Processo 01104/10.7BEAVR

Acordam em conferência os Juízes Desembargadores que compõem a Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:

P..., SA., interpõe recurso da sentença que julgou improcedente a impugnação judicial deduzida contra as liquidações adicionais de IVA dos anos de 2006, 2007 e 2008 e respetivos juros compensatórios.

Formula nas respetivas alegações as seguintes conclusões que se reproduzem:

I. CONCLUSÕES

Quanto à nulidade por falta de especificação dos fundamentos de facto:

A. A factualidade que consta da lista dos factos não provados é, em primeiro lugar, meramente tautológica e conclusiva: a materialidade das operações/transacções subjacentes às facturas cujos custos foram desconsiderados pela Administração fiscal não é um verdadeiro facto – não o pode ser para efeitos da Sentença que deveria ter sido proferida no presente processo –, porque se trata de uma mera conclusão, insusceptível de ser levada ao probatório, porque encerra em si mesma a própria sorte da lide.

B. Em segundo lugar, a especificação da matéria de facto não provada realizada pela Sentença recorrida é inadmissível por ser verdadeiramente inexistente: na verdade, existe uma contradição ostensiva entre, por um lado, a complexidade e extensão da factualidade que foi carreada para o processo, designadamente pela ora Recorrente, e que esta incluiu expressamente na sua petição inicial e nas alegações finais, e, por outro, o desleixo com que a Sentença a tratou.

C. Se o Tribunal deu por integralmente provados os factos do Relatório, e se os tratou como indícios suficientes, então teria necessariamente de fazer constar do rol da matéria não provada os factos que a P..., SA defendeu serem idóneos à demonstração do contrário – isto é, de que aquela natureza indiciária seria de afastar –, explicando, com suficiente rigor, o porquê de os não ter considerado credíveis. Se o Tribunal achou que a matéria em causa não resultou provada, devia tê-lo dito claramente, assim como deveria ter desenvolvido circunstanciadamente as razões pelas quais ficou com essa convicção. O que não poderia ter feito foi – como fez – ter, pura e simplesmente, excluído dos autos essa matéria controvertida, sem justificar o valor ou o desvalor que lhe atribuiu, logo no momento processual em que esse esforço era devido.

D. A falta de especificação dos fundamentos de facto é uma nulidade prevista na alínea b) do n.º 1 do artigo 615º do CPC, bem como no n.º 1 do artigo 125º do CPPT, sendo que para efeitos deste último a falta de discriminação da matéria de facto não provada é equiparada à falta de indicação da matéria de facto provada.

Quanto ao erro no julgamento da matéria de facto:

E. Foram nos autos aduzidos factos cuja apreciação, se tivesse sido feita, implicaria necessariamente que aos constantes do Relatório de Inspecção (todos relativos a entidades terceiras, lembre-se) não pudesse ser atribuída, como foi pela AT, a natureza de indícios de que as facturas contabilizadas pela P..., SA não titulam transacções reais.

F. Esses factos são os que constam elencados na petição inicial da Impugnante (nos artigos 40º a 104º da aludida PI), elenco esse que se dá aqui por reproduzido.

G. Essa factualidade, se incluída no probatório, levaria à demonstração cabal da naturalidade e legalidade das operações em causa: da sua devida consideração teria necessariamente de concluir-se que todos os bens em causa nos autos foram efectivamente transaccionados, existindo documentação comercial, contabilística e bancária conforme, e não tendo essas operações decorrido de modo diverso ao que é usual no sector.

H. No entanto, ao declarar quais os factos que julgou provados e os que entendeu não provados, o Tribunal a quo não analisou criticamente uma parte grande e fundamental das provas ao seu dispor, conforme lhe é exigido pelo artigo 607.º, n.º 4 do CPC.

Quanto ao erro no julgamento da matéria de direito:

I. O Tribunal recorrido faz uma interpretação errada das possibilidades de aplicação do artigo 19º, n.º 3 do Código do IVA: a AT está obrigada a recolher indícios sérios de que entre o contribuinte inspeccionado e os seus fornecedores de serviços ou bens houve um conluio simulatório.

J. Para que o artigo 19.º, n.º 3 do Código do IVA se possa considerar correctamente aplicado, a AT deveria ter identificado, nas relações da Recorrente com os seus fornecedores, quer o intuito e o acordo simulatórios, quer o “animus nocendi” em desfavor do Estado.

K. No entanto, ao decidir como decidiu, a Sentença a quo sancionou a legalidade de actos de liquidação cuja fundamentação é, no tom e na natureza, simplesmente remissiva – não constituindo mais do que uma mera resenha de conclusões de outros Relatórios (como que um seu epílogo), relativos a outros sujeitos passivos, de cujo conteúdo completo a P..., SA nunca teve conhecimento.

L. A Sentença conformou-se com o facto de a AT não ter apresentado provas ou sequer indícios credíveis e circunstanciados do que aparentemente alega e que possam ser sustentadamente subsumidos ao conceito – a algum conceito – de simulação, limitando-se a expor o circuito comercial de determinadas mercadorias, a identificar a situação tributária irregular de alguns dos operadores que nele participam, a referir a alegada reiteração de um determinado tipo de fraude no sector em causa e a concluir, irresponsável e – diga-se – preguiçosamente, que toda e qualquer entidade envolvida nesse circuito faz parte de um conluio fraudulento.

M. De qualquer modo, ainda que todos aqueles supostos indícios se viessem a provar, daí não se poderia concluir pela inexistência de meios para celebrar com a Recorrente os negócios titulados nas facturas: nenhum desses indícios impede um operador de, obtendo as necessárias quantidades de mercadorias, munindo-se de um livro de facturas e abrindo uma conta bancária em nome do titular da factura, se deslocar às instalações de um outro revendedor, oferecer as mercadorias, acordar um preço e descontar o cheque usado como meio de pagamento (ou seja, não pode concluir-se, apenas por que se confirmam aqueles factos, que os fornecedores não estavam em condições de transaccionar as mercadorias).

N. Do Acórdão do TCA-Norte de 01/03/2007, proferido no processo n.º 00027/00, não resulta que a falsidade de facturas possa sempre ser retirada, para efeitos da definição da situação fiscal de um determinado contribuinte que as recebeu, com base na actuação concreta e nos termos gerais da actividade do emitente: só assim será se dos indícios extraídos da esfera dos emitentes resultar directamente a simulação das operações declaradas e a participação do receptor das facturas num conluio fraudulento.

O. Enquanto no caso decidido pelo Acórdão do processo 00027/00 os indícios que dizem respeito ao emitente das facturas afectam directa e necessariamente a operação titulada pela factura desconsiderada pela AT (porque não é possível prestar serviços de “motoniveladora, pá carregadora, bulldozer D-5, giratória e retroescavadora” sem se possuir ou ter acesso a esses instrumentos), já quanto aos indícios mobilizados contra a Recorrente nada disso acontece, porque se trata de considerações genéricas sobre os fornecedores (e, lembre-se, sobre os fornecedores desses fornecedores!) das quais não resulta com suficiente certeza (longe disso) a impossibilidade de as transacções declaradas terem ocorrido.

P. Assim, o Acórdão do TCA-Norte de 01/03/2007 vem, a contrario sensu, reforçar a posição da P..., SA, refutando o pressuposto da Sentença segundo o qual a AT se pode bastar com factos exclusivamente relativos aos fornecedores, que nada têm que os ligue ao sujeito passivo inspeccionado nem muito menos especificamente às operações concretas desconsideradas.

Q. A situação em apreço é decisivamente semelhante à que subjaz ao Acórdão do TCA-Norte de 06/03/2008, proferido no âmbito do processo n.º 00104/01: também nesse processo se tratou de averiguar a legalidade de liquidações adicionais de IVA e juros compensatórios, emitidas a um sujeito passivo que tinha actividade no sector das sucatas, por alegadamente este ter deduzido imposto constante de facturas que não titulavam operações reais, sendo essa falsidade concluída exclusivamente a partir dos dados relativos aos fornecedores; e também aí foram pela AT recolhidos e dados como provados nos autos «indícios» integralmente respeitantes aos fornecedores da impugnante (aí recorrida) – à sua ausência de estrutura empresarial, falta de cumprimento de obrigações tributárias, etc. –, de estirpe semelhante à dos que estão ora em causa.

R. Ora, nesse processo foi decidido – e bem – que «se a fiscalização dá como assente que a contabilidade do sujeito passivo da acção inspectiva está regularmente organizada e contabiliza todos os elementos nela descritos e os alicerça em suporte documental ao mesmo tempo que refere também que tais transacções estão comprovadamente pagas não pode a AF nesta situação por em causa algumas dessas transacções – totalmente documentadas – pelo facto de os emitentes das facturas serem conhecidos como emitentes habituais de facturação falsa». «A qualidade dos emitentes desacompanhada de outros elementos fácticos que revelem falsificação das facturas é manifestamente insuficiente de só por si ilidir a presunção de veracidade de que goza a contabilidade do comprador».

S. Esta decisão é de um bom senso e sentido de justiça irrefutáveis: a documentação cabal das transacções, por parte do sujeito passivo inspeccionado, é uma prova que não pode ser refutada apenas com base apenas em factos relativos aos fornecedores, sem afectar propriamente as operações concretamente questionadas.

T. O aresto citado não é isolado ou inovatório: na Jurisprudência do TCA – Norte, facilmente encontramos decisões sobre matéria semelhante à da situação presente coincidentes com a posição defendida pela ora Recorrente (por exemplo, o Acórdão de 23/06/2005, proferido no âmbito do processo n.

º 00264/04, o de 01/12/2006, proferido no âmbito do processo n.º 00405/04, o Acórdão de 06/06/2012, proferido no âmbito do processo n.º 4645/04-Viseu, o Acórdão de 13/12/2013, proferido no âmbito do processo n.º 2616/08.8BEPRT e o Acórdão de 20/12/2013, proferido no âmbito do processo n.º 284/08.6BEPRT), os quais se debruçam sobre indícios iguais, da mesma estirpe de validade ou muito mais graves do que os que nos presentes autos são mobilizados pela AT, tendo este Tribunal valorado os mesmos com base em critérios de experiência corrente, nomeadamente por referência ao que seria normal ocorrer nas circunstâncias concretas dos sectores de actividade em questão (pouco sofisticados, compostos de empresas desorganizadas – como, precisamente, uma parte do sector das sucatas) e, consequentemente, em sentido desfavorável à AT.

U. Não tendo a AT feito o que lhe caberia por lei – a prova dos factos de que resulte a demonstração clara e inequívoca da existência de um conluio entre a P..., SA e alguns dos seus fornecedores, no sentido da simulação, mediante facturas «de favor», de operações tributáveis –, deveria a Sentença a quo ter decidido que aquela não cumpriu o seu especial dever de fundamentação dos actos tributários impugnados.

V. A Administração fiscal tenta ainda sustentar a recusa do direito à dedução do imposto contido nas facturas emitidas pelo fornecedor AA na regra constante do n.º 2 do artigo 19.º do CIVA, por alegado incumprimento da forma legal das ditas facturas.

W. Ora, conforme se retira da jurisprudência unânime do Supremo Tribunal Administrativo, «...A factura ou documento equivalente passado em forma legal exigida pelo artigo 19º, nº 2 do CIVA para a dedução do imposto é a que respeite todas as exigências do artigo 35º, nº 5 do mesmo Código [destaques nossos].» (cfr., por todos, o acórdão deste Tribunal, de 15/04/2009, Proc. 951/08, in, www.dgsi.pt).

X. Apesar de os aludidos requisitos previstos no n.º 5 do art. 35.º do CIVA serem mesmo considerados requisitos substanciais do direito à dedução, só o são na medida em que a não aposição dos referidos elementos formais na factura escape ao controlo objectivo do receptor da mesma, só assim lhe sendo imputável uma sanção negativa pela dita irregularidade daquele documento contabilístico – a recusa do direito à dedução.

Y. O cumprimento da obrigação de controlo imposta ao operador que recebe a factura basta-se com a mera constatação objectiva daqueles elementos formais, não exigindo, como vem dito – e como razoavelmente se compreende – uma análise de mérito que vá ao ponto de exigir a confirmação da aderência à realidade de cada elemento nela constante.

Z. Neste termos, à Recorrente não seria exigível, à luz do que impõe a lei e dos factos concretamente conhecidos, que esta constatasse a invalidade do NIF concretamente aposto nas facturas emitidas pelo seu fornecedor AA, pelo que, não lhe sendo imputável essa exigência, não pode esta acarretar uma tão forte sanção negativa, que seja, ver-lhe negado, por esse facto, o direito à dedução do imposto efectivamente suportado.

AA. Refutada em absoluto a possibilidade de a Administração fiscal mobilizar aqui, em concreto, quaisquer das previsões previstas no art. 19.º do CIVA, quer por inexistência de simulação, quer por as facturas em causa cumprirem os requisitos do art. 35.º do CIVA, não poderá deixar de se concluir pela ilegalidade das liquidações impugnadas.

BB. Assim, mal andou a Sentença recorrida ao julgar a impugnação improcedente.

TERMOS EM QUE, E NOS MAIS DE DIREITO, SE REQUER A V. EXAS. QUE JULGUEM O PRESENTE RECURSO COMO PROCEDENTE, POR PROVADO, COM TODAS AS CONSEQUÊNCIAS LEGAIS RESULTANTES DOS VÍCIOS ACIMA INVOCADOS.

Não foram apresentadas contra-alegações.

O Ministério Público emitiu parecer no sentido de o recurso ser julgado improcedente.

Foram dispensados os vistos legais, nos termos do n.º 4 do artigo 657.º do Código de Processo Civil, com a concordância da Exma. Desembargadora Adjunta e do Exmo. Desembargador Adjunto, atenta a disponibilidade do processo na plataforma SITAF (Sistema de Informação dos Tribunais Administrativos e Fiscais).

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Delimitação do Objeto do Recurso – Questões a Decidir.

As questões suscitadas pela Recorrente, delimitada pelas alegações de recurso e respetivas conclusões [vide artigos 635.º, n.º 4 e 639.º CPC, ex vi alínea e) do artigo 2.º, e artigo 281.º do CPPT] são as de saber: (1) se ocorre nulidade por falta de especificação dos fundamentos de facto; (2) se existe erro de julgamento da matéria de facto; e (3) se existe erro de julgamento da matéria de direito.

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Relativamente à matéria de facto, o tribunal, deu por assente o seguinte:

IV. Fundamentação de facto

Com relevo para a decisão a proferir nos autos, consideram-se provados os seguintes factos:

A) A impugnante exerce a atividade de fabricação de papel e pasta de trapos, cujo processo de fabrico consiste na aquisição de papel velho para produção de vários tipos de papel reciclado - facto não controvertido.

B) A actividade da Impugnante consiste na aquisição de papel e cartão usado e sua reciclagem na produção de papel e pasta de papel e sua posterior introdução no circuito comercial – cfr. fls. 22 do processo administrativo apenso aos autos; facto não controvertido.

C) O papel velho é recolhido por catadores ou recolectores que o vendem e entregam a armazenistas que, por sua vez o escolhem, classificam, enfardam e entregam nas instalações da impugnante – cfr. depoimento da testemunha BB.

D) Em 2006, 2007 e 2008 foram fornecedores da impugnante, designadamente, CC, DD, EE, G... e outros – testem0unha FF.

E) Relativamente ao período de 04/01/2006 a 28/3/2008 a agora impugnante registou na sua contabilidade 319 faturas emitidas em nome do fornecedor AA, no valor, sem IVA, de 305.666,00 € em 2006, 292.518,97 € em 2007 e 78.247,57 € em 2008, verificando-se que por 68 vezes houve mais do que um movimento diário – cfr. fls. 29 e 79/86 do processo administrativo apenso aos autos.

F) Verifica-se acentuada divergência entre o valor do volume de negócios estimado para o ano 2006 (10.0001,00 €), na declaração de início de atividade do aludido AA apresentada em 13/02/2006, e o valor do volume de negócios (superior a 544.000,00 €) apurado através das faturas emitidas nesse ano aos seus diversos clientes – cfr. fls. 29 verso a 30 verso do processo administrativo apenso aos autos.

G) Os serviços de inspeção tributária reuniram depoimentos de diversas pessoas com conhecimentos pertinentes à suposta atividade de AA e outros elementos indicadores de que este não exerceu efetivamente atividade, não tinha instalações nem empregados a seu cargo, não possuía viaturas comerciais em seu nome e a sua contabilidade e declarações fiscais não revelam o exercício de atividade comercial no período em causa compatível com faturação utilizada pelos seus clientes, entre os quais está a agora impugnante – cfr. fls. 30 verso a 35 verso e 87/165 do processo administrativo apenso aos autos.

H) Através do cruzamento com entidades que utilizam faturas timbradas e emitidas por computador em nome de AA a Administração Tributária verificou que apresentam incongruências entre a numeração e as respetivas datas (alteração da sequência) bem como duplicação do número com datas diferentes – cfr. fls. 37 verso/38 e 79/86 do processo administrativo apenso aos autos.

I) As viaturas mencionadas nas guias de transporte relativas às faturas em causa, com matricula ..-..-DB e ..-..-GL não se encontram registadas em nome de AA e referem-se a automóveis ligeiros de passageiros – cfr. fls. 36 verso/37, 79/86 e 110/117 do processo administrativo apenso aos autos.

J) A proprietária do veículo ..-..-GL, GG, residente em ..., não conhece o Sr. AA e não afetou nem autorizou a afetação do seu veículo ligeiro ao transporte de mercadorias – cfr. fls. 37 do processo administrativo apenso aos autos.

K) Das faturas emitidas à agora impugnante resulta que as mercadorias somam o peso de 2.057,53 toneladas no ano de 2006, 2.800,26 toneladas no ano 2007 e 628,99 toneladas no 1º trimestre de 2008 – cfr. fls. 38 e 79/86 do processo administrativo apenso aos autos.

L) A grande variedade de taras constantes dos talões de pesagem anexos às faturas em causa, implicando grande variedade de veículos imputados à utilização por AA, não é compatível com as viaturas identificadas na alínea I) supra – cfr. fls. 48 verso do processo administrativo apenso aos autos.

M) Os momentos de pesagem referidos em 25 talões de pesagem na impugnante não são compatíveis com os respetivos momentos de carga mencionados nas respetivas faturas (pesagem é anterior à carga ou poucos minutos depois dela) – cfr. fls. 49 do processo administrativo apenso aos autos.

N) A Administração Tributária verificou que relativamente aos anos de 2006 a 2008 e a 367 faturas já conhecidas emitidas em nome de AA, o seu volume de negócios ascendeu a 1.265.102,71 €, a que acresce IVA, e que nenhum fornecer seu, todos nacionais, declarou ter-lhe vendido mercadorias em valor superior a 25.000,00 € por ano – fls. 38 e 61 do processo administrativo apenso aos autos.

O) Resulta do registo das compras que AA é um dos principais fornecedores da impugnante no período em causa, representando 13,11% no ano 2006 e 7,87% em 2007 e as compras de 3 meses do ano 2008 representam 2,84% do total anual, correspondendo as compras de “apara branca” a cerca de 90% em 2006, a 100% em 2007 e cerca de 55% em 3 meses de 2008 – cfr. fls. 39 verso/40 e 79/86 do processo administrativo apenso aos autos.

P) Na impugnante desconhece-se a existência de estrutura empresarial de AA e só o administrador (com renúncia a partir de 29/02/2008) AA admite que viu esse fornecedor “uma ou duas vezes” e o diretor financeiro HH e a trabalhadora administrativa FF admitem que o conhece como fornecedor desde 2003 – fls. 41 verso a 42 verso e 119/158 do processo administrativo apenso aos autos.

Q) II, trabalhadora da impugnante, responsável pela receção de mercadorias, conferência da matrícula da viatura de transporte e sua inserção nos talões de pesagem anexos às faturas, não reconhece AA como fornecedor da P..., SA nem se recorda de ouvir falar no nome dele – cfr. fls. 105 do processo administrativo apenso aos autos.

R) Nos anos de 2006, 2007 e 2008 AA não possuiu nem utilizou instalações compatíveis com a atividade implícita na faturação emitida em seu nome, não possuiu quaisquer veículos pesados de mercadorias, não teve trabalhadores a seu cargo, não registou custos nem rendimentos associados ao exercício efetivo da atividade, não consta que alguém lhe tivesse vendido mercadorias em território nacional nem que tivesse feito aquisições intracomunitárias de bens, as faturas emitidas em seu nome não obedecem à ordem cronológica e os locais de carga nelas mencionados são dispersos e não englobam os locais indicados para o exercício da atividade (Ílhavo e Gafanha da Nazaré) – cfr. depoimento da testemunha JJ.

S) A sociedade impugnante encontrava-se em situação financeira muito desfavorável, tendo já sido objeto de processo judicial de recuperação no âmbito do qual lhe foram perdoadas cerca de 75% das dívidas – cfr. depoimento da testemunha JJ.

T) Por isso, pagava aos fornecedores com produto acabado - cfr. depoimento da testemunha JJ.

U) A impugnante emitiu cheques para pagamento das quantias faturadas em nome de AA e em alguns casos contabilizou “adiantamentos” para pagamentos nesse nome - cfr. depoimento da testemunha JJ.

V) Das cópias frente e verso dos cheques utilizados como “meio de pagamento” das faturas em causa nos autos resulta que, nos casos analisados, os respetivos valores foram levantados ao balcão da agência bancária e que alguns deles correspondem ao valor do IVA faturado e outros foram descontados por pessoas ligadas à sociedade agora impugnante (KK, FF e LL) e entregues ao Diretor Financeiro da impugnante – fls. 50/54 verso e 170/210 do processo administrativo apenso aos autos.

W) Alguns cheques referidos ao pagamento de faturas de AA foram emitidos “em branco” ao portador e o respetivo valor foi levantado ao balcão do banco por pessoas ligadas à agora impugnante – cfr. depoimento da testemunha JJ.

X) O total de matéria-prima “apara branca de 1ª” consumida nos exercícios de 2006 a 2008 sem recurso às quantidades faturadas por AA coincide com o total da mesma matéria-prima consumida no fabrico do produto “bicolor branco” nas mesmas condições – fls. 53 verso a 54 verso e 301/323 do processo administrativo apenso aos autos.

Y) Convidada a apresentar documentos comprovativos da materialidade das operações faturadas por AA ou identificar os verdadeiros fornecedores dos bens que são referidos nas faturas em causa nos autos, a impugnante não apresentou mais documentos e disse que “não pode identificar outros fornecedores” para além dos que constam das faturas e da contabilidade – cfr. fls. 61 e 293/294 do processo administrativo apenso aos autos.

Z) Do computador da impugnante consta uma pasta extracontabilística, de apoio à gestão, designada “Documentos/Custos/Orç1” relativa à orçamentação dos diversos custos dos anos 2005 a 2007 elaborada com base no valor “Real” constante na contabilidade dos exercícios anteriores – fls. 59 verso e 286/289 do processo administrativo apenso aos autos.

AA) Da comparação dos dados incluídos na contabilidade com os contantes da pasta “Documentos/Custos/Orç1” verifica-se que os custos contabilizados coincidem com os da coluna “Real” da pasta relativa ao orçamento, com exceção da linha “PF” – cfr. fls. 60 do processo administrativo apenso aos autos.

BB) O montante inscrito na linha “PF” da pasta “Documentos/Custos/Orç1” aludida nos números anteriores refere-se a “Custos com Pessoal”, descritos na pasta “C\DOC\DOCUMENTOS\FF\Osmeusdocumentos\Excel\MatériasPrimas” de 2006 nomeadamente com os designados “Salários PF + prémios-Janeiro” e “Salários-Horas Extras-Dezembro” de 31/01/2006, “Salários PF + prémios-Março” e “Salários-Horas Extras-Fevereiro” de 31/03/2006, “Salários PF + prémios-Outubro” e “Salários-Horas Extras-Setembro” de 31/10/2006 – fls. 51/52 e 60 do processo administrativo apenso aos autos.

CC) Os valores referidos na coluna “Real” da pasta “Documentos/Custos/Orç1” e nos movimentos descritos na pasta “C\DOC\DOCUMENTOS\FF\Osmeusdocumentos\Excel\MatériasPrimas”, conforme referido nos números anteriores, têm correspondência com os valores mencionados nas faturas emitidas à Impugnante em nome de AA - cfr. fls. 51/52 e 60 do processo administrativo apenso aos autos.

DD) A remuneração média por trabalhador da Impugnante tem-se mantido praticamente constante desde 2003 a 2008 (cerca de € 17.350/ano), com exceção dos anos 2005 e 2006 nos quais esse valor se reduziu cerca de 17% (13.235,18 € em 2005 e 15.789,14 € em 2007) – cfr. fls. 26 verso e 27 do processo administrativo apenso aos autos.

EE) A Administração Tributária conhece o historial da impugnante (ação inspetiva ordenada pela ordem de serviço nº ...05, de 15/03/2002, abrangendo IRS, IRC e IVA de 1999 a 2001) de omissão declarativa de rendimentos tributáveis pagos a trabalhadores a coberto de mapas de “Km” considerados falsos – cfr. fls. 26 do processo administrativo apenso aos autos.

FF) Em cumprimento da ordem de serviço nº ...30, de 08/06/2009, os serviços de inspeção tributária da Direção de Finanças de Aveiro realizaram à impugnação uma ação de inspeção, de âmbito geral, abrangendo os exercícios de 2006, 2007 e 2008, no âmbito da qual foi elaborado o relatório de inspeção datado de 23/04/2010 – cfr. fls. 17/69 do processo administrativo apenso aos autos.

GG) No relatório de inspeção mencionado na alínea anterior, consta, para além do mais o seguinte:

“[...]

[dá-se por reproduzido o documento/imagem constante do original]

(...)”

HH) Na sequência da referida ação inspetiva, foram emitidos os atos de liquidação adicional de IVA referentes aos anos de 2006, 2007 e 2008 e respetivos juros compensatórios, no montante global de 135.000,88 € - cfr. fls. 101/168 do suporte físico dos autos.

II) Em 29/10/2010 deu entrada neste Tribunal, via fax, a petição inicial que deu origem aos presentes autos de impugnação - cfr. fls. 1 e 2 do suporte físico dos autos.

Factos não provados

Não se provaram quaisquer outros factos com relevo para a decisão da causa.

Motivação da matéria de facto

A convicção do Tribunal relativamente à matéria de facto provada resultou do exame crítico dos documentos e informações constantes dos autos e processo administrativo apenso, os quais não foram impugnados, bem como das regras da experiência comum, tudo conforme se encontra especificado em cada um dos pontos do probatório.

A primeira testemunha, BB, empresário e comerciante grossista de sucata de papel velho, explicou como funciona a sua empresa e o mercado desse tipo de bens, o que fez de forma clara, coerente e credível, e disse conhecer AA mas nada saber sobre as suas instalações e a sua atividade.

A testemunha FF, trabalhadora administrativa da impugnante, disse ter a tarefa de tratar da documentação relativa às compras, despesas com pessoal e emissão de cheques e que nessas funções recebe os talões de pesagem da mercadoria entrada no dia anterior, algumas vezes acompanhados de guias de remessa ou de transporte, e que conheceu pessoalmente o Sr. AA, que afirma só ter visto no contexto da empresa Impugnante, tendo-o descrito como um sujeito baixo e forte, e sem quaisquer outros pormenores. Disse desconhecer as instalações do referido AA mas que viu, em data indeterminada, que estiveram dois camiões, que alguém disse serem dele, a descarregar na empresa da Impugnante.

A explicação que deu para a sua participação no levantamento do cheque emitido em nome de AA não se mostrou credível, nem quanto à forma como foi prestada nem quanto ao seu conteúdo (disse que ele lhe pediu o favor de levantar um cheque de cerca de 21.000 € porque ele tinha de ir a Espanha e não o poderia fazer, pelo que se deslocou à empresa da impugnante durante a manhã para endossar o cheque, ela foi sozinha à agência de Espinho levantar aquele valor em dinheiro, e ele voltou à empresa à tarde, depois de vir de Espanha, para receber o montante em numerário). De facto, se o interessado precisasse do dinheiro para levar para Espanha fazia muito mais sentido que ele mesmo procedesse ao levantamento diretamente, logo de manhã, evitando perdas de tempo e incómodos desnecessários. Se o dinheiro não era preciso para levar para Espanha não se percebe a necessidade de pedir à impugnante que levantasse o dinheiro enquanto ele estava ausente.

Também se considera inacreditável a afirmação feita pela mesma testemunha segundo a qual o recebimento, conferência e pesagem da mercadoria entrada na empresa Impugnante pode ser feita por qualquer trabalhador, mesmo sem qualquer formação ou literacia, ainda que a sua função seja de “limpeza”, inculcando a ideia de que os elementos constantes nos talões de pesagem não importavam qualquer responsabilidade para o trabalhador ou para a impugnante e que por isso poderiam conter naturais lapsos. Na verdade, a testemunha JJ, inspetor tributário, disse que viu que a pesagem é feita por trabalhadores administrativos que se deslocam propositadamente dos seus gabinetes, a cerca de 20 metros, até à zona de pesagem. Esse facto é muito mais compatível com a afirmação feita pela referida testemunha FF, segundo a qual a faturação a emitir pelos fornecedores e o respetivo pagamento pela Impugnante depende dos elementos constantes do talão de pesagem, os quais constituem o critério decisivo para a fatura e pagamento a processar para esse fornecimento de bens. Por isso, tem-se a convicção de que o talão de pesagem, tal como a conferência e qualificação da qualidade da mercadoria, é um momento de particular importância no processo de aquisição e que, portanto, os referidos lapsos não serão normais nem imputáveis à eventual falta de literacia dos trabalhadores do sector produtivo da impugnante.

O depoimento da testemunha JJ, inspetor tributário responsável pelo relatório em causa nos autos, mostrou-se claro, isento e credível.

Não foram tidos em conta os depoimentos de outras testemunhas inquiridas no processo nº 1104/10.7BEAVR por ter sido indeferido o aproveitamento dessa prova, conforme despacho de fls. 321/322 dos autos.

Do conjunto da prova produzida resultou a convicção de que a impugnante exerce a atividade de produção de papel novo a partir de reciclagem de papel velho adquirido a grandes armazenistas, os quais, por sua vez adquirem a pequenos “recolectores” ou catadores de papel, ficando o respetivo transporte a cargo dos fornecedores.

Além disso, a impugnante está implantada nesse mercado há muito tempo e, por isso e pela sua dimensão, constitui uma referência do mercado.

Os preços são fixados em função de índices pré-estabelecidos, da qualidade dos materiais e da capacidade negocial das partes.

Apesar disso, a impugnante encontra-se em dificuldades financeiras, tendo já sido objeto de medidas de conciliação, com perdão parcial de dívidas, mantendo-se a falta de liquidez de tesouraria em parte devida à escassa margem de lucro inerente ao mercado competitivo do papel reciclado e em parte devida a alguma obsolescência tecnológica resultante da escassez de meios que permitam a modernização da cadeia produtiva.

Nessas circunstâncias a sociedade impugnante tem necessidade vital de levar em consideração todos os custos inerentes à atividade, de forma a evitar, tanto quanto possível, resultados fiscais que impliquem pagamento de tributos ao Estado.

Para isso contabilizou e declarou fiscalmente, no período de 2005 a início de 2008, a utilização de faturas emitidas por AA no montante total de 726.974,16 €, incluindo IVA (anexos 2 e 3 do relatório de inspeção).

Dessas faturas resulta que nesse período o aludido AA seria um dos principais fornecedores de matérias-primas da impugnante.

Porém, a AT juntou elementos que indiciam fortemente que AA não exerceu efetivamente a atividade em causa, que não tinha estrutura empresarial para o fazer e que a documentação em causa é falsa, não havendo correspondência entre as operações descritas nas faturas e a vida real.

De facto, para o exercício dessa atividade na dimensão revelada pelas faturas emitidas e utilizadas no período em causa impunha-se a existência de estrutura empresarial que deveria ser fisicamente detetável. Identicamente à empresa da testemunha BB, cujo armazém tem mais de 6.000 metros quadrados de superfície coberta, impunha-se a existência de armazéns de dimensões consideráveis aptas a proteger o papel da humidade e de outros inimigos. A Administração Tributária fez todas as diligências exigíveis e não logrou encontrar qualquer instalação utilizada pelo emitente das faturas, que se encontra ausente em parte incerta, desconhecida pela própria família mais chegada, eventualmente em Marrocos.

A aquisição, manuseamento e tratamento logístico de tamanhas quantidades de mercadorias, com o peso de vários milhares de toneladas e inerente volume, implica a necessidade de recursos humanos e de equipamentos, bem como de meios financeiros, de que a Administração Tributária demonstrou não haver indícios, apenas se lhe conhecendo um veículo, ligeiro de passageiros, de marca ... e matrícula ..-..-BI.

Por outro lado, nas faturas em causa consta que as mercadorias descritas terão sido transportadas em dois veículos, necessariamente, pesados de mercadorias, com as matrículas ..-..-DB e ..-..-GL. Essas matrículas correspondem a veículos ligeiros de passageiros, não utilizados para os referidos transportes.

Para além de ser impossível que tais transportes tenham sido feitos pelos veículos em causa, também não é credível que as cargas tenham sido feitas a partir dos locais que constam nas faturas, muito dispersos pelo país e todos eles fora de Ílhavo, Gafanha da Nazaré, locais indicados para o exercício da atividade de armazenista de papel.

Também não é credível o conteúdo das faturas na parte relativa ao descritivo dos bens (qualidade, quantidade, valor e sujeitos).

Na realidade não consta que alguém tivesse vendido papel em tais quantidades e valores a AA, pelo que não corresponderão a aquisições em território nacional nem aquisições intracomunitárias de bens.

Além disso, a Administração Tributária verificou, através de teste aos consumos inerentes à produção declarada, que as matérias-primas faturadas por AA não eram necessárias.

A impugnante não logrou demonstrar que tal teste contém qualquer erro formal ou substancial, pelo que as suas conclusões mantêm validade e relevância.

A “dispensabilidade” dessas matérias-primas para o processo produtivo reforça a convicção da inexistência das aquisições descritas nas faturas emitidas por AA.

O mesmo resultando da análise feita pela Administração Tributária aos talões de pesagem das mercadorias alegadamente entradas na empresa da impugnante, que apresentam diversas incoerências ou irregularidades que lhe retiram credibilidade e apontam para a sua falsificação, nomeadamente quanto à impossibilidade de tais pesos e volumes terem sido transportados nos identificados veículos ligeiros de passageiros, à variação das taras desses veículos, à incrível coincidência dos momentos de pesagem ou incompatibilidade entre os momentos da carga e de descarga e entre o momento do “1° peso” (veículo carregado) e momento do “2° peso” (veículo já descarregado). Além disso, a trabalhadora responsável, na altura, pelos talões de pesagem, II, subscreveu auto de declarações onde afirmou desconhecer o AA e que não se recorda do seu nome nem do motivo pelo qual consta dos talões de pesagem em causa (anexo 13 do relatório de inspeção, a fls. 105 do processo administrativo).

Também se afigura que a contabilização e emissão de cheques para pagamento das quantias faturadas em nome de AA constituem artifícios destinados a suportar a simulação das operações faturadas.

É apodítico que independentemente de tais operações não terem existência real possível, como acima se viu, era conveniente evidenciar o respetivo pagamento (como vem sendo habitual nos esquemas conhecidos de faturação falsa).

A Administração Tributária afirma ter logrado encontrar evidências do “retorno” das quantias constantes dos cheques emitidos para esse efeito no exercício de 2005, mas que não o conseguiu fazer de maneira direta nos exercícios em causa nos presentes autos.

No caso dos autos, apenas foi possível verificar que em alguns cheques houve participação do sobredito AA. Essa participação consistiu no endosso dos cheques e seu imediato levantamento ao balcão da agência bancária respetiva, em alguns casos em nome de trabalhadores da impugnante. Assumidamente algumas dessas quantias terão sido entregues ao Diretor Financeiro da impugnante. Noutros casos, os cheques foram emitidos ao portador, sem indicação do respetivo beneficiário e levantados por pessoas ligadas à impugnante. A quantia que terá “retornado” à impugnante pode corresponder à totalidade do valor faturado ou a esse valor com exclusão do IVA.

A Administração Tributária não conseguiu apurar, mesmo depois de consultar nesse sentido a impugnante, qual a utilização dada às quantias em causa, cujo “retorno” a empresa não reconheceu.

Porém, conhecendo o historial da impugnante apurado em ações inspetivas anteriores, a Administração Tributária suspeita fundadamente que a impugnante usou as quantias em causa para fins diferentes do pagamento de aquisições de matérias-primas a AA.

Em ações anteriores tinha-se verificado que a agora impugnante suportou despesas que contabilizou como despesas de deslocação dos trabalhadores em automóvel próprio, o que fez ao abrigo de mapas “de quilómetros” reputados falsos, que por isso foram considerados pela Administração Tributária como rendimentos do trabalho sujeitos a tributação, tendo a situação declarativa e de pagamento sido regularizada voluntariamente.

Por outro lado, relativamente ao período em causa nos autos (2006 e 2007, dado que não era possível verificar essa situação quanto ao primeiro trimestre de 2008) foram cruzados/comparados os ficheiros informáticos extracontabilísticos de apoio à gestão, relativos à orçamentação de custos de aquisição e relativos aos pagamentos, com a contabilidade e verificou-se que existe coincidência entre os valores da coluna “real” daqueles com os valores desta, exceto quanto à linha “PF” do ficheiro informático.

Os valores da linha “PF”, que a AT assume designarem “pagamentos por fora” por contraposição a “valor real”, tem correspondência exata com o valor contabilizado como pagamento de faturas emitidas em nome de AA.

Essa linha, alegadamente relativa a “pagamentos por fora”, refere-se a “salários PF + prémios” e a “horas extra”, indiciando que as quantias em causa correspondem efetivamente a custos com pessoal resultantes de pagamentos não documentados de salários e de horas extras.

Se assim é, como resulta do acima exposto, sabe-se que os pagamentos foram feitos a trabalhadores da empresa impugnante mas desconhece-se, por facto imputável à impugnante, a identidade concreta dos beneficiários desses pagamentos.

**

Apreciação jurídica do recurso.

A temática subjacente ao presente recurso já foi recentemente decidida por este Tribunal Central Administrativo Norte em Acórdão proferido no processo n.º 555/10.1BEAVR, em 15 de junho de 2022, com cujo teor concordamos e que, com as devidas adaptações aqui damos por reproduzido.

Isto, não obstante, naquele processo estar em apreço a factualidade referente ao ano de 2005 e ao IVA daquele exercício económico e aqui estar em causa os anos de 2006, 2007 e 2008, na medida em que as questões em análise em ambos os recursos são essencialmente idênticas, seja na matéria de facto, e na de direito.

Saliente-se, ainda, que ambas as sentenças foram proferidas pelo mesmo julgador e que apresentam semelhanças assinaláveis (sendo que a deste processo ainda motiva mais a matéria de facto), de tal forma, que os recursos também são deveras idênticos; o que também permite que aqui seja aproveitado o discurso fundamentador do Acórdão proferido no processo n.º 555/10.1BEAVR.

Depois, a partir do momento em que se desconsidera que as faturas titulem verdadeiras operações económicas, o direito aplicável não difere, pelo que também nesta parte vale o que ficou decidido naquele Acórdão.

Desta forma, passamos a reproduzir o referido Acórdão proferido no processo n.º 555/10.1BEAVR:

«4. JULGAMENTO DE DIREITO

4.1. Nas conclusões A. a I a Recorrente imputa à sentença recorrida nulidade por falta de especificação dos fundamentos de facto e exame critico da prova.

Vejamos:

Antes de mais refira-se que a Recorrente foi sujeita também a liquidações de IRC e juros compensatórios do mesmo ano com base no mesmo relatório, as quais foram objeto do processo n.º 482/10.2BEAVR decidido em primeira instância.

A Impugnante, ora Recorrente não se conformou com a decisão e interpôs recurso para este TCAN o qual proferiu acórdão em 24.01.2019.

A sentença recorrida, objeto do presente recurso, sustentou-se na sentença proferida no referido processo que subscreveu na íntegra, ao abrigo do disposto no art.º 8.º n.º 3 do Código Civil.

Por sua vez, o presente recurso, foi feito em termos idênticos ao recurso do proc .º 482/10.2BEAVR, onde as partes e as questões a apreciar são idênticas, tendo o mesmo relatório, e a mesma sentença recorrida, somente deferindo no imposto em dívida.

Por semelhança ao caso sub judice e por economia de meios, visando a interpretação e aplicação uniforme do direito (cfr. artigo 8.º n.º 3 do Código Civil), acolhemos a argumentação jurídica aduzida no acórdão n.º 482/10.2BEAVR, não ocorrendo justificação para dessa jurisprudência nos afastarmos, passaremos a transcrever, a fundamentação de tal aresto, aderindo a todo o seu discurso fundamentador com as adaptações indispensáveis à situação jurídica em análise.

No que concerne à nulidade da sentença refere-se naquele acórdão o seguinte: “(…) Relativamente ao núcleo essencial desta arguição, há que ter em atenção que, como é sabido, só se verifica tal nulidade quando ocorre falta absoluta de fundamentação - Ac. do S.T.A. de 16-11-2011, Proc. nº 0802/10, www.dgsi.pt -, sendo que tal como refere o Prof. Alberto dos Reis, Código de Processo Civil Anotado, volume V, página 140 “há que distinguir cuidadosamente a falta absoluta de motivação da motivação deficiente, medíocre ou errada. O que a lei considera nulidade é a falta absoluta de motivação; a insuficiência ou mediocridade da motivação é espécie diferente, afecta o valor doutrinal da sentença, sujeita-a ao risco de ser revogada ou alterada em recurso, mas não produz nulidade. Por falta absoluta de motivação deve entender-se a ausência total de fundamentos de direito e de facto.”.

Porém, como refere o Cons. Jorge Lopes de Sousa, Código de Procedimento e de Processo Tributário, Anotado e Comentado, 5ª ed., Vol. I, pág. 909, “deverão considerar-se como falta absoluta de fundamentação os casos em que ela não tenha relação perceptível com o julgado ou seja ininteligível, situações em que se está perante uma mera aparência de fundamentação.

Com efeito, a fundamentação destina-se a esclarecer as partes, primacialmente a que tiver ficado vencida, sobre os motivos da decisão, não só para ficar convencida de que não tem razão, mas também porque o conhecimento daqueles é necessário ou, pelo menos, conveniente, para poder impugnar eficazmente a decisão em recurso ou arguir nulidades, designadamente a derivada de eventual contradição entre os fundamentos e a decisão.

Por isso, quando a fundamentação não for minimamente elucidativa das razões que levaram a decidir como se decidiu deverá entender-se que se está perante uma nulidade por falta de fundamentação”.

Por outro lado, quanto à nulidade decorrente da falta de exame crítico das provas, é sabido que nos termos do disposto nos arts. 123º nº 2 do CPPT e 659º nº 3 do C. Proc. Civil, na elaboração da decisão final o julgador está vinculado a elencar discriminadamente, a factualidade demonstrada da não provada, fundamentando porque veio a tomar o sentido decisório final, seja no que concerne ao julgamento da matéria de direito, seja, como é axiomático e evidente, no que diz respeito ao julgamento da matéria de facto, na medida em que aquele mais não será do que subsunção desta última ao enquadramento jurídico tido por relevante e aplicável.

Nesta sequência, cumpre notar que o vício em apreço, em qualquer das vertentes apontada, apenas ocorre quando haja ausência total de fundamentos, sendo que, é ponto assente que na sentença posta em crise foi analisada a prova produzida, nomeadamente a prova documental e testemunhal, pois consignou-se que “O Tribunal julgou provada a matéria de facto relevante para a decisão da causa com base na análise crítica e conjugada dos documentos juntos aos autos e ao PA, que não foram impugnados, e bem assim na parte dos factos alegados pelas partes que não tendo sido impugnados – art. 74º da LGT - também são corroborados pelos documentos juntos aos autos – art. 76º nº 1 da LGT e arts. 362º e ss do Código Civil (CC) – identificados em cada um dos factos provados. E, ainda no depoimento das testemunhas apresentadas pela Impugnante e pela Fazenda Pública, conjugados com as regras da experiência comum.

Nesta sequência, cumpre notar que o vício em apreço, em qualquer das vertentes apontada, apenas ocorre quando haja ausência total de fundamentos, sendo que, é ponto assente que na sentença posta em crise foi analisada a prova produzida, nomeadamente a prova documental e testemunhal, pois consignou-se que "O Tribunal julgou provada a matéria de facto relevante para a decisão da causa com base na análise crítica e conjugada dos documentos juntos aos autos e ao PA, que não foram impugnados, e bem assim na parte dos factos alegados pelas partes que não tendo sido impugnados - art. 74° da LGT - também são corroborados pelos documentos juntos aos autos - art. 76° n° I da LGT e arts. 362° e ss do Código Civil (CC) — identificados em cada um dos factos provados. E, ainda no depoimento das testemunhas apresentadas pela Impugnante e pela Fazenda Pública, conjugados com as regras da experiência comum.

Das testemunhas apresentadas pela Impugnante importa salientar que, pese embora, tenham prestado depoimentos claros, serenos e descomprometidos, merecendo a credibilidade do Tribunal, no entanto, os seus depoimentos não foram valorados para efeito da matéria de facto provada, não contribuindo, também, para a demonstração dos factos cuja prova a Impugnante se propôs fazer, na medida em que de relevo, somente ressaltou, que: BB, empresário e comerciante grossista de sucata de papel velho, explicou como funciona a sua empresa e o mercado desse tipo de bens, o que fez de forma clara, coerente e credível, e disse conhecer AA mas nada saber sobre as suas instalações e a sua actividade.

FF, trabalhadora administrativa da Impugnante, disse ter a tarefa de tratar da documentação relativa às compras, despesas com pessoal e emissão de cheques e que nessas funções recebe os talões de pesagem da mercadoria entrada no dia anterior, algumas vezes acompanhados de guias de remessa ou de transporte, e que conheceu pessoalmente o Sr. AA, que afirma só ter visto no contexto da empresa Impugnante, tendo-o descrito como um sujeito baixo e forte, e sem quaisquer outros pormenores. Disse desconhecer as instalações do referido AA mas que viu, em data indeterminada, que estiveram dois camiões, que alguém disse serem dele, a descarregar na empresa da Impugnante.

Os restantes factos alegados não foram julgados provados ou não provados, em virtude de não ter sido produzida prova por constituírem considerações pessoais ou conclusões de facto ou de direito e não terem relevância para a decisão da causa. …”.

Além disso, e já antes ficara exposto que “Da que era relevante para a discussão da causa não há matéria de facto que importe registar como não provada. …”.

Presente o exposto, e considerando os termos da decisão recorrida, é manifesto que a invocada nulidade não pode ser atendida na medida em que foram fixados os factos descritos no probatório relacionados com a problemática em causa, procedendo-se depois à análise das questões apontadas nos autos, o que significa que, nesta matéria, se exteriorizam as razões de facto que fundamentam a decisão em sede de matéria de facto, de modo que, a matéria apontada pela Recorrente terá de ser enquadrada no âmbito do erro na valoração crítica dessas mesmas provas, o que nos remete para o eventual erro de julgamento quanto à matéria de facto.

Diga-se ainda que não pode fazer-se, como a Recorrente pretende, uma tentativa de isolar um elemento para depois avançar com a nulidade da sentença, dado que, ao nível dos factos não provados, essa definição foi feita por exclusão tal como se retira do último elemento acima descrito, impondo-se sublinhar que na discriminação dos factos que há-de fazer, o juiz não tem que se pronunciar sobre todos os factos alegados pela parte, tendo antes o dever de seleccionar os que interessam para a decisão segundo as várias soluções plausíveis de direito, o que significa que tem de improceder o presente recurso na parte em que reclama a nulidade da sentença por falta de especificação dos fundamentos de facto.(…)”

Transpondo a referida fundamentação, para o presente recurso, entendemos pois que não ocorre a arguida nulidade.

4.2. Nas conclusões J. a L. alega que foram nos autos aduzidos factos cuja apreciação, se tivesse sido feita, implicaria necessariamente que os constantes do Relatório de Inspeção (todos relativos a entidades terceiras) não possa ser atribuída, como o foi pela AT, a natureza de “indícios” de que as faturas contabilizadas pela P..., SA não titulam transações reais.

Esses factos são os que constam elencados na petição inicial da Impugnante (nos artigos 40° a 104° da PI), elenco esse que se dá aqui por reproduzido.

Essa factualidade, se incluída no probatório, levaria à demonstração cabal da naturalidade e legalidade das operações em causa: da sua devida consideração teria necessariamente de concluir-se que todos os bens em causa nos autos foram efetivamente transacionados, existindo documentação comercial, contabilística e bancária conforme, e não tendo essas operações decorrido de modo diverso ao que é usual no sector.

Vejamos:

O n.º 1 do artigo 662.° do Código de Processo Civil, determina que “A Relação deve alterar a decisão proferida sobre a matéria de facto, se os factos tidos como assentes, a prova produzida ou um documento superveniente impuserem decisão diversa.”

Por sua vez, o art.º 640.º do mesmo diploma impõem que “1 - Quando se impugne a decisão proferida sobre a matéria de facto, deve o recorrente obrigatoriamente especificar, sob pena de rejeição:

a) Os concretos pontos de facto que considera incorretamente julgados;

b) Os concretos meios probatórios, constantes do processo ou de registo ou gravação nele realizada, que impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados diversa da recorrida;

c) A decisão que, no seu entender deve ser proferida sobre questões de facto impugnadas.

2 – No caso previsto na alínea b) do número anterior, observa-se o seguinte:

a) Quando os meios probatórios invocados como fundamento do erro na apreciação das provas tenham sido gravados, incumbe ao recorrente, sob pena de imediata rejeição do recurso na respetiva parte, indicar com exatidão as passagens da gravação em que se funda o seu recurso, sem prejuízo de poder proceder à transcrição dos excertos que considere relevantes;

b) Independentemente dos poderes de investigação oficiosa do tribunal, incumbe ao recorrido designar os meios de prova que infirmem as conclusões do recorrente e, se os depoimentos tiverem sido gravados, indicar com exatidão as passagens da gravação em que se funda e proceder, querendo, à transcrição dos excertos que considere importantes. (…)”

Como refere António Abrantes Geraldes, in Recursos do Novo Código de Processo Civil – Novo Regime. Almedina, 2014, 2º edição, pag 135 e segs.

“(…) A rejeição total ou parcial do recurso respeitante à impugnação da decisão da matéria de facto, deve verificar-se em alguma das seguintes situações:

a) Falta de conclusões sobre a impugnação da decisão da matéria de facto;

b) Falta de especificação nas conclusões dos concretos pontos de facto que o recorrente considera incorrectamente julgados;

c) Falta de especificação nas conclusões dos concretos meios probatórios constantes do processo ou nele registado (v.g. documentos, relatórios periciais, registo escrito, etc.);

d) Falta de indicação exacta das passagens da gravação em que o recorrente se funda;

e) Falta de posição expressa sobre o resultado pretendido relativamente ao segmento da impugnação;

f) Apresentação de conclusões deficientes, obscuras ou complexas, a tal ponto que a sua análise não permita concluir que se encontram preenchidos os requisitos mínimos que traduzem alguns dos elementos referidos(…)” Destacado nosso.

Adianta ainda o mesmo autor que as referidas exigências “...devem ser apreciadas à luz de um critério de rigor.” (op. cit. pag 135).

Resulta da conjugação dos art.ºs 662.º e 640.º do CPC que a Relação deve alterar a decisão proferida sobre a matéria de facto, se a prova produzida impuser decisão diversa e desde que o recorrente especifique nas conclusões, os concretos pontos de facto que considera incorretamente julgados indique os concretos meios probatórios e a decisão que, no seu entender deve ser proferida.

Compete ao TCA reapreciar, não apenas a convicção expressa pelo tribunal a quo tem suporte razoável na prova indicada e os restantes elementos constantes dos autos revelam, mas, também, avaliar e valorar (de acordo com o princípio da livre convicção) toda a prova produzida nos autos em termos de formar a sua própria convicção, como refere António Santos Abrantes Geraldes in Recurso no Novo Código do Processo Civil, pag. 232, um “juízo autónomo”, relativamente aos concretos pontos da matéria de facto objeto de impugnação.

E consequentemente modificar a decisão de facto se, relativamente aos mesmos, tiver formado uma convicção segura da existência de erro de julgamento da matéria de facto.

No entanto, a garantia do duplo grau de jurisdição não subverte o princípio da livre apreciação das provas previsto no n.º 5 do art.º 607º do CPC.

Por força do referido princípio, as provas são apreciadas livremente, de acordo com a convicção que geram no julgador acerca da existência de cada facto, ficando afastadas as situações de prova legal que se verifiquem, por força do disposto nos artigos 350.º, nº 1, 358.º, 371.º e 376.º, todos do Código Civil, nomeadamente, da prova por confissão, por documentos autênticos, por certos documentos particulares quanto à materialidade das suas declarações e por presunções legais.

A alteração da matéria de facto pelo Tribunal ad quem tem lugar necessariamente nos casos de manifesta desconformidade entre as provas produzidas e a decisão proferida, traduzida num erro evidente na apreciação das provas, que implica uma decisão diversa.

A modificabilidade da matéria de facto pressupõe uma clara distinção entre erro na apreciação da matéria de facto e a discordância do sentido em que se formou a convicção do julgador.

A tarefa de reexame da matéria de facto pelo tribunal de recurso está limitada aos casos em que ocorre erro manifesto em que os elementos documentais fornecem uma resposta inequívoca em sentido diferente daquele que foi considerado no tribunal a quo.

A Recorrente no presente recurso limita-se a impugnar genericamente o julgamento da matéria de facto e não identifica os concretos pontos de facto que considera incorretamente julgados, não valendo como tal a remissão genérica para os artigos 40.º a 104.º da petição inicial, pois aí, existem alegações inserções e ainda interpretações.

Quantos aos meios de prova não especifica os concretos meios probatórios, constantes do processo ou de registo ou gravação nele realizada, (pese embora nas motivações das alegações proceda à transcrição de parte depoimentos) nem a decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados diversa da recorrida.

Limita-se a referir que o Tribunal a quo, não analisou corretamente a prova, e a discordar da apreciação da prova produzida, e que as faturas titulam operações de fornecimento, ao contrário do que foi decidido.

No que se refere a decisão que, no seu entender deve ser proferida sobre questões de facto impugnada a Recorrente nada avançou limitando-se a remissão para os pontos da petição inicial.

A Recorrente, contrariamente ao disposto no n.º 1 do 640.º do CPC, limita-se a uma impugnação genérica das decisões da matéria de facto não dando cumprimento ao

n.º 1 do 640.º do CPC, não cumpriu o ónus da impugnação da matéria de facto que sobre si recaia ficando este Tribunal impedido de apreciar o recurso.

Nesta conformidade, rejeita-se o recurso.

4.3. Nas conclusões M. a EE. a Recorrente imputa à sentença recorrida erro de julgamento de direito.

E aqui mais uma vez, retomando a fundamentação do acórdão que vimos acompanhar, por lhe ser integralmente aplicável.

Refere-se ai, que: “(…)

Pois bem, neste âmbito, a jurisprudência aponta que o ónus da prova se reparte, em processo onde o contribuinte impugne a actuação da AT, desconsiderando operações consubstanciadas em determinadas facturas existentes na escrita daquele, no sentido de caber a esta (AT) a prova dos pressupostos da sua actuação e àquele (contribuinte) a prova de que as questionadas operações tiveram, efectivamente, lugar. Ou, numa outra formulação, obtendo a AT indícios sérios e credíveis de que determinada operação comercial titulada por uma factura não é real, cabe ao contribuinte o ónus da prova da veracidade dessa transacção (neste sentido, Ac. TCAN de 24-01-2008, Proc. nº 02887/04 - VISEU, www.dgsi.pt )

De notar que a administração tributária não precisa de demonstrar a falsidade das facturas, bastando-lhe evidenciar a consistência daquele juízo (Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 27-10-2004, processo n.º 810/04), invocando factos que traduzem uma probabilidade elevada de as operações referidas nas facturas serem simuladas, probabilidade elevada capaz de abalar a presunção legal de veracidade das declarações dos contribuintes e dos dados constantes da sua contabilidade - artigo 75.º da Lei Geral Tributária.

Tal significa que, quando está em causa a correcção de liquidações de IRC por desconsideração dos custos documentados por facturas reputadas de falsas pela AT, e porque a liquidação de IRC tem por fundamento o não reconhecimento de custos declarados pelo sujeito passivo,[in casu não aceitação da dedução do IVA] compete à administração tributária fazer prova de que estão verificados os pressupostos legais que legitimam a sua actuação, ou seja, tendo o juízo da administração tributária assentado na consideração de que as operações e o valor mencionado na factura em causa não corresponde à realidade, haverá de demonstrar a existência de indícios sérios de que a operação referida na factura foi simulada, sendo que, como já ficou dito, feita essa prova, compete ao sujeito passivo o ónus da prova dos factos que alegou como fundamento do seu direito a fazer reflectir negativamente os custos declarados na determinação da respectiva matéria tributável nos termos que decorrem dos artigos 17º nº 1 e 23º do CIRC, ,[in casu art.º 19.º n.º 3 do CIVA] não lhe bastando criar dúvida sobre a sua veracidade, ainda que fundada, pois neste caso o artigo 100º do CPPT não tem aplicação; na verdade, o ónus consagrado no artigo 100º nº 1 do CPPT, contra a administração tributária (de que a dúvida quanto à existência e quantificação do facto tributário deve ser decidida contra a administração tributária: in dubio contra Fisco) apenas existe quando seja esta a afirmar a existência dos factos tributários e respectiva quantificação e não quando, como in casu, é ao contribuinte que compete demonstrar a existência e quantificação dos custos em que alega ter incorrido e que pretende ver reflectidos no apuramento do lucro tributável.

Assim sendo, cabe, em primeiro lugar, analisar se a administração tributária fez a prova que lhe competia da verificação de indícios que permitem concluir que às facturas contabilizadas pela Impugnante e emitidas pelas emitentes apontadas não subjaz a prestação dos serviços que, alegadamente, teria implicado a respectiva emissão.

Deve ter-se ainda presente que não é imperioso que a administração tributária efectue uma prova directa da simulação. Como em muitos outros casos, haverá que recorrer à prova indirecta, a “factos indiciantes, dos quais se procurará extrair, com o auxílio das regras de experiência comum, da ciência ou da técnica, uma ilação quanto aos factos indiciados. A conclusão ou prova não se obtém directamente, mas indirectamente, através de um juízo de relacionação normal entre o indício e o tema de prova” - cf. Alberto Xavier, Conceito e Natureza do Acto Tributário, pág. 154, o que significa que a AT não tem que demonstrar a falsidade das facturas, bastando-lhe evidenciar a consistência desse juízo, invocando factos que traduzem uma probabilidade elevada de as operações referidas nas facturas serem simuladas, probabilidade elevada capaz de abalar a presunção legal de veracidade das declarações dos contribuintes e dos dados constantes da sua contabilidade - artigo 75º da LGT.

Ora, indícios são definidos por João de Castro Mendes como aqueles factos que “permitem concluir pela verificação ou não verificação de outros factos, em virtude de leis naturais conhecidas pelos homens e que funcionam como máximas de experiência” - citado por José Luís Saldanha Sanches, A Quantificação da Obrigação Tributária, 2 edição, pág. 311, sendo que nesta tarefa, poderá a Administração Tributária lançar mão de elementos obtidos com recurso à fiscalização cruzada, junto de outros contribuintes, para obter os referidos indícios, pelo que tais indicadores de falsidade das facturas não têm necessariamente que advir de elementos do próprio contribuinte fiscalizado.

A partir daqui, e dentro da linha de análise apontada, deve salientar-se, porém, que a acima descrita regra do ónus probatório só opera verdadeiramente depois de a administração tributária ter reunido e invocado indícios fundados de que o facto tributário não ocorreu, ou seja, depois da administração tributária ter emitido um juízo administrativo de adequação entre os factos e as valorações em que a administração diz, formalmente,

suportar a sua decisão e o resultado desse juízo no sentido de se lhe afigurar ter sido declarado uma dedução superior à devida e com a prova perante o tribunal da pertinência desse juízo ou seja, com a prova, perante o tribunal, da existência dos elementos que tornam possível ter como adequada a consideração por si feita de que o contribuinte declarou uma dedução superior à permitida pela lei.

Nestas condições, é jurisprudência firme que quando a administração tributária desconsidera as facturas que reputa de falsas, aplicam-se as regras do ónus da prova do artigo 74.º da Lei Geral Tributária, competindo à administração tributária fazer prova de que estão verificados os pressupostos legais que legitimam a sua actuação, ou seja, de que existem indícios sérios de que a operação constante da factura não corresponde à realidade, sendo que, feita esta prova, passa a recair sobre o sujeito passivo o ónus da prova da veracidade da transacção.

Tal significa que, antes de mais, cabe analisar da bondade da decisão recorrida, numa primeira fase, quando refere que [1] “…afigura-se-nos que estes factos indiciários recolhidos pela administração tributária e por esta mobilizados para o cumprimento do dever de fundamentação material dos actos impugnados - sobretudo quando conjugados uns com os outros - permitem suportar, objectivamente e à luz das regras da experiência comum, as conclusões a que chegou e nas quais assenta a decisão de corrigir a matéria tributável da impugnante e proceder à liquidação em discussão, no sentido de que tais facturas titulam operações que não consubstanciam efectiva transacção realizada pela entidade emitente. …”

Para alicerçar o exposto, a decisão recorrida considerou os seguintes elementos:

“…

a) O Sr. AA não se encontrava a data das operações, colectado pelo exercício de qualquer actividade comercial, industrial ou agrícola;

b) Apesar de ter declarado reinício de actividade em 2006, na análise efectuada contabilidade relativa aos anos de 2006 e 2007, não se encontra lançado qualquer documento relativo a vendas de produtos ou mercadorias. Não existe na contabilidade qualquer registo relativo a bens do activo imobilizado;

c) Sempre que era questionado pela responsável da Contabilidade, o Sr. AA referia que não existiam movimentos, pois estava á espera de um sócio que vinha de França para o ajudar a retomar a actividade;

d) O Sr. MM - senhorio da habitação onde passou a residir o Sr. AA desde final de 2005 - refere que conhece há já vários anos o Sr. AA e não tem conhecimento do exercício de qualquer actividade desenvolvida por este e que apesar de ele ter indicado como local do estabelecimento estável o armazém sito na Rua ..., ..., nesse local não exerceu qualquer actividade. Nem é do seu conhecimento que alguma vez tenha tido qualquer empregado ao seu serviço, nem nunca viu Sr. AA a deslocar-se em camiões;

e) Pelas diligências efectuadas em Albergaria-a-Velha é possível concluir que o terreno arrendado pelo Sr. AA não tinha as condições necessárias para a movimentação de mercadorias relacionadas com a actividade de comércio de papel;

f) É o próprio Sr. AA que afirma perante os inspectores tributários incumbidos do procedimento inspectivo á actividade do seu filho NN, que o referido terreno se destinava unicamente á actividade desenvolvida pelo seu filho;

g) No que se refere às instalações arrendadas na Gafanha da Nazaré, cabe referir que para além das condições exíguas do armazém, não é possível a uma viatura pesada de mercadorias entrar sequer no terreno que lhe dá acesso. É o próprio AA que reconhece que o armazém não possuía as condições necessárias para o exercício da sua actividade, nomeadamente pela altura da entrada;

h) O senhorio do armazém - OO-- refere que o Sr. AA ocupou as instalações por um período de 2 meses, sendo que nesse período o armazém esteve praticamente encerrado;

i) De acordo com algumas informações foi referido que o Sr. AA alegadamente exerceria a actividade conjuntamente com os seus filhos num armazém em Oiã:

i. Das diligências efectuadas pelos inspectores Tributários incumbidos do procedimento inspectivo relativo ao Sr. NN não existe qualquer referência ao Sr. AA, como tendo exercido a actividade naquele local.

ii. O Senhorio do armazém — PP arrendou o referido armazém ao Sr. NN em 28 de Dezembro de 2006 - refere que das poucas que entrou nas instalações apenas viu um pequeno contentor com sucata, não havendo também qualquer referência a movimentos de mercadorias relacionados com papel.

iii. Através de informações obtidas juntos de armazéns contíguos, os mesmos referiram que não existia grande movimento durante o dia e o pouco movimento que existia ocorreria sempre fora do horário normal:

j) De acordo com os registos da Segurança Social não consta que o Sr. AA tenha tido alguma vez empregados ao seu serviço;

k) Não consta na Base de Dados da DGCI, que o Sr. AA possua ou tenha possuído qualquer viatura pesada de mercadorias. A única viatura que constou em seu nome é uma viatura ligeira de passageiros, marca ..., de matrícula ..-..-B1, cuja primeira matrícula data de 1992;

l) O número de identificação fiscal indicado nas facturas emitidas informaticamente no ano 2005, não lhe corresponde, o seu número de identificação fiscal é 180.691.180. Pois, constata-se que o número utilizado corresponde ao Sr. QQ, residente em Albergaria-a-Velha. Porém, este afirma conhecer o Sr. AA há cerca de 8/9 anos, altura em que os seus pais lhe arrendaram um imóvel destinado a habitação em Albergaria-a-Velha. E, só lhe conheceu a actividade de compra e venda de automóveis num terreno sito na Estrada ..., ..., junto às bombas da Total. Confrontado com a utilização por parte do Sr. AA da sua identificação fiscal, viria a participar aos Serviços do Ministério Público de Albergaria-a-Velha o que, segundo ele podem configurar a prática de um ou mais crimes de falsificação;

m) A morada indicada nestes documentos é inexistente, uma vez que Fermentelos é uma freguesia do concelho de Águeda, logo não poderia ter como código postal, o de Oliveira do Bairro;

n) As viaturas mencionadas nas facturas e guias de transporte referem-se a viaturas ligeiras de passageiros, nomeadamente um ... modelo 318i e 11111 ... modelo s...;

o) O Sr. AA efectuou 101 entregas de mercadorias na P..., SA em 2005, no período compreendido entre Maio e Dezembro e apenas 3 tiveram como local de carga Águeda, a morada indicada na factura como local onde exercia a actividade;

p) Das vendas efectuadas à P..., SA verificamos que a Apara Branca de 1" representa em termos quantitativos aproximadamente 58% do total dos fornecimentos efectuados em 2005. Em termos de valores este produto representa perto de 86% do valor total;

q) Atendendo a que as vendas efectuadas à P..., SA no ano 2005 ascenderam a €260.120.87 e que os locais indicados como locais de carga serem todos localizados no território nacional, seria lógico que o número de identificação fiscal do AA constasse dos Anexos Recapitulativos.

Acresce ainda, que a AT, também recolheu indícios junto da Impugnante, a saber:

I. Quanto ao conhecimento do fornecedor AA, por deslocação da Inspecção Tributária à Impugnante e tomada de declarações do Dr HH (Director Financeiro da P..., SA) e da D. FF (adjunta da Direcção da Impugnante), verificou-se que, embora declarassem conhecer o Sr. AA como fornecedor da Impugnante, adiantaram porém que não conheciam as suas instalações, nem qualquer empregado ou equipamento de transporte;

II. Da análise ao fornecedor da Impugnante J..., Lda, constatou a AT que o modus operandi nas transacções entre ambos era totalmente diferente da tida pela Impugnante com o AA, desde logo, os produtos vendidos são entregues nos clientes em viaturas da empresa acompanhados da Guia de Remessa e da Guia Modelo A- Guia de Acompanhamento de Resíduos, e que a quantidade evidenciada nas Guias de Remessa corresponde ao peso fornecido pela balançado cliente, sendo preenchido este campo no momento da descarga da mercadoria pelo motorista encarregado do transporte. E, ainda que os talões de pesagem são conservados até à emissão das facturas, facturação, essa, em regra semanal. Os recebimento dos clientes são efectuados quer por transferência bancária, quer por meio de cheque;

III. Da representatividade das compras efectuadas pela Impugnante ao AA, constata-se que este é um dos seus principais fornecedores, figurando em 2.º lugar, e representando 14,82% das compras em papel e derivados de papel, no montante de € 260.120,87;

IV. Quanto aos meios de pagamento utilizados para liquidação das facturas timbradas em nome de “AA”, e atendendo que a Impugnante autorizou a derrogação do sigilo bancário, foi possível à AT aceder à cópia autenticada frente e verso dos cheques utilizados para pagamento das facturas, tendo constatado que:

i. Os cheques emitidos em Janeiro e Fevereiro de 2005 respeitam a facturas de 2004 vencidas naqueles meses, tendo os cheques sido levantados por RR (filho de AA);

ii. O Sr. AA procedeu ao levantamento dos restantes cheques na Agência de Espinho, a mesma agência onde se encontra domiciliada a conta da P..., SA;

iii. Para proceder ao levantamento da importância indicada nos cheques, o Sr. AA indicava a conta n.º ...7, domiciliada no Banco 1...;

V. Da análise à contabilidade da Impugnante e ao cruzamento efectuado entre as datas dos depósitos efectuados por esta na Agência Banco 1... por contrapartida da conta 11.1 – Caixa, constatou-se que nas datas em que o Sr. AA procede ao levantamento dos cheques relativos às facturas emitidas à P..., SA, os movimentos eram efectuados no mesmo dia. Acrescendo ainda que, além de efectuados no mesmo dia, são efectuados na mesma dependência bancária – Agência Bancária de Espinho do Banco 1... – e têm como intervenientes o Dr. HH e o Sr. AA. …”.

A partir daqui, e dentro da linha de análise apontada, deve salientar-se, porém, que a acima descrita regra do ónus probatório só opera verdadeiramente depois de a administração tributária ter reunido e invocado indícios fundados de que o facto tributário não ocorreu, ou seja, depois da administração tributária ter emitido um juízo administrativo de adequação entre os factos e as valorações em que a administração diz, formalmente, suportar a sua decisão e o resultado desse juízo no sentido de se lhe afigurar ter sido declarado uma dedução superior à devida e com a prova perante o tribunal da pertinência desse juízo ou seja, com a prova, perante o tribunal, da existência dos elementos que tornam possível ter como adequada a consideração por si feita de que o contribuinte declarou uma dedução superior à permitida pela lei.

Avançando para o caso concreto, não podemos deixar de ter presente que a Recorrente contabilizou as facturas emitidas pelo seu indicado fornecedor e emitiu as respectivas declarações periódicas, o que terá feito nos termos previstos na lei, visto que não foi apontada nenhuma irregularidade nem a essas declarações nem a elementos contabilísticos que as suportassem.

Nenhuma dúvida, por isso, de que a Recorrida beneficiava da presunção da verdade a que alude o artigo 75.º, n.º 1, da Lei Geral Tributária, quanto aos elementos inseridos nessas declarações.

Daí que coubesse à administração tributária, no âmbito da sua actividade fiscalizadora averiguar da sua conformidade com a verdade fiscal do sujeito passivo e, sendo caso disso, reunir os indicadores que, apesar do cumprimento formal dos seus deveres declarativos e de escrituração, e da aparência de colaboração com a administração fiscal que dele decorre, não teria o direito à dedução arrogado nesses documentos.

O que a administração tributária pretendeu fazer precisamente através da acção de fiscalização apontada nos autos.

Assim, quando se percorre o RIT, e sobretudo quando se pondera a posição assumida pela ora Recorrente durante o procedimento de inspecção e em sede de audição prévia, deparamos com um conjunto de elementos que são fortemente indiciadores, dada a sua objectividade e seriedade, de que a escrita da impugnante não merece credibilidade.

Quanto à relevância do exposto pela Recorrente, que pretende alhear-se de toda esta matéria, colocando o acento tónico no facto de os elementos estarem apenas relacionados com o emitente das facturas, não podemos conceder abrigo a uma análise tão ligeira, na medida em que o circuito (não tem apenas uma fase) completa-se a partir do momento em que a ora Recorrente exibe as facturas descritas e assume a realidade subjacente às mesmas a partir do momento em que as integra na sua contabilidade, ou seja, a partir daqui

mostra-se indiciado o acordo subjacente à operação simulada.

Efectivamente, a partir deste momento, é a Recorrente que assume a afirmação que, no fundo, sustenta os custos apontados nesta sede, com referência às operações em causa, o que significa que a sua posição é de interveniente em todo o procedimento e não de mero receptáculo das facturas em apreço, não podendo deixar de impressionar o facto de a mesma nada apontar no sentido de colocar em crise o percurso adoptado pela AT no que concerne aos sujeitos das operações em causa, o que significa que cabe valorizar em toda a linha a matéria descrita pela AT sobre a caracterização do emitente das facturas em causa, situação que, conjugada com os demais elementos presentes nos autos, permite reafirmar que estamos perante um conjunto de elementos que são fortemente indiciadores, dada a sua objectividade e seriedade, de que a escrita da impugnante não merece credibilidade.

Por outro lado, importa ainda ter presente a própria descrição feita pela ora Recorrente no que concerne à caracterização do seu negócio e das várias vicissitudes que envolvem o mesmo.

Pois bem, nas suas próprias palavras, a Impugnante dedica-se à fabricação de papel e de cartão, adquirindo papel e cartão usado para reciclagem dessas matérias-primas e consequente transformação em produtos novos (papel e pasta de papel), que são depois introduzidos no circuito comercial, sendo um operador de referência no mercado e funciona com padrão de actuação no sector, integrando um conjunto relativamente diminuto de grandes unidades, que concentram a recolha e transformação do papel velho.

As aludidas unidades funcionam como grandes pontos colectores de inúmeros pequenos angariadores de matéria-prima, que ali depositam o resultado da sua recolha, o que significa que a matéria-prima que a Recorrente usa no seu processo produtivo chega até si através dos próprios fornecedores, sem que a mesma tenha sequer de os procurar activamente no mercado.

Por outro lado, o preço das matérias-primas está, em cada momento, fixado nos mercados internacionais, cabendo à Recorrente e aos seus serviços, essencialmente, uma intervenção de controlo da qualidade da matéria-prima trazida e entregue por cada fornecedor, feita casuisticamente, a cada entrega, por cada fornecedor, referindo depois que o preço das matérias-primas e dos produtos varia em função, quer da qualidade da mercadoria, quer da lei da oferta e da procura dessas mercadorias.

Deste modo, a Recorrente tem como objectivos assegurar a aquisição da maior quantidade possível de matéria-prima, com os melhores níveis de qualidade e ao melhor preço, na medida em que seja possível influir sobre o mesmo, rentabilizar os elevados investimentos efectuados, preservar uma boa e estável relação com os seus fornecedores e manter relações estáveis com os comerciantes de papel mais pequenos, para garantir assim um fluxo constante de matéria-prima ao longo do tempo.

Com este pano de fundo, crê-se que se avolumam as razões para o acima exposto, porquanto, considerando os objectivos acima descritos, resulta claro que a Recorrente tem um particular cuidado com os seus fornecedores, o que se compreende, dado que, não é possível pretender afirmar que a actividade pode ser desenvolvida em função dos fornecedores que “vão aparecendo” nas instalações da Recorrente.

Isto para dizer que, de acordo com as regras da experiência comum, não é possível sequer hipotizar que a Recorrente não tenha mais do que, como se pretende sugerir, um conhecimento superficial dos seus fornecedores e que a sua actividade dependa da maior ou menor capacidade dos mesmos fornecer-lhe material em termos quantitativos e qualitativos nos termos preconizados.

Com efeito, cabe salientar que estamos a falar do 2º maior fornecedor em 2005, o que quer dizer que se tratava de um fornecedor fiável, não sendo sequer aceitável que a Recorrente não tivesse um conhecimento cabal da capacidade deste fornecedor ou que a relação com o mesmo era igual à de alguém que, ocasionalmente, fazia um fornecimento à Recorrente.

Mas mais.

Em função dos objectivos da Recorrente, resulta natural que a mesma tenha uma espécie de “núcleo duro” de fornecedores no sentido de alimentar a sua actividade, sendo que pode dizer-se que o tal AA integrava esse núcleo no ano apontado, altura em que não é razoável afirmar-se que a Recorrente, afinal, nada sabia sobre as condições em que o mesmo operava, dado que, o desenvolvimento do seu negócio não pode estar dependente dos tais fornecedores que demandam as instalações da empresa, sendo uma total ficção a sugestão de que a Recorrente abre portas todos os dias e o negócio será aquilo que os tais angariadores de matéria-prima depositarem nas suas instalações nesse dia.

Perante o que fica exposto, tendo presente a própria descrição da actividade em causa por parte da Recorrente, o conjunto daquilo que disse e não disse no âmbito do RIT, só resta um caminho, ou seja, valorizar em toda a linha a matéria descrita pela AT sobre a caracterização do emitente das facturas em causa, situação que, conjugada com os demais elementos presentes nos autos, permite reafirmar que estamos perante um conjunto de elementos que são fortemente indiciadores, dada a sua objectividade e seriedade, de que a escrita da impugnante não merece credibilidade.

Na linha do que fica dito e sobre a questão essencial apontada pela Recorrente no domínio em análise, resulta ainda pertinente fazer apelo ao exposto no recente Ac. do S.T.A. (Pleno) de 17-02-2016, Proc. nº 0591/15, www.dgsi.pt, e onde se afigura que o nosso mais Alto Tribunal quis manifestamente afastar a posição descrita no Acórdão recorrido, apontando que:“…

Com efeito, como a jurisprudência do STA tem unanimemente afirmado, apesar de, atendendo ao princípio da legalidade administrativa, impender sobre a AT o ónus de provar a factualidade que a leve a desconsiderar fiscalmente (não aceitando a respectiva dedução) o montante do IVA incluído em facturas correspondentes a transacções que considere não se terem realizado, basta para legitimar essa actuação da AT (ao abrigo do nº 3 do art. 19º do CIVA) a existência de indícios sérios de que as operações tituladas por tais facturas não são verdadeiras, cabendo depois ao contribuinte demonstrar que o são.

E reiterando-se tal entendimento, é de concluir que cabe à AT «o ónus da prova da verificação dos pressupostos legais (vinculativos) da sua actuação, como factos constitutivos de tal direito, em termos daquele princípio da legalidade, segundo a sua actual compreensão, entendido não como mero limite à actividade da administração, mas como fundamento de toda a sua actividade.

O que corresponde ao ensinamento de Vieira de Andrade in Justiça Administrativa, 2ª edição, pág, 269: "há-de caber, em princípio à Administração, o ónus da prova da verificação dos pressupostos legais (vinculativos) da sua actuação, designadamente se agressiva (positiva e desfavorável); em contrapartida, caberá ao administrado apresentar prova bastante da ilegalidade do acto, quando se mostrem verificados estes pressupostos"» (ac. do STA, de 30/4/2003, no proc. nº 0241/03). (No qual se referenciam, igualmente, os ac.s de 24/4/02, rec. 102/02, de 17/4/02, rec. 26.635, de 9/10/02, rec. 871/02 e de 14/11/01, rec. 26.015.)

Na verdade, embora a regularidade formal da escrita constitua presunção da sua veracidade - estendida aos seus elementos de apoio (art. 75º da LGT) -, tal presunção cessa no caso da existência de indícios sérios de que as operações escrituradas se não realizaram. Daí que, como se disse, provando a AT a existência de indícios sérios e credíveis de que tais operações não são verdadeiras, cabe ao contribuinte o ónus da prova da veracidade das mesmas.

Sobre esta matéria escreveu-se no Acórdão do STA, de 24/4/2002, Rec. 0102/02:

«Ora, como quem tem a seu favor uma presunção estabelecida na lei está dispensado da prova do facto presumido (cfr. os arts. 349° e 350° do CCivil), a recorrente, tendo a sua escrita organizada conforme as exigências legais, não precisa de provar que são verdadeiros os dados decorrentes.

A não ser que se verifiquem erros, inexactidões ou outros indícios fundados de que ela não reflecte a matéria tributável efectiva.

Quer dizer, a presunção cessa quando, estando, embora, a escrita ou contabilidade organizada de acordo com a lei, enferme de erros ou inexactidões, ou haja “indícios fundados” de que, apesar da sua correcta organização, não reflecte a matéria tributável efectiva.

Cabe nesta previsão, claramente, o caso de a contabilidade, impecavelmente organizada, se avaliada do ponto de visto técnico-contabilístico, no entanto omitir operações efectuadas; e cabe o caso inverso - o de incluir operações não efectuadas. Este último é aquele que correntemente se vem chamando de “facturas falsas”, isto é, a contabilidade considera (e trata de forma contabilisticamente correcta) documentos emitidos na forma legal, mas que não correspondem a qualquer realidade, porque as operações que era suposto reflectirem, na verdade, não tiveram lugar.

E, aqui, a lei não exige senão “indícios fundados”, ou seja, não impõe à Administração a “prova provada” de que por detrás dos documentos não está a realidade que normalmente reflectem e comprovam, basta-se com indícios fundados para fazer cessar a presunção a favor do contribuinte. E a este, desprovido do escudo protector da presunção, não resta senão demonstrar a veracidade dos seus elementos contabilísticos, e respectivos suportes, destarte posta em crise, face àqueles “fundados indícios”.

De todo o modo, quando seja a Administração Fiscal a praticar um acto, designadamente, um acto tributário de liquidação, fundado na existência de determinado facto tributário, por hipótese não revelado pela escrita do contribuinte, não deixa de ser ela a ter que provar tal existência, pressuposto da sua actuação. É isto corolário do princípio da legalidade administrativa, de acordo com o qual a Administração só pode agir se isso lhe permitir a lei, e não pode fazê-lo contra ela.

Os pressupostos da sua actuação são, pois, factos constitutivos do seu direito a agir, cuja prova lhe compete, por isso que é o agente.

Fazendo um parêntesis, relembramos que no presente recurso está em causa a não aceitação do IVA deduzido, nos referidos custos, ao abrigo do n.º 3 do art.º 14.º do CIVA.

Prossegue o citado acórdão que: “(…) Porém, no caso vertente, a Administração Fiscal não actuou baseada na existência de qualquer facto tributário, nomeadamente, liquidando o correspondente imposto. Antes, obstou ao exercício, por parte da recorrente, do seu direito à dedução do IVA constante das facturas em causa, baseada no entendimento de que, face aos indícios recolhidos, não se teriam, realmente, realizado as operações comerciais que tais facturas, supostamente, titulavam.

Como assim, o caso, aqui, é diverso, também para os efeitos de saber a quem cabe provar a ocorrência dos factos em que assenta o direito à dedução: é a recorrente quem se arroga um direito que pretende exercer - o direito à dedução do IVA -, que não é reconhecido pela Administração Fiscal.

Destarte, não é a Administração que afirma um facto positivo com consequências tributárias - é o contribuinte que invoca o seu direito à dedução do IVA pago a montante. Por isso, é ele quem deve provar a verificação dos pressupostos em que assenta tal direito.

Conforme se diz no recente - 17 de Abril de 2002 - acórdão deste mesmo Tribunal, proferido no recurso n° 26635, “da conjugação das normas dos art.s 82° n° 1 e 19° do CIVA resulta, assim, que não caberá à administração o ónus de prova da inexistência dos factos tributários cujo imposto considerou fundamentadamente deduzido ilegalmente por parte do contribuinte, mas que caberá ao próprio contribuinte o ónus de prova da existência dos factos tributários em que fundou a dedução que declarou. Digamos (...) que (...) à administração cabe o ónus de prova da verificação dos requisitos estabelecidos no art. 82° n° 1 do CIVA para que possa liquidar adicionalmente o IVA respeitante a deduções indevidas, mas já não a existência dos factos contra ela afirmados pelo contribuinte, traduzidos na existência dos factos tributários e sua expressão quantitativa. Os requisitos legalmente estabelecidos para que seja permitida a dedução do imposto pago a montante não constituem, nesta óptica, também requisitos que estejam legalmente previstos enquanto requisitos de legitimação da actuação da administração. Relativamente a esta matéria, a lei basta-se com um juízo administrativo de adequação entre os factos e valorações em que a administração diz, formalmente, suportar a sua decisão e o resultado desse juízo no sentido de se lhe afigurar ter sido declarado uma dedução superior à devida, e com a prova perante o tribunal da pertinência desse juízo ou seja, com a prova, perante o tribunal, da existência dos elementos que tornam possível ter como adequada a consideração por si feita de que o contribuinte declarou uma dedução superior à permitida pela lei”.

Neste aresto faz-se, aliás, uma exaustiva análise da questão do ónus probatório na matéria, concluindo-se, lapidarmente, no seu sumário, que “quando o acto de liquidação adicional do IVA se fundamente no não reconhecimento das deduções declaradas pelo contribuinte cabe à administração apenas a prova da verificação dos pressupostos legais que legitimam a sua actuação, constantes do art. 82° n° 1 do CIVA e ao contribuinte o ónus de prova da existência dos factos tributários que alegou como fundamento do seu direito de dedução do imposto nos termos do art. 19° do CIVA”.».

Também a nosso ver é esta a interpretação legal que resulta do disposto nos apontados normativos (nº 3 do art. 19º e no nº 1 do art. 82º, do CIVA, art. 74º da LGT e 240º do C. Civil), bem como no art. 36º (renumeração actual) do CIVA, sendo que igualmente não se vislumbram razões que levem a conclusão diversa, sendo que a própria argumentação da recorrida (nas respectivas contra-alegações) acaba, no essencial, por apelar a uma interpretação do nº 3 do art. 19º do CIVA no sentido de que a AT deveria ter identificado, nas relações da Recorrida com os seus fornecedores, quer o intuito e o acordo simulatórios, quer o “animus nocendi” em desfavor do Estado.

E volvendo, então, à concreta situação dos autos, há, portanto, que concluir que a AT, para proceder a correcções decorrentes da não aceitação da dedução do IVA mencionado nas facturas relativamente às quais considerou que as transacções nelas mencionadas não correspondem à realidade, não tinha de fazer prova da existência de acordo simulatório (existência de divergência entre a declaração e a vontade negocial das partes por força de acordo entre o declarante e o declaratário, no intuito de enganar terceiros - cfr. art. 240º do C Civil) para satisfazer o ónus de prova que sobre si impende. Antes lhe bastando provar a factualidade que a levou a não aceitar a respectiva dedução de imposto, factualidade essa que tem de ser susceptível de abalar a presunção de veracidade das operações constantes da escrita do contribuinte e dos respectivos documentos de suporte, só então passando a competir ao contribuinte o ónus de prova do direito de que se arroga (o de exercer direito à dedução do IVA) e que não é reconhecido pela AT, ou seja, o ónus de prova de que as operações se realizaram efectivamente. …”.

Tendo presente os termos do aresto agora descrito e bem assim os contornos da situação descrita nos autos, analisada de acordo com o supra exposto, temos por adquirido que a AT logrou evidenciar a realidade que a levou a não aceitar os custos inerentes às operações descritas, matéria claramente susceptível de abalar a presunção de veracidade das operações constantes da escrita do contribuinte e dos respectivos documentos de suporte, o que equivale a dizer que a AT conseguiu desembaraçar-se do ónus que a lei lhe comete neste domínio, não havendo aqui lugar para a consideração do disposto no art. 100º do CPPT, pois que o ónus consagrado na norma em apreço, contra a administração tributária (de que a dúvida quanto à existência e quantificação do facto tributário deve ser decidida contra a AT: in dubio contra Fisco) apenas existe quando seja esta a afirmar a existência dos factos tributários e respectiva quantificação.

Nesta sequência, importa avançar para o outro elemento que se prende com a prova da veracidade das transacções em causa, sendo que inequívoco que cabe ao contribuinte evidenciar tal realidade, sendo que, neste ponto, competindo ao contribuinte ónus da prova da veracidade das operações em causa, não lhe basta criar dúvida sobre a sua veracidade, ainda que fundada, pois neste caso o art. 100º do CPPT não tem aplicação.

Ora, não obstante a posição assumida pela impugnante, reclamando a efectiva realização de todas as transacções referenciadas nas facturas postas em crise pela AT, constata-se que a prova produzida não é suficiente para viabilizar a pretensão da Recorrente.

Desde logo, recaindo o ónus da prova sobre a impugnante, a esta competia demonstrar que a materialidade das operações económicas subjacentes às facturas, a saber: - que os fornecimentos se haviam efectivado com a sociedade emitente, e não com qualquer outra entidade; - quais as quantidades precisas das mercadorias em causa, local, natureza, preços praticados em relação aos bens que estariam em causa em cada uma das facturas.

Nesta medida, resulta elementar que, ao proceder ao enquadramento da situação em termos que não têm correspondência no teor das facturas em crise, cabia à ora Recorrente desenhar todo o processo em apreço, especificando os materiais adquiridos e os elementos necessários para a afirmação do preço constante das aludidas facturas.

Nesta sequência, as facturas que são questionadas não conseguem, só por si, comprovar a realidade que se pretende demonstrar, impondo-se evidenciar o processo a montante, ou seja, aquilo que foi contratado entre as partes, as condições fixadas, com referência aos materiais adquiridos e ao preço a pagar por forma a tornar clara a leitura das facturas correspondentes.

Assim, não se vislumbra nos elementos alinhados a virtualidade de permitirem outro tipo de leitura da realidade em apreço, dado que, falta a necessária consistência ao exposto, que tinha de ser enquadrado através da prova das mercadorias adquiridas e das condições acordadas quanto à natureza, local e preços praticados, situação depois espelhada nas facturas emitidas.

Isto significa que, cumprindo a administração tributária o ónus que sobre si impendia, passou a caber ao impugnante o ónus de demonstrar a veracidade das transacções, ónus que não cumpriu, como também entendeu o Tribunal recorrido, sendo que de salientar que a factualidade apurada nos autos não foi eficazmente posta em causa pela Recorrente (cfr. artigo 685º-B do Código de Processo Civil).

Perante os indícios trazidos pela administração tributária incumbia ao ora recorrente ter alegado e provado factos que provassem a veracidade das transacções, o que poderia ser alcançado com a descrição da relação comercial que estabeleceu com os emitentes das facturas, quando se iniciou, como, onde, como eram feitos cada um dos contactos, como era estabelecido o preço, como eram feitas as entregas e os pagamentos e quaisquer outras particularidades da relação que apenas quem nela esteve pode descrever.

Diga-se ainda que nestas situações em que não é posta em crise a actividade da Recorrente em termos de vendas, e sabendo que as facturas que são questionadas não conseguem, só por si, comprovar a realidade que se pretende demonstrar, impondo-se evidenciar o processo a montante, ou seja, aquilo que foi contratado entre as partes, as condições fixadas, com referência aos materiais adquiridos e ao preço a pagar por forma a tornar clara a leitura das facturas correspondentes, não se compreende a forma como a ora Recorrente nem sequer toma posição sobre o exposto em sede de audição, refugiando-se nos presentes autos, em termos essenciais, na aparência formal das operações contabilizadas e não apontando qualquer dado capaz de esclarecer a situação.

Aliás, neste tipo de situações, em que se coloca a hipótese de estarmos perante uma situação de sobrefacturação ou de eventual prestação de serviços por entidades terceiras, a Recorrente manteve a sua posição inicial, reiterando a bondade da respectiva contabilidade, matéria que, como se viu, não tem sustentação, o que significa que a conduta da Recorrente acaba por ter um efeito contraproducente, na medida em inviabiliza a ponderação dos custos inerentes, pois que, e com referência ao facto de os proveitos serem mantidos, o que no fundo, teria de ter repercussão em termos de custos, diga-se, como se aponta no Ac. deste Tribunal de 12-01-2006, Proc. nº 444/04, www.dgsi.

pt, que a “utilização de métodos indiciários numa situação destas em que apenas se não consideram os custos por inexistência de operações correspectivas é que nos parece atentatória dos princípios anteriormente referidos e mais precisamente o da justiça, da legalidade e tributação do lucro real, já que por força do uso de tal método se relevariam custos inexistentes por impossibilidade de suporte dos mesmos, o que a lei não quer. (…), através do uso de métodos indirectos não pode a AF fixar matéria colectável diferente e mais elevada do que aquela que derivaria de uma avaliação directa ou objectiva. No caso dos autos dos factos provados não resulta impossibilidade alguma de comprovação da matéria colectável mas antes indícios sérios e objectivos de que as facturas discriminadas pelos SPIT não titulavam operações efectivamente realizadas sendo que o contribuinte não logrou provar a sua existência. …”

Assim sendo, e na medida em que a ora Recorrente não fez prova da veracidade das transacções em causa, aqui, tal como foi assumido pela AT, só podemos apontar e aceitar o procedimento de desconsiderar os custos correspondentes aos montantes inscritos nas apontadas operações simuladas, na medida em que os mesmos, pura e simplesmente, não foram suportados, pagos, pela impugnante, porquanto, só desta forma, se concretiza e respeita, nomeadamente, a exigência legal de só se poderem considerar custos ou perdas “os que comprovadamente forem indispensáveis para a realização dos proveitos ou ganhos sujeitos a imposto ou para a manutenção da fonte produtora …” - cfr. art. 23º nº 1 do CIRC, o que significa que bem andou a sentença recorrida ao desatender a pretensão da Recorrente nesta matéria. (...)”

Transpondo a jurisprudência para o presente acórdão também aqui terá de improceder o recurso, pois há consistência dos indicadores recolhidos pela fiscalização, quer junto do emitente quer da utilizadora, comprovados em sede de impugnação judicial.

Tendo a Administração cumprido o seu ónus, competia à Recorrente demonstrar a materialidade das operações económicas subjacentes às faturas, nomeadamente, eventuais fornecimentos de matérias primas (papel, cartão e diferentes qualidades) efetivado com o emitente, as quantidades em causa, local, natureza, preços praticados causa em cada uma das faturas.

Nomeadamente que foram fornecidos os serviços a que correspondem os documentos contabilísticos que suportam as respetivas transações pelos preços e valores nelas indicadas.

Cabia, pois, à Recorrente demonstrar a existência das operações materiais tituladas pelas faturas desconsideradas, nomeadamente, uma pormenorizada e detalhada descrição dos materiais fornecidos (natureza, quantidades, locais e datas da realização das operações subjacentes às faturas), entre outros elementos.

Nesta conformidade, as faturas, nem mesmos outros elementos documentais constantes da contabilidade, junto ao processo são suscetíveis de demonstrar a existência das operações materiais.

A Recorrente não logrou demonstrar as prestações de serviços que constam das faturas e que as mesmas foram fornecidas pelo emitente das mesmas, não tendo feito tal prova a impugnação teria de improceder, pelo que bem decidiu a sentença recorrida.

Assim sendo, há que concluir, que a sentença recorrida fez uma correta interpretação dos artigos 74.º, 75.º, 76.º da LGT, 23.º do CIRC, 19.º do CIVA, bem como da matéria de facto e das regras de repartição do ónus da prova.

Por fim uma última nota no que concerne às conclusões Y. a EE. a Recorrente alega que a Administração fiscal tenta sustentar a recusa do direito à dedução do imposto contido nas faturas emitidas pelo fornecedor AA na regra constante do n.º 2 do artigo 19.° do CIVA, por alegado incumprimento da forma legal das ditas faturas.

A sentença recorrida apreciou a questão referindo que tendo-se concluindo pela simulação das operações tituladas pelas faturas em questão, não só ficava excluído o direito à dedução do IVA nos termos do artigo 19.º, n.º 3 do CIVA, como também se teria de se concluir pela improcedência da alegação da impugnante quanto ao não preenchimento da previsão do n.º 2 do artigo 19.º do CIVA, vertida nos artigos 227.º e seguintes da petição inicial.

E prossegui, referindo que o Tribunal não ignorava a jurisprudência do Tribunal de Justiça da União Europeia [TJUE], que tem entendido que o incumprimento dos requisitos formais previstos no artigo 36.º, n.º 5 do CIVA não impede, necessariamente, o direito à dedução do IVA. E detalhadamente procedeu à análise dessa questão face à jurisprudência do Tribunal de Justiça da União Europeia. Tendo concluído que “(…) Ora, no caso em apreço, tendo-se concluído que a Administração Tributária coligiu indícios sólidos e consistentes de que as faturas emitidas por AA não correspondiam a operações reais, e que a impugnante não logrou afastar esses indícios, fazendo prova da materialidade dessas operações, soçobra também nesta parte a argumentação da impugnante. (…)”

A Recorrente nas suas alegações de recurso, limita-se a imputar erro de julgamento, no entanto, ignorado tudo o que foi decidido na sentença recorrida, o que no coloca na situação prevista no art.º 627.º n.º 1 do CPC.

Os recursos jurisdicionais são meios de impugnação de decisões judiciais, sendo o objeto do recurso a própria decisão do tribunal de que se recorre e não diretamente os atos ou questões sobre que se requereu ou emitiu pronúncia na instância a quo.

Não vindo questionado o julgamento em que assentou a decisão objeto de recurso, não pode este Tribunal conhecer agora essa questão, nos temos do artigo 627º, nº 1 do CPC, pelo que o recurso nunca poderia obter provimento nesta parte.

Em todo o caso, sempre se diga que a Recorrente labora em equívoco, pois tendo a AT demonstrado de forma clara, objetiva e consistente que as operações tituladas pelas faturas em questão não correspondiam a verdadeiras aquisições de materiais, não só ficava excluído o direito à dedução do IVA nos termos do artigo 19.º, n.º 3 do CIVA, soçobrando necessariamente a questão relativa à previsão do n.º 2 do artigo 19.º do CIVA.

Nesta conformidade, improcede in totu, o presente recurso.».

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Para além de concordarmos com o que fica exposto, diga-se, ainda, que a matéria de facto está devida e exaustivamente motivada, designadamente no que respeita ao depoimento das testemunhas, sendo que no recurso nada logra rebater tal motivação.

Temos, também a salientar, por exemplo, em relação ao ano de 2006, que o emitente de faturas AA, emitiu faturas no valor total de € 544.481,37, sendo que tinha declarado como estimativa da sua atividade um volume de negócios de € 10.001,00, conforme se pode ver pelo que está descrito nas págs. 20 e 21 do Relatório de Inspeção. Situação esta que, também permite validar a motivação para a falta de credibilidade das faturas em apreço.

Veja-se, ainda, o que está mencionado no relatório de inspeção sobre a desadequação das instalações alegadamente usadas pelo AA, conforme se pode ver pelo que está referido nas págs. 23, 24 e 25 do Relatório de Inspeção, sendo que a Impugnante não logra infirmar aquela verificação de facto, na medida em que a sentença não contraria o que ficou dito no Relatório sobre este assunto.

Saliente-se, igualmente, o que a págs. 39, do Relatório de Inspeção se refere, que é o seguinte: «Na sequência de cruzamentos informáticos efectuados à base de dados da DGCI, verificamos que não existe nenhuma entidade nacional a referir que efectuou vendas a AA nos anos de 2006, 2007 e 2008». Com esta referência também se pode concluir que não se reconhece como verosímil que quem não compra mercadorias possa emitir faturas de venda em montantes da ordem de grandeza que está em apreço nos autos, até porque o AA não é produtor dos produtos que aqui estão em causa.

Portanto, em função da prova produzida que aqui não conseguiu ser infirmada, até porque o recurso não logrou cumprir o ónus estabelecido no arrigo 640.º do Código de Processo Civil, é de manter a decisão de que as faturas em apreço nos autos não titulam verdadeiras operações económicas.

Nesta sequência, nos termos do n.º 3 do artigo 19.º do Código do Imposto sobre o Valor Acrescentado, não é possível deduzir o imposto que resulte de operação simulada.

Em face do exposto, conclui-se que o recurso não merece provimento.

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No concerne a custas, atenta a improcedência total do recurso, é a Recorrente a responsável pelas custas do recurso – vide artigo 527.º, nos. 1 e 2 do e 529.º, n.º 2 do Código de Processo Civil.

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Nos termos do n.º 7 do artigo 663.º do Código de Processo Civil, elabora-se o seguinte sumário:

As faturas que não titulem verdadeiras operações económicas, não podem servir para deduzir IVA, uma vez que, nos termos do n.º 3 do artigo 19.º do Código do IVA, não é possível deduzir o imposto que resulte de operação simulada.

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Decisão

Termos em que, acordam em conferência, os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte, em negar provimento ao recurso e confirmar a sentença recorrida.

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Custas a cargo da Recorrente.

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Porto, 14 de julho de 2022.

Paulo Moura

Vítor Salazar Unas

Ana Patrocínio

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[1] Relembre-se que a sentença recorrida reproduziu ipsis verbis a sentença do processo n.º 482/10.2BEAVR.