Processo 061/22.1BALSB

Acordam no Pleno da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:

A……………….., residente na Rua ……………., …, ……….., 2645-…. Alcabideche, titular do número de identificação fiscal …………… (adiante abreviadamente designada por «RECORRENTE»), notificada, através de ofício datado do dia 14 de março de 2022, da decisão proferida no âmbito do processo de arbitragem em matéria tributária n.° 284/2021-T CAAD, vem interpor da mesma RECURSO para o pleno da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo, o que faz ao abrigo do disposto no artigo 25.° do Regime Jurídico da Arbitragem Tributária (doravante, «RJAT»), por aquela decisão se mostrar em contradição com o acórdão do Supremo Tribunal Administrativo proferido no processo n.º 02887/13.8BEPRT.

Alegou, tendo concluído:

1. O presente recurso para uniformização de jurisprudência vem interposto contra a decisão arbitral proferida no processo n.° 284/2021-T (a decisão recorrida), através da qual o respetivo Tribunal Arbitral, após ter reconhecido o ilegalidade da fundamentação de facto e de direito invocada pela Autoridade Tributária para proceder à correção do IRS do ano de 2018 - suscetível de determinar, ipso iure, a anulação do referido ato tributário por erro sobre os pressupostos de facto e de direito -, veio, inusitadamente, manter na ordem jurídica o ato contestado com um (novo) fundamento que não fora antes invocado pela Autoridade Tributária.

2. A admissibilidade do presente recurso justifica-se, por seu turno, em virtude de a decisão recorrida se encontrar em contradição com o Acórdão proferido pelo Supremo Tribunal Administrativo no âmbito do processo n.° 02887/13.8BEpRT e datado de 10/28/2020 (disponível em http://www.dgsi.pt e adiante abreviadamente designado por Acórdão fundamento), posto que:

i. Na decisão recorrida se entendeu, com base num (novo) fundamento não invocado pela Autoridade Tributária, considerar que «nenhuma ilegalidade pode ser apontada à liquidação objecto do presente pedido arbitral»;

ao passo que,

ii. No Acórdão fundamento, pelo contrário, se observou que «o tribunal tem de quedar-se pela formulação do juízo sobre a legalidade do ato sindicado em face da fundamentação contextual integrante do próprio ato, estando impedido de valorar razões de facto e de direito que não constam dessa fundamentação, quer estas sejam por ele eleitas, quer sejam invocados a posteriori».

3. Permite-se concluir, por conseguinte, que tanto a decisão recorrida, como o Acórdão fundamento, se pronunciaram sobre a mesma questão de direito, ou seja, sobre a questão de saber qual a relevância, para efeitos de apreciação da legalidade de atos tributários praticados pela Autoridade Tributária em sede inspetiva, de fundamentos exteriores ao - i.e., não vertidos na - respetiva declaração fundamentadora, tendo a apontada questão, porém, merecido respostas contraditórias (comprovando-se, deste modo, a admissibilidade do presente recurso para uniformização de jurisprudência, por se encontrarem verificados todos os requisitos prescritos pelos artigos 25.°, n.ºs. 2 e 3 do RJAT e 152.° do CPTA, e que impõe o prosseguimento dos presentes autos com a apreciação da (in)validade da decisão recorrida).

4. Por seu turno, demonstrando o erro incorrido pela decisão recorrida, sublinha-se que, no âmbito do processo arbitral tributário, «estamos perante um contencioso tendencialmente de mera anulação. Significa isso que, perante a impugnação de um ato tributário perante um tribunal arbitral (ou perante um tribunal tributário estadual, dado que, ao nível da impugnação judicial, os poderes de uns e outros são idênticos), a este tribunal cabe apenas considerar o ato legal ou ilegal e, em consequência, mantê-lo ou anulá-lo (ou declarar a sua nulidade ou inexistência)» (cf. Acórdão deste Tribunal Central Administrativo Sul, proferido no processo n.° 9655/16.3BCLSB e datado de 07/09/2020).

5. Daqui resulta, singelamente, a atribuição aos tribunais tributários (sejam eles arbitrais ou estaduais) do poder-dever de (in)validar a legalidade dos atos tributários contestados por referência aos fundamentos utilizados pela Autoridade Tributária para a sua prática, com - apenas - um de dois resultados: (i) mantendo tais atos na ordem jurídica sempre que a sua fundamentação seja considerada conforme com os parâmetros normativos aplicáveis; ou (ii) promovendo a sua anulação, total ou parcial, sempre que a fundamentação determinativa da sua prática padeça de vício determinativo da respetiva ilegalidade.

6. Sobressai do que antecede, assim, que o Tribunal Arbitral constituído no âmbito do processo n.° 284/2021-T se encontrava limitado à declaração da (i)legalidade dos ato de liquidação contestado pela RECORRENTE mediante a avaliação «da fundamentação contextual integrante do próprio ato, estando impedido de valorar razões de facto e de direito que não constam dessa fundamentação, quer estas sejam por ele eleitas, quer sejam invocados a posteriori» (cf. Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, proferido no processo n.° 02887/13.8BEPRT e datado de 10/28/2020.

7. Posto isto, recorde-se apenas que o Tribunal Arbitral constituído no processo n.° 284/2021-T foi confrontado com o dever de avaliar a (i)legalidade das correções promovidas pela Autoridade Tributária com o seguinte fundamento externalizado no ofício de 3.10.2019: «à data da alienação o imóvel alienado não corresponde ao domicílio fiscal do contribuinte» (cf. cit. alínea j) da matéria de facto assente).

8. Por seu turno, depois de clarificar que no referido processo arbitral «est[ava] em causa apurar da legalidade do acto de liquidação adicional de IRS que não considerou a exclusão de tributação da mais-valia obtida com a alienação de imóvel, por ter a AT considerado que o mesmo não correspondia ao domicílio fiscal da Requerente», o Tribunal Arbitral confirmou, por um lado, a interpretação sufragada pela ora RECORRENTE a propósito da diferença conceptual entre domicílio fiscal e habitação própria e permanente - sustentando, com recurso à jurisprudência consolidada dos Tribunais superiores, que «“o conceito de habitação própria e permanente» previsto no artigo 10.0 n.° 5 do CIRS ... assume uma especificidade própria que não se confunde com residência habitual ou domicílio fiscal, ainda que possa comungar destes dois conceitos” (Acórdão do STA de 01-07-2020- Proc. n.° 0114/15.2BELLE)» - e deu como demonstrado, por outro lado, que «a Requerente comunicou a alteração do seu domicílio fiscal (ainda que apenas sete dias antes de outorgar a escritura pública de venda), fazendo-o coincidir com o que declarou, para efeitos de exclusão de tributação de mais-valia, como sendo a sua habitação própria e permanente» (contraindo, assim, a assunção factual em que assentou a liquidação de IRS contestada).

9. Significa o que antecede, por conseguinte, que o Tribunal Arbitral confirmou, de forma linear e objetiva, a ilegalidade da concreta fundamentação invocada pela Autoridade Tributária para praticar o ato de liquidação contestado pela RECORRENTE.

10. Por conseguinte, tendo o Tribunal Arbitral comprovado a ilegalidade da fundamentação aduzida pela Autoridade Tributária para praticar o ato de liquidação contestado - o qual assentou numa interpretação do regime vertido no n.° 5 do artigo 10.° do Código do IRS e, bem assim, numa assunção factual que foram refutadas pelo Tribunal Arbitral -, impunha-se-lhe, sem mais, declarar a ilegalidade de tal ato ao abrigo do poder-dever de analisar o ato tributário impugnado por referência à sua concreta fundamentação, ou seja, por análise e invalidação do fundamento vertido pela Autoridade Tributária no ofício de 3.10.2019 (cf. alínea j) da matéria de facto assente).

11. Contudo, verifica-se que o Tribunal Arbitral não o fez, sufragando na decisão recorrida, inusitadamente, que «de acordo com a factualidade provada, [...] não se encontra verificado um dos requisitos cumulativos que fazem operar a exclusão de incidência tributária prevista no art.° 10°, n.° 5, alínea a), do CIRS. É que, o que releva, como se disse, é o facto de o imóvel, objecto de alienação, ter funcionado não apenas formalmente (enquanto domicílio fiscal), mas efectivamente como habitação própria e permanente, do sujeito passivo, até ao momento imediatamente anterior ao da sua alienação. Logo, ocorreu uma declaração indevida da intenção de reinvestimento por parte da Requerente, dado se estar perante a transmissão onerosa de um imóvel que, à data da venda, não se encontrava afecto à sua habitação própria e permanente».

12. Por outras palavras, o Tribunal Arbitral, apesar de discordar e de refutar o concreto fundamento utilizado pela Autoridade Tributária para justificar a promoção do ato de liquidação de IRS impugnado, entendeu, ainda assim, manter tal ato na ordem jurídica com base num novo fundamento (rectius, num fundamento que a Autoridade Tributária - a Autora do referido ato - nunca invocou).

13. Porém, no âmbito do processo arbitral tributário estamos perante um contencioso de mera anulação, em que «o tribunal não pode conhecer da legalidade do ato a coberto de pressupostos que não estiveram na base da sua prática, sendo que apenas se poderão considerar como pressupostos do ato tributário aqueles que a Administração tributária (AT) fez constar da declaração fundamentadora que externou quando da prática do mesmo, não relevando outros eventuais fundamentos que não constem daquela declaração» (cf. Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul, proferido no processo n.° 5510/01 e datado de 11/27/2001).

14. Impõe-se concluir, portanto, que encontrando-se o Tribunal Arbitral limitado à declaração da (i)legalidade de atos de liquidação de tributos mediante avaliação «do ato sindicado em face da fundamentação contextual integrante do próprio ato, estando impedido de valorar razões de facto e de direito que não constam dessa fundamentação, quer estas sejam por ele eleitas, quer sejam invocados a posteriori» (cf. Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, proferido no processo n.° 02887/13.8BEPRT e datado de 10/28/2020), a decisão recorrida, ao assentar em novos fundamentos exteriores à respetiva declaração fundamentadora, incorreu em erro determinativo da necessidade da sua anulação.

15. Em consequência do que antecede, peticiona-se a VV. Excelências a anulação da decisão recorrida acompanhada da necessária e consequente anulação do ato de liquidação adicional de IRS do ano de 2018, em virtude da comprovada ilegalidade da fundamentação aduzida pela Autoridade Tributária para a sua prática, tal como esta se encontra vertida na respetiva declaração fundamentadora.

TERMOS EM QUE, DEVE O PRESENTE RECURSO PARA UNIFORMIZAÇÃO DE JURISPRUDÊNCIA SER ADMITIDO E JULGADO PROCEDENTE, ANULANDO-SE A DECISÃO ARBITRAL PROFERIDA NO PROCESSO DE ARBITRAGEM TRIBUTÁRIA QUE CORREU TERMOS NO CAAD SOB O N.° 284/2021-T E, EM CONSEQUÊNCIA, ANULANDO-SE O ATO DE LIQUIDAÇÃO ADICIONAL DE IRS REFERENTE AO ANO DE 2018 PELA MESMA - INDEVIDAMENTE - MANTIDO NA ORDEM JURÍDICA.

Não foram produzidas contra-alegações.

O Ministério Público emitiu parecer no sentido de não se tomar conhecimento do objecto do recurso por não estarem reunidos os necessários pressupostos legais para o efeito.

Respondeu a recorrente pugnando pela verificação de tais pressupostos.

Cumpre decidir.

Dá-se aqui por reproduzida a matéria de facto vertida no acórdão fundamento.

Na decisão recorrida deu-se como provada a seguinte matéria de facto:

Por escritura pública, outorgada em 12-10-2004, a Requerente adquiriu a fracção autónoma designada pela letra “H”, correspondente ao primeiro andar, ..., para habitação, do prédio urbano sito na ..., n.º e Rua ..., n.º ... a ..., da freguesia de ..., em Lisboa, pelo preço de duzentos e quarenta cinco mil euros.

No ano de 2017 a Requerente alterou, por comunicação no cartão de cidadão, a sua residência, que até então tinha comunicado ser na Rua ..., n.º ..., ..., em Lisboa.

Em 04-04-2018 a Requerente alterou, por comunicação no cartão de cidadão, a sua residência novamente para a Rua ..., n.º ..., ..., em Lisboa.

Por escritura pública, outorgada em 11-04-2018, a Requerente alienou a identificada fracção autónoma pelo preço de seiscentos e vinte e dois mil euros.

A Requerente apresentou em Junho de 2019 a declaração de IRS - Modelo 3, aí tendo declarado, no campo 5006 do quadro 5-A do respectivo Anexo G, a intenção de reinvestir o valor de 505.000,00 €, por aquisição de um novo imóvel para habitação própria e permanente.

Na sequência da apresentação de tal declaração de rendimentos a Requerente foi notificada da respectiva liquidação de IRS, a qual reflectiu a exclusão parcial da tributação das mais-valias obtidas com a alienação do imóvel em causa, de que resultou o valor de imposto a pagar no montante de 10.294,65 €.

Por notificação, por via postal registada, a Requerente foi notificada de despacho da Directora de Serviços do IRS, com, resumidamente, o seguinte teor:

- “A declaração de rendimentos relativa ao ano de 2018, identificação..., foi selecionada para análise por ter(em) sido detetada(s) a(s) seguinte(s) situação(ões).

Alienação de imóveis não declarada ou necessidade de comprovação dos valores das despesas, valor de alienação, data de aquisição dos imóveis alienados ou afetação à atividade profissional”.

Na sequência dos esclarecimentos prestados, a Requerente veio a receber, do Serviço de Finanças de Cascais-..., “notificação para audição prévia”, que, em resumo, tinha o seguinte teor:

- “Da análise efetuada aos documentos/elementos apresentados relativamente à declaração de IRS, Modelo 3, do ano de 2018, com a identificação..., constatou-se a existência da(s) seguinte(s) incorreção(ões):

Verifica-se não reunir as condições do artigo 10º do CIRS: o imóvel alienado não era a habitação própria e permanente (domicílio fiscal) na referida declaração Modelo 3”.

A Requerente exerceu o direito de audição prévia juntando vários documentos.

Por ofício de 03-10-2019, a Requerente foi notificada da correcção oficiosa da declaração de IRS do ano de 2018, com a seguinte fundamentação:

- “Analisadas as alegações apresentadas em sede de audição prévia, verifica-se que à data da alienação o imóvel alienado não corresponde ao domicílio fiscal do contribuinte, não se encontrando reunidos os requisitos do n.º 5 do artigo 10º do Código do IRS. Pelo referido, conforme notificado pelo ofício n.º ... de 2019.08.05, não pode ser considerada a opção de reinvestimento declarada no campo 5006 do Quadro 5, do anexo G, que vai ser retirada.

Mais se informa que querendo poderá ainda entregar declaração de substituição no prazo de oito dias, com as correções acima mencionadas, findo o prazo irá ser efetuada a correção oficiosa, com levantamento de auto de notícia”.

A Requerente foi notificada da liquidação adicional de IRS n.º 2019... e respectivos juros compensatórios, com imposto a pagar no valor de 55.862,29 €.

A Requerente procedeu ao pagamento do imposto liquidado e juros compensatórios.

Por não se conformar com aqueles actos de liquidação, a Requerente apresentou Reclamação Graciosa contestando a legalidade das correcções efectuadas, a qual foi autuada sob o n.º ...2020... .

No procedimento de reclamação graciosa, veio a ser proferido despacho de indeferimento, em 14-12-2020, notificado à Requerente, na pessoa do seu mandatário, por Ofício da Direcção de Finanças de Lisboa (Justiça Tributária), por correio registado de 22-12-2020.

Na fracção autónoma correspondente ao..., do n.º ... da Rua ..., em Lisboa, foram emitidas facturas por consumos de:

- água com leituras de consumo real entre 10-08-2016 e 10-08-2017 (doc 3 a 9);

- energia eléctrica com leituras de consumo real entre 21-10-2016 e 07-05-2018 (doc 10 a 26);

- gás com leituras de consumo real entre 27-04-2017 e 22-02-2018 (doc 27 a 33).

Há agora que apreciar da admissão do presente recurso.

Dispõe o n.º 2 do artigo 25.º do Decreto-Lei n.º 10/2011, de 20 de Janeiro (Regime Jurídico da Arbitragem em Matéria Tributária – RJAT), ao abrigo da qual foi o presente recurso interposto, que: A decisão arbitral sobre o mérito da pretensão deduzida que ponha termo ao processo arbitral é ainda suscetível de recurso para o Supremo Tribunal Administrativo quando esteja em oposição, quanto à mesma questão fundamental de direito, com outra decisão arbitral ou com acórdão proferido pelo Tribunal Central Administrativo ou pelo Supremo Tribunal Administrativo.

Por sua vez, dispõe o n.º 3 do mesmo preceito legal que: Ao recurso previsto no número anterior é aplicável, com as necessárias adaptações, o regime do recurso para uniformização de jurisprudência regulado no artigo 152.º do Código de Processo nos Tribunais Administrativos, contando-se o prazo para o recurso a partir da notificação da decisão arbitral.

Importa, pois, em primeiro lugar, apreciar se existe oposição entre a decisão arbitral recorrida e a decisão arbitral invocada como fundamento quanto à mesma questão fundamental de direito e, após – caso seja de reconhecer a existência de tal oposição –, verificar se a orientação perfilhada na decisão arbitral recorrida está ou não de acordo com a jurisprudência mais recentemente consolidada deste STA, pois que apenas no caso de o não estar haverá que admitir o recurso, ex vi do n.º 3 do artigo 152.º do CPTA (aplicável por remissão do n.º 3 do artigo 25.º do RJAT).

Como se deixou consignado no acórdão do Pleno desta secção do STA de 4 de Junho de 2014, rec. n.º 01763/13, para apurar da existência de contradição sobre a mesma questão fundamental de direito é exigível “que se trate do mesmo fundamento de direito, que não tenha havido alteração substancial da regulamentação jurídica e que se tenha perfilhado solução oposta nos dois arestos: o que, como parece óbvio, pressupõe a identidade de situações de facto, já que sem ela não tem sentido a discussão dos referidos pressupostos. Sendo que a oposição também deverá decorrer de decisões expressas, que não apenas implícitas. (Cfr., neste sentido, os acórdãos do Pleno da Secção de Contencioso Tributário, de 25/3/2009, rec. nº 598/08 e do Pleno da Secção de Contencioso Administrativo, de 22/10/2009, rec. nº 557/08; bem como Mário Aroso de Almeida e Carlos Alberto Fernandes Cadilha, Comentário ao Código de Processo nos Tribunais Administrativos, 3ª ed., Coimbra, Almedina, 2010, pp. 1004 e ss.; e Jorge Lopes de Sousa, Código de Procedimento e de Processo Tributário, Anotado e Comentado, Vol. IV, 6ª ed., Áreas Editora, 2011, anotação 44 ao art. 279º pp. 400/403.)”.

Portanto, para apurar da existência de contradição sobre a mesma questão fundamental de direito entre a decisão arbitral recorrida e a decisão arbitral invocada como fundamento devem adoptar-se os critérios já firmados por este STA, quais sejam:

- Identidade da questão de direito sobre que recaíram as decisões em confronto, que supõe estar-se perante uma situação de facto substancialmente idêntica;

- Que não tenha havido alteração substancial da regulamentação jurídica;

- Que se tenha perfilhado, nos dois arestos, solução oposta;

- A oposição deverá decorrer de decisões expressas, não bastando a pronúncia implícita ou a mera consideração colateral, tecida no âmbito da apreciação de questão distinta.

Vejamos.

Argumenta a recorrente que ao contrário do decidido no acórdão fundamento, na decisão arbitral se manteve o acto impugnado com um fundamento que não fazia parte da fundamentação do acto tributário impugnado.

No acórdão fundamento sumariou-se:

I - No contencioso de mera legalidade, como é o caso do processo de impugnação judicial previsto no art. 99.º e segs. do CPPT, o tribunal tem de quedar-se pela formulação do juízo sobre a legalidade do acto sindicado em face da fundamentação contextual integrante do próprio acto, estando impedido de valorar razões de facto e de direito que não constam dessa fundamentação, quer estas sejam por ele eleitas, quer sejam invocados a posteriori.

II - Assim, não pode a AT, em sede de recurso jurisdicional, pretender que se aprecie a legalidade da correcção que esteve na base da liquidação impugnada à luz de outros fundamentos senão aqueles que constam da declaração fundamentadora que oportunamente externou.

Já na decisão recorrida fundamentou-se a mesma do seguinte modo:

Como resulta do pedido arbitral, está em causa apurar da legalidade do acto de liquidação adicional de IRS que não considerou a exclusão de tributação da mais-valia obtida com a alienação de imóvel, por ter a AT considerado que o mesmo não correspondia ao domicílio fiscal da Requerente, não se encontrando, desse modo, reunidos os requisitos do n.º 5 do artigo 10ºdo Código do IRS.

Dispõe o n.º 5 do artigo 10º do CIRS:

- “São excluídos da tributação os ganhos provenientes da transmissão onerosa de imóveis destinados a habitação própria e permanente do sujeito passivo ou do seu agregado familiar, desde que verificadas, cumulativamente, as seguintes condições:

a) O valor de realização, deduzido da amortização de eventual empréstimo contraído para a aquisição do imóvel, seja reinvestido na aquisição da propriedade de outro imóvel, de terreno para construção de imóvel e ou respetiva construção, ou na ampliação ou melhoramento de outro imóvel exclusivamente com o mesmo destino situado em território português ou no território de outro Estado membro da União Europeia ou do Espaço Económico Europeu, desde que, neste último caso, exista intercâmbio de informações em matéria fiscal;

b) O reinvestimento previsto na alínea anterior seja efetuado entre os 24 meses anteriores e os 36 meses posteriores contados da data da realização;

c) O sujeito passivo manifeste a intenção de proceder ao reinvestimento, ainda que parcial, mencionando o respetivo montante na declaração de rendimentos respeitante ao ano da alienação”.

No caso, a Requerente declarou na Modelo 3 de IRS, para efeitos de exclusão de tributação da mais-valia que obteve com o imóvel que alienou que o mesmo constituía a sua habitação própria e permanente, sendo certo que na data em que o fez o mesmo ser considerava como seu domicílio fiscal, uma vez que o comunicou como tal à AT, sete dias antes de outorgar a escritura de venda.

Sucede que, como consideram de forma consistente os nossos tribunais superiores “... o conceito de «habitação própria e permanente» previsto no artigo 10.º n.º 5 do CIRS ... assume uma especificidade própria que não se confunde com residência habitual ou domicílio fiscal, ainda que possa comungar destes dois conceitos» (Acórdão do STA de 01-07-2020- Proc. n.º 0114/15.2BELLE).

Como se diz no Acórdão do TCA Sul de 05-08-2019 - Proc. n.º ............... “no plano conceitual, a residência habitual não se identifica com a residência permanente, nem o domicílio coincide com a morada, ou seja, o local onde a pessoa tem a sua habitação, tal como se pode inferir dos dois números do artigo 82º do C Civil (vide Antunes Varela e Pires de Lima, Código Civil Anotado, Vol. I, pág. 98)”.

Na mesma linha, entende o STA que “no supra transcrito nº 5 do art. 10º do CIRS explicita-se que não estão sujeitos a imposto os ganhos provenientes de transmissão de imóvel destinado a habitação própria e permanente, seja do sujeito passivo, seja do agregado familiar deste (…) não se equiparando, portanto, o conceito de habitação própria permanente ao conceito de domicílio fiscal. Sendo que também o nº 6 do mesmo normativo, relevando a necessidade de afectação do imóvel a habitação do sujeito passivo ou do seu agregado familiar, não refere o domicílio fiscal” (Acórdão do STA de 14-11-2018 - Proc. n.º 01077/11.9BESNT).

Aliás, “da análise do n.º 5 do artigo 10.º do CIRS resulta que o legislador não remete para o conceito jurídico-fiscal de «domicílio fiscal», como sucede, por exemplo, para efeitos da concessão da isenção de IMI relativamente a imóveis destinados à habitação própria permanente, prevista no n.º 1 do artigo 46.º do EBF. Considera-se ter havido afectação do prédio à habitação própria e permanente do sujeito passivo ou do seu agregado familiar se aí se fixar o respectivo domicilio fiscal - cfr. n.º 9 daquele preceito legal” (Acórdão do TCA-Sul de 30-09-2020 - Proc. 373/17.6BESNT ).

Mas mesmo nesse caso, em que se remete para o conceito de domicílio fiscal, mesmo assim “o facto dos sujeitos passivos não terem comunicado a mudança de domicílio para o prédio relativamente ao qual pediram a isenção de IMI, por si só, não indicia que não têm habitação própria e permanente nesse prédio. A morada em certo lugar, a habitatio, pode demonstrar-se através “factos justificativos” de que o beneficiado fixou no prédio o centro da sua vida pessoal.» (Acórdão do STA de 23-11-2011 - Proc. 0590/11).

Posto isto, temos, no caso, que a Requerente comunicou a alteração do seu domicílio fiscal (ainda que apenas sete dias antes de outorgar a escritura pública de venda), fazendo-o coincidir com o que declarou, para efeitos de exclusão de tributação de mais-valia, como sendo a sua habitação própria e permanente.

Face ao disposto no artigo 75º da LGT e artigo 65º, n.º1 do CIRS, as declarações dos contribuintes beneficiam de presunção legal de veracidade.

O legislador admite, contudo, a ilisão de tal presunção, através da produção, por parte da Administração Tributária, de prova em sentido contrário. Com efeito, a AT não está vinculada a aceitar, sem mais, a qualificação dos rendimentos tal como são declarados pelos respetivos titulares, podendo exercer um controlo e fiscalização posterior da verdade da declaração (cfr. artigo 65º, n.º 4 do CIRS).

Presentes os considerandos que antecedem, importa apurar se o imóvel de «partida», alienado pela Requerente, e de cuja venda resultaram mais-valias, constituiu ou não a sua habitação própria e permanente

Situação que, no caso dos autos, desde já se adianta, manifestamente não se verifica.

A Requerente pretende demonstrar a veracidade de tal factualidade, com a junção de recibos de água, electricidade e gás. Diga-se, antes de mais, que não se vislumbra como tal circunstância, só por si, poderia ter tal virtualidade.

Admitiríamos que tal pudesse eventualmente ser demonstrado se, por exemplo, houvesse recibos comparativos do período temporal compreendido antes da comunicação da alteração de domicílio, efectuada pela Requerente em meados de 2017, e depois, que comprovassem que tal circunstância não teria provocado alterações nos consumos.

Sucede que os recibos apresentados pela Requerente apenas apresentam leituras de consumos reais em períodos muito reduzidos (10-08-2016 e 10-08-2017, relativamente à água, 21-10-2016 e 07-05-2018, relativamente à electricidade e 27-04-2017 e 22-02-2018, relativamente ao gás).

Aliás, os recibos juntos pela Requerente fazem revelar, bem pelo contrário, que terá ocorrido uma diminuição considerável nesses consumos. É disso exemplo, o primeiro recibo, junto como doc. 3, donde consta que a leitura de água em 12-08-2015 foi de 2683 m3 para apenas 49m2 e 92m2 no ano de 2017. Diga-se que também se compreende com dificuldade que o consumo de electricidade tenha passado a ser de apenas 0,85 € diários no mês de Janeiro de 2018 (cf. doc. 26).

Do mesmo modo, os depoimentos das testemunhas, mais do que pouco convincentes, revelaram-se contraditórios e pouco isentos. Veja-se, designadamente, o caso da testemunha B..., o qual vive em união de facto com a Requerente. Querendo criar no tribunal a convicção de que a Requerente tinha a sua residência permanente, na altura da sua venda, no imóvel em questão, quis definir como marco em que ela foi residir consigo o momento em que souberam que aquela ficou grávida da filha comum de ambos que nasceu em 06-08-2019. Necessariamente que tal conhecimento teria que ter ocorrido sempre depois de Janeiro de 2019. Daqui se conclui ser o seu depoimento incoerente e totalmente contraditório com as datas balizadores do facto em questão.

Acresce a tudo isto não se perceber o objectivo e a racionalidade de se comunicar a alteração de residência sete dias antes de se outorgar a escritura de venda.

Daí que se conclua, de acordo com a factualidade provada, que não se encontra verificado um dos requisitos cumulativos que fazem operar a exclusão de incidência tributária prevista no art.º 10.º, n.º 5, alínea a), do CIRS. É que, o que releva, como se disse, é o facto de o imóvel, objecto de alienação, ter funcionado não apenas formalmente (enquanto domicílio fiscal), mas efectivamente como habitação própria e permanente, do sujeito passivo, até ao momento imediatamente anterior ao da sua alienação.

Logo, ocorreu uma declaração indevida da intenção de reinvestimento por parte da Requerente, dado se estar perante a transmissão onerosa de um imóvel que, à data da venda, não se encontrava afecto à sua habitação própria e permanente.

Como resulta abundantemente da decisão recorrida, o único fundamento que serviu de mote para que a AT não aceitasse a exclusão da tributação das mais valias originadas pela venda do imóvel da recorrente foi o facto de o mesmo não constituir a sua habitação própria e permanente à data da venda e apenas foi esse fundamento que foi apreciado pela decisão recorrida, ou seja, os fundamentos da decisão recorrida, apoiando-se na matéria de facto relevante e que se apurou, bem como nas normas legais vigentes à data e ainda na jurisprudência dos tribunais superiores, concluiu que a recorrente, à data da venda do seu imóvel não tinha, de facto, a sua residência permanente aí estabelecida.

Assim, não tendo sido apreciado qualquer outro fundamento ou razão para a manutenção da liquidação impugnada, ou para a sua anulação, facilmente se pode concluir que não ocorre qualquer contradição com o acórdão fundamento, uma vez que aí estavam em causa diferentes fundamentos que não eram contemporâneos da prática do acto impugnado.

Em face do exposto, conclui-se que não se verificam os requisitos supra enunciados e que constituem pressuposto do recurso de uniformização de jurisprudência, ou seja, a divergência de jurisprudência sobre a apreciação da mesma questão de direito, tudo visando a apreciação do respectivo mérito.

Pelo exposto, acordam os juízes que compõem o Pleno da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo em não tomar conhecimento do mérito do recurso.

Custas pela recorrente.

Comunique ao CAAD.

D.n.

Lisboa, 19 de Outubro de 2022. - Jorge Miguel Barroso de Aragão Seia (relator) - Isabel Cristina Mota Marques da Silva - Francisco António Pedrosa de Areal Rothes - José Gomes Correia - Joaquim Manuel Charneca Condesso - Nuno Filipe Morgado Teixeira Bastos - Aníbal Augusto Ruivo Ferraz - Gustavo André Simões Lopes Courinha - Paula Fernanda Cadilhe Ribeiro - Pedro Nuno Pinto Vergueiro - Anabela Ferreira Alves e Russo.