Processo 0339/20.9BEMDL

Acordam em conferência na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo: 
1. RELATÓRIO

“A…………, S.A.”, devidamente identificada nos autos, inconformada, veio interpor recurso jurisdicional da decisão do Tribunal Administrativo e Fiscal de Mirandela, datada de 02-05-2022, que julgou improcedente a pretensão pela mesma deduzida no presente processo de IMPUGNAÇÃO relacionado com o acto de indeferimento da reclamação graciosa apresentada contra a autoliquidação da CESE relativa ao ano de 2019, no valor de 21.688,86€.

Formulou nas respectivas alegações, as seguintes conclusões que se reproduzem:

“ (…)

A. A sentença recorrida enferma de erro de julgamento de Direito, na medida em que o Tribunal a quo fez uma incorreta interpretação e aplicação do Direito, limitando-se a subscrever, com longas citações, o Acórdão do TC n.º 7/2019, cujos fundamentos não são os mesmos da CESE em causa nos autos.

B. Com efeito, está em causa o regime da CESE e a conformação das suas normas com a CRP, na sequência das alterações introduzidas pela LOE 2019.

C. As referidas alterações condicionaram a isenção até então aplicável aos produtores de eletricidade com recurso a energia renovável nos casos em que a estes fosse aplicável um regime de remuneração garantida – realidade perfeitamente identificada na lei, para os casos de PRE, mormente no Decreto-Lei n.º 172/2006, de 23 de agosto.

D. Ora, conforme decorre claramente da jurisprudência do TC - neste caso, desde o Acórdão n.º 7/2019 – as entidades que se encontram em semelhante condição já contribuem para a finalidade principal da CESE – implementação de medidas sociais e ambientais em matéria de eficiência energética, razão pela qual beneficiavam da dita isenção.

E. Tal contributo foi efetuado, conforme foi muito bem referido pelo TC, no seguinte conjunto de medidas:

(i) E eliminação, para o futuro, do regime de subsidiação à tarifa da produção em regime especial (a partir de fontes renováveis), com a entrada em vigor da nova redação dos Decretos-Lei n.º 29/2006 e 172/2006, dada pelos Decretos-Lei n.º 215-A/2012 e 215-B/2012; e

(ii) Imposição, aos centros electroprodutores eólicos já instalados, de uma compensação anual ao SEN, durante o período de oito anos, compreendido entre 2013 e 2020 (artigos 5.º e 9.º do Decreto-Lei n.º 35/2013, de 28 de fevereiro).

F. Face ao exposto - e contando com o próprio assentido do TC - entende a Recorrente que se torna indiscernível que facto ou circunstância, entretanto ocorridos, justificaram que, à luz da pena do legislador, não contribuísse para qualquer tipo de medidas sociais e ambientais em matéria de eficiência energética, dado que apenas nesse caso faria sentido colocá-la lado a lado com as entidades já se encontravam sujeitas ao pagamento da CESE (e nunca haviam beneficiado de qualquer isenção).

G. Em função do exposto, e apoiando-se novamente na jurisprudência do TC, entendeu a Recorrente que aquilo que subjaz aos presentes autos não pode, de forma alguma, considerar-se incluído “dentro da lógica do Acórdão n.º 7/2019”, na aceção sublinhada pelo Acórdão n.º 513/2021 do TC.

H. De onde decorre, em termos necessários, que a CESE incidente sobre a Recorrente é uma realidade inteiramente nova, que, como tal, não pode (nem poderia) considerar-se abrangida pelas conclusões do TC, tal como enunciadas no Acórdão n.º 7/2019 e replicada nos Acórdãos n.ºs 285/21, 301/21, 303/21, 436/21, 437/21, 438/21 e 756/2021.

I. Em relação à qualificação da CESE, sobretudo tendo por referência as alterações oferecidas pela LOE 2019, entende a Recorrente que a mesma não pode reconduzir-se ao universo das contribuições financeiras, dado que:

(i) Em primeiro lugar, não se denota a existência de homogeneidade de grupo;

(ii) Em segundo lugar, não existe igualmente qualquer especial responsabilidade de financiamento imputável ao grupo em causa – a responsabilidade de grupo - e, por maioria de razão, imputável à Recorrente; e

(iii) Em terceiro e último lugar, não existe igualmente qualquer participação da Recorrente num benefício ou utilidade grupalmente projetados - a utilidade de grupo.

J. Verifica-se, por esta via - e, sobretudo, após as alterações encetadas pela LOE 2019 e respetivos critérios de base - que a CESE visa “recuperar”, pela via fiscal, um conjunto de gastos “não-realizados” ou de algum modo “economizados” pelos sujeitos passivos, relativamente a despesas que o erário público teria suportado em sua substituição.

K. Sucede que tais despesas não existem ou (existindo) não podem ser imputáveis à Recorrente, na medida em que não só beneficiou do regime remuneratório correspondente à PRE, nos termos expressamente previstos na lei, como, inclusive, participou na implementação de medidas totalmente afins dos pressupostos a que se encontra vinculada a CESE.

L. Este tipo de racional demonstra que a CESE em vigor em 2019 deve qualificar-se como uma contribuição especial, porquanto, na sua componente mais substancial, apresenta a estrutura de uma contribuição de melhoria, associada ao especial desgaste de um bem público, neste caso o próprio SEN, ainda que sem qualquer fundamento digno de tutela jurídica ao abrigo de um regime com tal esta conformação.

M. Em complemento, e mesmo que, por hipótese, não se entendesse a CESE como uma contribuição especial a manifesta ausência de correspondência com o princípio da equivalência (mormente, enquanto equivalência de grupo, como seria próprio de uma contribuição financeira), sempre levaria a aplicar à CESE, enquanto imposição patrimonial pública, o regime constitucional dos impostos.

N. Em conformidade, na impossibilidade de proceder à sua recondução à categoria das contribuições financeiras, a estruturação do regime da CESE de acordo com uma base de ativos, ao que acresce a vigência de um regime de remuneração garantida (como conditio sine qua non para a restrição à isenção consagrada no artigo 4.º, alínea a) do regime da CESE), viola o princípio da tributação pelo lucro real, tal como consagrado no artigo 104.º, n.º 2, da CRP.

O. Ou seja, a norma prevista no artigo 3.º, n.º 1, do Regime da CESE (aprovado pelo artigo 228.º da Lei 83.º-C/2013, de 31 de dezembro), ao ser interpretada no sentido de prever que este tributo incide sobre os elementos do ativo dos respetivos sujeitos passivos, será inconstitucional por violação do princípio da tributação pelo lucro real, ínsito no artigo 104.º, n.º 2, da CRP.

P. Sem prejuízo, mesmo que assim não se considere em relação à qualificação jurídico-tributária da CESE enquanto contribuição especial, existem outros vícios de desconformidade constitucional totalmente independentes daquela qualificação, porquanto se relacionam com a violação de princípios constitucionais gerais.

Q. A violação do caráter “extraordinário” da CESE, tal como consagrado nos termos do artigo 1.º do Regime da CESE, associada à eliminação da isenção que se encontrava prevista para a produção de eletricidade por intermédio de centros electroprodutores que utilizem fontes de energia renováveis e que estava em vigor há cinco anos, tendo por base a abrangência de regimes de remuneração garantida, degenera num vício de inconstitucionalidade material, por violação do Princípio da Segurança Jurídica, na sua vertente enquanto Proteção da Confiança, tal como decorre do disposto no artigo 2.º da CRP.

R. Ou seja, a norma prevista no artigo 313.º, n.º 1, da LOE 2019, interpretada no sentido de manter em vigor, para o ano de 2019, a CESE, violando o seu caráter “extraordinário”, tal como consagrado nos termos do artigo 1.º do Regime da CESE, será inconstitucional por violação do Princípio da Segurança Jurídica, na sua vertente enquanto Proteção da Confiança, tal como decorre do disposto no artigo 2.º da CRP.

S. Ademais, a norma prevista no artigo 313.º, n.º 2, da LOE 2019, que alterou a alínea a) do artigo 4.º do Regime da CESE, interpretada no sentido de eliminar a isenção que se encontrava prevista para a produção de eletricidade por intermédio de centros electroprodutores que utilizem fontes de energia renováveis e que estava em vigor há cinco anos, tendo por base a abrangência de regimes de remuneração garantida, será inconstitucional por violação do Princípio da Segurança Jurídica, na sua vertente enquanto Proteção da Confiança, tal como decorre do disposto no artigo 2.º da CRP.

T. Ao mesmo tempo, a circunstância de os sujeitos passivos, que sejam titulares de centros electroprodutores com recurso a fonte renovável, deverem financiar mecanismos que promovam a sustentabilidade sistémica do setor energético, através da constituição de um fundo que visa contribuir para a redução da dívida tarifária e para o financiamento de políticas sociais e ambientais do setor energético, viola o princípio da proporcionalidade, inscrito no artigo 18.º, n.º 2, da CRP, mormente nas suas vertentes enquanto necessidade e proibição do excesso.

U. E tal sucede, no essencial, porquanto, para o mesmo conjunto de finalidades almejado pelo regime da CESE, as entidades até 2019 isentas já haviam oferecido o seu contributo, sem que qualquer outro houvesse por que considerar-se exigível.

V. Decorre do exposto que a norma prevista no artigo 1.º, n.º 2, do Regime da CESE, conjugada com o artigo 2.º, alínea b) do mesmo regime, interpretada no sentido de que os sujeitos passivos, que sejam titulares de centros electroprodutores com recurso a fonte renovável, devem financiar mecanismos que promovam a sustentabilidade sistémica do setor energético, através da constituição de um fundo que visa contribuir para a redução da dívida tarifária e para o financiamento de políticas sociais e ambientais do setor energético, será inconstitucional por violação do princípio da proporcionalidade, inscrito no

artigo 18.º, n.º 2, da CRP, mormente nas suas vertentes enquanto necessidade e proibição do excesso.

W. Por último, e à luz do disposto no artigo 16.º, n.º 3, da LEO, o disposto no artigo 11.º, n.º 1, do regime que cria a CESE padece de uma inconstitucionalidade indireta, na medida em que, ao estabelecer a consignação das receitas da CESE, não consagrou ou reconheceu, como era devido, o seu caráter excecional e temporário - acabando, assim, por colidir com o disposto no artigo por violação do artigo 112.º, n.º 3 da CRP.

X. Assim sendo, a norma prevista no artigo 11.º, n.º 1, do Regime da CESE, conjugada com o artigo 313.º, n.º 1, da LOE 2019, que mantém em vigor a CESE para o ano de 2019 e a previsão da consignação da receita obtida com este tributo ao FSSSE, pelo sexto ano consecutivo, viola o artigo 16.º, n.º 3, da Lei n.º 151/2015, de 11 de setembro (Lei de Enquadramento Orçamental), pelo que será indiretamente inconstitucional, por violação do artigo 112.º, n.º 3 da CRP.

Termos em que, com o devido suprimento de V. Exas., deve ser dado provimento ao presente recurso, revogando-se a decisão recorrida e condenando-se a Recorrida, AT, nos termos peticionados na p.i..”

A Recorrida Autoridade Tributária e Aduaneira não apresentou contra-alegações.

O Ministério Público junto deste Tribunal emitiu parecer no sentido de ser negado provimento ao recurso.

Cumpre decidir.

2. DELIMITAÇÃO DO OBJECTO DO RECURSO - QUESTÕES A APRECIAR

Cumpre apreciar e decidir as questões colocadas pela Recorrente, estando o objecto do recurso delimitado pelas conclusões das respectivas alegações, sendo que a matéria apontada nos autos resume-se, em suma, em analisar o invocado erro de julgamento da decisão recorrida na apreciação que fez sobre a inconstitucionalidade da CESE porque, sendo um imposto ou, pelo menos, uma contribuição financeira de natureza não bilateral ou sinalagmática, é inconstitucional por violação do princípio da tributação pelo lucro real; por violação do Princípio da Segurança Jurídica; por violação do Princípio da Proporcionalidade, na sua vertente enquanto necessidade e Proibição do Excesso; e por inconstitucionalidade material indirecta, por violação do Princípio da Não Consignação.

3. FUNDAMENTOS
3.1. DE FACTO

Neste domínio, consta da decisão recorrida o seguinte:

“…

1. A Impugnante é uma sociedade que detém um centro electroprodutor, com recurso a fontes de energia renovável, sendo considerada, para todos os efeitos legais, como “Contribuinte de elevada relevância económica e fiscal” ou “Grande[s] Contribuinte[s]”, nos termos previstos no artigo 68.º-B, da Lei Geral Tributária – art.º 25.º da PI, não impugnado e fls. 67 dos autos;

2. A Impugnante está sujeita a IRC que exerce actividade nos termos previstos no actual n.º 4 do art.º 3.º do CIRC “– Fls. 66/V;

3. Atenta a actividade exercida pela ora Impugnante, é a mesma considerada sujeito passivo sujeito e não isento da contribuição extraordinária sobre o sector energético (CESE), nos termos do preceituado no art. 2.º do Regime da Contribuição Especial Sobre o Sector Energético (RCESE) - fls. 66/v dos autos;

4. Com referência ao ano 2019 a impugnante efectuou autoliquidação da CESE no montante de 21.688,86€ – doc 1 da PI e 66/V dos autos;

5. Em 29.10.2019, a Impugnante procedeu ao pagamento da totalidade daquele valor – doc 2 da PI; fls. 64 e 66/V;

6. Em 1/4/2020 a Impugnante apresentou reclamação graciosa – doc 3 da PI e art.º 31.º deste articulado, não impugnado;

7. Por ofício 2481, de 15/7/2020, a reclamação graciosa foi expressamente indeferida – doc 5 da PI;

«»

3.2. DE DIREITO

Assente a factualidade apurada cumpre, então, entrar na análise da realidade em equação nos autos, sendo que a este Tribunal está cometida a tarefa de analisar o invocado erro de julgamento da decisão recorrida na apreciação que fez sobre a inconstitucionalidade da CESE porque, sendo um imposto ou, pelo menos, uma contribuição financeira de natureza não bilateral ou sinalagmática, é inconstitucional por violação do princípio da tributação pelo lucro real; por violação do Princípio da Segurança Jurídica; por violação do Princípio da Proporcionalidade, na sua vertente enquanto necessidade e Proibição do Excesso; e por inconstitucionalidade material indirecta, por violação do Princípio da Não Consignação.

Nas suas alegações, a Recorrente questiona o decidido, por entender, na essência, que sentença recorrida incorreu em erro de julgamento no que tange à apreciação da natureza jurídica da CESE e no que tange ao juízo de constitucionalidade das normas em causa e aplicáveis ao caso, insistindo que a CESE é um verdadeiro imposto, pois que não existe nenhuma bilateralidade e reiterar que as normas apontados relativas ao Regime Jurídico da CECE e nos diplomas que o aprovaram ou alteraram são ilegais e inconstitucionais por violarem os princípios já invocados, colocando em crise o entendimento veiculado na jurisprudência do Tribunal Constitucional e deste Supremo Tribunal e para que a sentença recorrida remete e solicitar que a orientação jurisprudencial ali firmada seja reponderada e revista tendo em conta as alterações entretanto introduzidas

Pois bem, sobre as normas que modelam o regime jurídico da «Contribuição Extraordinária sobre o Sector Energético», aprovado pelo artigo 228.º da Lei n.º 83-C/2013, de 31 de Dezembro, nomeadamente, as normas ínsitas nos artigos 2.º, 3.º, 4.º, 11.º e 12.º, decisão recorrida faz apelo ao Acórdão do Tribunal Constitucional nº 7/2019 de 08-01-2019, o qual pondera que:

“…

Não estamos, por isso, perante uma cobrança de tributo para participação nos gastos gerais da comunidade, numa pura angariação de receitas, que vise prover, indistintamente, às necessidades financeiras do Estado, que traduza o cumprimento de um dever geral de cidadania e solidariedade, como o dever de pagar impostos, em que esteja ausente uma qualquer contraprestação pública dedicada. Isto porque não é finalidade imediata e genérica deste tributo a obtenção de receitas, a serem afetadas, geral e indiscriminadamente, à satisfação de encargos públicos. O facto de não ser possível individualizar-se, de forma concreta e absolutamente objetiva, uma compensação efetiva que, pelo seu conteúdo e natureza, seja especificamente dirigida aos sujeitos passivos que desenvolvam a atividade da recorrente, mas apenas as vantagens difusas, tal não retira caráter comutativo às prestações que visem financiar os objetivos que vão além da redução da dívida tarifária, já que estas contrapartidas não estão dissociadas de prestações públicas, ainda que genericamente destinadas a um grupo específico, sendo de presumir que os sujeitos passivos da CESE beneficiarão dos mecanismos que promovam a sustentabilidade sistémica do sector energético. Ou seja, no caso da CESE, estamos perante um tributo comutativo, em virtude de, ainda que de forma difusa, ser possível identificar nos objetivos do FSSSE, a que foi consignada, contraprestações destinadas a um determinado grupo de sujeitos passivos que mantêm suficiente proximidade com as finalidades que este prosseguirá, e no qual se se incluirá a recorrente.

(…)

Como é bom de ver, os operadores económicos deste sector, entre os quais a recorrente, em virtude do seu específico objeto social, irão, presumivelmente, aproveitar, como contrapartida da CESE, de mecanismos que promovem a sustentabilidade sistémica do sector energético, de cariz social e ambiental, a desenvolver pelo Estado regulador, garante dessa sustentabilidade. Ou seja, uma vez que a atividade desenvolvida por estes agentes económicos beneficiará das ações de regulação traduzidas no desenvolvimento de políticas sociais e ambientais do setor energético, que promovam a sustentabilidade sistémica do setor, designadamente através da constituição do FSSSE dedicado ao seu financiamento, financiamento este que também respeitará ao subsector do gás natural, existem, então, razões que autorizam o legislador a estabelecer que o grupo de operadores, no qual se inclui a recorrente, deve contribuir para os custos decorrente dessas medidas regulatórias. A recorrente é uma das entidades cuja atividade desenvolvida é uma atividade regulada, nos termos do Decreto-Lei n.º 30/2006, de 15 de fevereiro, e pelo Decreto-Lei n.º 140/2006, de 26 de julho. E a regulação e os seus custos foi já anteriormente identificada pelo Tribunal Constitucional como justificando o lançamento deste tipo de tributos, como atrás se referiu. Como os exemplos de outras contribuições invocados bem demonstram, essas medidas regulatórias não se reduzem à definição de tarifas reguladas. (…) E sendo assim, é possível identificar, também no caso da recorrente, uma contrapartida presumivelmente provocada e aproveitada pela recorrente, enquanto sujeito passivo, que o legislador faz repercutir, através da CESE, nestes operadores económicos sujeitos a regulação, e não na comunidade em geral. (…) As contribuições financeiras impostas aos operadores económicos, quer para financiar os sobrecustos do sistema, quer para financiar novos encargos no contexto da regulação social, cumprem ainda a exigida “conexão entre a origem das receitas [o pressuposto do tributo] e o destino [finalidade] que a lei lhes assinala”; conexão que neste caso é reconduzida a uma ‘relação causal’ entre o Estado, na qualidade de garantidor do funcionamento eficiente e socialmente equitativo do sistema (neste caso do sector energético), e o sujeito passivo»;

e «a CESE, ao ser exigida aos operadores do sector energético com o intuito de financiar políticas do sector energético de cariz social e ambiental, relacionadas com medidas de eficiência energética e com a redução do stock da dívida tarifária do Sistema Elétrico Nacional, inscreve-se claramente neste tipo de contribuições exigidas pelo modelo económico-social do Estado regulador». Evidentemente, ao contrário do que pretende a requerente, o facto de a CESE ter, igualmente, como objetivo a redução da dívida tarifária do SEN, encarado, também ele, como um mecanismo que promove a sustentabilidade sistémica do sector energético, tal não faz obnubilar aquela outra contrapartida. …”.

Perante a posição assumida pelo Tribunal Constitucional de que a CESE reveste a natureza de contribuição financeira, temos por adquirido, apesar do esforço de alegação da Recorrente, que as alterações legislativas posteriores a 2014 não são para alterar esse entendimento, até porque as únicas modificações relevantes do regime da CESE, operadas pela Lei n.º 71/2018, respeitam à eliminação da isenção (de que a ora Recorrente beneficiava) aplicável aos electroprodutores de fontes renováveis com remuneração garantida (“feed in tariffs”) e à menção, no art. 313º nº 3, de que “[a]tendendo ao seu caráter transitório, as necessidades da contribuição extraordinária para o setor energético acompanham a evolução da dívida tarifária do Sistema Elétrico Nacional e a consequente necessidade de financiamento de políticas sociais e ambientais do setor energético.”, sendo que, não se pode considerar arbitrário o critério de selecção do alargamento da incidência subjectiva, tendo em conta que as entidades do sector da energia ligadas às fontes renováveis foram altamente subsidiadas através de um mecanismo gerador do denominado défice tarifário acumulado, o que significa que a incidência da CESE sobre os produtores de energia de fonte renovável, que passou a vigorar a partir de 2019, está em linha com os desígnios de conformação legislativa deste tributo: promover a sustentabilidade sistémica do sector energético, através da redução da dívida tarifária e do financiamento de políticas sociais e ambientais do sector energético.

Assim, tal como se refere no Ac. deste Supremo Tribunal de 18-05-2022, Proc. nº 0994/20.0BEPRT, www.dgsi.pt, sobre a CESE de 2019, “… deve referir-se desde já que o entendimento segundo a qual o CESE é uma contribuição financeira e normas que modelam o respetivo regime jurídico não violam os princípios da capacidade contributiva, da tributação pelo rendimento real, da proporcionalidade, da igualdade na repartição dos encargos públicos e da proteção da confiança, segurança jurídica e não retroatividade da lei fiscal, foi reafirmado em diversos outros acórdãos deste tribunal (acórdãos do Supremo Tribunal Administrativo de 16/09/2020, de 16/12/2020, de 23/06/2021, de 13/07/2021, de 8/09/2021, de 6/10/2021, de 10/11/2021, de 2/02/2022, processos n.ºs 0387/17.6BEMDL, 0415/16.1BEVIS 0314/18.3BEVIS, 03037/16.4BELRS, 0545/19.9BEPRT e 01587/18.7BEPRT, 01676/19.0BEPRT, 01471/17.1BEPRT, 0810/18.2BESNT). No sentido da não inconstitucionalidade do artigo 12.º do Regime Jurídico da CESE e do artigo 23.º, n.º 1, alínea q), do Código do IRC se pronunciaram, entretanto, os acórdãos do Tribunal Constitucional de 7 de junho de 2021, de 24 de junho de 2021, de 9 de julho de 2021, e de 22 de Setembro de 2021 (n.ºs 395/2021, 463/2021 e 465/2021, 506/2021 e 732/2021). No sentido da não inconstitucionalidade das normas dos artigos 2.º, 3.º, 4.º, 11.º e 12.º do regime jurídico da Contribuição Extraordinária sobre o Setor Energético, nas redações de 2014 e de 2016, se pronunciaram, entretanto, os acórdãos do Tribunal Constitucional de 22 de Setembro de 2021 (n.ºs 735/2021 e 736/2021).

A respeito da necessidade de reequacionar e de preponderar a conformidade do tributo com os princípios da proporcionalidade e da igualdade com referência a anos posteriores àqueles em que foram considerados na jurisprudência citada pelo tribunal de recurso, por estar em causa «um tributo extraordinário» e o julgamento de não inconstitucionalidade não ser transponível para exercícios posteriores, ponderou o Supremo Tribunal

Administrativo, nos acórdãos de 8/09/2021 e de 6/10/2021, já acima citados «que a fundamentação expendida no acórdão do TC n.º 395/2021, para o qual remete o acórdão do TC n.º 506/2021 (o último de que temos registo sobre a apreciação da conformidade constitucional da CESE), não faz depender expressamente a conformidade das normas que instituem a CESE de especiais características orçamentais ou financeiras do exercício fiscal em que a respectiva exigibilidade se inscreve, ou seja, não associa o carácter extraordinário deste tributo a uma expressa temporalidade ou circunstância. Em segundo lugar, porque a fundamentação do aresto aponta até em sentido contrário, seja quando afirma que pode ser justificada “(…) a subsistência de algumas medidas extraordinárias, mesmo após o mais rigoroso período de contenção orçamental. Assim, por exemplo, a propósito da derrama estadual, concluiu o Tribunal (v. o Acórdão n.º 430/2016, II, 10.2) (…)”, seja quando remete para liberdade de conformação do legislador a possibilidade de agravar ou desagravar a carga fiscal, ao firmar que “(…) da Constituição não se retira qualquer elenco taxativo de razões justificativas da desconsideração de custos no apuramento do lucro tributável. Exige-se, apenas, como este Tribunal tem afirmado, que estas hipóteses revistam um caráter excecional, objetivo, racionalmente fundado e genericamente aplicável aos rendimentos visados (cf., v.g., os Acórdãos n.º 142/2004, n.º 5, e 48/2020, n.º 6) (…)” e que “(…) a norma que constitui o objeto do presente recurso, tendo embora por efeito um real agravamento da carga fiscal e tributária suportada pelos sujeitos passivos da CESE, parece pressupor – o que não se mostra manifestamente irrazoável – que o sector energético, pelas características da atividade que desenvolve, se mostra especialmente capaz de suportar, não só o encargo da CESE, como o imposto liquidado sobre o lucro tributável apurado sem a concorrência desse custo (…)”». Tendo concluído que «desta jurisprudência mais recente do Tribunal Constitucional não resulta que a excepcionalidade da CESE esteja associada a limites temporais ou circunstanciais expressos ou que a razoabilidade na exigibilidade do tributo, no âmbito da margem de livre conformação do legislador, se afigure afastada por algum dos princípios fundamentais indicados pela Recorrente». …”.

No que concerne ao labor da Recorrente no sentido de evidenciar uma nova abordagem com referência à invocada inconstitucionalidade por violação do princípio da tributação pelo lucro real; por violação do Princípio da Segurança Jurídica; por violação do Princípio da Proporcionalidade, na sua vertente enquanto necessidade e Proibição do Excesso; e por inconstitucionalidade material indirecta, por violação do Princípio da Não Consignação, diga-se que, em relação a esta última matéria, voltando ao citado Ac. deste Supremo Tribunal de 18-05-2022, Proc. nº 0994/20.0BEPRT, www.dgsi.pt, sobre a CESE de 2019, “… que o juízo firmado na sentença de 29/12/2021, no processo n.º 545/19.9BEPRT (para que remete a sentença recorrida) foi confirmado no acórdão deste Supremo Tribunal de 8 de Setembro de 2021 (já acima citado) e reafirmado em diversos outros arestos, como os acórdãos de 8/09/2021 e de 6/10/2021 (processos n.ºs 01587/18.7BEPRT e 01676/19.0BEPRT).

Sendo que o julgamento neles firmado mantém toda a atualidade e é integralmente transponível para o caso dos autos, tendo em conta que as alterações aos artigos 4.º e 7.º do Regime jurídico da CESE e introduzidas pela Lei n.º 71/2018 citada, não contendem com o juízo ali formulado. …”, impondo-se ainda notar que, sendo um tributo excepcional (o que não implica o ter já acontecido a sua revogação), configuraria uma das excepções a considerar relativamente ao princípio da não consignação, verificando-se que a apontada “inconstitucionalidade indirecta”, resultante da pretensa violação do princípio orçamental da não consignação, nunca seria capaz de ferir a legitimidade constitucional, porquanto a «inscrição orçamental» é uma (outra) questão logicamente situada à jusante da criação do tributo que irá gerar tal receita.

Depois, em relação à violação do princípio da segurança jurídica por a CESE ter sido anunciada como sendo um tributo extraordinário e ter, em razão da sua permanência, deixado de revestir tal carácter, com base no exposto no Ac. do Tribunal Constitucional nº 309/2018 sobre a prevalência do princípio constitucional da segurança jurídica, em termos de afastar a aplicação da lei ordinária, a qual pressupõe a verificação cumulativa de quatro requisitos: (i) que o Estado (mormente o legislador) tenha encetado comportamentos capazes de gerar nos privados «expectativas» de continuidade; (ii) as expectativas criadas devem ser legítimas, justificadas e fundadas em boas razões; (iii), devem os contribuintes ter feito planos de vida tendo em conta a perspectiva de continuidade do «comportamento» estadual; (iv) não ocorram razões de interesse público que justifiquem, em ponderação, a não continuidade do comportamento que gerou a situação de expectativa, é preciso sublinhar que a ora Recorrente não alega quaisquer factos capazes de integrar o terceiro dos mencionados pressupostos, ou seja, que tenha adoptado um qualquer comportamento ditado pela expectativa da revogação da CESE que tenha resultado frustrado em razão da continuidade deste tributo, o que retira qualquer virtualidade ao exposto pela Recorrente nesta sede, verificando-se que em relação à violação do princípio da proporcionalidade, nas respectivas vertentes enquanto necessidade e proibição do excesso, o facto de a CESE, segundo o entendimento do TC no acórdão citado, ser uma contribuição financeira, a sua legitimidade assenta na existência de um benefício grupal, tal qual ficou expressamente afirmado em tal aresto constitui o suporte para a manutenção em vigor deste tributo por tal “benefício grupal” não ter, ele próprio, natureza excepcional, além de que não se mostra ultrapassada a questão do défice tarifário que, no final de 2022, rondará os 1,7 mil milhões de euros, o que significa que se mantém a realidade que levou à criação deste tributo, pelo que a sua manutenção em vigor nunca resultaria ofensiva de princípio da proporcionalidade, nas vertentes de necessidade e proibição do excesso.

Por outro lado, a ora Recorrente alude ainda a uma expectativa no sentido de que a eliminação da isenção que se encontrava prevista para a produção de electricidade por intermédio de centros electroprodutores que utilizem fontes de energia renováveis, em vigor há cinco anos, também viola o princípio da segurança jurídica, na sua vertente enquanto protecção da confiança, situação que não casa com a situação em apreço, pois que, estando em causa benefícios fiscais, uma das suas características própria é a sua precariedade, de modo que, nunca a revogação de um benefício fiscal pode servir de base à invocada como violação do princípio da segurança jurídica, na sua vertente de protecção da confiança, dado que, não existe qualquer expectativa juridicamente tutelada com referência à manutenção em vigor de um benefício fiscal.

Finalmente, no que diz respeito à violação do princípio da tributação das empresas pelo lucro real, tem de dizer-se que, embora a quantificação do lucro tributável seja, em última análise o resultado da aplicação das pertinentes normas, contabilísticas e fiscais, o CIRC apresenta um referencial da manifestação de riqueza que pretende tributar, que se tem por suficiente para o ora em causa: o lucro consiste na diferença entre os valores do património líquido no fim e no exercício do período de tributação, de modo que, incidindo a CESE sobre o valor de determinados elementos do activo dos sujeitos passivos, deparamos com uma realidade diferente do lucro com a definição descrita, o que significa que o princípio da tributação pelo rendimento real nunca estaria em causa, o que afasta a relevância do exposto pela Recorrente neste domínio.

Perante o carácter assertivo do que ficou exposto no aresto descrito e bem do conjunto de arestos nele apontados que traduz a jurisprudência consolidada, quer do Supremo Tribunal Administrativo, quer do Tribunal Constitucional e porque concordamos integralmente com o que ali ficou decidido e respectivos fundamentos, sem olvidar o disposto no n.º 3 do art. 8.

º do Código Civil, resta apenas reiterar o que ficou ali consignado, até porque as alegações da Recorrente não têm a virtualidade de colocar em crise o que ficou dito no aresto apontado, até porque a alteração do quadro legislativo e as nuances introduzidas na alegação da Recorrente no que concerne aos diferentes vícios de inconstitucionalidade invocados pela ora Recorrente acabaram por não produzir o efeito pretendido, o que significa que, no final, a decisão recorrida não merece qualquer censura, situação que tem um verdadeiro efeito de implosão no que concerne ao presente recurso.

4. DECISÃO
Nestes termos, acordam em conferência os juízes da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal, de harmonia com os poderes conferidos pelo art. 202.º da Constituição da República Portuguesa, em negar provimento ao recurso jurisdicional interposto pela Recorrente, mantendo-se a decisão judicial recorrida.

Custas pela Recorrente.

Notifique-se. D.N..

Lisboa, 7 de Dezembro de 2022. - Pedro Nuno Pinto Vergueiro (relator) - Francisco António Pedrosa de Areal Rothes – Nuno Filipe Morgado Teixeira Bastos.