Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo (STA), com sede em Lisboa; 1 A representação da Fazenda Pública (rFP) recorre de sentença, proferida no Tribunal Tributário (TT) de Lisboa, em 14 de outubro de 2024, que, além do mais, julgou procedente impugnação judicial (“do acto tributário de cobrança de taxa por inspecção tributária por iniciativa do sujeito passivo, no âmbito do pedido de reembolso do Pagamento Especial por Conta (PEC), relativos aos anos de 2011, 2012 e 2013, no valor de € 30.650,56”.). Produziu alegação e concluiu: « A. Visa o presente recurso reagir contra a douta decisão que julgou a Impugnação Judicial procedente e, consequentemente, i) anulou os atos de liquidação de taxas de inspeção, referentes aos exercícios de 2011 a 2013, ora impugnados; e ii) condenou a Fazenda Pública a restituir as taxas de inspeção indevidamente pagas pela Impugnante, juros indemnizatórios calculados à taxa legal e pagos nos termos dos artigos 43.º, nº 1, e 35.º, nº 10 da LGT, do artigo 61.º, nº 3 e nº 4, do CPPT, do artigo 559.º do Código Civil (CC), bem como da Portaria nº 291/2003, de 8 de Abril, sendo os juros contados desde a data em que foi efetuado o pagamento de € 30.650,56 até à data do processamento da respetiva nota de crédito, em que são incluídos, de acordo com o preceituado no artigo 61.º, nº 5, do CPPT. B. Salvo o devido respeito, a douta sentença enferma de erro de julgamento resultante da incorreta interpretação e aplicação do Direito, tendo, assim, violado a norma prevista no artigo 4.º do Decreto-Lei n.º 6/99, de 08 de Janeiro e a alínea b) do n.º 3 do artigo 93.º do CIRC. C. Contrariamente ao decidido pelo Tribunal a quo, considera a Fazenda Pública que, apesar da ausência de uma remissão expressa do n.º 3 do artigo 93.º do CIRC para o Decreto-Lei n.º 6/99, de 8 de Janeiro, não existe fundamento para sustentar que não faria sentido que, ao reembolso do valor do PEC, dependente de ação inspetiva a pedido do sujeito passivo, não fosse aplicado o regime constante do referido Decreto-Lei. D. Considerando os objetivos associados ao estatuído no n.º 3 do artigo 93.º do CIRC e atendendo ao elemento sistemático e à unidade do sistema jurídico, na determinação do exato sentido e alcance da norma, e levando em conta que à data da criação deste normativo já se encontrava em vigor o Decreto-Lei n.º 6/99. E. Acresce que, a lei (em vigor à data dos factos) não previa qualquer outra possibilidade de o sujeito passivo reaver o montante em excesso dos pagamentos especiais por conta. F. Importa ainda salientar que nos termos do n.º 4 do artigo 2.º do Decreto-Lei n.º 6/99, o deferimento do requerimento depende da invocação da prova do interesse legítimo do requerente na realização da inspeção, e que como decorre do termo “nomeadamente” previsto no n.º 6 do mesmo artigo, é meramente exemplificativo o elenco das situações qualificadas como “interesse legítimo”, entende-se, pois, que o pedido de reembolso do pagamento especial por conta, efetuado ao abrigo do n.º 3 do artigo 93.º do CIRC, qualifica-se como “interesse legítimo”, aplicando-se, em consequência, o regime constante do Decreto-Lei n.º 6/99.
Jurisprudência
Processo 01318/19.4BELRS
G. Deveria o Tribunal a quo ter decidido que a alínea b) do n.º 3 do artigo 93.º do Código do IRC estabelece, a partir da verificação dos requisitos nela constantes, uma remissão implícita para o regime constante do Decreto-Lei n.º 6/99. H. Os pagamentos especiais por conta poderão desembocar, quando não haja lugar a reembolso, por falta de preenchimento dos requisitos previstos pelo legislador no CIRC, numa verdadeira coleta mínima de imposto. I. Ora, a ação de inspeção para efeitos de obtenção do reembolso do PEC visa, objetivamente, a confirmação de que os sujeitos passivos não obtiveram durante os tres exercícios possíveis, coleta que justifique o pagamento efetuado e, concomitantemente, a restituição do imposto pago e não devido a final. J. Logo, sendo a realização da ação inspetiva condição essencial para o reembolso do PEC em excesso, logo no interesse do contribuinte, será justo que os custos dela decorrentes sejam por ele suportados, o que configura um serviço público prestado ao sujeito passivo, daí resultando o pagamento de uma taxa. K. Classificada a natureza da ação inspetiva, a mesma só poderá ser enquadrada no âmbito do regime especial de inspeção por iniciativa do sujeito passivo, previsto no art.º 47 da LGT e regulamentado no Decreto-Lei n.º 6/99 de 8 de Janeiro, com as consequências que daí advêm no que se refere ao pagamento da taxa devida pela realização da ação de inspeção. L. Tal como se refere no Acórdão do Tribunal Constitucional n.º 365/03, de 14.07.2003, a criação da taxa assenta numa relação sinalagmática que “há-de ter um carácter substancial ou material, e não meramente formal; isso não implica, porém, que se exija uma equivalência económica rigorosa entre ambos, não sendo incompatível com a natureza sinalagmática da taxa o facto de o seu montante ser superior (e porventura até consideravelmente superior) ao custo do serviço prestado.”. M. No caso em apreço, quanto aos pedidos de reembolso dos PEC’s pagos de 2011 a 2013, o DL n.º 6/99 de 8 de Janeiro, conjugado com a Portaria n.º 923/99, de 20 de Outubro, regula e determina os montantes devidos pela realização de inspeções a pedido do sujeito passivo. N. Conclui-se, assim, que se encontra legitimada a previsão da referida taxa e a sua subsequente liquidação impugnada que foi efetuada nos termos da Portaria n.º 923/99 de 20/10, pelo que, a mesma não merece censura, uma vez que foi efetuada conforme a legislação vigente e aplicável ao caso concreto. O. Deve ser revogada a douta sentença recorrida, por padecer de erro de julgamento, consubstanciado na errada interpretação dos preceitos legais convocados para sustentar a ilegalidade das taxas em crise. P. A sentença recorrida fez, assim, incorreta interpretação e consequente aplicação da lei.
Q. Temos, pois, que é forçoso concluir, salvo melhor entendimento, que a sentença recorrida enferma de vício de violação de lei, devendo ser a mesma revogada e ser decidido pela legalidade das taxas de inspeção, aqui em causa. Nos termos supra expostos, e nos demais de Direito que V. Exas. doutamente suprirão, concedendo-se provimento ao recurso, deve a decisão ser revogada e substituída por acórdão que julgue a impugnação judicial totalmente improcedente. Todavia, Decidindo, Vossas Excelências farão, como sempre, a costumada Justiça! » * A recorrida [A... Unipessoal, Lda., …, ] formalizou contra-alegações, onde conclui: « 1. Importa começar por referir que a Fazenda Pública litiga em total oposição com a jurisprudência dos Tribunais Superiores. 1) Ac. do STA de 31.05.2017, proc. n.º 072/17; 2) Ac. do STA de 11.10.2017, proc. n.º 0581/17; 3) Ac. do TCAS de 16.11.2017, proc. n.º 799/14.7BELLE; 4) TCAN de 10.10.2019, proc. n.º 02372/13.8BEPRT; 5) Ac. do STA de 13.07.2022, proc. n.º 03261/11.6BEPRT; 6) Ac. do STA de 28.02.2024, proc. n.º 0217/23.0BESNT: 2. Ainda que a AT não concordasse com os fundamentos da decisão, o art 68ºA, n.º 4, al. c), da LGT, na sua versão inicial, aplicável ao caso em apreço, e na versão atual, impõem que a AT atue de forma diferente, acatando as decisões dos tribunais superiores. 3. No que diz respeito às normas hermenêuticas devemos recorrer, por remissão do art. 11.º, n.º 1 da LGT, ao previsto no art. 9º do Código Civil. 4. Assim a letra assume-se, naturalmente, como o ponto de partida da interpretação, cabendo-lhe, desde logo, uma função negativa, qual seja, não poder ser considerado como compreendido entre os sentidos possíveis da lei aquele pensamento legislativo (espírito, sentido) que não tenha na letra da lei um mínimo de correspondência verbal, ainda que imperfeitamente expresso. 5. A norma em interpretação não faz qualquer remissão para o D.L. 6/99, de 08.01, aprovado anteriormente. 6. Por conseguinte, presume-se (presunção legal) que o legislador consagrou a solução mais acertada (art. 9º, n.º 3 do CC), não se devendo presumir qualquer remissão do art. 93º do CIRC para o D.L. n.º 6/99, de 08.01. 7. Dada a redação do artigo 4.º do Código Civil, a possibilidade de recurso à equidade para qualquer decisão em matéria fiscal, mesmo pelos tribunais judiciais, superiores ou não, será muitíssimo limitada, senão mesmo impossível em matéria fiscal. 8. Os Tribunais Tributários estão vinculados à Lei (art. 205º, n.º 1 da CRP) e não podem recorrer a juízos de equidade (art. 4º do CC).
9. Aliás, a própria AT, neste recurso, olvida que, está vinculada à legalidade (art. 266º, n.º 2 da CRP e 55º da LGT). 10. A realização de ação de inspeção, a pedido do sujeito passivo, constitui condição do exercício do direito ao reembolso do PEC com fundamento normativo expresso (art.º 93.º n.º 3 al. b) CIRC redação da Lei n° 3-B/2010, 28 abril). 11. Mas tal não significava necessária e imediatamente a sujeição desta ação inspetiva ao previsto no DL n.º 6/99 e Portaria 924/99, de 20-10 e ao inerente pagamento de taxas, como pretende a Administração Tributária. 12. O regime estabelecido para o DL 6/99 foi criado como serviço a prestar pela AT ao sujeito passivo quando pretenda aceder a uma qualquer vantagem consubstanciada na realização de atos de reestruturação empresarial, de operações de recuperação económica, ou outros similares. Por ser um serviço a prestar pela AT ao contribuinte o legislador determinou que ele seria alvo de uma taxa a suportar pelo requerente. 13. No entanto, a realidade fáctica do caso sub judice revela uma total falta de correspondência entre a finalidade inicial das inspeções a pedido (previstas no DL 6/99) com o regime previsto no n° 3, do artigo 93.º, do CIRC. 14. O pedido de inspeção tributária para acesso a um reembolso de PEC é uma condição legal de cumprimento obrigatório para exercício de um DIREITO tributário. 15. Não se trata, pois, de um pedido de inspeção para acesso a vantagens (não tributárias), mas antes para concretização de um direito tributário previamente adquirido. 16. Os pagamentos especiais por conta configuram presunções estabelecidas pelo legislador para antecipar o pagamento de impostos por parte dos sujeitos passivos, com base no volume de negócios de exercícios anteriores. Como presunção de factos ainda não ocorridos, ela terá de ser, como é, ilidível, única forma de cumprir o desiderato constitucional da tributação do rendimento real (art.º 104.º, n.º 2 da CRP). 17. No caso do pedido de reembolso do PEC, o legislador criou a regra de que a presunção só poderia ser ilidida através da auto-sujeição do contribuinte a uma inspeção tributária, o que permitira comprovar o seu rendimento real no exercício em causa e, dessa forma afastar uma eventual tributação em excesso com base em presunções. 18. Ou seja, não se trata (ao contrário do regime do DL 6/99) de um qualquer serviço da AT para que o contribuinte beneficie de uma vantagem, mas antes a única via de que o contribuinte dispõe para demonstrar que o seu rendimento real não corresponde ao seu rendimento presumido pela AT, sendo inferior. 19. Pelo exposto, conclui-se pela ilegalidade da cobrança pela AT à ora Recorrida da taxa para realização das ações inspetivas aos exercícios de 2011 a 2017, destinadas a obter o reembolso dos pagamentos especiais por conta. 20. A exigência de pagamento de uma taxa é destituída de qualquer fundamento legal.
Subsidiariamente, 21. A procedência do recurso, o que só se admite por dever de defesa, implicaria sempre a apreciação dos demais vícios imputados na p.i., os quais não foram apreciados em virtude da procedência da violação do direito de audição. Nestes termos e nos demais de direito, deve o recurso ser julgado improcedente e mantida a douta decisão proferida pelo Tribunal a quo. » * O Exmo. Procurador-geral-adjunto emitiu parecer, entendendo, a final, “não merecer provimento o presente recurso, devendo a Sentença recorrida manter-se na Ordem Jurídica”. ******* 2 Na sentença recorrida, em sede de julgamento factual, consta: « Com relevância para a decisão, julgam-se provados os seguintes factos: A) Em 6/10/2011, a Impugnante efectuou o pagamento relativo a “Pagamento Especial por Conta, “PEC”, do exercício de 2011, no montante de € 7.689,61 – cf. “Informação”, nº 714/2018”, de 27/08/2018, junta a págs. 1 a 13 do ficheiro “Processo Administrativo Instrutor”, junto a págs. 282 a 297 dos autos e junta com a PI como Documento nº 2; bem como” Informação” nº 642/2018, de 2/08/2018, junta a págs. 1 a 11 do ficheiro “Processo Administrativo Instrutor” de págs. 257 a 271 dos autos; B) Em 24/04/2012, a Impugnante efectuou o pagamento relativo a “PEC”, do exercício de 2011, no montante de € 7.689,61 – cf. “Informação”, nº 714/2018”, de 27/08/2018, junta a págs. 1 a 13 do ficheiro “Processo Administrativo Instrutor”, junto a págs. 282 a 297 dos autos e junta com a PI como Documento nº 2; bem como” Informação” nº 642/2018, de 2/08/2018, junta a págs. 1 a 11 do ficheiro “Processo Administrativo Instrutor” de págs. 257 a 271 dos autos; C) Em 29/03/2012, a Impugnante efectuou o pagamento relativo a “PEC”, do exercício de 2012, no montante de € 3.510,05 – cf. “Informação”, nº 714/2018”, de 27/08/2018, junta a págs. 1 a 13 do ficheiro “Processo Administrativo Instrutor”, junto a págs. 282 a 297 dos autos e junta com a PI como Documento nº 2; bem como” Informação” nº 642/2018, de 2/08/2018, junta a págs. 1 a 11 do ficheiro “Processo Administrativo Instrutor” de págs. 257 a 271 dos autos; D) Em 31/10/2012, a Impugnante efectuou o pagamento relativo a “PEC”, do exercício de 2012, no montante de € 3.510,05 – cf. “Informação”, nº 714/2018”, de 27/08/2018, junta a págs. 1 a 13 do ficheiro “Processo Administrativo Instrutor”, junto a págs. 282 a 297 dos autos e junta com a PI como Documento nº 2; bem como” Informação” nº 642/2018, de 2/08/2018, junta a págs. 1 a 11 do ficheiro “Processo Administrativo Instrutor” de págs. 257 a 271 dos autos;
E) Em 22/03/2013, a Impugnante efectuou o pagamento relativo a “PEC”, do exercício de 2013, no montante de € 12.623,50 – cf. “Informação”, nº 714/2018”, de 27/08/2018, junta a págs. 1 a 13 do ficheiro “Processo Administrativo Instrutor”, junto a págs. 282 a 297 dos autos e junta com a PI como Documento nº 2; bem como” Informação” nº 642/2018, de 2/08/2018, junta a págs. 1 a 11 do ficheiro “Processo Administrativo Instrutor” de págs. 257 a 271 dos autos; F) Em 19/10/2013, a Impugnante efectuou o pagamento relativo a “PEC”, do exercício de 2013, no montante de € 12.623,50 – cf. “Informação”, nº 714/2018”, de 27/08/2018, junta a págs. 1 a 13 do ficheiro “Processo Administrativo Instrutor”, junto a págs. 282 a 297 dos autos e junta com a PI como Documento nº 2; bem como” Informação” nº 642/2018, de 2/08/2018, junta a págs. 1 a 11 do ficheiro “Processo Administrativo Instrutor” de págs. 257 a 271 dos autos; G) Em 17/08/2016, a Impugnante requereu o reembolso dos montantes pagos a título de “PEC”, referente ao IRC do exercício de 2011 - cf. “Informação”, nº 714/2018”, de 27/08/2018, junta a págs. 1 a 13 do ficheiro “Processo Administrativo Instrutor”, junto a págs. 282 a 297 dos autos e junta com a PI como Documento nº 2; bem como” Informação” nº 642/2018, de 2/08/2018, junta a págs. 1 a 11 do ficheiro “Processo Administrativo Instrutor” de págs. 257 a 271 dos autos; H) No âmbito do procedimento gerado com o pedido referido na alínea que antecede, a Impugnante requereu, ainda, o reembolso dos montantes pagos a título de “PEC”, referente aos exercícios de 2012 e 2013 - cf. “Informação”, nº 714/2018”, de 27/08/2018, junta a págs. 1 a 13 do ficheiro “Processo Administrativo Instrutor”, junto a págs. 282 a 297 dos autos e junta com a PI como Documento nº 2; bem como” Informação” nº 642/2018, de 2/08/2018, junta a págs. 1 a 11 do ficheiro “ Processo Administrativo Instrutor” de págs. 257 a 271 dos autos; I) Ainda nesse âmbito, a Impugnante solicitou a realização de acções de inspecção tributária, relativa aos anos de 2011 a 2017 - cf. “Informação”, nº 714/2018”, de 27/08/2018, junta a págs. 1 a 13 do ficheiro “Processo Administrativo Instrutor”, junto a págs. 282 a 297 dos autos e junta com a PI como Documento nº 2; bem como” Informação” nº 642/2018, de 2/08/2018, junta a págs. 1 a 11 do ficheiro “Processo Administrativo Instrutor” de págs. 257 a 271 dos autos; J) Nessa sequência, em 30/08/2018, foi proferido Despacho, onde foi, além do mais, determinada a realização de acção inspectiva aos exercícios de 2011 a 2017 e a fixação provisória de “uma taxa devida nos termos do DL n.º 6/99, no montante de € 30.650,56” e o prazo de cinco dias para o respectivo pagamento e respectiva prova do mesmo – cf. “Despacho” exarado sobre a Informação nº 714/2008, de 27/08/2018, junta a págs. 1 a 13 do ficheiro “Processo Administrativo Instrutor”, junto a págs. 282 a 297 dos autos e junta com a PI como Documento nº 2; K) Nessa sequência, foi emitido “Pagamento de DUC – receitas diversas” com o nº ...05, com um montante a pagar de € 30.650,56 – cf. “Pagamento de DUC – receitas diversas” com o nº ...05, junto a págs. 32, do ficheiro “Documentos da PI”, de págs. 28 a 63 dos autos; L) A Impugnante procedeu ao pagamento do montante referido na alínea que antecede – cf. “certificação de pagamento” e “cheque” com o nº ...22, de págs. 32 e 33, respectivamente, do ficheiro “Documentos da PI”, de págs. 28 a 63 dos autos;
M) Em 3/01/2019, a Impugnante apresentou reclamação graciosa a qual foi recebida em 4/01/2019 e atribuída o nº ...40, tendo a mesma sido objecto de rejeição liminar – cf. “Requerimento de Reclamação Graciosa”, com carimbo do Serviço de Finanças de Lisboa -8 com data de 4/01/2019, “comprovativo de envio CTT” com data de envio de 3/01/2019, bem como “ AR” com data de 4/01/2019, juntos a págs. 4 a 9 do ficheiro “Documentos da PI” junto aos autos a págs. 28 a 63 dos autos; bem como “Despacho” de págs. 11 do ficheiro “Contestação” de págs. 81 a 101 dos autos. » *** A questão carente de ser resolvida, neste apelo (Segundo os termos utilizados na sentença recorrida, “… Erro sobre os pressupostos de Direito, porquanto à acção inspectiva, requerida nos termos do disposto no artigo 93.º, nº 3, alínea b), do CIRC, na redacção dada pela Lei nº 3-B/2010, de 28 de Abril, não é aplicável o Decreto-lei nº 6/99, de 8 de Janeiro e a Portaria nº 923/99, de 20 de Outubro”; que a recorrente (rte) aponta haver sido erradamente julgada.), foi, já, no pretérito, identificada, versada e decidida, entre muitos outros (alguns, aí, citados), no acórdão, do STA, de 13 de julho de 2022, processo n.º 3261/11.6BEPRT. Neste pressuposto, em obediência ao disposto no artigo (art.) 8.º n.° 3 do Código Civil (CC) e porque concordamos, integralmente, com o que, ali, ficou decidido e respetivos fundamentos, usando da faculdade concedida pela 2.ª parte do n.° 5 do art. 663.° do Código de Processo Civil (CPC), ex vi do art. 281.° do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), remetemos para a fundamentação jurídica adotada no, supra convocado, aresto, como substrato da decisão sequente. ******* 3 Pelo exposto, em conferência, na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo, acordamos negar provimento ao recurso. * Custas pela recorrente.* Não procedemos à junção de cópia do acórdão remetido, porque, além do mais, se encontra disponível no sítio www.dgsi.pt ***** [texto redigido em meio informático e revisto] Lisboa, 12 de fevereiro de 2025. – Aníbal Augusto Ruivo Ferraz (relator) – Gustavo André Simões Lopes Courinha – Joaquim Manuel Charneca Condesso.