Processo 0156/03.0BTLRS 01249/17

Acordam na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:- Relatório -

1 – A…………………, S.A., com os sinais dos autos, vem, nos termos previstos no artigo 150.º do Código de Processo nos Tribunais Administrativos (CPTA), por estar em causa a apreciação de questões que, pela sua extrema importância jurídica e social, se revestem de importância fundamental e ainda por a admissão e decisão do recurso ser claramente necessária para uma melhor aplicação do direito, interpor para este Supremo Tribunal recurso de revista do acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul de 23 de Março de 2017, que negou provimento ao recurso por si interposto da sentença do Tribunal Tributário de Lisboa que julgou totalmente improcedente a impugnação judicial por si intentada contra actos de liquidação de Sisa e juros compensatórios no montante total de €9.629.196,78.
A recorrente termina as suas alegações de recurso formulando as seguintes conclusões:

1. No presente processo discute-se a (i) legalidade da liquidação de SISA emitida pela (hoje) AT por referência ao exercício de 1996 através do ofício n.º 15544, processo 6-A, datado de 18.11.2002, no qual foi efectuada uma liquidação em sede daquele imposto no montante de € 5.500.159,35, acrescida de € 4.129.037,43, a título de juros compensatórios (cfr. ponto 14 da matéria de facto provada).

2. Aquela liquidação de SISA teve por base uma inspecção tributária movida pela AT ao ano de 1996 a qual foi desenvolvida em cumprimento da Ordem de Serviço n.º 76 408, de 27.06.2002 (cfr. doc. 3 junto com a PI e pontos 10 a 13 da matéria de facto provada).

3. Em síntese, entendeu a AT que, tendo havido um AJUSTE DE REVENDA entre o promitente-comprador (A………) e um terceiro (B…………..), o qual veio a celebrar escritura pública com o promitente vendedor (C………), a operação em causa consubstanciaria, por força da presunção estabelecida no citado preceito do CIMSISSD, uma transmissão sujeita a SISA.

4. Tendo o Tribunal de 1.ª Instância julgado improcedente a impugnação judicial apresentada, a Recorrente interpôs recurso para o TCA Sul no qual, com relevância para a presente Revista imputou, nomeada e concretamente, os seguintes erros e vícios:

i. A nulidade da sentença recorrida por omissão de pronúncia quanto à ilegalidade da liquidação decorrente da aplicação do § 2 do artigo 2.º do CIMSISSD aos "contratos-promessa de compra e venda, na medida em que a norma apenas estabelece ser aplicável às ''promessas de venda";

ii. A errada aplicação do artigo 2.º do CIMSISSD nos presentes autos, por um lado, por as "cessões de posição contratual” não estarem previstas no âmbito das normas de incidência objectiva do CIMSISSD; por outro lado, mesmo que fosse entendido verificar-se a presunção de "tradição jurídica", a Recorrente ilidiu-a porquanto carreou e provou nos autos factos que demonstram que os MOTIVOS que assistiram àquela cessão de posição contratual consistem numa DESISTÊNCIA DO NEGÓCIO por parte da A……….. e que esta NÃO OBTEVE QUALQUER GANHO com a cessão da posição contratual à B……….;

iii. O erro quanto ao ano de liquidação: reportando-se a inspecção tributária, o Relatório de Inspecção Tributária, e a liquidação de SISA "fundamentada" naquele Relatório, AO ANO DE 1996, quando assumidamente - PELA PRÓPRIA AT E PELO TRIBUNAL - deveria ser reportada outrossim a 1998 (ano este em que o "suposto facto tributário" ocorreu), aquela liquidação encontra-se inegavelmente ferida de invalidade e devia ser anulada.

5. Surpreendentemente, o TCA Sul não só não acolheu os fundamentos da posição da Recorrente, como se furtou a debater determinados argumentos que conferem suporte às posições assumidas por este Supremo Tribunal em Acórdãos citados nas alegações, proferindo Uma DECISÃO QUE, com o devido respeito, padece de evidente e grosseiro erro na aplicação da lei, a qual, verificando-se preenchidos os pressupostos para a Revista, PROCLAMA PELA INTERVENÇÃO DESTE SUPREMO TRIBUNAL ADMINISTRATIVO, fundamentada quer na relevância jurídica e social fundamentada da questão controvertida quer na melhor aplicação do Direito.

ORA VEJAMOS:

ILEGALIDADE DA LIQUIDAÇÃO DECORRENTE DA APLICAÇÃO DO § 2 DO ARTIGO 2.º DO CIMSISSD ÀS PROMESSAS DE COMPRA E VENDA

6. A 1.ª Questão a submeter à douta apreciação deste Tribunal prende-se, justamente, com a interpretação dos próprios requisitos de incidência objectiva estipulados no § 2 do artigo 2.º do CIMSISSD, o qual foi considerado, pelo Tribunal a quo, como sendo a norma de incidência em sede de SISA aplicável ao caso em apreço.

7. A Recorrente considera, desde início, que todo este diferendo não tem qualquer razão de ser, na medida em que aquele preceito legal apenas é objectivamente aplicável quando está na sua base uma "promessa de venda (i.e., as situações de promessas unilaterais de venda tal como previstas no artigo 411.º do CC) - o que não se confunde com um "contrato-promessa de compra e venda", como foi o caso - vide ponto 1 da matéria de facto provada.

8. De facto, foi inquestionavelmente dado como provado (cfr. pág. 11 do Acórdão ora recorrido - Facto 1) que: "[e]m 18/11/1994, por documento particular, impugnante, na qualidade de promitente compradora e segunda contraente, celebrou com a sociedade "C……………, SA.” Contrato - promessa de compra e venda, (...) (cfr. documento junto a fls. 55 a 80 dos presentes autos) " (realce nosso).

9. Ora, o § 2 do artigo 2.º do CIMSISSD estabelece que "[n)as promessas de venda entende-se também verificada a tradição se o promitente-comprador ajustar a revenda com um terceiro e entre este e o promitente vendedor for depois outorgada a escritura de venda".

10. Em primeiro lugar, resulta da letra da lei, que o legislador do CIMSISSD, no § 2 do artigo 2.º do CIMSISSD, utilizou o conceito "promessas de venda”. Assim, desde logo, onde se lê ''promessas de venda não se pode ler "contratos-promessa de compra e venda" porquanto na fixação do alcance daquela norma de incidência objectiva se terá de considerar que o legislador soube exprimir o seu pensamento em termos adequados (cfr. n.º 3 do artigo 9.º do Código Civil ex vi do n.º 1 do artigo 11.º da LGT).

11. Se o legislador quisesse abranger no âmbito de incidência daquela norma "contratos ­ promessa de compra e venda" tê-lo-ia expressamente consagrado, tal como fez noutras disposições do CIMSISSD, tal como o fez no § 1, n.º 2, do mesmo artigo.

12. Por outro lado, não se pode olvidar que a realidade económica que o CIMSISSD pretende tributar é a transmissão, a título oneroso, de direitos de propriedade ou de figuras parcelares desse direito, sobre bens imóveis, realidades essas que encontram a sua regulação legal no Código Civil, pelo que o legislador do CIMSISSD, atento àquela intrínseca dependência com a conformação civilística, nas normas de incidência objectiva que previu

conciliou-as, obviamente, com as expressões e os conceitos tal como previstos no Direito Civil (i.e., no Código Civil), tal como resulta inclusivamente do Preâmbulo do Decreto-Lei n.º 223/82, de 7 de Junho que alterou o CIMSISSD e do n.º 2 do artigo 11.º da LGT.

13. A este respeito, o Direito Civil regula duas figuras distintas que podem preceder a celebração de um contrato definitivo: (i) o contrato-promessa bilateral de compra e venda, de acordo com o qual uma parte se vincula a comprar e outra se vincula a vender; (ii) a promessa unilateral de venda (que pode ser também uma promessa unilateral de compra) de acordo com a qual apenas uma das partes se vincula a vender (ou a comprar, consoante o caso), como resulta do artigo 411.º do CC

14. Assim se conclui que a expressão "promessa de venda" terá de ser lida e interpretada de acordo com o Direito Civil, pelo que este conceito não corresponde a "contratos­promessa de compra e venda" bilateral, mas apenas a casos de "promessa de venda" unilateral - o que, repita-se, não foi o caso, conforme pontos 1 e 2 da matéria de facto provada.

15. Acresce que, presidiu à mens legislatoris abarcar no § 2 do artigo 2.º do CIMSISSD apenas as ‘‘promessas de venda”, figura negocial esta utilizada pelos especuladores/investidores imobiliários que, não querendo primacialmente adquirir os imóveis para si, mas apenas intermediar uma venda do imóvel a favor de um terceiro, para assim lucrarem com isso, sem aparecerem formalmente na transacção final do bem, e assim se subtraírem ao pagamento da SISA - já que não aparecem na escritura aquisitiva nem chegariam a aparentar, sequer, a posse/ detenção do imóvel.

16. Mais se dirá, tal como é justamente ilustrado no Parecer de SALDANHA SANCHES junto aos autos, que o escopo desta norma não visou abranger as sociedades imobiliárias propriamente ditas, como é o caso da Recorrente, as quais, dado o seu objecto social de "compra e revenda de imóveis” e as disposições fiscais previstas no CIMSISSD que isentavam de SISA as operações de compra e revenda de imóveis, sempre beneficiavam de isenção quando revendessem imóveis. Só esta constatação demonstra, com o devido respeito, o clamoroso erro de julgamento do qual padece o Acórdão Recorrido.

17. Contando que a lei nova constitui um factor de interpretação da lei antiga, quer pela comparação das respectivas literalidades, quer pela intenção que à sucessão de regimes presidiu, importa ainda atender-se à evolução legislativa, mais concretamente, ao que veio a estar previsto na alínea e) do n.º 3 do artigo 2.º do Código do IMT, unanimemente reconhecida como a norma de incidência objectiva que substituiu o § 2 do artigo 2.º do CIMSISSD, e de acordo com a qual: "3. Considera-se que há também lugar a transmissão onerosa para efeitos do n.º 1 na outorga dos seguintes actos ou contratos (...)

e) Cedência de posição contratual ou ajuste de revenda, por parte do promitente adquirente num contrato-promessa de aquisição e alienação, vindo o contrato definitivo a ser celebrado entre o primitivo promitente alienante e o terceiro" (realce nosso).

18. Ora, comparando a literalidade desta norma de incidência objectiva em sede de IMT, com a que a precedeu, facilmente se depreendem as respectivas diferenças: na actual norma de incidência, o legislador veio expressamente afirmar, por um lado, a "cedência da posição contratual” nos critérios objectivos da norma (como melhor explanado infra na 2.ª Questão), como que à mesma pode estar subjacente um "contrato-promessa de aquisição e alienação'', e estando aquela "cedência de posição contratual” mencionada como alternativa ao "ajustte de revendei” - o que significa claramente que "cedência de posição contratual” e "ajuste de revenda” NÃO SÃO SINÓNIMOS - contrariamente ao que foi entendimento do

Tribunal a quo.

19. O Código do IMT veio, na verdade, alargar a norma de incidência objectiva a "contrato-promessa de aquisição e alienação”. E veio alargar a norma de incidência objectiva em sede de IMT às cedências de posição contratual, precisamente porque a congénere da anterior SISA (§ 2 do artigo 2º do CIMSISSD, a norma aqui em causa) apenas se referia aos ajustes de revenda - nunca mencionando as cessões de posição contratual - alargamento esse assumidamente afirmado no Preâmbulo do Código do IMT onde se evidência que foi intenção do legislador do Código do IMT, alargar o âmbito de incidência objectiva do IMT à "cedência da posição contratual de promitentes adquirentes nos contratos- promessa de compra e venda” [alínea e) do n.º 3 do artigo 2.º do Código do IMT].

20. Tudo isto foi exemplarmente pensado no douto Parecer de SILVÉRIO MATEUS - o qual constitui um dos elementos junto aos autos pela Recorrente -, cujo teor se aqui reitera, realçando-se as suas palavras: "Da análise de todas as normas citadas facilmente se conclui, comparado a evolução verificada entre o Código do Imposto Municipal de Sisa e do Imposto sobre as Sucessões e Doações e o Código Municipal sobre as Transmissões Onerosas de Imóveis, que este segundo Código veio alargar, no caso dos contratos promessa de compra e venda, a incidência à cedência da posição contratual por parte do promitente-comprador, clausulada no contrato, incidência essa de que o primeiro Código era omisso, e a que também acresceram novas regras para a determinação da base tributável. Ora, tratando-se de uma situação omissa na lei, tais cedências não poderiam ser sujeitas a Imposto Municipal de Sisa, como decorrência lógica e pacífica do princípio da legalidade tributária e do seu corolário da tipicidade quanto às normas de incidência tributária'.

21. Importa ainda chamar à colação o Acórdão do STA, de 26/06/2013, proferido no âmbito do Processo n.º 0293/13, que, apesar de se pronunciar quanto ao § 1.º, n.º 2 do artigo 2.º do CIMSISSD, a acuidade com que nele são determinados os requisitos objectivos de incidência deste preceito legal demonstra-se de elevada relevância: de facto, é precisado neste Acórdão que "[c)onforme resulta do teor desse artigo, o primeiro elemento obiectivo desta disposição legal e o primeiro pressuposto para a liquidação da SISA ao abrigo da mesma é a existência dum contrato promessa de compra e venda ou de troca de bens imobiliários" (realce nosso)

22. Concluiu, assim, o Acórdão citado que "já que assentando a adjudicação num acto unilateral e o contrato promessa num acordo de vontades, sendo, por conseguinte, bilateral, a questão ultrapassa a mera interpretacão extensiva, sendo que, como é sabido, está proibida a analogia na ínterpretação das normas de incidência fiscal (..)" (realce nosso).

23. Transpondo o raciocínio para o caso sub judice, o primeiro pressuposto a aferir-se, quanto ao âmbito de incidência objectiva do § 2 do artigo 2.º do CIMSISSD, é a própria existência de uma "promessa de venda” unilateral, não estando abrangido por aquele preceito os "contratos-promessa de compra e venda" bilaterais - como é o caso subjudice (cfr. pontos 1 e 2 dos factos provados).

24. Caso assim não se entenda, assentando a promessa de venda numa vinculação jurídica unilateral e o contrato-promessa de compra e venda numa vinculação jurídica bilateral, a questão ultrapassa - como entendeu o Acórdão acima citado - a mera interpretação extensiva, estando proibida a analogia na interpretação das normas de incidência fiscal, conforme dispõe o princípio constitucional da legalidade, na sua vertente de tipicidade da lei fiscal, e seu decorrente princípio da proibição da integração analógica previsto no n.º 4 do artigo 11.

º da LGT, decorrente dos princípios constitucionais de legalidade e tipicidade tributárias.

25. EM CONCLUSÃO: tendo sido, inquestionavelmente, provado que a aqui Recorrente (enquanto promitente-compradora) celebrou com a C………… (enquanto promitente-vendedora) um contrato-promessa de compra e venda, o § 2 do artigo 2.º do CIMSISSD não pode fundamentar qualquer liquidação de SISA, porquanto o elemento objectivo daquela norma exige a existência de uma "promessa de venda” unilateral.

26. Acresce que, o Acórdão Recorrido padece de uma manifesta violação das normas de repartição do ónus da prova. Como é sabido, o n.º 1 do artigo 74.º da LGT, que decorre do princípio da legalidade da actuação da AT (previsto no n.º 1 do artigo 3.º do CPA), estabelece uma norma de repartição do ónus da prova em matéria fiscal, de acordo com a qual: "[o) ónus da prova dos factos constitutivos dos direitos da administração tributária ou dos contribuintes recai sobre quem os invoque", o qual é corroborado pelo n.º 1 do artigo 342.º do Código Civil.

27. Ora, a prova da existência de uma "promessa de venda" é o elemento objectivo previsto na norma de incidência tributária - § 2 do artigo 2.º do CIMSISSD -, facto este que competia então à AT provar, pois só assim teria a seu favor a presunção legal da traditio, o que não fez.

28. Ou seja, ao manter tal liquidação na ordem jurídica, o decidido no Acórdão Recorrido viola cabalmente as regras de repartição do ónus da prova, previstas no n.º 1 do artigo 74.º da LGT e no n.º 1 do artigo 342.º do Código Civil, bem como o estatuído no n.º 1 do artigo 100.º do CPPT e artigo 414.º do CPC.

29. Acresce ainda que, Acórdão Recorrido, ao ter julgado ser aplicável ao caso concreto o disposto no § 2 do artigo 2.º do CIMSISSD, para o qual foi dado como provado que o elemento objectivo que a ele presidiu foi um "contrato-promessa de compra e venda", quando, repita-se, o elemento objectivo previsto nesta norma de incidência tributária é a existência de uma ''promessa de venda” (unilateral), viola grosseiramente os princípios constitucionais da legalidade, na sua vertente da tipicidade da lei fiscal, constitucionalmente consagrados no n.º 2 do artigo 103.º da CRP e basilares de um Estado de Direito Democrático, na medida em que "amplia" a incidência tributária objectiva da norma em apreço - tributando factos que por ela não se encontram tipificados, ou seja, a "cessões de posição em contrato­ promessa de compra e venda”

30. Em suma, o § 2 do artigo 2.º do CIMSISSD, na interpretação segundo a qual se aplica a promessas de venda unilateral, padece de inconstitucionalidade material e formal, por violação das sobreditas normas e princípios legais constitucionais.

NO QUE TOCA AOS PRESSUPOSTOS LEGAIS DO PRESENTE RECURSO (artigo 150º do CPA)

31. É manifesto que estamos perante uma questão que, pela sua relevância jurídica e social, reveste importância fundamental.

32. Por um lado, atendendo à enorme pendência actualmente ainda verificada junto dos Tribunais de processos em que é precisamente apreciada a aplicação do § 2 do artigo 2.º do CIMSISSD, designadamente a sua tipicidade fiscal, e o âmbito da sua incidência objectiva, pelo que a controvérsia jurídica ultrapassa o caso singular.

Realce-se, discutem-se os factos tributários objectivos previstos na própria norma de incidência tributária, ou seja, o próprio âmbito de aplicação daquela norma.

33. Por outro lado, e como resulta da alegação aqui apresentada, a correcta aferição dos factos tributários previstos naquela norma carece de indispensáveis e complexas operações de natureza lógica e jurídica, pelo que a sua complexidade jurídica é revelada nomeadamente pelo esforço que se exige em recorrer a vários cânones interpretativos do Direito, à mens legislatoris e ao contexto em que a norma foi redigida, à interpretação da norma em conformidade com as figuras negociais admitidas e tipificadas no Direito Civil, ao princípio da tipicidade das normas de incidência tributária ao princípio da proibição da integração analógica, ao princípio da legalidade da actuação administrativa e às regras formais e materiais de repartição do ónus da prova em matéria fiscal.

34. Por fim, parece-nos pacífico que a revista que aqui se peticiona tem um interesse social inegável: o interesse, comum a inúmeros sujeitos passivos, como a Recorrente, que ainda hoje disputam nos nossos Tribunais processos que contendem com a aplicação do § 2 do artigo 2.0 do CIMSISSD, não podendo os seus direitos a um julgamento correcto, à luz do Direito, ser negado pelo facto de o CIMSISSD ter sido substituído pelo Código do IMT - antes pelo contrário, a entrada em vigor deste último ajuda à correcta interpretação e aplicação daqueloutro anterior, como acima se referiu.

35. É ainda manifesto que estamos perante uma questão cuja apreciação se revela necessária para uma melhor aplicação do Direito, até porque, de facto, o caso aqui em apreço afigura-se-nos susceptível de constituir um tipo e a quaestio decidendi há­ de, certamente, repetir-se.

36. A questão ora suscitada revela-se manifestamente oposta à solução jurídica encontrada pelo STA para uma situação sensivelmente idêntica, a saber, a decidida no Acórdão do STA de 26/06/2013, Processo n.º 0293/13 (acima referido) no qual foi destrinçado, correctamente, todo o íter jurídico que o bom julgador deve percorrer para que possa concluir pela aplicação de uma determinada norma de incidência tributária a um concreto caso, para que os princípios constitucionais da legalidade e da tipicidade tributárias não saiam precludidos.

37. Esta questão revela duas linhas jurisprudenciais opostas em duas das nossas instâncias judiciárias tributárias superiores, o que, naturalmente, é gerador de grande instabilidade e incerteza jurídica, pelo que a decisão do Acórdão Recorrido, ostensivamente errada e juridicamente insustentável, cumpre eliminar.

38. Mais se dirá que, apesar de o CIMSISSD ter sido substituído pelo Código do IMT, a correcta interpretação da norma de incidência prevista no do § 2 do artigo 2.º do CIMSISSD sempre servirá para melhor aplicação do Direito, quer quanto aos processos em que ainda se discutem liquidações de SISA com fundamento naquele preceito, quer quanto àqueles em que se discutem (e vão discutir) liquidações de IMT com base na alínea e) do n.º 3 do artigo 2.º do Código do IMT (sucedâneo daquele primeiro preceito).

39. Pelos motivos ao longo das presentes alegações enunciados, a instância precedente professou uma interpretação do § 2 do artigo 2.º do CIMSISSD que é inaceitável à luz do Direito Fiscal e do Direito Constitucional, na medida em que, em face dos factos constantes dos autos, o aplica a um facto tributário não tipificado naquela norma de incidência tributária.

40. Anote-se ainda a ostensiva violação das regras legais do ónus da prova, do princípio da legalidade e do ideário do Estado de Direito (vide supra e artigo 2º da CRP).

41. Assim, quanto à 1ª QUESTÃO, a presente revista tem o seu fundamento:

(i) numa flagrante violação da lei substantiva, consubstanciada na violação do § 2 do artigo 2.0 do CIMSISSD, do princípio da legalidade e da tipicidade da lei fiscal, previsto no n.º 2 do artigo 103.º da CRP, e do decorrente princípio da proibição da integração analógica em matéria fiscal previsto no n.º 4 do artigo 11.º da LGT, do princípio da legalidade, previsto no n.º 1 do artigo 3.º do CPA, entre outros;

(ii) numa gritante violação da lei processual, consubstanciada, na violação das regras de repartição do ónus da prova (n.º 1 do artigo 74.º da LGT, n.º 1 do artigo 342.º do Código Civil, n.º 1 do artigo 100.º do CPPT, artigo 414.º do CPC).

SEM PRESCINDIR,

QUANTO À 2.ª QUESTÃO: ILEGALIDADE DA LIQUIDAÇÃO DECORRENTE DA APLICAÇÃO DA PRESUNÇÃO ÍNSITA NO § 2 DO ARTIGO 2.º DO CIMSISSD A CESSÕES DE POSIÇÃO CONTRATUAL

42. A 2.ª Questão a submeter à douta apreciação deste Tribunal, prende-se, igualmente, com a ilegalidade da liquidação decorrente da aplicação do disposto no § 2 do artigo 2.º do CIMSISSD ao caso sub judice, na medida em que não se pode considerar verificada a existência de um ajuste de revenda pela mera cessão da posição contratual e, mesmo que se verificasse a presunção de "tradição jurídica” prevista naquele preceito legal, a mesma foi ilidida pela Recorrente.

43. Compulsados os factos dados como provados nos Pontos 4, 5, 6, e 7 no Acórdão Recorrido, resulta, em suma que, em 30 /11/1996 a A……….. cedeu à B…………. a sua posição contratual de promitente-compradora, tendo apenas sido REEMBOLSADA/ RESTITUÍDA das quantias que já havia entregue a título de sinal e princípio de pagamento, o que, sem mais, prova, a INEXISTÊNCIA DE QUALQUER GANHO, VANTAGEM ECONÓMICA, OU QUALQUER FIM ESPECULATIVO, no âmbito desta cessão de posição contratual;

44. Resulta ainda da factualidade provada que a motivação por detrás da cessão da posição contratual no aludido contrato-promessa de compra e venda foi, na verdade, uma DECISÃO ESTRATÉGICA DE SAÍDA/DESISTÊNCIA DO NEGÓCIO, uma vez que a A………… já estava envolvida em avultado número de empreendimentos comerciais, os quais já sobrecarregavam fortemente a sua estrutura financeira, sem que, repita-se, com isso tenha obtido qualquer ganho;

45. Sucede que, o Acórdão Recorrido, embora com um voto de vencido quanto a esta matéria, desatendeu aos argumentos apresentados pela Recorrente e considerou que a mera cessão da posição contratual se enquadra no "conceito amplo de ajuste de revenda" sendo, per si bastante para fundar aquela liquidação ao abrigo do § 2.º do artigo 2.º do CIMSISSD.

46. Com este entendimento não pode a Recorrente concordar porquanto, como resulta do teor do § 2.º do artigo 2.º do CIMSISSD, nele não estava contemplada a "cessão de posição contratual”, o que, na verdade, só veio a estar previsto no Código do IMT [alínea e) do n.º 3 do artigo 2.º do Código do IMT], como exposto a propósito da 1.ª Questão.

47. Aqui chegados, o Acórdão Recorrido, ao validar a liquidação de SISA com a qual a Recorrente se confronta, com o devido respeito, olvidou que a demonstração de um "ajuste de revenda" é conditio sine quo non de aplicação da presunção ínsita no § 2.º do artigo 2.º do CIMSISSD de "tradição jurídica” e, consequente, sujeição a SISA.

48. E, olvidou, com o devido respeito, que "cedência de posição contratual” e "ajuste de revenda" são conceitos distintos.

49. Por tudo o exposto, e uma vez que a "cedência de posição contratual" é um facto tributário não previsto no CIMSISSD, a interpretação do Acórdão Recorrido, em que admite a aplicação do § 2.º do artigo 2.º do CIMSISSD a um facto que tem na sua génese uma "cedência de posição contratual” também aqui colide e viola grosseiramente os princípios da legalidade, na sua vertente da tipicidade da lei fiscal, constitucionalmente consagrados no n.º 2 do artigo 103.º da CRP.

50. Por outro lado, a sujeição a SISA ao abrigo da disposição em apreço, requeria a demonstração da existência de um "ajuste de revenda" [o qual, como se viu, não está implícito na "cedência de posição contratual”. E só demonstrado aquele "ajuste de revenda é que seria lícito presumir-se a "tradição jurídica do imóvel e sobre ela fazer incidir SISA, o que a AT também aqui não logrou provar como lhe competia por força do disposto no n.º 1 do artigo 74.º da LGT e do n.º 1 do artigo 342.º do Código Civil.

51. O decidido no Acórdão Recorrido, ao manter tal liquidação na ordem jurídica, para a qual a AT, em violação do princípio da legalidade que rege a sua actuação, não provou a existência de um facto constitutivo do direito a liquidar - o "ajuste de revenda” - violando, igualmente, as regras de repartição do ónus da prova, previstas no n.º 1 do artigo 74.º da LGT e no n.º 1 do artigo 342.º do Código Civil, bem como o estatuído no n.º 1 do artigo 100.º do CPPT e no artigo 414.º do CPC.

52. Sem prescindir, a Recorrente acrescenta ainda que, partindo da factualidade dada como provada, mesmo que, por mera hipótese, fosse considerada verificada a presunção de "tradição jurídica” ínsita no § 2 do artigo 2.º do CIMSISSD, sempre se invoca - como alegou junto do Tribunal a quo - que a Recorrente a ilidiu, na medida em que - como resulta do Ponto 4 da matéria de facto provada -, com a cessão da posição contratual a B……….. apenas REEMBOLSOU E RESTITUIU à Recorrente a quantia que esta já entregara à C……… a título de sinal e princípio de pagamento, PELO QUE NÃO RESULTOU QUALQUER GANHO PARA A RECORRENTE.

53. Quanto à relevância da inexistência do ganho para efeitos de ilisão da presunção de tradição jurídica prevista no § 2 do artigo 2.º do CIMSISSD, deve atender-se que o escopo desta norma é, como referiu inclusivamente o próprio Tribunal de 1.ª Instância (na esteira, diga-se, da firme jurisprudência sobre a matéria), "tributar aquelas situações, em que as partes usando, designadamente de contratos-promessa e contratos de cessão, se subtraem ao pagamento do imposto (...), vendendo-o depois, com ganho económico, não realizando contudo a escritura de compra e venda”' (pág. 10 da sentença proferida pelo Tribunal de 1.ª Instância - realce nosso).

54. Ora, tributando a SISA a riqueza, e considerando que a ratio do § 2 do artigo 2.º do CIMSISSD é tributar situações em que os sujeitos passivos fizeram uma revenda (com lucro) do imóvel "dissimulada", não se pode afirmar que, inexistindo ganho, possa haver ajuste de revenda e, assim, presumir a "tradição jurídica” com a consequente e inerente tributação em SISA:

neste sentido, veja-se o que decidiu o TCA-Sul no âmbito do processo 3593/09, proferida a 18/05/2010.

55. A questão da onerosidade (ou seja, ganho ou vantagem patrimonial) é, assim, essencial e a sua ausência não se compagina com um ajuste de revenda contendendo com o próprio princípio da capacidade contributiva. A este respeito, também se pronunciou SILVÉRIO MATEUS no Parecer junto aos autos - que o Tribunal a quo aparentemente o negligenciou de todo.

56. Este entendimento ganha maior sustentabilidade se atendermos ao actual regime constante do Código do IMT, onde foi estipulado na respectiva alínea i) do artigo 4.º que, "o imposto é devido pelo comprador originário, não lhe sendo aplicável qualquer isenção, excluindo-se, porém, a incidência se o mesmo declarar no prazo de 30 dias a contar da cessão, da posição contratual ou do ajuste de revenda que não houve lugar ao pagamento ou recebimento de qualquer quantia, para além da que constava como sinal ou princípio de pagamento no contrato promessa (. ..)" (realce nosso).

57. De referir ainda que o Acórdão Recorrido afronta a jurisprudência do STA sufragada no Processo n.º 0895/11, de 02/05/2012, o qual, em decisão de um recurso por oposição de Acórdãos, veio justamente afirmar a intrínseca dependência desta tributação em SISA com uma actividade geradora de rendimentos, e que, uma vez verificada a presunção de tradição jurídica "(...) (presunção juris tantum por força do artigo 73.º da LGT) o sujeito passivo terá de provar que, não obstante a celebração da escritura do promitente vendedor com terceiro, não existiu entre si e este qualquer ajuste de revenda (...)" (realce nosso).

58. Para o efeito, considera este Acórdão do STA que o sujeito passivo poderá, naturalmente, "(…) demonstrar, logo no procedimento tributário ou posteriormente, no meio impugnatório dirigido contra o acto de liquidação, que não obstante a celebração da escritura do promitente vendedor com terceiro, não existiu qualquer ajuste de revenda, esclarecendo as razões que o levaram à cessão da posição contratual, afastando, por essa via, a existência da presunção de tradição jurídica e de transmissão para efeitos de liquidação do imposto de sisa. Concretizando que, naquele concreto caso, as razões que assistiram à cessão da posição contratual não foram evidenciadas pelo sujeito passivo, por forma a ilidir a presunção de tradição jurídica, porquanto" (...) não alegou nem a impossibilidade de outorgar o contrato-prometido nem a desistência do contrato-promessa, não provando, sequer a inexistência de lucro ou de finalidade especulativa (realce nosso).

59. Ainda a respeito da ilisão da presunção de tradição jurídica prevista no § 2 do artigo 2.º do CIMSISSD, a desistência do negócio, como evidenciada pela Recorrente, é um facto demonstrativo de que não existiu qualquer ajuste de revenda e, por conseguinte, tal afasta a presunção de "tradição jurídica” prevista no § 2 do artigo 2.º do CIMSISSD, à luz da jurisprudência vertida no Acórdão do STA de 02/05/2012, Processo n.º 0895/12 supra citado.

60. Na verdade, a Recorrente carreou para os autos factos demonstrativos da motivação que presidiu àquela cessão da posição contratual no aludido contrato­ promessa de compra e venda: decisão estratégica que se traduziu no facto de a A…………… já estar envolvida em avultado número de empreendimentos comerciais os quais sobrecarregavam fortemente a sua estrutura financeira - e por via disso, aconselhavam à decisão de saída/desistência do negócio em causa, sem que com isso, reitere-se, tenha obtido qualquer ganho.

61. O Acórdão Recorrido, ao não ter decidido que a presunção de "tradição jurídica” não se encontrava ilidida face à factualidade dada como provada, violou frontalmente a norma de incidência objectiva prevista no § 2 do artigo 2.º do CIMSISSD, não podendo aquela liquidação sustentar-se nesta norma. Ainda, violou as normas em matéria probatória, mais precisamente, o disposto no artigo 73.º da LGT, bem como no artigo 350.º do Código Civil.

NO QUE TOCA AOS PRESSUPOSTOS LEGAIS DO PRESENTE RECURSO (artigo 150º do CPA)

62. É manifesto que estamos perante uma questão que, pela sua relevância jurídica e social, reveste importância fundamental.

63. Por um lado, atendendo à enorme pendência actualmente ainda verificada junto dos Tribunais de processos que contendem com o CIMSISSD, nomeadamente quanto à aplicação do § 2 do artigo 2.º do CIMSISSD, à sua tipicidade fiscal, ao âmbito da sua incidência objectiva, bem como aos pressupostos essenciais em que a presunção de "tradição jurídica" se tem de considerar ilidida a favor do sujeito passivo.

64. Acresce que, igualmente, entende a Recorrente que tal relevância se justifica para casos futuros na medida em que o Código do IMT prevê uma presunção de transmissão onerosa que incide sobre a existência de um "ajuste de revenda”, presunção essa que pode ser afastada através da demonstração pelo contribuinte que não houve vantagem económica. Temos assim, por certo, que a controvérsia jurídica em apreço ultrapassa o mero caso singular.

65. Mais se dirá que a relevância jurídica da presente revista também se justifica pela problemática associada às regras de repartição do ónus da prova. Com efeito, como supra alegado, a decisão do Tribunal a quo contende com a aplicação de regras referentes ao ónus probatório, matéria esta de crucial relevância jurídica, e até social, sendo transversal quer aos seus sujeitos, quer à matéria fiscal em causa, aplicando-se, por conseguinte, em todos os casos e a todos os impostos em que se discutem as regras do ónus da prova. Assim sendo, esta matéria é seguramente hoje objecto de enorme litigância junto dos Tribunais, como o também o será no futuro, impondo-se assim uma posição firme quanto a ela deste Venerando Tribunal.

66. Por outro lado, e como resulta da alegação aqui apresentada, a correcta aferição dos factos tributário previstos na norma em apreço, bem como o modus operandi da presunção de "tradição jurídica” nela prevista e a sua ilisão a favor do sujeito passivo, carecem de indispensáveis operações complexas de natureza lógica e jurídica. Nomeadamente, para o efeito, é curial atender-se a vários cânones interpretativos do Direito, à mens legislatoris e ao contexto em que a norma foi redigida, à sua interpretação comparativa com o regime jurídico previsto no Código do IMT que lhe sucedeu, ao princípio da legalidade e da tipicidade das normas de incidência tributária e ao princípio da proibição da integração analógica, ao princípio da capacidade contributiva, ao princípio da legalidade da actuação administrativa e às regras de repartição do ónus da prova em matéria fiscal.

67. Por fim, quanto à sua relevância social, parece-nos pacífico que a revista que aqui se peticiona tem um interesse social inegável: o interesse, comum a inúmeros sujeitos passivos, como a Recorrente, que ainda hoje disputam nos nossos Tribunais processos que contendem com a aplicação do § 2 do artigo 2.

º do CIMSISSD, e os que aparecerão relativamente à questão como a do ónus da prova, não podendo os seus direitos a um julgamento correcto, à luz do Direito, ser negado pelo facto de o CIMSISSD ter sido substituído por um outro, até porque transcende o próprio imposto.

68. É ainda manifesto que estamos perante uma questão cuja apreciação se revela necessária para uma melhor aplicação do Direito. De facto, reitera-se que actualmente não só se ainda se verifica uma enorme pendência junto dos Tribunais de processos em que é precisamente apreciada a aplicação do § 2 do artigo 2.º do CIMSISSD, como também se afigura que as mesmas questões serão levantadas em processos que contendem com o IMT (nomeadamente, a questão da exigência e demonstração da onerosidade do "ajuste de revenda").

69. Igualmente evidente se revela que a apreciação da matéria suscitada quanto às regras do ónus da prova (em especial, os factos tributários que à AT incumbe provar) se há­ de repercutir em outros processos, independentemente até do imposto que estiver em causa, atendendo ao carácter transversal em matéria tributária.

70. Acresce que a questão ora suscitada revela-se manifestamente controvertida. Com efeito, no próprio Acórdão Recorrido foi subscrito um voto de vencido justamente quanto a uma questão que aqui se submete à superior apreciação do STA - ou seja, o facto de a comprovada inexistência de realização de ganho pela Recorrente com a cessão da posição contratual e a desistência do negócio deverem ser acolhidos como critérios demonstrativos da ilisão da presunção de "tradição jurídica” do § 2º. do artigo 2.º do CIMSISSD.

71. Mais controversa se verifica a questão quando se atenta ao Acórdão do Pleno da Secção de Contencioso Tributário do STA, de 02/05/2012, Processo n.º 0895/11, que, em decisão a um recurso por oposição de julgados precisamente quanto a esta matéria, preconizou um entendimento diametralmente distinto do Acórdão Recorrido. E outros Acórdãos se convocam: nomeadamente, o Acórdão do TCA Sul, de 21.04.2010, Processo nº 924/09 e o Acórdão do TCA Sul, de 18/05/2010, Processo n.º 03593/ 09.

72. Esta questão revela duas linhas jurisprudenciais opostas em duas das nossas instâncias judiciárias tributárias superiores, o que é gerador de grande instabilidade e incerteza jurídica, pelo que a decisão do Acórdão Recorrido, ostensivamente errada e juridicamente insustentável, cumpre erradicar.

73. Também se nos afigura que a questão é controvertida na doutrina. De facto, atente-se aos Pareceres juntos aos autos de Ilustres Jurisconsultos, Prof. SALDANHA SANCHES e SILVÉRIO MATEUS.

74. Mais se dirá que, apesar de o CIMSISSD ter sido substituído pelo Código do IMT, a correcta interpretação da norma de incidência prevista no do § 2 do artigo 2.º do CIMSISSD sempre servirá para melhor aplicação do Direito, quer quanto aos processos nos quais ainda se discutem liquidações de SISA com fundamento naquele preceito, quer quanto aos que se discutem (e vão discutir) liquidações de IMT com base no alínea e) do n.º 3 do artigo 2.º do Código do IMT (sucedâneo daquele primeiro preceito).

75. Pelos motivos supra enunciados, a instância precedente professou uma interpretação do § 2 do artigo 2.º do CIMSISSD que é inaceitável à luz do Direito Fiscal e do Direito Constitucional, na medida em que, em face dos factos constantes dos autos, o aplica a um facto tributário não tipificado naquela norma de incidência tributária.

Por outro lado, ignorou a melhor jurisprudência confirmada pelo STA, em decisão de um recurso por oposição de julgados, quanto aos critérios demonstrativos da inexistência de ajuste de revenda e de ilisão da presunção ínsita naquela norma - a inexistência de ganho e a desistência do negócio - subvertendo a própria ratio da norma de tributação em apreço em violação do próprio princípio da capacidade contributiva (n.º 1 do artigo 103.º da CRP e n.º 1 do artigo 4.º da LGT).

76. A presente revista tem, assim, o seu fundamento:

(i) numa clamorosa violação da lei substantiva, consubstanciada na violação do § 2 do artigo 2.º do CIMSISSD, do princípio da legalidade e da tipicidade da lei fiscal, previsto no n.º 2 do artigo 103.º da CRP, e do decorrente princípio da proibição da integração analógica em matéria fiscal previsto no n.º 4 do artigo 11.º da LGT, do princípio da capacidade contributiva (n.º 1 do artigo 103.º da CRP e n.º 1 do artigo 4.º da LGT) e do princípio da legalidade, previsto no n.º 1 do artigo 3.º do CPA;

(ii) numa flagrante violação da lei processual, consubstanciada na violação das normas de repartição do ónus da prova, previstos no artigo 73.º e no n.º 1 do artigo 74.º da LGT, no n.º 1 do artigo 342.º e artigo 350.º do Código Civil, e ainda o estatuído no n.º 1 do artigo 100.º do CPPT e no artigo 414.º do CPC.

QUANTO À 3.ª QUESTÃO: ILEGALIDADE DA LIQUIDAÇÃO E DO ERRO NO ANO DA LIQUIDAÇÃO

77. Sem prescindir dos argumentos anteriormente explanados de que a liquidação não pode encontrar o seu fundamento no § 2 do artigo 2.º do CIMSISSD, a 3.ª Questão que se submete à superior apreciação do STA na presente revista prende-se com a aferição do erro invocado pela Recorrente quanto ao ano a que se reporta a liquidação, o qual, conduz por si à anulação da liquidação.

78. De facto, foi inquestionavelmente dado como provado que a liquidação de SISA emitida pela AT funda-se nos resultados de uma acção inspectiva realizada à A………….. ao ano de 1996 e no respectivo Relatório de Inspecção Tributária emitido por referência ao ano de 1996 (vide doc. 3 junto com a PI e factos dados como provados nos pontos 11 e 12 do Acórdão Recorrido).

79. Porém, em consonância com a jurisprudência unânime nesta matéria, aliás reconhecida pela própria AT e pelo próprio Tribunal a quo, a sujeição a SISA por força do disposto no § 2 do artigo 2.º do CIMSISSD, ocorrerá apenas quando o terceiro (in caso, seria a B……….) celebra o contrato definitivo com o promitente­ vendedor (in caso, seria a C……….), o que só sucedeu em 1998 (vide ponto 4 dos factos dados como provados no Acórdão Recorrido).

80. A AT, já no âmbito da impugnação judicial apresentada, e considerando então que aquela escritura pública de compra e venda ocorreu a 11/12/1998 (vide facto dado como provado no ponto 8 do Acórdão Recorrido), exarou um despacho de revogação parcial, ao abrigo do artigo 112.º do CPPT, onde apenas revogou a parte liquidada relativa aos juros.

81. Antes de mais deve ser salientado, a este propósito, o facto de o Tribunal a quo (corroborando a sentença do Tribunal de 1.ª Instância) ter expressamente reconhecido o erro ora em apreço - nas suas palavras, o "deficiente enquadramento jurídico” - MAS DELE NÃO TER EXTRAÍDO QUALQUER CONSEQUÊNCIA.

82. Como acima se referiu, o Acórdão Recorrido reitera (por duas vezes), a fls.22, o "deficiente enquadramento jurídico" da liquidação. Ora, a alínea a) do artigo 99º do CPPT extrai daí uma única conclusão possível - a ilegalidade /anulação da liquidação - ou seja, o "deficiente enquadramento jurídico" é um vício insusceptível de ser sanado por quaisquer circunstâncias exógenas ao acto, mas outrossim apenas por via da sua própria anulação ou pelo menos rectificação.

83. Não obstante a Recorrente ter invocado que não existiu qualquer fundamentação subjacente à liquidação reportada ao ano de 1998 - e esta só seria admissível se tivesse sido precedida de uma inspecção tributária ao exercício de 1998 (o que não aconteceu) -, o Tribunal a quo desatendeu aos seus argumentos, apesar de, também aqui, contar com um voto de vencido quanto a esta precisa questão.

84. Por força do n.º 3 do artigo 14.º do RCPIT, à data em vigor, "[q)uanto à extensão, o procedimento pode englobar um ou mais períodos de tributação". Ora, no caso em apreço, à extensão do procedimento de inspecção apenas lhe foi conferido um único período de tributação, a saber, o do ano de 1996. Nunca foi emitida pela AT qualquer Ordem de Serviço que abrangesse o ano de 1998.

85. Por outro lado, estatui o n.º 1 do artigo 15.º do RCPIT, à data em vigor, que "[o]s fins e a extensão do procedimento de inspecção podem ser alterados durante a sua execução mediante despacho fundamentado da entidade que o tiver ordenado''. Quanto ao caso subjudice, nunca foi emitido pela AT qualquer despacho fundamentado que estendesse a inspecção tributária - aberta para o ano de 1996 - ao ano de 1998.

86. Assim, é a própria existência de um procedimento inspectivo, que se crê uma formalidade essencial e impreterível num Estado de Direito Democrático como o nosso, que não foi movido pela AT e foi tido como irrelevante pelo Tribunal a quo.

87. Essa precisa relevância da observância das normas que regulam o procedimento inspectivo foi, aliás, retratada no Acórdão do STA, de 15/06/2016, Processo n.º 01101/15, o qual exemplarmente estabelece que: "Tendo em conta, que o sujeito passivo, não foi devidamente notificado através de despacho fundamentado, da alteração dos fins, do âmbito e da extensão do procedimento inspectivo pela entidade que o ordenou, todas as conclusões referentes ao relatório de inspecção, relativas a tal alargamento são ilegais e, não poderão ter validade fiscal, nem fundamentar qualquer acto de liquidação” (realce nosso).

88. Nas palavras do Acórdão do STA, de 15/06/2016, Processo n.º 01101/15, "[n)os termos do disposto no art.º 135.º do Código do Procedimento Administrativo aprovado pelo DL n.º 442/91, de 15 de Novembro, vigente à data do procedimento inspectivo, aqui aplicável por força do disposto no art.º 4.º do Regime Complementar do Procedimento de Inspecção Tributária, são anuláveis os actos administrativos, praticados com ofensa dos princípios ou normas jurídicas aplicáveis para cuja violação se não preveja outra sanção, como aqui ocorre, pelo que a omissão do acto procedimental invalida, por anulabilidade que ora se confirma, todo o procedimento arrastando necessariamente a validade do acto de liquidação oficiosa de IRC, relativo ao exercício de 2010 que nele obteve os respectivos fundamentos legais" (realce nosso).

89. Conclui então a Recorrente que a liquidação de SISA em apreço, a qual encerra um ERRO, notoriamente reconhecido pela própria AT e pelo Tribunal a quo, quanto ao ano a que o facto tributário e a liquidação se deviam reportar, dada a omissão de um acto procedimental essencial - a própria existência de uma inspecção tributária/ extensão de uma

anterior ao ano em que supostamente ocorreu o facto tributário - deve ser anulada e assim eliminada da ordem jurídica.

90. Mais se dirá que o escopo do artigo 112.º do CPPT - invocado pela AT - não consiste em sanar vícios de que padece o procedimento inspectivo e a liquidação, aqui materializados (i) na inexistência/ extensão do procedimento inspectivo quanto ao ano a que a própria liquidação se devia reportar - ou seja, ao ano do facto tributário; (ii) na consequente falta de fundamentação quanto a essa liquidação; (iii) bem como no facto de a própria liquidação ser reportada a um ano em que o facto tributário não se pode considerar verificado.

91. Na verdade, o artigo 112.º do CPPT confere à AT uma faculdade de apenas revogar, total ou parcialmente, o acto, sendo que REVOGAÇÃO É DIFERENTE DE SANAÇÃO DE VÍCIOS, pelo que esta faculdade de "sanar" vícios não está prevista no artigo 112.º do CPPT. Veja-se, a este respeito, o que foi aduzido no Acórdão do STA, de 18/03/2015, Processo n.º 01911/13.

92. Por outro lado, jamais a Recorrente se pode conformar com a decisão do Acórdão Recorrido, até porque ao assumir que há efectivamente um erro no ano da liquidação, ter-se-á, necessariamente, de admitir que, por apego às mais básicas regras de incidência, está-se também a pôr em causa a própria determinação do facto tributário sujeito a imposto.

93. Ao invés do decidido pelo Tribunal a quo, a circunstância de a matéria colectável e a taxa se manterem idênticas tampouco releva, in casu, para efeito de determinar a consequência jurídica a retirar do erro na determinação do ano em que ocorreu o invocado facto tributário. Salvo o devido respeito, olvida o Tribunal a quo que a determinação do facto gerador do imposto está a montante da operação de aplicação da taxa à matéria colectável.

94. Ora, no Acórdão Recorrido, salvo o devido respeito, o Tribunal menospreza a basilar determinação do ano do facto e, consequentemente, da liquidação a que se reporta - pressupostos do próprio facto tributário -, pela invocação da imutabilidade das operações meramente aritméticas de lançamento e liquidação que se encontram a jusante e que naquele necessariamente se baseiam.

95. Como é jurisprudência unânime em matéria de contencioso tributário, o erro nos pressupostos de facto constitui vício da liquidação – aliás, configurável como erro imputável aos Serviços da Administração Tributária (cfr. designadamente, Acórdãos do STA de 12/11/2009, no Proc. n.º 681/09; de 22/03/2011, no Proc. n.º 1009/10; de 14/06/2012, no Proc. n.º 842/11; e de 14/03/2012, no Proc. n.º 1007/11).

96. De referir ainda que ao contrário do subscrito pelo Tribunal a quo, as garantias do contribuinte, da aqui Recorrente, foram grosseiramente violadas, porquanto o RCPIT, enquanto regulador do procedimento de inspecção tributária, também ele é também ele um meio de tutela das garantias dos contribuintes, sujeitas ao princípio da legalidade tributária (artigo 103.º n.º 2 da CRP), e também plasmadas na LGT.

97. Conclui-se, assim, que a decisão do Acórdão Recorrido ora em crise, se encontra alinhada com um clamoroso e gritante erro que consumadamente contende com as GARANTIAS DOS CONTRIBUINTES e com os PRINCÍPIOS DA SEGURANÇA JURÍDICA E DA PROTECÇÃO DA CONFIANÇA. ínsitos no princípio do Estado de Direito Democrático consagrado no artigo 2.º da CRP.

98. Por fim, sempre se dirá ainda, que se então o Tribunal a quo considera que o ano em que o facto tributário supostamente devia ter ocorrido (1998) não releva para qualquer efeito, e a liquidação considera-se válida por referência ao ano de 1996, há que daqui retirar a seguinte ilação: o valor sobre o qual incide a SISA só poderá corresponder ao valor constante do contrato de cessão de posição contratual de 1996, e não sobre o valor do contrato definitivo celebrado em 1998, pelo que a base tributável só poderá corresponder a 39.292.053,18€, sendo o montante de imposto correspondente a 3.929.205,32 € (e não a 5.500.159,35 €, como veio a suceder).

99. Ou seja, contrariamente ao entendimento do Tribunal a quo, a manutenção desta ilegalidade não é inócua, irrelevante ou estará sanada: enquanto se mantiver significa que o contribuinte pagou 1,5 milhões de Euros a mais de SISA (e cuja restituição imediata e plena da legalidade decorre do artigo 100.º da LGT, do n.º 1 do artigo 173.º do CPTA, bem como do artigo 55.º da LGT e do n.º 2 do artigo 266.º da CRP).

NO QUE TOCA AOS PRESSUPOSTOS LEGAIS DO PRESENTE RECURSO (artigo 150º do CPA)

100. É manifesto que estamos perante uma questão que, pela sua relevância jurídica e social, reveste importância fundamental.

101. Por um lado, a questão ultrapassa, sem qualquer margem para dúvidas, o caso singular, envolvendo a análise de questões jurídicas associadas quer à própria determinação dos pressupostos do facto tributário, quer ao procedimento de inspecção e às suas ilegalidades, com as quais inúmeros contribuintes se enfrentam. Na verdade, múltiplos são não só os casos em que são debatidos nos Tribunais os erros nos aludidos pressupostos bem como erros e omissões dos procedimentos de inspecção tributária, nomeadamente, a legalidade da sua extensão, sem mais, a outros períodos de tributação (como o caso concreto), como os que seguramente irão surgir.

102. Por outro lado, e como resulta da alegação aqui apresentada, a correcta aferição das ilegalidades invocadas exige, do julgador, a conjugação de várias normas legais. Bem como a jurisprudência tecida a esse respeito.

103. Por fim, parece-nos pacífico que a revista que aqui se peticiona tem um interesse social inegável: o interesse, comum a inúmeros sujeitos passivos, como a Recorrente, que se vêem confrontados com erros nos pressupostos do facto tributário e erros e omissões nos procedimentos de inspecção tributária ilegais, usurpadores das suas garantias e dos seus direitos fundamentais.

104. Na verdade, num Estado que se quer de Direito, os Tribunais não podem ser coniventes com crassas violações nos pressupostos do próprio facto tributário e flagrantes omissões e erros da AT cometidos nas suas acções de inspecção, sob pena de persistir a ideia de "impunibilidade" da AT quanto aos seus clamorosos erros.

105. Quanto à necessidade de apreciação da questão para a melhor aplicação do Direito, também se afigura manifestamente evidente essa necessidade. De facto, reitera-se a quantidade de contribuintes que todos os dias se debatem juntos dos Tribunais os erros nos pressupostos dos factos tributários e erros e omissões cometidos em procedimentos de inspecção tributária e nas liquidações de imposto emitidas pela AT.

106. Acresce que a questão ora suscitada revela-se manifestamente controvertida. De facto, no próprio Acórdão Recorrido foi subscrito um voto de vencido justamente quanto à questão que aqui se submete à superior apreciação do STA, ou seja, o próprio erro que encerra a liquidação quanto ao ano da liquidação, determinante da sua anulabilidade, quando foi dado como provado que, quer a acção de inspecção e a suas conclusões, quer a própria liquidação, incidem sobre um ano (1996) distinto daquele em que supostamente o facto tributário se deveria considerar realizado (1998).

107. Mais controversa se verifica a questão quando se atenta ao Acórdão do STA, 15/06/2016, Processo n.º 01101/15, cuja jurisprudência nele vertida corrobora a razão que à Recorrente assiste e que por ela luta há 14 anos nos Tribunais.

108. Por outro lado, É CONSTRANGEDOR PARA O DIREITO (assim como para um Estado de Direito) uma decisão, como a ora em crise, que considera existir um "deficiente enquadramento jurídico”, consubstanciado na existência de um erro quanto ao (próprio) ano da liquidação - ou seja, quanto ao ano em que o facto tributário se deveria verificar -, mas que disso nenhuma consequência retira.

109. Assim, por manifestamente injusta, aliás, ferida de inconstitucionalidade, a apreciação da questão em apreço sempre servirá para melhor aplicação do Direito, por forma a consolidar, na jurisprudência, a importância nos pressupostos factuais do facto tributário bem como os formalismos essenciais dos procedimentos de inspecção tributária que tutelam as mais elementares garantias dos contribuintes.

110. Pelos motivos expostos, a instância precedente professou uma decisão inaceitável à luz do Direito Fiscal e do Direito Constitucional, quando admite existir um "deficiente enquadramento jurídico” no acto de liquidação de um imposto, e disso nenhuma consequência retira. É, por isso, ostensivamente errada e cúmplice de um acto profundamente defeituoso tanto do ponto de vista formal como material, fazendo tábua rasa de um direito tributário fundamental da Recorrente.

111. A presente revista tem, quanto a esta 3ª Questão, o seu fundamento numa manifesta violação da lei, quer substantiva, quer processual, consubstanciada na violação do n.º 1 do artigo 15.º do RCPIT, no n.º 1 do artigo 3.º do CPA, no artigo 135.º do CPA, à data em vigor, no artigo 112.º do CPPT quanto à interpretação que lhe foi dada, bem como na violação das garantias dos contribuintes, constitucionalmente decorrentes do princípio da legalidade tributária, dos princípios constitucionais da segurança jurídica e da protecção da confiança, ínsitos no princípio do Estado de Direito Democrático consagrado no artigo 2.º da CRP, e da obrigação da reconstituição imediata da legalidade (artigo 100.º da LGT, do n.º 1 do artigo 173.º do CPTA, bem como do artigo 55.º da LGT e do n.º 2 do artigo 266.º da CRP).

TERMOS EM QUE SE REQUER A V. EXAS. QUE ADMITAM O PRESENTE RECURSO DE REVISTA E QUE O JULGUEM TOTALMENTE PROCEDENTE, ASSIM SE REVOGANDO O ACÓRDÃO RECORRIDO, PROFERINDO NOVO ACÓRDÃO QUE, NOS TERMOS E COM OS FUNDAMENTOS ACIMA INVOCADOS, VENHA A JULGAR ILEGAL A LIQUIDAÇÃO DE SISA EM APREÇO, COM TODAS AS DEVIDAS CONSEQUÊNCIAS LEGAIS.

ASSIM SE FAZENDO JUSTIÇA.

2 – Não foram apresentadas contra-alegações.

3 - O Excelentíssimo Magistrado do Ministério Público junto deste Supremo Tribunal emitiu douto parecer no sentido da não admissão da revista, porquanto o entendimento sufragado no acórdão recorrido sobre a figura do "ajuste de revenda" prevista na norma de incidência do §2º do artigo 2° do CIMSISSD vai no sentido da maioria da jurisprudência do TCA e STA, conforme aliás resulta da citação feita no mesmo aresto.//Dos excertos do acórdão supra transcritos resulta que a figura do "ajuste de revenda" prevista no §2º do artigo 2º do CIMSISSD era associada à figura da cedência de posição contratual, construção esta que era maioritária na jurisprudência referenciada no acórdão e na nota de rodapé.// E ao contrário do que aparentemente vem alegado pela Recorrente, o artigo 2º do CIMT apenas veio alargar a base de incidência a outras figuras da cedência contratual e do contrato promessa. E por outro lado as posições defendidas pela Recorrente acerca da restrição da previsão do preceito do CIMSISSD à promessa unilateral e à incompatibilização das figuras de ajuste de revenda e cedência da posição contratual não têm eco na doutrina abalizada e na jurisprudência maioritária produzidas sobre essas matérias.//Importa por último referir que da matéria de facto dada como assente não resulta que do contrato promessa celebrado tenha sido mencionado que o prédio prometido adquirir se destinasse a revenda, de forma a Recorrente poder beneficiar da isenção prevista no nº3 do artigo 11º do CIMSISSD. Nem consta do acórdão recorrido que a Recorrente tenha suscitado tal questão. De todas as formas resulta do contrato de compra e venda celebrado entre a promitente vendedora e a cessionária (fls. 104 dos autos) que esta declarou que destinava o imóvel para revenda, beneficiando da isenção de sisa, pelo que sempre seria de aplicar o disposto no artigo 16º, 1º, do CIMSISSD, que prevê a caducidade da isenção de sisa se o destino do prédio for novamente para revenda.//Em face do exposto, afigura-se-nos que não se mostram reunidos os requisitos do recurso de revista plasmados no artigo 150º, nº1, do CPTA, não só porque não estamos perante erro grosseiro a demandar a intervenção do STA para uma melhor aplicação do direito, como a questão suscitada não revestir a importância que lhe é atribuída pela Recorrente.

4 – Dá-se por reproduzido, para todos os legais efeitos, o probatório fixado no acórdão recorrido (fls. 11 a 13 da respectiva numeração autónoma)

Colhidos os vistos legais, cumpre decidir da admissibilidade do recurso.

- Fundamentação -

5 – Apreciando.
5.1 Dos pressupostos legais do recurso de revista.

O presente recurso foi interposto e admitido como recurso de revista excepcional, havendo, agora, que proceder à apreciação preliminar sumária da verificação in casu dos respectivos pressupostos da sua admissibilidade, ex vi do n.º 5 do artigo 150.º do CPTA.

Dispõe o artigo 150.º do CPTA, sob a epígrafe “Recurso de Revista”:

1 – Das decisões proferidas em segunda instância pelo Tribunal Central Administrativo pode haver, excepcionalmente, revista para o Supremo Tribunal Administrativo quando esteja em causa a apreciação de uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental ou quando a admissão do recurso seja claramente necessária para uma melhor aplicação do direito.

2 – A revista só pode ter como fundamento a violação de lei substantiva ou processual.

3 – Aos factos materiais fixados pelo tribunal recorrido, o tribunal de revista aplica definitivamente o regime jurídico que julgue mais adequado.

4 – O erro na apreciação das provas e na fixação dos factos materiais da causa não pode ser objecto de revista, salvo havendo ofensa de uma disposição expressa de lei que exija certa espécie de prova para a existência do facto ou que fixe a força de determinado meio de prova.

5 – A decisão quanto à questão de saber se, no caso concreto, se preenchem os pressupostos do n.º 1 compete ao Supremo Tribunal Administrativo, devendo ser objecto de apreciação preliminar sumária, a cargo de uma formação constituída por três juízes de entre os mais antigos da secção de contencioso administrativo.

Decorre expressa e inequivocamente do n.º 1 do transcrito artigo a excepcionalidade do recurso de revista em apreço, sendo a sua admissibilidade condicionada não por critérios quantitativos mas por um critério qualitativo – o de que em causa esteja a apreciação de uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental ou quando a admissão do recurso seja claramente necessária para uma melhor aplicação do direito – devendo este recurso funcionar como uma válvula de segurança do sistema e não como uma instância generalizada de recurso.

E, na interpretação dos conceitos a que o legislador recorre na definição do critério qualitativo de admissibilidade deste recurso, constitui jurisprudência pacífica deste Supremo Tribunal Administrativo - cfr., por todos, o Acórdão deste STA de 2 de abril de 2014, rec. n.º 1853/13 -, que «(…) o preenchimento do conceito indeterminado de relevância jurídica fundamental verificar-se-á, designadamente, quando a questão a apreciar seja de elevada complexidade ou, pelo menos, de complexidade jurídica superior ao comum, seja por força da dificuldade das operações exegéticas a efectuar, de um enquadramento normativo especialmente intricado ou da necessidade de concatenação de diversos regimes legais e institutos jurídicos, ou quando o tratamento da matéria tem suscitado dúvidas sérias quer ao nível da jurisprudência quer ao nível da doutrina. Já relevância social fundamental verificar-se-á quando a situação apresente contornos indiciadores de que a solução pode constituir uma orientação para a apreciação de outros casos, ou quando esteja em causa questão que revele especial capacidade de repercussão social, em que a utilidade da decisão extravasa os limites do caso concreto das partes envolvidas no litígio. Por outro lado, a clara necessidade da admissão da revista para melhor aplicação do direito há-de resultar da possibilidade de repetição num número indeterminado de casos futuros e consequente necessidade de garantir a uniformização do direito em matérias importantes tratadas pelas instâncias de forma pouco consistente ou contraditória - nomeadamente por se verificar a divisão de correntes jurisprudenciais ou doutrinais e se ter gerado incerteza e instabilidade na sua resolução a impor a intervenção do órgão de cúpula da justiça administrativa e tributária como condição para dissipar dúvidas – ou por as instâncias terem tratado a matéria de forma ostensivamente errada ou juridicamente insustentável, sendo objectivamente útil a intervenção do STA na qualidade de órgão de regulação do sistema.».

Vejamos, pois.

O acórdão do TCA-Sul em relação ao qual o recorrente solicita revista negou provimento ao recurso por si interposto da sentença do Tribunal Tributário de Lisboa que julgara improcedente a impugnação judicial por si deduzida contra liquidação de Sisa emitida pela AT. A liquidação invocara com fundamento o disposto no §2 do artigo 2.º do CIMSISD, em razão da cedência da posição contratual que a ora recorrente detinha como promitente-compradora em contrato-promessa de compra e venda tendo por objecto um imóvel a construir, cujo contrato definitivo viera a ser celebrado em 1998 entre a cessionária B………….. e a promitente vendedor C…………… (C……….). Entendera a AT que, tendo havido um ajuste de revenda entre o promitente-comprador (A………) e um terceiro (B……….), o qual veio a celebrar escritura pública com o promitente vendedor (C………..), a operação em causa consubstanciaria, por força da presunção estabelecida no citado preceito do CIMSISSD, uma transmissão sujeita a SISA, entendimento este sancionado pelo Tribunal Tributário de Lisboa e confirmado pelo TCA.

Do referido acórdão requer a recorrente revista relativamente a três questões, que alega serem todas elas de importância jurídica e social fundamental e em resposta às quais o TCA teria cometido erro manifesto ou ostensivo, justificativo da revista para melhor aplicação do direito e além do mais violadoras dos princípios da legalidade e da tipicidade constitucionalmente consagrados: (1) ilegalidade da liquidação decorrente da aplicação do § 2.º do artigo 2.º do CIMSISD às promessas de compra e venda, alegando inter alia que o preceito apenas se aplica às promessas unilaterais de venda (conclusões 7 a 41 das alegações de recurso); (2) ilegalidade da liquidação decorrente da aplicação da presunção ínsita no § 2 do artigo 2.º do CIMSISD a cessões de posição contratual, alegando que da cessão da posição contratual não decorre um “ajuste de revenda” e, mesmo que assim não se entenda, teria sido ilidida a presunção de ajuste de revenda (conclusões 42 a 76 das alegações de recurso) e (3) ilegalidade da liquidação em razão do erro no ano da liquidação, que foi reportado a 1996 e devia tê-lo sido ao ano de 1998 (conclusões 77 a 111 das alegações de recurso).

Perscrutando o acórdão do TCA sob escrutínio conclui-se que a primeira das questões supra identificadas foi suscitada perante o TCA Sul a propósito de uma alegada omissão de pronúncia da sentença recorrida, precisamente por o Tribunal Tributário de Lisboa a não a ter conhecido, tendo o TCA decidido não padecer a sentença de tal nulidade porquanto o pretenso vício decorrente da não aplicação do art. 2.º §2, do CIMSISD às promessas (bilaterais) de compra e venda, matéria constante dos arts. 165 a 169 do articulado inicial, (…) não constitui uma questão autónoma (no sentido supra delineado) que tenha sido erigida na p.i. como causa de pedir para anular o acto tributário impugnado. Antes nos encontramos perante mero argumento que se enquadra na questão/causa de pedir consubstanciada na errónea qualificação da matéria colectável (cfr. art. 99.º, al. c), do CPPT), tudo em virtude da não possibilidade de enquadramento da factualidade apurada na previsão do art. 2.º §2, do CIMSISD (cfr., acórdão, a fls. 15 da respectiva numeração autónoma – fls. 625 dos autos). Não há, quanto a essa pretensa questão, qualquer outra pronúncia que não a supra reproduzida, pelo que falece a possibilidade de admitir revista para dela conhecer, pois o conhecimento em revista pelo STA pressupõe que o TCA a tenha decidido.

A segunda questão – a da ilegalidade da liquidação decorrente da aplicação da presunção ínsita no § 2 do artigo 2.º do CIMSISD a cessões de posição contratual e da não elisão da presunção de ajuste de revenda -, foi tratada pelo TCA nos seguintes termos (fls. 19 a 21 da numeração autónoma do acórdão – destacados nossos):

«De acordo com o artº.2, § 2, do C.l.M.S.l.S.S.D., o legislador basta-se com uma tradição ficcionada ou presumida do imóvel em causa, verificados que estejam os pressupostos em que a mesma assenta, a saber e conforme já mencionado supra: o ajuste pelo promitente-comprador da revenda do imóvel a terceiro; a posterior realização da escritura de venda entre este terceiro e o primitivo promitente-vendedor.

O "ajuste de revenda" é um contrato inominado, ou seja, não se acha expressamente previsto e regulado na lei que não o consagra, nem lhe dá denominação, não tem "nomen juris". Dentro daquilo que se pode chamar "ajuste de revenda" poderão ser encontradas diversas figuras contratuais, como o contrato de agência, o contrato de concessão, o contrato de mediação ou a cessão da posição contratual, sendo esta última definida, nos termos do artº.424, nº.1, do C. Civil, como a possibilidade que as partes, num contrato com prestações recíprocas, têm de transmitir a terceiro a sua posição contratual, desde que o outro contraente consinta na transmissão. A figura da cessão da posição contratual insere-se, sem dúvida, no conceito amplo de ajuste de revenda e tem acolhimento claro no artº.2, § 2, do C.l.M.S.l.S.S.D. Este §2 constitui, justamente, um alargamento da incidência da sisa a outras situações não contempladas nas regras anteriores do preceito, contentando-se a lei, neste caso, com uma tradição ficcionada, a chamada "traditio ficta", sendo por isso irrelevante que à data da cedência da posição contratual, a fracção prometida comprar ainda se encontrasse em fase de construção e se dever considerar um bem futuro (cfr.ac.S.T.A.-2ª.Secção, 4/3/1998, rec.20331; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 2/12/1998, rec.22820; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 31/10/2000, rec.24570; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 21/04/2010, rec.924/09; ac.T.C.A.-2ª.Secção, 27/4/1999, proc.1557/98; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 26/10/2004, proc.61/03; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 11/06/2013, proc.4716/11; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 11/06/2013, proc.5618/12; ac.T.C.A. Sul-2ª.Secção, 29/06/2016, proc.5917/12; F. Pinto Fernandes e N. Pinto Fernandes, C.l.M.S.l.S.S.D. anotado e comentado, Rei dos Livros, 4ª. Edição, 1997, pág.60).

(…)

Revertendo ao caso dos autos, conforme resulta do probatório (cfr.nºs.2, 4 e 5 da factualidade provada), a cessão da posição contratual foi efectuada à "B…………..", sociedade que mais tarde veio a outorgar a escritura de compra e venda com a promitente vendedora. Por outro lado, o contrato promessa foi celebrado com carácter irrevogável e irretratável, obrigando as partes e seus sucessores, o que demonstra a intenção da sociedade impugnante de comercializar a fracção, o que, aliás, está de acordo com o seu objecto social.

Mais se dirá que não foi alegado e, por maioria de razão, também não resultou provado, factos que apontem para uma qualquer impossibilidade da sociedade impugnante em outorgar o contrato definitivo, isto é, a escritura de compra e venda, sendo certo que, nem o avultado número de empreendimentos comerciais referido no contrato de cessão, desacompanhado de qualquer elemento de prova documental, nem a decisão "estratégica" referida pelas testemunhas, como determinante da celebração do contrato de cessão da posição contratual, só por si, invalidam o ajuste de revenda, pelo contrário, até o confirmam. Assim sendo, forçoso é concluir que se verifica o ajuste de revenda da fracção, para efeitos do examinado artº.2, § 2, do C.l.M.S.l.S.S.D., em consequência do que se confirma, também neste segmento, a decisão do Tribunal "a quo".

Resulta da leitura do trecho supra ser de todo injustificado alegar que a resposta que o TCA-Sul deu à questão decidenda se apresenta como ostensivamente errada ou juridicamente insustentável.

Julgar que a cessão de posição contratual faz presumir a existência de um “ajuste de revenda” não é absurdo jurídico que reclame a intervenção deste STA para lhe pôr termo, sendo aliás posição já sufragada pela jurisprudência dos tribunais superiores em casos similares e perfeitamente plausível. E assim sendo, à AT apenas caberia a prova da cessão, podendo a presunção de que esta consubstancia um “ajuste de revenda” ser ilidida pelo interessado. In casu, o TCA entendeu que o recorrente não ilidiu essa ”presunção, sendo este juízo insindicável por este STA porquanto estão em causa juízos de facto retirados pelo tribunal “a quo” do probatório fixado e como tal legalmente afastados do âmbito do recurso de revista (cfr. o n.º 4 do artigo 150.º do CPTA).

Finalmente, entende-se que a questão em si mesma, objectivamente, não reveste importância jurídica ou social fundamental, pois que, não sendo nova, tem sido já objecto de amplo tratamento jurisprudencial em termos juridicamente satisfatórios. O facto de o acórdão ter sido aprovado por maioria e não por unanimidade, não revela, por si só, que sobre o tema haja divisão de correntes jurisprudenciais ou doutrinais que reclamem a admissão da revista para lhes por termo, como também a questão ter sido eventualmente decidida pelo STA em sentido oposto ao sufragado no acórdão não constitui fundamento para a admissão da revista, antes, se for o caso, para conhecimento do mérito do recurso por oposição de julgados também interposto pela recorrente.

No que concerne à terceira questão - a da ilegalidade da liquidação em razão do erro no ano da liquidação, que foi reportado a 1996 e devia tê-lo sido ao ano de 1998 - entendeu o TCA que, não obstante o erro, Tal erro, contudo, não põe em causa a validade do facto tributário, desde logo, porque toda a factualidade envolvente constava do relatório de inspecção, apenas se verificando um deficiente enquadramento jurídico efectuado pelos autores do mesmo relatório.//Mais, a matéria colectável seria sempre a mesma, bem como a taxa de sisa aplicável (10%) e o montante do imposto apurado. Por outro lado, não se vislumbra que da consideração da liquidação inicialmente reportada ao ano de 1996 tenha advindo qualquer diminuição das garantias previstas na lei para o contribuinte.//Pelo contrário, o referido entendimento apenas releva para efeitos de contagem dos juros compensatórios, uma vez que apenas são devidos a partir de 11/01/1999 de acordo com o preceituado no artº.113, do C.l.M.S.l.S.S.D.//No entanto, como a sociedade impugnante/recorrente beneficiou de dispensa de pagamento de juros compensatórios ao abrigo do regime previsto no artº.2, nº.1, do dec.lei 248-A/02, de 14/11, não há lugar à restituição de qualquer montante de juros compensatórios, conforme decidiu a A. Fiscal.//Ainda, o Tribunal em toda esta situação não está a substituir-se à Fazenda Pública, antes sendo esta que revogou parcialmente o acto tributário ao abrigo de norma habilitante para o efeito, o aludido artº.112, do C.P.P.T. Conclui o TCA que Face ao exposto, o mencionado deficiente enquadramento jurídico constante do relatório de inspecção não é susceptível de conduzir à anulação do acto tributário impugnado, tudo conforme já decidiu o Tribunal "a quo" (cfr. fls. 21 e 22 do acórdão, na respectiva numeração autónoma).

Entendemos que relativamente a esta última questão se justifica a admissão da revista.

A questão, com estes contornos, apresenta novidade e alguma complexidade jurídica, sendo que e a resposta que este STA lhe der é susceptível de poder servir de paradigma para futuros casos, não exclusivamente no domínio dos impostos sobre o património. E é de importância social fundamental conhecer com rigor que ilegalidades do acto tributário, ou que diferentes configurações do facto tributário, podem considerar-se não determinantes da anulabilidade do acto.

Assim, a complexidade jurídica da questão e o seu inegável interesse social fundamental fundamentam a admissão de revista excepcional relativamente à questão de saber se pode ou não, e em caso afirmativo em que circunstâncias, a ilegalidade do acto de liquidação decorrente de erro na determinação do ano de sujeição a imposto não determinar a anulação do próprio acto tributário, mas apenas a anulação dos juros compensatórios.

Será, pois, a revista admitida, exclusivamente quanto a esta última questão.

- Decisão -

6 - Termos em que, face ao exposto, acorda-se em admitir parcialmente o recurso, nos termos supra expostos (restrito à terceira das questões enunciadas), não o admitindo quanto às demais, por não se mostrarem preenchidos os respectivos pressupostos legais.

Custas a final.

Lisboa, 3 de Junho de 2020. – Isabel Marques da Silva (relatora) – Francisco Rothes – Aragão Seia.