Acórdão I – RELATÓRIO 1.1. “A…………, LDA”, inconformada com a sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga que julgou improcedente a Oposição Judicial que, com fundamento em prescrição da dívida emergente da liquidação de Imposto de Sisa, em cobrança coerciva no processo n.º 3590201001044133, interpôs recurso para o Tribunal Central Administrativo Norte, formulando as seguintes conclusões: «1. Vem o presente Recurso interposto da Sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga que julgou totalmente improcedente a Oposição à Execução Fiscal apresentada pela aqui Recorrente com fundamento na alínea d) do n.º 1 do artigo 204.º do CPPT — “prescrição da dívida exequenda". 2. Pese embora o facto tributário ter ocorrido em 07-12-1999, entendeu o tribunal “A quo" que o início do prazo de prescrição só sobreveio em 07-12-2002 e que, "verificando-se a sua interrupção, se não com a citação para a execução, em 24-09-2010, com a instauração da Oposição em 20-10-2010, pelo que a prescrição não ocorreu o que implica a inteira improcedência da presente Oposição". 3. Não assiste contudo fundamento à posição sufragada pelo tribunal “Ad quo" ao defender que os prazos de caducidade e prescrição só se começam a contar a partir do momento em que se constatou não se ter verificado a condição que determinou a isenção de SISA - que o adquirente, no prazo de 3 anos, proceda à sua revenda - ou, sendo vendidos pelo adquirente, não sejam novamente adquiridos para esse mesmo efeito, a revenda. 4. Os artigos 48.º e 49.º da Lei Geral Tributária contêm uma disciplina completa que o legislador considerou adequada para a prescrição em direito fiscal, sendo que a prescrição, em direito fiscal, constitui uma garantia dos contribuintes e, por isso, está sujeita a reserva de lei nos termos do artigo 103.º n.º 2 da Constituição da República Portuguesa. 5. No caso em apreço, não se poderá aceitar que a isenção prevista nos artigos 11.º n.º 3 e 16 n.º 1 do CIMSISSD consubstancie um facto interruptivo ou suspensivo da prescrição, os quais se encontram taxativamente consagrados nos artigos 48.º e 49.º da LGT. 6. Não obstante, e mesmo que se considerasse estarmos perante uma lacuna, o certo é que a mesma não seria susceptível de integração analógica, de acordo com o artigo 11.º n.º 4 da LGT e do artigo 103º n.º 2 da CRP, uma vez que estamos perante matéria de garantia dos constituintes. 7. Entende a Recorrente que para a definição do termo inicial do prazo há apenas que atender à data em que se verificou o facto tributário, não relevando o momento da declaração de revogação da isenção do imposto. Neste sentido, se remete para o Acórdão do Pleno da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo de 24 de Fevereiro de 2010, proferido no processo com o n.º 873/09, em recurso de oposição de acórdãos; Acórdão do STA de 26/11/2011, processo 0354/11; Acórdão do TCA Norte de 18-03-2010, no processo 01715/09.3BEBRG;
Jurisprudência
Processo 01995/10.1BEBRG
8. Salvo o devido respeito, também não faz qualquer sentido a fundamentação do Tribunal “A quo" ao tentar ao abrigo do instituto da caducidade, sustentar a não prescrição da dívida exequenda, conquanto são dois prazos distintos com regimes particularizados e uma contagem própria e específica. 9. Um respeita ao prazo para exercer o seu direito à determinação da dívida tributária através do procedimento de liquidação dos tributos (art. 45.° da LGT) e, o outro, um prazo para exigir o pagamento das dívidas tributárias já liquidadas (art. 48.º LGT). 10. Nada obsta a que, liquidada uma dívida prescrita, o contribuinte com a faculdade de recusar o cumprimento da prestação, opte por cumprir. 11. Além disso, se é certo que o legislador no artigo 92.º n.º 1 do CIMSISSD expressamente consagrou que a liquidação se pudesse realizar nos 8 anos posteriores à data em que a isenção ficou sem efeito, o certo é que, quanto à prescrição o legislador absolutamente nada diz. Nada dizendo, o regime aplicável será aquele que consta do artigo 48.º da LGT. 12. Nestes termos, tendo a aquisição dos imóveis operado por escritura de 7/12/1999 e devendo atender-se, para definição do termo inicial daquele prazo de prescrição, apenas à data do facto tributário, não relevando o momento da caducidade da isenção do imposto, temos que concluir que a prescrição se verificou em 7/12/2007, dado que até essa data não ocorreu nenhuma causa de suspensão ou de interrupção do respectivo prazo (pois que a execução fiscal n° 3590201001044133, da qual a presente oposição é dependente, foi instaurada apenas em 14/09/2010, e a oponente veio a ser citada apenas em 24/09/2010 (cfr. Probatório): ou seja, não ocorreu nenhuma das causas de interrupção ou suspensão do prazo de prescrição, previstas no art. 49° da LGT que a sentença recorrida teve por aplicáveis. 13. Violou a sentença recorrida os artigos 11.º n.º 3, 16.º n.º 1 e 92.º do CIMSISSD; os artigos 11.º n.º 4, 48.º e 49.º da LGT e o artigo 103.º n.º 2 da CRP.». 1.2. A Autoridade Tributária e Aduaneira não apresentou contra-alegações. 1.3. Por decisão da Exma. Desembargadora do Tribunal Central Administrativo Sul, foi declarada a incompetência desse Tribunal para conhecer do mérito do presente recurso e competente a Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo. 1.4. O Exmo. Procurador-Geral Adjunto neste Supremo Tribunal Administrativo promoveu a apreciação do mérito do recurso e a sua procedência, invocando, no essencial, jurisprudência já consolidada desta Secção e Tribunal, no sentido de que o prazo de prescrição da dívida emergente de Imposto de Sisa, mesmo nos casos em que, por força do artigo 11.º n.º 3 do CIMSISSD foi reconhecida isenção pelo período de 3 anos, deve contar-se desde a verificação do facto tributário e não do fim do prazo da isenção. 1.5. Cumpre decidir. II – OBJECTO DO RECURSO
2.1. Como é sabido, sem prejuízo das questões de que o tribunal ad quem possa ou deva conhecer oficiosamente, é o teor das conclusões com que a Recorrente finaliza as suas alegações que determina o âmbito de intervenção do tribunal de recurso [artigo 635.º do Código de Processo Civil (CPC)]. Essa delimitação do objecto do recurso jurisdicional, na sua vertente negativa, permite concluir se o recurso abrange tudo o que na sentença foi desfavorável ao Recorrente ou, se este, expressa ou tacitamente, se conformou com parte das decisões de mérito proferidas quanto a questões por si suscitadas (artigos 635.º, n.º 3 e 4 do CPC), situação em que não podem ser reapreciadas pelo Tribunal ad quem. Na sua vertente positiva, a delimitação do objecto do recurso, especialmente nas situações de recurso para o Supremo Tribunal Administrativo como é o caso, constitui ainda o suporte necessário à fixação da sua própria competência, nos termos em que esta surge definida pelos artigos 26.º do Estatuto dos Tribunais Administrativos e Fiscais (ETAF) e 280.º e seguintes do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT). 2.2. As conclusões das alegações do recurso interposto revelam-nos de forma clara qual a questão a decidir: qual a data em que começa a correr o prazo de prescrição de oito anos previsto no artigo 48.º, n.º 1 da Lei Geral Tributária (LGT) nas situações em que existe isenção de pagamento do imposto por força do preceituado no artigo 11.º, n.º 3 do Código da Sisa e do Imposto Sobre Sucessões e Doações (CIMSISSD). III – FUNDAMENTAÇÃO 3.1. Fundamentação de facto 3.1.1. A sentença recorrida deu como assente a factualidade que infra se reproduz: 1. E, 07.12.1999 a Oponente, A…………, Lda., adquiriram por escritura pública um conjunto de quatro prédios urbanos e dois rústicos, todos sitos na freguesia de Calendário, Vila Nova de Famalicão, descritos na matriz urbana com os artigos 448, 444, 4445 e 334 e matriz rústica artigos 451 e 941 – cfr. Certidões de fls. 9 e seguintes dos autos; 2. Nessa escritura o Oponente declarou que estes imóveis se destinavam a revenda – cfr. Certidão de fls. 9 e seguintes, cujo teor aqui se dá por inteiramente reproduzido para todos os efeitos legais; 3. Em 08.09.2010 pelo Serviço de Finanças de Vila Nova de Famalicão – 2 foi liquidado Imposto Municipal de SISA, referente à escritura de compra e venda identificada em 1. – cfr. Liquidação constante do Processo Administrativo apenso aos autos; 4. Em 08.09.2010, também pelo Serviço de Finanças de Vila Nova de Famalicão – 2 foi emitida a certidão de dívida 10022, onde se dá conta que o Oponente é devedor da quantia de € 48 817,36 a título de SISA e € 7 816,13 a título de juros compensatórios, por força da aquisição dos prédios identificados em 1. – cfr. Certidão de dívida constante do Processo Administrativo apenso aos autos; 5. Em 14.09.2010 foi instaurado o Processo de Execução Fiscal n.º 3590201001044133, com base na certidão de dívida identificada em 4., contra A…………, Lda. – cfr. Processo Administrativo apenso aos autos;
6. O Oponente foi citado para o Processo de Execução Fiscal em 24.09.2010 – cfr. Processo Administrativo apenso aos autos. 7. Em 20.10.2010 deu entrada, no Serviço de Finanças de Vila Nova de Famalicão -2 a presente petição Inicial de Oposição Judicial – cfr. Carimbo aposto no rosto da Petição Inicial a fls. 5 dos autos. 3.1.2. Consta ainda da sentença recorrida que «Nada mais se provou, com relevância para a decisão a proferir». E que a convicção do Tribunal assentou «na análise dos documentos constantes dos autos, nomeadamente as cópias extraídas do processo de execução fiscal, os documentos juntos pelo oponente e que se encontram identificadas junto a cada um dos factos dados como provados, pela credibilidade que encerram bem como pelo facto do seu conteúdo não ter sido impugnado”. 3.2. Fundamentação de Direito 3.2.1. Como resulta dos pontos I e II do presente acórdão, a acção em que o recurso que ora somos chamados a decidir se integra, nasce de uma liquidação para pagamento de sisa relativa à compra e venda de uns prédios para revenda adquiridos pela Oponente. 3.2.2. Dos autos, muito especialmente do julgamento de facto e de direito e das alegações de recurso, conclui-se que a ora Recorrente e a Fazenda Pública não dissentem do juízo realizado pelo Tribunal a quo quanto ao tipo de contrato celebrado, à identidade das partes contratantes, quanto ao seu objecto e quanto à data da sua celebração: contrato de compra e venda, celebrado por escritura pública lavrada a 7 de Dezembro de 1999, que teve por objecto um conjunto de prédios urbanos e rústicos. Também estão as partes de acordo e o Tribunal a quo assim o fixou no probatório, que na escritura celebrada ficou exarado que “Esta compra está isenta de sisa nos termos do C.I.M.S.I.S.S.D, em virtude da sociedade compradora se encontrar colectada pela actividade de compra e venda de bens imobiliários e ter exercido no ano findo essa actividade, conforme certidão que arquivo, emitida pela 2ª Repartição de Finanças de Vila Nova de Famalicão”. Por fim também se não discute que nos três anos subsequentes à aquisição os prédios não foram objecto de revenda. No que as partes aparentemente dissentem (dizemos aparentemente uma vez que a Administração Fiscal não contestou, limitando-se a juntar aos autos uma certidão de que consta cópia certificada da certidão de dívida e a citação do Recorrente) é quanto à legitimidade da exigência do pagamento da dívida relativo à Sisa que a ora Recorrida entendeu ser devida. Para o Tribunal a quo, a pretensão da Recorrente não é merecedora de acolhimento, uma vez que os nossos Tribunais Superiores, incluindo este Supremo Tribunal Administrativo, cujos acórdãos cita e transcreve como fundamento da sua decisão, já vinham decidindo que o prazo de prescrição apenas se iniciava decorridos os três anos durante os quais o adquirente beneficiava da isenção do pagamento do Imposto de Sisa por força do preceituado no artigo 11.º, n.º 3 do CIMSISSD
3.2.3. Vejamos. Nos termos do artigo 11.º, n.º 3 do CIMSISSD, estavam isentas de sisa as aquisições de prédios para revenda quando efectuadas por sujeito passivo cuja actividade fosse a compra e venda de prédios para revenda. Por sua vez, dispunha o artigo 16.º do mesmo diploma legal em último citado que essa isenção estava sujeita a uma condição: a isenção caducava se a revenda não fosse efectuada dentro do prazo de três anos. Em suma, do regime legal vigente à data dos factos resulta, como recorrentemente a jurisprudência vem afirmando, que à isenção de pagamento de sida, consagrada no n.º 1 do artigo 11.º do CIMSISSD o legislador apôs uma condição resolutiva que fixou por referência ao tempo decorrido: a isenção caducava se a revenda não fosse efectuada dentro do prazo de três anos. Como se disse na sentença recorrida, estatuía à data dos factos o n.º 1 do artigo 48°, da LGT que as dívidas tributárias prescrevem, salvo o disposto em lei especial, no prazo de oito anos contados, nos impostos periódicos, a partir do termo do prazo em que se verificou o facto tributário e, nos impostos de obrigação única, a partir da data em que o facto tributário ocorreu. Acrescentando-se no artigo 49.º (na redacção dada pela lei n°100/99, de 26 de Julho), que «A citação, a reclamação, o recurso hierárquico, a impugnação e o pedido de revisão oficiosa da liquidação do tributo interrompem a prescrição» (n.º 1), que «A paragem do processo por período superior a um ano por facto não imputável ao sujeito passivo faz cessar o efeito previsto no número anterior somando-se, neste caso, o tempo que decorrer após esse período ao que tiver decorrido até à data da autuação» (n.º 2) e que «O prazo de prescrição suspende-se por motivo de paragem do processo de execução fiscal em virtude do pagamento de prestações legalmente autorizadas, ou de reclamação, impugnação ou recurso» (n.º 3). Para a Recorrente, em recurso, o único prazo aplicável à situação em litígio é o prazo de oito (8) anos, que deve ser contado desde a verificação do facto tributário, isto é, a partir do dia da celebração da escritura pública (7 de Dezembro de 1999), o qual apenas se interrompeu com a sua citação, a 24 de Setembro de 2010, pelo que, quando a citação ocorrera já o decurso integral do prazo de prescrição estava verificado. Com razão. Na verdade, a questão de saber se o termo inicial da contagem do prazo de prescrição da obrigação tributária, em caso de verificação da condição resolutiva da isenção de Sisa (artigos nºs. 11º nº 3, 16º nº 1 CIMSISD e 48º da LGT) era o da data da aquisição ou o da data em que operou a caducidade da isenção não obteve resposta uniforme. Todavia, a essa querela foi posto termo pelo acórdão do Pleno da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo de 10-04-2013 (proferido no processo n.º 1135/12), fixando jurisprudência no sentido de que o prazo de prescrição nos impostos de obrigação única se conta, salvo disposição especial, a partir da data em que o facto tributário ocorreu (nº 1 do artigo 48º da LGT).
E que o termo inicial da contagem do prazo de prescrição da obrigação tributária, em caso de verificação da condição resolutiva da isenção de Sisa (artigos nºs. 11º nº 3, 16º nº 1 CIMSISD e 48º nº 1 da LGT) reportado à data do facto tributário e não à data da revogação da isenção. Esta jurisprudência, pese embora o tempo entretanto decorrido e as inúmeras vezes em que a questão voltou a ser apreciada por este Supremo Tribunal Administrativo, manteve-se inalterável, como se constata, designadamente, dos acórdãos que vêm sendo proferidos mais recentemente pela Secção de Contencioso Tributário deste Supremo Tribunal. (Vide, designadamente, acórdãos desta Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo, de 29-4-2015 (processo n.º 1421/14) e de 27-1-2016 (processo n.º 287/15), ambos integralmente disponíveis para consulta em www.dsgi.pt) Em suma, ainda que ao tempo em que foi proferida a sentença recorrida o entendimento que aí foi perfilhado fosse efectivamente um dos entendimentos fortemente defendidos, permanece hoje consolidado o entendimento de que o termo inicial da contagem do prazo de prescrição da obrigação tributária, em caso de verificação da condição resolutiva da isenção de sisa (artigos 11.º, n.º 3, e 16.º, n.º 1, do CIMSISD e 48.º, n.º 1, da LGT) se reporta à data do facto tributário e não à data da revogação da isenção. Neste contexto de direito, e porque a factualidade relevante nos nossos autos em nada se diferencia da convocada no acórdão do Pleno e na que maioritariamente vem sendo analisada, e que nenhum argumento jurídico conhecemos que não tenha já sido analisado ou sustente a alteração da posição que subscrevemos sem reservas, apenas nos resta concluir que é de reconhecer razão à Recorrente. Efectivamente, tal como aduzido pela Recorrente, tendo a compra dos imóveis sido realizada por escritura pública de compra e venda celebrada a 7 de Dezembro de 1999 e apenas se tendo apurado como facto susceptível de interromper o curso do prazo prescricional a citação daquela a 24 de Setembro de 2010, não há como não concluir que, nesta última data, há muito se tinha completado o prazo de 8 anos previsto no artigo 48.º, n.º 1 da LGT. Donde, devem ser julgadas totalmente procedentes as alegações de recurso e, em conformidade, revogada a sentença recorrida e declarada procedente a Oposição Judicial. 4. DECISÃO Pelo exposto, acordam os Juízes que integram a Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo, concedendo provimento ao recurso jurisdicional, em revogar a sentença recorrida, mais julgando procedente, por verificação da prescrição da dívida, a presente Oposição Judicial. Custas pela Recorrida em 1ª instância e neste recurso, ficando, todavia, dispensada do pagamento de taxa de justiça, em ambas as instâncias, por não ter contestado nem apresentado contra-alegações. Registe e notifique.
***** Lisboa, 10 de Março de 2021 – Anabela Ferreira Alves e Russo (relatora) – José Gomes Correia – Aníbal Augusto Ruivo Ferraz.