Processo 217/20.1BELLE

Acordam, em conferência, os juízes que compõem a Subsecção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Sul

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I – RELATÓRIO

G........– Associação Desportiva, melhor identificada nos autos, impugnou judicialmente as liquidações de retenção na fonte do IRS e juros compensatórios, referentes aos anos de 2016 e 2017, nos montantes totais de € 132.938,33 e € 140.698,54, respetivamente.

O Tribunal Administrativo e Fiscal de Loulé, por decisão de 7 de Setembro de 2022 e após recurso interposto pela Fazenda Pública, julgou a impugnação parcialmente procedente.

Não concordando com a decisão, Fazenda Pública e Impugnante, vieram da mesma interpor recurso.

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A Impugnante, nas suas alegações, formulou as seguintes conclusões:

“Em Conclusão:

26. Face às alegações que antecedem, formulam-se as seguintes conclusões:

A) A douta sentença recorrida concedeu provimento apenas à anulação parcial das liquidações nos termos do pedido subsidiário;

B) Não obstante, a douta sentença considerou como factos provados:

i. que em 2015, a aqui recorrente solicitou à Autoridade Tributária informação sobre o enquadramento fiscal da sua actividade questionando a que impostos estaria a mesma sujeita, nomeadamente, em sede de IRS e Imposto de Selo;

ii. que, ainda em 2015, a A.T. informou a recorrente apenas que os prémios estavam sujeitos a Imposto de Selo;

iii. que em 2015 e 2016 a recorrente procedeu ao pagamento do Imposto de Selo sobre o “prémios” pagos;

iv. que em procedimento inspectivo realizado à recorrente para o exercício de 2015, a A.T. não realizou quaisquer correcções em sede de retenções na fonte de IRS;

v. o Relatório da inspecção, cujo extrato transcrito no ponto 3 dos factos provados mostra que a inspecção fundou-se a tributação em sede de IRS Informação vinculativa formulada no processo 4204/2017 e sancionada por despacho de 05-07-2018 que veio a considerar que os prémios em apreço são tributados, em sede de IRS, na categoria B, nos termos da alínea b) do nº 1 do artigo 3º do respectivo Código.

C) A liquidação de Imposto de Selo operada pela recorrente e a consequente não liquidação de IRS foi feita de boa-fé e guiada pela informação que lhe foi prestada pela A.T. em 2015 e que foi corroborada pela aceitação da liquidação desse imposto no exercício de 2015 aquando da acção inspectiva que lhe foi movida em 2017;

D) Sendo a actuação da aqui recorrente realizada com base numa interpretação plausível e de boa-fé da lei, nos termos do nº 2 do artigo 68º-A da LGT e que, aliás, foi-lhe comunicada pela própria A.T. na citada informação que lhe prestou em 2015;

E) A a dita Informação Vinculativa de 2018, enquanto orientação genérica ou instrumentos de idêntica natureza, não pode ser aplicável à aqui recorrente de forma retroactiva para os anos de 2016 e 2017, uma vez que esta, ao sujeitar os prémios a Imposto de Selo e não a IRS, agiu de boa-fé e com base no que lhe foi comunicado pela própria A.T.

F) A aplicação retroactiva da nova interpretação da A.T. a exercícios que lhe são anteriores e em contradição com a informação individual e directa ao sujeito passivo que lhe foi feita antes não é admissível nos termos do nº 2 do artigo 68º-A da LGT, pelo que tem que se concluir que os atos que a A.T. pratique com fundamento dessas novas orientações enfermam de vício de violação de lei.

G) Outro entendimento daria lugar à quebra do princípio de segurança e previsibilidade da atuação da A:T., quando esta deve estar adstrita a atuar em conformidade com as suas decisões e posições anteriormente estabelecidas à luz da mesma lei.

H) Termos em que, face do exposto, impunha-se concluir pela ilegalidade dos atos de liquidação impugnados, por violação do disposto no nº 2 do artigo 68º _A da Lei Geral Tributária.

I) Não o tendo feito, a douta sentença recorrida, ao não pronunciar-se sobre esta matéria nos termos da respectiva causa de pedir e do pedido formulado e tendo julgado apenas conceder provimento ao pedido subsidiário, enferma do vício de falta de pronúncia pelo que, com o devido respeito, deve a mesma ser revogada e substituída por outra que determine a ilegalidade das liquidações sindicadas por violação do nº 2 do artigo 68º-A da LGT.

Nos termos sobreditos e, nos demais de direito, sempre com o mui douto suprimento de V. Exas., deve o presente recurso ser julgado procedente e, consequentemente, ser anulada a douta decisão recorrida que deverá ser substituída por outra que ordene a anulação integral das liquidações de IRS para os anos de 2016 e 2017, como peticionado, como é de inteira JUSTIÇA TRIBUTÁRIA.

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Não foram apresentadas pela Fazenda Pública contra-alegações.

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A Fazenda Pública, no recurso apresentado, formulou as seguintes conclusões:

«DESTE MODO E EM CONCLUSÃO:

I) Decidiu o Meritíssimo Juiz “a quo” pela procedência dos autos de Impugnação, anulando a referida liquidação no que excedesse os valores de base tributável indicados na douta sentença sob recurso por considerar que: “O entendimento da Administração Fiscal, constante no relatório que suporta as liquidações, é o que seguir se explana: «[n]os termos do ponto 5 do ofício circulado n.º 20067, de 09-04-2002, da Direcção de Serviços do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares,“… quer o prémio seja atribuído em dinheiro ou em espécie, decorre das regras gerais de direito que os prémios a atribuir em sorteios ou concursos devem ser publicamente anunciados pelo seu valor líquido. Assim, o valor ilíquido do prémio será igual ao quociente do valor líquido por [1-taxa de retenção aplicável), excepto se o valor resultante da aplicação das regras de equivalência lhe for superior.”.

II) Fundamentando ainda: “considerando a Autoridade Tributária que os valores pagos pela Impugnante se reportam, em 2016 e 2017, a rendimentos profissionais da categoria B do IRS, não lhe é permitido, simultaneamente, considerar que a tributação dos mesmos se afere pelas regras dos prémios de sorteios ou concursos, tributadas em sede de Imposto do Selo [procedimento que a Impugnante realizava], quando expressamente afasta o seu enquadramento em sede do referido Imposto do Selo para tributar em sede de IRS.”

III) Concluindo: “Importa, destarte, concluir que a obrigação de reter imposto se refere aos rendimentos ilíquidos que a Impugnante computou [cfr. o artigo 101.º do Código do IRS]. Dito de outro modo, a obrigação de retenção de imposto incide, em 2016, sobre o valor de € 361.300,00, e em 2017 sobre o valor de € 394.100,00, devendo as liquidações impugnadas serem anuladas na parte correspondente ao montante de quantificação para efeitos de incidência que o exceda, em cada um dos anos referidos.

IV) Salvo melhor e douta opinião, não pode a FP concordar com tal conclusão;

V) O douto acórdão do Supremo Tribunal Administrativo proferido nos presentes autos referiu na sua fundamentação que O Regulamento relativo à G........para 2016 determinava que os prémios fossem líquidos;

VI) Ora, tendo a Impugnante contabilizado um único valor no que respeita a estes prémios, quer em 2016 quer em 2017, o mesmo refere-se ao valor líquido posto à disposição dos premiados;

VII) Nestes termos, os Serviços de Inspeção Tributária calcularam o valor ilíquido dos mesmos para fazer incidir a taxa de imposto aplicável legalmente á data dos factos;

VIII) O Mmº Juiz a quo afastou o entendimento do ofício-circulado invocado pela AT. Não obstante, não se trata de aplicar um ofício-circulado mas as disposições legais aplicáveis ao caso concreto;

IX) Concorda-se inteiramente que a taxa de IRS deva ser aplicada ao valor ilíquido dos prémios em causa nos autos;

X) Discorda-se é que esse valor ilíquido seja o contabilizado pela Impugnante uma vez ser o único constante da contabilidade e o regulamento das provas prever que os prémios pagos serem pelo seu valor líquido;

XI) Ao decidir pela procedência do pedido, incorreu o Mmº Juiz a quo em erro de julgamento, violando a douta sentença recorrida o disposto nos art.ºs 3º n.º 1, b) e o art.º 71º nº 5 ambos do CIRS.
Pelo exposto e com mui douto suprimento de V. Exas., deve ser dado provimento ao presente recurso e, em consequência, revogada a sentença recorrida e julgado a Impugnação improcedente como é de inteira JUSTIÇA.»

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A Recorrida, G........– Associação Desportiva, contra-alegou, tendo formulado as seguintes conclusões:

«15. Face ao que antecede conclui-se que:

A) A douta sentença mostra-se isenta da censura que lhe é feita no douto recurso interposto pela fazenda Pública;

B) De resto, a douta sentença recorrida deu por assentes os factos do probatório com base na prova documental junta aos autos;

C) Ora, nas suas conclusões de recurso, a recorrente apenas invoca erro no julgamento de direito (por incorrecta aplicação do direito à factualidade apurada);

D) Embora teça diversas considerações sobre a matéria de facto dada como assente na douta sentença recorrida, a recorrente não a contesta nem concretiza quais os pontos da matéria de facto que poderia considerar incorrectamente julgados;

E) E, por isso, a tese construída pela Fazenda Pública no presente recurso não tem qualquer sustentação nos factos ocorridos e julgados provados.

F) Com efeito, não resulta dos factos julgados provados que tenha existido qualquer retenção na fonte de IRS sobre os prémios pagos pela impugnante e aqui recorrida, tendo, ao invés, sido dado como assente que a impugnante, sustentada na informação anterior que lhe foi veiculada pela A.T., apenas cativou o valor corresponde a 35% relativo a Imposto de Selo.

G) Não existindo, assim, qualquer prova ou sequer indício de que que tenha sido realizada qualquer retenção na fonte de IRS.

H) De resto, as instruções veiculadas pelo Ofício-circulado de 2002 em que a inspecção tributária fundou as suas conclusões respeitavam à Categoria G e era aplicável genericamente aos prémios de concursos, os quais, aliás, passaram a ser tributados em sede de Imposto de Selo a partir de 2010, quando a tributação em sede de categoria B do IRS a incidir especificamente sobre os prémios pagos nas provas de columbofilia apenas veio a ser determinada pela A.T. em 2018 através da supra referida Informação Vinculativa.

I) Não sendo, por isso, o citado Ofício – Circulado aplicável a prémios pagos em 2016 e 2017, quando a Categoria G do IRS já não contemplava a incidência sobre prémios pagos em concursos e estes passaram a estar sujeitos a I. de Selo.

J) De resto, não resulta igualmente dos factos provados qualquer evidência da efectiva retenção na fonte de IRS à taxa de 25% seja a que título for.

K) E se a impugnante não anunciou os prémios como sendo líquidos das retenção na fonte de IRS à taxa de 25%, por os ter sempre equacionado como estando sujeitos a Imposto de Selo, o valor da retenção de IRS, mostrando-se esta devida, tem que ser calculado sobre os prémios anunciados e não a acrescer a esses prémios como pretende a Fazenda Pública no seu recurso.

Nestes termos e nos demais de direito que V. Excelências muito doutamente suprirão, a sentença recorrida não merece a censura que lhe é feita no recurso interposto pela Fazenda Pública, devendo ser negado provimento ao presente recurso e, em consequência, manter-se nesta parte, o entendimento sancionado no Tribunal “a quo”, como é de inteira JUSTIÇA TRIBUTÁRIA.»

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O Exmo. Procurador-Geral Adjunto do Ministério Público junto deste Tribunal Central Administrativo, ofereceu aos autos o seu parecer no sentido da improcedência de ambos os recursos.

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Foram colhidos os vistos legais.

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Delimitação do objeto do recurso

Conforme entendimento pacífico dos Tribunais Superiores, em consonância com o disposto no art. 639º do CPC, são as conclusões apresentadas pelos Recorrentes, nas suas alegações de recurso, a partir da respetiva motivação, que operam a fixação e delimitação do objeto dos recursos que àqueles são submetidos, sem prejuízo da tomada de posição sobre todas e quaisquer questões que, face à lei, sejam de conhecimento oficioso e de que ainda seja possível conhecer, ficando, deste modo, delimitado o âmbito de intervenção do Tribunal ad quem.

No caso que aqui nos ocupa, as questões a decidir consistem em saber:

1. Saber se a sentença proferida nos presentes autos é nula por omissão de pronúncia quanto a um dos vícios imputados ao ato de liquidação;
2. Saber se a sentença proferida incorre em erro de julgamento por violação do disposto nos arts. 3º n.º 1, b) e 71º nº 5, ambos do CIRS.

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II – FUNDAMENTAÇÃO

- De facto

A sentença recorrida considerou provados os seguintes factos: “Com interesse para a decisão da causa, de acordo com as diversas soluções plausíveis de direito, julgam-se provados os seguintes factos, com atinência aos meios de prova respectivos:

1. A Impugnante é uma Associação de direito privado sem fins lucrativos que organiza e desenvolve a prática de actividades desportivas e culturais no âmbito da prática da columbofilia – não controvertido;

2. A Impugnante foi sujeita a procedimento inspectivo, aos exercícios dos anos 2016 e 2017, realizado pelos Serviços de Inspecção Tributária da Direcção de Finanças de Faro ao abrigo da ordem de serviço n.º OI20180001 – cfr. documento n.º 3 junto com a petição inicial;

3. Em 25 de Novembro de 2019, foi elaborado, no âmbito do supra referido procedimento inspectivo, relatório de inspecção tributária (RIT), pelos Serviços de Inspecção Tributária da Direcção de Finanças de Faro, do qual se extrai, designadamente, o seguinte excerto:

“(texto integral no original; imagem)”

(…)

“(texto integral no original; imagem)”

“(texto integral no original; imagem)”

– cfr. documento n.º 3 junto com a petição inicial;

4. Em 9 de Dezembro de 2019, foi emitida em nome da Impugnante a liquidação de retenções na fonte de IR n.º .........40, no valor de € 118.683,33, acrescida de juros compensatórios no valor de € 14.255,00, referente ao ano 2016, no valor total a pagar de € 132.938,33 – cfr. documento n.º 1 junto com a petição inicial;

5. Em 9 de Dezembro de 2019, foi emitida em nome da Impugnante a liquidação de retenções na fonte de IR n.º .........42, no valor de € 130.250,00, acrescida de juros compensatórios no valor de € 10.448,54, referente ao ano 2017, no valor total a pagar de € 140.698,54 – cfr. documento n.º 2 junto com a petição inicial;

6. Em 16 de Setembro de 2015, a Impugnante solicitou à Autoridade Tributária informação sobre a sujeição de IVA [Imposto sobre o Valor Acrescentado] e IRC [Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas], bem como a retenção de IRS pelo pagamento dos “prémios” atribuídos a residentes e não residentes, ou eventual Imposto do Selo e IVA, bem como pela compra dos pombos e respectivo leilão – cfr. documento n.º 5 junto com a petição inicial;

7. Em resposta datada de 30 de Setembro de 2015, a Autoridade Tributária informou a Impugnante do seguinte: “[r]elativamente aos prémios informa-se o seguinte em sede de imposto do selo: 1) Os rendimentos resultantes de prémios do bingo/rifas/jogo do loto/prémios de sorteios e concursos são tributados em imposto do selo. 2) O momento do nascimento da obrigação tributária (facto gerador) é aquele em que o prémio for atribuído. 3) O encargo do imposto recai sempre sobre o beneficiário. 4) Quem liquida e entrega o imposto nos cofres do Estado é a entidade que concede os prémios. 5) As taxas a aplicar sobre os valores ilíquidos dos prémios são as seguintes: 25% (bingo)/35% (restantes), acrescendo 10% quando atribuídos em espécie. 6) Os montantes dos prémios devem ser anunciados líquidos de impostos, pelo que, independentemente da taxa, o beneficiário recebe sempre o prémio pelo montante anunciado (…)” – cfr. documento n.º 5 junto com a petição inicial;

8. Em 2015 e 2016, a Impugnante procedeu ao pagamento do Imposto do Selo sobre os “prémios” pagos nesses anos - facto que se extrai do documento n.º 8 junto com a petição inicial;

9. No procedimento inspectivo realizado à Impugnante, pelos Serviços de Inspecção Tributária da Direcção de Finanças de Faro ao exercício do ano 2015, iniciado em 25 de Janeiro de 2017, não foram efectuadas correcções em sede de retenções na fonte de IRS sobre os “prémios” pagos - facto que emerge do documento n.º 9 junto com a petição inicial.»*
A decisão recorrida consignou como factualidade não provada o seguinte:
“Factos não provados

Compulsados os autos, analisados os articulados e atenta a prova documental constante dos mesmos, não existem quaisquer factos com relevância para a decisão, atento o objeto do litígio, que devam julgar-se como não provados.”

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A decisão da matéria de facto fundou-se no seguinte:

“Motivação da decisão de facto

Os factos acima enunciados encontram-se, todos eles, comprovados pelos documentos acima discriminados, que não foram impugnados pelas partes nem há indícios que ponham em causa a sua genuinidade e foram tidos em consideração por haverem sido articulados pelas partes ou por deles serem instrumentais [cfr. artigo 5.º, n.º 2, alínea a), do Código de Processo Civil].”

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Ao abrigo do disposto no artigo 662º, nº 1 do CPC, corrige-se a matéria de facto constante do ponto 7, passando a ter a seguinte redação:

7. Em resposta datada de 30 de Setembro de 2015, a Autoridade Tributária informou a Impugnante, com a indicação de que não se trata duma informação vinculativa, do seguinte: “[r]elativamente aos prémios informa-se o seguinte em sede de imposto do selo: 1) Os rendimentos resultantes de prémios do bingo/rifas/jogo do loto/prémios de sorteios e concursos são tributados em imposto do selo. 2) O momento do nascimento da obrigação tributária (facto gerador) é aquele em que o prémio for atribuído. 3) O encargo do imposto recai sempre sobre o beneficiário. 4) Quem liquida e entrega o imposto nos cofres do Estado é a entidade que concede os prémios.

5) As taxas a aplicar sobre os valores ilíquidos dos prémios são as seguintes: 25% (bingo)/35% (restantes), acrescendo 10% quando atribuídos em espécie. 6) Os montantes dos prémios devem ser anunciados líquidos de impostos, pelo que, independentemente da taxa, o beneficiário recebe sempre o prémio pelo montante anunciado (…)” – cfr. documento n.º 5 junto com a petição inicial;

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- De Direito

Nos presentes autos, quer a Fazenda Pública, quer a Impugnante apresentaram recurso da decisão proferida nos presentes autos.

A Recorrente, Impugnante, argui que a sentença recorrida é nula por omissão de pronúncia, uma vez que não se pronuncia quanto a um dos vícios imputados ao ato de liquidação.

Já a Fazenda Pública, nesta instância recursiva, argui erro de julgamento por violação do disposto nos arts. 3º n.º 1, b) e o art. 71º nº 5 ambos do CIRS.

Comecemos por apreciar o recurso apresentado pela Recorrente, Impugnante.

Apreciando.

Dispõe o artigo 125º nº1, do Código de Processo Civil, a sentença é nula quando, designadamente o juiz deixe de pronunciar-se sobre questões que devesse apreciar ou conheça de questões de que não podia tomar conhecimento, aliás à semelhança do que também decorre no art. 615º, nº 1, al. d) do CPC.

As nulidades de sentença mais não são do que vícios intrínsecos (quanto à estrutura, limites e inteligibilidade) da peça processual que é a própria decisão (trata-se, pois, de um error in procedendo), nada tendo a ver com os erros de julgamento (error in iudicando), seja em matéria de facto, seja em matéria de direito. Estamos, assim, perante vícios formais, intrínsecos da peça processual que são tipificados de forma taxativa no mencionado art. 125º do CPPT, preceito em tudo semelhante ao nº 1 do art. 615º do CPC, que não podem, nem devem, ser confundidos com erros de julgamento (error in judicando) de facto ou de direito (vide, a título de exemplo os Acórdãos do STJ de 1/4/2014, Processo 360/09 e Ac. da RE de 3/11/2016, Processo 1070/13).

O vício de omissão de pronúncia respeita aos limites da sentença e estando em direta conexão com os comandos ínsitos nos arts. 608º e 609º, só se verifica quando o tribunal deixe de pronunciar-se sobre questões ou pretensões que devesse apreciar e cuja apreciação lhe foi colocada.

Sendo certo que impende sobre o tribunal, nos termos do disposto no art. 608, nº 2 do CPC, conhecer todas as questões que lhe são submetidas, isto é, todos os pedidos deduzidos, todas as causas de pedir e exceções invocadas e todas as exceções de que oficiosamente lhe cabe conhecer, o não conhecimento de pedido, causa de pedir ou exceção cujo conhecimento não esteja prejudicado pelo anterior conhecimento de outra questão, constitui nulidade da decisão (neste sentido podemos ver José Lebre de Freitas e Isabel Alexandre Código de Processo Civil Anotado, volume 2º, 3ª Edição Almedina, pág 735).

No entanto, e como já referia Alberto dos Reis “Código de Processo Civil Anotado, 5º vol., págs. 142 e 143, embora a propósito do CPC, mas perfeitamente aplicável ao CPPT, impõe-se distinguir, por um lado entre “questões” e, por outro, “razões ou argumentos”. A firma este autor “…Uma coisa é o tribunal deixar de pronunciar-se sobre questões que devia apreciar, outra invocar razão, boa ou má, procedente ou improcedente, para justificar a sua abstenção (…). São, na verdade, coisas diferentes: deixar de conhecer a questão de que devia conhecer-se, e deixar de apreciar qualquer consideração, argumento ou razão produzida pela parte. Quando as partes põem ao tribunal determinada questão, socorrem-se, a cada passo, de várias razões ou fundamentos para valer o seu ponto de vista; o que importa é que o tribunal decida a questão posta; não lhe incumbe apreciar todos os fundamentos ou razões em que elas se apoiam para sustentar as suas pretensões”.

Assim, apenas a não pronúncia pelo tribunal quanto a questões que lhe são submetidas determina a nulidade da sentença, mas já não a falta de discussão das “razões” ou “argumentos” invocados para concluir sobre as questões.

Acresce que a jurisprudência é uniforme no sentido de considerar que a nulidade por omissão de pronúncia supõe o silenciar, em absoluto, por parte do tribunal sobre qualquer questão de cognição obrigatória, isto é, que a questão tenha passado despercebida ao tribunal, já não preenchendo esta concreta nulidade a decisão sintética e escassamente fundamentada a propósito dessa questão (neste sentido podemos ver os Acórdãos do STJ. de 01/03/2007. Proc. 07A091; 14/11/2006, Proc. 06A1986; 20/06/2006, Proc. 06A1443).

Resumindo, apenas se o tribunal não se pronunciar sobre todas as questões que lhe são colocadas, e não sobre os argumentos invocados, nem de forma genérica, é que estaremos perante uma situação de omissão de pronúncia.

Baixando agora ao caso dos autos, decorre da leitura atenta da petição inicial que a Impugnante e aqui Recorrente, imputa aos atos impugnados vários vícios e efetua dois pedidos, um principal e um subsidiário.

Defende que:

- Considerar que os prémios em questão não estão sujeitos a IRS, mas sim a Imposto de Selo, pelo que as liquidações enfermam de vício de violação de lei;

- Considera que atenta a informação que lhe foi prestada em 2015 sobre o enquadramento fiscal dos prémios por si pagos no âmbito dos concursos de promove no âmbito da Columbofilia, embora não sendo vinculativa para a AT, sempre a sua atuação posterior e a ela contrária, viola os Princípios da Colaboração e Boa-fé que devem nortear a atuação daquela entidade. (vide art. 27º a 29º, 35º a 44º, 50º a 55º da p.i.);

- Que a ATA não poderia efetuar correções aos exercícios de 2016 e 2017 com base numa Informação vinculativa datada de 05/07/2018.

- Subsidiariamente, a não se entender assim, defende que deve a presente impugnação proceder parcialmente, com fundamento no excesso de quantificação da base de incidência do imposto e das respetivas retenções na fonte, uma vez que a consideração de que tais factos estão sujeitos a IRS, implica que o valor dos mesmos deve ser considerado como ilíquido.

Sobre o primeiro vício e no que respeita ao enquadramento fiscal dos prémios concedidos pela Autora, foi proferido Acórdão pelo STA, de 08/06/2022, no qual se considerou que os prémios em questão estão sujeitos a IRS, nos termos da alínea b) do nº 1 do art. 3º do Código do IRS, uma vez que estamos perante rendimentos profissionais, e integram a lista de atividades anexa do CIRS a que se reporta o artigo 151º do aludido diploma e que constitui o seu Anexo I, mais concretamente na atividade ali prevista sob o número “1323 Desportistas”.

Em consequência, foi ordenada a baixa dos autos à primeira instância para que se conhecessem dos demais vícios, no entanto, o Tribunal a quo apenas se pronunciou relativamente à questão de saber se o valor do imposto devido deveria ser calculado por dentro do valor do prémio a pagar ou por cima do valor do mencionado prémio.

Significa isto que a sentença sob escrutínio não se pronunciou quanto às questões de saber se ao agir contra informação não vinculativa a AT violou os Princípios da Colaboração e Boa-fé, bem como se pode sustentar a sua posição numa informação vinculativa emitida posteriormente, como vimos, pelo que somos forçados a concluir pela nulidade da sentença.

Assim, nos termos do disposto no art. 665º, nº 2 do CPC, vai este Tribunal conhecer, em substituição e uma vez que os autos reúnem todos os elementos para o efeito, as duas questões elencadas.

A primeira questão consiste em saber se, perante uma informação não vinculativa, prestada pela AT à Impugnante, se encontra violado, como pretende a Recorrente, o nº 2 do art. 68º-A da LGT.

Convoquemos, então, o preceituado no aludido normativo que tem como epígrafe “Orientações Genéricas”, na redação em vigor à data dos factos:

“1 - A administração tributária está vinculada às orientações genéricas constantes de circulares, regulamentos ou instrumentos de idêntica natureza, independentemente da sua forma de comunicação, visando a uniformização da interpretação e da aplicação das normas tributárias.

2 - Não são invocáveis retroactivamente perante os contribuintes que tenham agido com base numa interpretação plausível e de boa-fé da lei as orientações genéricas que ainda não estavam em vigor no momento do facto tributário.

3 - A administração tributária deve proceder à conversão das informações vinculativas ou de outro tipo de entendimento prestado aos contribuintes em circulares administrativas, quando tenha sido colocada questão de direito relevante e esta tenha sido apreciada no mesmo sentido em três pedidos de informação ou seja previsível que o venha a ser.

4 - A administração tributária deve rever as orientações genéricas referidas no n.º 1 quando:

a) Versem sobre matéria apreciada em decisão sumária por um tribunal superior, nos termos do artigo 656.º do Código de Processo Civil; ou

b) Exista acórdão de uniformização de jurisprudência proferido pelo Supremo Tribunal Administrativo; ou

c) Exista jurisprudência reiterada dos tribunais superiores, manifestada em cinco decisões transitadas em julgado no mesmo sentido, sem que existam decisões dos tribunais superiores em sentido contrário igualmente transitadas em julgado, em número superior.”

Como é bom de ver, a informação que foi prestada ao sujeito passivo a 30 de Setembro de 2015, não tem a natureza duma informação genérica de circular, regulamentos ou instrumentos de idêntica natureza, no sentido que lhe é conferido pelo artigo 68º-A da LGT. Na verdade, as orientações genéricas da AT têm a forma de circulares e ofícios Circulares, onde esta entidade esclarece os contribuintes, em geral, sobre a forma como interpreta as leis fiscais e como estes devem cumprir as suas obrigações tributárias. Ora, a informação prestada à Recorrente em 2015, tinha como único destinatário a própria e não a generalidade dos contribuintes.

Mas mais, a informação aludida nem sequer tem a natureza duma informação vinculativa, prestada ao abrigo do disposto no artigo 68º da LGT, pelo que a impugnação, nesta parte, teria de improceder. Em consequência, não sendo nem uma informação genérica, nem, tão pouco, uma informação vinculativa, não está sujeita à limitação constante do nº 2 do art. 68º-A da LGT, pelo que terá de improceder a pretensão da Recorrente.

Prosseguindo.

Cumpre saber se, ainda que não se trate duma informação vinculativa, se pode considerar que uma liquidação posterior da AT que vá contra essa informação prestada, pode ou não considerar-se como violadora do Principio da Boa-fé, como sustenta a Recorrente.

Analisemos, então.

O art. 55º da LGT, aliás em consonância com o disposto no artigo 266º da CRP, esclarece que a Administração Tributária, no desempenho das suas funções deve reger-se pelos princípios da legalidade, igualdade, proporcionalidade, justiça e imparcialidade.

Como referem Diogo Leite de Campos, Benjamim da Silva Rodrigues e Jorge Lopes de Sousa (Lei Geral Tributária, Comentada e Anotada, 4º Edição, em anotação ao aludido preceito, págs. 445 e segs.) toda a atividade da administração tributária deve subordinar-se ao interesse público que, relativamente ao sistema fiscal, consiste, em primeira linha, na obtenção de receitas para satisfação das necessidades financeiras do Estado e outras entidades (art. 103°, n° 1, da CRP). Por força do preceituado no art. 266° da CRP, esta atividade tem de ser levada a cabo em subordinação à Constituição e à lei, devendo respeitar os direitos e interesses legítimos dos cidadãos e os princípios da igualdade, da proporcionalidade, da justiça, da imparcialidade e da boa-fé. Na verdade, e como também referem aqueles autores, embora o preceito aludido não faça referência expressa ao princípio da boa-fé, ele não apenas decorre da norma constitucional mencionada, mas encontra-se também expresso no âmbito do princípio da colaboração plasmado no art. 59º da LGT, mais concretamente no seu nº 2, bem como no artigo 68º-A do mesmo diploma, relativo à informações vinculativas.

No entanto, e como bem referem aqueles autores (obra citada, págs. 623 e segs.) quando estejamos perante uma informação que a AT adverte não se tratar duma informação vinculativa, não se pode considerar que tenha a virtualidade de gerar no contribuinte a confiança de que a AT vai agir de acordo com a mesma. Significa isto que não se pode considerar que uma atuação futura desconforme com a mesma viola o Princípio da Boa-fé, designadamente na sua vertente da tutela da confiança.

Na verdade, os Princípios Constitucionais da Segurança Jurídica e da Proteção da Confiança, expressos na não violação de direitos adquiridos ou frustração de expectativas legítimas, sem fundamento bastante, deve ser apreciado, em sede de tutela constitucional, enquanto emanação do princípio do Estado de Direito democrático (cfr. arts. 2º e 9º, al.b), da CRP). Assim, apenas uma retroatividade intolerável, que afete de forma inadmissível e arbitrária os direitos e expectativas legitimamente fundados dos cidadãos, viola o Princípio de Proteção da Confiança (neste sentido podemos ver os Arestos do Tribunal Constitucional nºs 1011/1996, de 8/10/1996 e 260/2010, de 29/6/2010, bem como o acórdão deste TCA Sul de 27/11/2014, tirado no proc. nº 8013/14 e ainda J. J. Gomes Canotilho e Vital Moreira, Constituição da República Portuguesa anotada, 4ª. Edição, 1º. Volume, Coimbra Editora, 2007, pág.204 e seg.).

Acresce que, no caso dos autos, como se retira do teor do relatório inspetivo, foi emitida uma informação vinculativa à AT sobre esta exata questão, a qual foi objeto de despacho de 05/07/2018, que procedeu ao enquadramento dos prémios concluindo que os mesmos não estão condicionados ao fator sorte e, nessa medida, não estão sujeitos a Imposto de Selo, mas sim a IRS, na Categoria B. Efetivamente e uma vez que estamos no âmbito de uma modalidade desportiva relacionada com a criação e seleção de pombos-correio para competição, ela tem enquadramento na aludida categoria, tendo tal entendimento sido objeto de confirmação por parte do Supremo Tribunal Administrativo, nos presentes autos.

A questão que a Recorrente suscita é exatamente a de saber se a AT, com base numa informação vinculativa posterior à data em que os factos ocorreram, onde vem a efetuar o correto enquadramento jurídico da tributação de tais prémios, violou de forma intolerável, inadmissível e arbitrária os direitos e expectativas legitimamente fundadas da Recorrente e, deste modo, os aludidos Princípios Constitucionais.

Entendemos que não.

Na verdade, como decorre não apenas da Constituição da República, no seu artigo 266º, mas também dos artigos 8º e 55º da LGT, a Autoridade Tributária tem de pautar a sua atuação não apenas tem em vista o interesse público, mas com respeito pelo Princípio da Legalidade.

Por outro lado, no âmbito do exercício dos seus poderes de inspeção, também impede sobre a AT o dever de verificar irregularidades ou ilegalidades, nomeadamente, em situações de errado enquadramento fiscal, procedendo às correções oficiosas necessárias, como facilmente se retira do disposto no artigo 54º da LGT e do artigo 12º do RCPITA, tendo apenas como limite temporal a caducidade do direito à liquidação, nos termos do art. 45º, da L.G.T., em sede do procedimento tributário de verificação e comprovação.

Significa isto que detetando aquela entidade um errado enquadramento fiscal de factos tributários tem o dever, e não apenas o direito, de efetuar as correções necessárias, por forma a conformar a sua atuação com o aludido Princípio da Legalidade.

Assim sendo, não obstante a informação vinculativa em que a AT sustenta a sua correção seja posterior à data em que os factos se verificam, exatamente por sobre ela impende o dever de agir de acordo com o Princípio da Legalidade, a mesma teria de ser aplicada ao caso dos autos. Aliás, mesmo que tal informação vinculativa não existisse, a AT teria sempre o dever de agir de acordo com a lei e, nessa medida, concluir como concluiu no procedimento inspetivo. De realçar que, com já vimos acima, tal enquadramento fiscal não padece de qualquer erro de Direito, como resultou claro da decisão do STA proferida nestes autos.

Acresce ainda que em nenhum momento anterior havia a AT emitido qualquer informação vinculativa sobre o aludido enquadramento, contrário ao que consta da informação vinculativa mencionada no relatório inspetivo, pelo que, também com este fundamento, nenhuma violação ocorreu do disposto no art. 68º-A, nº 2 da LGT.

Finalmente, advoga ainda a Recorrente que tendo sido objeto duma ação inspetiva ao exercício anterior em que tal enquadramento não foi efetuado como na situação aqui em apreço, tal constitui uma violação do Princípio da Tutela da Confiança e da Boa-fé.

Também aqui não lhe assiste qualquer razão.

Na verdade, e como já afirmámos acima, apenas se pode considerar que tais princípios constitucionais são violados quando se trate de uma retroatividade intolerável, que afete de forma inadmissível e arbitrária os direitos e expectativas legitimamente fundados dos cidadãos.

Não podemos olvidar que, no caso concreto, a AT nunca prestou qualquer informação vinculativa à Recorrente, sendo que da informação prestada consta a advertência, exatamente, de que não estamos perante uma informação com essa natureza.

Por outro lado, também não há uma aplicação retroativa da informação vinculativa aludida no procedimento inspetivo. O que acontece é que, até um determinado momento, a própria AT efetua uma interpretação incorreta e, por isso, ilegal, do regime aplicável aos prémios aqui em dissido e, a partir do momento em que surge uma informação vinculativa provinda do serviço competente, a AT passou a aplicar corretamente a lei. E, sendo verdade que na sua atividade, como em toda a atividade administrativa, a AT está sujeita ao Princípio da Legalidade, sobre ela impendia o dever de corrigir esse entendimento e passar a efetuar o enquadramento correto dos aludidos prémios.

Aliás, diga-se que a AT não está impedida de mudar de opinião sobre o enquadramento a conferir a factos tributários, especialmente quando o enquadramento pretérito era ilegal.

Tal como foi afirmado no Aresto deste Tribunal de 21/06/2018, tirado no proc. nº 171/15.1BELLE, com o qual concordamos:

“Tal actividade da A. Fiscal não põe em causa os princípios da irretroactividade e segurança jurídica, contrariamente ao que defende o apelante, antes decorrendo dos deveres da Fazenda Pública inerentes ao exercício das suas funções de repor a verdade material na situação tributária dos contribuintes, tudo conforme supra delineado e em sede de procedimento tributário de verificação e comprovação (cfr.ac.S.T.A.-2ª.Secção, 3/11/2016, rec.1648/15).”

Assim sendo, quando a AT, em 2019, efetua nova fiscalização à Recorrente, aos exercícios de 2016 e 2017, considerando que tais prémios estão sujeitos a retenção na fonte de IRS por serem considerados como rendimentos enquadráveis na categoria B de IRS e, em consequência, procede às liquidações adicionais sob escrutínio, limitou-se a agir de acordo com o Princípio da Legalidade, pelo que a liquidação não enferma do vício que lhe vem imputado.

Em consequência, improcedente terá de ser julgada a impugnação judicial apresentada e o presente recurso.

Prosseguindo.

Passemos agora à análise do recurso apresentado pela Fazenda Pública, onde esta assaca ao julgado erro de julgamento, em virtude de ter considerado que o valor em dívida deveria ser apurado sobre os valores contabilizados pela impugnante, considerando que os mesmos são ilíquidos.

Apreciemos.

Sustenta o Tribunal a quo a sua decisão do seguinte modo:

“A questão decidenda, como se referiu, é a de saber se os rendimentos disponibilizados pela Impugnante devem ser considerados líquidos ou ilíquidos para efeitos de tributação em sede de retenção na fonte, à referida taxa de 25%.

Da factualidade dada como provada resulta que a Autoridade Tributária considerou, para o ano 2016, o valor de € 5.250,00, como prémios atribuídos, pela Impugnante, aos “não residentes colectivos”, e o valor de € 356.050,00, como prémios atribuídos, pela Impugnante, aos “não residentes individuais”, considerando, assim, que os prémios brutos eram de, respectivamente, € 7.000,00 e € 474.733,33, montantes sobre os quais incidiam [incidiriam] as retenções em falta. E, quanto ao ano 2017, a Autoridade Tributária considerou o valor de € 3.350,00, como prémios atribuídos, pela Impugnante, aos “não residentes colectivos”, e, igualmente, o montante de € 390.750,00, como prémios atribuídos, pela Impugnante, aos “não residentes individuais”, considerando, assim, que os prémios brutos eram de, respectivamente, € 4.466,67 e € 521.000,00, montantes sobre os quais incidiam [incidiriam] as retenções consideradas em falta.

O entendimento da Administração Fiscal, constante no relatório que suporta as liquidações, é o que seguir se explana: «[n]os termos do ponto 5 do ofício circulado n.º 20067, de 0904-2002, da Direcção de Serviços do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares, “… quer o prémio seja atribuído em dinheiro ou em espécie, decorre das regras gerais de direito que os prémios a atribuir em sorteios ou concursos devem ser publicamente anunciados pelo seu valor líquido. Assim, o valor ilíquido do prémio será igual ao quociente do valor líquido por [1-taxa de retenção aplicável), excepto se o valor resultante da aplicação das regras de equivalência lhe for superior.”».

Entendimento com que não se concorda, nem se pode aceitar, por falta de fundamento legal.

O referido ofício circulado refere-se à tributação em sede da categoria de incrementos patrimoniais, como se encontrava prevista nos termos do artigo 9.º, n.º 2, do Código do IRS [são também considerados incrementos patrimoniais os prémios de quaisquer rifas, jogo do loto e bingo, bem como as importâncias ou prémios atribuídos em quaisquer sorteios ou concursos, efectivamente pagos ou postos à disposição, com excepção dos prémios provenientes dos jogos sociais organizados por Estados membros da União Europeia ou do Espaço Económico Europeu desde que, neste caso, exista intercâmbio de informações], e mostrava-se referente à tributação dos prémios atribuídos em sorteios ou concursos, actualmente tributados em sede de Código do Imposto do Selo, no seguimento da alteração legislativa efectuada pela Lei n.º 3-B/2010, de 28 de Abril.

E, considerando a Autoridade Tributária que os valores pagos pela Impugnante se reportam, em 2016 e 2017, a rendimentos profissionais da categoria B do IRS, não lhe é permitido, simultaneamente, considerar que a tributação dos mesmos se afere pelas regras dos prémios de sorteios ou concursos, tributadas em sede de Imposto do Selo [procedimento que a Impugnante realizava], quando expressamente afasta o seu enquadramento em sede do referido Imposto do Selo para tributar em sede de IRS.

Importa, destarte, concluir que a obrigação de reter imposto se refere aos rendimentos ilíquidos que a Impugnante computou [cfr. o artigo 101.º do Código do IRS].

Dito de outro modo, a obrigação de retenção de imposto incide, em 2016, sobre o valor de € 361.300,00, e em 2017 sobre o valor de € 394.100,00, devendo as liquidações impugnadas serem anuladas na parte correspondente ao montante de quantificação para efeitos de incidência que o exceda, em cada um dos anos referidos.”

Mas sem razão.

Como já foi afirmado no Acórdão do STA proferido nestes autos, sendo, portanto, caso julgado, os prémios que aqui discutimos estão sujeitos a tributação em sede de IRS, ao abrigo do disposto no art. 3º, nº 1, al. b) do CIRS, enquanto rendimentos profissionais, até por integrarem - “1323 Desportistas” - a lista de atividades cujo exercício dá origem a rendimentos profissionais (art. 151º do Código do IRS - Anexo I).

A questão que agora se coloca é a de saber, em face de tal enquadramento, qual deverá ser a base sobre a qual deverá ser calculada a retenção na fonte a efetuar.

Em causa nos autos estão prémios pagos a entidades não residentes singulares.

No que respeita aos sujeitos passivos singulares não residentes, estes são tributados em IRS pelos rendimentos obtidos em território português, nos termos do disposto no artigo 13º, nº 1 do CIRS, sendo que por força do disposto nos art. 15º, nº 2 e 18º, nº 1, al. o), também do CIRS, consideram-se obtidos em Portugal os rendimentos derivados do exercício da atividade em Portugal.

Em consequência, estas entidades estão sujeitas a retenção na fonte de IRS.

Assim sendo, cumpre chamar à colação o disposto no artigo 71º, nº 4, al. a) do CIRS, no que respeita aos sujeitos passivos individuais não residentes.

Estabelecia o aludido art. 71º, nº 4, al. a) do CIRS que:

“4 - Estão sujeitos a retenção na fonte a título definitivo, à taxa liberatória de 25 %, os seguintes rendimentos obtidos em território português por não residentes:

a) Os rendimentos do trabalho dependente e todos os rendimentos empresariais e profissionais, ainda que decorrentes de atos isolados;”

Como facilmente se retira de todos os preceitos aludidos, os rendimentos em questão estão sujeitos a retenção na fonte a título definitivo de IRS.

No entanto, nenhum dos preceitos mencionados nos indica qual a base de incidência do imposto a reter.

A AT estriba as correções por si efetuadas e o apuramento do valor em causa em dois argumentos:

- O ofício-circulado n.º 20067, de 09/04/2002, entender que os montantes anunciados devem sê-lo pelo seu valor líquido e

- De nos Regulamentos dos concursos se indicar que os valores anunciados são os valores dos prémios líquidos.

Na verdade, o ofício-circulado aludido no relatório inspetivo provém da Direção de Serviços do IRS, num momento em que os prémios de sorteios ou concursos eram objeto de tributação em sede de IRS, mais concretamente da sua Categoria I - outros rendimentos -, integrando-se nesta os ganhos de jogo, lotarias e apostas mútuas, como preceituava o artigo 12º do CIRS, na sua redação até à entrada em vigor da reforma dos impostos sobre o património, pelo que, não nos encontrando nós perante tal tipo de rendimentos, independentemente da questão de saber se o mesmo possui ou não relevância externa, não poderá o mencionado ofício servir de fundamento para o apuramento efetuado.

Acontece, porém, que a AT sustenta o apuramento efetuado, também, na circunstância de a própria Impugnante e aqui Recorrida, ter anunciado que os prémios a atribuir seriam líquidos, o que significa que seria a própria a suportar o valor do imposto a entregar nos cofres do Estado.

De relevar, neste âmbito, que esta realidade de facto não é, de todo, controvertida, resultando, aliás, do relatório inspetivo e sem que exista qualquer contestação, neste e para este efeito.

De resto, é a própria Recorrida que reconhece no ponto 4 das suas contra-alegações que: “4 - E é um facto que tais prémios estavam previstos serem pagos pelo valor líquido, na medida em que, a Impugnante e Recorrida, tinha o entendimento de que os mesmos estava sujeitos a Imposto de Selo e daí a referência à taxa de 35% que era a prevista nas verbas 12.2 e 12.2.2 da Tabela Geral de Imposto de Selo e entendida como sem do aplicável a “concursos”, nada apartando quanto ao concreto âmbito e abrangência do regulamento para todos os prémios em questão.

Assim, ele impõe que se retire a consequência de que o valor do imposto devido não corresponderá a 25% deste valor, mas, sendo o valor líquido, ele terá já de refletir o montante do imposto a entregar nos cofres do Estado.

Conclui-se, assim, que tendo os prémios sido anunciados como sendo líquidos, teremos de apurar qual seria o seu valor ilíquido e sobre o qual deveria incidir os 25% de imposto a reter na fonte para encontrarmos o valor líquido pago e anunciado. Para tal, basta aplicar uma regra de três simples onde o valor do prémio líquido corresponderá a 75% do valor do prémio bruto, como x estará para 100%. Deste modo, encontraremos o valor do prémio ilíquido, bem como o valor do imposto que sobre o mesmo teria de ser retido.

Se atentarmos ao valor do imposto apurado pela AT no seu relatório inspetivo, verificamos que o mesmo foi apurado de acordo com o acima explanado, pelo que a liquidação não enferma do vício que lhe é assacado pela Recorrida.

Advoga ainda a Recorrida que não efetuou qualquer retenção da fonte de IRS embora tenha efetuado a cativação de Imposto de Selo, pelo que a sentença, nesta parte, não merece qualquer censura.

Mas sem razão.

Como decorre de tudo o acima explanado, este facto carece de qualquer relevância. Na verdade, o que aqui importava apurar é o concreto cômputo do prémio e o que foi estabelecido e regulamentado para o efeito. Assim, e sendo certo que no ponto 6 do Regulamento foi indicado que os prémios a pagar seriam prémios líquidos, nunca tendo a Recorrida colocado em causa esse facto, é irrelevante se havia sido liquidado e pago qualquer valor a título de Imposto de Selo, pois esse não era o imposto devido, nestas situações.

Em consequência, ao ter decidido de outro modo, a sentença sob escrutínio não se pode manter, impondo-se a sua revogação.

*

CUSTAS

No que diz respeito à responsabilidade pelas custas do presente Recurso, atendendo ao total provimento do Recurso da Fazenda Pública, as custas do recurso são da responsabilidade da Recorrida, Impugnante, em ambas as instâncias. [cfr. art. 527º, n.ºs 1 e 2 do CPC, aplicável ex vi art. 2.º, alínea e) do CPPT].

***

III- Decisão

Face ao exposto, acordam, em conferência, os Juízes da Subsecção de Contencioso Tributário Comum deste Tribunal Central Administrativo Sul em:

- Julgar parcialmente nula a sentença por omissão de pronúncia, no atinente aos demais vícios invocados, e, em substituição, julgar improcedente a aludida arguição;

- Conceder provimento ao recurso da Fazenda Pública, revogar a sentença recorrida e, em consequência, julgar totalmente improcedente a Impugnação judicial.

Custas pela Recorrida, impugnante.

Lisboa, 21 de novembro de 2024

Cristina Coelho da Silva – Relatora

Patrícia Manuel Pires

Tiago Brandão Pinho (com voto de vencido)
Declaração de Voto

Acompanho a decisão quanto ao recurso interposto pela Impugnante, mas voto nela vencido relativamente ao recurso interposto pela Administração Tributária por não seguir o entendimento nela plasmado a fls. 30, no sentido de a Recorrida “ter anunciado que os prémios a atribuir seriam líquidos, o que significa que seria a própria a suportar o valor do imposto a entregar nos cofres do Estado”, “realidade de facto [que] não é, de todo, controvertida, resultando, aliás, do relatório inspetivo e sem que exista qualquer contestação”.

Ou seja, afasto-me do entendimento que considera que a Recorrida não coloca em xeque que todos os rendimentos objeto de correção pela Inspeção foram anunciados aos premiados em valores líquidos.

Consequentemente, comporia o litígio quanto à matéria de facto e extrairia as necessárias consequências de direito, e em vez de conceder provimento total ao Recurso, revogar a sentença e julgar totalmente improcedente a Impugnação Judicial, julgaria procedente o recurso da Fazenda Pública quanto às correções relativas aos prémios das primeiras quatro corridas, e improcedente quanto aos restantes.

*

A esta conclusão chego por força das seguintes premissas:
1 – Em causa, no ponto, está a questão de saber como devem ser determinados os montantes a reter na fonte relativos aos rendimentos pagos pela Impugnante (se deve ser primeiramente calculado o seu valor ilíquido, como pretende a Administração Tributária; ou se devem as retenções ser diretamente calculadas com base nos valores brutos contabilizados pela Impugnante, como esta pretende);

2 – A decisão que ora se vota perfilha o entendimento que “esta realidade de facto [que a Impugnante anunciou que os prémios a atribuir eram líquidos] não é, de todo, controvertida, resultando, aliás, do relatório inspetivo e sem que exista qualquer contestação”;

3a – Na Conclusão K) das suas Contra-Alegações a Recorrida conclui que “se a impugnante não anunciou os prémios como sendo líquidos das retenções na fonte de IRS à taxa de 25%, por os ter sempre equacionado como estando sujeitos a imposto de selo, o valor da retenção de IRS, mostrando-se esta devida, tem que ser calculado sobre os prémios anunciados e não a acrescer a esses prémios como pretende a Fazenda Pública no seu recurso”;

3b – Desta alegação resulta, como a interpreto, que a Recorrida contesta que todos os prémios a atribuir eram líquidos, uma vez que ali invoca que “não anunciou os prémios como sendo líquidos das retenções na fonte de IRS à taxa de 25%”, e que, quanto a estes, a retenção deve ser calculada “sobre os prémios anunciados e não a acrescer a esses prémios”, ou seja, brutos, que não líquidos. Motivo pelo qual, aliás, formulou o pedido subsidiário em apreciação neste Recurso: a procedência parcial da Impugnação “com fundamento no excesso de quantificação da base de incidência e das respetivas retenções na fonte, uma vez que a alegada incidência do IRS […] implica que o valor desses prémios deve ser considerado ilíquido para efeitos de tributação”;

3c – Trata-se de uma linha argumentativa que já vem desde a Petição Inicial, em que, por um lado, a Impugnante distingue entre as várias categorias de prémios (os das “primeiras quatro provas”, o da “quinta e última prova”, e os da “classificação «Pombo Ás»” – cfr. artigo 32.º da PI), e, por outro, apesar de considerar que “não estão tais prémios atribuídos a não residentes sujeitos a retenção na fonte nos termos da alínea a) do n.º 4 do artigo 74.º do Código do IRS” (artigo 66.º da PI), “Mesmo que assim não se entendesse, o que não se concede e apenas se concebe por mero dever de exaustão de patrocínio” (artigo 67.º), “ao contrário do que se alega no Relatório de Inspeção (vide pag. 8, no final, e segundo parágrafo da pag. 21), quando no ponto 6 do regulamento se considera que os prémios anunciados são líquidos de imposto, está-se, por um lado, a referir expressamente apenas aos prémios relativos à primeira, segunda, terceira e quarta prova e, por outro lado, está-se a referir, em concreto e especificamente, ao Imposto de Selo à taxa de 35% e não a qualquer retenção na fonte de IRS (vide segundo parágrafo do ponto 6 do regulamento)” (artigo 68.º da PI);

4a – A este entendimento não obsta o teor do acórdão do Supremo Tribunal Administrativo proferido nos autos (para “apreciar a bondade da posição da AT quando aponta que, em função da prestação desportiva dos pombos-correio em competições ou concursos columbófilos, o prémio que os seus criadores possam auferir tem enquadramento na categoria B de IRS nos termos do art. 3.º, n.º 1, al. b), do Código do IRS”), no qual ficou consignado, “Numa primeira linha de análise, […] que o Regulamento Oficial Evento Desportivo 2016 (31 de Março de 2016) relativamente à G........contemplava no seu ponto 6, além do mais, que «Os valores a pagar conforme estipulado no documento dos valores em disputa, na primeira (Monforte), segunda (Portalegre), terceira (Évora) e quarta (Castelo Branco) corrida, serão prémios líquidos (imposto 35% a ser pago pela organização)»”;

4b - Ou seja, ficou neste aresto lateralmente consignado, ainda que apenas “numa primeira linha de análise”, que os prémios das primeiras quatro corridas “serão líquidos (imposto 35% a ser pago pela organização)”, mas nada se disse quanto a outros prémios, nomeadamente os identificados no artigo 32.º da PI (se estavam previstos nos regulamentos das competições e, em caso de resposta afirmativa, o modo como a sua entrega foi efetuada, se em valores brutos, se líquidos); apenas se decidiu que todos os prémios deveriam ser considerados rendimento tributável em sede de IRS, que era a questão do Recurso, que não o modo como deveriam ser calculadas as retenções na fonte relativas aos prémios pagos a não residentes, questão que o Supremo ordenou que fosse conhecida pela instância e cuja decisão originou o presente Recurso;

5a - Acresce que o Relatório de Inspeção Tributária reconhece a diversidade de prémios alegada pela Impugnante (os prémios da 5.ª prova, os prémios da classificação “Pombo Ás” e os prémios das quatro primeiras corridas) no seu capítulo “III – 3 Definição de Prémios”, que não se encontra transcrito no extrato parcial que consta do ponto 3 do probatório da sentença (apesar de a sua existência ter sido dado por provada e outros capítulos terem sido reproduzidos), no qual a inspeção conclui que “Face ao exposto, os montantes colocados à disposição dos proprietários dos pombos que obtiveram classificação entre os primeiros 200 classificados na prova final de 2016 e os que obtiveram classificação entre os primeiros 300 classificados na prova final de 2017, são tratados como sendo prémios, pois a importância que as equipas dos pombos vencedores recebem é uma recompensa pelo desempenho/classificação obtida na prova desportiva”;

5b - Ou seja, o RIT, no quadro em que apresenta os valores dos prémios sujeitos a retenção na fonte - € 361.300,00 em 2016 e € 394.100,00 em 2017 - inclui, então, não só os montantes dos prémios relativos às quatro primeiras corridas (os únicos que o STA referiu constarem do Regulamento da prova de 2016 como sendo líquidos), como também outros montantes, designadamente os prémios colocados à disposição dos proprietários dos pombos que ficaram no top-200 da prova final de 2016 e os que ficaram no top-300 da prova final de 2017, cuja natureza, bruta ou líquida, teria de ser objeto de concreta e específica apreciação jurisdicional;

6a – Atendendo à questão a decidir no recurso – a de saber como devem ser determinados os montantes a reter na fonte relativos aos rendimentos pagos pela Impugnante -, considero que a factualidade relativa ao modo como os prémios foram, ou não, anunciados, e pagos, teria de ser levado à decisão da matéria de facto e nela discriminada como provada ou não provada;

6b – Estamos, pois, perante uma decisão da matéria de facto que apresenta uma patologia que não corresponde “verdadeiramente a erros de apreciação ou de julgamento”, uma situação que exige a ampliação da matéria de facto por terem sido omitidos do probatório “factos alegados pelas partes que se revelam essenciais para a resolução do litígio, na medida em que assegur[a]m enquadramento jurídico diverso do suposto pelo tribunal a quo. Trata-se de uma faculdade que nem sequer está dependente da iniciativa do recorrente, bastando que a Relação se confronte com uma objectiva omissão de factos relevantes”. Neste caso, estando acessíveis todos os elementos probatórios relevantes, “a Relação deve proceder à sua apreciação e introduzir na decisão da matéria de facto as modificações que forem consideradas oportunas” – cfr. Abrantes Geraldes, Recursos no Novo Código de Processo Civil, nota 13 ao artigo 662.º do CPC, pp. 237, 240 e 241, Almedina, 2013;

6b – Assim, uma vez que os Regulamentos das provas e os respetivos documentos dos Valores em Disputa constam dos autos por terem sido juntos com a Petição Inicial e foram objeto de contraditório, por neles ser notória uma diferente maneira de anunciar distintas categorias de prémios e estarem contabilizados os valores efetivamente pagos, julgaria provado que os prémios relativos à 5.ª corrida e aos prémios «Pombo Ás» foram anunciados e pagos em valores brutos, e que os relativos às primeiras quatro corridas foram anunciados e pagos em valores líquidos;

6c – Em sede de fundamentação de direito, determinaria que quanto aos prémios pagos nas primeiras quatro corridas, se deveria primeiramente calcular o seu valor ilíquido, como pretende a Autoridade Tributária; e quanto aos restantes prémios, que as retenções deveriam ter sido diretamente calculadas com base nos valores brutos contabilizados pela Impugnante, como esta pretende;

6d – Consequentemente, julgaria procedente o recurso da Fazenda Pública quanto às correções relativas aos prémios das primeiras quatro corridas, e improcedente quanto às restantes.

Tiago Brandão de Pinho