Processo 0164/21.0BALSB

RECURSO DE UNIFORMIZAÇÃO DE JURISPRUDÊNCIA

ACÓRDÃO

1. RELATÓRIO
1.1. “A……., S.A.” veio, ao abrigo do disposto no artigo 25.º, n.º 2, do Regime Jurídico da Arbitragem Tributária (RJAT), aprovado pelo Decreto-Lei n.º 10/2011, de 20 de Janeiro, na redacção que lhe foi dada pela Lei n.º 119/2019, de 18 de Setembro, interpor para o Pleno da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo Recurso para Uniformização de Jurisprudência.

1.2. No requerimento de interposição do recurso invocou, sumariamente, que a decisão arbitral proferida pelo Centro de Arbitragem Administrativa (CAAD), a 18 de Novembro de 2021, no processo n.º processo 307/2021-T, a que se dirige o recurso, está em oposição quanto à mesma questão fundamental de direito com a decisão proferida pelo mesmo Centro de Arbitragem, a 12 de Outubro de 2020, no processo nº 220/2020-T, já transitada em julgado (ambas as decisões arbitrais correram termos no Centro de Arbitragem Administrativa e encontram-se publicadas em https://caad.org.pt/tributario/decisoes/).

1.3. Nas conclusões das alegações que acompanharam aquela interposição, defende a Recorrente que as questões fundamentais de direito apreciadas em ambas as decisões em confronto são as mesmas, que a decisão arbitral recorrida deve ser revogada e que deve ser uniformizada jurisprudência que acolha o sentido perfilhado pela decisão fundamento, nos seguintes termos:

«1ª. - O presente Recurso para Uniformização de Jurisprudência vem interposto de decisão arbitral proferida, no âmbito do processo nº 307/2021 - T - CAAD, por Tribunal Arbitral em matéria tributária que julgou improcedente o pedido de pronúncia arbitral;

2ª. - As questões principais que a recorrente pretendia ver esclarecidas, em sede de arbitral, eram as seguintes:

- se a atividade da recorrente no sector da transformação e comercialização de produtos agrícolas (em concreto rações) se enquadra no âmbito de aplicação do Regime Fiscal de Apoio ao Investimento, DL 162/2014 (doravante designado RFAI);

- saber se os investimentos realizados pela requerente encontram-se excluídos do âmbito da aplicação das OAR 2014-2020, Orientações relativas aos auxílios estatais com finalidade regional para 2014-2020, publicadas no Jornal Oficial da União Europeia n.º C 209/1 de 27/07/2013 (doravante designado OAR) e do Regulamento Geral de isenção por categoria, aprovado pelo Regulamento (UE) n.º 651/2014 de 16/06/2014, publicado no Jornal Oficial da União Europeia n.º C 187/1, de 26/06/2014 (doravante designado por RGIC);

- saber se a Portaria n.º 282/2014, de 30 de dezembro padecia de vício de inconstitucionalidade por violação, entre outros, dos princípios constitucionais da legalidade tributária, da tipicidade e da reserva de lei formal.

3ª. - Na decisão arbitral ora recorrida estava em causa saber se era legal a autoliquidação de IRC respeitantes aos anos de 2017 e 2018, na medida, entre o mais e para o que aqui interessa, correspondente à não dedução à colecta do IRC produzida pelas taxas de tributação autónoma de incentivos fiscais em IRC, designadamente os benefícios fiscais

apurados no âmbito do regime fiscal de apoio ao investimento RFAI.

4ª. - A decisão arbitral recorrida decidiu que exercendo a recorrente uma atividade que enquadrou no capítulo 23 do Anexo I do TFUE, relevando o produto final e não o processo produtivo, apesar da recorrente exercer atividade de transformação e comercialização, concluiu que as OAR excluem a sua aplicação à atividade desenvolvida pela recorrente.

5ª. - Também entendeu que os investimentos efetuados pela requerente, não eram elegíveis para efeitos de concessão de benefícios fiscais do RFAI, já que, segundo entendimento da decisão recorrida, o legislador nacional não usou a faculdade consagrada no § 168 das OAR do Sector Agrícola, tendo o artigo 1º da Portaria n.º 282/2014, de 30 de dezembro, em conformidade com as OAR e com o RGIC, considerado não elegíveis para a concessão de benefícios fiscais os projetos de produção agrícola primária, da transformação e comercialização de produtos agrícolas enumerados no anexo I do TFUE.

6ª. - E entendeu, ainda, não se verificar a invocada inconstitucionalidade do artigo 2 n.º 3 do CFI ou do artigo 1 da Portaria n.º 282/2014 de 30 de dezembro, por entender que se enquadram no âmbito da margem de manobra reconhecida aos Estados membros pelo § 168 das OAR do Setor Agrícola.

7ª. - Antes entendeu que a solução da questão apela a uma interpretação e aplicação do art 2º n.º 2 do CFI e da Portaria n.º 282/2014 em termos sistematicamente adequados, em conformidade com a Constituição e com o direito da União Europeia.

8ª. - Este entendimento está em oposição com a decisão arbitral fundamento, proferida no âmbito do processo arbitral n.º 220/2020 - T, transitada em julgado.

9ª. - Com efeito, esta decisão arbitral fundamento transitada em julgado, decidiu a mesma questão fundamental de direito (dedução de benefícios fiscais, como RFAI e apreciação da constitucionalidade da Portaria n.º 282/2014), no âmbito do mesmo quadro legal, concluindo de modo oposto, em súmula o seguinte:

- Que a indústria transformadora enquadra-se no artigo 2º n.º 2 do CFI e não se está perante "atividades excluídas do âmbito sectorial de aplicação das OAR e do RGIC", para efeitos do art 22º n.º 1 do CFI.

- Por outro lado, o afastamento do benefício fiscal não pode basear-se no artigo 1º da Portaria n.º 282/2014, de 30/12, por falta de habilitação legal e validade constitucional para restringir o âmbito do benefício fiscal definido no art 2º n.º 2 do CFI.

- Entendeu que a Portaria n.º 282/2014 não pode validamente afastar a aplicação de benefícios previstos em diplomas de natureza legislativa.

- De qualquer forma, sendo patente que a intenção legislativa subjacente ao RFAI, na versão do CFI, foi a de "definir o âmbito regional e setorial de aplicação do benefício em conformidade com as regras europeias e o mapa nacional dos auxílios estatais com finalidade regional", enunciada na alínea c) do n.º 3 do artigo da Lei de autorização legislativa n.º 44/2014, de 11/07, a Portaria, como instrumento de execução dessas regras, sempre teria de ser interpretada de forma a concretizá-las e não a afastá-las, em face da supremacia do Direito de união sobre o Direito Nacional, que resulta do n.º 4 do art 8 da Constituição da República Portuguesa (doravante designado por CRP).

- Concluiu pela ilegalidade das liquidações por vício de violação de lei.

10ª. - Cotejando os pertinentes quadros factuais e normativos das decisões em confronto (ou seja, da decisão recorrida – processo n.º 307/2021-T - e da decisão arbitral fundamento – processo n.º 220/2020 - T), verifica-se, em síntese, o seguinte:

11ª. - Quanto à conduta do(s) respetivo(s) sujeito(s) passivo(s) de IRC e à postura da Autoridade Tributária:

a. Que, na decisão arbitral recorrida foi apreciada uma situação em que o sujeito passivo de IRC apresentou, nos anos de 2017 e 2018, modelo declaração de IRC em que usufruiu de benefícios fiscais em sede de RFAI, tendo a AT, na sequência de processo inspetivo, entendido que as deduções à coleta relativas ao benefício fiscal RFAI declaradas se mostravam indevidas, efetuado correções, referentes aos exercícios de 2017 e 2018, bem como as consequentes liquidações adicionais de impostos e juros compensatórios, por a AT entender que a atividade desenvolvida pela recorrente estava excluída do âmbito de aplicação do RFAI, por força do art 1º da portaria n.º 282/2014, de 30/12 e por aplicação do nº. 1 do art 22º do Código Fiscal do Investimento (doravante designado por CFI);

b. Que, semelhantemente, na decisão arbitral fundamento foi apreciada uma situação em que o respetivo sujeito passivo de IRC apresentou declarações de IRC relativamente ao exercício de 2015 e 2016 em que usufruiu de benefícios fiscais RFAI, tendo a AT, na sequência de processo inspetivo, entendido que as deduções à coleta relativas ao benefício fiscal RFAI declaradas se mostravam indevidas, efetuado correções, bem como as consequentes liquidações adicionais sede impostos e juros compensatórios, por a AT entender que a atividade desenvolvida pela recorrente estava excluída do âmbito de aplicação do RFAI, por força do art 1º da portaria n.º 282/2014, de 30/12 e por aplicação do nº. 1 do art 22º do CFI;

12ª. - E quanto à questão decidenda submetida pelas entidades requerentes a cada um dos respetivos Tribunais Arbitrais:

a) Que na decisão arbitral recorrida: a Recorrente sustentou a ilegalidade das correções e liquidações efetuadas pela AT alegando, entre outros, que a AT não pode vedar a aplicação do RFAI à atividade de transformação e comercialização de produtos agrícolas, com fundamento no disposto no artigo 1º da Portaria n.º 282/2014, de 30/12, sendo que o benefício fiscal deve ser interpretado nos seus precisos termos e não de forma restritiva e que o artigo 1º da Portaria 282/2014, de 30/12 é inconstitucional por violação do princípio da legalidade tributária e da proibição do reenvio normativo;

b) Que na decisão arbitral fundamento: a Requerente invoca a ilegalidade das correções e liquidações efetuadas pela AT alegando, entre outros, que a AT não pode vedar a aplicação do RFAI à atividade de transformação e comercialização de produtos agrícolas, com fundamento no disposto no artigo 1º da Portaria n.º 282/2014, de 30/12, sendo que o benefício fiscal deve ser interpretado nos seus precisos termos e não de forma restritiva e que o artigo 1º da Portaria 282/2014, de 30/12 é inconstitucional por violação do princípio da legalidade tributária e da proibição do reenvio normativo;

13ª.- Demonstrada esta evidente contradição entre a decisão recorrida e a decisão arbitral fundamento, sobre a mesma questão fundamental de direito que importa dirimir, mediante a admissão do presente recurso e, consequentemente, anulação da decisão recorrida, com substituição da mesma por novo Acórdão que, definitivamente, decida a questão

controvertida (nº 6 do artigo 152º do CPTA) no sentido preconizado pelo ora recorrente e constante de decisão arbitral fundamento.

14ª.- Em particular, designadamente e em concreto, no seguinte sentido:

Que a indústria transformadora enquadra-se no artigo 2º n.º 2 do CFI e não se está perante "atividades excluídas do âmbito sectorial de aplicação das OAR e do RGIC", para efeitos do art 22º n.º 1 do CFI.

O afastamento do benefício fiscal não pode basear-se no artigo 1º da Portaria n.º 282/2014, de 30/12, por falta de habilitação legal e validade constitucional para restringir o âmbito do benefício fiscal definido no art 2º n.º 2 do CFI.

O art 2 n.º 3 do CFI e artigo 1 da Portaria 282/2014 padecem de inconstitucionalidade por violação dos princípios da legalidade da administração nas suas dimensões de reserva de lei, tipicidade tributária e reenvio normativo.

A intenção legislativa subjacente ao RFAI, na versão do CFI, foi a de "definir o âmbito regional e setorial de aplicação do benefício em conformidade com as regras europeias e o mapa nacional dos auxílios estatais com finalidade regional", enunciada na alínea c) do n.º 3 do artigo da Lei de autorização legislativa n.º 44/2014, de 11/07, sendo que a Portaria, como instrumento de execução dessas regras, sempre teria de ser interpretada de forma a concretizá-las e não a afastá-las, em face da supremacia do Direito de união sobre o Direito Nacional, que resulta do n.º 4 do art 8 da Constituição da República Portuguesa (doravante designado por CRP).

Ilegalidade das liquidações por vício de violação de lei.

15ª.- A decisão arbitral recorrida viola, entre outras, as seguintes disposições:

- disposições supra legais previstas no Regulamento (UE) n.º 651/2014 de 16/06/2014, publicado no Jornal Oficial da União Europeia n.º C 187/1, de 26/06/201;

- disposições constitucionais previstas nos arts 8 n.º 4; 103, n.º 2; 165 n.º 1 al i); 112 n.º 5 e 198 n.º 1 al. b) da Constituição da República Portuguesa;

- disposições constantes dos artigos 2 al. c) da Lei Geral Tributária; arts 163 n.º 1 do Código do Procedimento Administrativo e arts 2 e 22.º 1 do Código Fiscal do Investimento (CFI)».

1.4. A Autoridade Tributária e Aduaneira (que infra passaremos a designar como Recorrida), notificada da interposição do recurso, contra-alegou, condensando as suas objecções ao provimento do recurso nas premissas que infra reproduzimos:

«A. Serão requisitos de admissibilidade do recurso,

i) a existência de contradição entre uma decisão arbitral e outra decisão arbitral;

ii) o trânsito em julgado da decisão fundamento;

iii) a existência de contradição sobre a mesma questão fundamental de direito; e,

B. Relativamente àquilo em que se deve concretizar a “questão fundamental de direito” afigura-se essencial a existência de identidade da questão de direito sobre a qual se debruçaram os acórdãos em confronto, que tem subjacente a identidade dos respectivos pressupostos de facto⁴ e, ainda, que a oposição decorra de decisões expressas e não meramente implícitas.

C. Salvo o devido respeito, o recurso apresentado falha na verificação dos pressupostos, não obstante a Recorrente, de forma enviesada, tentar urdir argumentos onde empreende uma pretensão recursiva que assenta numa lógica que se abstrai em absoluto dos contornos fácticos das situações subjacentes, que tendo embora alguns pontos em comum, apresentam diferenças de relevo, como infra se verá.

D. No caso concreto, não há similitude de factos não havendo, por conseguinte, qualquer divergência da decisão final, pelo que não se adere de todo à posição propugnada pela ora Recorrente.

E. É que, desde já se adiante, os CAE, o core, a actividade prosseguida pelas Requerentes, quer na decisão fundamento, quer na decisão recorrida, não apresenta qualquer semelhança.

F. Se na decisão recorrida estamos perante uma Requerente, ora Recorrente, que exerce uma actividade, in casu, com o CAE Principal: 46211 – Comércio por grosso de alimentos para animais – iniciada a 06-03-2008, e com CAE’s Secundário:

• 047300 – Com. Ret. Combustível para veículos a motor, Estab. Espec. - Inicio a 02-01-2008;

• 047761 – Com. Ret. Flores, plantas, sementes e fertilizantes, Est. Esp. - inicio a 07-01-2014;

• 046750 – Comércio por grosso de produtos químicos - início a 03-07-2014;

• 010912 – Fabr. Alimentos para animais criação (exc. Para aquicultura) – inicio a 29-08-2018;

• 010120 – Abate de Aves (produção de carne) – início a 10-10-2019.

⁴ Como se sumariou no acórdão proferido pelo STA, em 23/03/1993, no processo n.º 028258 «I – Para que se possa reconhecer a existência de oposição de julgados é necessário que se reconheça a unidade da questão jurídica nos acórdãos ditos em conflito. II – A unidade da questão jurídica só verdadeiramente se descobre na perspectiva da específica finalidade deste recurso em contencioso administrativo que é, apenas, a uniformização da jurisprudência do Tribunal no sentido de impedir o tratamento desigual de casos iguais e não a uniformidade na interpretação da lei. III – Não é possível determinar a existência de um conflito de decisões sem uma referência bipolar, "simultânea, às questões de direito e às situações da vida..." (disponível em www.dgsi.pt)

G. Já na decisão fundamento, estamos perante uma Requerente, ora Recorrente, que exerce a actividade principal de produção de vinhos comuns e licorosos à qual corresponde o CAE 11021.

H. Decorre das decisões aqui trazidas pela Recorrente, e com relativa facilidade, que não está aqui em causa qualquer situação susceptível de caber neste meio processual.

I. Quer em virtude da dissemelhança factual,

J. Quer em virtude de, consequentemente, as soluções de direito, tendo por base factualidades distintas, serem também de diferente índole e essência.

K. Para tanto, para chegar a tal conclusão bastar-se-á atentar à matéria dada como provada na decisão recorrida e na decisão fundamento.

L. Perecem, portanto, in totum os argumentos apresentados pela Recorrente, não se verificando os requisitos de admissibilidade do presente meio processual.

M. Pelo que, não deverá ser conhecido o presente recurso.

N. O que, desde já, se sindica.

O. Porém, mais se impõe dizer sobre as pretensões da ora Recorrente:

P. É que a Recorrente pretende que, no fundo e em bom rigor, seja aferida a conformidade constitucional da aplicação de uma portaria,

Q. Nomeadamente saber se a Portaria n.º 282/2014, de 30 de dezembro padece vício de inconstitucionalidade por violação, entre outros, dos princípios constitucionais da legalidade tributária, da tipicidade e da reserva de lei formal.

R. Ora, sem necessidade de maiores lucubrações é manifesto e cristalino que este meio processual não tem como fito essas pretensões da Recorrente.

S. Saberá, por certo, a douta mandatária da Recorrente disso mesmo.

T. Pelo que, também por esta razão, não deverá ser conhecido o presente recurso.

U. Por fim, ficou provado que a ora Recorrente, acrescentou à sua actividade o CAE10912- relativo à de fabricação de alimentos para animais de criação e que os investimentos realizados em 2017 foram dirigidos para a nova actividade e para a instalação de uma linha de limpeza de cevada.

V. Em bom rigor quer a Recorrente ver sindicada a prova e os factos que sustentaram a decisão aqui recorrida,

W. O que também é cristalino, não cabe neste meio processual.

X. Pelo que, também por esta razão, não deverá ser conhecido o presente recurso.

Y. Quanto ao thema dedidendum, por razões de economia processual – e sendo por demais manifesta a corrrecta interpretação veiculada pela decisão aqui recorrida –, desde já remetemos para a Resposta da AT apresentada atempadamente em sede arbitral,

Z. Que faz parte integrante da certidão apresentada pela Recorrente.

AA. A questão controvertida incide sobre a elegibilidade, para a concessão do benefício fiscal do RFAI, dos investimentos realizados pela Requerente no exercício de 2017 no âmbito da actividade de fabricação de alimentos para animais de criação (CAE 10912).

BB. Os SIT validaram o preenchimento das condições e requisitos habilitadores da concessão do RFAI, previstos no artigo 22.º, números 2 e seguintes, bem como no artigo 2.º, n.º 2, alínea d) da Portaria n.º 297/2015, de 21 de setembro,

CC. mas concluíram e bem, que a actividade económica em que se encontra compreendido o objecto dos investimentos realizados, é afastada do Âmbito de aplicação do RFAI, à luz do disposto quer nos normativos relevantes do quadro legislativo nacional - artigo 2.º, números 2 e 3 e artigo 22.º, n.º 1 do CFI, e Portaria n.º 282/2014, de 31 de Dezembro – e o quadro legislativo europeu, in casu, as Orientações relativas aos auxílios estatais com finalidade regional para 2014-2020 (OAR) e o Regulamento (UE) N.º 651/2014 da Comissão, de 16 de junho de 2014, que declara certas categorias de auxílio compatíveis com o mercado interno, em aplicação dos artigos 107.º e 108.º do Tratado (RGIC).

DD. Porém, a tese defendida pela Requerente, valendo-se de Informações vinculativas (as quais relembre-se pedagogicamente não operam erga omnes), é a de que a “A exclusão [do âmbito de aplicação do RFAI] deve-se à existência de programas específicos, que apoiam e incentivam os sectores da agricultura (bem como os das pescas e florestas), convocando a este respeito o PDR 2020 (Programa de Desenvolvimento Rural), que visa apoiar o sector da agricultura para o mesmo horizonte temporal a que o RFAI se aplica (2014-2020)”, ou seja, a possibilidade de beneficiar dos apoios financeiros do PDR por constar da lista do Anexo I da Portaria n.º 230/2014, de 11 de Novembro, determinaria e inelegibilidade para a concessão do benefício fiscal.

EE. No entanto, esta tese, que já em si mesma suscitava dúvidas, deixou de ter qualquer base de sustentação, com a publicação da Portaria n.º 301-B/2016, de 30 de novembro, que revogou o artigo 6.º, n.º 3, alínea a) da Portaria n.º 230/2014, o que implicou a eliminação do Anexo I que continha a lista dos sectores elegíveis.

FF. Assim, à data dos factos em presença, o argumento “de que o CAE sendo enquadrável no PDR, seria um indício para não ser elegível para efeitos do benefício fiscal RFAI. Algo que não acontece com a Requerente.” não pode ser invocado.

GG. Veja-se, a este respeito, a explicação (em tradução livre) constante da obra State Aid Law of the European Union (pág 242, tradução livre)⁵:

“A compatibilidade dos auxílios regionais é avaliada com base nas regras dos auxílios regionais (OAR 2014 ou disposições relativas aos auxílios regionais no RGIC), a menos que existam regras sectoriais específicas, como as aplicáveis à agricultura, silvicultura, aquicultura, pesca, transporte e sector de energia.

Essas regras específicas do sector derrogam as regras de compatibilidade consagradas nas OAR 2014 ou no RGIC, estipulando, por exemplo, intensidades de auxílio superiores ou inferiores ou condições de elegibilidade ou compatibilidade mais estritas.

(...)

Assim, devido às políticas comuns da UE nos domínios da agricultura, silvicultura, pesca e aquicultura, os auxílios estatais a esses sectores são regidos exclusivamente por regras específicas que são avaliadas pela Comissão à luz das disposições específicas do Tratado. Contudo, para o apoio aos produtos agrícolas [os que constam do Anexo I do Tratado] que não se enquadram no âmbito do artigo 42.º do Tratado⁶ (como a comercialização e a transformação de produtos agrícolas e as pescas abrangidas por programas de desenvolvimento rural co-financiados pela Comissão), os Estados-Membros podem escolher entre as regras dos auxílios regionais e as regras específicas do sector da agricultura (ou seja, orientações relativas aos auxílios estatais à agricultura) ou regulamentos de isenção por categoria agrícola emitidos com base no artigo 107.º do Tratado.”

⁵ Edited by Herwig C.H. Hofmann and Claire Micheau, Ofxord University Press (2016): “The compatibility of regional aid is assessed on the basis of the regional aid rules (RAG 2014 or regional aid provisions in the GBER), unless there are sector specific rules, such as those for agricultural, forestry, aquaculture, fisheries, transport, and the energy sector. Those sector-specific rules derogate from the comaptibility rules enshrined in the RAG 2014 or the GBER, stipulating, for example, higher or lower aid intensities or stricter elegibility or compatibility conditions.

(...)

Thus, because of the EU common policies in agricultural, forestry, fisheries, and aquaculture, State aid in those sectores is governed exclusively by the specific rules isseud by the the Commission in light of the specific provisions of the Treaty. However, for the support of the agricultural products [those listed in Annex I of the Treaty] that fall outside the remit of the Article 42 of the Treaty (like marketing and processing of agricultural products and fisheries covere by rural development programmes co-financed by the Commission), Member States may choose beween the regional aid rules and the sector specific rules in agriculture (ie Agricultural State Aid Guidelines) or Agricultural Block Exemption Regulations issued on the basis of Article 107 of the Treaty.”

⁶ O artigo 42.º do Tratado prevê que as regras de concorrência só são aplicáveis à produção e ao comércio dos produtos agrícolas na medida em que tal seja determinado pelo Parlamento Europeu e pelo Conselho. Por força do artigo 211.º, n.º 1, do Regulamento (UE) n.º 1308/2013 do Parlamento Europeu e do Conselho ( 1 ), as regras relativas aos auxílios estatais são aplicáveis aos auxílios à produção e ao comércio de produtos agrícolas, sujeitas a determinadas derrogações.

HH. Efectivamente, o âmbito de aplicação das OAR compreende os auxílios à transformação e comercialização de produtos agrícolas em produtos não agrícolas (parágrafo 10) mas exclui os auxílios dirigidos quer para a produção agrícola primária quer para a comercialização e transformação dos produtos agrícolas que deem origem a produtos agrícolas enumerados no anexo I do Tratado, que são remetidos para as regras estabelecidas nas Orientações para os auxílios estatais no sector agrícola e florestal e nas zonas rurais para 2014-2020⁷ (cfr. nota de rodapé (11) do parágrafo 10).

⁷ Publicadas no Jornal Oficial C 204, de 01/07/2014

II. Isso mesmo consta do parágrafo 20 das Orientações da União Europeia relativas aos auxílios estatais no sector agrícola, que refere “As presentes orientações aplicam-se aos auxílios estatais à produção agrícola primária, à transformação dos produtos agrícolas que resultem num produto agrícola e à comercialização de produtos agrícolas”.

JJ. Todavia, a redacção do parágrafo 33, da Secção 2.3 - Regras horizontais e instrumentos de auxílio aplicáveis aos sectores agrícola e florestal e às zonas rurais, da Parte I) das Orientações relativas aos auxílios no sector agrícola parece afastar os auxílios à transformação de produtos agrícolas e à comercialização de produtos agrícolas, ao referir que:

“Em virtude das especificidades do sector, não se aplicam aos auxílios à produção de produtos primários as Orientações relativas aos auxílios estatais com finalidade regional para 2014-2020. Aplicam-se, no entanto, à transformação de produtos agrícolas e à comercialização de produtos agrícolas, dentro dos limites fixados nas presentes orientações.”

KK. E sobre os limites fixados nessas Orientações, no que em particular concerne aos auxílios aos investimentos, o parágrafo 168 (Parte II, Capítulo I, Subsecção 1.1.1.4) estabelece que:

“(168) Os Estados-Membros podem conceder auxílios a investimentos relacionados com a transformação de produtos agrícolas e a comercialização de produtos agrícolas, desde que satisfaçam as condições de um dos seguintes instrumentos de auxílio:

(a) Regulamento (UE) n.º 651/2014 da Comissão, de 17 de junho de 2014, que declara certas categorias de auxílios compatíveis com o mercado interno, em aplicação dos artigos 107.º e 108.º do Tratado;

(b) Orientações relativas aos auxílios estatais com finalidade regional para 2014-2020;

(c) As condições estabelecidas na presente secção.”

LL. Neste contexto, cabe lembrar que os auxílios a investimentos podem assumir natureza de apoio financeiro directo (e.g. subsídios, empréstimos não reembolsáveis, isenção de juros) e de benefícios fiscais, sendo que as normas europeias sobre auxílios estatais em regra não diferenciam estas duas modalidades.

MM. Ora, no atinente aos benefícios fiscais aos investimentos e, em concreto ao benefício do RFAI, o legislador nacional manifestamente não utilizou a faculdade oferecida aos Estados Membros, no citado parágrafo 168, como ficou patente no artigo 1.º da Portaria n.º 282/2014 que, em conformidade com as OAR e com o RGIC, considera: “não elegíveis para a concessão de benefícios fiscais os projetos de primária, da transformação e comercialização de produtos agrícolas enumerados no anexo I do Tratado sobre o Funcionamento da União Europeia, (...)”.

NN. Deste modo, forçoso se torna concluir que a opção do legislador nacional de excluir da concessão dos benefícios fiscais os projectos de investimento que têm por objecto actividades de transformação e comercialização de produtos agrícolas, ou seja, actividades de que resulte um “produto agrícola” enumerado no anexo I do TFUE, tem como respaldo as

OAR que, como já referido, remetem os auxílios a estas actividades para as Orientações da União Europeia relativas aos auxílios estatais nos sectores agrícola e florestal e nas zonas rurais para 2014-2020.

OO. Traçado este enquadramento, e voltando ao caso sub judice, é factual que, no ano de 2018, a Requerente, ora Recorrente, acrescentou à sua actividade o CAE10912- relativo à de fabricação de alimentos para animais de criação e que os investimentos realizados em 2017 foram dirigidos para a nova actividade e para a instalação de uma linha de limpeza de cevada.

PP. A partir da análise dos bens adquiridos, do processo de fabrico e dos produtos fabricados e comercializados, os SIT concluíram (conforme páginas 16 a 18 do RIT) que tais actividades não são elegíveis para a concessão do benefício fiscal do RFAI, nos termos previstos no artigo 22.º, n.º 1 do CFI e artigos 1.º e 2.º da Portaria n.º 282/2014, em razão de estar enquadrada na "transformação e comercialização de produtos agrícolas", enumerados na Lista I do TFUE, a saber: “Cereais (produto agrícola incluído no capítulo 10 – “cereais” do anexo I do TFUE), ao qual é adicionado o melaço (produto agrícola incluído no capítulo 17.03 - “melaços, mesmos descorados” do anexo I do TFUE) e outros desperdícios (produtos agrícolas incluídos no capitulo 23 – “resíduos e desperdícios das indústrias alimentares (…)” do anexo I do TFUE), donde resulta um produto final que se destina a alimentação animal (produtos agrícolas incluídos no capitulo 23 – “(…) ; alimentos preparados para animais” do anexo I do TFUE).”

QQ. Apesar de não refutar, na integra, o enquadramento dos produtos fabricados na Lista do Anexo I do TFUE, a Requerente, ora Recorrente, elabora um argumentário em redor do “Enquadramento legislativo” conducente a demonstrar que o entendimento da AT, fundamentado numa norma regulamentar – da Portaria n.º 282/2014 – atenta contra o “princípio da legalidade fiscal e a regra da proibição do reenvio normativo, previstos respetivamente, nos artigos 103.º e 165.º n.º 1, alínea i) e 112.º, n.º 5, da Constituição da República Portuguesa (“CRP”)”.

RR. Ora, na Lei n.º 44/2014 de 11 de julho, o legislador, no artigo 2.º, n.º 3, alínea c) autorizou o Governo a “Definir o âmbito regional e sectorial de aplicação do benefício em conformidade com as regras europeias e o mapa nacional dos auxílios estatais com finalidade regional” sem fornecer quaisquer orientações sobre as actividades económicas a favorecer face aos objectivos que se pretendiam atingir.

SS. Foi, portanto, remetida para o Governo a tarefa de definição do elenco dos sectores de actividades, cujos investimentos seriam elegíveis para os incentivos fiscais do RFAI, em articulação com as prioridades estabelecidas nas opções estratégicas de política económica, de consolidação da competitividade da economia portuguesa e de política de desenvolvimento regional.

TT. O legislador, no CFI, aprovado pelo Decreto-Lei n.º 162/2014, de 31 de outubro, começa por enunciar, no artigo 2.º, n.º 2, em termos genéricos, que as actividades económicas em que são realizados os investimentos têm de respeitar as OAR e o RGIC, e de seguida exemplifica, numa lista, as actividades visadas, sendo certo que o sentido útil deste elenco é reduzido, porquanto, ressaltam, logo, actividades que são taxativamente excluídas das OAR e do RGIC, como é, entre outros, o caso das actividades das fibras sintéticas, as actividades agrícolas, aquícolas, piscícolas, agropecuárias e florestais e do sector da energia.

UU. Consciente destas limitações, o legislador remete, no n.º 3 do artigo 2.º do CFI, a explicitação dos códigos das actividades económicas para as quais se dirigem os benefícios fiscais, para uma portaria dos membros do Governo responsáveis pelas áreas das finanças e da economia.

VV. Em consonância com esta metodologia, o artigo 22.º, n.º 1 do CFI, alude à lista de actividades económicas que figura no artigo 2.º, n.º 2 e, bem assim, aos códigos das actividades económicas a definir por portaria e naturalmente para as restrições das OAR e do RGIC.

WW. Em suma, o processo legislativo assenta num sistema de competências legislativas delegadas que salvaguardadas as normas do RGIC e das OAR aplicáveis, incumbe os membros do Governo responsáveis pelas políticas financeiras e económicas a definição das actividades económicas a favorecer fiscalmente em ordem a satisfazer os objectivos do aumento da competitividade da economia portuguesa e do desenvolvimento regional consignados aos benefícios fiscais ao investimento.

XX. Como se viu, a Portaria n.º 282/2014 não invade o campo de incidência do benefício do RFAI, porque as normas habilitantes – artigo 2.º, n.º 3 e artigo 22.º, n.º 1, do CFI – são normas de aplicação condicionada criadas por decreto-lei que executa uma autorização legislativa que não especifica os sectores de actividade elegíveis, subordinando-os apenas à legislação europeia relevante, em matéria de auxílios de Estado.

YY. Aliás, as decisões proferidas nos processos arbitrais n.º 545/2018-T e n.º 218/2019-T pronunciaram-se sobre a questão da constitucionalidade da Portaria n.º 282/2014.

ZZ. estamos in casu no plano das evidências, i.e., perante a liberdade de conformação do legislador.

AAA. A propósito desta dimensão, a mero título exemplificativo, pronunciou-se o Tribunal Constitucional, no acórdão n.º 563/96, de 16 de Maio, nos seguintes termos:

«O princípio não impede que, tendo em conta a liberdade de conformação do legislador, se possam (se devam) estabelecer diferenciações de tratamento, "razoável, racional e objectivamente fundadas", sob pena de, assim não sucedendo, "estar o legislador a incorrer em arbítrio, por preterição do acatamento de soluções objectivamente justificadas por valores constitucionalmente relevantes", no ponderar do citado acórdão nº 335/94. Ponto é que haja fundamento material suficiente que neutralize o arbítrio e afaste a discriminação infundada (o que importa é que não se discrimine para discriminar, diz-nos J.C. Vieira de Andrade - Os Direitos Fundamentais na Constituição Portuguesa de 1976, Coimbra, 1987, pág. 299).»

BBB. Termos em que na presente contenda não se deverá aferir ou discutir da bondade da medida legislativa e do seu alcance, devendo-se cingir a apreciação na vertente da sua conformação (manifesta, diga-se) com o texto constitucional.

CCC. Estamos, portanto, perante um legítimo critério de diferenciação racional e lógico, em nada violador dos ditames constitucionais, que impõe a limitação de atribuição de benefícios fiscais àquelas actividades previstas pelo legislador.

DDD. Em cumprimento com os ditames emanados pelas instituições europeias.

EEE. Pelo que, novamente, imperativamente, se apela ao primado do discurso do legislador quanto às opções político-normativas, o que implica deixar à liberdade de conformação legislativa uma ampla margem de discricionariedade (respeitando a Lei Fundamental, tal como in casu) sobre as medidas que se julgam necessárias e apropriadas para realizar os objectivos de política económica e fiscal assumidos.

FFF. Entender de forma contrária, i.e., adoptando a inusitada e peregrina tese da ora Recorrente estar-se-ia a recorrer-se à analogia., proibida em sede de benefícios fiscais pelo art.º 10.º do EBF.

GGG. Como alerta o acórdão do TCAS:

“Releve-se que as normas de incidência dos tributos bem como as que concedem isenções ou exclusões de tributação, devem ser interpretadas nos seus exactos termos, sem o recurso à analogia, tornando prevalente a certeza e a segurança na sua aplicação (cfr.ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 2/10/2012,proc.5320/12;ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 12/12/2013, proc.7073/13).” (destaques nossos)

HHH. Ao que acresce que, a adoptar-se a tese da Requerente, ora Recorrente, que se quer fundada na decisão ou apresenta como fundamento no sentido que se propugna, na falácia acolhida e defendida por aquela, mais não é do que, uma interpretação ab-rogante travestida de impulso legiferante, constituindo, em última análise, uma frontal violação ao princípio da separação de poderes.

III. estamos in casu no plano das evidências, i.e., perante a liberdade de conformação do legislador.

JJJ. Em atenção à matéria europeia dos auxílios de Estado, tanto o CFI, como o RFAI, nele contido, como a Portaria n.º 282/2014, devem ser considerados, acima de tudo, como instrumentos de execução, efetivação e aplicação dos princípios e regras contidos nas OAR, no RGIC e nos art.º 107.º a 109.º do TFUE, todavia no que em concreto respeita à delimitação do âmbito de aplicação sectorial dos benefícios fiscais, respeitadas as restrições sectoriais do quadro legislativo europeu, o legislador nacional tem liberdade para seleccionar as actividades económicas a incentivar que se revelem mais eficazes para a consecução dos objectivos de desenvolvimento económico equilibrado e sustentável do país.

KKK. Aliás, a este propósito, importa ter presentes as OAR, de cujo ponto 5 emanam as diretrizes que devem ser seguidas neste particular domínio:

“Os auxílios com finalidade regional só podem desempenhar um papel eficaz se forem empregues com parcimónia e de forma proporcionada e se concentrarem nas regiões mais desfavorecidas da União Europeia”.

LLL. À luz do acima exposto, as liquidações impugnadas não enfermam de qualquer vício, por erro sobre os pressupostos de direito, ao terem pressuposto o entendimento de que a actividade principal da Recorrente de fabricação de alimentos para animais de criação não era elegível para usufruição do RFAI, pelo que devem ser mantidas na ordem jurídica.

MMM. Fenecem, portanto, in totum os argumentos arvorados pela Recorrente, e vertidos na decisão fundamento, não padecendo os actos aqui em dissídio de qualquer vício, tendo andado bem a decisão recorrida».

1.5. O Exmo. Procurador-Geral-Adjunto, ao abrigo do artigo 146.º do CPTA, emitiu parecer no sentido de que o Pleno da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo não deve admitir o recurso, por não estarem verificados os requisitos para a sua admissão, desde logo quanto à identidade jurídica, como decorre de forma evidente da dissemelhança factual subjacente a cada um dos julgamentos em confronto.

1.6. Colhidos os vistos dos Excelentíssimos Juízes Conselheiros Adjuntos, nos termos do artigo 92.º do Código de Processo nos Tribunais Administrativos (CPTA), submetem-se os autos à conferência para julgamento.

2. OBJECTO DO RECURSO

2.1. Pretende a Recorrente com a interposição do presente recurso que se uniformize jurisprudência relativamente a uma questão fundamental de direito que em seu entender foi decidida em sentido oposto nos acórdãos arbitrais recorrido e fundamento, qual seja (nos termos por si identificados na 12.º conclusão), a de saber se a Autoridade Tributária e Aduaneira «pode vedar a aplicação do RFAI à atividade de transformação e comercialização de produtos agrícolas, com fundamento no disposto no artigo 1º da Portaria n.º 282/2014, de 30/12, sendo que o benefício fiscal deve ser interpretado nos seus precisos termos e não de forma restritiva e que o artigo 1º da Portaria 282/2014, de 30/12 é inconstitucional por violação do princípio da legalidade tributária e da proibição do reenvio normativo». Questão essa que defende que deve ser decidida em sentido conforme o julgamento realizado na decisão recorrida (também nas suas palavras – 14.º conclusão): «a indústria transformadora enquadra-se no artigo 2º n.º 2 do CFI e não se está perante "atividades excluídas do âmbito sectorial de aplicação das OAR e do RGIC", para efeitos do art 22º n.º 1 do CFI. O afastamento do benefício fiscal não pode basear-se no artigo 1º da Portaria n.º 282/2014, de 30/12, por falta de habilitação legal e validade constitucional para restringir o âmbito do benefício fiscal definido no art 2º n.º 2 do CFI. O art 2 n.º 3 do CFI e artigo 1 da Portaria 282/2014 padecem de inconstitucionalidade por violação dos princípios da legalidade da administração nas suas dimensões de reserva de lei, tipicidade tributária e reenvio normativo.».

2.2. Neste contexto e face a tudo quanto ficou exposto, são duas as questões a decidir: (i) saber se o presente recurso para uniformização de jurisprudência deve ser admitido, requisitos que apenas a Recorrente entende estarem verificados; (ii) dada resposta afirmativa a essa questão, decidir qual a melhor resposta que o ordenamento jurídico nacional e comunitário oferece para a questão jurídica colocada enunciada.

3. FUNDAMENTAÇÃO

3.1. Fundamentação de facto

3.1.1. Na decisão recorrida foi dada como provada a seguinte matéria de facto:

«Com base nos documentos trazidos aos autos são dados como provados os seguintes factos relevantes para a decisão do caso sub judice:

a) A Requerente é uma empresa líder no setor Agropecuário, responsável pela distribuição de bens para alimentação animal e produtos para a agricultura, tendo também participação no setor dos combustíveis através de um posto de abastecimento.

b) Durante o exercício de 2018, iniciou uma nova área de negócio, a fabricação de alimentos para animais de criação (CAE 10912), tendo, para o efeito, investido, a partir de 2017, em equipamentos produtivos em estado de novo e essenciais ao desenvolvimento desta nova área.

c) No ano de 2017, o sujeito passivo realizou investimentos na aquisição de equipamentos produtivos para a área de negócios de fabricação de alimentos para animais e na implementação de uma linha de limpeza de cevada.

d) Com referência ao investimento efetuado em 2017, a Requerente usufruiu dos benefícios fiscais RFAI e DLRR, nos termos anteriormente expostos.».

3.1.2. Na decisão arbitral fundamento constam, como apurados e não apurados, os seguintes factos:

«A. A Requerente exerce a actividade principal de produção de vinhos comuns e licorosos à qual corresponde o CAE11021, encontrando-se enquadrada, em sede de IRC, no regime geral de tributação;

B. A Requerente foi objecto de uma acção inspectiva interna efectuada pelos Serviços de Inspeção Tributária (SIT) da Direcção de Finanças de Lisboa, de âmbito parcial, com incidência no IRC respeitante aos períodos de tributação de 2015 e 2016, que visou o controlo das deduções à colecta relativa a benefícios fiscais;

C. Nessa inspecção, a Administração Tributária entendeu que as deduções à colecta relativas ao benefício fiscal RFAI declaradas pela Requerente se mostravam indevidas, pelo que efectuaram uma correcção no montante de € 286.519, 28 e de € 670.481,25 para efeitos do apuramento do imposto em falta nos exercícios de 2015 e de 2016;

D. Nessa inspecção, foi elaborado o projecto de Relatório da Inspecção Tributária que consta do documento n.° 4 junto com o pedido de pronúncia arbitral, cujo teor se dá como reproduzido em que se refere, além do mais, o seguinte

III. DESCRIÇÃO DOS FACTOS E FUNDAMENTOS DAS CORREÇÕES MERAMENTE ARITMÉTICAS

Em 13 de agosto de 2018 foi o sujeito passivo notificado, do teor do Ofício n.° 22064, de 08-08-2018, para apresentar diversos elementos/esclarecimentos para efeitos de validação dos valores declarados no campo "355 - Benefícios Fiscais" do quadro "10 - Cálculo do imposto" das Declarações de Rendimentos Modelo 22 de IRC referentes aos exercícios de 2015 e 2016. Os elementos foram recebidos a 22-08- 2018. Da análise efetuada no âmbito do procedimento de inspeção, com a profundidade que se considerou adequada, e considerando os esclarecimentos prestados, antes referidos e adicionais, foram detetadas as situações irregulares que neste capítulo se descrevem e fundamentam e das quais resultam as correções que devidamente se quantificam.

III. 1. IRC - Correções ao imposto

III.1.1. Dedução indevida à coleta relativa a benefícios fiscais ao abrigo do RFAI

III.1.1.1. Nos exercícios de 2015 e de 2016, a CSL procedeu à dedução à coleta no campo "355 - Benefícios Fiscais" do quadro "10 - Cálculo do imposto" das correspondentes Declarações de Rendimentos Modelo 22 de IRC, do montante de € 703.810,55 e de € 670.481,25, respetivamente, a que se refere a alínea c) do número 2 do artigo 90º do Código do IRC.

De acordo com o Anexo D - Benefícios Fiscais das declarações de rendimentos desses exercícios, a dedução efetuada em cada período respeita a benefícios fiscais concedidos ao abrigo do Regime Fiscal de Apoio ao Investimento (RFAI) e do Crédito Fiscal Extraordinário ao Investimento (CFEI), conforme se resume no quadro seguinte:

[IMAGEM]

O apuramento dos valores deduzidos em 2015 e 2016 ao abrigo do RFAI e do CFEI, considerando os esclarecimentos prestados pelo sujeito passivo, resume-se nos quadros seguintes. De referir que (i) a explicação teve de retroagir ao exercício de 2013, em resultado do "reporte" dos benefícios, (ii) nos exercícios de 2013 a 2015, considerou que o limite máximo de dedução dos dois benefícios fiscais seria de 70% da coleta (limite máximo do CFEI) e (iii) que a dedução dos benefícios fiscais foi efetuada por ordem cronológica.

[IMAGEM]

Junta-se em Anexo 1, a listagem das aplicações relevantes de suporte aos benefícios fiscais acima referidos (CFEI2013, RFAI2014, RFAI2015 e RFAI2016).

As aplicações relevantes de suporte ao RFAI 2014, correspondem essencialmente aos investimentos realizados com a construção de uma Nova Adega em Alenquer e com o início da construção de uma Adega em Tavira, que terminou em 2015. As aplicações relevantes de suporte ao RFAI 2015 correspondem essencialmente aos investimentos realizados com a construção da Adega de Tavira e a aquisição das antigas instalações da (i) Adega Cooperativa da Merceana, (ii) do Instituto da Vinha e do Vinho da Merceana e (iii) do Instituto da Vinha e do Vinho do Carregado, na região de Alenquer. As aplicações relevantes de suporte ao RFAI 2016 correspondem essencialmente aos investimentos realizados com a reabilitação das antigas instalações da (i) Adega Cooperativa da Merceana, (ii) do Instituto da Vinha e do Vinho da Merceana e (iii) do Instituto da Vinha e do Vinho do Carregado e com a aquisição de máquinas para a montagem de uma linha de engarrafamento do vinho.

Os investimentos realizados antes referidos destinaram-se à atividade principal da empresa e consistiram essencialmente no reforço das suas instalações para vinificação e armazenagem do vinho a granel e engarrafado, fruto do elevado crescimento das vendas de vinho.

III.1.1.2. O RFAI encontra-se previsto nos artigos 22° a 26º do Código Fiscal do Investimento (CFI), é aplicável aos períodos de tributação iniciados em ou após 1 de janeiro de 2014 e encontra-se regulamentado na Portaria n.° 297/2015, de 21 de setembro.

O número 2 do artigo 1º do CFI esclarece que o RFAI constitui um regime de auxílio com finalidade regional, aprovado nos termos do Regulamento (UE) n.° 651/2014 da Comissão, de 16 de junho de 2014, que declara certas categorias de auxílio compatíveis com o mercado interno, em aplicação dos artigos 107º e 108º do Tratado, publicado no Jornal Oficial da União Europeia, n.° L187, de 26 de junho de 2014 (adiante Regulamento Geral de Isenção por Categoria ou RGIC).

Neste sentido, o âmbito de aplicação do RFAI tem de ser analisado não só à luz do CFI (e da regulamentação constante das portarias referentes ao RFAI), como também do Regulamento ao abrigo do qual o regime foi criado.

De acordo com o número 1 do artigo 22° do CFI, "O RFAI é aplicável aos sujeitos passivos de IRC que exerçam uma atividade nos setores especificamente previstos no número 2 do artigo 2º, tendo em consideração os códigos de atividade definidos na portaria prevista no número 3 do referido artigo, com exceção das atividades excluídas do âmbito setorial de aplicação das OAR's e do RGIC."

A portaria para a qual remete o número 1 do artigo 22º do CFI é a Portaria n.° 282/2014, de 30 de dezembro, que definiu os códigos da Classificação Portuguesa das Atividades Económicas (CAE-Rev.3) relativos aos setores de atividade elegíveis para a concessão de benefícios fiscais e, por força desta remissão é, também, aplicável ao RFAI.

O artigo 1º da referida Portaria determina que, em conformidade com as OAR e o RGIC, não são elegíveis para a concessão de benefícios fiscais, os projetos de investimento que tenham por objeto as atividades económicas dos setores (entre outros) da produção agrícola primária e da transformação e comercialização de produtos agrícolas enumerados no Anexo I do Tratado sobre o Funcionamento da União Europeia (adiante TFUE ou Tratado).

Embora a alínea b) do artigo 2° da mesma Portaria refira que as atividades económicas correspondentes a indústrias transformadoras com o código CAE compreendido nas divisões 10 a 33 podem beneficiar do RFAI, o corpo do artigo é bem explícito quando refere "Sem prejuízo das restrições previstas no artigo anterior" (sublinhado nosso).

Por outro lado, o número 1 do artigo 2° da Portaria n.° 297/2015, de 21 de setembro, que regulamenta o RFAI, refere que "Para efeitos da determinação do âmbito setorial estabelecido na Portaria n.° 282/2014, de 30 de dezembro, aplicável ao RFAI por remissão do número 1 do artigo 22º do Código Fiscal do Investimento, aplicam-se as definições relativas a atividades económicas estabelecidas no artigo 2º do RGIC" (sublinhado nosso).

Fazendo uma leitura do Regulamento (UE) n.° 651/2014 (RGIC), acima referido, verificamos no Considerando (11) que "O presente regulamento deve aplicar-se à transformação e comercialização de produtos agrícolas, desde que se encontrem reunidas determinadas condições. Para efeitos do presente regulamento, nem as atividades de preparação dos produtos para e primeira venda efetuadas nas explorações agrícolas, nem a primeira venda por um produtor primário a revendedores ou a transformadores, nem qualquer atividade que prepare um produto para uma primeira venda devem ser consideradas atividades de transformação ou de comercialização" (sublinhado nosso).

Portanto, a preparação de um produto agrícola para a primeira venda efetuada nas explorações agrícolas, a primeira venda por um produtor primário a revendedores ou a transformadores ou qualquer atividade que prepare o produto agrícola para uma primeira venda, não se inserem no conceito de "Transformação e comercialização de produtos agrícolas".

Isto porque, estas atividades integram o próprio conceito de "Produção agrícola primária". E como vimos, a produção agrícola primária é uma das atividades referidas no artigo 1° da Portaria n.° 282/2014, excluída, portanto, do âmbito setorial do RFAI.

Recorde-se que, para efeitos do CFI e nos termos do ponto 9) do artigo 2° do RGIC, entende-se por "Produção agrícola primária, a produção de produtos da terra e da criação animal, enumerados no anexo I do Tratado, sem qualquer outra operação que altere a natureza dos produtos".

De acordo com o ponto 11) do mesmo preceito, "Produto agrícola [é] um produto enumerado no anexo I do Tratado, (…)”.

Vejamos, ainda, os conceitos constantes dos pontos 8) e 10) do referido artigo:

"Comercialização de produtos agrícolas [é] a detenção ou a exposição com vista à venda, a colocação à venda, a entrega ou qualquer outra forma de colocação no mercado, exceto a primeira venda por um produtor primário a revendedores e transformadores e qualquer atividade de preparação de um produto para primeira venda; a venda por um produtor primário aos consumidores finais deve ser considerada comercialização quando efetuada em instalações especificas reservadas para esse fim". "Transformação de produtos agrícolas [é] qualquer operação realizada sobre um produto agrícola de que resulte um produto que continua a ser um produto agrícola, com exceção das atividades realizadas em explorações agrícolas necessárias à preparação de um produto animal ou vegetal para a primeira venda".

Também as OAR, no seu ponto 10., excluem do seu âmbito de aplicação, entre outros, o setor de atividade económica da agricultura, cuja remissão para a nota de rodapé (11) permite esclarecer que "Os auxílios estatais à produção [agrícola] primária, transformação e comercialização de produtos agrícolas que dêem origem a produtos agrícolas enumerados no anexo I do Tratado e à silvicultura estão sujeitos as regras estabelecidas nas Orientações para os auxílios estatais no setor agrícola" (não regionais) e ainda que "A Comissão aplicará estas orientações à transformação e comercialização de produtos agrícolas em produtos não agrícolas" (sublinhado nosso).

Face ao exposto nos parágrafos anteriores, quando está em causa a atividade de "transformação de produtos agrícolas”, apenas pode beneficiar do RFAI, a transformação destes produtos desde que o produto final dela resultante não seja um produto agrícola de acordo com a definição prevista no artigo 38º do TFUE e, como tal, não integre a lista constante do Anexo I do Tratado.

A lista dos produtos agrícolas constante do Anexo I do Tratado está organizada por capítulos de acordo com os Números da Nomenclatura de Bruxelas, que têm por base o Regulamento (CEE) n.° 2658/87, de 23 de julho de 1987, que instituiu uma nomenclatura de mercadorias (Nomenclatura Combinada ou NC), destinada a satisfazer as exigências da pauta aduaneira comum e das estatísticas do comércio externo da Comunidade. Todos os anos se introduzem alterações na NC, quer a pedido das federações profissionais ou das administrações nacionais e comunitárias, quer por razões de ordem legal. O Instituto Nacional de Estatística (INE) publica anualmente um documento designado por Nomenclatura Combinada correspondente à versão atualizada da NC em cada ano.

III.1.1.3. De acordo com as notas explicativas do documento sobre a Classificação Portuguesa das Atividades Económicas - Rev.3, editado pelo INE em 2007, a atividade de produção de vinhos comuns e licorosos, com o código CAE 11021, que integra a Secção C - Indústrias transformadoras, "Compreende a produção de vinhos de mesa e vinhos (independentemente do teor alcoólico) com denominação de origem (v.p.q.r.d.) a partir de uvas, de vinhos licorosos (abafados, moscatel, etc.) e licorosos com denominação de origem ou puros (Porto, Madeira, etc.). Inclui mistura, purificação e engarrafamento de vinhos." Não inclui o engarrafamento e acondicionamento sem transformação, associados ao comércio (CAE 46341) nem a embalagem de vinhos por terceiros (CAE 82922).

O Anexo I do Tratado inclui na sua lista de produtos as seguintes posições do Capítulo 22 da Nomenclatura de Bruxelas, respeitante a "Bebidas, líquidos alcoólicos e vinagres":

i) Posição 22.04 - Mosto de uvas parcialmente fermentado, mesmo amuado, exceto com álcool

ii) Posição 22.05 - Vinhos de uvas frescas; mosto de uvas frescas e amuados com álcool

iii) Posição 22.07 - Sidra, perada, hidromel e outras bebidas fermentadas

iv) Posições 22.08 e 22.09 - Álcool etílico, desnaturado ou não, de qualquer teor alcoólico obtido a partir de produtos agrícolas constantes do Anexo I, com exceção das aguardentes, licores e outras bebidas espirituosas, preparados alcoólicos compostos (designados por extratos concentrados) para o fabrico de bebidas (sublinhado nosso),

v) Posição 22.10 - Vinagres e seus sucedâneos, para usos alimentares.

Na Nomenclatura de Bruxelas em vigor no período em análise, a posição 2204 engloba "Vinhos de uvas frescas, incluindo os vinhos enriquecidos com álcool; mostos de uvas, excluindo os da posição 2009", sendo que o "Mosto de uvas parcialmente fermentado, mesmo amuado, exceto com álcool integra a subposição 2204.30.10 - Outros mostos de uvas.

Face ao âmbito da CAE 11021 e às várias posições do Capítulo 22 da Nomenclatura de Bruxelas que integram o Anexo I do Tratado, conclui-se que os vinhos comuns constam da posição 2204 da NC em vigor no período em análise (em resultado da fusão das posições 22.04 e 22.05 a que se refere o Anexo I do Tratado).

Incluem-se, também, na posição 2204 da NC, os vinhos licorosos.

Por sua vez, as posições 22.08 e 22.09 que figuram no Anexo I do Tratado correspondem agora às posições 2207 e 2208 da NC.

Concluiu-se, assim, que os produtos resultantes da atividade de produção de vinhos comuns e licorosos estão incluídos no Capítulo 22 da Nomenclatura de Bruxelas (atual posição 2204) a que se refere o Anexo I do Tratado, pelo que a atividade exercida pela empresa integra o conceito de "transformação de produtos agrícolas", em que o produto final continua a ser um produto agrícola enumerado no Anexo I do Tratado.

E, conforme já referido, a transformação de produtos agrícolas de que resulte um produto agrícola enumerado no Anexo I do Tratado encontra-se excluída do âmbito do RFAI, por força do disposto no artigo 1º da Portaria n.° 282/2014, de 30 de dezembro, aplicável ao RFAI por remissão do número 1 do artigo 22º do CFI e do próprio número 1 do artigo 22º deste diploma que, na sua parte final, exceciona do âmbito de aplicação do referido regime as atividades excluídas do âmbito setorial de aplicação das OAR e do RGIC.

III. 1.1.4. Tendo os investimentos realizados, como referimos anteriormente, sido destinados à atividade principal da empresa - a produção de vinhos comuns e licorosos -, pelo exposto nos pontos anteriores, não são elegíveis para usufruição do RFAI.

Ainda que, entre os investimentos realizados, uma parte possa ter sido destinado: (i) à atividade de produção de vinhos espumantes e espumosos (CAE11022), estes vinhos também estão incluídos no Capítulo 22 da Nomenclatura de Bruxelas (atual posição 2204) a que se refere o Anexo I do Tratado, pelo que são considerados produtos agrícolas e como tal não são elegíveis para usufruição do RFAI; (ii) à atividade de viticultura (CAE 1210), a cultura de uvas para vinho é uma atividade agrícola e como vimos a produção agrícola primária é uma atividade excluída do âmbito setorial do RFAI; (iii) à atividade de comércio por grosso de bebidas alcoólicas (CAE 46341) e outras atividades de embalagem (CAE 82922), estes setores de atividade não são elegíveis para a concessão de benefícios fiscais, nos termos do artigo 2° da Portaria n.° 282/2014, de 30 de dezembro, para a qual remete o número 1 do artigo 22º do CFI, pelo que tais atividades não são elegíveis para usufruição do RFAI.

Consequentemente, as deduções à coleta relativas a benefícios fiscais ao abrigo do RFAI efetuadas nos exercícios em análise mostram-se indevidas, pelo que se propõe uma correção no montante de € 286.519,28 e de e 670.481,25 para efeitos do apuramento do imposto a pagar nos exercícios de 2015 e de 2016, respetivamente.

Resumem-se no quadro seguinte, as correções ao Apuramento do imposto em falta no período em análise:

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E. Na sequência do exercício do direito de audição foi mantido o entendimento da Administração Tributária que consta do projecto e aditado, além do mais, o seguinte (documento n.° 3 junto com o pedido de pronúncia arbitral, cujo teor se dá como reproduzido):

O sujeito passivo vem referir em direito de audição prévia que a sua atividade é enquadrável no âmbito de aplicação do RFAI nos termos do RCIC e das OAR, porque não se encontra excluída destes normativos, pelas seguintes razões:

- no que respeita ao RGIC, porque a elaboração de vinhos e o seu posterior engarrafamento ou embalamento implica várias operações de cariz agroindustrial que alteram a natureza do produto;

- no que respeita às OAR, porque permitem a sua cumulação com outros auxílios de Estado a favor do setor agrícola.

A elaboração de vinhos e o seu posterior engarrafamento ou embalamento implica várias operações de cariz agroindustrial que alteram a natureza do produto e por essa razão é que a atividade da CSI se integra na noção de "transformação de produtos agrícolas". Como o produto final desta atividade é um produto agrícola porque enumerado no Anexo I do Tratado, esta atividade encontra-se excluída do RGIC e das OAR, uma vez que, como antes referimos, de acordo com o Considerando (11) do RGIC, o regulamento aplica-se à transformação e comercialização de produtos agrícolas, em certas condições. Nas OAR vem definido que "A Comissão deverá aplicar estas orientações à transformação e comercialização de produtos agrícolas em produtos não agrícolas".

IX.3.1.4. Pelas razões acima expostas, conclui-se não ser de aceitar a pretensão formulada pelo sujeito passivo, sendo de manter as correções propostas em sede de Projeto de Relatório.

IX.3.4. Em conclusão:

As deduções à coleta relativas a benefícios fiscais ao abrigo do RFAI efetuadas nos exercícios em análise mostram-se indevidas, pelo que se propõe uma correção no montante de €286.519,28 e de €670.481,25 para efeitos do apuramento do imposto a pagar nos exercidos de 2015 e de 2016, respetivamente.

Resumem-se no quadro seguinte, as correções ao Apuramento do Imposto em falta no período em análise:

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F. Na sequência da inspecção a Administração Tributária emitiu:

• as liquidações adicionais de IRC n.°s 2019 8310005995 e 2019 8310006012, ambas de 20-11-2019, referentes aos anos de 2015 e 2016, nos montantes de € 325.705,68 e € 566.460,43, respectivamente;

• as correspondentes liquidações de juros compensatórios, n.°s 2019 00000252784, no valor € 39.186,41 (relativa ao exercício de 2015), e n.°s 2019 00000254254 e 2019 00000254253, nos montantes de € 48.630,82 e € 15.274,36, respectivamente (relativas ao exercício de 2016);

• as demonstrações de acerto de contas n.° 2019 00024377924 e n.° 2019 00009425097 de que resultaram os valores a pagar de € 325.705,68 quanto o exercício de 2015, e de € 734.386,43 quanto ao exercício de 2016;

(documentos n.°s 1 e 2 juntos com o pedido de pronúncia arbitrai, cujos teores se dão como reproduzidos):

G. Em 07-1-2020, a Requerente pagou a quantia de € 325.705,68 e, em 10-01-2020, pagou a quantia de € 734,186,43, referentes às liquidações impugnadas (documento n.° 5 junto com o pedido de pronúncia arbitral, cujo teor se dá como reproduzido);

H. Em 08-04-2020, a Requerente apresentou o pedido de pronúncia arbitral que deu origem ao presente processo.».

3.2. Fundamentação de direito

3.2.1. Da admissibilidade do recurso interposto para uniformização de jurisprudência

3.2.1.1. Reanalisados os articulados e averiguada a existência de quaisquer circunstâncias contemporâneas ou de ocorrência posterior à prolação do despacho liminar de admissão do recurso interposto, conclui-se inexistir qualquer fundamento para que o reconhecimento de legitimidade e de tempestividade então realizado deva ser alterado: a Recorrente ficou vencida na decisão arbitral recorrida e interpôs o presente recurso no prazo de 30 dias contados da notificação dessa decisão.

3.2.1.2. Não podemos, todavia, concluir que a mesma asserção seja extraída dos autos no que concerne aos demais pressupostos de admissão que se mostram impostos, conjugadamente, pelos artigos 25.º, n.ºs 2 e 3 do RJAT, 281.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), 140.º, n.º 3 e 152.º, n.º 3 do Código de Processo nos Tribunais Administrativos (CPTA) e 688.º, n.º 2 do Código de Processo Civil (CPC).

3.2.1.3. Na verdade, tendo presente os pressupostos de admissibilidade de recurso para uniformização de jurisprudência, consagrados nos citados normativos - que a decisão arbitral se tenha pronunciado sobre o mérito da pretensão deduzida; tenha posto termo ao processo arbitral; esteja em oposição quanto à mesma questão fundamental de direito com outra decisão arbitral ou com acórdão já transitado em julgado proferido pelo Tribunal Central Administrativo ou pelo Supremo Tribunal Administrativo e a sua orientação não esteja de acordo com a jurisprudência mais recente consolidada no Supremo Tribunal Administrativo – é de concluir, desde logo, que o pressuposto de identidade de uma mesma questão fundamental de direito por referência ao pressuposto de uma mesma factualidade não se verifica.

3.2.1.4. Passamos a demonstrar porque assim concluímos, sublinhando desde já que concordamos, grosso modo, com o teor do douto parecer do Excelentíssimo Procurador-Geral-Adjunto neste Supremo Tribunal que acompanharemos de perto.

3.2.1.5. Vejamos, então, recordando que a Recorrente defende que as decisões em confronto assumiram entendimentos divergentes quanto a uma mesma questão de direito que se reconduziria à questão da dedução de benefícios fiscais, no âmbito do Regime Fiscal de Apoio ao Investimento (RFAI), incluindo a apreciação da constitucionalidade da Portaria n.º 282/2014, de 30 de Dezembro.

3.2.1.6. Centrando a nossa atenção nas alegações da Recorrente e na sua interpretação do teor das decisões arbitrais, o preenchimento do referido pressuposto que já avançamos não estar verificado aparenta ser exacto, já que, para aquela:

- na decisão arbitral recorrida esteve em análise uma situação em que o sujeito passivo de IRC apresentou, nos anos de 2017 e 2018, modelo declaração de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas (IRC) em que usufruiu de benefícios fiscais em sede de RFAI que a Recorrida, na sequência de uma inspecção, veio a decidir constituírem deduções à colecta indevidas, decisão administrativa que deu origem a correcções nos referidos anos, com a consequente emissão de liquidações adicionais de imposto e juros compensatórios,

por se ter entendido, nuclearmente, que a actividade desenvolvida pela Recorrente estava excluída do âmbito de aplicação do RFAI, por força do artigo 1º da Portaria n.º 282/2014, de 30.12 e por aplicação do nº. 1 do artigo 22º do Código Fiscal do Investimento (CFI);

- na decisão arbitral fundamento o julgamento teve por objecto a legalidade de declarações de IRC relativamente ao exercício de 2015 e 2016 em que um sujeito passivo usufruiu de benefícios fiscais RFAI, tendo a Autoridade Tributária e Aduaneira, também na sequência de um processo inspectivo, entendido que as deduções à colecta relativas ao benefício fiscal do RFAI declaradas se mostravam indevidas, efectuado correcções e emitido liquidações adicionais de impostos e juros compensatórios. Também aqui por entender que a actividade desenvolvida pela Recorrente estava excluída do âmbito de aplicação do RFAI, por força do artigo 1º da portaria n.º 282/2014, de 30.12 e por aplicação do nº. 1 do artigo 22º do CFI.

3.2.1.7. Segundo a recorrente, o fundamento para essa decisão foi o facto de o Tribunal arbitral ter julgado que a actividade exercida efectivamente pela Recorrente se enquadrava no capítulo 23 do Anexo I do TFUE, relevando o produto final e não o processo produtivo. Ou seja, apesar de a Recorrente exercer uma actividade de transformação e comercialização, o Tribunal arbitral veio a entender que as OAR excluem a sua aplicação à actividade desenvolvida pela R que não se verificava a suscitada inconstitucionalidade do artigo 2.º n.º 3 do CFI ou do artigo 1.º da Portaria n.º 282/2014 de 30.12, por esta disciplina jurídica ainda se enquadrar âmbito da margem reconhecida aos Estados membros pelo § 168 das OAR do Sector Agrícola.

3.2.1.8. Tudo para concluir que a decisão arbitral fundamento decidiu a mesma questão fundamental de direito - dedução de benefícios fiscais, como RFAI e apreciação da constitucionalidade da Portaria n.º 282/2014 -, no âmbito do mesmo quadro legal, concluindo de modo oposto.

3.2.1.9. Sem razão, como se pode constar, desde logo, pelo suporte fáctico subjacente a cada uma das decisões e ao reflexo directo dessa factualidade para o sentido de cada uma das decisões.

Na verdade, na decisão recorrida a questão controvertida incide sobre a elegibilidade, para a concessão do benefício fiscal do RFAI, dos investimentos realizados pela Recorrente no exercício de 2017, no âmbito da actividade de fabricação de alimentos para animais de criação (CAE 10912), tendo o Tribunal concluído, como muito bem cita o Excelentíssimo Procurador, que “[a]pesar de as OAR abrangerem apenas a transformação de produtos agrícolas em produtos não agrícolas e sua comercialização, afigura-se a este tribunal que as mesmas excluem a sua aplicação à atividade desenvolvida pela requerente. Embora se afigure que os produtos daí resultantes não são, na sua totalidade, produtos constantes da lista de produtos agrícolas previstos no Anexo I do TFUE – e nessa remetidos pela nota (11) do § 10 para as OAR do setor agrícola –, a verdade é a adoção de um critério de preponderância obriga a que se conclua que a sua atividade deve ser enquadrada na transformação e comercialização de produtos agrícolas, tendo em vista um produto final de alimentação animal incluído no capítulo 23 do Anexo I do TFUE.».

Em suma, o que ficou julgado, com base no “critério de preponderância”, foi que a actividade da Recorrente devia ser enquadrada na actividade de transformação e comercialização de produtos agrícolas em conformidade com o disposto no preceituado no artigo 2.º, n.

º 2 do Código Fiscal do Investimento (CFI), actividade económica cujos projectos de investimento não é elegível, nos termos da Portaria n.º 282/2014, de 30.12, para efeitos de concessão de benefícios fiscais, que entendeu conforme as actividades e sectores enumerados no anexo I do TFUE. Ou seja, julgou que não se verificava a alegada inconstitucionalidade, também suscitada, por a solução da questão controvertida apelar a uma interpretação e aplicação do artigo 2.º, n.º 2, do CFI e da Portaria n.º 282/2014 em termos sistemicamente adequados, em conformidade com a Constituição e com o direito da União Europeia

3.2.1.10. Distintamente, na decisão arbitral fundamento o Tribunal Arbitral deu como provado que a actividade principal da requerente é a produção de vinhos comuns e licorosos, à qual corresponde o CAE 11021. E sendo esta, segundo o mesmo critério de preponderância, a actividade principal, se devia concluir que “as liquidações impugnadas enfermam de vício, por erro sobre os pressupostos de direito, ao terem pressuposto o entendimento de que a actividade principal da requerente de produção de vinhos comuns não era elegível para usufruição do RFAI.” Tudo, como adiantam os Juízes Árbitros, que deve entender-se por «transformação de produtos agrícolas», para efeito do benefício, «qualquer operação realizada sobre um produto agrícola de que resulte um produto que continua a ser um produto agrícola, com exceção das atividades realizadas em explorações agrícolas necessárias à preparação de um produto animal ou vegetal para a primeira venda». E que constitui «produto agrícola» qualquer um dos «produtos enumerados no anexo I do Tratado, exceto os produtos da pesca e da aquicultura constantes do anexo I do Regulamento (UE) n.º 1379/2013 do Parlamento Europeu e do Conselho, de 11.12.2013» [definição 11) que consta do artigo 2.º do RGIC].

No que respeita à questão da constitucionalidade, aduziu o Tribunal Arbitral que no artigo 2.º, n.º 3 do CFI, o legislador expressamente remeteu para a Portaria a definição dos códigos de actividade económica (CAE) correspondentes às actividades referidas no n.º 2 da mesma norma e não a definição dessas actividades. E que nem podia ser de outra forma por a definição do âmbito objectivo de benefícios constituir matéria integrada na reserva relativa de competência legislativa da Assembleia da República, só podendo ser regulada por lei formal ou decreto-lei autorizado, como decorre do preceituado nos artigos 103.º, n.º 2, e 165.º, n.º 1 alínea i), e 198.º, n.º 1, alínea b) da CRP. Ou seja, nunca ser admissível a sua regulamentação por via de Portaria.

3.2.1.11. Da interpretação que fazemos de ambas as decisões, e que ora deixámos vertidas, não temos dúvidas em afirmar que ambas as situações tiveram como enquadramento geral as orientações emitidas pela Comissão Europeia, ao abrigo do artigo 107.º, n.º 3, als. A) e c) do Tratado sobre o Funcionamento da União Europeia, relativas aos auxílios estatais com finalidade regional para 2014-2020 (OAR), em que ficaram enunciadas as condições em que os auxílios estatais destinados a facilitar o desenvolvimento económico de certas regiões desfavorecidas da União Europeia podem ser considerados compatíveis com o mercado interno (publicadas no Jornal Oficial da União Europeia, n.º C 209, de 23.07.2013, disponível em https://eur-lex.europa.eu. ).

E, bem assim, na Portaria n.º 282/2014, de 30-12, que estabelece no seu artigo 1.º, sob a epígrafe “Enquadramento comunitário”, que “Em conformidade com as Orientações relativas aos auxílios estatais com finalidade regional para 2014-2020, publicadas no Jornal Oficial da União Europeia n.º C 209, de 27 de julho de 2013 e com o Regulamento (UE) n.º 651/2014, de 16 de junho de 2014, publicado no Jornal Oficial da União Europeia n.º C 187, de 26 de junho de 2014 (Regulamento Geral de Isenção por Categoria), não são elegíveis para a concessão de benefícios fiscais os projetos de investimento que tenham por objeto as atividades económicas dos setores siderúrgico, do carvão, da pesca e da aquicultura, da produção agrícola primária, da transformação e comercialização de produtos agrícolas

enumerados no anexo i do Tratado sobre o Funcionamento da União Europeia, da silvicultura, da construção naval, das fibras sintéticas, dos transportes e das infraestruturas conexas e da produção, distribuição e infraestruturas energéticas.”

3.2.1.12. Porém, e pese embora a forma como a Recorrente construiu as suas alegações e conclusões, e como vimos, as decisões arbitrais não surgem suportadas nem em factualidade substancialmente idêntica, o que só por si afastaria a identidade da questão jurídica, nem, de resto, em idêntico fundamento de direito.

3.2.1.13. Desde logo, o critério de “ actividade principal” desenvolvida por cada um dos sujeitos passivos em juízo foi perfilhado por ambos os acórdãos, separando-os, nesta parte, a susceptibilidade de inclusão da actividade desenvolvida por cada um desses sujeitos passivos, distinta, como nos é revelado pela diferente CAE, às actividades passiveis de beneficiarem desse excepcional regime fiscal: num caso, com base no “critério de preponderância”, entendeu-se que resultava dos factos provados que a actividade da Recorrente se enquadrava na actividade de transformação e comercialização de produtos agrícolas, em conformidade com o disposto no preceituado no artigo 2.º, n.º 2 do Código Fiscal do Investimento (CFI), actividade económica cujos projectos de investimento não é elegível, nos termos da Portaria n.º 282/2014, de 30.12, para efeitos de concessão de benefícios fiscais; noutro, segundo o mesmo critério, julgou-se resultar dos factos provados que a actividade principal da requerente é a produção de vinhos comuns e licorosos, à qual corresponde o CAE 11021 e, consequentemente, se tinha que concluir que as liquidações impugnadas enfermam de vício, por erro sobre os pressupostos de direito, ao terem pressuposto o entendimento de que a actividade principal da requerente de produção de vinhos comuns não era elegível para usufruição do RFAI.

3.2.1.14. Em síntese: enquanto a decisão fundamento considerou que a actividade da aí Requerente - transformação e comercialização de produtos agrícolas, designadamente de vinhos comuns e licorosos - não é uma actividade excluída do âmbito sectorial das OAR, a decisão Recorrida considerou que a actividade da ora Recorrente - transformação e comercialização de produtos agrícolas, tendo em vista um produto final de alimentação animal – se inclui no núcleo de actividades excluídas pelas OAR.

3.2.1.15. Enfrentando agora a questão da “ conformidade constitucional da Portaria” - questão para a qual a Recorrente verdadeiramente pretende uma resposta por parte deste Supremo Tribunal, alegando que foi o fundamento efectivo de cada uma dessas decisões – há que deixar bem claro que assim não foi. Porque, como ficou dito, o efectivo fundamento das decisões opostas radicou nos distintos tipos de actividade (CAE) desenvolvidos pelas diferentes partes segundo o critério da preponderância ou actividade principal. Porque apesar de a decisão fundamento se ter também debruçado sobre a constitucionalidade da Portaria supra identificada e ter afirmado que o artigo 2.º, n.º 3 do CFI apenas remeteu para a Portaria a definição dos códigos de actividade económica (CAE) correspondentes às actividades referidas no número anterior e não a definição dessas actividades (o que pressupõe que não lhe reconhece habilitação legal bastante para mais do que a mera identificação do CAE), o fundamento da decisão oposta não radicou nesse argumento mas no artigo 22.º, n.º 1 do CFI, isto é, no facto de esse normativo, na sua parte final, excluir do âmbito de aplicação do referido regime as actividades excluídas do âmbito sectorial de aplicação das OAR e do RGIC e, consequentemente, que a actividade da requerente, de transformação e comercialização de produtos agrícolas, designadamente de vinhos comuns e licorosos, não é uma das actividades excluídas do âmbito sectorial de aplicação das OAR a que se refere a parte final, do artigo 22.º do CFI.

3.2.1.16. E, sendo assim, há que concluir que não existe a identidade substancial de facto que legitimaria a conclusão de existência de uma mesma questão fundamental de direito e que o que determinou as decisões alegadamente opostas ou em sentido divergente foram precisamente os quadros de facto em que ambas se moveram e se fundamentaram, o que determina a não admissão do presente recurso para uniformização de jurisprudência.

3.2.1.17. As custas processuais emergentes do presente recurso para uniformização de jurisprudência devem ser suportadas pela Recorrida, que no seu pagamento será condenada, em conformidade com o artigo 527.º do CPC (aplicável ex vi artigo 280.º do CPPT).

4. DECISÃO

Nos termos e com os fundamentos expostos, acordam os Juízes do Pleno da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo em não tomar conhecimento do mérito do recurso.

Custas pela Recorrente.

Registe, notifique e, transitado em julgado, comunique o presente acórdão ao CAAD.

Lisboa, 26 de Maio de 2022. - Anabela Ferreira Alves e Russo (relatora) - Isabel Cristina Mota Marques da Silva – Francisco António Pedrosa de Areal Rothes - José Gomes Correia - Joaquim Manuel Charneca Condesso - Nuno Filipe Morgado Teixeira Bastos - Aníbal Augusto Ruivo Ferraz - Gustavo André Simões Lopes Courinha - Paula Fernanda Cadilhe Ribeiro - Pedro Nuno Pinto Vergueiro.