ACÓRDÃO X RELATÓRIO X AA, com os demais sinais dos autos, interpôs recurso, para uniformização de jurisprudência, dirigido ao Pleno da Secção de Contencioso Tributário do S.T.A., visando o aresto arbitral proferido no âmbito do processo nº.461/2024-T, datado de 9/09/2024, o qual decidiu, além do mais: a) Julgar improcedente o pedido de pronúncia arbitral quanto às ilegalidades imputadas à liquidação de I.R.S., relativa ao ano de 2018; b) Julgar procedente o pedido de pronúncia arbitral, quanto à liquidação de juros compensatórios nº. ...77; c) Anular esta liquidação de juros compensatórios; d) Julgar parcialmente procedente o pedido de reembolso, no que concerne à quantia de € 30.503,68, e condenar a Administração Tributária a pagar este montante ao Requerente.X O recorrente invoca oposição entre a identificada decisão arbitral recorrida e o acórdão fundamento, oriundo da 2ª. Secção do T.C.A. Sul, lavrado em sede de processo nº.1735/09.8BELRS, sendo datado de 10/02/2022 e já transitado em julgado (cfr.certidão e cópia juntas a fls.58 a 69-verso do processo físico).X Para sustentar a oposição entre a decisão arbitral recorrida e o aresto fundamento, o recorrente termina as alegações do recurso (cfr.fls.4 a 13 do processo físico), formulando as seguintes Conclusões: 1-A Decisão Arbitral Recorrida pronunciou-se sobre o mérito da pretensão deduzida pela Recorrente no seu PPA, considerando-a parcialmente improcedente, e pôs termo ao processo arbitral. 2-A Decisão Arbitral Recorrida encontra-se em contradição sobre mesma questão fundamental de direito, e de facto, com o douto Acórdão Fundamento proferido no processo n.º 1735/09.8BELRS, sendo o presente recurso admissível, e encontrando-se em prazo, ao abrigo do disposto no n.º 2 do artigo 25.º do RJAT. 3-Verificam-se os pressupostos de admissibilidade do recurso; a saber: (i) situações de facto substancialmente idênticas, (ii) identidade da questão fundamental de direito sobre que recaíram as decisões arbitrais em confronto (iii) a adoção de solução oposta nos dois arestos arbitrais; e (iv) a não alteração substancial da regulamentação jurídica aplicável ao caso. 4-Com efeito, a Decisão Arbitral Recorrida e a Decisão Fundamento consagraram soluções jurídicas opostas relativamente à mesma questão fundamental de direito, num quadro de identidade substancial quer quanto a aspetos factuais, quer quanto às disposições legais aplicáveis.
Jurisprudência
Processo 0145/24.1BALSB
5-Em ambos os processos, verifica-se que a situação fática era semelhante – em ambas as situações os contribuintes suscitaram elementos novos no direito de audição e os mesmos não foram considerados na decisão final. 6-A identidade da questão fundamental de direito em discussão é evidente e absoluta, decorrendo do facto de ambas as decisões se terem pronunciado sobre a questão de saber se a não consideração de elementos novos suscitados no direito de audição constitui uma formalidade que se degrada em não essencial no caso de o contribuinte contestar o ato de liquidação e esses elementos serem considerados na decisão final da contestação. 7-No Acórdão Fundamento, julgou o Tribunal Central Administrativo que “(…) impõe-se concluir que nos encontramos, por um lado, perante a preterição de uma formalidade essencial porquanto não foi dado adequado cumprimento ao direito de audiência e, por outro lado, que tal preterição não é suscetível de ser degrada em não essencial, por não poder considerar-se sanada, nos termos densificados anteriormente, (…). 8-Já na Decisão Arbitral Recorrida foi entendido que na medida em que a Recorrente apresentou reclamação graciosa e tais elementos foram aí tomados em consideração, a preterição se degradou em não essencial. 9-O quadro legal relevante, a saber, o artigo 67.º, n.º 7, da Lei Geral Tributária é exatamente o mesmo e não sofreu qualquer alteração. 10-As decisões em causa são expressas e a solução oposta evidente. 11-Acresce que, não existe jurisprudência recentemente consolidada do STA sobre a questão de direito aplicável à factualidade provada no processo n.º 1735/09.8BELRS; 12-A Recorrente não tem dúvidas de que o Acórdão Fundamento foi o que adotou a posição legalmente mais acertada, em rigor, a única legalmente possível no que concerne à presente questão. 13-A Decisão Arbitral Recorrida defende que a não consideração dos elementos novos suscitados pelo contribuinte no direito de audição constitui preterição de formalidade essencial que não se degrada em não essencial ainda que o contribuinte venha a apresentar contestação e os mesmos (elementos) sejam considerados nessa decisão. 14-Esta interpretação, não tem qualquer acolhimento na letra da lei, nomeadamente no disposto no n.º 7 do artigo 60.º, da LGT. 15-Resulta claro da letra da constituição e da lei que a não consideração dos elementos novos suscitados no direito de audição constitui preterição de formalidade legal essencial. 16-De acordo com o disposto no n.º 5, do artigo 267.º da Constituição da República Portuguesa, constitui direito dos contribuintes a sua participação na formação das decisões que lhes dizem respeito (cf. Acórdão do Tribunal Central Administrativo, Secção do Contencioso Tributário, proferido no âmbito do processo n.º 00330/03, datado de 27 de maio de 2003).
17-E bem se entende que assim seja, porquanto o escopo do preceito em análise é a diminuição dos litígios entre a Autoridade Tributária e Aduaneira e os contribuintes, buscando a solução de cada caso num processo que se quer interativo. 18-De entre as formalidades essenciais, de carácter insuprível, está, precisamente, o direito fundamental de participação na decisão, por audição prévia, pois, se exercido em momento posterior à prolação da decisão já não terá qualquer efeito útil. 19-De facto, o carácter prévio de tal formalidade, relativamente à prática do ato, determina, precisamente, que o seu incumprimento já não possa ser suprido em fase posterior à da tramitação desse mesmo ato. 20-Nesse sentido, a consequência para a preterição de tais formalidades legais, que conduz ao vício de forma e à anulação do ato, não pode deixar de ser a ilegalidade do próprio ato, porquanto estamos perante a preterição de formalidades anteriores à sua prática, essenciais à sua formação e descoberta da verdade material (cf., entre outros, op. cit., págs. 301 e segs). 21-Por esse motivo, o artigo 60.º, n.º 7 da LGT, obriga a que os elementos novos suscitados no exercício do direito de audição sejam tomados em consideração, sob pena de este ser uma mera formalidade vazia de conteúdo. 22-É, pois, evidente que a interpretação que o Tribunal a quo faz da Lei não é a correta em face dos princípios legais e constitucionais vigentes, como, aliás, decorre do Acórdão fundamento. 23-Deverá, pois, concluir-se acolhendo a douta jurisprudência da Decisão fundamento - Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul, proferido em 10 de fevereiro de 2022 no processo n.º 1735/09.8BELRS que a não consideração de elementos novos suscitados no direito de audição constitui preterição de formalidade que não se degrada em não essencial e, assim, ser determinada a revogação da Decisão Arbitral proferida no âmbito do processo n.º 461/2024-T (Decisão Recorrida). Consequentemente, deverá também ser revogado o despacho de indeferimento da reclamação graciosa apresentada contra o ato de liquidação de IRS, relativo ao ano fiscal de 2018.X Foi proferido despacho pelo Exº. Conselheiro relator a admitir liminarmente o recurso, mais ordenando a notificação da entidade recorrida para produzir contra-alegações (cfr. despacho exarado a fls.111 do processo físico).X A entidade recorrida produziu contra-alegações no âmbito da instância de recurso (cfr. fls.116 a 129-verso do processo físico), as quais encerra com o seguinte quadro Conclusivo: A-O presente recurso para uniformização de jurisprudência, interposto por AA (doravante Recorrente) tem por base a alegada oposição entre decisão proferida por Tribunal Arbitral em matéria Tributária, constituído sob a égide do Centro de Arbitragem Administrativa (CAAD), no âmbito do processo arbitral que correu termos sob o nº 461/2022-T (doravante decisão arbitral recorrida) e a decisão proferida pelo Tribunal Central Administrativo Sul, no âmbito do processo n.º 1735/09.8BELRS (adiante decisão fundamento), nos termos e para os efeitos do n.º 2 do art.º 25.º do Decreto-Lei n.º 10/2011, de 20 de Janeiro – Regime Jurídico da Arbitragem em Matéria Tributária (RJAT).
B-Na decisão arbitral recorrida, proferida no Processo n.º 641/2024-T, refere o Recorrente que “ no segmento reportado ao presente recurso, sobre a questão de saber se, nas situações em que a Autoridade Tributária e Aduaneira, no âmbito da análise do direito de audição sobre projeto de relatório, não tome em consideração os elementos que o contribuinte aduziu/juntou ao processo, a preterição de formalidade legal se degrada em não essencial pelo facto de o contribuinte ter, posteriormente, apresentado reclamação graciosa, sendo esses documentos tomados em consideração na decisão deste procedimento.” C-Alega o Recorrente que na decisão fundamento, proferida no âmbito do processo n.º 1735/09.8BELRS, proferido pelo Tribunal Central Administrativo Sul “estava em causa a apreciação da mesma questão de direito, ou seja, a não apreciação dos elementos novos suscitados pelo contribuinte no âmbito do exercício do direito de audição, embora no âmbito de procedimento de reversão de dívidas tributárias.” D-Não se conformando com o teor da decisão ora recorrida (Processo nº 641/2024-T), vem o Recorrente, com enquadramento no n.º 2 do art.º 25.º do RJAT, invocar que entre a mesma e a decisão que indica como fundamento (Processo n.º 1735/09.8BELRS do Tribunal Central Administrativo Sul) existe oposição quanto à mesma questão fundamental de direito porquanto “Verifica-se que, em ambos os processos, a situação fática era semelhante – os contribuintes suscitaram elementos novos no exercício do direito de audição e a Autoridade Tributária e Aduaneira não os considerou na decisão final” e vem requerer se proceda à uniformização da jurisprudência sobre esta matéria. E-O recurso para uniformização de jurisprudência previsto e regulado no artigo 152.º do Código de Processo nos Tribunais Administrativos tem como finalidade a resolução de um conflito sobre a mesma questão fundamental de direito, devendo o Supremo Tribunal Administrativo, no caso concreto, proceder à anulação da decisão arbitral e realizar nova apreciação da questão em litígio quando suscitada e demonstrada tal contradição pela parte vencida (ou pelo Ministério Público). F-Face ao disposto no n.º 2 do artigo 25.º do RJAT, na redação da Lei n.º 119/2019 de 18 de setembro, «[a] decisão arbitral sobre o mérito da pretensão deduzida que ponha termo ao processo arbitral é ainda suscetível de recurso para o Supremo Tribunal Administrativo quando esteja em oposição, quanto à mesma questão fundamental de direito, com outra decisão arbitral ou com acórdão proferido pelo Tribunal Central Administrativo ou pelo Supremo Tribunal Administrativo». G-De acordo com o n.º 3 do citado artigo «[a]o recurso previsto no número anterior é aplicável, com as necessárias adaptações, o regime do recurso para uniformização de jurisprudência regulado no artigo 152.º do Código de Processo nos Tribunais Administrativos, contando-se o prazo para o recurso a partir da notificação da decisão arbitral». H-Ora, quanto ao estabelecido pelas regras que determinam os requisitos de admissibilidade deste tipo de recursos, resulta que, para que se tenha por verificada a oposição de acórdãos, é necessário (vd., entre outros, o Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, de 2015-06-03, processo n.º 0793/14) que: • as situações de facto sejam substancialmente idênticas;
• haja identidade na questão fundamental de direito; • se tenha perfilhado, nos dois arestos, solução oposta; e, • a oposição deverá decorrer de decisões expressas e não apenas implícitas. I-Para que se considere que há oposição de acórdãos, entende a jurisprudência do Supremo Tribunal Administrativo que os acórdãos em confronto versem sobre situações fácticas substancialmente idênticas e que se pronunciem sobre a mesma questão fundamental de direito. J-A decisão fundamento proferida no Processo n.º 1735/09.8BELRS do Tribunal Central Administrativo Sul na qual o ora Recorrente se estriba, reporta-se a um recurso da “sentença proferida pelo Tribunal Tributário de Lisboa, que julgou procedente a oposição intentada por V... (Recorrido) relativamente ao processo de execução fiscal 3905199901013092 e apensos, instaurado pelo Serviço de Finanças de Torres Vedras 2, por dívida exequenda no montante de 8.833,75€, referente a Coimas, Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas (IRC) do exercício de 1997 e Imposto sobre o Valor Acrescentado (IVA) dos anos de 1997 a 2001, referentes à sociedade devedora originária “V... - ..., Import/Export, Lda tendo decretado a anulação do despacho de reversão por preterição de formalidade legal essencial, determinante da absolvição da instância executiva relativamente ao Oponente.” L-O processo arbitral n.º 461/2024-T, reconduz-se a um pedido de constituição de tribunal arbitral, pretendendo o requerente (aqui Recorrente) “ a anulação da acto de liquidação de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares («IRS») e de juros compensatórios n.º 20225000003344, a que corresponde o documento de acerto de contas n.º 2022432746, relativa ao ano fiscal de 2018, bem como da decisão de indeferimento da reclamação graciosa que apresentou.”, sendo que invoca, para além de outros, o vicio de preterição do direito de audição quando suscitaram elementos novos no exercício do direito de audição e a Autoridade Tributária e Aduaneira não os considerou na decisão final. M-Resulta evidente que as situações de facto não são substancialmente idênticas. N-Isto porque, referindo o Recorrente que em ambos os processos existe oposição quanto à mesma fundamental de direito, porquanto a situação fática era semelhante, tal não ocorreu. O-Primeiro, porque se na decisão fundamento estava em causa a não apreciação dos elementos novos suscitados pelo contribuinte no âmbito do exercício do direito de audição, embora no âmbito de procedimento de reversão de dívidas tributárias, P-Na decisão recorrida encontra-se em causa a liquidação de IRS do ano 2018 para a qual contribuiu o declarado pelo contribuinte, de que o benefício fiscal consagrado na norma do artigo 71º, nº 5 do EBF, não depende da conclusão das obras de reabilitação, no prédio que foi objeto de reabilitação e que originou a mais-valia no momento da sua alienação. Q-E ainda porque, os documentos apresentados pelo ora Recorrente foram devidamente apreciados e valorados na decisão da Reclamação Graciosa que aquele interpôs contendo esta na sua fundamentação que do conjunto de elementos que o contribuinte juntou, o único que a AT havia solicitado foi o documento emitido pela Câmara Municipal, mas que a cópia que
foi junta apenas demonstrava a concessão do benefício a partir do ano de 2019. R-Pelo que e como muito bem se refere na decisão recorrida “ Nestas condições, os documentos apresentados pela Requerente foram tidos em conta na decisão da reclamação graciosa que manteve a liquidação, mas considerados irrelevantes por não ter sido apresentado o documento que a Autoridade Tributária e Aduaneira entendeu que era indispensável que é «documento emitido pela Câmara Municipal, e que, aquele, cuja cópia juntou, como já referimos, apenas demonstrava a concessão de benefício a partir do ano de 2019.”. S-Acrescendo ainda que “Neste contexto, a questão que se coloca é a de saber se esta consideração na reclamação graciosa dos documentos apresentados torna irrelevante a preterição do direito de audição antes da liquidação. (…) A resposta maioritária que o Pleno do Supremo Tribunal Administrativo deu a esta questão é no sentido de que «a preterição da formalidade pode não ter efeitos invalidantes (cfr. o n.º 5 do art. 163.º do actual CPA), designadamente quando, em procedimento de segundo grau, o interessado pôde pronunciar-se sobre as questões relativamente às quais foi omitida a audiência no procedimento de primeiro grau» (acórdão do Pleno do Supremo Tribunal Administrativo de 26-09-2018, processo n.º 01506/17.8BALSB). (…)Esta posição foi seguida pelo Supremo Tribunal Administrativo nos acórdãos de 30-10-2019, processo 01238/08.8BEPRT 0492/18 e de 08-02-2023, processo 0348/16.2BELRA. “ T-Contudo, o Recorrente considera que: “(…) quer na Decisão arbitral recorrida, quer no Acórdão fundamento, a questão de direito, concatena-se, essencialmente, com a questão de saber se a não consideração dos elementos novos suscitados pelo contribuinte no exercício do direito de audição constitui uma preterição de formalidade legal essencial. 26. Quanto a esta questão o Tribunal arbitral considerou nos presentes autos que, na medida em que a Recorrente apresentou reclamação graciosa e tais elementos foram aí considerados, a preterição se degradou em não essencial. 27. Ora, sobre esta mesma questão, de facto e de direito, pronunciou-se a Decisão fundamento, do Tribunal Central Administrativo Sul, proferido em 10 de fevereiro de 2022 no processo n.º 1735/09.8BELRS em sentido totalmente oposto. U-E considera o Recorrente que: “(…) ao perfilhar entendimento em sentido contrário ao da decisão fundamento, a decisão arbitral Resulta, assim, manifesto que a Decisão arbitral recorrida, decide, sobre a mesma questão fundamental de direito e num enquadramento factual substancialmente idêntico e à luz das mesmas disposições legais – artigo 60.º, n.º 7, da Lei Geral Tributária -, em sentido manifestamente oposto ao propugnado no Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul, proferido em 10 de fevereiro de 2022 no processo n.º 1735/09.8BELRS.
V-Porém, o que o Recorrente pretende, mais do que qualquer uniformização de jurisprudência, é que, relativamente ao seu pedido arbitral, a decisão seja proferida favoravelmente, porquanto muito embora os documentos apresentados pela Recorrente não terem sido apreciados aquando da seleção para análise da verificação da reunião dos requisitos legais necessários para o enquadramento de imóveis recuperados, objeto de recuperação, com referencia ao modelo 3 de IRS do ano de 2018, certo é que em sede de reclamação graciosa da liquidação, foram apreciados os documentos apresentados. X-E porque julgado improcedente o segmento da decisão arbitral, vem o Recorrente interpor recurso para uniformização de jurisprudência, invocando que as situações abordadas nas decisões recorrida e fundamento supra identificadas são idênticas, para além da existência de identidade na questão fundamental de direito. W-Porém, resulta à evidência que, na decisão recorrida, no segmento aqui impugnado (não consideração de elementos novos suscitados no direito de audição), os novos elementos juntos pelo Recorrente foram apreciados em sede de Reclamação Graciosa, pelo que, ao abrigo do princípio da livre condução do processo, previsto no art. 13º, n.º 1 do CPPT aplicável por remissão do art. 29.º do RJAT, o tribunal arbitral considerou que “Improcede, assim, o vício de preterição do direito de audição”. Z-Permitimo-nos ainda, extrair o sumário constante no acórdão nº 0635/09, do Supremo Tribunal Administrativo que: “I – O recurso para uniformização de jurisprudência, previsto no art. 152º do CPTA, só é admissível quando, sobre a mesma questão fundamental de direito, exista contradição entre o acórdão recorrido e o acórdão fundamento. II – A contradição de decisões sobre a mesma questão fundamental de direito pressupõe semelhança ou igualdade substancial da situação de facto. III – Não há contradição sobre a mesma questão fundamental de direito quando as soluções divergentes foram determinadas pela diferenciação dos pressupostos de facto sobre que recaíram e não por diversa interpretação dos mesmos critérios legais.”. AA-Concluindo-se assim, que pressupondo a admissão de recurso para uniformização de jurisprudência, que no domínio do mesmo quadro normativo e perante uma realidade factual substancialmente idêntica, o acórdão recorrido e o acórdão fundamento tenham perfilhado soluções opostas, expressas, quanto à mesma questão fundamental de direito, no presente caso, essa contradição não se verifica, por ostensiva falta de identidade factual. BB-O mesmo se diga em relação à alegada contradição nas decisões recorrida e fundamento proferida. CC-Por forma a solicitar a emissão de um acórdão de harmonização de jurisprudência, invoca o Recorrente que “Resulta, assim, manifesto que a Decisão arbitral recorrida, decide, sobre a mesma questão fundamental de direito e num enquadramento factual substancialmente idêntico e à luz das mesmas disposições legais – artigo 60.º, n.º 7, da Lei Geral Tributária -, em sentido manifestamente oposto ao propugnado no Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul, proferido em 10 de fevereiro de 2022 no processo n.º 1735/09.8BELRS.”.
DD-Ora, o que se verifica é a inexistência de qualquer contradição nas decisões recorrida e fundamento proferidas, sendo que o que existiu foram soluções divergentes, determinadas pela diferenciação dos pressupostos de facto sobre que recaíram e não por diversa interpretação dos mesmos critérios legais. EE-Concluindo-se assim, que as decisões em confronto não perfilharam, sobre a mesma questão fundamental de direito, soluções opostas de forma expressa. X O Digno Magistrado do M. P. junto deste Tribunal emitiu douto parecer no qual conclui pugnando pela não admissão do presente recurso para uniformização de jurisprudência, dado não se encontrarem reunidos os pressupostos para o conhecimento do mérito do mesmo (cfr.fls.131 a 132-verso do processo físico).X Colhidos os vistos de todos os Exºs. Conselheiros Adjuntos, vêm os autos à conferência do Pleno da Secção para deliberação.X FUNDAMENTAÇÃO X DE FACTO X Do aresto arbitral recorrido consta provada a seguinte matéria de facto (cfr.fls.14-verso a 19-verso do processo físico): A-A Requerente adquiriu em dezembro de 2015, o prédio urbano sito na Rua ..., ..., Freguesia ..., Concelho ..., foi à sociedade A..., LDA.(documento n.º 10 junto com o pedido de pronúncia arbitral, cujo teor se dá como reproduzido); B-Em 2015, através do processo n.º 6349/..., a Requerente solicitou à Câmara Municipal de Lisboa vistoria para efeitos de determinação do nível de conservação antes de iniciar as obras, «tendo sido atribuído ao edifício e às frações um estado de conservação: “Médio” e um nível de conservação:”3” (…)» (Documento n.º 18 junto com o pedido de pronúncia arbitral, cujo teor se dá como reproduzido); C-Em 15 de Junho de 2016, a Requerente iniciou as obras de reabilitação no referido imóvel (documento n.º 19 junto com o pedido de pronúncia arbitral, cujo teor se dá como reproduzido); D-Em abril de 2018, a Requerente alienou 30% do prédio urbano referido (documentos n.ºs 11 a 16 juntos com o pedido de pronúncia arbitral, cujos teores se dão como reproduzidos); E-As obras de reabilitação foram concluídas em 01 de Abril de 2019 (documento n.º 18); F-Em 11 de Abril de 2019, foi realizada a vistoria ao imóvel para verificação do estado de conservação após a conclusão das obras, tendo sido elaboradas as respetivas fichas de avaliação, da qual resultou num estado de conservação “Excelente” e num índice de conservação: “5” para o edifício e para as frações do 1º ao 4º Andar (…)». (Documento n.º 18);
G-Apesar de as obras de reabilitação terem sido concluídas em Abril de 2019, foi a Requerente quem realizou todas obras de conservação antes e após a referida venda (Documento n.º 17 junto com o pedido de pronúncia arbitral, cujo teor se dá como reproduzido); H-À data da alienação de parte do imóvel, a Requerente já havia concluído cerca de 95% das obras de reabilitação, sendo que a conclusão das mesmas se protelou para além do que era expetável por motivos concatenados com a demora na obtenção da documentação necessária junto da Câmara Municipal de Lisboa (artigo 90.º do pedido de pronúncia arbitral, não questionado); I-Em 27 de Junho de 2019, a Requerente procedeu à submissão da respetiva Declaração de Rendimentos Modelo 3, referente ao ano fiscal de 2018, que consta do documento n.º 3 junto com o pedido de pronúncia arbitral, cujo teor se dá como reproduzido, na qual evidenciou o incentivo a que alude o n. º5 do artigo 71º do EBF, consubstanciado na tributação à taxa de 5% das mais-valias decorrentes da alienação de parte (30%) do referido imóvel; J-Em 26 de Março de 2021, foi a Requerente notificada para, querendo, se pronunciar sobre o projeto de decisão concatenado com a comprovação de imóveis de reabilitação – Anexo G, da Declaração de Rendimentos referente ao ano de 2018, nos termos que constam do documento n.º 4 junto com o pedido de pronúncia arbitral, cujo teor se dá como reproduzido, em que se refere, além do mais, o seguinte: Através da declaração de rendimentos modelo 3 do ano de 2018, a Administração Fiscal verificou que preencheu no anexo G o campo 4A, respeitante a imóveis recuperados ou objeto de ações de reabilitação, com comprovação emitida pela entidade competente, nos termos dos n.ºs 4 a 24º do art. º71º do EBF (Estatuto dos Benefícios Fiscais). A referida declaração foi selecionada para análise, para efeitos de comprovação da condição de imóveis recuperados ou objeto de reabilitação, pelo que deverá apresentar documentos comprovativos. A não apresentação dos referidos documentos terá como consequência, a sua correção retirando os campos preenchidos no quadro 4ª. Caso pretenda pronunciar-se sobre o teor do ato notificado, deverá fazê-lo, no prazo de 15 dias, contados continuamente a partir do 3.º dia útil posterior ao do registo, dizendo o que se lhe oferecer e juntar os documentos relevantes para comprovar que os imóveis estão qualificados como recuperados ou objeto de reabilitação ao abrigo do art.º 71º do EBF. K-Em 9 de Abril de 2021, a Requerente exerceu o respetivo direito de audição (Documento n.º 5 junto com o pedido de pronúncia arbitral, cujo teor se dá como reproduzido); L-Em 29-10-2021, a Requerente foi novamente notificada, mediante Ofício n.º ...26, da DIREÇÃO DE FINANÇAS DE LISBOA - DIVISÃO DE LIQUIDAÇÃO DO IMPOSTO SOBRE O RENDIMENTO, nos termos que constam do documento n.º 6 junto com o pedido de pronúncia arbitral, cujo teor se dá como reproduzido, em que se refere, além do mais, o seguinte:
Através das declarações de rendimentos modelo 3 do ano de 2018, a Autoridade Tributária e Aduaneira verificou que preencheram nos respetivos anexos G dos Quadros 4A, respeitantes a imóveis recuperados ou objeto de ações de reabilitação, com comprovação emitida pela entidade competente, nos termos dos nºs 4 a 23 do art. 71º do EBF. As referidas declarações foram selecionadas para análise, para efeitos de verificação da reunião dos requisitos legais necessários para o devido enquadramento enquanto imóveis recuperados ou objeto de reabilitação, pelo que deverão apresentar os documentos comprovativos de tal realidade. A falta de apresentação dos referidos documentos terá como consequência, a correção das declarações Modelo 3 de IRS para o ano de 2018, retirando os campos preenchidos nos Anexos G - Quadros 4A, por falta de aplicabilidade do benefício previsto no já referido art.0 71º do EBF. Estas correções, de índole oficiosa, são feitas ao abrigo do n.º 4 do artigo 65.º do Código do IRS. Caso pretendam pronunciar-se sobre o teor dos atos aqui notificados (em requerimento sempre dirigido ao Ex.mo Sr. Diretor de Finanças de Lisboa -Divisão de Liquidação dos Impostos sobre o Rendimento e Despesa) poderão fazê-lo no prazo de 15 dias, contados continuamente a partir do 3.º dia útil posterior ao do registo, enviando a documentação que julgarem pertinente a esta Direção de Finanças de Lisboa, sita na ALAMEDA DOS OCEANOS, Edifício Sul N 55, 1998-027 LISBOA, podendo também utilizar para o efeito o endereço de correio eletrónico: dflisboadlird@at.aov.pt (anexando os documentos em formato PDF), mas sempre no prazo referido anteriormente. Poderão ainda, caso concordem com o teor da presente notificação, regularizar tal falta, entregando as declarações de substituição, através do Portal da AT, até ao termo do prazo para o exercício do direito de audição. M-Em 8 de Novembro de 2021, a REQUERENTE exerceu novamente o respetivo direito de audição e procedeu à junção dos documentos que constam do documento n.º 7 junto com o pedido de pronúncia arbitral, cujo teor se dá como reproduzido, em que se incluem: • ESCRITURA DE COMPRA DO IMÓVEL (ANO DE 2015); • ESCRITURAS DE VENDA DO IMÓVEL (ANO DE 2018); • DECISÃO PROFERIDA PELA CÂMARA MUNICIPAL DE LISBOA; • FATURAS REFERENTES AOS IMÓVEIS; • COMPROVATIVO DE PAGAMENTO DAS DESPESAS; • CONTRATOS CONCATENADOS COM A REALIZAÇÃO DAS OBRAS: • ALVARÁ N-Em 7 de Janeiro de 2022, a Autoridade Tributária e Aduaneira emitiu a liquidação de IRS n.º 20225000003344, que consta do documento n.º 2 junto com o pedido de pronúncia arbitral, cujo teor se dá como reproduzido, em que se incluem os juros compensatórios liquidados por retardamento da liquidação, determinados nos termos da liquidação n.º ...77;
O-Em 7 de Fevereiro de 2022, foi a REQUERENTE notificada, mediante carta postal registada com aviso de receção (...08...), expedida em 3 de Fevereiro de 2022, do Despacho da Senhora DIRETORA DE FINANÇAS ADJUNTA DE LISBOA, que costa do documento n.º 8 junto com o pedido de pronúncia arbitral, cujo teor se dá como reproduzido, em que, além do mais, se refere: Na sequência do Direito de Audição Prévia, não foram apresentados novos documentos, pelo que se elaborou a informação n. º...21, de que se junta cópia. Em resultado da alteração acima referida, irá proceder-se à liquidação adicional de imposto, cuja nota de cobrança lhe será oportunamente remetida pelos Serviços Centrais da Autoridade Tributária e Aduaneira, com a indicação do prazo para o respetivo pagamento, bem como, dos respetivos meios legais de defesa. P-Na referida Informação ...21 refere-se, além do mais, o seguinte: Através da declaração de rendimentos modelo 3 do ano de 2018, a Administração Fiscal verificou que foi preenchido no anexo G (campo 4 A), respeitante a imóveis recuperados ou objeto de ações de reabilitação, nos termos dos nºs 4 a 24 do arte71e do EBF. Foi o contribuinte notificado, para, no prazo de 15 dias, regularizar a situação, tendo ficado igualmente notificado nos termos do artigo 60.º da Lei Geral Tributária, para, querendo, exercer o direito de audição prévia, no prazo anteriormente referido. Consultado o sistema informático verificou-se que não foi entregue nenhuma declaração de substituição para o ano 2018. Os incentivos fiscais consagrados no art.º 71º do EBF, são aplicáveis aos imóveis que sofreram ações de reabilitação e que se encontrem em áreas de reabilitação Urbana. O documento solicitado pela notificação tem de ser emitido pela entidade competente, Câmara Municipal, de acordo com o n.º 24, do artigo 71.º do Estatuto dos Benefícios Fiscais, que estabelece o seguinte: A comprovação do início e da conclusão das ações de reabilitação é da competência da câmara municipal ou de outra entidade legalmente habilitada para gerir um programa de reabilitação urbana para a área da localização do imóvel, incumbindo-lhes certificar o estado dos imóveis, antes e após as obras compreendidas na ação de reabilitação" Assim, tendo o prazo sido ultrapassado, e face à informação prestada, se superiormente for aceite, proceder-se-á à elaboração de uma declaração oficiosa, nos termos do n.º 4 do art. 65.º do Código do IRS (CIRS), onde se irá proceder à correção acima referida. Caso o sujeito passivo não concorde com a posterior liquidação poderá ou reclamar ou impugnar nos termos estabelecidos nos art.º 140.º do CIRS e 70 e 102.º do Código de Processo e de Procedimento Tributário (PPT). Q-Em 24-06-2022 a Requerente apresentou reclamação graciosa da liquidação referida, nos termos que constam do processo administrativo, cujo teor se dá como reproduzido;
R-A reclamação graciosa foi tramitada na DIREÇÃO DE FINANÇAS DE LISBOA sob o n.º ...58 (documento n.º 1 junto com o pedido de pronúncia arbitral, cujo teor se dá como reproduzido); S-A reclamação graciosa foi indeferida por despacho de 29-12-2023, proferido pelo Director de Finanças Adjunto, com os fundamentos que constam do documento n.º 1, em que se refere, além do mais o seguinte: V. DESCRIÇÃO SUCINTA DOS FACTOS 1. Na consulta ao sistema informático, constam as seguintes Declarações Modelo 3 de IRS referente ao período de 2018: 1.1. Declaração nº ...7 submetida em 2019-06-27, liquidada em 2019-06- 28 (nota de Liquidação nº ...59, com o valor a pagar de € 87.560,14). 1.2. Declaração oficiosa nº 3247 - 2018- D0119-36 submetida em 2021-12-22, (nota de Liquidação nº ...44, com o valor a pagar de € 445.529,86). 2. Na declaração entregue pela reclamante, no Anexo G, esta inscreveu no Quadro 4 a alienação 30% do prédio urbano inscrito na matriz sob o art. ...16, da Freguesia ...65, adquirido em 12/2015 pelo valor de € 285.000,00 e alienado em 04/2018 pelo valor de € 2.100.000,00, com € 140.265,84 de despesas e encargos. 3. Identificou também, no quadro 4-A, respeitante a imóveis recuperados ou objeto de ações de , reabilitação com comprovação emitida por entidade competente, nos termos dos nºs 5 e 23 do art.º 71º, do EBF, o referido imóvel. A. Na Declaração Oficiosa, o Anexo G manteve os valores de aquisição, alienação e despesa declarados pela reclamante, apenas tendo sido retirada a identificação do imóvel do Quadro 4-A. V--ANÁLISE DO PEDIDO E PARECER 1. Pretende a reclamante a anulação da liquidação reclamada, por ilegalidade, com fundamento na violação do dever de fundamentação desta. Não nos parece, porém, que a pretensão da reclamante possa obter provimento. 2. Tal como referido no ponto 3 da DESCRIÇÃO SUCINTA DOS FACTOS, a reclamante assinalou no quadro 4-A do Anexo G o imóvel aqui em causa como tendo sido objeto de reabilitação. 3. Como consta do título do referido campo, "Mencione os campos do quadro 4 respeitantes a imóveis recuperados ou objeto de ações de reabilitação com comprovação emitida por entidade competente, nos termos dos n.ºs 5 e 23 do art. 71,º, do EBF", resulta desde logo do exposto que o preenchimento deste campo está sujeito a comprovação emitida por entidade competente. 4. Assim, no âmbito do procedimento de comprovação dos imóveis de reabilitação, foi a reclamante notificada para juntar os respetivos documentos comprovativos de que o imóvel alienado estaria qualificado como recuperado ou objeto de reabilitação ao abrigo do art. 71º EBF, bem como a cominação de que, caso não o fizesse, a declaração seria corrigida oficiosamente, ao abrigo do n.º4 do art. 66º CIRS.
5. Ora, resulta desta notificação, que os documentos a apresentar para comprovação do declarado, teriam necessariamente de comprovar o preenchimento dos pressupostos dos n.ºs 5 e 23 do art. 71.º, do EBF. 6. De acordo com o nº 5 deste artigo, na redação à data, "As mais-valias auferidas por sujeitos passivos de IRS residentes em território português decorrentes da primeira alienação, subsequente à intervenção, de imóvel localizado em área de reabilitação urbana, são tributadas à taxa autónoma de 5%, sem prejuízo da opção pelo englobamento.", referindo o nº 23º do mesmo que, "Para efeitos do presente artigo, considera-se: a) 'Ações de reabilitação' as intervenções de reabilitação de edifícios, tal como definidas no Regime Jurídico da Reabilitação Urbana, estabelecido pelo Decreto-Lei n.º 307/2009, de 23 de outubro, em imóveis que cumpram uma das seguintes condições:(Redação da Lei n.º 114/2017, de 29 de dezembro) i) Da intervenção resultar um estado de conservação de, pelo menos, dois níveis acima do verificado antes do seu início; (Redação da Lei n.º 114/2017, de 29 de dezembro) ii) Um nível de conservação mínimo 'bom' em resultado de obras realizadas nos quatro anos anteriores à data do requerimento para a correspondente avaliação, desde que o custo das obras, incluindo imposto sobre valor acrescentado, corresponda, pelo menos, a 25 % do valor patrimonial tributário do imóvel e este se destine a arrendamento para habitação permanente; " 7. Sendo que, de acordo com o nº 24 do mesmo artigo, "A comprovação do início e da conclusão das ações de reabilitação é da competência da câmara municipal ou de outra entidade legalmente habilitada para gerir um programa de reabilitação urbana para a área da localização do imóvel, incumbindo-lhes certificar o estado dos imóveis, antes e após as obras compreendidas na ação de reabilitação, sem prejuízo do disposto na subalínea ii) da alínea a) do número anterior", a reclamante teria de ter junto um documento emitido pela Câmara Municipal de Lisboa comprovando o início e conclusão das ações de reabilitação do prédio em causa, bem como a certificação do estado de conservação inicial e de que, dos trabalhos efetuados, havia resultado um estado de conservação pelo menos 2 níveis acima deste. 8. Da documentação que a reclamante alega ter junto em sede de direito de audição, e cuja cópia anexa ao presente processo, apenas consta um ofício da Câmara Municipal de Lisboa, datado de 17/06/2020, com o assunto "Pedido de Isenção do IMI e IMT na aquisição destinada a intervenção e na primeira transmissão, bem como certificação da natureza da obra para efeitos de tributação de mais-valias à taxa de 5% em sede de IRS, todos nos termos do Estatuto dos Benefícios Fiscais, na sequência de obra de reabilitação urbana" 9. De referir que o ofício em causa indefere o pedido relativamente à unidade do R/CLoja (Atual Fração A) (Conforme Informação nº ...99.../UTC_UITCH_BLXCH/GESTURBE/2019), apenas se referindo à certificação da obra relativa aos andares do 1º ao 4º piso. 10. Este ofício remete para um despacho de 17/06/2020, exarado à margem da Informação nº ..93/DRF/DMF/CML/2020 (cuja cópia não consta do presente processo), o que desde logo colide com o ano a que se refere a liquidação aqui em causa (2018), inferindo-se que, à data em que os imóveis foram alienados, a reclamante não possuía qualquer despacho por parte da Câmara Municipal de Lisboa que certificasse que o imóvel alienado pudesse ser considerado como objeto de ação de reabilitação, como pretendido.
11. Além disso, não consta deste ofício qualquer indicação que, dos trabalhos realizados no imóvel alienado, ocorreu uma subida de 2 níveis no estado de conservação do mesmo, nem quais as datas de início e conclusão das obras, tal como decorre das normas do EBF acima referidas. 12. Ademais, constando do mesmo que, relativamente à isenção de IMI, a mesma apenas vigorará a partir de 2019 (ano de conclusão de obra, atestada pelo alvará de utilização), mais se infere que, relativamente a 2018, não existiam elementos documentais emitidos pela entidade com competência para tal, sendo que apenas a partir de 2019 o edifício passou a possuir as características que permitiriam a concessão dos benefícios fiscais cuja certificação a requerente solicitou à Câmara Municipal de Lisboa. 13. Não obstante o art. 77º LGT referir que a administração fiscal tem o dever de fundamentar os actos ide liquidação, o mesmo poderá ser feito de forma sumária, nos termos do nº 2 do mesmo artigo, entendendo-se que o ato tributário está suficientemente fundamentado quando o destinatário do mesmo, colocado na posição de um destinatário normal (designadamente, o bonus pater familiae, consagrado no art. 487.º n.º 2 do CCiv.), possa apreender os fundamentos de facto e de direito que estão na sua génese, ou seja, permitindo-lhe compreender o iter cognoscitivo realizado pela administração fiscal para determinação do ato, para que possa optar entre a aceitação deste ou o acionamento dos meios de defesa. 14. No caso concreto e conforme ofícios que junta, a reclamante foi notificada duas vezes, em sede de direito de audição no procedimento de comprovação dos imóveis de reabilitação (sendo a única questão em apreciação no âmbito daquele procedimento), para comprovação da condição de imóveis recuperados ou objeto de reabilitação, emitida pela entidade competente nos termos dos nºs 4 a 23 do art. 71º EBF, pelo que teve duas oportunidades para a junção de elementos comprovativos do pretendido, sendo que, do conjunto de elementos que juntou, o único que havia sido solicitado seria o documento emitido pela Câmara Municipal, e que, aquele, cuja cópia juntou, como já referimos, apenas demonstrava a concessão de benefício a partir do ano de 2019. 15. Na informação que acompanhou o despacho que determinou a recolha da declaração oficiosa consta, mais uma vez, a necessidade de apresentação do documento emitido pela Câmara Municipal de Lisboa, nos termos referidos no art. 71º EBF, nomeadamente a comprovação do início e conclusão das ações de reabilitação bem como a certificação do estado dos imóveis antes e após as obras compreendidas na ação de reabilitação. 16. Não tendo junto tal documento, como se refere naquela informação, foi a reclamante informada da não aceitação do benefício fiscal pretendido e que havia assinalado na declaração por si entregue, sendo que esta foi a única correção efetuada pelos serviços na sequência deste procedimento de comprovação dos imóveis de reabilitação. 17. Assim, parece-nos, que a reclamante não poderá vir agora invocar desconhecimento de quais as correções efetuadas, bem como alegar falta de fundamentação da liquidação, pois resulta dos elementos que a própria junta a razão da única correção efetuada que, reiteramos, teve por base os valores por si inicialmente declarados no Anexo G, apenas se retirando o declarado no campo 4-A do Anexo G, sendo que do teor da presente petição se poderá aferir que a reclamante demonstra pleno conhecimento dos atos tributários em sindicância, tanto a nível factual, como a nível de enquadramento jurídico, pelo que não poderemos considerar que o ato se encontra insuficientemente fundamentado, decaindo este argumento.
18. Igualmente é nosso parecer que decai o argumento violação do disposto no nº 7 do art. 60º LGT de que a AT não ter apreciado os argumentos expendidos pela reclamante e os elementos documentais juntos. Efetivamente, consta da notificação que lhe foi remetida que, na sequência do direto de audição não foram apresentados novos documentos, dado que, como referirmos, o elemento documental passível de comprovar o pretendido e cuja indicação constava das notificações remetidas para o exercício do direito de audição não foi junto, mostrando-se os demais irrelevantes para a concessão do benefício pretendido, não nos parece que, em sede do procedimento em causa, houvesse necessidade da existência de uma apreciação dos mesmos, parecendo-nos suficiente a indicação constante da informação remetida de que tendo a reclamante sido notificada para a junção daquele elemento, não o fez, tendo sido informada da alteração a efetuar, nos termos do nº 4 do art. 65º, bem como dos meios ao seu dispor no caso da não concordância com a liquidação posterior. 19. Ademais, caso a reclamante considerasse que a comunicação que lhe foi remetida não estava devidamente fundamentada, poderia ter sempre lançado mão do disposto no art. 37º CPPT, o que não consta que tenha feito. 20. Aferida que está a legalidade da liquidação, mostra-se também evidente que a reclamante está perfeitamente consciente da matéria aqui em causa, tanto mais que vem, por esta via, reiterar o pedido de consideração do benefício fiscal que foi desconsiderado em sede do procedimento de comprovação, voltando a juntar apenas os elementos já objeto de análise naquele e que, como demonstrámos, não se mostram aptos a comprovar o pretendido. 21. Quanto à liquidação de juros compensatórios, igualmente não nos parece que a reclamante tenha qualquer fundamento para a sua contestação. Efetivamente, decorre do disposto no art. 91º CIRS que "Sempre que, por facto imputável ao sujeito passivo, for retardada a liquidação de parte ou da totalidade do imposto devido ou a entrega de imposto a pagar antecipadamente, ou retido ou a reter no âmbito da substituição tributária, acrescem ao montante do imposto juros compensatórios nos termos do artigo 35.º da lei geral tributária." 22. Ora, ao declarar que pretende um benefício fiscal, sem que o direito ao mesmo se mostre comprovado, fez com que a liquidação inicial evidenciasse um montante de imposto a pagar bastante inferior àquele que veio a ser apurado, pelo que se verifica a clara existência de retardamento do imposto devido, sendo que, nos termos referidos, tal incorre, no acréscimo, ao imposto apurado, dos respetivos juros compensatórios, calculados nos termos do art. 35º LGT. 23. Desta forma, sendo uma decorrência de uma previsão legal, não vislumbramos qualquer vício de falta de fundamentação, tendo a AT se limitado à aplicação das normas legais que regulam esta matéria. 24. Do que antecede e atenta a ausência de novos elementos face aos apresentados em sede do procedimento de gestão de comprovação de imóveis em reabilitação, que permitam a análise do pretendido pela reclamante, a quem compete a comprovação dos factos alegados nos termos do art. 74º LGT, é nosso parecer que a sua pretensão não poderá ser atendida, pelo que o pedido deverá ser indeferido mantendo-se, por legal, a liquidação reclamada. 25. Acrescenta-se, ainda, que, por não se verificarem in casu os pressupostos do n.º1 do artigo 43.º da LGT, não assiste à Reclamante o direito a juros indemnizatórios.
VI. CONCLUSÃO E PROJETO DE DECISÃO Pelo exposto, propõe-se o INDEFERIMENTO do pedido, devendo a Reclamante ser notificada para o exercício do direito de audição, nos termos da al. b) do n.1 do artigo 60.º da LGT. Informação Sucinta Atendendo aos fundamentos de facto e de direito constantes do projeto de decisão, foi exarado em 28/11/2023, despacho no sentido do indeferimento do pedido, pelo Diretor de Finanças Adjunto, por delegação, relativamente à Liquidação n.º ...44, relativa a Imposto sobre Rendimento das Pessoas Singulares (IRS) do período de 2018, que apurou um valor a pagar de€ 445.529,86. A reclamante foi notificada, na pessoa do seu mandatário, nos termos da al. b) do n.º 1 do artigo 60.º da LGT, para exercer o direito de audição prévia, no prazo de 15 (quinze) dias, através do ofício nº ...32, de 29/11/2023, expedido através do registo CTT ...04..., datado de 29/11/2023. T-Em 17 de Junho de 2020, a Câmara Municipal de Lisboa enviou à Requerente o ofício cuja cópia consta do documento n.º 20 junto com o pedido de pronúncia arbitral, cujo teor se dá como reproduzido, em que se refere, além do mais, o seguinte: Serve o presente para notificar V. Exa. que, por meu despacho, datado de 17-06-2020, exarado à margem da informação n.º ...0, foram indeferidos os pedidos de isenção de IMT, na aquisição destinada a intervenção e na primeira transmissão (todo o imóvel), bem como os pedidos de isenção de IMI e de certificação da natureza da obra para efeitos do n.º 5 do art. 71.º do Estatuto dos Benefícios Fiscais, no que respeita à unidade do R/C-Loja (atual fração A) conforme fundamentos constantes da Informação nº ...99.../UCT_UITCH_BLXCH/GESTURBE/2019, da Unidade de Intervenção Territorial Centro Histórico, datada de 08 de maio de 2019, já notificada a V. Exa. em sede de audição prévia - e da supramencionada informação n.º ..93/DRF/DMF/CML/20,cuja cópia se anexa. Mais se comunica que, pelo mesmo despacho, relativamente aos andares, do 1º ao 4º, correspondentes às atuais frações B a I, foi atestado, nos termos e para os efeitos previstos nos nºs 5 e 7 do artigo 71.º do Estatuto dos Benefícios Fiscais, na redação anterior à Lei nº114/2017, de 29 de dezembro (aplicável por ser o regime em vigor à data do início da obra), que a obra executada nestes andares é uma obra de reabilitação urbana nos termos estabelecidos naquele normativo. Reiterando-se, com exclusão da loja correspondente à atual fração A. A isenção de IMI é pelo período de 5 anos, com início no ano de 2019 (ano da conclusão da obra atestada pelo alvará de utilização). Mais se refere que foi dado conhecimento deste despacho ao Serviço de Finanças de Lisboa 3. U-No referido ofício inclui-se ainda transcrição de um despacho da Diretora da Unidade de Intervenção Territorial Centro Histórico, cujo teor se dá como reproduzido, em que se refere, além do mais, o seguinte: Face ao exposto na presente informação e nas fichas anexas, atendendo a que o imóvel se insere em Área de Reabilitação Urbana e, em caso de concordância superior propõe-se a homologação dos níveis de conservação propostos, do 1.º ao 4.
º andares, antes e após a intervenção se verificou o acréscimo de pelo menos 2 níveis de conservação, cumprindo assim os requisitos previstos no n°7 do art 71.° do EBF (incentivos â reabilitação), para isenção de IMI. assim como para reconhecimento da tributação a taxa de 5% do IRS das ma1s-11ahas auferidas. Conforme previsto nos n.ºs 5 e 7 do art. 71 ° do EBF. V-Em 08-02-2022, o Requerente pagou a quantia liquidada (documento n.º 21 junto com o pedido de pronúncia arbitral, cujo teor se dá como reproduzido); W-Em 01-04-2024, o Requerente apresentou o pedido de constituição do tribunal arbitral que deu origem ao presente processo.X Do acórdão fundamento proferido pelo T.C.A. SUL-2ª.Secção, em sede de processo nº.1735/09.8BELRS, sendo datado de 10/02/2022, consta provada a seguinte matéria de facto (cfr.fls.61 a 63-verso do processo físico): II-FUNDAMENTAÇÃO DE FACTO A sentença recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto: A-Em 30.10.1996 foi apresentada, junto do SF de Torres Vedras 2, a declaração de início de atividade da sociedade “V... - ..., Import/Export, Lda.”, a qual foi assinada pelo ora Impugnante na qualidade de seu Representante legal (cfr. fls. 48 e 49 dos autos). B-Pela Ap. 51/961107, foi registado na CRC de Torres Vedras o contrato de sociedade da “V... - ..., Import/Export, Limitada”, sendo seus sócios ..., J... e o ora Oponente, sendo a gerência exercida pelos seus três sócios, obrigando-se a sociedade com as assinaturas de dois gerentes (cfr. fls. 47 e 48 do processo de execução fiscal). C-Em 29.07.1997 foi apresentada, pela sociedade referida na alínea antecedente, a sua Declaração Modelo 22 do exercício de 1996, a qual foi assinada pelo Oponente na qualidade de seu Representante Legal (cfr. fls. 33 e 34 do PEF apenso). D-Em 16.03.1998 e em 17.03.1998 foi realizada Assembleia Geral da sociedade identificada em B), constando da referida ata, de entre o mais, o seguinte: “(…) O Sócio C...declarou então que se via obrigado a desencadear os mecanismos legais necessários para a recuperação das máquinas da Vidrinveste e que a grave conduta dos sócios J... e V..., colocando em risco a sobrevivência da empresa, como todos bem sabiam, era naturalmente incompatível com a permanência deles no exercício de funções de gestão ou administração da empresa, sendo indispensável a tomada de medidas imediatas. Foi então proposto por este Sócio C... que os sócios J... e V... fossem afastados da representação e administração da Sociedade e destituídos dos cargos de gerentes, considerando-se demitidos a partir da presente data e que fosse nomeado gerente o senhor J..., residente na Rua (…), que passará a exercer o cargo a partir de amanhã dia dezoito de Março de mil novecentos e noventa e oito. Posta à votação esta proposta, foi aprovada pelo sócio C…, tendo os sócios J... e V... recusado a votá-la.
Assim, foi a proposta aprovada com os votos favoráveis representativos de oitenta por cento do Capital Social, ficando desde hoje nomeado gerente da sociedade o referido Senhor J... e destituídos os Sócios J... e V... e privados de quaisquer poderes de representação ou de administração da sociedade. Em consequência do deliberado foi revogado o parágrafo segundo do artigo quinto do pacto social. A presente Acta foi aprovada pelos votos correspondentes a oitenta por cento do capital social do sócio C...e fica lavrado em título avulso por se haver extraviado o livro de Actas próprio. Os sócios J... e V... abandonaram a Assembleia Geral recusando-se a assinar esta mesma Acta. (…)” (cfr. fls. 31 a 36 dos autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido). E-A ata referida na alínea antecedente foi certificada notarialmente (cfr. fls. 37 dos autos). F-Em 30.05.2001 J... apresentou junto do SF de Torres Vedras 2, requerimento com o seguinte teor: “Assunto: PAGAMENTO EM PRESTAÇÕES. ART.° 279 DO CPT PROCESSO EXECUTIVO N.° 390598/103496.0 V…., …, LDA com o NIPC ..., com sede em Casalinhos de Alfaiata, tendo sido notificada na pessoa do S.R V..., com residência na ..., … OEIRAS, da autorização do pagamento da divida de 5.656.453$00 referente à Segurança Social em 36 prestações mensais, sendo a primeira de 157.148$00 e as restantes 35 no valor de 157.123$00 cada uma. Não estando o Sr. V... com disponibilidade financeira para pagar a dívida, propõe-se J..., residente na rua casal da raposa n°1 1400 Lisboa, também sócio gerente da referida empresa a pagar a divida. Sendo vontade da requerente de proceder ao pagamento integral da importância da divida, sem contudo comprometer o funcionamento da unidade fabril e garantir a manutenção dos postos de trabalho, razão pela qual para conseguir tal desiderato lhe não é possível proceder ao pagamento das importâncias agora notificadas, sem pôr em risco a viabilidade económica da empresa e a manutenção dos actuais postos de trabalho. Razão pela qual, requer extraordinariamente a V. Exª, o alargamento do plano prestacional para pelo menos 72 prestações mensais. Possibilitando assim a manutenção quer dos postos de trabalho quer da laboração da unidade fabril.” (cfr. fls. 47 dos autos). G-O Oponente assinou o requerimento entregue em 21.06.2001, junto do SF de Torres Vedras 2, com o seguinte teor:
“Assunto: Processo Executivo n.° 3905/98/103496.0 V... vem mui respeitosamente na sequência da Notificação recebida, cuja cópia se junta, reiterar o pedido, apresentado por J..., morador na R... em 30/05/2001, nessa Repartição de Finanças, cuja cópia também se junta. Efectivamente trata-se da única forma possível, face à situação económica dos intervenientes, de proceder ao pagamento da dívida referente a este processo em causa.” (cfr. fls. 46 dos autos). H-Em 14.12.1999, foi instaurado contra a sociedade identificada em A), o processo de execução fiscal nº 3905-99/101309.2, por dívida de coimas, no montante de 1.061,42€ (cfr. fls. 2 e 3 do PEF apenso). I-Em 02.02.2005 foram apensos ao PEF mencionado na alínea antecedente os processos de execução fiscal nºs 3905200201000519 (Coima - 339,18€), 3905200201015290 (Coima - 339,18€), 3905200301006363 (Coima - 261,38€), 3905200401014528 (Coima - 800,47€), 3905200201017438 (IVA/99 - 1.496,39€; IVA/98 - 1.766,46€), 3905200201032917 (IRC/97 - 463,79€), 3905200101009672 (IVA/97 - 374,10€), 3905200201037269 (IVA/2000 - 1.496,40€) e 3905200401006428 (1.496,40€) (cfr. fls. 5 e 30 do PEF apenso). J-Todas as dívidas de IRC e IVA referidas na alínea antecedente respeitam a liquidações emitidas com data de cobrança voluntária compreendida entre 29.01.2001 e 28.11.2003 (cfr. certidões de dívida constantes de fls. 35 e ss. do PEF apenso). K-Em 04.02.2005 foi proferido despacho a determinar a preparação do processo de execução para efeitos de reversão contra o Oponente e para efeitos de notificação para exercício do direito de audição, nada constando como fundamentos da reversão (cfr. fls. 8 do PEF apenso). L-Notificado em 16.02.2005 do despacho referido na alínea antecedente, o Oponente apresentou em 28.02.2005 o seu direito de audição prévia no qual invocou nunca ter exercido a gerência de facto da sociedade devedora originária, sendo assim parte ilegítima para a execução, mais invocando ter sido destituído da gerência em reunião da Assembleia Geral de 17.03.1998, invocando ainda os fundamentos de oposição previstos no artigo 204º, nº 1, alíneas d) e e) do CPPT, juntando a final dois documentos e indicando duas testemunhas (cfr. fls. 15 e 16 do PEF apenso, cujo teor se dá por integralmente reproduzido). M-Em 22.06.2007 foi proferido despacho de reversão contra o Oponente, pelo Chefe do Serviço de Finanças de Torres Vedras 2, contendo o seguinte teor: “Face às diligências de fls. que antecede, e estando concretizada a audição do(s) responsável(veis) subsidiário(s), prossiga-se com a reversão da execução fiscal contra V... (…), na qualidade de Responsável Subsidiário, pela dívida abaixo discriminada. Atenta a fundamentação infra, a qual tem de constar da citação, proceda-se à citação do executado por reversão, nos termos do Art.º 160º do C.P.P.T. para pagar no prazo de 30 (trinta) dias, a quantia que contra si reverteu sem juros de mora nem custas (n.º 5 do Art.º 23º da L.G.T.).
FUNDAMENTOS DA REVERSÃO “O presente processo de execução fiscal esteve a aguardar o resultado da recl. Créditos resultante da venda do bem imóvel penhorado aos sócios gerentes, tendo sido recebida nesta data a recl. Créditos e não tendo sido graduado q/q importância para este processo e face à ausência de bens penhoráveis da sociedade executada, prossegue-se com a reversão nos termos do art. 23º nº 1 LGT e art. 8º RGIT” (cfr. fls. 29 e 30 do PEF apenso). N-O Oponente foi citado em 28.06.2007 (cfr. fls. 31 e 32 do PEF apenso). O-O Oponente apresentou a presente oposição em 23.07.2007 (cfr. fls. 8 dos autos).X O Tribunal a quo consignou como factualidade não provada o seguinte: 1-Não foi provado que a sociedade identificada em A) do probatório tenha sido notificada dos atos de liquidação de IVA e IRC que originaram a dívida exequenda, até à data da citação do ora Oponente. 2-Não foi provado que a sociedade identificada em A) do probatório tenha sido citada para a execução fiscal antes da citação do Oponente como revertido. 3-Não foi provado que a sociedade identificada em A) do probatório tenha apresentado reclamação graciosa, recurso hierárquico, impugnação judicial ou pedido de revisão oficiosa relativamente às liquidações de impostos que originaram a dívida exequenda. 4-Não foi provado que a sociedade identificada em A) do probatório tenha apresentado pedido de pagamento de prestações quanto ao PEF em causa nos autos, ou tenha interposto oposição à execução fiscal relativamente ao mesmo PEF.X Não se provaram outros factos com interesse para a decisão da causa.X ENQUADRAMENTO JURÍDICO X AA veio, ao abrigo do disposto no artº.25, nº.2, do Regime Jurídico da Arbitragem Tributária (na redacção introduzida pela Lei 119/2019, de 18/09, a aplicável ao caso dos autos)., o qual foi aprovado pelo dec.lei 10/2011, de 20/01 (R.J.A.T.), interpor recurso para o Pleno da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo da decisão arbitral proferida pelo CAAD no âmbito do processo nº. 461/2024-T (datada do pretérito dia 9/09/2024), invocando contradição entre essa decisão e o acórdão fundamento, oriundo da 2ª. Secção do T.C.A. Sul, lavrado em sede de processo nº.1735/09.8BELRS, sendo datado de 10/02/2022 e já transitado em julgado (cfr.certidão e cópia juntas a fls.58 a 69-verso do processo físico). A oposição alegada é respeitante, se bem percebemos, à questão de saber se a não apreciação dos elementos novos suscitados pelo contribuinte no direito de audição, em sede de decisão final do respectivo procedimento, constitui preterição de formalidade legal essencial ou se se degrada em não essencial por força de posterior impugnação graciosa do acto de liquidação, sendo esses elementos considerados na decisão final deste processo gracioso [cfr.nºs.5 e 6 das conclusões do recurso].
A entidade recorrida, em sede de contra-alegações, defende, em síntese, que não se verificam os pressupostos para o conhecimento do mérito do presente recurso. O Digno Magistrado do M. P. junto deste Tribunal conclui, igualmente, pela não admissão do presente recurso para uniformização de jurisprudência, dado não se encontrarem reunidos os pressupostos para o conhecimento do seu mérito.X Examinemos, agora, os requisitos formais e substanciais de admissibilidade do recurso para uniformização de jurisprudência. O regime de interposição do recurso de decisão arbitral para o S.T.A., ao abrigo do artº.25, nºs.2 e 3, do R.J.A.T., difere do regime do recurso previsto no artº.152, do C.P.T.A., na medida em que aquele tem de ser apresentado no prazo de 30 dias contado da notificação da decisão arbitral, enquanto neste o prazo se conta do trânsito em julgado do acórdão recorrido, como decorre do referido artº.152, nº.1 (cfr.ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 4/03/2020, rec.8/19.2BALSB; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 20/05/2020, rec.72/19.4BALSB; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 21/04/2021, rec.29/20.2BALSB; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 26/02/2025, rec.69/24.2BALSB; Jorge Lopes de Sousa, Comentário ao Regime Jurídico da Arbitragem Tributária, in Guia da Arbitragem Tributária, Almedina, 2013, pág.230; Carla Castelo Trindade, Regime Jurídico da Arbitragem Tributária anotado, Almedina, 2016, pág.484). Já quanto ao acórdão fundamento, o recurso para uniformização de jurisprudência pressupõe o seu trânsito em julgado, como tem vindo a afirmar este Supremo Tribunal Administrativo, condição verificada no caso "sub iudice". Não se colocando dúvidas quanto aos demais requisitos formais (v.g.legitimidade da entidade recorrente e tempestividade do recurso), haverá que passar a averiguar se estão verificados os requisitos substanciais da admissibilidade do recurso. Nos termos do citado artº.25, nº.2, do R.J.A.T., norma que remete, com as devidas adaptações, para o artº.152, do C.P.T.A., os requisitos de admissibilidade do recurso para o S.T.A. da decisão arbitral que tenha conhecido do mérito da pretensão deduzida para uniformização de jurisprudência são os seguintes: 1-Que a decisão arbitral se tenha pronunciado sobre o mérito da pretensão deduzida e tenha posto termo ao processo arbitral; 2-Que exista contradição entre essa decisão arbitral e outra decisão arbitral, um acórdão proferido por algum dos Tribunais Centrais Administrativos ou pelo S.T.A., relativamente à mesma questão fundamental de direito; 3-Que a orientação perfilhada pelo acórdão impugnado não esteja de acordo com a jurisprudência mais recentemente consolidada do S.T.A. No que ao segundo requisito respeita, como tem sido inúmeras vezes explicitado pelo Pleno da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal, relativamente à caracterização da questão fundamental sobre a qual deve existir contradição de julgados, é mester adoptar os critérios já firmados no domínio do Estatuto dos Tribunais Administrativos e Fiscais (E.T.A.F.) de 1984 e da Lei de Processo dos Tribunais Administrativos, para detectar a existência de uma contradição.
Estes critérios jurisprudenciais são os seguintes: a) haver identidade da questão de direito sobre que incidiram os acórdãos em oposição, que tem pressuposta a identidade das respectivas circunstâncias de facto; b) a oposição deve emergir de decisões expressas, e não apenas implícitas; c) não obsta ao reconhecimento da existência da contradição que os acórdãos sejam proferidos na vigência de diplomas legais diversos, se as normas aplicadas contiverem regulamentação essencialmente idêntica; d) as normas diversamente aplicadas podem ser substantivas ou processuais; e) em oposição ao acórdão recorrido podem ser invocados mais de um acórdão fundamento, desde que as questões sobre as quais existam soluções antagónicas sejam distintas (cfr.ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 4/06/2014, rec.1447/13; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 25/02/2015, rec.964/14; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 4/03/2020, rec. 8/19.2BALSB; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 20/05/2020, rec.72/19.4BALSB; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 21/04/2021, rec.29/20.2BALSB; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 26/02/2025, rec.69/24.2BALSB; Mário Aroso de Almeida e Carlos Alberto Fernandes Cadilha, Comentário ao Código de Processo nos Tribunais Administrativos, Almedina, 5ª. Edição, 2021, pág.1232 e seg.; Jorge Lopes de Sousa, Comentário ao Regime Jurídico da Arbitragem Tributária, in Guia da Arbitragem Tributária, Almedina, 2013, pág.230 e seg.; Carla Castelo Trindade, Regime Jurídico da Arbitragem Tributária anotado, Almedina, 2016, pág.488 e seg.). Contemplemos, portanto, o que decidiram os acórdãos em confronto, tendo sempre presente, como pano de fundo, a questão relativamente à qual foi invocada a contradição de julgados (saber se a não apreciação dos elementos novos suscitados pelo contribuinte no direito de audição, em sede de decisão final do respectivo procedimento, constitui preterição de formalidade legal essencial ou se se degrada em não essencial por força de posterior impugnação graciosa do acto de liquidação, sendo esses elementos considerados na decisão final deste processo gracioso). a)O acórdão arbitral recorrido examina e decide pedido de declaração de ilegalidade e consequente anulação de liquidação oficiosa de I.R.S. e juros compensatórios, relativa ao ano fiscal de 2018 e estruturada ao abrigo do artº.65, nº.4, do C.I.R.S., tudo devido à não possibilidade de aplicação do benefício fiscal consagrado no artº.71, nº.5, do E.B. Fiscais, incidente sobre mais-valias auferidas em virtude da primeira alienação de imóvel objecto de acção de reabilitação urbana, tal como da posterior dedução de reclamação graciosa visando a anulação do mesmo acto tributário [cfr.als.N) e Q) do probatório supra]. O Tribunal arbitral, em sede de fundamentação de direito e no que ora interessa, erigiu como questão a resolver no processo a do vício de preterição do direito de audição, reportado à falta de consideração dos elementos apresentados no exercício daquele direito, na decisão de correcção da matéria tributável subjacente à liquidação emitida [cfr. als.J) a P) do probatório supra].
Nesta sede, o Tribunal arbitral reconhece que se verifica a violação do disposto no artº.60, nº.7, da L.G.T. Apesar disso, tendo o sujeito passivo apresentado os mesmos documentos aquando da dedução da reclamação graciosa visando a anulação da liquidação e sendo apreciada a citada prova documental na informação que fundamentou a decisão de indeferimento deste procedimento gracioso, apresenta o Tribunal a questão de saber se este exame, no procedimento de reclamação graciosa, dos documentos apresentados torna irrelevante a preterição do direito de audição antes da liquidação. Quanto ao exame desta última questão identificada, o Tribunal arbitral, chamando à colação jurisprudência do S.T.A., 2ª. Secção (cfr.v.g.ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 26/09/2018, rec.01506/17.8BALSB; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 30/10/2019, rec. 01238/08.8BEPRT; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 8/02/2023, rec.0348/16.2BELRA), conclui que o acto que decidiu a reclamação graciosa configura a posição final da Administração Tributária, mantendo a correcção e a liquidação mas com a nova fundamentação, assim operando a revogação, por substituição, da fundamentação inicial. Com estes pressupostos, julga improcedente o vício de preterição do direito de audição. Em sede de dispositivo, além do mais, julga improcedente o pedido de pronúncia arbitral quanto às ilegalidades imputadas à liquidação de I.R.S. objecto do processo, tudo conforme se menciona no relatório do presente acórdão. b)O acórdão fundamento, examina e decide recurso deduzido no âmbito de processo de oposição a execução fiscal, mais analisando procedimento de reversão [cfr.als.K) e O) do probatório supra]. O T.C.A. Sul, no enquadramento jurídico e além do mais, erigiu como questão objecto do recurso a decidir no processo a de saber se o Tribunal "a quo" incorreu em erro de julgamento, porquanto inexistiu a sentenciada preterição de formalidade essencial em virtude da violação do direito de audiência prévia. No exame do identificado erro de julgamento o Tribunal igualmente chama à colação a eventual aplicabilidade do princípio do aproveitamento do acto administrativo ao caso dos autos. O T.C.A. Sul conclui que nos encontramos, por um lado, perante a preterição de uma formalidade essencial, porquanto, não foi dado adequado cumprimento ao direito de audiência e, por outro lado, que tal preterição não é susceptível de ser degradada em não essencial, por não poder considerar-se sanada, nos termos densificados em sede de aplicabilidade do princípio do aproveitamento do acto administrativo ao caso "sub iudice". Com estes pressupostos, em sede de dispositivo, o acórdão fundamento nega provimento ao recurso e confirma a sentença recorrida que havia decretado a anulação do despacho de reversão devido a preterição de formalidade legal essencial, em sede de direito de audiência prévia. Impõe-se, pois, relevar que não existe, quanto à mesma questão fundamental de direito, oposição entre as decisões em confronto, antes nelas existindo, desde logo, um diverso enquadramento factual. Substanciando, no acórdão arbitral recorrido do probatório se retira que nos encontramos perante procedimento de correcção da matéria tributável subjacente a liquidação emitida na cédula de I.R.S., com o exercício do direito de audição prévia por parte do sujeito passivo, mais existindo um procedimento de segundo grau (reclamação graciosa), no âmbito do qual são, novamente, apresentados os elementos documentais que já fizeram parte do anterior exercício do direito de audição prévia, os quais são apreciados pela A. Fiscal nesta sede.
Já no acórdão fundamento da factualidade provada se retira que nos encontramos perante procedimento de reversão levado a efeito no âmbito de execução fiscal, em cuja sede o revertido usa o mecanismo do direito de audição que a lei lhe confere e não levando a Autoridade Tributária em consideração os elementos apresentados por aquele [prova documental e testemunhal - cfr.al.L) do probatório supra] até ao momento do despacho de reversão. Já em sede de enquadramento jurídico, a decisão arbitral recorrida e o acórdão fundamento não decidem a questão erigida pelo recorrente como estando em alegada oposição no exame dos arestos em confronto. Concretizando, somente na decisão arbitral recorrida foi examinada e decidida a identificada questão (a da apreciação em procedimento de reclamação graciosa dos elementos fornecidos no anterior exercício do direito de audição). Por sua vez, no acórdão fundamento não existe a análise desta questão, antes se examinando e decidindo a possibilidade de aplicação, ao caso dos autos, do princípio do aproveitamento do acto administrativo, embora se conclua pela negativa. Em conclusão, não resulta do exame produzido que a divergência dos acórdãos em confronto resida na resposta que deram sobre a questão supra identificada em alegada oposição, mas antes e desde logo, na diferente matéria de facto constante de ambos os arestos, tal como do distinto enquadramento jurídico, vectores que originam as díspares decisões tomadas. Tanto basta, para que se termine pela carência de todos os critérios (no caso, a falta de identidade substancial das situações fácticas, tal como o divergente enquadramento jurídico), fundamentadores da existência de contradição entre o acórdão recorrido e o aresto invocado como fundamento do presente recurso para uniformização de jurisprudência, tal obviando ao conhecimento do seu mérito, ao que se provirá na parte dispositiva deste acórdão.X DISPOSITIVO X Face ao exposto, ACORDAM, EM CONFERÊNCIA, OS JUÍZES DO PLENO DA SECÇÃO DE CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO deste SUPREMO TRIBUNAL ADMINISTRATIVO EM NÃO TOMAR CONHECIMENTO DO MÉRITO DO PRESENTE RECURSO. X Condena-se o recorrente em custas (cfr.artº.527, do C.P.Civil), na presente instância de recurso.X Registe. Notifique. Comunique ao CAAD.X Lisboa, 28 de Maio de 2025. – Joaquim Manuel Charneca Condesso (relator) - Francisco António Pedrosa de Areal Rothes - Isabel Cristina Mota Marques da Silva - Dulce Manuel da Conceição Neto - Nuno Filipe Morgado Teixeira Bastos - Aníbal Augusto Ruivo Ferraz - Gustavo André Simões Lopes Courinha - Paula Fernanda Cadilhe Ribeiro - Pedro Nuno Pinto Vergueiro - Anabela Ferreira Alves e Russo - João Sérgio Feio Antunes Ribeiro - Jorge Cortês - Catarina Almeida e Sousa.