Processo 0372/14.0BECBR.SA1

ACÓRDÃO

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RELATÓRIO

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AA, com os demais sinais dos autos, deduziu recurso de revista dirigido a este Tribunal e tendo por objecto acórdão do T.C.A. Norte, datado de 26/02/2026 (cfr.Magistratus) que negou provimento ao recurso interposto da decisão proferida pelo T.A.F. de Coimbra, mais confirmando na ordem jurídica a sentença recorrida, a qual julgou improcedente a impugnação judicial, pelo recorrente intentada, e manteve o acto tributário objecto, mediato, do presente processo, a liquidação adicional de I.R.S., relativa ao ano fiscal de 2008 e no montante de € 15.258,20. 
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O recorrente termina as alegações do recurso de revista, apresentado em 14/04/2026 (cfr.Magistratus) formulando as seguintes Conclusões:

1-O presente recurso de revista é admissível por estarem preenchidos os requisitos do art.º 285.º, n.º 1 do CPPT, face à relevância jurídica e social da questão dos limites do princípio do aproveitamento do ato tributário (prognose póstuma) e à necessidade de melhor aplicação do direito perante a utilização de “prova oculta”.

2-A questão da sanabilidade de atos tributários sem fundamentação técnica em matérias de elevada complexidade (incorporação de reservas no custo de aquisição para efeitos de mais-valias) apresenta uma relevância jurídica fundamental, pois exige que o STA densifique se o tribunal pode substituir-se à AT no seu itinerário cognoscitivo.

3-Verifica-se relevância social, porquanto a capitalização de reservas é uma prática comum no tecido empresarial, gerando a decisão recorrida uma insegurança sistémica sobre a tutela da confiança e a transparência da Administração Tributária.

4-A admissão é ainda clara e necessária para uma melhor aplicação do direito, dada a existência de jurisprudência contraditória (v.g. Proc. 831/13.1BECBR do TCA Norte) e a violação de princípios estruturantes do processo equitativo.

5-O Acórdão Recorrido padece de nulidade processual por se ter fundado em elementos do Processo Administrativo (fls. 83 e ss.) que nunca foram facultados ao Recorrente para exercício do contraditório.

6-A utilização de “prova oculta” configura uma decisão surpresa e cerceia o direito de defesa (Art.º 20.º da CRP), impedindo o Recorrente de sindicar os valores e critérios que o Tribunal considerou “inevitáveis”.

7-A nulidade da sentença e do acórdão impõe a anulação do processado e a baixa dos autos para que seja garantido o acesso integral aos elementos probatórios.

8-O ato de liquidação adicional de IRS padece de vício de forma por falta de fundamentação (Art.º 77.º da LGT), uma vez que a AT não externou as razões técnicas para desconsiderar os aumentos de capital por incorporação de reservas como custo de aquisição (Art.º 48.º do CIRS).

9-A fundamentação por remissão para um relatório (RIT) que é, ele próprio, omisso quanto à questão técnica nuclear, equivale à ausência de fundamentação, impossibilitando a compreensão do itinerário valorativo da AT.

10-O Tribunal a quo incorreu em erro de julgamento ao aplicar o princípio do aproveitamento do ato tributário (Art.º 163.º, n.º 5, al. c) do CPA) a um ato de natureza não estritamente vinculada, onde o exercício do contraditório e uma fundamentação cabal poderiam ter levado a um resultado diverso.

11-A prognose póstuma judicial não pode servir de sanatória para a preterição da audiência prévia (Art.º 60.º da LGT) quando a matéria de facto e de direito não é de evidência inequívoca.

12-Foram violados, entre outros, os artigos 20.º e 268.º, n.º 3 da CRP, os artigos 77.º e 60.º da LGT e os artigos 163.º do CPA e 285.º do CPPT. X
Não foram produzidas contra-alegações no âmbito da instância de recurso.X
Remetidos os autos a este Tribunal, o Digno Magistrado do M. P. teve vista do processo concluindo que não compete ao Ministério Público, nesta fase preliminar, pronunciar-se quanto à admissibilidade ou não do recurso de revista, mas apenas quanto ao seu mérito e só no caso deste ser admitido para esse efeito (cfr.Magistratus).X
Cumpre proceder à apreciação, preliminar e sumária, consagrada no artº.285, nº.6, do C.P.P.T. X

FUNDAMENTAÇÃO

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DE FACTO

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Considera-se aqui reproduzida a matéria de facto provada/não provada e respectiva fundamentação, estruturada pelo acórdão recorrido, ao abrigo dos artºs.663, n.º 6, e 679, ambos do Código de Processo Civil, aplicáveis "ex vi" do artº.281, do Código de Procedimento e de Processo Tributário (cfr.fls.17 a 43 da mesma peça processual).X

ENQUADRAMENTO JURÍDICO

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O recurso de revista excepcional só pode ter como fundamento a violação de lei substantiva ou processual (cfr.artº.285, nº.2, do C.P.P.T.), sendo restrito ao julgamento da matéria de direito, assim estando, por princípio, excluído o erro de julgamento quanto à matéria de facto (cfr.artº.285, nºs.3 e 4, do C.P.P.T.). Ou seja, o âmbito de cognição do S.T.A. a propósito deste recurso circunscreve-se apenas ao erro de direito, podendo este resultar da aplicação de normas de direito substantivo ou de direito processual (cfr.

Ricardo Pedro, Linhas gerais sobre as alterações ao regime de recursos jurisdicionais no âmbito do CPPT, em especial o recurso de revista excecional, in Comentários à Legislação Processual Tributária, AAFDL, Dezembro de 2019, pág.370 e seg.; Mário Aroso de Almeida e Carlos Alberto Fernandes Cadilha, Comentário ao Código de Processo nos Tribunais Administrativos, Almedina, 5ª. Edição, 2021, pág.1202).

No âmbito da presente instância de recurso de revista excepcional, deve recordar-se, igualmente, que a mesma não serve para apreciar questões/vícios de inconstitucionalidade, atenta a possibilidade de recurso para o Tribunal Constitucional, em sede de fiscalização concreta de constitucionalidade, tudo conforme jurisprudência uniforme deste Tribunal (cfr.v.g. ac.S.T.A.-2ª.Secção, 16/12/2020, rec.1456/10.9BELRS; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 24/03/2021, rec.1078/04.3BTSNT; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 15/12/2022, rec.60/17.5BEMDL; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 8/02/2023, rec.1100/21.9BELRS; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 31/05/2023, rec.30/17.3BCLSB; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 11/10/2023, rec. 343/12.0BEVIS; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 10/04/2024, rec.2064/11.2BELRS).

O S.T.A. tem vindo a acentuar a excepcionalidade deste recurso no sentido de que o mesmo "quer pela sua estrutura, quer pelos requisitos que condicionam a sua admissibilidade quer, ainda e principalmente, pela nota de excepcionalidade expressamente estabelecida na lei, não deve ser entendido como um recurso generalizado de revista mas como um recurso que apenas poderá ser admitido num número limitado de casos previstos naquele preceito interpretado a uma luz fortemente restritiva", reconduzindo-se, como o próprio legislador sublinha na Exposição de Motivos das Propostas de Lei nºs.92/VII e 93/VIII (apresentadas no contexto da reforma da justiça administrativa em Portugal e que visavam criar o Estatuto dos Tribunais Administrativos e Fiscais e a então Lei de Processo nos Tribunais Administrativos), a uma "válvula de segurança do sistema" para utilizar apenas e só nos estritos pressupostos que definiu através do preenchimento de conceitos indeterminados: quando esteja em causa a apreciação de uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental ou quando a admissão do recurso seja claramente necessária para a melhor aplicação do direito. No mesmo sentido se pronuncia a doutrina, ponderando-se que "não se pretende generalizar o recurso de revista, com o óbvio inconveniente de dar causa a uma acrescida morosidade na resolução final dos litígios", cabendo ao S.T.A. "dosear a sua intervenção, por forma a permitir que esta via funcione como uma válvula de segurança do sistema" (cfr.ac.S.T.A.-2ª.Secção, 2/11/2011, rec.0776/11; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 2/04/2014, rec.01853/13; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 28/02/2018, rec.023/18; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 4/03/2026, rec.0356/11.0BEMDL.SA1; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 15/04/2026, rec.0959/12.5BELRA; Miguel Ângelo Oliveira Crespo, O Recurso de Revista no Contencioso Administrativo, Almedina, 2007, pág.192 e seg.; Mário Aroso de Almeida e Carlos Alberto Fernandes Cadilha, ob.cit., pág.1200 e seg., em anotação ao artº.150; Ricardo Pedro, ob. cit., pág.367 e seg.).

É, também, jurisprudência uniforme deste Tribunal que as nulidades de aresto objecto de recurso de revista devem ser suscitadas perante o tribunal recorrido, mediante reclamação, nos termos do artº.615, nº.4, do C.P.Civil, e dentro do prazo fixado pelo artº.149, do mesmo diploma, aplicável subsidiariamente (cfr.v.g.ac.S.T.A.-2ª.Secção, 22/01/2025, rec.0491/24.4BELRS; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 28/01/2026, rec. 02008/09.1BEPRT; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 15/04/2026, rec.02689/17.2BEPRT).

Por último, deve vincar-se que, igualmente e de forma uniforme, vem entendendo a jurisprudência dos Tribunais Superiores caber, em princípio, ao recorrente alegar e intentar demonstrar a verificação dos ditos requisitos legais de admissibilidade da revista, alegação e demonstração a levar, necessariamente, ao requerimento inicial ou de interposição do recurso (cfr.v.g. ac.S.T.A.-1ª.Secção, 27/04/2006, rec.0333/06; ac.S.T.A.-2ª.

Secção, 30/04/2013, rec.0309/13; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 28/02/2018, rec.023/18; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 15/04/2026, rec.0959/12.5BELRA).X
Revertendo ao caso dos autos, o presente processo de impugnação judicial tem por objecto, mediato, a liquidação adicional de I.R.S., relativa ao ano fiscal de 2008 e no montante de € 15.258,20, acto tributário este que teve fundamento em procedimento de inspecção de natureza externa, no qual se propõe uma correcção meramente aritmética à matéria colectável do sujeito passivo, ora recorrente, em resultado do aumento do respectivo rendimento líquido, em sede de categoria G, da cédula de I.R.S., no valor de € 137.262,62, tudo derivado de mais-valias apuradas na cessão de três quotas sociais e calculadas ao abrigo, além do mais, do artº.48, al.b), do C.I.R.S., então em vigor.

O T.A.F. de Coimbra julgou totalmente improcedente a presente impugnação e, em consequência, manteve válido o acto de liquidação adicional de I.R.S. objecto do processo.

O impugnante e ora recorrente deduziu apelação dessa sentença dirigido ao Tribunal Central Administrativo Norte, que, negando provimento ao recurso, confirmou na ordem jurídica a sentença recorrida.

Em resumo, deliberou o Tribunal Central Administrativo Norte, no acórdão ora sob recurso e no que releva em sede da presente revista:

1-Que o acto de liquidação em discussão ocorreu na sequência de um procedimento inspectivo efectuado ao recorrente e de que resultou uma correcção em sede de I.R.S. do ano de 2008;

2-Que os apuramentos efectuados, encontram-se detalhadamente discriminados e justificados, permitindo saber quais razões que tiveram por base o apuramento dos valores em causa, assim se negando provimento ao recurso, quanto ao vício de falta de fundamentação do acto de liquidação impugnado;

3-Se o recorrente discorda dos apuramentos realizados pela A.T., estamos perante questão distinta, ou seja, é questão que se pode enquadrar no eventual erro dos pressupostos de facto, mas, como vimos e considerando que a matéria de facto não se mostra impugnada, o impugnante não logrou contrariar o apurado pela inspecção tributária;

4-Como decorre dos factos dados como provados, o recorrente, no âmbito do procedimento inspectivo, foi notificado para o exercício do direito de audição. Ora, tendo o recorrente sido ouvido antes da conclusão do relatório de inspecção, não se verifica qualquer preterição do direito de audição, estando a A.T. dispensada de o conceder, nos termos do artº.60, nºs.1, al.e), e 3, da L.G.T., antes de estruturar a liquidação (cfr.v.g.acórdão do TCA Norte, 23/06/2016, proc.01000/07.5BEPRT);

5-Que, ao contrário do defendido pelo recorrente, a falta de audição no âmbito do procedimento do recurso hierárquico, a ocorrer, não tem efeito invalidante sobre as liquidações. No que tange a esta matéria, a jurisprudência é pacífica no sentido de que eventuais invalidades formais do procedimento de reclamação graciosa ou do recurso hierárquico, nunca inquinariam o acto tributário previamente estruturado (cfr.v.g. acórdão do S.T.A.-2ª.Secção, 02/02/2022, rec.01260/08.4BESNT).

Ou seja, no essencial, as instâncias convergem no entendimento relativo, tanto à inexistência do vício de falta de fundamentação do acto de liquidação impugnado, como à inexistência de qualquer formalidade legal preterida, em sede de procedimentos impugnatórios de segundo grau, que acarrete a anulação do mesmo acto tributário.X
O apelante deduz, agora, recurso de revista para este Supremo Tribunal, no qual, se bem percebemos, as questões enunciadas são as seguintes [cfr.nºs.1 e 6 das conclusões do recurso]:

1-Limites do princípio do aproveitamento do acto tributário (prognose póstuma);

2-A utilização de "prova oculta" configura uma decisão surpresa e cerceia o direito de defesa.

Ora, quanto a estas questões acabadas de identificar, não deve o conhecimento da mesma ser fundamento de admissão do recurso de revista, atentos os seguintes vectores:

1-Desde logo, tais questões não foram objecto de exame e decisão pelo acórdão recorrido;

2-Mais, não vislumbra este Tribunal que nos encontremos perante erros de direito com as características legalmente necessárias e supra identificadas (cfr.artº.285, nºs.1 e 2, do C.P.P.T.);

3-No âmbito do recurso de revista excepcional as questões de facto, designadamente o erro na apreciação da prova e na fixação dos factos, estão arredadas do seu âmbito, a menos que haja "ofensa de uma disposição expressa de lei que exija certa espécie de prova para a existência do facto ou que fixe a força de determinado meio de prova", o que não é o caso (cfr.artº.285, nº.4, do C.P.P.T.). Ou seja, a este Supremo Tribunal não compete a apreciação do julgamento da matéria de facto que as instâncias consideraram relevante para a decisão da questão, nem pode, pelas mesmas razões, sindicar as ilações de facto que as instâncias retiram dessa factualidade, provada ou não provada;

4-Encontra-se vincado supra que a presente instância de recurso de revista excepcional não serve para invocar as nulidades do aresto objecto de recurso, as quais devem ser suscitadas perante o tribunal recorrido, mediante reclamação, nos termos do artº.615, nº.4, do C.P.Civil, e dentro do prazo fixado pelo artº.149, do mesmo diploma, aplicável subsidiariamente;

5-Encontra-se marcado acima, igualmente, que a presente instância de recurso de revista excepcional não serve para apreciar questões/vícios de inconstitucionalidade, atenta a possibilidade de recurso para o Tribunal Constitucional, em sede de fiscalização concreta de constitucionalidade, tudo conforme jurisprudência uniforme deste Tribunal.

Rematando, a revista não pode ser admitida por esta formação preliminar, ao que se provirá na parte dispositiva deste acórdão.X

DISPOSITIVO

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Face ao exposto, OS JUÍZES DA SECÇÃO DE CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO deste SUPREMO TRIBUNAL ADMINISTRATIVO ACORDAM, EM CONFERÊNCIA DA FORMAÇÃO PREVISTA NO ARTº.285, Nº.6, DO C.P.P.T., EM NÃO ADMITIR O PRESENTE RECURSO DE REVISTA.

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Condena-se o recorrente em custas (cfr.artº.527, do C.P.Civil), nesta instância de recurso. X
Registe.

Notifique.X
Lisboa, 1 de Julho de 2026. - Joaquim Condesso (relator) - Isabel Marques da Silva - Francisco Rothes.