Processo 01548/13.2BELRS

Processo n.º 1548/13.2BELRS (Recurso Jurisdicional)

Acordam em conferência na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo: 
1. RELATÓRIO

A……………….. devidamente identificada nos autos, inconformada, veio interpor recurso da sentença do Tribunal Tributário de Lisboa, exarada em 29/10/2020, que julgou improcedente a impugnação judicial que deduzira da decisão que negou provimento ao recurso hierárquico intentado do despacho do Chefe de Divisão da Direcção de Finanças de Lisboa, que indeferiu a reclamação graciosa apresentada contra o ato de liquidação adicional n.º 201100001565233 de IRS e juros compensatórios, no valor de € 19.133,50.

Formulou nas respectivas alegações, as seguintes conclusões que se reproduzem:

“ (…)

I. Visa o presente recurso reagir contra a doutra sentença de fls… que decidiu julgar improcedente a impugnação judicial deduzida pela aqui recorrente e determinou a manutenção das liquidações impugnadas;

II. Ora, salvo o devido respeito, que é muito, não pode a aqui recorrente conformar-se com a douta decisão recorrida, uma vez que, do nosso ponto de vista, executa uma errónea subsunção dos factos dados como provados às respectivas normas jurídicas aplicáveis; como também não procede a uma total e acertada interpretação e aplicação das normas legais aplicáveis ao caso sub judice, vejamos então;

III. A Mª Juiz a quo transcreve amplamente o acórdão do supremo tribunal administrativo, de 23.04.2013, processo 0442/12, igualmente referido na pi de impugnação nos artigos 48º e seguintes daquela peça;

IV. Aduzindo a Mª Juiz a quo no sentido de que “[a]nalisando o alcance do acórdão com base no qual os impugnantes sustentam a sua tese, verifica-se que, por um lado, apesar dos factos serem semelhantes, não foi dada razão ao impugnante no caso concreto e por outro, o supremo tribunal administrativo, confirmou tal decisão que declarou improcedente a impugnação judicial em apreço.”;

V. Independentemente do desfecho da aludida decisão jurisprudencial, considerávamos que o que relevava para efeitos da sua invocação era inferir dela que, para um quadro fáctico próximo do que estava em causa no dissídio que opunha a aqui recorrente à fazenda, quer para o recorrente que decaiu, quer também para o STA, o valor de aquisição relevante em sede de irs para apuramento das eventuais mais-valias decorrentes da alienação, em 2007, de imóveis transmitidos mortis causa ou é o valor determinado (ou determinável) para efeitos de imposto sucessório ou o valor real reavaliado ao abrigo do DL n.º 287/2003 e não outro;

VI. O chamamento à colação, por nós, da citada decisão jurisprudencial, tinha exactamente por fito tornar claro que o valor de aquisição para efeitos de determinação da mais-valia aqui em causa, em 2007, era o valor determinado ou determinável para efeitos de imposto sucessório, o que remete para a aplicabilidade do § 2º do art.

º 20º do CIMSISD, ou seja, é o valor matricial ou, se superior, o valor atribuído em inventário ou outro título de partilhas;

VII. E atendendo a que, in casu, o valor atribuído em inventário era claramente superior ao matricial e ancorados na aludida decisão jurisprudencial, sustentávamos (e continuamos a sustentar) que o valor de aquisição não podia deixar de coincidir com o valor atribuído em inventário aos imóveis alienados em 2007;

VIII. Aduzindo a Mª Juiz a quo no sentido de que “[s]ucede que no caso concreto, a 1ª instância considerou que o valor de aquisição a atender para efeitos de mais-valias, seria, tal como dispõe o n.º 1 do art.º 45º do CIRS, o valor considerado para efeitos de imposto de selo, aplicando por isso, o art.º 13º n.º 1 do CIS, que dispõe o que é o vpt.”;

IX. Por nós, dizíamos, com o devido respeito e salvo melhor opinião, nada daquilo se podia inferir do arresto supra referenciado e sobejamente transcrito;

X. Ancorados na decisão jurisprudencial citada, advogávamos que relativamente às transmissões gratuitas, ocorridas antes de 1.1.2004 e não se aplicando o citado art.º 15º do DL n.º 287/2003, de 12.11, porque a transmissão mortis causa ocorreu antes da sua entrada em vigor, o imposto sobre o património que eventualmente pudesse vir a onerar a referida transmissão seria o imposto sucessório incidente sobre o valor dos imóveis transmitidos constante da matriz ou sobre o valor que, sendo superior àquele, lhe fosse atribuído em inventário;

XI. Donde, seria aqueloutro, o valor para efeitos de determinação das mais-valias associadas a transmissão posterior a 1.1.2004 em conformidade com o estatuído nos n.ºs 1 e 2 do art.º 45º do CIRS;

XII. Sustentando nós, fundados naquela decisão jurisprudencial e obviamente independentemente da decisão haver ou não julgado procedente o dissídio a favor do ali recorrente, a aplicabilidade in casu do § 2º do art.º 20º do CIMSISD, conjugada com o disposto nos nºs 1 e 2 do art.º 45º do CIRS;

XIII. com o devido respeito, refutámos, veementemente, o que era dito pela mª juiz a quo quando a dado passo da decisão de que se recorre dizia: “[p]oderia, contudo, ser outro valor patrimonial, se a impugnante tivesse, nos termos supracitados, requerido a avaliação do imóvel, caso entendesse que o vpt seria muito inferior ao seu valor de mercado na altura da transmissão do mesmo em 1996.”, discorrendo como segue: aplicando-se, como incontornavelmente tem de aplicar-se, o § 2º do art.º 20º do CIMSISD, podia a aqui recorrente ver aplicado o valor matricial (que até podia estar claramente desactualizado), admite-se, mas não deixava, em alternativa admitida naquela norma e independentemente de qualquer avaliação promovida por aquela, de poder fruir da prerrogativa legal de uso do valor que em inventário ou título de partilhas fosse atribuído ao imóvel transmitido por via sucessória; valor esse necessariamente superior ao constante da matriz, não tendo, por isso, de inevitavelmente requerer qualquer avaliação do imóvel subsequentemente transmitido e gerador da mais-valia aqui em discussão;

XIV. No que tange à falta de alegação e prova do pagamento do imposto sucessório suscitada pela mª juiz a quo, dizíamos que o que resulta da letra do n.º 1 e 2 do art.º 45º do CIRS era que, para efeitos da determinação do valor de aquisição que relevava para a determinação da mais-valia, o montante do imposto pago em sede de impostos sobre o património (imposto do selo ou, como in casu, o imposto sucessório) e até a sua eventual

posterior correcção após a conclusão do processo de inventário, não tinha qualquer relevância, já que, como in casu, pode nem sequer haver lugar à liquidação de imposto (Por o aumento do activo da herança em que consistiu a emenda do valor da partilha do prédio em causa para 750.000,00 € não haver provocado qualquer liquidação adicional em sede de imposto sucessório, porquanto continuava o saldo entre activo e o passivo a ser muito negativo.), aplicando-se, nesse caso, o n.º 2 do art.º 45º do CIRS e inferindo-se daí que o valor de aquisição seria o que serviria de base ao imposto sucessório, caso fosse devido e determinado de harmonia com as regras próprias daquele imposto, remetendo-se implicitamente para o § 2º do art.º 20º do CIMSISD;

XV. Quanto à aduzida pela Mª Juiz a quo questão da ausência de avaliação aquando da transmissão, defendemos que não passava de uma faculdade que a aqui recorrente simplesmente não pretendeu usar, já que lograria actualizar o valor de aquisição por via da prerrogativa legal de uso do valor que em inventário ou título de partilhas fosse atribuído ao imóvel transmitido por via sucessória;

XVI. Sustentámos, em aditamento à jurisprudência dimanada daquela decisão e “a talhe de foice”, que havendo inventário e mesmo não sendo pedida qualquer avaliação nos termos do art.º 87º do CIMSISD, ficando-nos pela segunda alternativa de valor de matéria colectável, prevista no § 2º do art.º 20º do CIMSISD, a possibilidade de determinação do valor real dos bens transmitidos para efeitos de liquidação de imposto sucessório resultaria do facto do valor levado a inventário corresponder ou não ao valor de mercado do bem imóvel em causa;

XVII. Retirando-se a asserção que ia no sentido de que, in casu, assim sucedia na medida em que o valor levado a inventário coincidia com o valor do CPCV que já havia sido outorgado com os herdeiros;

XVIII. Em jeito de conclusão dizíamos que tendo sido atribuído ao imóvel, em inventário, valor superior ao da matriz, era esse o valor de aquisição a considerar e, assim sendo, não podia ser apurada qualquer mais-valia, atento o facto de o valor de realização do prédio “cortes” - 750.000,00 €, coincidir com o valor de aquisição do mesmo - 750.000,00 € - (o qual, decorre da escritura de partilha, emendada, homologada pelo tribunal de família e menores e de comarca de Vila Franca de Xira), pelo que seria o que serviria de base à liquidação do imposto sucessório (cfr. art.º 45.º, n.º 2 do CIRS e § 2º do art.º 20.º do CIMSISD), donde os actos de liquidação de IRS de 2007 deviam ser anulados, dado que, como comprovado e demonstrado, no caso em análise não poderia ser apurada qualquer mais-valia na categoria G do IRS;

XIX. Resultando de tudo quanto foi esgrimido que mal andou a mª juiz a quo, laborando em manifesto erro de julgamento, quando retirou a asserção de que o valor de aquisição a atender no presente caso é o VPT do imóvel tal como a AT assim o considerou, atendendo ao disposto no art.º 45º, n.º 1 do CIRS, com observância do disposto no art.º 13º, n.º 1 do CÓDIGO DO IMPOSTO DO SELO (que em face da jurisprudência acima citada não tem sequer aqui aplicação), não se verificando, por isso, qualquer vício que afecte a legalidade dos actos de liquidação impugnados;

XX. Donde, sustentámos, estavam feridos de ilegalidade os actos tributários sub judice.

XXI. Encontrando-se, pois, reunidos os pressupostos de procedibilidade da indeferida impugnação judicial, pelo que deveria ser revogada a decisão recorrida.

D. DO PEDIDO

Termos em que, nos melhores de direito e com o douto suprimento de v. exªs, se requer seja dado provimento ao presente recurso, revogando-se a decisão recorrida, substituindo-a por outra que declare a procedência do pedido que sustentava ilegais as controvertidas liquidações de IRS e JC, de 2007, fundamentando-se, tal ilegalidade, no que foi aqui aduzido, nomeadamente, de que o valor de aquisição relevante para determinação dos ganhos de mais-valias é o valor constante da rectificação da partilha por aplicação conjugada dos n.ºs 1 e/ou 2 do art.º 45º do CIRS e § 2º do art.º 20º do CIMSISD, inexistindo rendimento a tributar em sede de mais-valias subsumíveis na categoria G da incidência do IRS, tudo com as legais consequências.

A Recorrida Autoridade Tributária e Aduaneira não apresentou contra-alegações.

O recurso foi admitido e, remetidos os autos ao S.T.A., o Ex.mo Magistrado do Ministério Público pronunciou-se em parecer no qual, após definir o objecto do recurso e ter resumido as posições das partes e a fundamentação do decidido na sentença recorrida, fez constar o seguinte:

“Pese embora o tribunal “a quo” se tenha apoiado no entendimento adotado na jurisprudência do acórdão deste tribunal de 22/04/2013, proferido no processo nº 0442/12, afigura-se-nos, salvo melhor opinião, que as situações configuradas em cada um dos processos são distintas. Enquanto na situação configurada naquele acórdão o imposto sucessório tinha sido apurado com base no valor matricial do prédio, por o contribuinte não ter requerido a avaliação do mesmo, no caso concreto dos autos não houve lugar a tributação em sede desse imposto, por o valor do passivo da herança ser superior ao valor do ativo. Por outro lado a partilha dos bens no caso dos autos foi feita em sede de inventário, em cujo mapa de partilha foram atribuídos outros valores a determinados imóveis (que foram alienados com vista à obtenção de receita para fazer face ao passivo) - ponto 3) do probatório - e designadamente ao imóvel em causa nos autos o valor de € 750.000,00.

Assim sendo, carece de pertinência o argumento vertido na sentença recorrida de que a Recorrente não «alega que procedeu ao pagamento do imposto sucessório em consonância com o valor estabelecido nas partilhas» (Argumento cimentado no citado acórdão do STA, mas que, como referimos, não é transponível para o caso dos autos, nos termos em que assim o entendeu o tribunal “a quo”.), se não houve lugar a esse pagamento, a justificação prende-se com o saldo negativo do passivo da herança e não com o valor comunicado à Administração Tributária, sendo certo que tendo a partilha sido feita em inventário essa comunicação incumbe ao tribunal, que deve remeter às Finanças o respetivo mapa de partilha (e neste caso a emenda que foi posteriormente realizada).

A questão que se coloca é, pois, a de saber se a remissão que o nº1 do artigo 45º do CIRS faz para as normas do CIS se devem entender no caso concreto dos autos para as normas do CIMSISSD, por à data da transmissão mortis causa ser este último Código o aplicável. E designadamente para o disposto no artigo 20º, § 2º, de acordo com o qual o imposto sucessório, relativamente aos imóveis inscritos na matriz predial, incidia sobre o valor que dessa matriz constasse, ou sobre o valor que, sendo superior, lhes fosse atribuído em inventário ou outro título de partilhas, sendo vedado, nestas circunstâncias, à Fazenda Pública proceder à sua avaliação para o efeito de liquidar este imposto, como resulta do

disposto no art. 79º, 6º, 1ª parte, do referido diploma legal (CIMSISSD).

Não oferece dúvidas que à data da abertura da herança a transmissão dos bens estava sujeita ao imposto sobre sucessões e doações, pelo que a determinação da matéria tributável deve ser feita à luz das regras plasmadas no Código do Imposto Municipal da Sisa e do Imposto Sobre Sucessões e Doações e designadamente do disposto no citado artigo 20º do CIMSISSD.

Assim sendo e neste caso, como os bens não foram objecto de avaliação e o valor atribuído em inventário é superior ao que constava na matriz à data da transmissão, é o valor atribuído em inventário que deve ser considerado, sendo indiferente para a solução da questão que não tenha sido sujeito a tributação por o saldo do passivo da herança ser superior ao do ativo (Embora pareça credível que a atribuição desse valor pelos herdeiros tenha tido esse facto em consideração, a eventual manipulação de valores pelos herdeiros para anular as mais-valias, não é passível de censura, uma vez que o bem não foi objecto de avaliação.) (como aliás prescreve o nº2 do artigo 45º do CIRS).

Afigura-se-nos, assim, que embora o facto tributário tenha ocorrido na vigência do CIS e não do CIMSISSD, as regras a atender para efeitos de determinação do valor da aquisição são as regras em vigor à data da transmissão sucessória, atento o disposto no artigo 12º do Código Civil, ou seja, neste caso as regras deste último código.

Entendemos, assim, que o ato tributário padece do vício que lhe é assacado pela Recorrente, motivo pelo qual se impõe a revogação da sentença, que assim não o entendeu, e em substituição se determine a anulação do ato tributário.”

Com dispensa de vistos, por motivos de celeridade, e estando os autos acessíveis no SITAF, vem o processo submetido à Conferência para julgamento.

2. DELIMITAÇÃO DO OBJECTO DO RECURSO - QUESTÕES A APRECIAR
 Cumpre apreciar e decidir as questões colocadas pelo Recorrente, estando o objecto do recurso delimitado pelas conclusões das respectivas alegações, sendo que a matéria apontada nos autos resume-se, em suma, em apreciar se sentença incorreu em erro de julgamento na apreciação que fez da situação relativa ao apuramento das mais-valias imobiliárias, o que passa por saber qual o valor de aquisição do imóvel a atender para efeitos desse cálculo.

3. FUNDAMENTOS
3.1. DE FACTO

Neste domínio, consta da decisão recorrida o seguinte:

“…

1. Em 23/05/1996, faleceu B…………… pai do primeiro Impugnante, tendo deixado como herdeiros:

- Cônjuge: C………………………………….;

- Descendentes: D………………, E………………., F……………….., G…………………. e A………………………….; - Facto não controvertido;

2. A Impugnante, A………………., adquiriu por via sucessória, decorrente do falecimento do seu pai, a contitularidade de um prédio misto inscrito na matriz predial da freguesia de Castanheira do Ribatejo, sob o artigo urbano n.º …. e o artigo rústico n.º …, seção PP1, denominado “…..” - Facto não controvertido;

3. No 1º Juízo Cível do Tribunal de Família e Menores da Comarca de Vila Franca de Xira, correu termos um processo de inventário, com n.º 295/97, onde foi feito um acordo de partilha dos bens da herança, vindo a ser emendada a partilha em 16/12/2004 e, assim, conferido o valor de € 750.000,00 ao imóvel descrito no ponto anterior – cfr. documento 7 e 8 junto com a PI;

4. A Impugnante procedeu à entrega da declaração Modelo 3 [id: 3239-2007-47092-01], referente ao período de tributação de 2007, fazendo constar no anexo G “Mais-valias e outros incrementos patrimoniais”, os elementos relativos ao prédio misto “…..”, considerando como valor de aquisição o montante de € 750.000,00 - cfr. PAT e processo de reclamação, apensos aos autos;

5. Em 28/07/2011, no âmbito de uma ação inspetiva, foi elaborado relatório de inspeção, pela Direção de Finanças de Lisboa – Serviço de Inspeção Tributária – Departamento A – EAPII, no âmbito do qual se concluiu propor a correção do rendimento coletável, no montante de € 56.246,02, e do qual constava, nomeadamente, o seguinte: “III Descrição dos factos e fundamentos das correções meramente aritméticas. Descrições dos factos. 1. Através da consulta aos extractos dos actos notariais – Modelo 11, submetidos online pelo respetivo notário, apurou-se que o SP alienou, no ano de 2007, juntamente com mais cinco outorgantes, e pelo preço global de € 750.000,00, os imóveis identificados nos quadros seguintes: (...) rústico-castanheira do Ribatejo, …., seção PP1 e (...) urbano- Castanheira do Ribatejo, ….. (...) 3. A correção monetária referida no ponto anterior, para os bens alienados no ano de 2007, tem por base os coeficientes publicados na portaria do Ministro das Finanças n.º 768/2007, de 09 de julho. 4. Para determinação dos ganhos obtidos, considera-se valor de realização o valor da respetiva contraprestação (art.º 44.º n.º 1 f) do CIRS). No entanto, tratando-se de direitos reais sobre bens imóveis, prevalecerão (n.º 2 do referido ), se superiores, os valores por que os bens houverem sido considerados para efeitos de liquidação da sisa (neste caso IMT) ou, não havendo lugar a esta liquidação, os que devessem ser, caso fosse devida. Por sua vez, considera-se valor de aquisição (art.º 45, n.º 1 do CIRS) o valor que tiver sido considerado para efeitos da liquidação de Imposto Selo (à data da aquisição imposto sobre sucessões e doações) porquanto os bens foram adquiridos pelo SP marido a título gratuito. Diligências realizadas. 1. Das diligências desenvolvidas para determinar a data e o valor de aquisição dos prédios alienados, verificou-se que o SP marido adquiriu a quota-parte que detém nos referidos prédios por óbito do seu pai (B…………….) ocorrido em 1996/05/23. 2. Da consulta ao processo de imposto sucessório n.º 12079 instaurado no Serviço de Finanças de Vila Franca de Xira 1 verificámos que, por óbito de seu pai, ficou a pertencer ao SP uma quota ideal nos prédios alienados de 3/20 determinada nos termos do disposto do art.º 2139.º do Código Civil. 3. Do referido processo de imposto sucessório extraíram-se também os valores que serviram de base à liquidação do respetivo imposto e que passam, nos termos do disposto na alínea a) do n.º 1 do art.º 45.º do CIRS, a constituir os valores de aquisição conforme se indica:

4. Finalmente, e quanto aos valores de realização, e depois de consultar a escritura de venda, verificou-se que o prédio urbano foi alienado pelo valor de € 10.000,00 e o prédio rústico pelo valor de € 740.000,00. Nos termos do n.º 1 do art.º 15.º do DL n.º 287/2003, de 12/11, o prédio urbano foi objeto de avaliação, por se ter verificado a primeira transmissão na vigência do Imposto Municipal sobre os Imóveis (IMI), tendo-lhe sido atribuído um valor patrimonial tributário (VPT) de € 32.110,00 o qual foi devidamente notificado, quer aos alienantes, quer ao comprador. Assim, e como já se referiu, nos termos do disposto no n.º 2 do art.º 44.º do CIRS e n.º 1 do art.º 12 do Código do Imposto Municipal sobre as Transmissões Onerosas (CIMT), prevalece, a título de valor da realização, o VPT por este ser superior ao valor da escritura. Ou seja, e tendo em conta a quota ideal (3/40) detida pelo SP marido nos referidos prédios, resulta um valor de realização de € 4.816,50 (€ 32.110,00 x 3/20) para o prédio urbano e € 111.000,00 (€ 740.000,00 x 3/20) para o prédio rústico. Correções ao rendimento coletável. 1. Por tudo o quanto ficou exposto, encontram-se reunidos todos os elementos necessários para o cálculo da mais-valia obtida pelo SP, apurada nos termos do art.º 10 (mais-valias), (mais valias), 43.º (mais-valias), 44.º (valor de realização), 46.º (valor de aquisição a título oneroso) e 50.º (correção monetária), todos do CIRS (…) 2. Nos termos do n.º 2 do 43.º do CIRS e para efeitos de tributação, o valor dos rendimentos qualificados como mais-valias resultantes da alienação de direitos reais sobre os bens imóveis é considerado em 50%, pelo que se propõe a correção ao rendimento coletável de € 56.246,02 ((€ 4.754,47 + € 107.737,56) x 50%) (…)”– cfr. PA, fls. 153 a 158, em apenso aos autos;

6. Em 23/09/2011, em nome da impugnante, foi emitida liquidação adicional de IRS com nº 20115005049341 da qual resultou imposto a pagar no montante de € 16.873,86, acrescida de juros compensatórios no valor de € 2.143,21, – cfr. documento 2 junto com a PI;

7. Em 23/09/201, foi emitida a compensação nº 2011 00006718843 relativa a juros compensatórios, no montante de € 2.143,21, da qual constava, nomeadamente, a seguinte informação:

[imagem]

8. Em 29/11/2011, deu entrada no Serviço de Finanças Lisboa 07, Reclamação Graciosa, relativa à liquidação adicional identificada nos pontos anteriores, cujo conteúdo aqui se dá por integralmente reproduzido - cfr. Processo de Reclamação Graciosa, a fls. 2 a 10;

9. O valor patrimonial, atribuído à parte rústica do prédio, melhor identificado no ponto 2, foi de € 16.353,06 (reportado ao ano de 1989) – cfr. Processo de Reclamação Graciosa, a fls. 97;

10. O valor patrimonial, atribuído à parte urbana do prédio, melhor identificado no ponto 2, foi de € 32.110,00 (reportado ao ano de 2009) – cfr. Processo de Reclamação Graciosa, a fls. 97 verso;

11. Em 11/05/2012, foi proferido despacho de concordância, pelo Chefe de Divisão (por delegação do Diretor de Finanças da Direção de Finanças de Lisboa), quanto à Informação elaborada, no sentido de indeferimento da Reclamação apresentada - cfr. Processo de Reclamação Graciosa, a fls. 98 a 100;

12. Em 11/05/2012, foi proferido o Ofício 038768, com vista à notificação da Reclamante, para exercer o direito de participação - cfr. Processo de Reclamação Graciosa, a fls. 103;

13. Em 24/05/2012, foi remetido à Direção de Finanças de Lisboa, por correio registado, um requerimento, em nome da Reclamante/impugnante, no sentido exercício do seu direito de audição prévia, conferido nos termos do número anterior - cfr. Processo de Reclamação Graciosa, a fls. 103 a 109;

14. Em 28/09/2012, foi proferido despacho de concordância e de convolação em definitivo do projeto de decisão, pelo Chefe de Divisão da Direção de Finanças de Lisboa, com os fundamentos nele constantes, indeferindo o pedido da Reclamante - cfr. PAT referente ao processo de Reclamação Graciosa, a fls. 111 a 114;

15. Em 31/10/2012, foi remetido por correio registado para a Direção de Finanças de Lisboa, documento denominado “Recurso Hierárquico”, decorrente do despacho de indeferimento expresso da reclamação graciosa - cfr. Processo de Recurso Hierárquico, a fls. 2 a 14;

16. Em 14/12/2012, foi proferido despacho de concordância, pelo Diretor de Finanças Adjunto (em substituição), da Direção de Finanças de Lisboa, quanto à Informação elaborada pela Divisão de Justiça Administrativa, no sentido de indeferimento do Recurso Hierárquico - cfr. Processo de Recurso Hierárquico, a fls. 31 a 35;

17. Em 06/05/2013, a Diretora de Serviços do IRS, profere despacho negando provimento ao recurso hierárquico - cfr. Processo de Recurso Hierárquico, a fls. 36 a 41.

Não foram fixados outros factos com interesse para a decisão.”
«»

3.2. DE DIREITO 
Assente a factualidade apurada cumpre, então, entrar na análise da realidade em equação nos autos, sendo que a este Tribunal está cometida a tarefa de apreciar se a sentença incorreu em erro de julgamento na apreciação que fez da situação relativa ao apuramento das mais-valias imobiliárias, o que passa por saber qual o valor de aquisição do imóvel a atender para efeitos desse cálculo.

Neste domínio, a Recorrente aponta que “o valor de aquisição para efeitos de determinação da mais-valia aqui em causa, em 2007, era o valor determinado ou determinável para efeitos de imposto Sucessório, o que remete para a aplicabilidade do § 2º do art.º 20º do CIMSISD, ou seja, é o valor matricial ou, se superior, o valor atribuído em inventário ou outro título de partilhas, o que significa que “… tendo sido atribuído ao imóvel, em inventário, valor superior ao da matriz, era esse o valor de aquisição a considerar e, assim sendo, não podia ser apurada qualquer mais-valia, atento o facto de o valor de realização do prédio “…….” - 750.000,00 €, coincidir com o valor de aquisição do mesmo - 750.000,00 € - (o qual, decorre da escritura de partilha, emendada, homologada pelo Tribunal de Família e Menores e de Comarca de Vila Franca de Xira), pelo que seria o que serviria de base à liquidação do imposto sucessório (cfr. art.º 45.º, n.º 2 do CIRS e § 2º do art.º 20.º do CIMSISD)”.

A decisão recorrida negou abrigo à pretensão da ora Recorrente, referindo, além do mais, que “o valor da aquisição a atender no presente caso é o VPT do imóvel tal como a AT assim o considerou, atendendo ao disposto no art. 45º, nº1, do CIRS, com observância do disposto no art. 13º, nº1, do Código do Imposto de Selo, apontando ainda que a ora Recorrente não alegou “qual o montante do imposto pago, e por outro lado, se foi ou não feita a correção posterior após a conclusão do processo de inventário”, no sentido de ser afastada a aplicação da disposição correspondente ao §2 do 20º do CIMSSISD.

Que dizer?

Conforme resulta da factualidade constante do probatório, por óbito de seu pai no ano de 1996, o Impugnante marido adquiriu por via de sucessão “mortis causa” a contitularidade do prédio misto em causa nos autos, o qual veio a ser alienado pelos impugnantes e restantes cinco titulares, no ano de 2007 pelo preço global de € 750.000,00 sendo que o mesmo valor havia sido atribuído ao imóvel em 16-12-2004 (aqui existe manifesto lapso na data apontada no ponto 3 do probatório, dado que, a emenda teve lugar efectivamente em 17-06-2008) pelos herdeiros, conforme emenda à partilha efectuada por acordo dos interessados na partilha no âmbito do processo de inventário, com n.º 295/97, que correu termos no 1º Juízo Cível do Tribunal de Família e Menores da Comarca de Vila Franca de Xira.

Na sequência dessa venda, foram tributados, em sede de IRS, pela realização de mais-valias, consubstanciadas no valor que resultou da diferença entre o preço dessa venda e o valor de aquisição dos bens, valor este que foi determinado nos termos do art. 45º do CIRS, segundo os valores considerados para efeitos de liquidação do imposto sucessório (redacção introduzida pela Lei nº 53-A/2006, de 29-12).

Ora, da fundamentação utilizada no relatório que serve de fundamento ao ato de liquidação dos presentes autos, consta como valor de aquisição dos prédios a que se refere a liquidação o que foi extraído do processo do imposto sobre sucessões e doações.

No dito relatório foi ainda fundamentado que a sucessão ocorreu por óbito ocorrido a 23-5-1996, tendo-se procedido ao apuramento numa quota de 3/40, nos termos do art. 2139.º do Código Civil.

É certo que foi ainda dado nos autos como provado que em 2008 se procedeu a emenda à partilha a que se procedeu em inventário. De tal resulta que o prédio foi englobado, tendo ao mesmo sido atribuído o valor de € 750 000.

Na sentença recorrida foi efetuada aplicação dos s 45º nºs 1 e 2 do C.I.R.S., na redacção dada pela Lei n.º 53-A/2006 de 29/12 e 13º do C.I.S., verificando-se que a decisão em apreço fez apelo a vários acórdãos do S.T.A. que se citam, em que sobressai o proferido a 23-04-2013, no Proc. nº 0442/12, onde se parte do confronto da disciplina contida nos arts. 79º nº 6 e 87º do C.I.M.S.I.S.D. com o disposto no D.L. nº 287/2003, de 12/11, designadamente, no seu art. 15.º para se concluir não se verificarem diferenças significativas, nomeadamente, no que respeita à possibilidade de se considerar como valor de aquisição o matricial.

Neste âmbito, e numa primeira linha de análise, temos de concordar com o Ex.mo Magistrado do Ministério Público, quando refere que pese embora o Tribunal “a quo” se tenha apoiado no entendimento adoptado na jurisprudência do Acórdão deste Supremo Tribunal de 22-04-2013, Proc.

nº 0442/12, as situações configuradas em cada um dos processos são distintas, pois que, enquanto na situação configurada naquele Acórdão o imposto sucessório tinha sido apurado com base no valor matricial do prédio, por o contribuinte não ter requerido a avaliação do mesmo, no caso concreto dos autos não houve lugar a tributação em sede desse imposto, por o valor do passivo da herança ser superior ao valor do activo, além de que a partilha dos bens no caso dos autos foi feita em sede de inventário, em cujo mapa de partilha foram atribuídos outros valores a determinados imóveis (que foram alienados com vista à obtenção de receita para fazer face ao passivo) - ponto 3) do probatório - e designadamente ao imóvel em causa nos autos o valor de € 750.000,00, o que equivale a dizer que não se revela decisivo o argumento vertido na sentença recorrida de que a ora Recorrente não “alega que procedeu ao pagamento do imposto sucessório em consonância com o valor estabelecido nas partilhas”, tendo em atenção que se não houve lugar a esse pagamento, a justificação prende-se com o saldo negativo do passivo da herança e não com o valor comunicado à AT.

Apesar do que fica exposto, importa salientar que a questão essencial que se coloca é a de saber se a remissão que o nº 1 do 45º do CIRS faz para as normas do CIS se devem entender no caso concreto dos autos para as normas do CIMSISSD, por à data da transmissão mortis causa ser este último Código o aplicável. E designadamente para o disposto no 20º, § 2º, de acordo com o qual o imposto sucessório, relativamente aos imóveis inscritos na matriz predial, incidia sobre o valor que dessa matriz constasse, ou sobre o valor que, sendo superior, lhes fosse atribuído em inventário ou outro título de partilhas, sendo vedado, nestas circunstâncias, à Fazenda Pública proceder à sua avaliação para o efeito de liquidar este imposto, como resulta do disposto no art. 79º, 6º, 1ª parte, do referido diploma legal (CIMSISSD).

Pois bem, o mencionado parágrafo 2º do 20º do CIMSSD dispunha que:

“§ 2.º Nos demais casos, o valor dos imóveis será o patrimonial constante da matriz, salvo se em inventário ou título de partilhas lhes for atribuído valor superior, sendo o valor dos imobiliários que não possa determinar-se pela matriz, assim como os dos mobiliários, o declarado na relação dos bens a que se refere o 67.º, excepto se houver inventário ou título de partilhas, porque, neste caso, será o que os bens aí tiverem.”

Diga-se ainda que em 1996, data em que ocorreu a transmissão gratuita, estava em vigor a seguinte redacção do art. 45º do CIRS:

“Valor de aquisição a título gratuito

1 - Para a determinação dos ganhos sujeitos a IRS considera-se valor de aquisição, no caso de bens ou direitos adquiridos a título gratuito, aquele que haja sido considerado para efeito de liquidação do imposto sobre as sucessões e doações.

2 - Não havendo lugar à liquidação do imposto referido no número anterior, considerar-se-ão os valores que lhe serviriam de base, caso fosse devido, determinados de harmonia com as regras próprias daquele imposto.)”.

Nesta sequência, temos que o valor de aquisição a título gratuito tendo em conta a data da transmissão gratuita - 1996 - seria obtido de acordo com a liquidação do imposto sobre as sucessões ou doações ou, não tendo havido lugar à sua liquidação, de acordo com os valores que lhe serviriam de base, caso fosse devido, ou seja, os valores a considerar na liquidação do imposto, seriam os indicados no parágrafo 2º do 20º do CIMSS (valor

patrimonial constante da matriz ou o valor atribuído no inventário ou título de partilha se superior).

No entanto, se não existe qualquer dúvida no sentido de que em 1996, data da transmissão gratuita, vigorava o Código do Imposto Municipal da Sisa e do Imposto sobre as Sucessões e Doações, não é menos certo que tal Código foi revogado pelo art. 31º nº 3 do D.L. nº 287/2003, de 12 de Novembro, passando as transmissões gratuitas de bens a ser tributadas em Imposto de Selo, que substituiu, assim, o Imposto Sucessório que incidia sobre os mesmos factos tributários na legislação revogada, verificando-se que de acordo com o disposto nos s 31º nº 3 e 32º nº 3 do diploma atrás referido, o termo da vigência do CIMSSD ocorreu em 31 de Dezembro de 2003, o que nos remete novamente para a matéria do valor que serviria de base à liquidação do imposto sucessório, no período de vigência do CIMSSD.

Pois bem, nestas condições, cremos que o valor a considerar só poderia ser o valor patrimonial constante da matriz tal como estabelecido no 20º, parágrafo 2º do CIMSSD porquanto o valor que foi atribuído ao imóvel por acordo de partilha de bens só foi objecto de emenda da partilha em 17-06-2008, ou seja, após a realização do contrato de compra e venda em 2007, datas em que as regras do CIMSSD já não logravam aplicação, não podendo sequer ser objecto de liquidação rectificativa nos termos do 87º do CIMSSD que estabelecia que “Estando a correr inventário judicial, suspender-se-á a instrução do processo depois de apresentado balanço ou a relação de bens; mas se a conclusão do inventário demorar mais de dois anos sobre o acto ou facto que tiver motivado a transmissão, ou o inventário for arquivado, o chefe da secção de finanças fixará prazo, não superior a trinta dias, para apresentação dos documentos dispensados no § 4º do artigo 69º, e completará a instrução, procedendo oportunamente à liquidação do imposto, sem prejuízo, no primeiro caso, da sua reforma ulterior.”.

Nestas condições, o valor atribuído ao imóvel em causa por acordo de partilha de bens da herança, objecto de emenda da partilha em 17-06-2008, nunca poderia servir para liquidar o imposto em causa nem podiam os seus efeitos retroagir à data da transmissão porque a norma que o previa - artigo 20º, parágrafo 2º do CIMSSD - tinha deixado de ter validade jurídica na data da atribuição de tal valor, efectuado por emenda à partilha em 17-06-2008, conforme resulta de 3. do probatório (tendo em atenção o lapso já assinalado quanto à data da emenda da partilha), o que significa que não assiste razão à Recorrente quanto à questão que colocou e que limitou à inexistência de rendimento a tributar em sede de Mais-Valias com o único fundamento de que o valor de aquisição a considerar seria o atribuído no acordo de partilha, objecto de emenda de partilha em 17-06-2008.

Mas mais.

Como já ficou dito, à data do óbito e da instauração do inventário dispunha o artigo 20º, § 2º CIMSISSD que o imposto sobre as sucessões e doações e doações será liquidado pelo valor dos bens transmitidos, sendo que o valor dos imóveis será o patrimonial constante da matriz, salvo se em inventário ou título de partilhas lhes for atribuído valor superior, sendo o valor dos imobiliários que não possa determinar-se pela matriz, assim como o dos mobiliários, o declarado na relação dos bens a que se refere o artigo 67.º, excepto se houver inventário ou título de partilhas, porque, neste caso, será o que os bens aí tiverem.

Na mesma data dispunha o artigo 1346.º, n.ºs. 1 e 2 do CPC que, além de os relacionar, o cabeça-de-casal indicará o valor que atribui a cada um dos bens, sendo que o valor dos prédios inscritos na matriz é o respectivo valor matricial, devendo o cabeça-de-casal exibir a caderneta predial actualizada ou apresentar a respectiva certidão.

Ou seja, excepcionando o caso em que os bens tivessem que ser avaliados ou fossem licitados pelos herdeiros no âmbito do processo de inventário, cfr. artigo 1363º, não se encontra norma que permita aos herdeiros atribuir aleatoriamente valor aos bens imóveis inscritos na matriz, os mesmos tinham que ser relacionados sempre pelo valor matricial e como não se fez operar o disposto no artigo 1357º, n.º 3 do mesmo CPC, ou sequer o disposto no artigo 1361º, também não pode ser aceite, para efeitos fiscais, o valor atribuído por acordo pelos herdeiros ao imóvel em causa.

E nessa medida, o facto de os herdeiros terem atribuído um valor concreto ao prédio agora em causa, diferente daquele que constava da matriz, tanto mais que o mesmo não foi partilhado conforme consta do facto 3 do probatório já que se destinava a ser alienado para pagamento das dívidas do de cujos, antes tendo cabido por força da partilha a todos os herdeiros em conjunto, em razão da quota-parte de cada um na herança, é irrelevante para efeitos de liquidação do imposto sobre o rendimento, no que respeita à concreta mais-valia gerada pela venda de tal prédio.

Não assiste, assim, também por aqui, qualquer razão à recorrente ao pretender que o valor inicial para efeitos de cálculo da mais-valia tributável seja o valor por si atribuído ao imóvel, conjuntamente com os restantes herdeiros, tanto mais que o imóvel em questão apenas foi aditado à partilha pelo valor indicado já após a sua venda em 2007.

Em conclusão, não tendo ocorrido avaliação do imóvel em questão, nem tendo o seu valor sido alterado por força de licitações entre os herdeiros, o único valor inicial a atender para efeito de mais-valias é aquele que o imóvel tinha na matriz à data do óbito do autor da herança, situação que tem um verdadeiro efeito de implosão no que concerne ao presente recurso.

4. DECISÃO
Nestes termos, acordam em conferência os juízes da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal, de harmonia com os poderes conferidos pelo art. 202.º da Constituição da República Portuguesa, em negar provimento ao recurso jurisdicional interposto pela Recorrente, mantendo-se a decisão judicial recorrida, ainda que com diferente fundamentação.

Custas pela Recorrente.

Notifique-se. D.N..

Lisboa, 13 de Julho de 2021
Pedro Nuno Pinto Vergueiro (Relator por vencimento) – Jorge Miguel Barroso de Aragão Seia - Paulo José Rodrigues Antunes - com declaração de voto que segue):

Não acompanho a fundamentação do acórdão em vários pontos.

Desde logo, quanto ao enquadramento da questão a decidir que foi considerado de modo diverso do invocado pela recorrente que nenhuma referência faz ao art. 79.º § 6.º, 1.ª parte do Código do Imposto Municipal de Sisa e Imposto Sobre Sucessões e Doações (abreviadamente, C.I.M.S.I.S.D.), sendo ainda certo que na sentença recorrida se conheceu de duas questões: não haver apuramento de mais-valias e falta de fundamentação.

Depois, quanto à data da “emendada partilha” que consta do ponto 3 da matéria de facto, considero que era de consignar, nos termos do art. 674.º n.º3 do C.P.C., para que remete o art. 682.º do mesmo diploma, que em 2004 foi proferido despacho de homologação de partilha, a qual foi objeto de despacho que consta ter transitado em julgado a 25-9-2008, e cujo teor se pode resumir a, com fundamento no disposto no art. 1386.º n.º1 do C.P.C., procede-se à “rectificação da al. e) da cláusula 2, e das cláusulas 3 e 4 do acordo de partilha nos exactos termos requeridos no Ponto III do requerimento (…)”.

Acresce que da fundamentação de direito constam ainda várias referências quanto ao destino dado aos imóveis alienados ser o pagamento do passivo que não vejo vertidas da matéria de facto e que, a serem de considerar, não poderiam deixar de passar pela análise das referidas cláusulas, o que envolveria a apreciação de matéria facto para o que o S.T.A. não seria competente.

Considero que, mesmo após a revogação do C.I.M.S.I.S.D., o valor apurado quanto ao imposto sobre sucessões é o que importa aplicar no que respeita ao valor de aquisição, conforme considerado, entre outros, nos acórdãos de 6-6-07, proc. 0155/07 e de 14-3-2012, proc. 0107/12, acessíveis em www.dgsi.pt.

E no presente caso, tendo o valor de aquisição sido calculado de acordo com o constante do processo de imposto sobre sucessões e doações, tal está de acordo com o art. 45º, nº1 do C.I.R.S. (anterior art. 43.º), segundo a norma vigente à data da abertura da sucessão, ocorrida em 1996.

Assim, e não tendo a recorrente demonstrado que outro valor era de considerar de acordo com o constante em inventário nos termos do art. 20.º §2.º do C.I.M.S.I.S.D., era aquele valor o que importava considerar na liquidação que veio a ser efetuada por mais-valias realizadas em 2007.

Este entendimento não importa a violação do art. 103º, nº 3 da C.R.P. (e também o artº 12º da L.G.T.) por não se verificar “retroactividade na liquidação do imposto”.

Estas são as razões, em suma, que me levam a não acompanhar a fundamentação do acórdão proferido, ainda que concordando com o não provimento do recurso por motivos diversos da sentença recorrida.

Paulo José Rodrigues Antunes