Processo 0708/16

Acordam na Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo

1. A……….., com os demais sinais dos autos, interpõe recurso da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga que, no âmbito de processo de impugnação judicial, absolveu da instância a entidade liquidadora - Município de Guimarães – por ter julgado que se verificava a excepção da inimpugnabilidade do acto objecto de impugnação.

1.1 Rematou as conclusões do recurso com as seguintes conclusões:

I. O acto que o tribunal recorrido considera “inimpugnável”, com o argumento de que seria intempestiva a reclamação prévia contra ele apresentada (a “exposição escrita”/reclamação de 25/01/2012) — o acto correspondente ao despacho do PCMG de 05/12/2011 [melhor identificado, supra, no artigo 4-c) destas alegações] — não é o acto que é objecto de impugnação — que é, diversamente, o acto de liquidação de 25/05/2012.

II. O tribunal recorrido considerou inimpugnável um acto que, para além de não ter sido realmente impugnado, nem sequer existe já juridicamente, na medida em foi objecto de revogação substitutiva — razão pela qual a impugnação tem por objecto não o acto revogado (já desaparecido da ordem jurídica) mas o acto susbstitutivo que o revogou (o acto de 25/05/2012).

III. Tudo isto determina, necessariamente, a nulidade da sentença recorrida, nos termos do art.º 615º/1-d) do CPC, uma vez que o tribunal não pode obviamente conhecer da questão da impugnabilidade de um acto que o impugnante realmente não impugna (nem poderia impugnar, por já ter sido revogado).

IV. Admitindo que se trata de matéria do conhecimento oficioso, devia o tribunal recorrido, por outro lado, conhecer a questão da impugnabilidade do acto realmente impugnado (o acto de 25/05/2012).

V. Sobre esta questão, porém, nada se diz na sentença recorrida — o que constitui omissão de pronúncia, vício também gerador de nulidade, nos termos do mesmo art.º 615º/d) do CPC.

VI. O tribunal recorrido, portanto, conheceu questão que não podia conhecer e não se pronunciou sobre questão que teria de apreciar.

VII. O acto realmente impugnado (o acto de 25/05/2012) é impugnável.

VIII. A apreciação da questão da impugnabilidade do acto impugnado (o acto de 25/05/2012) depende da (e exige a) prévia qualificação dos vícios que lhe são assacados na petição inicial, onde é arguida, expressamente, com invocação das normas especiais que o determinam, a sua nulidade.

IX. O acto tributário realmente impugnado (o acto de 25/05/2012) é o acto final de um procedimento de revisão oficiosa que, enquanto tal, nos termos do art.º 95º/2-e) da LGT, não tem a sua impugnabilidade dependente de reclamação prévia.

X. A tempestividade do pedido de revisão oficiosa do acto tributário não depende da observância dos prazos fixados para a sua impugnação, seja administrativa ou judicial.

XI. O regime do art. 16º do RJTAL não é aplicável às taxas urbanísticas previstas no RJUE, por força do disposto no art. 117º/3 deste diploma.

XII. Se o art.º 16º do RJTAL constitui, na relação com o regime geral do CPPT, um regime especial de impugnação da generalidade das taxas autárquicas, o art.º 117º/3 do RJUE é, ele próprio, na relação com o regime geral das taxas autárquicas (que é especial por oposição ao regime geral do CPPT), um regime especial.

XIII. Ainda que, por hipótese, a sua aplicabilidade não fosse afastada pelo regime especialíssimo do art.º 117º/3 do RJUE, o art.º 16º do RJTAL nunca seria aplicável aos actos nulos, restringindo-se o seu âmbito de âmbito de aplicação aos actos anuláveis.

XIV. É assim porque, por um lado, visando a reclamação administrativa a revogação do acto reclamado, e sabendo-se, por outro lado, que são irrevogáveis os actos nulos, não faz nenhum sentido sujeitar a reclamação administrativa prévia a impugnação de actos nulos.

XV. E é assim, também, porque o impõe a norma do art.º 102º/3 do CPPT, aplicável à liquidação de taxas autárquicas por força do disposto na alínea e) do art.º 2º do RJTAL.

XVI. Se interpretado no sentido de o seu âmbito de aplicação abranger os actos nulos, o art.º 16º do RJTAL é, seguramente, uma norma inconstitucional, na medida em que viola a garantia de tutela jurisdicional efectiva consagrada no art.º 268º/4 da Constituição da República Portuguesa — questão de constitucionalidade que, aqui, para todos os efeitos (designadamente para eventual recurso de constitucionalidade) se deixa suscitada.

XVII. Deste modo, se porventura for interpretada no sentido de que é aplicável aos actos nulos (e não apenas aos actos anuláveis), a norma do artº 16º do RJTAL deve ser julgada inconstitucional e desaplicada no julgamento da causa.

XVIII. O tribunal recorrido violou as seguintes normas: art.º 615º/1-d) do CPC; arts. 78º e 95º/2-e) da LGT; arts. 162º/1 e 2 e 166º/1-a) do CPA; art.º 102º/3 do CPPT; arts. 2º-e) e 16º do RJTAL; art.º 117º/3 do RJUE; e art.º 268º/4 da Constituição da República.

1.2. Não foram apresentadas contra-alegações.

1.3. O Exmo. Magistrado do Ministério Público junto do STA emitiu douto parecer no sentido de ser concedido provimento ao recurso, por entender que assistia razão à Recorrente, tendo rematado esse parecer com a seguinte asserção:

«Entendemos, assim, que a impugnação judicial da liquidação de taxa de realização de infra-estruturas urbanísticas notificada à Recorrente em 07/12/2011 não dependia de prévia impugnação administrativa dirigida ao órgão autárquico, uma vez que não se mostra aplicável o disposto no nº 5 do artigo 16º do RGTAL, mas sim o regime previsto no CPPT, para o qual remete o artigo 117º, nº 3 do Regime Geral da Urbanização e Edificação. // Por outro lado, tendo o órgão autárquico revogado o anterior ato tributário pelas taxas que lhe foram comunicadas em 01/06/2012, é este novo ato que está a ser sindicado.

// Afigura-se-nos, assim, que a sentença recorrida não fez uma correta interpretação e aplicação da lei aplicável ao caso concreto dos autos, motivo pelo qual se impõe a sua revogação, julgando-se procedente o recurso e determinando-se a baixa dos autos à 1ª instância para apreciação das questões colocadas pela impugnante.».

1.4. Colhidos que foram os vistos legais, cumpre decidir em conferência

2. Na sentença recorrida consta como provada a seguinte factualidade:

1. Em 06/10/2011 o Impugnante apresentou um requerimento dirigido ao Presidente da Câmara Municipal de Guimarães, no qual, na qualidade de proprietário de um prédio situado no Lugar ……….., freguesia de Polvoreira, concelho de Guimarães, descrito na Conservatória do Registo Predial de Guimarães sob o nº 398 e inscrito na matriz urbana sob o art.º 1201, procedeu à comunicação prévia de operação urbanística de alteração e conservação de edificação com destino a serviços e armazenagem — cfr. documento nº 1 junto com a petição inicial;

2. Por despacho proferido pelo Presidente da Câmara Municipal de Guimarães, foi admitida a comunicação prévia referida em 1) nos termos e condições da pro posta de fls. 56-58 do SITAF;

3. O despacho referido em 2) foi comunicado ao Impugnante através do ofício nº 9852/DOP, datado de 06/12/2011 e rececionado por aquele em 07/12/2011 — cfr. fls. 55 do SITAF;

4. No ofício referido em 3) foi também comunicado ao Impugnante que “(...) deverá V. Exª no prazo de 1 ano a contar da data da presente notificação, proceder, sob pena de caducidade, à liquidação das respectivas taxas, no valor de 463.496,89 euros” — cfr. fls. 55 do SITAF;

5. O ofício referido em 3) foi acompanhado da proposta de taxas de fls. 59-60 do SITAF, correspondendo € 359.412,30 de taxa de urbanização e € 102.705,45 a título de compensação — admitido por acordo;

6. Em 25/01/2012, o Impugnante apresentou uma “exposição escrita” dirigida ao Presidente da Câmara Municipal de Guimarães do seguinte teor:

“(...) na sequência da admissão da supracitada comunicação prévia, notificada através do Ofício V/a Ref Of. 9852/DOP — Processo nº 1138/11, RM, datado de 6/12/2011, vem, relativamente à forma de apuramento do valor relativo à Taxa pela Realização, Manutenção e Reforço de Infra-estruturas Urbanísticas — abreviadamente designada por Taxa de Urbanização (TU)..., apresentar a seguinte exposição:

De acordo com o constante no RMTEOU, a TU refere-se à compensação devida ao Município pela realização, manutenção ou reforço de infra-estruturas urbanísticas existentes na área do concelho de Guimarães (...).

No caso em apreço, e atendendo a que se trata de um edifício já existente (Alvará de Licença de Ocupação nº 2183/95) constituído por uma unidade de ocupação (destinada a indústria) que se pretende ver alterado em termos de utilização para que o mesmo passe a ser constituído por 12 (doze) unidades de ocupação (11 destinadas a serviços e 1 a armazenagem,), salvo o devido respeito, e em relação ao cálculo do valor da TU, entendemos que os

valores em metros quadrados relativos às alterações de função dentro da mesma área devem ser reportados a cada unidade de ocupação individualmente. São dois os argumentos aos quais deitamos mão para fundamentar a nossa opinião:

1. No que concerne à área de construção (Ac) incluída na fórmula de cálculo do valor da TU prevista no Art. 17.º do RMTEOU, refere o n.º 3 do Art. 15.º do citado regulamento que (...). Da nossa leitura da definição de área bruta de construção depreendemos, s. m. o., que a mesma comporta duas conjunturas distintas: por um lado contempla a circunstância de um edifício ser constituído por uma única unidade de ocupação (...), e por outro lado abrange o caso de o edifício ser constituído por várias unidades de ocupação (...) Neste sentido, e por estarmos na presença de um edifício a constituir-se em 12 unidades de ocupação, entendemos que a área de construção (Ac) incluída na fórmula de cálculo do valor da TU prevista no Art. 17.º do RMTEOU deve ser desagregada pelas 12 unidades de ocupação (…).

2. O segundo argumento prende-se com a nossa interpretação acerca dos valores limiares indicados na fórmula de cálculo do valor TU prevista no Art. 17.º do RMTEOU para a área de construção respeitante à função de Comércio e outras funções, mais precisamente o valor de 2000 m2. Entendemos, s.m.o., que tal valor tem a sua origem no valor da área de venda de estabelecimentos de comércio a retalho e de conjuntos comerciais, que, ao ultrapassar o valor de 2000 m2 passam a estar sujeitos ao regime especial de autorização de instalação e de modificação instituído actualmente pelo Decreto-Lei n.º 21/2009, de 19 de Janeiro. Julgamos que a subdivisão, na fórmula de cálculo do valor da TU, entre Com. e outras funções até 2000 m2 e Com. e outras funções além de 2000 m2, apresentado esta última um valor dez vezes superior (52,01 EUR/m2) ao valor da primeira (5,10 EUR/m2), resulta da sobrecarga trazida para a manutenção e reforço das infra-estruturas urbanísticas existentes no local originadas pelo acréscimo de pessoas que quer os estabelecimentos de comércio a retalho quer os conjuntos comerciais com área de venda superior a 2000 m2 originam, uma vez que se trata de estabelecimentos e espaços comerciais abertos ao público em geral (grandes superfícies).

Ora, (...), a presente pretensão não se configura como um estabelecimento comercial nem como um conjunto comercial (grande superfície) mas antes configura-se como um conjunto de unidades independentes destinadas a serviços em geral e a armazenagem, com um impacte bastante menor do que uma grande superfície para as infra-estruturas urbanísticas locais. Por conseguinte, entendemos que ao ser cobrado um valor de TU semelhante ao caso de se tratar de uma grande superfície, tal decisão mostra-se desrespeitadora do princípio da proporcionalidade e equidade na repartição dos encargos entre os particulares.

Pelo atrás exposto (…), entendemos ser o valor apresentado em anexo à notificação da admissão da comunicação prévia supracitada, respeitante à TU — merecedor de ser reavaliado pela V/edilidade” — cfr. documento nº 4 junto com a petição inicial.

7. Em 16/02/2012 a Impugnante foi notificada do parecer jurídico do Departamento de Administração Geral, datado de 06/02/2012, e para, querendo, se pronunciar por escrito, em cumprimento dos arts. 100º e 101º do Código de Procedimento Administrativo — cfr. fls. 65 do SITAF;

8. O Parecer Jurídico referido em 7) conclui “somos do entendimento de que não assiste razão à requerente nos argumentos que apresenta para solicitar a reavaliação do cálculo da TU, pelo que se devem manter os valores inicialmente apurados” — cfr. fls. 66/69 do SITAF;

9. Em 09/03/2012, o Impugnante pronunciou-se em sede de audiência de interessados sobre o parecer jurídico referido em 7), reiterando os argumentos expendidos na comunicação referida em 6) — cfr. documento nº 6 junto com a petição inicial;

10. Em 01/06/2012, o Impugnante foi notificado do ofício nº DOP-3516, datado de 29/05/2012, do seguinte teor: “Atento o assunto da vossa exposição/reclamação registada sob o nº 811/12, junto remetemos a V. Exª, para conhecimento e posterior atuação em conformidade, fotocópias da informação técnica emitida e da nova proposta de taxas. Entretanto, permitimo-nos anexar fotocópia do nosso ofício nº 9852/DOF, alertando para o facto de se dever proceder ao levantamento da respetiva licença até 7/12/2012” — cfr. documento nº 8 junto com a petição inicial;

11. Por despacho proferido pelo Presidente da Câmara Municipal de Guimarães em 25/05/2012 foram reformuladas as taxas urbanísticas para os seguintes valores: € 317.157,46 de taxa de urbanização e € 91.073,31 a título de compensação — cfr. documento nº 8 junto com a petição inicial;

12. A petição inicial foi apresentada via correio postal em 26/06/2012 — cfr. fls. 83 do SITAF.

3. Vem o presente recurso interposto da sentença que julgou verificada a excepção dilatória da inimpugnabilidade do acto tributário sindicado nestes autos de impugnação judicial e que, por consequência, absolveu da instância o município demandado (Câmara Municipal de Guimarães).

Segundo a sociedade impugnante, ora recorrente, a sentença recorrida padece, desde logo, de claro erro de julgamento, na medida em que o acto tributário impugnado não é o acto realizado e notificado em 7/12/2011 (taxas municipais no valor de 463.496,89 €, inicialmente liquidadas pelo município), mas sim o acto que, posteriormente, em 25/05/2012, foi realizado na sequência da exposição/reclamação que deduziu contra essa liquidação inicial e que, revogando aquele outro, procedeu à liquidação de taxas por montante bem inferior, acto que foi comunicado à recorrente em 1/06/2012.

Na sequência da invocação deste erro e do raciocínio argumentativo que o suporta, imputa ainda à sentença nulidade por omissão de pronúncia, na medida em que tribunal não teria conhecido a questão da impugnabilidade do acto que verdadeiramente constitui o objecto da presente impugnação judicial. Mais advoga que, ainda que assim não fosse, a sentença sempre padeceria de erro de julgamento por ter aplicado a disciplina contida no art.º 16º do RJTAL, isto é, ao julgar que a impugnação deduzida contra acto de liquidação de taxa municipal pela realização de infra-estruturas urbanísticas tem de ser precedida de reclamação administrativa, porquanto, na sua óptica, o art.º 16º do RJTAL não é aplicável às taxas urbanísticas, por força do disposto no nº 3 do art.º 117º do RJUE. Ademais, defende que o tribunal não podia ter decidido como decidiu, dado que invocou a nulidade do acto impugnado e esta é invocável a todo o tempo.

Vejamos.

Da matéria de facto dada como assente na sentença recorrida resulta, de forma inequívoca, o seguinte: (i) na sequência de comunicação de operação urbanística dirigido ao Presidente da Câmara Municipal de Guimarães, a recorrente foi notificada em 7/12/2011 para efetuar o pagamento de taxas municipais no montante de 463.496,89 €, que compreendiam 359.412,30 € de taxa de urbanização e 102.705,45 € de compensação;

(ii) em 25/01/2012 a recorrente dirigiu àquela entidade uma exposição escrita onde se insurgia contra os termos de cálculo das taxas, e que foi analisada e decidida como reclamação administrativa; (iii) tal reclamação foi parcialmente atendida por decisão proferida em 25/05/2012, sendo, em consequência, reformulados os valores em questão para 317.157,46 € de taxa de urbanização e 91.073,31 € de compensação, num total de 408.230,77 €; (iv) essa decisão foi comunicada à recorrente em 1/06/2012; (v) a presente impugnação foi remetida por via postal em 26/06/2012, isto é, no 25º dia após a comunicação, e nela é atacada esta nova liquidação.

Do exposto decorre, à evidência, que assiste total razão à recorrente quando salienta que é a decisão da reclamação administrativa, proferida em 25/05/2012, que constitui o objecto imediato da presente impugnação judicial, sendo o seu objecto mediato o acto de liquidação que dessa decisão administrativa emerge e que constitui, inequivocamente, uma nova e reformulada liquidação – tanto da taxa de urbanização como da compensação devida ao município.

Por conseguinte, o acto realmente impugnado é o acto final de um procedimento administrativo, que, enquanto tal, não tem já a sua impugnabilidade dependente de prévia reclamação. Razão por que se mostra destituído de sentido o argumento de que o acto impugnado devia ser precedida de reclamação administrativa para o órgão executivo do município.

E ainda que, na sentença, se pretendesse reportar à eventual intempestividade da reclamação apresentada contra o acto inicial de liquidação, o certo é que, face ao conhecimento e decisão dessa reclamação pela entidade competente, e consequente emissão de nova liquidação, carece de sentido a decidida inimpugnabilidade daquela primitiva liquidação.

Com efeito, não se tendo constituído como caso decidido ou caso resolvido a liquidação inicial, antes tendo sido objecto de revogação substitutiva com a emissão de nova liquidação, não será acertado absolver a entidade demandada da instância com fundamento na impugnabilidade de uma liquidação que essa entidade já alterou /revogou, ou com fundamento na inimpugnabilidade de uma liquidação que não está a ser sindicada, nem o poderia estar, por ter já desaparecido da ordem jurídica.

O que tanto basta para se concluir pela verificação do erro de julgamento que a recorrente imputa à sentença recorrida, motivo pelo qual se impõe a sua revogação e a remessa dos autos ao tribunal recorrido para apreciação das questões colocadas na petição inicial e cujo conhecimento ficara prejudicado pela decisão ora revogada.

A revogação da sentença implica que fique prejudicado o conhecimento das restantes questões colocadas neste recurso.

4. Face ao exposto, acordam os juízes da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo em conceder provimento ao recurso, revogar a sentença recorrida e ordenar a remessa dos autos à 1.ª instância para, caso a tal nada obste, apreciação das questões colocadas na petição inicial e cujo conhecimento ficara prejudicado pela decisão ora revogada.

Sem custas.

Lisboa, 31 de Maio de 2017. – Dulce Neto (relatora) – Isabel Marques da Silva – Pedro Delgado.