Processo 0743/12.6BELRS

Acordam na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:- Relatório –

1 – A Autoridade Tributária e Aduaneira - AT vem, ao abrigo do disposto no artigo 285.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), interpor para este Supremo Tribunal recurso de revista do acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul de 14 de outubro de 2021, que negou provimento ao recurso por si interposto da sentença do Tribunal Tributário de Lisboa que julgara procedente a impugnação judicial deduzida por A…………, LDA., com os sinais dos autos, contra liquidações adicionais de IVA e respetivos juros compensatórios no valor total de € 15.879,28, referentes aos períodos de 2008/03T, 2008/06T e 2008/12T.
A recorrente termina as suas alegações de recurso formulando as seguintes conclusões:

I. Nos termos do artigo 285.º, n.º 1 do CPPT, das decisões proferidas em segunda instância pelo Tribunal Central Administrativo pode haver, excecionalmente, Revista para o Supremo Tribunal Administrativo quando verificados os seguintes requisitos: estar em causa a apreciação de uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental ou ser a admissão do recurso claramente necessária para uma melhor aplicação do direito;

II. No presente recurso discute-se a aplicabilidade da regra de inversão da obrigação de liquidação de IVA, constante no artigo 2.º, n.º 1, al. j) do CIVA e, a consequente responsabilidade do adquirente dos serviços pela entrega do imposto nos cofres do Estado.

III. Defende o tribunal “a quo” que a AT para afirmar o erro ou inexatidão dos elementos constantes das faturas, emitidas em nome da B…………, Lda., tinha de ter recolhido indícios sólidos, seguros e credíveis de que era outra a realidade representada, mormente quem era o real e efetivo destinatário dos serviços faturados.

IV. Prossegue que, tais indícios apresentam-se frágeis por razões de vária ordem, a saber: Primeiro, a credibilidade das declarações de C………… e D…………, tem de ser valorada sem olvidar que ambos têm, ou tinham, todo o interesse em convencer a AT de que a beneficiária dos serviços não foi a “B…………, Lda.”, mas sim a C…………, deste modo descartando a responsabilidade da sociedade na falta de liquidação e entrega do IVA devido pelas operações faturadas, por via do mecanismo de reverse charge.

V. Vejamos, então se a AT provou quem era o real e efetivo destinatário dos serviços prestados: Foi outorgado um contrato de prestação de serviços de construção civil (que se encontra junto aos autos), entre o primeiro outorgante “C…………” e a “A…………, Lda.” (Recorrida), do qual transcrevemos, no que para estes autos importa:

“Contrato de Prestação de Serviços para Execução de Obras Gerais de Remodelação Interiores

Entre,

C…………, residente na Rua ………, n.º …… em Belas, adiante designada como primeiro Outorgante; e

A…………, Lda”, pessoa coletiva n.º ………, com sede na Av. ………, ……, ……, 1050-…… Lisboa, representada neste acto pelo E…………, adiante designada como Segundo Outorgante.

O predito contrato, refere, ainda: É celebrado e mutuamente aceite o presente contrato de prestação de serviços de execução de empreitada geral para execução de um estabelecimento de bebidas, com o objectivo à instalação do Bar …………, descriminadas em orçamento anexo, na loja n.º ……, arrendada pelo primeiro Outorgante (C…………). (sublinhado nosso).

VI. Obras que foram efetuadas num estabelecimento arrendado pela primeira outorgante, em Torres Vedras, aliás, como ela própria o afirma, expressamente, que agia em seu nome pessoal (vide documento junto aos autos, constante a fls. 255 dos autos) e, que de imediato transcrevemos: “no âmbito do contrato de prestação de empreitada geral, sito no Edifício ……… em Torres Vedras, outorgado por mim e a empresa A…………, foram pagos € 50.200,00. Mais esclareço entretanto que não me foram entregues facturas/recibos desse pagamento”. (sublinhado nosso).

VII. O predito contrato mencionava na cláusula 3.ª, nomeadamente no seu ponto 3 que: “À quantia referida no ponto 1 acresce IVA à taxa em vigor.”, como se pode constatar a fls. 279 a 286 dos autos. (sublinhado nosso).

VIII. Ao contrato anterior, acresce, também, o Auto de Receção da obra, elaborado em 2008/06/03, entre a Impugnante e a sociedade responsável pela elaboração dos estudos e projetos do espaço alvo de obras - sociedade F…………, aquele auto de receção refere que quem são os promotores da empreitada são D………… e C………… (filho e mãe), o montante do orçamento referido é de € 57.000,00 a que acresce o IVA em vigor, como se pode constatar a fls. 260 a 262 dos autos. (sublinhado nosso).

IX. Tendo presente o prescrito pelos artigos 1.º, n.º 1, al. a) e 4.º, n.º 1, ambos do CIVA, os trabalhos de construção civil constituem operações sujeitas a IVA e dele não isentas, porém, com a publicação do Decreto-Lei n.º 21/2007, de 29 de Janeiro, foi introduzido, em sede do IVA, um conjunto de novas práticas com referência às operações imobiliárias (locação e transmissão), bem como na prestação de serviços de construção civil realizados em imóveis em regime de empreitada ou subempreitada.

X. Tais alterações constituem, no seu essencial, um conjunto de medidas destinadas à simplificação da cobrança do imposto, bem como à prevenção da fraude e evasão fiscal, promovidas, em grande parte, pela Diretiva 2006/69/CE, do Conselho de 24 de Julho. (sublinhado nosso).

XI. Decorre da citada norma, que há inversão do sujeito passivo quando, cumulativamente, se verifiquem os seguintes requisitos: esteja em causa a aquisição de serviços de construção civil; e o adquirente seja sujeito passivo de IVA em Portugal e aqui pratique operações que confiram, total ou parcialmente, o direito à dedução do IVA.

XII. Pelo que, não haverá lugar à regra de inversão, cabendo ao prestador de serviços liquidar o IVA que se mostre devido, quando o adquirente do serviço não for um sujeito passivo de IVA

XIII. Em suma: os serviços prestados devem ser de construção civil, o adquirente deve ser um sujeito passivo do IVA em Portugal, que aqui pratique operações que confiram, total ou parcialmente, o direito à dedução do IVA como dispõe o artigo19.º.

XIV. Ora, no caso em apreço, a Recorrida refere que o tipo de serviços prestados foram, efetivamente, de construção civil, porém, o adquirente dos serviços de construção não é um sujeito passivo IVA, como decorre do conteúdo do contrato de prestação de serviços, junto aos autos e de toda a prova carreada pela AT aos mesmos.

XV. Os serviços prestados deveriam ter sido faturados a “C…………” e, não foram, ao invés, foram faturados à empresa “B…………, Lda.” que é sujeito passivo de IVA e cujo gerente é filho daquela, não havendo, assim, de entrega do imposto nos cofres do Estado. (sublinhado nosso).

XVI. E não diga o tribunal a quo que “(…) a credibilidade das declarações de C………… e D…………, tem de ser valorada sem olvidar que ambos têm, ou tinham, todo o interesse em convencer a AT de que a beneficiária dos serviços não foi a mas sim a C…………, deste modo descartando a responsabilidade da sociedade na falta de liquidação e entrega do IVA devido pelas operações facturadas, por via do mecanismo de reverse charge” porquanto, se as faturas tivessem sido emitidas ao particular C…………, aquela teria de ter entregue nos Cofres do Estado o IVA liquidado nas faturas, o que, no caso em apreço não aconteceu, ficando, assim, o Estado prejudicado, motivo pelo qual foram emitidas as liquidações adicionais de IVA em crise.

XVII. De todo o exposto podemos concluir que, os serviços foram prestados por C………… e, só ela interveio em seu nome próprio, aliás, como ela própria o afirmou - agiu em seu nome pessoal, sendo ela a real e efetiva destinatária dos serviços faturados e, consequentemente obrigada ao pagamento do IVA à taxa que estivesse em vigor, não agiu em representação da “B…………”, não só porque não tinha poderes de representação, uma vez que só o seu filho foi, gerente daquela, conclusão que se retira da prova sólida, segura e credível carreada pela AT aos autos (negrito e sublinhado nosso).

XVIII. Por fim, refere o tribunal a quo que os depoimentos das testemunhas foram convincentes, por serem coerentes com a restante prova produzida, assente em base documental, ora, com a devida vénia, face à testemunhas arroladas, não podemos deixar de expressar que os documentos têm uma função representativa ou reconstitutiva do objeto, uma vez que se destinam a servir como meio de prova real de determinados fatos, o que se verifica, no caso em apreço.

XIX. Atento o supra exposto, diremos que, também, os DMMP, quer na primeira quer na segunda Instâncias, têm o mesmo entendimento da FP, a saber, respetivamente: “Concluindo então do seguinte modo: “Nestes termos, e dispensando-nos de quaisquer outros considerandos acerca dos fundamentos invocados pela Impugnante, emite-se parecer no sentido da improcedência da presente impugnação” e “(…) Com efeito, concordamos integralmente com os fundamentos aduzidos nas Alegações de Recurso apresentadas pela Recorrente pelo que nos dispensamos de os enumerar, dando-os aqui por integralmente reproduzidos para todos os legais efeitos, emito parecer no sentido da procedência do recurso.

XX. Neste conspecto deverá o presente recurso de revista ser admitido, sendo conhecido do seu mérito e, consequentemente, ser o mesmo dado como procedente, por provado, anulando-se o Acórdão recorrido em razão da sua ilegalidade, substituindo-se o mesmo por outro que atenda à pretensão da ora Recorrente, nos termos amplamente expostos.

Por todo o exposto, e o mais que o colendo tribunal suprirá, deve o presente recurso de revista ser admitido e, analisado o mérito ser dado provimento ao mesmo, revogando-se, em conformidade, o acórdão recorrido, com todas as legais consequências, assim se cumprindo, por VOSSAS EXCELÊNCIAS, com o DIREITO e a JUSTIÇA!

2– Contra-alegou a recorrida, concluindo nos seguintes termos:

A. O recurso de revista excecional, previsto no art. 285.º do CPTT, visa funcionar como “válvula de segurança” do sistema, sendo admissível apenas se estivermos perante uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental, ou se a admissão do recurso for claramente necessária para uma melhor aplicação do direito.

B. Cumpre à Recorrente alegar e demonstrar a factualidade necessária para integrar a verificação dos referidos requisitos de admissibilidade da revista (cf. art. 144.º, n.º 2, do CPTA e art. 639.º, n.ºs 1 e 2, do CPC, subsidiariamente aplicáveis).

C. Por expressa disposição legal, «[o] erro na apreciação das provas e na fixação dos factos materiais da causa não pode ser objecto de revista, salvo havendo ofensa de uma disposição expressa de lei que exija certa espécie de prova para a existência do facto ou que fixe a força de determinado meio de prova» (cf. art. 285.º, n.º 4, do CPPT).

Termos em que nos termos do n.º 6 do artigo 285.º do CPPT não se deverá admitir o presente recurso.

3 – O Ministério Público não emitiu parecer sobre a admissão da revista.

4 – Dá-se por reproduzido o probatório fixado no acórdão sob escrutínio e sua motivação (cfr. fls. 8 a 17 da respectiva numeração autónoma).

Cumpre decidir da admissibilidade do recurso.

- Fundamentação –

5 – Apreciando.
5.1 Dos pressupostos legais do recurso de revista.

O presente recurso foi interposto e admitido como recurso de revista, havendo, agora, que proceder à apreciação preliminar sumária da verificação in casu dos respectivos pressupostos da sua admissibilidade, ex vi do n.º 6 do artigo 285.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT).

Dispõe o artigo 285.º do CPPT, na redacção vigente, sob a epígrafe “Recurso de Revista”:

1 – Das decisões proferidas em segunda instância pelo Tribunal Central Administrativo pode haver, excecionalmente, revista para o Supremo Tribunal Administrativo, quando esteja em causa a apreciação de uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental ou quando a admissão do recurso seja claramente necessária para uma melhor aplicação do direito.

2 – A revista só pode ter como fundamento a violação de lei substantiva ou processual.

3 – Aos factos materiais fixados pelo tribunal recorrido, o tribunal de revista aplica definitivamente o regime jurídico que julgue adequado.

4 – O erro na apreciação das provas e na fixação dos factos materiais da causa não pode ser objeto de revista, salvo havendo ofensa de uma disposição expressa de lei que exija certa espécie de prova para a existência do facto ou que fixe a força de determinado meio de prova.

5 – Na revista de decisão de atribuição ou recusa de providência cautelar, o Supremo Tribunal Administrativo, quando não confirme a decisão recorrida, substitui-a por acórdão que decide a questão controvertida, aplicando os critérios de atribuição das providências cautelares por referência à matéria de facto fixada nas instâncias.

6 – A decisão quanto à questão de saber se, no caso concreto, se preenchem os pressupostos do n.º 1 compete ao Supremo Tribunal Administrativo, devendo ser objeto de apreciação preliminar sumária, a cargo de uma formação constituída por três juízes de entre os mais antigos da Secção de Contencioso Tributário.

Decorre expressa e inequivocamente do n.º 1 do transcrito artigo a excepcionalidade do recurso de revista em apreço, sendo a sua admissibilidade condicionada não por critérios quantitativos mas por um critério qualitativo – o de que em causa esteja a apreciação de uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental ou quando a admissão do recurso seja claramente necessária para uma melhor aplicação do direito – devendo este recurso funcionar como uma válvula de segurança do sistema e não como uma instância generalizada de recurso.

E, na interpretação dos conceitos a que o legislador recorre na definição do critério qualitativo de admissibilidade deste recurso, constitui jurisprudência pacífica deste Supremo Tribunal Administrativo - cfr., por todos, o Acórdão deste STA de 2 de abril de 2014, rec. n.º 1853/13 -, que «(…) o preenchimento do conceito indeterminado de relevância jurídica fundamental verificar-se-á, designadamente, quando a questão a apreciar seja de elevada complexidade ou, pelo menos, de complexidade jurídica superior ao comum, seja por força da dificuldade das operações exegéticas a efectuar, de um enquadramento normativo especialmente intricado ou da necessidade de concatenação de diversos regimes legais e institutos jurídicos, ou quando o tratamento da matéria tem suscitado dúvidas sérias quer ao nível da jurisprudência quer ao nível da doutrina. Já relevância social fundamental verificar-se-á quando a situação apresente contornos indiciadores de que a solução pode constituir uma orientação para a apreciação de outros casos, ou quando esteja em causa questão que revele especial capacidade de repercussão social, em que a utilidade da decisão extravasa os limites do caso concreto das partes envolvidas no litígio. Por outro lado, a clara necessidade da admissão da revista para melhor aplicação do direito há-de resultar da possibilidade de repetição num número indeterminado de casos futuros e consequente necessidade de garantir a uniformização do direito em matérias importantes tratadas pelas instâncias de forma pouco consistente ou contraditória - nomeadamente por se verificar a divisão de correntes jurisprudenciais ou doutrinais e se ter gerado incerteza e instabilidade na sua resolução a impor a intervenção do órgão de cúpula da justiça administrativa e tributária como condição para dissipar dúvidas – ou por as instâncias terem tratado a matéria de forma ostensivamente errada ou juridicamente insustentável, sendo objectivamente útil a intervenção do STA na qualidade de órgão de regulação do sistema.».

Constitui igualmente jurisprudência pacífica deste Supremo Tribunal que atento o carácter extraordinário do recurso excepcional de revista não cabem no seu âmbito a apreciação de alegadas nulidades da decisão recorrida, devendo estas, ao invés, ser arguidas em reclamação para o Tribunal recorrido, nos termos do disposto no artigo 615.º n.º 4 do Código de Processo Civil.

Finalmente, também as questões de inconstitucionalidade não constituem objecto específico do recurso de revista, porquanto para estas existe recurso para o Tribunal Constitucional.

Vejamos.

O acórdão do TCA Sul do qual a AT pretende revista negou provimento ao recurso interposto por si interposto de sentença do Tribunal Tributário de Lisboa que julgara procedente a impugnação judicial deduzida pela ora recorrida (empresa de construção) contra liquidações adicionais de IVA que a AT emitira ao prestador de serviços de construção, no entendimento de que, contrariamente ao que constava das facturas emitidas, não haviam sido efectivamente prestados a um sujeito passivo de IVA, pelo que não haveria lugar à “inversão do sujeito passivo” (reverse charge”).

Entendeu o TCA Sul, em suma, que a globalidade da prova produzida não suporta a conclusão de que o real e efectivo beneficiário dos serviços de construção civil prestados e facturados pela impugnante não foi aquele que consta das facturas emitidas, ou seja, a B…………, Lda., que se trata de um sujeito passivo que pratica operações que conferem direito à dedução, como tal, não recaindo sobre a impugnante (emitente), ao abrigo do regime de inversão previsto no art.º 2.º, n.º 1 alínea j) do CIVA, a obrigatoriedade de liquidação do imposto devido pelas operações facturadas

A recorrente AT discorda desta conclusão das instâncias e com base nessa discordância pretende a admissão do recurso, alegando que provou que o real e efetivo destinatário dos serviços prestados era a C………… e não a “B…………”, razão pela qual o impugnante prestador de serviços estava obrigado a liquidar o IVA, não havendo lugar ao “reverse charge”.

Como bem diz a recorrida, em causa no recurso está, apenas e só, a discordância da recorrente quanto à valoração da prova, sendo que, por expressa disposição legal – cfr. o n.º 4 do artigo 285.º do CPPT -, o erro na apreciação das provas e na fixação dos factos materiais da causa não pode ser objeto de revista, salvo havendo ofensa de uma disposição expressa de lei que exija certa espécie de prova para a existência do facto ou que fixe a força de determinado meio de prova, o que não é o caso.

Não há, pois, razão que justifique a admissão da revista, pelo que esta não será admitida.

- Decisão -

6 - Termos em que, face ao exposto, acorda-se em não admitir o presente recurso de revista, por não se mostrarem preenchidos os respectivos pressupostos legais.

Custas do incidente pela recorrente.

Lisboa, 9 de Março de 2022. - Isabel Marques da Silva (relatora) - Francisco Rothes - Aragão Seia.