RECURSO PARA UNIFORMIZAÇÃO DE JURISPRUDÊNCIA PLENO DA SECÇÃO DE CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO DO SUPREMO TRIBUNAL ADMINISTRATIVO Acórdão 1. RELATÓRIO 1.1. “A..., SGPS, S.A.”, inconformada com o acórdão da Secção de Contencioso do Supremo Tribunal Administrativo proferida nos presentes autos - que, negando provimento ao recurso jurisdicional por ela interposto do acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul de 25-6-2020, manteve a sentença do Tribunal Tributário de Lisboa de improcedência da Impugnação Judicial deduzido contra o indeferimento do recurso hierárquico do indeferimento parcial da reclamação graciosa que teve por objecto liquidação adicional de IRC do ano de 1990 –, interpôs, ao abrigo do preceituado no artigo 284.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), recurso para uniformização de jurisprudência. 1.2. Invocou, sumariamente, que o julgamento ora proferido acolheu entendimento oposto ao perfilhado no acórdão proferido a 8-11-2006, no processo n.º 244/06, formulando, na sua alegação, tendo em vista demonstrar essa oposição, as seguintes conclusões: «I. O presente recurso pretende ver reapreciada a douta decisão proferida pelo STA em 8 de Abril de 2022 no processo em epígrafe (Acórdão Recorrido), à luz do acórdão proferido pelo Supremo Tribunal Administrativo no processo n.º 0244/06 de 11 de Agosto de 2006, i.e. do Acórdão Fundamento. II. Subjacente à discussão em causa nos autos encontra-se uma liquidação adicional de IRC justificada pela desconsideração da aplicação de um benefício fiscal aplicável aos rendimentos de títulos de dívida pública, referente ao período de tributação de 1990, e emitida pela AT em 1994, contra a qual a Recorrente reagiu através da apresentação de reclamação graciosa que ficou totalmente inerte até 2003, data em que a AT solicitou à ora Recorrente documentos comprovativos da aplicabilidade desse benefício, e, em especial, dos Bilhetes do Tesouro em causa, sob pena de indeferimento da reclamação graciosa apresentada e consequente manutenção das liquidações de imposto. III. Ou seja, a AT apenas instituiu a apresentação daquela documentação como essencial para a procedência do pedido formulado pela Recorrente quase 10 anos volvidos da data da instauração da acção inspectiva, e quando já haviam decorrido mais de 13 anos desde 1990, o período de tributação em causa. IV. Em 2003, e volvidos 13 anos, a Recorrente diligenciou no sentido da obtenção da documentação exigida e demonstrou com vários outros documentos que tinha direito ao benefício em causa, sem ser, contudo, capaz de demonstrar que os títulos de dívida eram efectivamente Bilhetes do Tesouro. V. Entende a Recorrente que, no caso em apreço, sobre si apenas impendia a obrigação de manter os livros de contabilidade, registos auxiliares e respectivos documentos de suporte durante um período de dez anos, conforme previsto no n.º 5 do artigo 115.° do Código do IRC (a que corresponde o actual 123.º n.º 4).
Jurisprudência
Processo 0752/07.7BELSB
VI. O Acórdão Recorrido, por sua vez, considerou que, estando em causa um benefício fiscal (consideração, para efeitos de IRS e IRC, de apenas 80% dos rendimentos da dívida pública interna emitida após 3 de Maio de 1989), as regras do ónus da prova previstas no artigo 14.º e 74.º n.º 1 da LGT se sobrepõem às referidas normas que obrigam os contribuintes a manter os documentos de suporte durante um período de 10 anos. VII. A este propósito, entende a Recorrente que as normas da LGT aplicadas no Acórdão Recorrido, tendo sido introduzidas pelo Decreto-lei n.º 398/98, de 17 de Dezembro, e entrado em vigor dia 1 de Janeiro de 1999, não poderiam, em circunstância alguma, aplicar-se ao exercício fiscal em causa, o de 1990. VIII. Sendo que a ilegalidade da aplicação retroactiva destas normas resulta clara até de jurisprudência do Venerando STA, e em especial do acórdão proferido no processo n.º 23351 de 14 de Abril de 1999. IX. De todo o modo, e quanto à contradição entre os acórdãos em oposição, também no Acórdão Fundamento estavam em causa elementos probatórios requisitados pela AT depois de decorrido o prazo de 10 anos, tendo o douto STA considerado que, salvo se a AT conseguisse fazer prova da incorrecção dos elementos declarados pelo impugnante nesses autos, nenhum efeito tributário poderia ser retirado da falta de apresentação, pelo contribuinte, desses mesmos elementos, após o referido prazo. X. No Acórdão Fundamento é inclusivamente dito, com meridiana clareza, o seguinte: «Como vimos supra, a recorrente não era obrigada a guardar os elementos da sua contabilidade pelo período superior a dez anos. E não sendo obrigado a guardá-los não pode ser penalizado por não os possuir para além desse prazo.». XI. Ora, o caso em discussão nos presentes autos é em tudo semelhante àquele, na medida em que, de acordo com as normas aplicáveis à data, a Recorrente era obrigada a guardar os documentos por um prazo não superior a 10 anos, não se aplicando, a esse exercício de 1990, as regras do ónus da prova previstas no artigo 14.º e 74.º n.º 1 da LGT. XII. Termos em que, tendo, no caso sob análise, a AT solicitado aquela documentação quando já haviam decorrido mais de 13 anos desde 1990, e seguindo de perto a interpretação feita no Acórdão Fundamento quanto a estas obrigações, parece resultar claro de todo o exposto que não impendia, sobre a Recorrente, qualquer obrigação legal de manter aqueles documentos de suporte àquela data. XIII. Todavia, tendo o Acórdão Recorrido adoptado interpretação diversa quanto às obrigações de prova que impendiam sobre a Recorrente, o mesmo encontra-se em cabal contradição com o Acórdão Fundamento quanto à mesma questão fundamental de direito, o que deverá determinar a revogação do primeiro. 1.3. Não houve contra-alegações. 1.4. O Exmo. Procurador-Geral-Adjunto emitiu douto parecer, tendo concluído que, embora se lhe suscite alguma reserva a exigibilidade feita no acórdão recorrido no que respeita à exigibilidade da prova em concreto, considerando o prazo que a Autoridade Tributária demorou a decidir a reclamação graciosa e que o contribuinte juntou outros meios de prova, “não se mostram reunidos os requisitos de conhecimento do mérito do recurso para
efeitos de prolação de acórdão de uniformização de jurisprudência, motivo pelo qual não se impõe o seu conhecimento”. 1.5. Foram colhidos vistos simultâneos dos Excelentíssimos Juízes Adjuntos, pelo que, nada obstando a que se decida, submetem-se para esse efeito os autos a julgamento do Pleno desta Secção de Contencioso Tributário. 2. OBJECTO DO RECURSO 2.1. Pretende a Recorrente com a interposição do presente recurso que se uniformize jurisprudência relativamente a uma questão fundamental de direito que em seu entender foi decidida em sentido oposto nos acórdãos já identificados deste Supremo Tribunal Administrativo e que identificou (ainda que de forma muito pouco rigorosa) como sendo a de saber “se transcorrido o prazo de conservação dos documentos estabelecido na lei, o contribuinte fica desonerado da exibição desses documentos”. Ou seja, se bem interpretamos as alegações e conclusões de recurso, para a Recorrente ambos os acórdãos se debruçaram sobre uma mesma questão fundamental de direito e que é a de saber se é legalmente exigível, para efeito de prova, que o contribuinte mantenha os livros de contabilidade, registos auxiliares e respectivos documentos de suporte para além do prazo (10 anos) legalmente previsto, ou, decorrido esse prazo, é legalmente inadmissível que a Administração Tributária ou o Tribunal exijam a sua apresentação e, na ausência dessa apresentação, revertam contra o sujeito passivo as consequências do não cumprimento do ónus probatório. 2.2. Atento o exposto, são duas as questões a decidir. A primeira prende-se com a admissibilidade do recurso para uniformização de jurisprudência, cujos pressupostos, no caso, apenas a Recorrente entende estarem preenchidos. A segunda com o fundo da questão enunciada no ponto 2.1., que apenas será objecto de apreciação se àquela primeira questão for dada resposta afirmativa, atenta a dependência que existe entre o conhecimento do mérito do presente recurso e os pressupostos formais e substanciais de admissibilidade do mesmo. 3. FUNDAMENTAÇÃO 3.1. Fundamentação de facto 3.1.1. Na decisão recorrida estão dados como provados os seguintes factos: A) A Impugnante exerce a sua actividade no âmbito da produção e distribuição do gás, encontrando-se inscrita com o CAE 410200 - cfr. documento de fls. 19 do PAT. B) Na sequência de acção de inspecção interna, realizada em 12-1-1993 à declaração de rendimentos em sede de IRC da Impugnante, relativamente ao exercício de 1990, foi elaborada a declaração Modelo 22, na qual foram efetuadas, entre outras, as seguintes correcções: «a. Linha 21, quadro 18 -Esc. 60 148 719$00 (€ 300.020,55);
b. Linha 35, quadro 18 -40 053 124$00 (€ 199.784,14); c. Linha 5, quadro 11 -908 910$00 (€ 4.533,62) -cf. documento de fls. 13 a 15 do PAT; C) Os serviços de inspecção consideraram os seguintes fundamentos para efectuarem as correcções: a. Na linha 21, quadro 18 - «...reposição de provisão constituída nos termos do CCI, correspondentes a 25% dos encargos com férias vencidas em 1988 e pagas em 1989, conforme disposto na alínea a) n.º2 do artigo 13.º do DL 442-B/88 de 30/11» b. Na linha 35, quadro 18 - «não é de aceitar a dedução, dado tratar-se de aplicações financeiras de custo prazo em bilhetes de tesouro, não enquadráveis no disposto no art. 2º do DL 143-A/89 de 03/05» c. Na linha 5, quadro 11 - «não é de aceitar a dedução dado tratar-se de aplicações de curto prazo com características idênticas a operações de reporte não enquadráveis nos n.ºs 3 e 4 do artigo 2.º do DL n.º 215/89, de 2/7» -cf. documento de fls. 13 a 15 do PAT; D) Em 20-05-1994, na sequência das correcções mencionadas na alínea anterior, foi emitida a liquidação adicional de IRC n.º 8310007360, no montante de 150.033.890$00, referente ao exercício de 1990 de IRC, com data limite de pagamento de 15/08/1994 - cf. documento de fls. 10 e 11 do PAT; E) Em 13-12-1994, a Impugnante apresentou reclamação graciosa relativamente à liquidação adicional identificada em D) - cf. documento de fls. 3 a 36 do processo de reclamação graciosa; F) Em 04-04-2003, foram solicitados à Impugnante, através do ofício n.º ...97, os seguintes elementos: «-Fotocópia dos certificados dos Bilhetes do Tesouro que proporcionaram rendimentos de títulos de dívida pública interna no valor de esc. 208.656.925$ e que originaram o benefício fiscal de esc. 41.731.385$; assim como o extracto da conta de proveitos onde esses rendimentos estejam reflectidos. -Fotocópia dos comprovativos do rendimento no valor de esc. 5.533.698$ que originaram o crédito de imposto no valor de esc. 908.910$, assim como a prova da respetiva relevância contabilística nos proveitos.» -cf. documento de fls. 53 do processo de reclamação graciosa; G) Em 14-05-2003 a Impugnante solicitou a prorrogação de prazo para entrega da documentação solicitada na alínea F) - cf. documento de fls. 54 do processo de reclamação graciosa; H) Em 26-05-2003, através do ofício n.º ...14, foi concedido à Impugnante, prorrogação do prazo para apresentar os elementos solicitado na alínea F), por mais 10 dias - cf. documento de fls. 55 do processo de reclamação graciosa;
I) A Impugnante não apresentou os elementos solicitados - cf. consulta ao PAT; J) Em 10-11-2003, foi, pelo Diretor de Finanças Adjunto da Direção de Finanças de Lisboa, proferido despacho de concordância com a proposta de deferimento parcial da Reclamação Graciosa, aposto sobre o parecer de 17-10-2003, cujo teor se dá por integralmente reproduzido, determinando a audição previa do Reclamante, e onde consta nomeadamente o seguinte: «Concordo com o teor da presente informação pelo que sou de parecer que a reclamação em apreço seja deferida parcialmente com os fundamentos de fls. 45 a 52, salientando-se ainda o seguinte: 1. Quanto à parte deferida Da conjugação dos artºs 12° e 13° do Dec. Lei 442-B/88, de 30/11, que aprovou o CIRC, resulta que a reclamante apenas estava obrigada a acrescer 25% dos encargos com férias relativos ao exercício de 1988, considerados como custo no exercício de 1989. É a própria Direção de Serviços de Prevenção e Inspeção Tributária que afirma no Documento de Correção (DC 22) que o exercício de 1989 acumulou um custo (de 1988) de apenas 52.066.827$. A verba a acrescer seria apenas de 13.016.707$ e não de 60.148.719$. 2. Quanto à parte indeferida A reclamante não comprovou os factos alegados no que toca aos certificados dos Bilhetes do Tesouro que proporcionaram os rendimentos de títulos da dívida pública interna, bem como aos rendimentos no valor de 5.533.698$ que originaram o crédito de imposto no valor de 908.910$. E, validamente notificada para o fazer, não prestou os esclarecimentos indispensáveis sobre a situação tributária, nem enviou os elementos solicitados (que estão em seu poder) violando o princípio da colaboração estabelecido no art. 59.º, n.º4, da LGT.» -cf. documento de fls. 61 do processo de reclamação graciosa; K) Em 19-01-2004, após prorrogação do prazo para o efeito, a Impugnante exerceu o direito de audição prévia, alegando, nomeadamente, o seguinte: «(...) 6. No ponto 10 da Notificação, solicitam o envio das fotocópias dos certificados dos bilhetes do Tesouro (B.T.) que proporcionaram rendimentos de títulos de dívida pública interna no valor de esc. 208.656.925 e que originaram o benefício fiscal de esc. 41.731.385$, bem como o extracto da conta de proveitos onde esses rendimentos sejam refletidos 7. Em relação às fotocópias dos certificados de B.T., a ora exponente está a tentar obter do Instituto de Gestão do Crédito Público, entidade a quem compete a supervisão da emissão e gestão da dívida pública, os elementos comprovativos das aplicações que efectuou e que estão a ser objeto das correcções fiscais, no montante de esc. 40.053.123$00 = € 199.784,14;
8. A ora exponente envia em anexo em anexo 13 (treze) fotocópias das declarações das entidades bancárias envolvidas na emissão dos B.T, onde constam os rendimentos e retenções na fonte, referentes às aplicações efetuadas e 3 (três) cópias dos extractos das contas de proveitos que reflectem os movimentos das respectivas operações. (...) 9. A ora exponente envia cópia dos extractos da conta dos proveitos, onde relevam os valores correspondentes ao rendimento de esc. 5.533.698$00, sendo esc. 3.427.945$00 (conta ...00), esc. 60.041$10 (conta ...00), e cópia do lançamento efetuado pelo Banco 1..., no montante de esc. 52.105.753$40 (50.000.000$00 + 2.105.753$40).» -cf. documento de fls. 72 do processo de reclamação graciosa; L) Com a sua pronúncia juntou documentos emitidos pelas entidades bancárias comprovando a retenção na fonte de IRS relativamente a rendimentos auferidos provenientes de aplicações em Bilhetes do Tesouro e protestou juntar fotocópias dos certificados dos Bilhetes do Tesouro - cf. fls. 73 do processo de reclamação graciosa; M) Em 16-03-2004, pelo Diretor de Finanças Adjunto da Direção de Finanças de Lisboa foi proferido despacho de deferimento parcial da Reclamação Graciosa, aposto sobre informação, onde consta, nomeadamente, o seguinte: «(...) Conclusão: 14 - A reclamante não enviou documentos que comprovem de forma suficiente rendimentos de dívida pública interna emitidas depois da publicação do DL 143-A/89, de 3 de maio-1989, para poder usufruir do benefício previsto no seu artigo 2.º, pelo que se mantém a correção de Esc. 40.053.124$, efetuada pela inspeção. 15 - Embora a correção no valor de esc. 908.910$ = € 4.533,62, efetuada pela inspeção no quadro do imposto, tenha produzido efeitos através da liquidação adicional n.º ...40, mas como a reclamante a ela se refere, na petição aqui analisada, requerendo a sua anulação, nos termos já referidos, também é proposto o indeferimento por não terem sido enviados comprovativos das alegações. 16 - Quanto à correção reclamada no valor de esc. 60.148.719$ = € 300.020,55 é atendida na parte de esc. 47.132.012€ = € 235.093,48, e consequentemente na parte correspondente aos juros compensatórios. Pelo exposto, propomos deferimento na parte das correcções de € 235.093,48 e respetivos juros compensatórios. V -Conclusão Dado o exposto e tendo em atenção os factos e fundamentos invocados no projeto e no âmbito do direito de audição, propomos o deferimento na parte controvertida de € 245.577,34, sendo de € 235.093,48 relativa às correções relacionadas com férias vencidas em 1998 e de 10.483,86 relacionadas com benefícios fiscais. Consequentemente serão reduzidos os juros compensatórios e a derrama.
VI-Proposta de decisão Analisados os elementos a seguir assinalados: -Fundamentos invocados na petição do reclamante -Folhas 1 a 96 dos autos -Outros elementos carreados para o processo E atendendo à: -Legitimidade do reclamante -Tempestividade do pedido E nos termos da presente informação, propõe-se que a reclamação seja: Parcialmente deferida.» -cf. documento de fls. 97 a 195 do processo de reclamação graciosa; N) Na sequência do deferimento parcial da reclamação graciosa, foi a liquidação com o n.° ...60, parcialmente anulada, pelo montante de € 10.483,86, referente a benefícios fiscais enquadrados no Decreto-lei n.° 143-A/89, mantendo-se a correcção à matéria colectável no montante de € 189.300,28 e a correcção à coleta no valor de € 4.533,62 -cf. documento de fls. 97 a 105 do processo de reclamação graciosa; O) Em 23-03-2004 a impugnante tomou conhecimento do despacho referido na alínea anterior -cf. documento de fls. 110 do processo de reclamação graciosa; P) Em 21-04-2004, a Impugnante apresentou no Serviço de Finanças -12, recurso hierárquico, onde consta, nomeadamente o seguinte: «(...) 3.° Em 19 de janeiro de 2004, a Recorrente, através do exercício de audição prévia (Documento ...), concordou com a decisão dos serviços tributários, em relação ao facto tributário mencionado em a) e solicitou que fossem desconsideradas as correções propostas pela Administração Fiscal no que respeita aos factos descritos em b) e c). 4.º Na decorrência do exposto, a A... SGPS foi notificada pela Administração Fiscal, mediante ofício n.º ...09 de 22 de março de 2004 (Documento ...), do deferimento parcial relativamente ao facto tributário mencionado em b), no montante de esc. 10.509.126$00=€ 52.419,30. 5.º Assim, manteve-se a correção à matéria colectável no montante de ESC. 37.951.299$00=€189.300,28 e a correção à coleta no valor de esc. 908.910$00 = €4.533,62. (...) Nestes termos requeremos a V.Exa:
-a anulação da correção à matéria colectável e à coleta, referidos no número 5 deste requerimento, no valor de € 189.300,28 e € 4.533,62, respectivamente. -o consequente reconhecimento dos benefícios fiscais, resultante do investimento em títulos de dívida pública, efectuados pela A..., SGPS.» -cf. documento n.° ... junto com a petição inicial e fls. 3 do processo de recurso hierárquico; Q) Em 23-10-2006, o Substituto Legal do Diretor Geral da DGCI, proferiu despacho de indeferimento do recurso hierárquico referido na alínea S), onde consta, nomeadamente, o seguinte: «(...) Através do ofício n.º ...50 de 17.06.1992 da Direção de Serviços de Fiscalização de Empresas a empresa foi notificada para apresentar os elementos descritos nos pontos 16 e 17, que se transcrevem, relacionados com a matéria recorrida: 16. Discriminar detalhadamente por normativo legal e dentro deste por produto financeiro a dedução efetuada na linha 35 do quadro 17 da declaração mod. 22 do IRC apurada no quadro 05 do anexo 22-A, no montante de Esc. 41 731 385$00, indicando entidade que atribui o rendimento, rendimento ilíquido e conta onde foi contabilizado, retenção na fonte, imposto sobre sucessões e doações e ainda relativamente aos títulos de dívida pública, a respetiva data de emissão. Solicita-se ainda que, relativamente aos rendimentos referidos no artigo 4.º do DL 215/89 se comprove a data de emissão. 17. Justificar o valor de Esc. 908 910$00, apurado no quadro 081 do anexo 22-A, relativo ao regime transitório de benefícios fiscais estabelecido no artigo no DL 215/89, indicando por produtos financeiros, data de emissão, período de vida mínimo (quando aplicável) entidade que atribui o rendimento, rendimento ilíquido e conta onde se encontra contabilizada e ainda a retenção na fonte efetuada. A reclamação foi indeferida não só porque não foi possível estabelecer uma relação entre as declarações das entidades bancárias apresentadas e os extractos das contas de proveitos 7815 e 787, conforme invocado pela recorrente, mas essencialmente por: -Não terem sido enviados os documentos de suporte dos lançamentos em contas de proveitos relacionados com o rendimento associado ao benefício fiscal. -As informações constantes das declarações bancárias não serem suficientes por não identificarem o tipo de rendimento e assim se comprovar inequivocamente que se tratam de juros enquadráveis no benefício estabelecido através do DL n.º 143-A/89 de 03.05. A recorrente, no exercício do direito de audição na fase de reclamação, estava ciente de que os comprovativos solicitados eram imprescindíveis à aceitação do benefício fiscal declarado, ao afirmar, no ponto 7, estar a tentar obter do Instituto de Gestão do Crédito Público comprovativo das aplicações (fls. 18 dos autos de recurso hierárquico). Contudo, em sede de recurso hierárquico a recorrente não apresentou mais elementos comprovativos, limitando-se a elaborar um quadro que constitui o Doc. ... anexo ao recurso, onde identifica o valor do rendimento, a entidade bancária e o lançamento na conta de proveitos.
Só se deduz ao resultado líquido os rendimentos que estão englobados no resultado contabilístico. Da comparação efetuada pela recorrente verifica-se que não constam nos extractos das contas de proveitos os seguintes rendimentos relativos às entidades: [IMAGEM] A empresa também não provou, em alguma fase do processo, se os rendimentos respeitam a bilhete de tesouro, enquadráveis no benefício. Por sua vez, as declarações das entidades bancárias em muitos casos não identificam o tipo de rendimento, afigurando-se que a emissão das mesmas apenas tinham por efeito a informação dos valores de IRC retidos no ano de 1990, e não reúnem todos os requisitos necessários à comprovação do benefício. Considerando ainda todos os elementos dos autos, verifica-se que a reclamação foi intempestiva, por se encontrar precludido o prazo de 90 dias previsto no artigo 102.º do CPPT, conforme referido no ponto III.1. desta informação. Quanto à correcção efectuada ao cálculo do imposto, no valor de 908 910$00 (€ 4 533,62), relevada no acto tributário consubstanciado na liquidação n.º ...40 de 03.02.1995, constitui um acto distinto do reclamado (liquidação n.º ...60 de 20.05.1994). Essa matéria não poderia ter sido reclamada na petição apresentada em 13.12.1994, pelo que não procedemos à sua apreciação na presente informação de recurso hierárquico. Em face do exposto afigura-se-nos não assistir razão à recorrente. 3-Conclusão Face ao exposto, somos de parecer que não merece provimento o recurso hierárquico interposto da decisão de deferimento parcial da reclamação. 4-Direito de audição Tendo em conta que a decisão ora tomada se baseia nos mesmos factos, sobre os quais já foi exercido o direito de audição e não tendo sido trazidos ao processo quaisquer dados novos, é de dispensar nova audição, nos termos da alínea c) do n.º 3 da Circular n.º 13/99 de 8 de Julho.» -cf. documento de fls. 35 a 47 dos autos e 61 a 67 do processo de recurso hierárquico; R) A Impugnante não foi notificada para exercer o direito de audição prévia, antes de proferida a decisão sobre o recurso hierárquico apresentado - não contestado; S) Em 18-12-2006 a impugnante tomou conhecimento do indeferimento do recurso hierárquico -cf. fls. 70 do processo de recurso hierárquico;
T) Em 20-03-2007, foi apresentada no Tribunal Administrativo e Fiscal de Lisboa, ação administrativa especial, convolada, por despacho de 13-01-2010, em Impugnação -cf. documentos de fls. 3 e de fls. 165 a 168 dos autos. 3.1.2. Consta ainda da decisão recorrida que «Não resultou provado que as deduções efetuadas, referentes às correções impugnadas, decorreram de juros de títulos da dívida pública, emitidos no período relevante (1990).». 3.1.3. Por sua vez, na decisão fundamento ficou declarada provada a seguinte factualidade: A) A impugnante apresentou a declaração de IRC relativa ao ano de 1993 declarando um lucro tributável de Esc. 2.564.163.245$00 (cfr. Docs. de fls. 13 a 15 que aqui se dão por integralmente reproduzidos para todos os efeitos legais) B) Em análise a essa declaração a Administração Fiscal procedeu a correcções atinentes a reintegrações, donativos, rendas de locação financeira, indemnizações ao pessoal, ajudas de custo, subsídio de refeição, deslocações e estadas, custos de combustíveis, rendas de instalações, mais ou menos valias por transferência de imobilizado dentro do grupo, retenção na fonte e não reinvestimento de mais valias (cfr. doc. de fls. 16 a 20 que aqui se dá por integralmente reproduzidas para todos os efeitos legais). C) A correcção relativa a custos de combustíveis consistiu na não-aceitação como custo de Esc. 22.976.045$00 registados na conta 62.2.12 (referentes às sociedades “B...”, “C...” e “D...”) apenas tendo como documento de suporte os comprovativos de aquisição de cheque auto a diversos bancos, (cfra. doc. de fls. 16 a 20 que aqui se dá por integralmente reproduzido para todos os efeitos legais). D) Em consequência dessas correcções o lucro tributável foi alterado para Esc. 2.397.733.090$00 e liquidado IRC no montante de 3.164.079$00 (cfr. doc. de fls. 16 a 20 que aqui se dá por integralmente reproduzido para todos os efeitos legais). E) Posteriormente procedeu a Administração Fiscal a nova análise da declaração de IRC93 tendo considerado (cfr. doc. de fls. 23 a 30, que aqui se dão por integralmente reproduzidos para todos os efeitos legais): «I- não ter de aceitar como custo o montante de 58.977.500$00 contabilizado na conta ...02, referente à sociedade E... SA, respeitantes a combustíveis por apenas ter como documentos de suporte os e comprovativos de aquisição de cheques auto ao BPSM sem ter apresentado (apesar de a isso instada) qualquer documentação demonstrativa de que se trata de combustível efectivamente utilizado nas viaturas ao serviço da empresa, ficando-se na impossibilidade de determinar o valor exacto dos cheques auto utilizados nessa função (embora o valor do saldo seja inferior ao dos cheques auto adquiridos); II- considerar esses montantes sujeito a tributação autónoma nos termos do art. 4º do DL 192/90; III- que no cálculo de mais/menos valias fiscais referentes à venda de dois terrenos na Quinta ..., adquiridos em 1968 e 1974, os valores de aquisição não estavam de acordo com o constante nas respectivas escrituras, não tendo sido apresentados quaisquer elementos justificativos dos valores considerados como valores de aquisição (alegando já não
possuir tais elementos pelo decurso do tempo) pelo que foram recalculadas essas mais/menos valias fiscais considerando o preço de aquisição constante das escrituras.»- F) Em função dessas correcções foi liquidado IRC no montante de Esc. 9.364.547$00 (cfr. doc. de fls. 20 que aqui se dá por integralmente reproduzido para todos os efeitos legais). G) Que a impugnante pagou em 4 de Dezembro de 98, conforme doc. de fls. 20 junto aos autos, que aqui se dá por integralmente reproduzido para todos os efeitos legais. H) As aquisições de combustível levadas a cabo pela impugnante destinadas a abastecer a respectiva frota automóvel eram efectuadas através de cheques-auto (conforme depoimento das testemunhas constantes de fls. 121 a 123 dos autos, que aqui se dão por integralmente reproduzidos para lodos os efeitos legais). 3.2. Fundamentação de direito 3.2.1. DA ADMISSIBILIDADE DO RECURSO POR OPOSIÇÃO DE ACÓRDÃOS 3.2.1.1. Como é sabido, por força do regime legal que em matéria de recursos para uniformização de jurisprudência se encontra consagrado, a admissibilidade deste está dependente do preenchimento cumulativo de dois requisitos: a existência de contradição entre o acórdão recorrido e o acórdão que tenha sido invocado como fundamento sobre a mesma questão fundamental de direito e que a decisão recorrida não esteja conforme a jurisprudência mais recentemente consolidada neste Supremo Tribunal Administrativo (cfr. artigo 284.º do CPPT). 3.2.1.2. Há contradição e só há contradição entre o acórdão recorrido e o acórdão fundamento se a questão de direito for a mesma, ou seja, se existir uma identidade substancial de factos nos acórdãos em confronto e a resolução do litígio neles apreciado se tiver reconduzido à aplicação do mesmo quadro legal (ou, sendo distinto o quadro legal, da alteração sobrevinda não possam emergir argumentos capazes de suportar uma valoração legitimadora de uma solução oposta ou distinta) e se essa decisão (alegadamente oposta e proferida em quadro fáctico e legal substancialmente idêntico) decorrer de pronúncia expressa do julgador. 3.2.1.3. No caso concreto, como de forma rigorosa sublinhou o Excelentíssimo Procurador-Geral Adjunto no seu douto parecer, que, desde já consignamos que seguiremos de perto, a invocada oposição de acórdãos não se mostra verificada. Quer porque é distinto o quadro factual, o que significa que não existe a exigível identidade fáctica substancial. Quer por ser distinto o quadro jurídico que os julgadores ponderaram e que determinou as soluções jurídicas que em cada um dos arestos foram adoptadas, o que obsta à conclusão de que estamos perante uma mesma questão de direito. 3.2.1.4. Antes de demonstramos porque assim o entendemos, deixa-se já realçada a argumentação em que se louva a pretensão da Recorrente que nos permitimos reconduzir ao seguinte raciocínio: contrariamente ao que sucedeu no acórdão fundamento, em que este Supremo Tribunal julgou que «recorrente não era obrigada a guardar os elementos da sua contabilidade pelo período superior a dez anos. E não sendo obrigado a guardá-los não pode ser penalizado por não os possuir para além desse prazo», no acórdão recorrido vingou essa exigência com a sua consequente penalização.
O que, conclui, é inaceitável, quer porque o prazo que legalmente lhe está imposto para a sua manutenção já tinha decorrido, quer porque foi aplicado um quadro legal para decidir a questão que não estava vigente à data dos factos quer, por fim, porque entregou outros documentos para fazer a prova que lhe estava a ser exigida. 3.2.1.5. Tendo presente esta argumentação, importa antes de mais sublinhar que o Recurso para Uniformização de Jurisprudência não tem como primeiro objectivo a apreciação de eventuais erros de julgamento, os quais não devem ser considerados para efeitos do preenchimento dos pressupostos da sua admissão substancial. Pelo que, quer a alegada aplicação de lei não vigente à data da prática dos factos ou uma errada valoração da prova pelo julgador, designadamente por ter julgado insuficiente a prova produzida para dar determinados factos como assentes (alegações em que a Recorrente também funda este recurso, como se vê do teor das conclusões IV e VII) não podem ser relevadas para efeitos de aferição de uma oposição de julgados. 3.2.1.6. No mais, salvo o devido respeito, não partilhamos da leitura que a Recorrente faz dos julgamentos em confronto, sendo para nós manifesto que é distinto quer o quadro factual quer o quadro jurídico em que os litígios foram judicialmente resolvidos. Desde logo porque no acórdão recorrido estava em causa a comprovação do direito ao benefício fiscal (crédito de imposto) «correspondente a 20% de proveitos contabilizados e respeitantes a juros relativos a títulos da dívida pública». A ora Recorrente apresentara (em 1994) uma reclamação graciosa contra liquidação adicional de IRC do ano de 1990 e a Autoridade Tributária e Aduaneira exigiu-lhe (no ano de 2003), a apresentação de documentos que a então Reclamante e ora Recorrente não apresentou. No acórdão fundamento estavam em causa correcções realizadas pela Autoridade Tributária fundadas na decisão desta de não aceitar dados inscritos na contabilidade do sujeito passivo e a exigência, decorridos mais de 10 anos, de que lhe fossem apresentados documentos comprovativos de elementos contabilísticos relativos a custos de aquisição de dois imóveis para efeitos de cálculo de mais-valias. Foi precisamente a valoração desta distinta factualidade que determinou que fossem distintos os julgamentos proferidos. No primeiro caso – acórdão recorrido - entendeu este Supremo Tribunal que, nesta situação (em que é o próprio Impugnante que desencadeia o procedimento e o processo e invoca o direito) cabe ao interessado, no caso a Recorrente, que apresentou a reclamação dispor de todos os elementos susceptíveis de justificar a procedência do seu pedido durante todo o processo, sem que o termo do prazo legal de conservação dos documentos a dispense dessa obrigação e que o termo do prazo legal de conservação dos documentos não afecta a obrigação de uma sociedade dispor de todos os elementos susceptíveis de justificar o mérito do seu pedido durante todo o processo, quer gracioso, quer judicial, não podendo aceitar-se, como pretende a Recorrente, que o termo do prazo de 10 anos, implicaria de forma automática o reconhecimento do benefício fiscal. Ou seja, o Supremo Tribunal Administrativo, à luz do disposto nos artigos 14º, n.º 2, e 74.º, nº 1, da LGT, entendeu que é sobre a Reclamante/Impugnante que recai o ónus de comprovar o direito ao benefício, relevando o facto de a litigância sobre esse direito se ter iniciado no âmbito do procedimento inspectivo que conduziu ao acto de liquidação impugnado e prosseguiu com a apresentação dos meios graciosos e contenciosos.
Pelo que, não tendo o sujeito passivo/reclamante, que despoletou o procedimento, e que tinha o ónus da prova, apresentado prova do direito invocado, sobre ele deviam recair as consequências dessa omissão ou falta de prova. No segundo caso – acórdão fundamento - o Supremo Tribunal Administrativo considerou que «da não apresentação de tais elementos, solicitados à recorrente depois de decorrido o prazo de dez anos, em que era obrigado a guardá-los, não pode a Administração Fiscal concluir que o contribuinte não fez a prova dos elementos que compõem o respectivo valor de aquisição, designadamente daqueles que sejam diferentes do preço propriamente dito. Pelo que, constando da contabilidade da impugnante, há mais de dez anos, um valor do custo de aquisição dos imóveis em causa, cabe à Administração Fiscal a prova de que esse valor não é correcto. Deste modo e uma vez que a Administração Fiscal não fez a demonstração da incorrecção da fixação do valor contabilístico da aquisição, não é legítimo vir agora, decorrido que está aquele prazo de dez anos, exigir do contribuinte a prova do mesmo». Tendo, para assim decidir, chamado de forma determinante à colação o regime consagrado no artigo 98º, nº5, do CIRC, na redacção então aplicável, para afastar a obrigação dessa apresentação e não penalizar o contribuinte pela sua falta. Em suma, e como bem diferencia o Excelentíssimo Procurador-Geral-Adjunto, enquanto no acórdão fundamento a questão decidenda contende com a obrigação de guarda de documentos necessários à comprovação dos dados contabilísticos, que é a própria Administração que tomou a iniciativa de questionar, numa altura em que já tenha decorrido o prazo de 10 anos sobre a sua inscrição, no acórdão recorrido a questão contende com o ónus probatório que onera o contribuinte no âmbito de procedimento administrativo para fazer valer determinado direito fiscal nas situações em que o próprio pretende o reconhecimento de um direito que lhe cabe comprovar e que tinha que ter consciência, a partir do momento em que aduz essa pretensão e enquanto a mesma não está definitivamente resolvida, que devia manter todos os documentos capazes de satisfazer esse ónus probatório. 3.2.1.7. Donde, pelo que ficou demonstrado, há que concluir pela falta de identidade da questão de direito fundamental conhecida e decidida em cada um dos acórdãos, recorrido e fundamento, e, consequentemente, pelo não preenchimento dos pressupostos de admissibilidade do presente recurso para uniformização de jurisprudência. 3.2.2. A Recorrente, vencida, suportará integralmente as custas da presente acção (artigo 527.º, n.º 1 e 2 do CPC). 4. DECISÃO Termos em que, acordam os Juízes que integram o Pleno da Secção de Contencioso Tributário, não tomar conhecimento do mérito do recurso. Custas pela Recorrente. Registe e notifique. Lisboa, 26 de Abril de 2023. - Anabela Ferreira Alves e Russo (relatora) – Isabel Cristina Mota Marques da Silva - Francisco António Pedrosa de Areal Rothes – José Gomes Correia - Joaquim Manuel Charneca Condesso - Aníbal Augusto Ruivo Ferraz - Gustavo André Simões Lopes Courinha - Paula Fernanda Cadilhe Ribeiro.