Processo 083/14.6BEBJA

ACÓRDÃO

1. RELATÓRIO

1.1. “A... Europaeus Logistic – SU – Lda.”, inconformada com a sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Beja, que julgou improcedente a Impugnação Judicial deduzida contra as liquidações de IVA emitidas pela Delegação Aduaneira de Sines, relativamente a 22 declarações aduaneiras de importação por si apresentadas no ano de 2013, e relativamente às quais invocara isenção de pagamento de imposto ao abrigo do disposto no artigo 16º do Regime de IVA nas Transacções Intracomunitárias (RITI), interpôs recurso para este Supremo Tribunal Administrativo.

1.2. Tendo alegado, concluiu com as seguintes conclusões:

«A) - Os artigos 14.º e 16.º do RITI, na redação vigente em 2013, têm de ser interpretados de acordo com os artigos 138.º e 143.º da Diretiva 2006/112/CE, igualmente na redacção então vigente - cf. Acórdão de 03/05/2018. P. n.º 0696/17 - ver 14. supra.

B) - Por força da interpretação constante feita pelo TJUE, «a isenção de IVA na importação está sujeita à realização subsequente, por parte do importador, de uma entrega intracomunitária também ela isenta nos termos do artigo 138.° da Diretiva IVA e depende, por conseguinte, do cumprimento dos requisitos materiais fixados nesse artigo» - cf. ponto 34 do acórdão C-528/17 do TJUE de 25 de outubro de 2018 - ver 16. supra.

C) - Tendo o Tribunal recorrido reconhecido - e reconhecido bem, tal como a AT, que nunca tal colocou em causa - que relativamente às operações efetuadas pela Impugnante, ora Recorrente, ao abrigo do regime aduaneiro 42 00 «estão demonstrados, como se julga estarem, os requisitos materiais, de fundo, do direito à isenção de IVA», não se vislumbra como legal a recusa do direito à isenção unicamente com fundamento na falta de registo do cliente espanhol destinatário dos bens no VIES.

Com efeito,

D) - À data dos factos, «a inclusão do número de identificação IVA do adquirente dos bens no VIES, não constituía condição substantiva para a aplicação da isenção, mas mero requisito formal» - cf. sta, Ac. de 16-12-2020, p. 0451/10.2BEBRG - ver 17. supra.

Ora,

E) - É contraditória a sentença que, como fundamentação jurídica, faz apelo a jurisprudência que estatuí expressamente que «verificados que estejam os requisitos materiais, de fundo, a falta de registo do adquirente dos bens no VIES não constitui fundamento de recusa da isenção de IVA» e decide precisamente em sentido oposto, julgando «que estão demonstrados os requisitos materiais, de fundo, do direito à isenção de IVA, mas já não o requisito formal de registo do adquirente» para sustentar a legalidade das liquidações a posteriori apenas baseadas na falta do número de identificação IVA do adquirente dos bens no VIES.

F) - Como consequência de tal contradição, o Tribunal recorrido incorreu em erro de julgamento: ao aplicar a Lei, julgou irrelevantes os factos materialmente relevantes (os requisitos materiais subjacentes ao direito à isenção) e relevante um facto formal irrelevante (o registo do adquirente dos bens como sujeito passivo de IVA no Estado membro de entrega).

G) - O Tribunal o quo fez, pois, má e errada aplicação do direito, devendo por isso a sentença recorrida ser anulada e substituída por nova decisão, qual seja a de julgar procedente a impugnação judicial e, subsequentemente, anular as liquidações impugnadas e a restituição das quantias pagas, acrescidas dos respectivos juros indemnizatórios.

1.3. Não houve contra-alegações.

1.4. O Exmo. Procurador-Geral-Adjunto neste Supremo Tribunal Administrativo emitiu parecer no sentido da procedência do recurso convocando, em resumo, jurisprudência reiterada deste Supremo Tribunal sobre a questão suscitada.

1.5. Colhidos os vistos dos Excelentíssimos Juízes Conselheiros Adjuntos, submetem-se agora os autos à Conferência para julgamento.

2. OBJECTO DO RECURSO

2.1 Como é sabido, salvo nas situações em que da própria decisão recorrida ou da conjugação desta com as regras da experiência comum que a matéria de facto apurada é insuficiente à prolação da decisão de mérito, contradição insanável da fundamentação ou ente esta e a decisão, erro notório na apreciação da prova e inobservância de requisito cominado sob pena de nulidade que não deva considerar-se sanada, à Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo em matéria contra-ordenacional apenas está cometida a competência para apreciar e decidir questões de direito [conforme, conjugadamente, artigos 434.º e 410, n.º 2 e 3 do Código de Processo Penal (CPP)].

2.2. Tendo presente o que ficou dito, e o teor das alegações de recurso transcritas no ponto 1 do presente acórdão, facilmente se conclui que é apenas uma a questão a decidir: saber se, verificados os requisitos substanciais de dedução do IVA exigidos pelos artigos 14.º e 16.º do RITI e 138.º da Directiva IVA, na redacção vigente em 2013 (ano da realização das operações objecto de tributação) é legalmente admissível obstar à isenção consagrada no citado artigo 16.º do RITI com fundamento exclusivo em que o destinatário dos bens (adquirente-residente fiscal noutro Estado-Membro da União Europeia) não se encontra registado no sistema VIES.

3. FUNDAMENTAÇÃO

3.1. Fundamentação de facto

3.1.1. No Tribunal Administrativo e Fiscal de Beja foi declarada provada a seguinte factualidade:

A) A sociedade Impugnante encontra-se inscrita como contribuinte para o exercício de atividade económica, sendo a principal de comércio por grosso não especializado (CAE 46900), e secundárias de organização de transporte (CAE 52291) e compra e venda de bens imobiliários (CAE 68100) - cfr. processo administrativo junto aos autos;

B) Para efeitos de IVA encontra-se enquadrada no regime normal trimestral desde 14/01/2013 - cfr. processo administrativo junto aos autos;

C) No período decorrente entre 29/01/2013 e 15/05/2013 a sociedade Impugnante apresentou na Delegação Aduaneira de Sines 18 declarações de importação - com os n°s ...62, ...97, ...74, ...00, ...85, ...40, ...02, ...43, ...26, ...95, ...51, ...07, ...79, ...38, 2011310, ...43, ...16 e ...07, para a introdução no consumo de roupa de uso masculino, feminino e têxteis para o lar, com isenção de IVA ao abrigo do art. 16° do RITI para o seu cliente B..., com domicilio fiscal na Avenida ... - 3 ° PTA, ..., ... – ... - cfr. processo administrativo junto aos autos;

D) As referidas declarações de introdução no consumo foram apresentados os seguintes documentos:

- declarações aduaneiras de importação (DAUs) preenchidas em nome da destinatária A... Eurpeus Logistic - Soc Unip, Lda

- faturas do exportador em nome do destinatário A...

- faturas de venda da A... para o seu cliente B...

- títulos de depósito do armazém de depósito temporário

- documento de habilitação como representante - cfr. processo administrativo junto aos autos;

E) As declarações de introdução no consumo com isenção de IVA - ao abrigo do regime 4200 (introdução no consumo com introdução em livre prática simultânea de mercadorias isentas de IVA para entrega num outro Estado-membro) foram processadas para o destinatário e vendedor A... e para os seus clientes, nomeadamente B..., SL - cfr. processo administrativo junto aos autos;

F) Em 31/05/2013 foi instaurado na Delegação Aduaneira de Sines, pertencente à Alfândega de Setúbal, o processo de cobrança à posteriori com o n° 2013/004 com fundamento na apresentação pela ora Impugnante de declarações de importação, no período decorrente entre 29/01/2013 e 13/05/2013, com destinatário não inscrito no VIES - cfr. processo administrativo junto aos autos;

G) Nesse âmbito foi remetido pela Delegação Aduaneira de Sines, à sociedade Impugnante, ofício datado de 31/05/2013, com o n° ...98, com o seguinte teor:

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- cfr. processo administrativo junto aos autos;

H) O agente económico, sedeado em ..., denominado por "C..." relativamente ao qual a sociedade Impugnante importou mercadorias com destino ao mesmo, e que identificou da declaração com o n° de IVA ESB...88, não se encontrava registado no sistema de informação VIES relativo a trocas extracomunitárias, em 23/05/2013, aquando de verificação do indicado sistema pela Delegação Aduaneira de Sines - cfr.

processo administrativo junto aos autos;

I) Relativamente ao ofício citado em D) a Impugnante exerceu o direito de audição mediante o qual invoca, além do mais, a respeito do agente económico C... o seguinte:

Estas empresas destinatárias das mercadorias estão válidas no EORI, portanto, estão identificadas como operadores económicos no respectivo sistema europeu de identificação e registo (cfr. DOC. ...).

- cfr. processo administrativo junto aos autos;

J) Procedendo à junção a tal requerimento de documento com o seguinte teor:

[IMAGEM]

- cfr. processo administrativo junto aos autos;

K) A sociedade Impugnante apresentou, em 19/04/2013 declaração recapitulativa de IVA, respeitante ao período 2013/03T, na qual, além de outras operações, faz referência às operações realizadas com o agente económico B..., identificado fiscalmente em ... com o número B...88 - cfr. processo administrativo junto aos autos;

L) Com referência ao mesmo período a Impugnante apresentou declaração periódica de IVA - cfr. processo administrativo junto aos autos;

M) Foi efetuado pela Autoridade Tributária Portuguesa à Administração Tributária Espanhola, pedido de informação relativa ao supra referido agente económico sedeado em ..., denominado B... - cfr. processo administrativo junto aos autos;

N) Pedido de informação que foi respondido eletronicamente nos seguintes termos:

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- cfr. processo administrativo junto aos autos;

O) No processo referido em C) foi elaborado relatório, em 18/06/2013, com o seguinte teor:

RELATÓRIO

1. O presente processo teve origem na correspondência da DSAFA - Direcção de Serviços Antifraude Aduaneira, em que identifica as declarações aduaneiras referidas no presente processo, como declarações para o Regime 42 que poderiam configurar uma utilização abusiva do referido regime, vistos os destinatários noutro Estado Membro indicados;
2. O declarante, A... Europaeus, NIF ... foi notificado em 05/06/2013, pelo nosso ofício n.° ...98 de 2013/05/31, nos termos do art.° 60° da Lei Geral Tributária (LGT), aprovada pelo DL n.°398/98 de 17 de Dezembro, para exercer o direito de audição prévia;

3. Em 14/06/2013 vem exercer o seu direito de audição prévia, nosso documento de entrada ...13, defendendo que as empresas suas clientes estão válidas no EORI, e como tal são operadores económicos identificados no sistema europeu de identificação e registo. Quanto ao VIES (sistema europeu de registo dos operadores para trocas intracomunitárias) afirma que solicitou informação aos seus clientes, mas de momento nada apresenta;

4. Juntou, ainda, os seguintes documentos da sua própria situação:

i. Balancete Geral de Março/2013;

ii. Notificação do INE sobre o sistema INTRASTAT 2013;

iii. Relação dos processos de importação de 29.01.2013 a 15.05.2013;

iv. Declaração recapitulativa 2013 / 03T;

v. Declaração periódica 2013/ 03T

vi. INTRASTAT de Abril 2013;

vii. Facturas de venda, CMR's e facturas do transportador (Fevereiro a Maio de 2013)

5. Requereu, caso subsistissem dúvidas face aos documentos apresentados, que fosse utilizado o instituto de Assistência/cooperação administrativa junto das autoridades espanholas, para comprovar a recepção das mercadorias por parte dos destinatários;

6. O declarante processou declarações de introdução no consumo com isenção de IVA (Regime 42 00 - Introdução no consumo com introdução em livre prática simultânea de mercadorias isentas de IVA para entrega num outro Estado-membro), as quais se encontram identificadas nos quadros abaixo, ao abrigo do art.°16° do RITI - Regime do IVA nas Transacções Intracomunitárias:

Artigo 16.°

Isenções nas importações

1. Estão isentas do imposto as importações de bens efectuadas por um sujeito passivo, agindo como tal, quando esses bens tenham como destino um outro Estado membro e a respectiva transmissão, efectuada pelo importador, seja isenta do imposto nos termos do artigo 14°.

Artigo 14.°

Isenções nas transmissões

Estão isentas do imposto:

a) As transmissões de bens, efectuadas por um sujeito passivo dos referidos na alínea a) do n.° 1 do artigo 2°, expedidos ou transportados pelo vendedor, pelo adquirente ou por conta destes, a partir do território nacional para outro Estado membro com destino ao adquirente, quando este seja uma pessoa singular ou colectiva registada para efeitos do imposto sobre o valor acrescentado em outro Estado membro, que tenha utilizado o respectivo número de identificação para efectuar a aquisição e aí se encontre abrangido por um regime de tributação das aquisições intracomunitárias de bens;

7. Consultada a base de Dados comunitária VIES não foi possível confirmar que os clientes D... (ESB...17), Logística a su Alcance (ESB ...79) e B... SL (ESB...88), se encontram abrangidos pelo regime de tributação das aquisições intracomunitárias de bens, conforme previsto no final do art.°14° daquele mesmo conjunto normativo ;

8. Conforme requerido no ponto VI da resposta em audição previa, foi solicitado as autoridades espanholas que esclarecessem esta Administração sobre a situação, das referidas empresas, face às mercadorias Importadas com isenção de IVA (Regime 42);

9. A esta solicitação, foi respondido que consultadas as suas bases de dados constataram que as empresas não possuíam (nem possuem) número NIF-IVA, pelo que não podem beneficiar de isenção de IVA no Estado Membro de aquisição, devendo as suas compras ser efectuadas com IVA, não podendo ser utilizado o regime 42.

10. Nestes termos, e atendendo a que o Regime 42 foi utilizado para mercadorias com destino a operadores que não estão habilitados para beneficiar da isenção do IVA, nos termos do art.°14° do RITI, foram violados os pressupostos do referido regime aduaneiro;

11. Assim, o declarante A... Europaeus Logistic - Sociedade Unipessoal, Lda., contribuinte n.° ..., é responsável pelo pagamento do IVA resultante das referidas transacções e porquanto não pode efectuar a venda isenta para operadores que não estão habilitados a efectuar transacções intracomunitárias com isenção;

12. Assim, encontrando-se comprovado que a transacção efectuada na sequência da sujeição ao regime 42 das declarações que constam do mapa abaixo, foram realizadas com destino a operadores que não podiam receber mercadorias em isenção de IVA ao abrigo do supracitado art.° 14° do RITI, constitui-se divida de IVA (á taxa legal de 23 %), reportada à data em que as mercadorias foram declaradas para regime diferente do admissível (40 00 - Introdução no consumo com introdução em livre prática simultânea).

13. Ao valor do IVA acrescem juros compensatórios, nos termos do art.° 35° da LGT calculados nos termos dos n.°s 1 , 3 e 7, ou seja, foi tida como data do retardamento da liquidação a data da numeração de cada declaração até ao momento da detecção do erro, a data da numeração do referido processo de cobrança à posteriori, 2013.05.31;

14. Em consequência deste facto, foi calculada a dívida referente à totalidade das declarações aduaneiras abaixo identificadas, de € 78.243,95 (setenta e oito mil, duzentos e quarenta e três euros e noventa e cinco cêntimos), referente a IVA;

15. Acresce àquelas dívidas o montante referente à totalidade das declarações aduaneiras abaixo identificadas, de € 503,12 (quinhentos e três euros e doze cêntimos), relativo a juros compensatórios;

Demonstração do Cálculo da Dívida das declarações efectuadas pela A... Europaeus NIF ... para cada um dos seus clientes

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- cfr. processo administrativo junto aos autos;

P) Em 20/06/2013 foi proferida no mesmo processo a seguinte decisão:

DECISÃO

Considerando os factos e o respectivo enquadramento legal, nos termos referidos no relatório definitivo do Processo de Cobrança "a Posteriori" n° 2013/004 da Delegação Aduaneira de Sines;
Considerando que todos os requisitos formais do presente procedimento tributário foram observados;

Considerando que dos autos resulta a existência de facto e de direito, de vinte e duas dívidas tributárias exigíveis ao sujeito passivo acima identificado;

Considerando que as dívidas não se encontram nem pagas, nem garantidas;

Liquidem-se as importâncias em dívida (para cada uma das declarações aduaneiras, conforme mapa integrado naquele relatório) no montante de € 78.243,95 (setenta e oito mil, duzentos e quarenta e três euros e noventa e cinco cêntimos), referentes a IVA, acrescido do montante de € 503,12 (quinhentos e três euros e doze cêntimos), relativos a juros compensatórios, num total de 78.747,07 (setenta e oito mil, setecentos e quarenta e sete euros e sete cêntimos) acrescido de 1,80 € (um Euro e oitenta cêntimos) de impresso de liquidação para cada uma das declarações de importação acima identificadas.

Proceda-se em conformidade e remeta-se para os devidos efeitos cópias do presente relatório que identifica os montantes em dívida, desta decisão, bem como dos impressos de liquidação, ao contribuinte devedor.

O Chefe da Delegação Aduaneira de Sines,
Sines, 20 de Junho de 2013

- cfr. processo administrativo junto aos autos;
Q) Decisão que foi comunicada pelo ofício n° ...27 de 21/06/2013 - cfr. processo administrativo junto aos autos;

R) Decisão que foi rececionada em 26/06/2013 - cfr. processo administrativo junto aos autos;

S) Em 06/07/2013 apresenta quanto a ela reclamação graciosa visando em exclusivo as liquidações de IVA respeitantes às operações intracomunitárias realizadas com a sua cliente B..., SL, identificada como ESB...88 - cfr. processo administrativo junto aos autos;

T) A Reclamação Graciosa foi registada na delegação Aduaneira de Sines com o n° 1/2013 - cfr. processo administrativo junto aos autos;

U) Relativamente às liquidações de IVA foram instaurados processos executivos pela Direção-Geral das Alfândegas e dos Impostos Especiais sobre o Consumo contra a sociedade - cfr. processo administrativo junto aos autos;

V) Em 12/07/2013 foi prestada informação na Reclamação Graciosa com o seguinte teor:

Assim, cumpre-me informar o seguinte:

I - DOS FACTOS:

1. Para as declarações de introdução no consumo foram apresentados os seguintes documentos:

> DAU’s (modelo ...20) [DOC. ... fls. 16 a 107] devidamente preenchidos em nome da destinatária A... Europeus Logistic - Soc. Unip. Lda., e apresentada pelo declarante AA;

> Facturas do exportador em nome do destinatário A... Europeus Logistic - Soc. Unip. Lda. [DOC. ... fls. 16 a 107]; '

> Facturas de venda da A... Europeus Logistic -Soc. Unip. Lda., para o seu cliente B... S.L, para cada um dos DAUs [DOC. ... fls. 18 a 104];

> Títulos de depósito do Armazém de Depósito Temporário “E...” [DOC. ... fls. 20 a 106];

> Documento de Habilitação - artigo 433° da Reforma Aduaneira, como representante (2) directo com cédula profissional n.° ..., [Casa ...4 dos DAU s],

2. O importador A... Europeus Logistic - Soc. Unip. Lda., NIF ..., com domicílio fiscal na Rua ... Lisboa, procedeu a mais transacções comunitárias para a introdução no consumo com isenção de IVA ao abrigo do artigo 16° do RITI, para mais dois clientes, concretamente, D... 2009 SL, N.° IVA ESB...17 e Logística a su Alcance, N.° IVA ESB...39, objecto do processo de Cobrança “a Posteriori” (C.P.) n° 2013/004, mas cuja liquidação adicional, não é reclamada no presente processo de reclamação graciosa;

3. Entre 9/01/2013 e 13/05/2013 foram aceites os 18 DAU’s, cujo destinatário final declarado era o seu cliente B... S.L., tendo sido invocado o N.° IVA B...88 para que fosse considerado o não pagamento do IVA, por aplicação do Artigo 16.° do RITI;

4. As declarações foram objecto de liquidação nas datas de aceitação e sido então liquidados e pagos apenas os respectivos Direitos Aduaneiros (€1895,83; €1551,55; €1489,29, €1764,21, €1453,89, €1814,16; €1866,27; €1686,78; €1735,54; €1290,06; € 622,4; €436,47; €1628,09; €1925,58; €1919,78; €1695,72; €1890,16; €1645,05) no montante total de €28. 310,83;

5. A liquidação do IVA, não foi efectuada por o declarante ter processado as declarações de introdução no consumo com isenção de IVA (regime 42 00 — Introdução no consumo com introdução em livre prática simultânea de mercadorias isentas de IVA para entrega num outro Estado Membro) e ter invocado o N.° IVA B...88, que existe mas que a posteriori se veio a apurar não corresponder adicionalmente a um N.° VIES;

6. Assim, em sede de controlo â posteriori efectuado pela DSAFA - Direcção de Serviços Antifraude Aduaneira - Divisão de Informações, foi confirmado que aos números IVA Espanhóis utilizados nos DAU's em apreço, não correspondem números VIES apropriados ao regime invocado (42 00), porquanto não se encontram abrangidos, em ..., por um regime de tributação das aquisições intracomunitárias de bens, conforme é obrigatório para a isenção e em aplicação dos Artigos 14.° e 16.° do RITI;

7. Efectivamente, consultada a Base de dados Comunitária VIES, não se confirmou que os clientes B... S.L., N.° IVA B...88, D... 2009 SL, N.° IVA ESB...17 e Logística a su Alcace, N.° IVA ESB...39 se encontrem abrangidos pelo regime de tributação das aquisições intracomunitárias de bens, conforme estatuído no artigo 14° RITI;

8. Em sede de audição prévia efectuada, defendeu a reclamante, que as empresas suas clientes estão válidas no EORI, e como tal são operadores económicos identificados no sistema europeu de identificação e registo. Quanto ao registo válido no VIES (sistema europeu de registo dos operadores para trocas intracomunitárias), nada provou;

9. Foi solicitado às autoridades espanholas, confirmação sobre a situação fiscal das empresas destinatárias, ao que aquela autoridade confirmou que, consultada a base de dados, as empresas não possuíam nem possuem número VIES e, por esse facto não poderem beneficiar da isenção do IVA, nos termos do artigo 14° do RITI, tendo sido violados os pressupostos deste regime aduaneiro. Informaram que em ... a existência de um número IVA, não outorga de imediato a possibilidade do operador efectuar transacções intracomunitárias. Igualmente referiram que para o operador poder constar do VIES, carece de uma autorização prévia das autoridades Espanholas o que no caso das empresas em apreço, não foi dada;

10. Não tendo a reclamante efectuado o pagamento nem a garantia do montante em divida prazo de pagamento voluntário, foi a dívida inserida no sistema informático que gere as execuções fiscais com origem na área aduaneira - SPA, estando, pois, emitida a certidão de dívida;

II - DA RECLAMAÇÃO:

Desde já, se dirá que:

a) O processo é próprio (art. 68º, 70º n.° 1 e 99º do CPPT),

b) Há legitimidade (art. 9º n.° 1 do CPPT e 65º da LGT) e

c) A Reclamação é tempestiva por ter sido apresentada em 08/07/2013 (art. 70º n.° 1 e 102º n.° 1 do CPPT).

Quanto ao teor da reclamação apresentada:

Alega a reclamante de relevo que:

1. Quando se efectuaram as operações (regime 42), em Julho/2013 a cliente B... estava no sistema EORI, Sistema de Identificação e Registo de Operadores Económicos, no caso constituído pela sigla ESB+NIF, pelo que obrigatoriamente tinha de possuir e utilizou sempre o n.° de IVA (doc.... anexo à rec. grac.), [DOC. ... fls. 207];

2. Razão pela qual a informação das autoridades espanholas reproduzida no ponto 9 da liquidação não pode corresponde à verdade (doc....), [DOC. ... fls. 207],

3. Quanto ao VIES (mero sistema de intercâmbio de informações sobre o IVA), é comprovado que a empresa B... S.L., requereu expressamente a sua inclusão em 19/02/2013 (doc.... anexos V.G. campo 502), [DOC. ... fls. 208];

4. Esclarece ainda, que está em condições de provar a regularidade das mesmas. Com efeito em relação a cada uma das 18 operações intracomunitárias em causa (primeiros 18 DAU’s relacionados na liquidação), comprovativos do pagamento (doc 3 a 20 relação que se protesta juntar no prazo de cinco dias) e que juntou em 12/07/2013;

5. Termina então requerendo que se digne mandar anular parte da cobrança a posteriori de IVA e juros compensatórios em causa, no valor de € 64.530,95 de (IVA) e de € 418 78 (Juros compensatórios), ao abrigo dos artigos 68° e seguintes e 99°, alíneas a) e c), do CPPT, por violação dos artigos 14°, alínea a) e artigo 16° n.° 1 e 2 do RITI, e, bem assim, do principio geral da prevalência da substância sobre a forma (artigo 11 n.º 3 da LG);

Em súmula a reclamante entende que:

> Em Julho de 2013 a empresa B... S. L., estava inscrita no Sistema EORl (doc. Anexo à rec. grac. data 13-06-2013), pelo que obrigatoriamente é comprovado que a empresa cliente, tinha de possuir e utilizou sempre o número de IVA, [DOC. ... fls. 123 a 135];

> Quanto ao VIES é comprovado que a empresa cliente B... S.L., requereu expressamente a sua inclusão em 19-02-2013, [DOC. ... campo 502, fls. 214] o que o torna mais incompreensível a informação das autoridades espanholas.

Não tem razão a reclamante:

Quanto à matéria de facto:

a) As declarações de introdução no consumo com isenção de IVA (Regime 42 00 - introdução no consumo com introdução em livre prática simultânea de mercadorias isentas de IVA para entrega num outro Estado-membro) foram processadas para o destinatário e vendedor, A... Europaeus Logistic - Sociedade Unipessoal Lda., para aos seus clientes D... (ESB...17), Logística a su Alcance (ESB...79) e C... SL (ESB...88),

b) Sem que estes clientes, estejam registados no VIES com o respectivo número fiscal de identificação e assim abrangidos pelo regime de tributação das aquisições intracomunitárias de bens, para efeitos de aquisição de mercadorias para entrega num outro Estado-membro;

c) Foi em sede de audição prévia no seio do processo de cobrança a posteriori, ouvida a reclamante, que não concordou com a liquidação, mas não logrou provar que efectivamente as transmissões que efectuou na sequência das introduções em livre prática, aqui elencadas, se destinaram a adquirentes estabelecidos noutro Estado Membro e que aí se encontrassem abrangidos pelo regime de tributação das aquisições intracomunitárias de bens;

d) Foi, ainda, requerido às autoridades espanholas que esclarecessem a Autoridade Tributária e Aduaneira, sobre a situação das referidas empresas, ou seja da possibilidade de recepcionarem mercadorias importadas com isenção de IVA ao abrigo do regime 42, tendo estas vindo esclarecer, que estas empresas, não possuíam nem possuem número IVAAflES, e por esse facto não podem beneficiar da isenção do IVA no Estado-membro de aquisição, devendo essas compras ser efectuadas com o pagamento do IVA, não podendo beneficiar deste regime 42, [DOC. ... fls. 136 e 137]. Torna assim legítima a ilação de que as mercadorias devem IVA no Estado-membro de importação, neste caso Portugal;

e) Em 20.06.2013, foi calculada a divida de IVA relativa a todas as declarações num total de € 78.243,95 (setenta e oito mil, duzentos e quarenta e três Euros e noventa e cinco Cêntimos), acrescendo os juros de mora no montante de € 503,12 (quinhentos e três Euros e doze Cêntimos) assim discriminados aos três clientes [DOC. ... fls. 176 a 193]:

• C... SL (ESB...88), € 64.530, 97 (sessenta e quatro mil quinhentos e trinta Euros e noventa e sete cêntimos) de IVA calculado a 23% e € 418,78 (quatrocentos e dezoito Euros e setenta e oito cêntimos) de juros compensatórios clientes [DOC. ... fls. 176 a 193],

• D... (ESB...17), € 9.897,64 (nove mil, oitocentos e noventa e sete Euros e sessenta e quatro Cêntimos) de IVA calculado a 23% e € 50,05 Cinquenta Euros e cinco Cêntimos) de juros compensatórios clientes [DOC. ... fls. 195 a 197],

• Logística a su Alcance (ESB...79), € 3.815,34 (três mil oitocentos e quinze Euros e trinta e quatro Cêntimos) de IVA calculado a 23% e € 34,29 (trinta e quatro Euros e vinte e nove cêntimos) de juros compensatórios clientes [DOC. ... fls. 194].

f) E porque se comprovou a posteriori que estas transacções, efectuadas ao abrigo do regime 42 00 tiveram como destinatários operadores que não podiam receber mercadoria com isenção de IVA ao abrigo RITI, constituindo-se assim, a dívida de IVA à taxa de 23% desde a data em que as mercadorias foram declaradas para um regime não autorizado, que deveria ter sido o regime 40 00 (introdução no consumo com introdução em livre prática simultânea).

Quanto à matéria de Direito:

a) O artigo 16° n.° 1 do RITI dispõe que:

“Estão isentas do imposto as importações de bens efectuadas por um sujeito passivo, agindo como tal, quando esses bens tenham como destino um outro Estado membro e a respectiva transmissão, efectuada pelo importador, seja isenta do imposto nos termos do artigo 14º."

e o artigo 14°, alínea a) do RITI é determinado que estão isentas do imposto:

“As transmissões de bens, efectuadas por um sujeito passivo dos referidos na alínea a) do n.° 1 do artigo 2°, expedidos ou transportados pelo vendedor, pelo adquirente ou por conta destes, a partir do território nacional para outro Estado membro com destino ao adquirente, quando este seja uma pessoa singular ou colectiva registada para efeitos do imposto sobre o valor acrescentado em outro Estado membro, que tenha utilizado o respectivo número de identificação para efectuar a aquisição e aí se encontre abrangido por um regime de tributação das aquisições intracomunitárias de bens.

Ora a conjugação da informação recolhida, prova que não estão cumpridos os requisitos da isenção do Artigo 16.º.

b) Os procedimentos de aplicação do regime devem ter em conta, as regras do sistema EORI, a vigorar desde o dia 1 de Julho de 2009. O número EORI é um conceito aduaneiro introduzido pelo Regulamento (CE) n.° 312/2009 da Comissão e o qual veio aditar ao Artigo 1.° do Regulamento (CEE) n.º 2454/93 de 2 de Julho de 1993 o n.° 16 e introduzir o Artigo 4.° K sobre a matéria e que abaixo se transcrevem:

16. Número EORI (número de Registo e Identificação dos Operadores Económicos):

Um número, único em toda a Comunidade Europeia, atribuído aos operadores económicos e a outras pessoas pela autoridade aduaneira ou pelas autoridades designadas por um Estado-Membro, em conformidade com as regras estabelecidas no capitulo 6;

Artigo 4.º -K

O número EORI é utilizado para a identificação dos operadores económicos e outras pessoas, nas suas relações com as autoridades aduaneiras.

A reclamante chama este número à colação por ser válido à data da aceitação dos DAU’s. Ora, este número não é relevante nesta operação, porquanto só é obrigatório para a reclamante e não para os seus clientes. Contudo, mesmo a sê-lo em relação aos clientes, é um número que confirma a possibilidade de um operador se relacionar com as autoridades aduaneiras a nível declarativo, mas que nada confirma sobre a situação fiscal em sede de IVA, que aliás é uma legislação não harmonizada a nível da União Europeia.

c) As importações de bens processados em território nacional, por um sujeito passivo quando seguidas da entrega desses mesmos bens para um sujeito passivo localizado num outro Estado-membro, pode beneficiar da isenção do IVA previsto no artigo 16º do RITI, nas Transacções Intracomunitárias desde que se verifiquem as condições nele estabelecidas e aplicáveis ao presente caso;

d) Relativamente ao preenchimento das condições cumulativas estabelecidas.

> Os intervenientes devem possuir um registo para efeitos do IVA atribuído no Estado- membro de importação ou noutro Estado-membro;

> Os números de identificação para efeitos do IVA devem constar no sistema VIES (Vat Information Exchange System);

> A expedição ou transporte dos bens do Estado-membro de importação para o Estado- membro de destino/consumo deve ser imediata à importação,

> A transmissão de bens (isenta) subsequente à importação exige a emissão de uma factura ou documento equivalente;

Nas presentes operações, o registo no sistema VIES não existia, pelo que a transacção não se poderia ter efectivado com recurso à isenção na importação;

e) O regime de isenção previsto no artigo 16° do RITI, implica a prática de determinados procedimentos comuns à realização de uma importação nos termos do artigo 5º do Código do IVA e específicos para a aplicação correcta desse regime, entre esses procedimentos deve constar na casa 44 da declaração a menção “Y041” quanto aos operadores intervenientes nas operações subsequentes à importação, com número de identificação para efeitos de IVA/VIES atribuído noutro Estado-Membro.

f) E não foi o que aconteceu, porquanto os operadores intervenientes nas operações subsequentes não possuíam número válido de identificação para efeitos do IVA/VES atribuído noutro Estado-membro, embora a declaração aduaneira efectuada em nome do Despachante Oficial AA e por conta de A... Europeus Logistic – Soc. Unip. Lda_ ao ser preenchida com a indicação de números IVA na casa 44 da declaração e associados à menção Y041 tivessem induzido a Delegação Aduaneira de Sines a que os números aí apostos, fossem números VIES e não apenas números IVA como se veio mais tarde a apurar,

III - EM CONCLUSÃO

Sou então de parecer que deverá ser negado provimento à Reclamação Graciosa e, por conseguinte, mantido na ordem jurídica o acima identificado acto de liquidação.

Por fim, deverá atender-se ao disposto no artigo 73° n°s 4 e 5 do CPPT, e remeter-se o presente procedimento administrativo para o Exmo. Sr. Director-Geral, já que os montantes em causa ultrapassam o valor de € 6.250.

- cfr. processo administrativo junto aos autos;

W) Em 12/07/2013 foi proferido despacho de indeferimento da Reclamação Graciosa, o qual manteve as liquidações reclamadas nos seus precisos termos - cfr. processo administrativo junto aos autos;

X) O despacho de indeferimento mencionado na alínea que antecede esta não foi comunicado à Impugnante, designadamente até 11/02/2014 - cfr. processo administrativo junto aos autos;

Y) Em 11/02/2014 a sociedade Impugnante apresentou a petição inicial que deu origem aos presentes autos.

3.1.2. Consta, ainda, do julgamento de facto, que «Com interesse para a decisão da causa não dá o Tribunal como demonstrado que a Entidade cliente da sociedade Impugnante, B..., apresentou junto da Agência Tributária de Espanha pedido de inscrição enquanto operador intracomunitário, designadamente em 19/02/2013.».

3.2. Fundamentação de direito

O presente recurso vem interposto da sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Beja que julgou a impugnação judicial improcedente e, em consequência, manteve os actos de liquidação de IVA, no valor de € 64.530,97, emitidas pela Delegação Aduaneira de Sines.

Segundo a Recorrente a sentença padece de erro de julgamento por aí se ter entendido que a inexistência de registo do adquirente no sistema VIES, não constituía à data das operações em causa (transacções comerciais realizadas de Janeiro a Maio de 2013 entre a Recorrente e a B... SL, cuja materialidade não foi posta em causa nem em sede de procedimento inspectivo ou de controlo à posteriori nem em juízo pela Delegação Aduaneira) requisito substancial de isenção de IVA. E, consequentemente, a omissão desse requisito, à data meramente formal, não legitima o afastamento do regime de isenção que deu origem à tributação ora impugnada.

Adiantamos, desde já, que lhe assiste razão.

Senão, vejamos.

A Meritíssima Juíza decidiu manter as liquidações impugnadas invocando o regime consagrado nos artigos 14.º e 16.º do RITI, interpretando o mesmo como tendo subjacente a exigência inultrapassável, para efeitos de isenção, de registo do adquirente dos bens como sujeito passivo de IVA no Estado-Membro de entrega no sistema VIES.

Sem razão.

Como muito bem salienta o Excelentíssimo Procurador-Geral Adjunto no seu douto parecer, a questão em apreço tem merecido tratamento uniforme na jurisprudência do Tribunal de Justiça da União Europeia e do Supremo Tribunal Administrativo, como se denota do recente acórdão proferido por esta mesma formação a 12 de Abril de 2023, no processo n.º 1061/18.1BELRS (integralmente disponível em www.dgsi.pt) cuja jurisprudência é, atenta a fundamentação dos actos impugnados, os factos apurados, o teor da sentença e das conclusões de recurso, inteiramente transponível para o caso concreto.

Aí deixámos firmado que, na questão em apreço, releva particularmente a disciplina jurídica contida nos artigos 138.º, n.º 1 da Directiva IVA e 14.º e 16.º do RITI. Normas que a sentença julgou violadas e em que fundou a anulação das liquidações.

Dissemos então, e aqui repetimos, que, segundo o regime jurídico que rege, em regra, as operações em causa: (i) estão sujeitas a imposto sobre o valor acrescentado as transmissões de bens e serviços efectuadas em território nacional, a título oneroso, por um sujeito passivo agindo como tal [artigo 1.º, n.º 1, alínea a) do CIVA]; (ii) esta tributação, no que concerne às transmissões de bens situados em território nacional, ocorre no momento em que se inicia o transporte, expedição ou colocadas à disposição do adquirente (artigo 6.º, n.º 1 do CIVA).

Sublinhamos que, não obstante esse regime regra, que existem, designadamente, estando em causa transmissão de bens ou prestações de serviços efectuadas a sujeitos passivos de IVA estabelecidos em outros países membros da União Europeia, as operações não são objecto de tributação em Portugal (artigo 6.º, n.º 1, al. a) do CIVA). Ou seja, nestas circunstâncias, as transmissões intracomunitárias ficam isentas de IVA, nos termos do artigo 138.º, n.º 1 da Directiva IVA 2006/112/CE, aplicável à data das operações em apreço, que foi transporta para o ordenamento jurídico nacional nos termos em que está consagrada no artigo 14.º do RITI.

Interpretando e densificando estes normativos, vem dizendo a doutrina nacional que «O conceito de aquisição intracomunitária encontra-se definido no artigo 20.° da Directiva. Ao cuidar da incidência objectiva do imposto, dispõe-se aí que a aquisição intracomunitária de bens consiste na obtenção do poder de dispor, como proprietário, de um bem móvel corpóreo expedido ou transportado com destino ao adquirente, pelo vendedor, pelo adquirente ou por conta destes, para um estado-membro diferente do estado de partida da expedição ou do transporte.

(…)

Tal como sucede com as transmissões de bens, também as aquisições intracomunitárias têm em princípio que revestir carácter oneroso para que se considerem tributáveis [...].

Em primeiro lugar, vemos que a aquisição intracomunitária pressupõe a circulação física de bens entre dois estados-membros. Do que se trata com esta categoria de operações tributáveis é de emular o conceito das importações no contexto das trocas comerciais entre os estados-membros, pelo que é necessário às aquisições intracomunitárias que se dê a expedição ou transporte dos bens.

(…)

Em segundo lugar, vemos que é a aquisição intracomunitária que se toma como operação tributável no contexto do sistema IVA e não a transmissão intracomunitária. Para que se reproduza no domínio intracomunitário o regime aplicável ao comércio internacional, a transmissão de bens destinados a outros estados-membros beneficia de isenção completa na origem, tomando-se como operação tributável a aquisição que se dá no destino. O correspectivo das normas de incidência objectiva que encontramos nos artigos 2.° e 20.° da Directiva IVA, sujeitando a imposto as aquisições intracomunitárias, está, pois, no seu artigo 138.°, cujo n.° 1 isenta as entregas de bens expedidos ou transportados, para fora do respectivo território mas na Comunidade, pelo vendedor, pelo adquirente ou por conta destes, efectuadas a outro sujeito passivo ou a uma pessoa colectiva que não seja sujeito passivo agindo como tal num estado-membro diferente do estado de partida da expedição ou do transporte dos bens. A transmissão intracomunitária está isenta, como uma exportação, a aquisição intracomunitária está sujeita, como uma importação»

Resulta, assim, do regime jurídico evidenciado e da interpretação pacífica que dele vem sendo feita, que, à luz do direito vigente na data das operações que são sindicadas nos autos (2013) estão isentas de IVA as transmissões de bens entre sujeitos passivos de IVA que sejam transportados ou expedidos a partir do território nacional pelo vendedor, adquirente ou por conta destes com destino a território de outro Estado-Membro e entregues ao adquirente.

Constata-se do relatório que suporta juridicamente as liquidações impugnadas que, pese embora a sua extensão e o conjunto de diligências documentadas, que o fundamento da exigência de pagamento de IVA reside exclusivamente na circunstância de a entidade adquirente não se encontrar registada no sistema VIES como sujeito passivo de IVA. Este circunstancialismo foi confirmado pelas entidades espanholas competentes que, inclusive, comunicaram às entidades competentes portuguesas que, neste contexto, a isenção de IVA invocada pela Recorrente devia ser excluída por não se mostrarem preenchidos os requisitos de que está dependente.

Ora, como este Supremo Tribunal Administrativo vem recorrentemente explicitando, a simples discrepância no que respeita ao número de identificação para efeitos de IVA – seja a sua omissão no sistema VIES seja a inclusão, por lapso, de um número incorrecto – não constitui, como defende a Autoridade Aduaneira, fundamento bastante para excluir de isenção de IVA as operações em causa.

Sobre esta matéria e sobre a mais correcta interpretação da norma nuclear em apreço - artigo 138.º.°, da Directiva 2006/112/CE, e artigos 14.° a 16.º do RITI, que absorveu a transposição que legalmente estava imposta ao Estado português – se vem pronunciando de forma recorrente o Tribunal de Justiça da União Europeia (TJUE), jurisprudência que, considerando a natureza ou raiz da legislação em análise, marcadamente de origem comunitária, e, por outro lado, independentemente da sua imprescindível transposição para os ordenamentos nacionais, o primado do direito da União e à vinculação dos tribunais nacionais à sua aplicação em conformidade com a interpretação que o TJUE desta legislação ou normativos realiza, também no caso concreto seguiremos.

Neste contexto, transcrevemos, parcialmente, um dos mais recentes acórdãos proferidos pelo TJUE, proferido a 9 de Fevereiro de 2017, no processo C-21/16, em que a Autoridade Tributária e Aduaneira foi parte, que nos revela de forma muito clara a posição desse Tribunal quanto à interpretação do artigo 138.º da Directiva IVA na redacção vigente à data dos factos e, consequentemente, qual a relevância jurídica que durante a vigência do preceito na redacção aplicável aos autos deve ser dada ao número de identificação para efeitos de IVA nas transacções intracomunitárias, processo em que estava igualmente em apreciação a não verificação dos requisitos de isenção de IVA, previstos no artigo 14.°, al. a) do RITI, numa situação em que o adquirente não estava registado para efeitos de realização de operações intracomunitárias em ... nem inscrita no sistema VIES:

«23. (...) o artigo 138.°, n.° 1, da Diretiva IVA prevê a obrigação de os Estados-Membros isentarem as entregas de bens que satisfaçam as condições aí enumeradas

“25. Segundo jurisprudência constante do Tribunal de Justiça, a isenção da entrega intracomunitária de um bem só é aplicável quando o direito de dispor do bem como proprietário tenha sido transferido para o adquirente e o alienante prove que esse bem foi expedido ou transportado para outro Estado-Membro e que, na sequência dessa expedição ou desse transporte, o mesmo bem saiu fisicamente do território do Estado-Membro de entrega

(...).

29. No entanto, nem o artigo 138.°, n.° 1, da Diretiva IVA nem a jurisprudência do Tribunal de Justiça referem, entre os requisitos materiais de uma entrega intracomunitária enumerados exaustivamente, a obrigação de o adquirente dispor de um número de identificação IVA (v., neste sentido, acórdão de 6 de setembro de 2012, Mecsek-Gabona, C-273/11, EU:C:2012:547, n.° 59) ou, a fortiori, a obrigação de este estar registado para efeitos da realização de operações intracomunitárias e de estar inscrito no sistema VIES.

(…)

31. Com efeito, a definição do sujeito passivo, enunciada no artigo 9.°, n.° 1, da Diretiva IVA, visa apenas uma pessoa que executa, de forma independente e em qualquer lugar, uma atividade económica, seja qual for o fim ou o resultado dessa atividade, sem fazer depender esta qualidade do facto de essa pessoa dispor de um número de identificação IVA (v., neste sentido, acórdão de 27 de setembro de 2012, VSTR, C-587/10, EU:C:2012:592, n.° 49 e jurisprudência referida), específico, se for caso disso, para a realização de operações intracomunitárias, ou de a referida pessoa estar registada no sistema VIES. Além disso, resulta da jurisprudência do Tribunal de Justiça que um sujeito passivo age nessa qualidade quando efetua operações no âmbito da sua atividade tributável (v., neste sentido, acórdão de 27 de setembro de 2012, VSTR, C-587/10, EU:C:2012:592, n.° 49 e jurisprudência referida).

32. Por conseguinte, nem a obtenção, pelo adquirente, de um número de identificação IVA válido para a realização de operações intracomunitárias nem o seu registo no sistema VIES constituem requisitos materiais da isenção de IVA de uma entrega intracomunitária. São apenas exigências formais que não podem pôr em causa o direito do alienante à isenção de IVA, na medida em que os requisitos materiais de uma entrega intracomunitária estejam verificados (v., por analogia, acórdãos de 6 de setembro de 2012, Mecsek-Gabona, C-273/11, EU:C:2012:547, n.° 60; de 27 de setembro de 2012, VSTR, C-587/10, EU:C:2012:592, n.° 51; e de 20 de outubro de 2016, Plockl, C-24/15, EU:C:2016:791, n.°40).

(…)

36. Daí decorre que o princípio da neutralidade fiscal exige que a isenção de IVA seja concedida se os requisitos de fundo forem cumpridos, mesmo que os sujeitos passivos tenham negligenciado certas exigências formais (acórdão de 20 de outubro de 2016, Plockl, C-24/15, EU:C:2016:791, n.° 39).

37. Por conseguinte, a Administração de um Estado-Membro não pode, em princípio, recusar a isenção de IVA de uma entrega intracomunitária pelo simples motivo de o adquirente não estar inscrito no sistema VIES nem se encontrar abrangido por um regime de tributação das aquisições intracomunitárias.

38. Assim, há que salientar que, segundo jurisprudência do Tribunal de Justiça, apenas existem dois casos em que o desrespeito de uma exigência formal pode implicar a perda do direito à isenção de IVA (v., neste sentido, acórdão de 20 de outubro de 2016, Plockl, C-24/15, EU:C:2016:791, n.°43).

39. Por um lado, o princípio da neutralidade fiscal não pode ser invocado, para efeitos da isenção de IVA, por um sujeito passivo que tenha participado intencionalmente numa fraude fiscal que pôs em perigo o funcionamento do sistema comum do IVA (v. acórdão de 20 de outubro de 2016, Plockl, C-24/15, EU:C:2016:791, n.° 44 e jurisprudência referida).

(…)

42. Por outro lado, a violação de uma exigência formal pode levar a uma recusa de isenção de IVA se essa violação tiver por efeito impedir a produção da prova incontestável do cumprimento das exigências de fundo (v. acórdão de 20 de outubro de 2016, Plockl, C-24/15, EU:C:2016:791, n.° 46 e jurisprudência referida).».

Em suma, segundo o TJUE, salvo no caso das duas excepções que identifica, que não assumem no nosso caso qualquer relevo, o que importa relevar para efeitos de isenção de IVA nas transacções intracomunitárias é que seja possível confirmar (i) que o direito de propriedade sobre o bem a transmitir tenha sido efectivamente transmitido; (ii) que o bem expedido ou transferido para o adquirente tenha efectivamente saído fisicamente do Estado do alienante e entregue noutro Estado-Membro da União Europeia.

Sendo estes os pressupostos ou requisitos exigíveis à data para efeitos de reconhecimento do direito à isenção de IVA, não cremos, contrariamente ao que ficou decidido no julgamento que ora se reaprecia, tendo em consideração a factualidade apurada e que não vem posta em causa, que exista qualquer fundamento jurídico capaz de sustentar a pretensa legalidade das liquidações impugnadas, já que, como ficou provado, as transmissões dos bens por parte do sujeito passivo português para o sujeito passivo espanhol cuja tributação se mostra visada pelo relatório de inspecção efectivamente ocorreram.

Resulta, pois do que vimos dizendo, que as alegadas obrigações de o adquirente dispor de um número de identificação IVA ou a obrigação de estar inscrito no sistema VIES, que sustenta as liquidações impugnadas não constituem, à luz do regime aplicável ao caso, requisitos materiais ou condições substantivas para usufruir da isenção de IVA. E, consequentemente, as liquidações, exclusivamente fundadas nesse erro de identificação do número de identificação ou não integração no sistema VIES, tem que julgar-se, como foram em 1ª instância, ilegais.

Como igualmente adianta o TJUE de forma recorrente, "uma medida nacional que faz depender, no essencial, o direito à isenção de uma entrega intracomunitária do cumprimento de obrigações formais, sem tomar em conta as exigências de fundo, vai além do que é necessário para garantir a cobrança exata do imposto"

Dito de outro modo, para o TJUE, não estando em causa exigências materiais de isenção de IVA de uma entrega comunitária, não deve ser o eventual não preenchimento de requisitos formais que deve ser posto em causa o direito do alienante à isenção do IVA e, muito menos, afastado (salvo nas já identificadas situações, relativamente às quais o TJUE se manteve sempre irredutível no sentido de que devem constituir fundamento de exclusão do direito à isenção mas que, como já mencionado, não relevam no caso concreto). Interpretação e densificação jurídica, doutrinal e jurisprudencial que vale igualmente em relação à prestação de serviços realizada a um sujeito passivo de IVA não estabelecido em Portugal.

É verdade, não o olvidamos, que com a alteração de redacção do artigo 138.º da Directiva 2006/112/CE operada pela Directiva (UE) 2018/1910, do Conselho, de 4 de Dezembro de 2018 a isenção de IVA passou a estar dependente, para além do mais, que o sujeito passivo a quem a entrega seja efectuada esteja registado para efeitos do IVA num Estado-Membro diferente do Estado de partida da expedição ou do transporte dos bens e tenha comunicado esse número de identificação IVA ao fornecedor.

Esta significativa alteração surge explicada ou justificada de forma muito impressiva no preâmbulo da Directiva: «No que diz respeito ao número de identificação IVA relativo à isenção das entregas de bens nas trocas comerciais intracomunitárias, propõe-se que a inclusão do número de identificação IVA do adquirente dos bens no Sistema de Intercâmbio de Informações sobre o IVA («VIES»), atribuído por um Estado-Membro diferente do Estado de partida do transporte dos bens, passe a constituir, para além da condição relativa ao transporte dos bens para fora do Estado-Membro de entrega, uma condição substantiva para a aplicação da isenção, em vez de um requisito formal."

Porém, considerando que antes desta alteração legal entrar em vigor essa exigência não constituía um requisito substancial e que as operações intracomunitárias que constituíram objecto das liquidações impugnadas ocorreram antes da entrada em vigor deste novo regime (as transmissões dos bens entre a Recorrente e o sujeito passivo espanhol ocorreram entre Janeiro e maio de 2013 e o novo regime entrou em vigor no ordenamento jurídico português através da Lei n.° 49/2020, de 24 de Agosto), há que concluir que esta nova disciplina não e aplicável ao caso.

São, pois, de julgar procedentes as alegações que nos foram apresentadas pela Recorrente no que respeita à irrelevância, em 2013, da omissão de registo do sujeito passivo adquirente no sistema VIES em 2013 e, em conformidade, há que julgar procedente o recurso jurisdicional, o que, a final, se determinará.

4. DECISÃO

Termos em que, acordam os Juízes que integram a Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo, julgando procedente o recurso jurisdicional e revogando a sentença recorrida, declarar procedente a Impugnação Judicial e, em conformidade, anular as liquidações impugnadas.

Custas pela Recorrida.

Registe e notifique.

Lisboa, 3 de Maio de 2023. - Anabela Ferreira Alves e Russo (relatora) – José Gomes Correia – Aníbal Augusto Ruivo Ferraz.