de imposto e à exigibilidade da dívida. Ora, já adiantamos, e como bem conclui a sentença recorrida e se manifesta o Ministério Público no Parecer juntos aos autos, que a resposta é negativa. IV. A figura da reclamação das decisões do órgão de execução fiscal a que se refere o 276.º do CPPT configura um importante meio de tutela do contribuinte, que pode ser qualificado como um incidente no processo de execução fiscal, visando obstar a decisões tomadas neste processo que “afectem os direitos e interesses legítimos do executado”. Mas esta leitura ampla de tal figura, já de si muito favorável ao contribuinte, não pode ser confundida com um pretenso meio de, a todo o tempo, se sindicarem vícios imputados à liquidação dos impostos ou ao processo de execução fiscal, uma vez já esgotados os termos e prazos em que os demais meios de tutela concedem a análise de tais pretensões. I.e., a reclamação a que alude o artigo 276.º do CPPT não substitui as funções desempenhadas, respectivamente, pela impugnação judicial e pela oposição á execução fiscal: a primeira na sindicância de vícios concretos de legalidade da liquidação e a segunda na sindicância de ilegalidades imputáveis ao processo executivo. V. É, precisamente, isso que a Recorrente pretende: alegar a indevida citação da execução (§§ 4 e seguintes das Conclusões, em especial os §§ 9 e 10) e questionar a legalidade das liquidações de IRS, atenta o suposto erro na identificação do sujeito passivo ou destinatário das notificações (§§ 13 e seguintes das Conclusões, em especial, §§ 17 a 21).
Ora, o que sucedeu é que, muito correctamente, a sentença recorrida não admitiu a invocação de tais fundamentos no âmbito da reclamação do artigo 276.º do CPPT, em termos que explana e a que também nós não podemos deixar de aderir: “A ilegalidade da liquidação deve ser discutida no âmbito da impugnação judicial e a inexigibilidade da dívida em sede oposição judicial. … Na verdade, o reclamante com a revogação do despacho reclamado pretende a anulação das liquidações que deram origem à execução e a sua desresponsabilização pelo pagamento do imposto que lhe é exigido, mas esta pretensão só poderia ser alcançada através das ações judiciais atrás mencionadas.” VI. É por isso que a sentença recorrida decide julgar a acção improcedente e manter o ato reclamado; mas não o faz sem antes esclarecer que, atenta a formulação adotada pela Recorrente, dúvidas não subsistem que não pode ser promovida qualquer convolação de meios processuais. E isto sem necessidade sequer de sindicar prazos de interposição daquelas figuras processuais, de resto já há muito ultrapassados. Também por tudo isto, logo fica afastada qualquer suposta omissão de pronúncia imputável à sentença recorrida, porquanto a inadmissibilidade da reclamação (designada na sentença recorrida por “improcedência”) obsta ao conhecimento de quaisquer vícios alegados pela Recorrente como imputáveis ao despacho sindicado. É o que resulta do no n.º 2 do artigo 608.º do CPC: “O juiz deve resolver todas as questões que as partes tenham submetido à sua apreciação, excetuadas aquelas cuja decisão esteja prejudicada pela solução dada a outras.” (sublinhado nosso). Identicamente, não se verifica o vício de (qualquer) contradição entre a fundamentação expendida e a decisão judicial proferida, tendo a fundamentação da sentença recorrida – que acabámos de validar, como se viu – como natural corolário lógico a prolação da decisão recorrida, nos termos em que o fez. VII. Importa, por todo o exposto, concluir que nenhum reparo pode ser apontado à sentença recorrida. III. CONCLUSÕES 1 - A reclamação das decisões do órgão de execução fiscal a que se refere o artigo 276.º do CPPT configura um importante meio de tutela do contribuinte, que pode ser qualificado como um incidente no processo de execução fiscal. 2 - A reclamação a que alude o artigo 276.º do CPPT não pode ser utilizada para sindicar vícios imputados à liquidação dos impostos que consubstanciam a dívida exequenda. IV. DECISÃO Nos termos e com os fundamentos expostos, acordam os juízes da Secção Tributária deste Supremo Tribunal em negar provimento ao presente recurso. Custas pelo Recorrente. Lisboa, 13 de Julho de 2023. - Gustavo André Simões Lopes Courinha (relator) - Joaquim Manuel Charneca Condesso - Francisco António Pedrosa de Areal Rothes.