1. RELATÓRIO 1.1. A............-TÊXTEIS, S.A., com os sinais dos autos, não se conformando com o acórdão da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo, proferido em 1.º grau de jurisdição, que julgou improcedente a ação administrativa que intentou contra a Presidência do Conselho de Ministros e contra o Ministério das Finanças, para impugnação do ato administrativo consubstanciado na resolução do Contrato de Concessão de Benefícios Fiscais, celebrado nos termos da Resolução do Conselho de Ministros n.º 09/2013, publicada na 1.ª série do Diário da República, n.º 36, de 20 de fevereiro, vem dele interpor recurso para o Pleno da Secção do Contencioso Tributário deste mesmo Tribunal, nos termos do disposto nos artigos 144.º e seguintes do Código de Processo nos Tribunais Administrativos (CPTA) e do artigo 27.º, n.º 1, alínea a), do Estatuto dos Tribunais Administrativos e Fiscais (ETAF), concluindo da seguinte forma as suas alegações: «A. Com a instauração da presente ação administrativa, a Recorrente pretendia que fosse determinada a anulação do ato administrativo que procedeu à resolução sancionatória do Contrato de Investimento e, em consequência, que fossem os Recorridos condenados ao pagamento dos benefícios fiscais a que a Recorrente tem direito. B. Para o efeito, alegou e demonstrou que: a) não existiu qualquer incumprimento contratual que pudesse legitimar a decisão de resolução impugnada; b) que, na hipótese de se entender que teria existido um incumprimento formal, o mesmo não lhe era (nem podia ser) imputável, o que convergia no sentido da invalidade do ato de resolução sancionatória impugnado; c) que se tinha verificado a consolidação dos créditos tributários na esfera jurídica da Recorrente, e, por fim, d) que o ato impugnado padecia de um clamoroso vício de falta de fundamentação. C. A acrescer, o ato impugnado traduz-se numa decisão de resolução de um contrato adotada praticamente 5 (cinco) anos após a extinção do referido contrato, por decurso do respetivo prazo contratual, o que significa que nos achamos na presente de um ato nulo por falta de objeto (“objeto impossível”) – cfr. artigo 161.º, n.º 2, alínea d) do CPA. D. Este Supremo Tribunal, julgando em 1.ª instância, confirmou, sem reservas, a validade do ato impugnado. E. Com efeito, resulta claramente da fundamentação do acórdão recorrido que há uma errada compreensão do contexto factual e jurídico de que o Contrato em apreço nos autos emerge, uma errada compreensão da aplicação da norma da alínea b) do n.º 2 do artigo 46.º da LGT ao caso dos autos e à sua necessária correlação com a norma do artigo 13.º do Decreto-Lei n.º 409/99 e, por fim, uma errada compreensão do alcance e censura reservados aos vícios dos atos administrativos, nomeadamente, por violação do dever de fundamentação. Senão vejamos, F. Conforme se deixou provado, ainda que o Contrato de Investimento tenha sido formalmente celebrado em 2004, o mesmo reporta-se à execução de um projeto de investimento e à verificação do desempenho da sua implementação, que decorreu entre os anos de 1999 e 2001.
Jurisprudência
Processo 0940/13.7BALSB
G. E isto porque o regime legal aplicável ao Contrato, nomeadamente o Decreto-lei n.º 409/99, expressamente admitia (tanto assim é que foi esse o caso da Recorrente) que os contratos de investimento celebrados tivessem por objeto uma realidade (e uma obrigação contratual) anterior à data de celebração dos mesmos. H. Com efeito, é por referência à realidade factual subjacente à celebração de cada um dos contratos de investimento que devem os mesmos ser analisados e, naturalmente, aferidos os respetivos graus de cumprimento contratual (GCC). I. E isso era, aliás, o que impunha as normas dos artigos 1.º, 4.º, 5.º e 8.º do Decreto-Lei n.º 409/99: conformar o contrato e a verificação do GCC por referência à data do investimento realizado e não por referência a um clausulado contratual temporalmente desfasado e sem qualquer adesão à realidade que regula. J. Por outras palavras: para o apuramento do benefício atribuído, para os exercícios económicos em que o promotor pode gozar do mesmo e para a determinação do prazo do contrato, etc., é sempre, e sem exceção, tomado por referência o período do investimento (e, consequentemente, ao período das aplicações relevantes) e nunca o período de execução do contrato. K. Resulta do Facto Provado “G” que as «aplicações relevantes» foram executadas entre os anos 1999 e 2001. L. Logo, à luz do regime contratual e legal aplicáveis, que os benefícios fiscais (através da dedução em sede de IRC) seriam “devidos” «na liquidação de IRC respeitante ao exercício em que foram realizadas as aplicações relevantes» (cfr. artigo 6.º, n.º 6 do Decreto-lei n.º 409/99 e Cláusula 4.ª do Contrato de Investimento). M. Os referidos benefícios tinham, contudo, natureza contratual – não podendo ser validamente atribuídos fora de um contexto contratual formal – e estavam dependentes da verificação de certas condições. N. Razão pela qual se teria de ter necessariamente por referência o período dos quatro anos económicos subsequentes à conclusão do período de investimento, por forma a coadunar o prazo de realização das aplicações relevantes e a fórmula fixada na Cláusula 5.ª do Contrato de Concessão de Benefícios. O. E esse período seria, então, de 2002 (como “ano cruzeiro”) a 2006. P. Era esse, portanto, o momento temporal relevante para se aferir o grau de cumprimento do contrato e, consequentemente, a atribuição do benefício contratualizado. Q. Admitir o contrário – i.e., admitir que o “momento temporal relevante” seria, por inerência e necessariamente, o “prazo de vigência do contrato –, implicaria considerar que o benefício a atribuir nada tem que ver com os anos em que foram executadas as aplicações relevantes, o que contraria expressamente o regime legal aplicável. R. E implicaria, ainda, admitir que o “ano cruzeiro” não seria, por absurdo, o ano económico imediatamente seguinte à conclusão do investimento, como se fosse admissível e/ou racional (ou, até mesmo, desejável) a existência de um “gap” de 3 (três) anos entre a conclusão do investimento e a análise do grau de cumprimento dos objetivos associados a
esse mesmo investimento. S. A verdade é que se afigura evidente a intenção do legislador: mediante o reconhecimento de certos investimentos como relevantes para o País, admitiu a possibilidade de se contratualizarem certos benefícios fiscais como prémio por tais investimentos (quando anteriores à celebração do contrato) ou como fomentadores desses investimentos (quando posteriores à celebração do contrato). T. Tudo convergindo na necessidade de se aferir o GCC por referência ao lapso temporal relevante em função da realização do investimento e não em função do prazo do contrato (que, como é o caso, nem sequer é contemporâneo a essa realização). U. É factual que, no «ano cruzeiro» de 2002, a Recorrente teve um GCC de 92,97%,o que significa que os objetivos contratuais fixados na Cláusula 5.ª foram escrupulosamente respeitados. V. Pelo que, a Recorrente tem direito à dedução integral do IRC correspondente a 10% das aplicações relevantes para o incentivo fiscal do projeto (€ 1.847.657,60),reportado aos exercícios de 1999, 2000 e 2001, o que, não tendo sucedido, se traduzem agora num direito ao reembolso de IRC de idêntico montante. W. Acresce ao sobredito que, não deixa de ser igualmente verdade que a resolução do contrato apenas poderia operar em caso de incumprimento dos objetivos e obrigações estabelecidas no mesmo por facto imputável à Recorrente. X. O que também não se verificou no caso dos autos. Y. Resulta de forma expressa do clausulado contratual (e do próprio artigo 12.º do Decreto-Lei n.º 409/99) que a resolução do contrato é declarada nos casos de incumprimento dos objetivos e obrigações estabelecidos no contrato se e na medida em que seja imputável à empresa promotora. Z. Não obstante isso mesmo, o Tribunal determinou, sem mais, que: «o ato impugnado não se confunde com a resolução sancionatória determinada pela culpa do contraente privado pelo não cumprimento das obrigações contratuais». AA. O entendimento do Tribunal assenta em duas premissas: (i) que o contrato de investimento não é um contrato administrativo (não se aplicando, nem mesmo supletivamente, as normas da Parte III do CCP); e (ii) a resolução do presente contrato decorre do simples acionamento da condição contratual pela imputação objetiva do resultado de não cumprimento contratual (“resolução automática”). BB. Em primeiro lugar, é por demais evidente que o presente contrato consubstancia um contrato administrativo, conforme, aliás, é entendimento reiterado da doutrina. CC. É, inclusivamente esta qualificação que permite explicar que os litígios decorrentes dos contratos fiscais sejam da competência dos tribunais administrativos e fiscais, de acordo com o disposto na alínea f), n.º 1 do artigo 4.º do Estatuto dos Tribunais Administrativos e Fiscais (ETAF), mais especificamente da jurisdição fiscal, por se traduzirem em «contratos regidos pelo direito público, mais concretamente pelo direito económico fiscal» (cfr. J.
Casalta Nabais, Contratos Fiscais (reflexões acerca da sua admissibilidade), n.º 5 série Studia Juridica, Coimbra, Coimbra Editora, 1994, pg. 429). DD. Também resultava do Código dos Contratos Públicos em vigor à data da prática do ato impugnado, que «o regime substantivo dos contratos públicos estabelecido na parte III do presente Código é aplicável aos que revistam a natureza de contrato administrativo» (cfr. artigo 1.º, n.º 5, do referido diploma legal). EE. No caso dos autos, e atentas as normas legais em causa (i.e., as normas do Decreto-Lei n.º 409/99 e do CCP), não só as mesmas não estão em colisão, como, inclusivamente, convergem no mesmo sentido. O que significa, portanto, que não há dúvidas que a norma da alínea a) do n.º 1 do artigo 333.º do CCP se aplicava ao caso dos autos. FF. Decorre do contrato e da lei que a possibilidade de resolução do contrato por incumprimento (“resolução sancionatória do contrato”) impõe obrigatoriamente a verificação de uma condição prévia: tratar-se de um incumprimento culposo. GG. Em momento algum decorre do ato impugnado (em rigor, nem poderia, já que o mesmo carece de fundamentação) e/ou dos documentos e informações que constituem o processo administrativo, a demonstração (ou sequer uma tentativa nesse sentido) que o alegado incumprimento do contratual era, ou poderia ser, imputado à Recorrente. HH. Aliás, a este propósito, os Recorridos assumem expressamente que não o fizeram, negando – ou, pelo menos, tentando fazê-lo – o ónus da prova que sobre os mesmos impendia nesta matéria. II. O Tribunal, sem que nada o pudesse fazer prever, julgou no seguinte sentido: «o Estado resolve o contrato por incumprimento, que se apura de forma objetiva, ou seja, independentemente de culpa e com base estritamente nos termos legais» (cfr. acórdão recorrido, pág. 31). JJ. Não é esse, seguramente, o caso e o entendimento do Tribunal viola frontalmente a norma do artigo 10.º do Decreto-Lei n.º 409/99. KK. Acresce ainda ao sobredito, e reiterando tudo o que se deixou provado nos autos, que este não era sequer um caso em que fosse dúbia a existência ou inexistência de culpa da Recorrente. LL. É objetivo que, em caso algum, poderia a Recorrente, à data da respetiva candidatura, antecipar os eventos que se seguiram nos anos seguintes e que colocaram irremediavelmente em crise as projeções que a mesma havia considerado anos antes. MM. Não lhe sendo, nem lhe podendo ser, imputável qualquer incumprimento contratual que (alegadamente) pudesse ter existido – e que, conforme se demonstrou, nem sequer existiu. NN. É, igualmente, com profunda surpresa, para dizer o menos, que se verifica que o mesmo Tribunal que dispensou a produção de prova testemunhal requerida pela aqui Recorrente sustente a inexistência de um vício assacado ao ato impugnado por não ter sido produzida prova suficiente para provar os factos alegados!
OO. A terminar é igualmente incompreensível que o Tribunal, no julgamento desta ação e ciente de toda a realidade factual que antecedeu a prática do ato impugnado, possa suscitar a “apresentação intempestiva deste pedido de modificação”. PP. Uma vez mais, e em particular a este propósito, é o comportamento absolutamente censurável e violador dos mais elementares princípios a que a Administração se encontra vinculada (nomeadamente o princípio da boa-fé) que o Tribunal, através do acórdão recorrido, valida. QQ. Quanto ao erro de julgamento por violação de lei (violação da norma do artigo 46.º, n.º 2, alínea d) da LGT e do artigo 13.º do Decreto-lei n.º 409/99), cumpre notar que é a própria lei a prever que o prazo geral de caducidade de liquidação (4 anos, nos termos do artigo 45.º, n.º 1 da Lei Geral Tributária), em caso de benefícios fiscais de natureza contratual, apenas se suspende desde o início da vigência do contrato até à resolução do mesmo, ou durante o decurso do prazo dos benefícios (cfr. artigo 46.º, n.º 2, alínea b) da Lei Geral Tributária). RR. Significa isto que à Administração apenas se abrem duas alternativas: ou resolve o contrato ainda antes do seu termo de vigência e pode proceder às liquidações adicionais a que houver lugar em virtude da eliminação dos benefícios fiscais indevidamente concedidos; ou, não o fazendo, apenas pode realizar aquelas liquidações adicionais, em razão da eliminação dos referidos benefícios fiscais atenta a sua indevida atribuição, durante o decurso do prazo desses mesmos benefícios (mas sempre dentro do limite dos 4 anos subsequentes ao termo do prazo do contrato – prazo geral de caducidade). SS. No caso em apreço, e uma vez que a resolução do contrato veio a ter lugar após decurso do prazo de concessão dos benefícios fiscais/término do contrato, deve concluir-se que a mesma já não releva como causa autónoma daquele de suspensão do prazo de caducidade da liquidação, que deve fixar-se assim em final do ano de 2012, isto é, 4 anos após o decurso do prazo de concessão dos benefícios/término do contrato. TT. Concluindo, a aplicação da suspensão constante da alínea b) do n.º 2 do artigo46.º da LGT terá de ser interpretada de forma restritiva, i.e., no sentido de que a suspensão só se mantém se, e na medida em que, a resolução ocorrer durante o período de vigência do contrato. Findo este período, a aludida suspensão deixará de vigorar, aplicando-se o prazo geral de caducidade de 4 anos a contar da data do término do contrato. UU. Qualquer outra interpretação sempre seria ilegítima porquanto admitira um cenário em que ao Conselho de Ministros não fossem impostos quaisquer limites, especificamente de ordem temporal, sobretudo quando estão em causa atos constitutivos de direitos ou interesses legalmente protegidos. VV. A terminar, nos termos do acórdão recorrido a inexistência de fundamentação no ato de resolução sancionatória do contrato celebrado entre as partes deve ser relevada na medida em que a fundamentação consta de um relatório que acompanhou o projeto de decisão, sobre o qual a aqui Recorrente exerceu o seu direito à audiência prévia. WW. Salvo o devido respeito, que é sempre muito, a fundamentação do acórdão recorrido suscita, necessariamente, duas questões: (i) como é que tal “tese” se coaduna com a obrigação de a fundamentação ser, pelo menos, contemporânea do ato administrativo? e (ii) como é que tal “tese” se coaduna com a circunstância de ter existido uma audiência prévia?
XX. O que o Tribunal parece ter ignorado – o que é indefensável – é que ao considerar legítima a fundamentação do ato impugnado por recurso ao respetivo projeto de decisão, a decisão vertida no acórdão recorrido passou, ela própria, a violar o direito de audiência prévia da Recorrente, o que, num contexto sancionatório como é o dos autos, é especialmente censurável. YY. O acórdão recorrido incorre em erro de julgamento, violando frontalmente a norma do artigo 152.º do Código do Procedimento Administrativo (por violação do dever de fundamentação que do mesmo emerge) ou, alternativamente, a norma constante do artigo 121.º do mesmo diploma legal (por violação do direito à audiência prévia). ZZ. Ponderando a matéria em causa e a conduta exemplar das partes, e o facto de os articulados sempre se terem centrado no essencial, é forçoso concluir que se verificam todos os pressupostos para o Tribunal decidir no sentido da dispensado pagamento do remanescente da taxa de justiça, nos termos e para os efeitos n.º 7 do artigo 6.º do Regulamento das Custas Processuais, o que se requer. AAA. Em suma, deve o presente recurso ser julgado integralmente procedente e, em consequência, ser o acórdão recorrido revogado e substituído por outro que julgue integralmente procedente a pretensão da aqui Recorrente. NESTES TERMOS E NOS DEMAIS DE DIREITO DEVE O PRESENTE RECURSO SER JULGADO INTEGRALMENTE PROCEDENTE, COM AS DEVIDAS E LEGAIS CONSEQUÊNCIAS.» 1.2. O Ministério das Finanças contra-alegou e concluiu: «I. Através da presente ação, a A............ veio impugnar o ato administrativo consubstanciado na Resolução do Conselho de Ministros (RCM) nº 09/2013, de 09 de fevereiro, que determinou a resolução do Contrato de Concessão de Benefícios Fiscais (CCBF) celebrado com aquela, bem como formular pedido de condenação dos RR. Ao cumprimento, total ou parcial, do CCBF, anexo ao Contrato de Investimento (CI), como inerente pagamento à A. da quantia de 1.847.657,60€, acrescida de juros nos termos legais, correspondente aos benefícios fiscais atribuídos em conformidade como clausulado naqueles contratos. II. Para tal, defende a Recorrente que a resolução unilateral do CCBF celebrado em 08.06.2004, declarada pela RCM nº 09/2013, padece de ilegitimidade jurídica, uma vez que: 1) não existiu qualquer incumprimento contratual (material) que justificasse a resolução do Contrato de Concessão de Benefícios Fiscais (CCBF) e o não processamento do reembolso do imposto pago, alegadamente, a mais nos anos de 1999, 2000 e 2001; 2) a existir algum incumprimento formal do contrato, o mesmo não lhe é imputável, o que afastaria a admissibilidade de uma resolução contratual sancionatória; 3) verificou-se a consolidação dos créditos tributários na esfera jurídica da Recorrente; e 4) o ato administrativo impugnado padece de um clamoroso vício de falta de fundamentação. III. Não assiste qualquer razão à Recorrente, atento o enquadramento legal e contratual enunciado pelo MF na sua contestação (vd. artigos 38º a 79º) e nas alegações antecedentes, para cujo teor se remete para os devidos e competentes efeitos. IV. Antes de mais, cumpre constatar que sob os números 5 a 8 das suas alegações e sob a alínea C) das conclusões, a Recorrente vem alegar algo que, jamais, ao longo do processo havia invocado: a suposta nulidade do ato impugnado [a decisão de resolução do Contrato de Investimento] por tal ato ter sido praticado quando o referido contrato de encontrava extinto, pelo que, estaríamos na presença de um ato nulo por falta de objeto (artigo
161º, nº 2, alínea d) do CPA). V. Porém, como já se pronunciou bastamente a jurisprudência dos nossos tribunais superiores, não é lícito invocar nos recursos questões que não tenham sido objeto de apreciação da decisão recorrida, pois os recursos são meros meios de impugnação das decisões judiciais pelos quais se visa a sua reapreciação e consequente alteração e/ou revogação. VI. E não se diga que a imputação do vício de nulidade a um ato administrativo é uma questão de conhecimento oficioso do Tribunal, pois estamos perante uma arguição somente surgida em sede de um recurso interposto de um acórdão proferido em primeira instância, onde tal questão controversa jamais foi invocada pela ora Recorrente e abordada por qualquer das partes. VII. Sendo certo que o “O objeto do recurso jurisdicional é a sentença recorrida e não o ato administrativo sobre que esta se pronunciou”, conforme acórdão proferido em 13.12.2019, no processo 02809/15.1BEBRG, pelo Tribunal Central Administrativo Norte. VIII. Assim, a nova questão inserida pela Recorrente, algo perfunctoriamente, nas suas doutas alegações e conclusões, não poderá ser apreciada nesta sede. IX. Todavia, à cautela e sem conceder, ainda se dirá que a ora Recorrente parece querer confundir o período de execução do contrato (2004 – 2008), durante o qual se lhe impunha atingir/superar os objetivos contratualizados, com o procedimento [necessariamente posterior ao termo do contrato (31.12.2008)] inerente à demonstração, pela própria A............, do cumprimento desses objetivos, e à verificação, pelas entidades competentes (AT e CICIFI Conselho Interministerial de Coordenação dos Incentivos Fiscais) do grau de cumprimento dos mesmos objetivos contratualizados, em ordem à confirmação (ou não) do direito aos benefícios fiscais, também eles contratualizados com natureza condicionada e provisória. X. Recorde-se, ainda, que em 2009 (ou seja, já depois de cessada a vigência do contrato),a A............ dirigiu exposição ao senhor Secretário de Estado Adjunto da Indústria, solicitando a “revisão dos objetivos, contratualizados em 2004” (cf. alínea J dos factos provados no acórdão em crise), e XI. Por outro lado, em 13.05.2011 (ou seja, cerca de dois anos e cinco após termo do contrato), o CICIFI notificou a A............ de ter apurado para o ano de 2008 um Grau de cumprimento do contrato de 66%, inferior aos 75% previstos na alínea c) da Cl.7ª como percentagem mínima para o cumprimento dos objetivos contratuais, pelo que iria propor ao Conselho de Ministros a resolução do Contrato de Investimento celebrado em 08.06.2004 (cf. alínea L dos factos provados no acórdão de 18.11.2020), XII. Sendo certo que no âmbito da pronúncia de 16.06.2011, apresentada no exercício do direito de audiência prévia, a A............ jamais entendeu e arguiu que o procedimento em curso e que culminaria com decisão de resolução contratual vertida na RCM de 2013, era inválido por ausência de objeto, tendo, ao invés, pugnado pelo cumprimento dos objetivos contratuais (vd. alínea M dos factos provados no acórdão em crise).
XIII. O que evidencia que a A............, já nessa altura, bem sabia que uma realidade era o período de vigência e execução do contrato, e outra o procedimento de verificação e confirmação do cumprimento dos objetivos contratualizados, necessariamente posterior ao termo do contrato, XIV. Sendo que a decisão de confirmação da concessão dos benefícios fiscais acordados, ou a decisão de resolução contratual por não verificação desses objetivos, só poderia ocorrer após 31.12.2008. XV. O contrato não foi integralmente cumprido, sendo certo que a data da sua celebração – 08.06.2004 – é relevante não apenas em termos formais, mas também para efeitos de determinação do grau de cumprimento dos objetivos contratuais (GCC), o qual é reportado ao período de 2004-2008, como consta expressamente nos CI e CCBF, ambos outorgados livre e conscientemente pela A............ e que esta se obrigou a cumprir. XVI. Estamos perante contratos que a lei impôs terem de revestir natureza formal e solene, pelo que somente poderão ser consideradas válidas as declarações negociais que observem a forma legalmente prescrita, ou seja, a forma escrita, sob pena de nulidade (artigos 219º, a contrario, 220º e 364º do CC). XVII. Por outro lado, quem negoceia com outrem para conclusão e celebração de um contrato, deve, tanto nos seus preliminares, como na formação do mesmo, agir de boa fé (artigo 227º do CC), pelo que não se pode aceitar o invocado pela A............ na presente ação, sob pena de se ter de concluir que a mesma fez uma declaração negocial sob reserva, o que não se quer crer. XVIII. Face ao expressamente contratualizado entre o Estado Português e a A............, não faz qualquer sentido, nem se infere de qualquer critério de interpretação baseado na lei ou nas cláusulas contratuais – seja ela literal, sistemática, teleológica - a interpretação (forçada) expendida pela Recorrente de que a Administração deveria considerar como “ano cruzeiro” no âmbito da medição do GCC, o ano de 2002, considerando, assim, que o GCC teria sido de 92,97%, pelo que a A............ teria direito à dedução integral do IRC correspondente a 10% das aplicações relevantes para o incentivo fiscal do projeto (€ 1.847.657,60), reportado aos exercícios de 1999, 2000 e 200, o que, não tendo sucedido, consubstanciaria agora o direito da A. ao reembolso de IRC em igual valor, a título de crédito tributário. XIX. É também de refutar o entendimento expendido subsidiariamente pela A. no sentido de que, mesmo atendendo ao período 2004-2008, sendo 2004 o “ano cruzeiro”, se deveria considerar que a A............ tinha cumprido parcialmente o contrato (cl. 7ª, al.b), porquanto nesse ano o GCC atingido foi de 77,81%, pois tal entendimento implicaria desvalorizar - em proveito da A............ - a performance desta relativamente aos objetivos contratuais cumulativos fixados que teriam de se mostrar cumpridos (ou pelo menos, estar cumpridos numa percentagem igual a 75%) no termo de vigência do contrato (2008), ano terminal esse em que o GCC atingido pela A. foi apenas de66%. XX. Inexistem dúvidas de que, nos termos das cláusulas contratuais a que a A............ conscientemente se obrigou, o GCC dos objetivos contratuais fixados nas cl. 2ª do CI e 5ª do CCBF, medidos e ponderados nos termos definidos na cl. 7ª do CCBF, teria necessariamente de ter em conta os resultados e pontuação inerente atingidos noa no cruzeiro (2004) e no termo da vigência do contrato (2008), isto é, o GCC teria obrigatoriamente de ser medido nesses dois anos (ano cruzeiro e ano terminal).
XXI. Uma vez que a A............ jamais atingiu um GCC igual ou superior a 75%, não poderá exigir ser-lhe reconhecido que cumpriu total ou parcialmente os objetivos contratuais. XXII. Igualmente se recusa a tese alternativa que o GCC se deveria aferir em termos médios por relação ao período entre 2002 e 2006, que teria sido de 78,55%, porquanto tal tese contraria frontalmente o estipulado contratualmente, designadamente quanto ao período a medir (2002-2006), como quanto ao critério de medição (a média dos cinco anos). XXIII. No caso concreto, estamos perante “um contrato de outorga de um benefício fiscal condicionado, ou seja, da constituição de um benefício fiscal que pressupõe o cumprimento das obrigações contratualmente definidas para que dele resulte o efeito declarativo do benefício fiscal (a eficácia do efeito constitutivo do mesmo),ou, o mesmo é dizer, no caso do benefício previsto no artigo 5º do Decreto-lei nº409/99, do crédito fiscal, sob pena, em caso de incumprimento contratual, ter lugar a resolução do direito ao benefício.” (cf. acórdão recorrido) XXIV. “Este é um contrato com condição resolutiva, o que significa que se o titular não cumprir o contrato (in casu, não alcançar, pelo menos, um grau de cumprimento igual ou superior a 75%), o Estado, através de resolução do Conselho de Ministros, pode resolvê-lo.” (idem) XXV. “No caso dos benefícios fiscais contratualizados – como é o caso aqui – eles configuram-se, juridicamente, como benefícios dependentes de reconhecimento, ou seja, o direito ao benefício fiscal constitui-se sob condição resolutiva por efeito da celebração do contrato em conformidade com a lei que o regula e prevê, mas a sua eficácia fica dependente do reconhecimento, que, no caso, resulta do cumprimento do contrato (artigo 5º, nºs 1 e 2 e artigo 12º do EBF). Se o contrato não for cumprido, não se desencadeiam os efeitos do benefício fiscal, ele nunca se torna eficaz, e acabará por extinguir-se mediante declaração resolutiva do Conselho de Ministros.” (ibidem) XXVI. A tese de que o contrato foi pontualmente cumprido toma por pressuposto condições que, não tendo sido formalmente acordadas e aprovadas em resolução do Conselho de Ministros (nos termos do nº 2 do artigo 8º do Decreto-Lei nº 409/99, de 15/10), não podem valer à Recorrente. XXVII. Com efeito, os negócios formais não podem ser interpretados com um sentido que não tenha correspondência no texto do documento, como deriva da regra extraída do artigo 238º do CC, a qual, valendo para os contratos privados, não pode deixar de valer também nos contratos de concessão de benefícios fiscais, por maioria de razão. XXVIII. Sendo certo que o Estado, a Administração Pública, deve pautar toda a sua atuação no respeito pelo princípio da legalidade, só podendo fazer o que a lei a habilita a fazer, ao contrário do que se passa ao nível do direito privado, no âmbito do qual é permitido tudo o que a lei não proíbe. XXIX. A Recorrente impugna o acórdão proferido em 18.11.2020 na medida em que este considerou que o ato impugnado não se confunde com a resolução sancionatória determinada por culpa do contraente privado pelo não cumprimento das obrigações contratuais.
XXX. Nessa senda, a A............ apresenta argumentos vários, relativos à conjuntura económica global, como a crise asiática e o seu impacto no setor têxtil, e os acontecimentos do 11.09.2001, para sustentar a inexistência de culpa no incumprimento do contrato e, assim, a impossibilidade da resolução do mesmo pelo Estado. XXXI. Com efeito, considera a Recorrente que o Contrato de Concessão de Benefícios Fiscais em causa consubstancia um contrato administrativo, pelo que se lhe aplicava o regime substantivo dos contratos públicos estabelecido na parte III do CCP, “em vigor à data da prática do ato impugnado”. XXXII. Esquece, porém, a Recorrente, que o CCP foi aprovado pelo DL nº 18/2008, de 29 de janeiro, tendo entrado em vigor vários meses após a sua publicação (artigo 18º do citado diploma). XXXIII. E que, não é pelo facto de o ato impugnado – a decisão de resolução do CCBF, operada a coberto da RCM nº 09/2013, de 09 de fevereiro, datar do ano de 2013, que tal implicará a aplicação do regime do CCP ao caso em apreço. XXXIV. Com efeito, como preceitua o artigo 16º do DL nº 18/2008, de 29 de janeiro, o CCP só é aplicável aos procedimentos de formação de contratos públicos iniciados após a data da sua entrada em vigor e à execução dos contratos que revistam natureza de contrato administrativo celebrados na sequência de procedimentos de formação iniciados após essa data; não sendo aplicável a prorrogações, expressas ou tácitas, do prazo de execução das prestações que constituem o objeto de contratos públicos cujo procedimento tenha sido iniciado previamente à data da entrada em vigor do mesmo código. XXXV. Aliás, a própria Recorrente, no artigo 63º da p.i., afirma que os artigos 333º e 334º do atual Código dos Contratos Públicos são inaplicáveis à presente situação. XXXVI. Inexplicavelmente, em sede de recurso vem pugnar pela aplicação do regime do artigo 333º do CCP ao vertente caso – vd., designadamente, o invocado no ponto 100 das alegações de recurso. XXXVII. Cabe recordar que a Recorrente se comprometeu a realizar o projeto, nos termos, prazos e condições definidos no Contrato de Investimento e a atingir os objetivos definidos na Cl. 2ª através da execução pontual do contrato - o que, aliás, decorre do estatuído no nº 1 do artigo 406º do CC, segundo o qual o contrato deve ser pontualmente cumprido, só podendo modificar-se ou extinguir-se por mútuo consentimento dos contraentes ou nos casos admitidos na lei. XXXVIII. Por outro lado, o direito civil prevê que, em caso de alteração anormal das circunstâncias em que as partes fundaram a decisão de contratar – e desde que a exigência das obrigações assumidas afete gravemente os princípios da boa fé e não esteja coberta pelos riscos próprios do contrato –, a parte lesada tem direito à resolução do contrato ou à modificação do mesmo segundo juízos de equidade (artigo 437º, nº 1 do CC). XXXIX. A citada norma do CC encontrou eco na Cl. 1.1. do Contrato de Investimento, que prevê a figura da “alteração das circunstâncias”, configurada como a “alteração anormal das circunstâncias em que as Partes fundaram a decisão de contratar desde que a exigência das obrigações assumidas pela Parte lesada afecte gravemente os princípios da boa-fé e não esteja coberta pelos riscos próprios do CONTRATO”.
XL. Ora, no âmbito específico do CI, os outorgantes acordaram que a existência de alteração de circunstâncias teria de ser reconhecida por conciliação das partes ou por recurso aos tribunais tributários (cl. 2.3. do CI). XLI. Da conjugação do regime legal geral e do regime contratual específico em causa resulta que as circunstâncias em que uma das partes pode, legitimamente, deixar de cumprir alguma das suas obrigações contratuais devem ser imprevistas e revestir natureza excecional, o que implica que não basta que uma das partes invoque a ocorrência de uma alteração anormal das circunstâncias em ordem a se eximir a uma ou mais obrigações contratuais, pedindo a modificação do contrato. XLII. Na verdade, a parte que se considera lesada por factores que entende consubstanciarem uma anormal e imprevisível dos factos tem de i) invocar perante o co-contratante a ocorrência de uma ou mais circunstâncias anormais para o contexto anormal inicial do contrato; ii) concretizar o que considera ser essa ou essas circunstâncias anormais; iii) comprovar os factos concretos que entende consubstanciar as invocadas circunstâncias anormais; iv) concretizar e comprovar os danos ou prejuízos que para si resultam de ser obrigada a cumprir as obrigações contratuais tendo ocorrido a invocada alteração das circunstâncias; v) diligenciar por realizar tudo o supra enunciado quando o contrato ainda se mostra vigente. XLIII. E tem ainda vi) de demonstrar que a alteração das circunstâncias em que fundou a sua decisão de contratar excedeu os normais e próprios riscos do negócio, principalmente quando essa parte contratante se trata de uma empresa comercial, que se move num mundo empresarial competitivo e global, tendo de lidar com a concorrência nacional e internacional; XLIV. Por fim vii) incumbe-lhe demonstrar que a alteração das circunstância reveste tal anormalidade no contexto da atividade empresarial em que se habitualmente se move, e que se revelava imprevisível, aquando da celebração do contrato, prever essa ocorrência. XLV. No caso concreto, a Recorrente jamais invocou, e comprovou, no prazo de vigência do contrato e nos moldes previstos no mesmo, a ocorrência de concretas e anormais alterações das circunstâncias, e de concretos danos ou prejuízos resultantes dessas alterações, sendo, inclusive de realçar que os fatores invocados pela A............ como constituindo alteração anormal das circunstâncias são meras alegações vagas e genéricas e/ou desprovidas de qualquer nexo de causalidade com a realidade contratual. XLVI. A A............ não cuidou de demonstrar, v. g., como é que a invocada crise específica que afetou o sector têxtil a partir do ano de 2005, a afetou em concreto, quais os prejuízos concretos sofridos, bem como se o facto de ter, alegadamente, redirecionado a sua atividade para uma única área de negócios foi resultado direto dessa crise global ouse, ao invés, resultou de uma mudança de estratégia empresarial e concorrencial … XLVII. Por outro lado, tendo o contrato cessado vigência em 31.12.2008, não se compreende – nem a Recorrente o demonstrou minimamente - como é que a “crise económica e financeira que se arrasta desde o ano de 2008 até ao presente” teve influência no incumprimento dos objetivos e metas contratuais medidos e ponderados em 2008 …
XLVIII. Acresce que, mesmo a ficcionar-se como verdadeiro o cenário tecido pela Recorrente, o certo é que esta não solicitou, nessa sequência, ao contraente público, a renegociação do contrato, nos termos da cl. 2.3. do CI., somente tendo vindo a apresentar um pedido de renegociação do contrato em Abril de 2009, já após a cessação da vigência daquele, não sendo, então, natural e legalmente possível, modificar – ou até resolver – um contrato, cuja vigência já havia terminado em 31.12.2008. XLIX. Por outro lado, como frisado pelo acórdão recorrido, não existe identidade entre a resolução ao abrigo do disposto no artigo 12º, nº 1, al. a) do Decreto-Lei nº 409/99,que é uma resolução por efeito da lei, e a resolução sancionatória contemplada no artigo 333º, nº 1, al. a) do CCP. Com efeito, L. “O contrato de concessão de um benefício fiscal não tem como conteúdo – já o demonstrámos – a constituição de uma relação jurídica administrativa no âmbito da qual o investidor passe a actuar como “auxiliar do Estado” na execução de uma tarefa ou actividade pública ou de realização do interesse público.” LI. “No contrato de concessão de um benefício fiscal, o objetivo é um benefício fiscal, ou seja, um elemento essencial do imposto que concorre na sua determinação para o desagravamento do quantum daquela obrigação, sendo esta obrigação de base legal e estritamente vinculada, e o mesmo sucedendo com o benefício fiscal, que apenas pode ser concedido nos termos da lei e na medida da lei, contratualizando-se apenas a medida do benefício (o seu quantum) e os pressupostos em que radica o acto de reconhecimento do mesmo.” LII. Ora, precisamente por não estarmos no domínio dos contratos administrativos colaborativos e sim de contratos formais e legalmente conformados, o único instrumento de gestão que existe no âmbito da execução destes contratos é a renegociação, prevista no artigo 11º do Decreto-Lei nº 409/99, que pode ser pedida por qualquer das partes caso ocorra algum evento que altere substancialmente as circunstâncias em que as partes fundaram a sua vontade de contratar. LIII. Ora, a A............ não prova ter, alguma vez, em tempo útil, recorrido a tal solução para s alegados eventos anormais e imprevistos que teriam determinado uma alteração substancial das circunstâncias [que, igualmente, a Recorrente não comprova e, aliás nem são argumentos críveis, como sobredito] que as partes levaram em consideração quando contrataram. LIV. Mais invoca a Recorrente que, uma vez que o Conselho de Ministros só resolveu o contrato mais de 4 anos após o termo da sua vigência – ocorrido em 31.12.2008 -, já teria caducado o direito a liquidar tributos consubstanciados em benefícios fiscais de natureza contratual, tendo-se consolidado na esfera jurídica da A............ os créditos tributários inerentes. LV. Porém, a Recorrente parece querer fazer olvidar o teor do nº 2 da RCM nº 09/2013,de 9 de fevereiro, na qual expressamente se determinou que, nos termos do clausulado contratual celebrado com a A............, bem como do estipulado no art. 13ºdo DL nº 409/99, de 25 de outubro, a resolução do CCBF implica a perda total dos benefícios fiscais concedidos, bem como a obrigação de, no prazo de 30 dias, a contar da respetiva notificação e independentemente do tempo decorrido desde a data da verificação dos respetivos factos geradores de imposto, pagar, nos termos da lei, as importâncias correspondentes às importâncias fiscais não arrecadadas, acrescidas de juros compensatórios.
LVI. Ou seja, o que está aqui em causa não tem a ver com a Administração Tributária pretender efetuar liquidações adicionais de IRC relativas ao tempo de vigência do contrato, cujo direito caducaria 4 anos contados do termo do contrato, LVII. Mas antes a obrigação da A............ pagar, no prazo de 30 dias, a contar da data da respetiva notificação, as importâncias correspondentes às receitas fiscais não arrecadas, deriva do facto de o Contrato de Concessão de Benefícios Fiscais ter sido resolvido em 09.02.2013, sendo o ato de resolução do contrato, motivado pelo incumprimento dos objetivos contratuais a que a A............ se tinha vinculado. LVIII. Como está comprovado, a medição do GCC efetuada após a cessão do contrato e com referência a 31.12.2008 registou um GCC de apenas 66%, consubstanciador de uma situação de incumprimento contratual por parte da Recorrente, pelo que perante tais medição e resultado, o CICIFI remeteu em 2012 ao Conselho de Ministros a Decisão nº 221/2011, de 30 de Setembro, que submete à aprovação daquele a resolução do CI, e seus anexos, celebrados com a A............. LIX. Só com a decisão de resolução do Contrato, declarada em Resolução do Conselho de Ministros, nos termos das disposições conjugadas dos arts. 12º, nº 1, al. a) e 13º do DL nº 409/99, de 15 de outubro, é que nasce o facto gerador da obrigação da A............ restituir as importâncias correspondentes aos benefícios fiscais concedidos e, ainda, da obrigação de pagar, no prazo de 30 dias contados a partir da respetiva notificação, as importâncias correspondentes às receitas fiscais não arrecadadas, acrescidas de juros compensatórios. LX. Deste modo, i) revestindo os benefícios fiscais contratualizados natureza provisória, ii) estando condicionados à verificação do GCC no ano da cessação da vigência do contrato, e iii) constando-se que o GCC atingido pela A. em 2008 foi de 66%, ou seja, traduzindo situação de incumprimento contratual e fundamento legal para a resolução unilateral do contrato por parte do Estado Português, não tem razão a Recorrente quando afirma que se consolidou na sua esfera jurídica qualquer crédito tributário, improcedendo, necessariamente, tudo o por si alegado em sentido contrário. LXI. Destarte, tem, forçosamente, de se considerar que o prazo de caducidade do direito à liquidação dos impostos devidos em resultado da declaração da resolução do Contrato só pode contar-se a partir da data dessa declaração (09.02.2013), pois só com a declaração de resolução pode o direito ser exercido pela administração tributária (artigo 329º do CC). LXII. Por último, afirma a A............ que a RCM nº 09/2013 padece do vício de falta de fundamentação, pois não lhe permite conhecer os fundamentos de facto e de direito que conduzem à resolução do contrato. LXIII. Não lhe assiste razão, pois o texto da RCM contém em si todos os elementos necessários e suficientes que lhe permitem conhecer os fundamentos da resolução, pelo Estado Português, do contrato celebrado em 08.06.2004, bastando, para tal, atentar no respetivo teor. LXIV. Com efeito, um intérprete mediano consegue facilmente compreender quais os fundamentos que subjazem a decisão ora impugnada, que são a) a empresa promotora em causa não cumpriu os objetivos fixados no contrato celebrado, tendo incorrido em situação de incumprimento;
b) esse incumprimento impõe, nos termos contratualmente fixados (no CCBF e no CI celebrado), bem como previsto na lei (art.12º do DL nº 409/99, de 15 de outubro), a resolução do contrato de concessão de benefícios fiscais. LXV. Essas razões de facto e de Direito, facilmente percetíveis para um intérprete mediano, ainda mais claros e bastantes se tornam para a parte interveniente no Contrato, que outorgou esse instrumento, obrigando-se a cumprir pontualmente o mesmo, conhecendo as consequências penalizadoras do incumprimento dos objetivos contratuais, tal como estipuladas no Contrato e na Lei. LXVI. Sendo certo que a A............ esteve, ao longo da vigência do Contrato, sujeita ao acompanhamento, controlo e fiscalização do projeto, pela API/AICEP e pela Administração Tributária, com vista à medição do cumprimento dos objetivos definidos (Cls. 4ª e 10ª do CI, e cls. 8ª e 9ª do CCBF), conhecendo os resultados dos relatórios apresentados por estas entidades. LXVII. Por outro lado, a Recorrente foi devidamente notificada, nos termos do artigo 10º, nº 1, do DL nº 409/99, de 15 de outubro, da intenção do CICIFI submeter à aprovação do Conselho de Ministros a resolução dos CI e CCBF, intenção essa bastamente fundamentada nos termos da decisão nº 180/2011 – CICIFI, LXVIII. E relativamente à qual a A............ se pronunciou ao abrigo do direito de audiência prévia, tendo assim oportunidade de conhecer as razões que conduziam a tal proposta, oferecendo argumentos para rebater aquelas. LXIX. A A............ não ignora que a RCM nº 9/2013 se fundamenta na Decisão nº 221/2011, de 30 de Setembro, do CICIFI, que contém todas as razões de facto e de Direito que confirmavam a sua decisão de submeter a aprovação do Conselho de Ministros a resolução do CI e seus anexos, celebrado em 08.06.2004, LXX. Tendo a RCM nº 9/2013, publicada em Diário da República, optado por enunciar os fundamentos que subjazem à decisão de forma sucinta, mas clara, totalmente percetível para a interessada. LXXI. Assim sendo, não podem restar dúvidas que a Recorrente conhece e compreende perfeitamente - mesmo que não as aceite, o que é coisa diferente - todas as razões, de facto e de Direito, que alicerçam o ato ora impugnado – compreensão total que ressalta à evidência do teor das diversas peças processuais apresentadas nos presentes autos, e a coberto das quais a mesma se refere a todos os fundamentos invocados pelo Estado Português para resolver unilateralmente o Contrato, e prolixamente os tenta refutar. LXXII. Ou seja, a Recorrente bem compreendeu os fundamentos ínsitos na RCM nº 9/2013, tanto que nem cogitou recorrer ao mecanismo previsto no artigo 60º, nº 2, do CPTA, na versão vigente à data dos factos. LXXIII. Destarte, atento tudo o exposto, temos de concluir que o aresto impugnado não padece de qualquer vício de ilegitimidade ou de ilegalidade, respeitando, ao invés, escrupulosamente, todo o regime legal e contratual atinente,
LXXIV. Devendo, assim, ser confirmado por este Tribunal ad quem e manter-se na ordem jurídica nos seus precisos termos. LXXV. Pelo que o recurso interposto pela A............ do douto acórdão proferido em 18.11.2020 deve ser julgado improcedente por não provado. LXXVI. Por último, declara o Recorrido nada ter a opor ao alegado e peticionado pela Recorrente no tocante a estarem reunidos os todos os pressupostos para o Tribunal decidir no sentido da dispensa do pagamento do remanescente da taxa de justiça, nos termos e para os efeitos do n.º 7 do artigo 6.º do Regulamento das Custas Processuais. Assim se alcançará a necessária e costumada JUSTIÇA! 1.3. A Presidência do Conselho de Ministros contra-alegou e concluiu: «1.O presente recurso tem por objeto o Acórdão do STA de 18 de novembro de 2020 a fls., que julgou improcedente a ação administrativa e absolveu o Conselho de Ministros e o Ministério das Finanças dos pedidos contra eles formulados; 1.1. Analisada a PI e aplicando o Direito aos factos provados, o Tribunal a quo concluiu (e bem), sem exceção, pela improcedência de todos os fundamentos invocados pela Recorrente, para fundamentar a invalidade do ato de resolução do Contrato de Concessão de Benefícios Fiscais (doravante CCBF) celebrado pela Recorrente; 2. Ao longo das suas alegações, a Recorrente limita-se a reiterar o argumentário apresentado na sua PI, posteriormente repetido nas suas alegações escritas. A saber: 2.1. O (alegado) cumprimento dos contratos celebrados pela Recorrente; 2.2. A (alegada) inadmissibilidade da resolução dos contratos celebrados pela Recorrente, por a mesma depender de culpa da A., cuja ocorrência não ficou demonstrada; 2.3. Por (alegada) consolidação dos créditos tributários na esfera jurídica da Recorrente; 2.4. Por alegada falta de fundamentação do ato impugnado. 3. Todos os fundamentos, sem exceção, foram analisados no Acórdão recorrido que os considerou improcedentes, decidindo nos seguintes termos: 3.1. Que a Recorrente não cumpriu os contratos que celebrou (cf. 3.1. do Acórdão recorrido); 3.2. Que a resolução dos contratos fiscais celebrados pela Recorrente, com fundamento no incumprimento do mesmo, não depende de culpa (cf. 3.2. do Acórdão Recorrido); 3.3. Que os créditos fiscais da Recorrente não se consolidaram na sua esfera jurídica, por não ter caducado o direito de resolução do contrato fiscal (cf. 3.3. do Acórdão recorrido);
3.4. Que o ato impugnado foi fundamentado (cf. 3.4. do Acórdão recorrido). 4. A Recorrente não põe em causa a factualidade provada pelo Tribunal a quo que, assim, se tem de ter por definitivamente assente; 4.1. Destacam-se os seguintes factos provados: - A celebração pela Recorrente de um Contrato de Investimento (CI) [cf. facto provado A.]; - A celebração pela Recorrente de um CCBF parte integrante do CI (cf. facto provado D); - A assunção pela Recorrente do cumprimento de certos objetivos contratuais no CI e no CCBF, em função dos quais poderia obter certos benefícios fiscais (cf. factos provados A., C. e D.); Que, entre 2004 e 2008, o grau de cumprimento dos objetivos estipulados no CI e do CCBF pela Recorrente ficou abaixo do limiar dos 75%, facto que permitia a sua resolução por incumprimento (cf. facto provado O.); - A notificação da Recorrente da intenção de resolver o CCBF, com fundamento no seu incumprimento, seguida do exercício da audição prévia da Recorrente (cf. factos provados L. e M.); - A resolução do CCBF (cf. facto provado P.). 4.2. Perante estes factos provados, a aplicação do Direito correspondente não poderia levar a outro entendimento que não a improcedência da ação. 5. A Recorrente incumpriu o CI e o CCBF que celebrou, não incorrendo o Tribunal a quo num erro de julgamento por assim o considerar. 5.1. A Recorrente faz um atropelo da letra dos contratos que celebrou e assinou para defender que, afinal, o período de verificação do grau de cumprimento dos contratos não foi, afinal, aquele que aceitou, isto é, de 2004 a 2008; 5.2. Compulsando-se os factos provados, não há dúvidas que os objetivos a cumprir no CI celebrado pela Recorrente diziam respeito a um período após a celebração do mesmo, não tendo os mesmos sido cumpridos (cf. factos provados A. a E. e O.); 5.3. Quer a redação do Contrato de Investimento (cf. cláusulas Primeira, Segunda e Vigésima Segunda), quer do Contrato de Concessão de Benefícios Fiscais (cf. cláusulas Quarta, Sétima e Décima Segunda) celebrados pela Recorrente, são explícitas em como o que o grau de cumprimento dos mesmos seria apurado a partir do ano de 2004 e até 31 de dezembro de 2008, e que a concessão dos incentivos fiscais acordados não era automática; 5.4. Perante estes factos, não impugnados, qualquer interpretação do CI e do CCBF no sentido que os objetivos contratuais assumidos pela Recorrente foram relativos a um período anterior a 2004, é inaceitável, e ilegal, à luz das mais elementares regras da interpretação da declaração negocial: artigos 236.º, 237.º e 238.º do Código Civil.
6. A resolução, com fundamento em incumprimento do CCBF que a Recorrente celebrou, não depende de culpa da entidade beneficiária, não incorrendo o Tribunal a quo num erro de julgamento por assim considerar. Seja do ponto de vista negocial, seja do ponto de vista do Direito aplicável. 6.1. Nos termos do CI (cf. cláusula Décima Terceira) e do CCBF (cf. cláusulas Sétima e Décima) celebrados pela Recorrente, ficou provado que a sua resolução depende apenas do incumprimento dos objetivos e obrigações fixados. Neles o “incumprimento imputável” significa o “incumprimento por parte de”, independentemente da culpa; 6.2. Perante tal clausulado, qualquer interpretação do CI e do CCBF no sentido que só o “incumprimento culposo” é fundamento para resolução dos mesmos, é inaceitável, à luz das regras da interpretação da declaração negocial: artigos 236.º, n.º 1, 237.º e 238.º; 6.3. Se analisarmos a questão somente do ponto de vista do direito positivo, chegamos também à conclusão que a resolução dos contratos de concessão de benefícios fiscais, expressa e integralmente, tratada no art. 12.º do DL n.º 409/99, 15 de outubro (afastando, quanto a esta questão, a aplicação do art. 333.º do CCP, que é subsidiária), não depende do incumprimento culposo; 6.4. Perante tal norma, uma interpretação diferente é inaceitável, e ilegal, à luz das regras da interpretação de normas jurídicas: artigo 9.º do Código Civil; 6.5. A tese contrária, segundo a qual um contrato de concessão de benefícios fiscais só pode ser resolvido se o incumprimento da entidade beneficiária for culposo, conduz a resultados absurdos e contrários ao fundamento da concessão de benefícios fiscais, atentando contra o princípio da igualdade na contribuição para os encargos públicos e da indisponibilidade do crédito tributário; 6.6. A obrigatoriedade, prevista no art. 10.º do DL n.º 409/99, de a DGCI ouvir previamente a entidade beneficiária da verificação de alguma situação suscetível de conduzir à resolução do contrato - manifestação do direito de audiência prévia, genericamente previsto no artigo 121.º do CPA -, não trata da questão de saber se o incumprimento verificado tem ou não de ser culposo; 6.7. Sem conceder, ainda que o direito de resolução do CCBF dependesse, como alega a Recorrente, de um juízo de culpa do beneficiário, sempre seria de concluir, uma vez demonstrado o incumprimento da Recorrente, a existência de culpa, atento o disposto no artigo 799.º do Código Civil e a ausência de prova que permita ao Tribunal a quo dar como afastada tal presunção. 7. Os créditos tributários provenientes do CCBF celebrado pela Recorrente não se consolidaram na sua esfera jurídica, não incorrendo a Tribunal a quo num erro de julgamento por assim o considerar. 7.1. Está provado que a Recorrente aceitou expressamente que consta da sua Cláusula Décima-Primeira do CCBF. Perante esta cláusula, improcede, sob pena de violação do artigo 238.º do Código Civil, qualquer entendimento que os benefícios concedidos à Recorrente só podiam ser objeto de resolução em certo prazo, contado da sua verificação;
7.2. O entendimento do Tribunal a quo, que os créditos fiscais da Recorrente não se consolidaram na sua esfera jurídica, não poderia ser diferente à luz do art. 13.º do DL n.º 409/99, de 15 de outubro, ou do art. 46.º, n.º 2, al. b), da LGT; 7.3. O art. 13.º do DL n.º 409/99, de 15 de outubro, só regula os efeitos da resolução do contrato de concessão de benefícios fiscais, em momento algum regulando o modo como a mencionada resolução se processa, designadamente em termos de prazo para o seu exercício; 7.4. Por outro lado, mesmo em relação aos efeitos da resolução do contrato, o mencionado artigo 13.º é explícito quanto ao facto de os mesmos ocorrerem “independentemente do tempo entretanto decorrido desde a data da verificação dos respetivos factos geradores do imposto”, o que permite inferir que o tempo decorrido entre a data da verificação dos factos geradores do imposto não afeta a resolução; 7.5. Avançando para a letra da al. b) do n.º 2 do art. 46.º da LGT, a mesma é explícita que o prazo se suspende desde a sua celebração até à resolução do contrato; 7.6. Perante a letra da lei, a interpretação restritiva propugnada pela Recorrente é inadmissível à luz do artigo 9.º do Código Civil, em especial do seu n.º 3; 7.7. A interpretação da ora Recorrente de que a AT, para evitar a caducidade do direito a liquidação tem de resolver o contrato antes do termo do prazo de vigência e, além de absurda, desprovida de fundamento legal: -Absurda, porque os benefícios fiscais aí previstos ficaram condicionados a índices cuja verificação apenas podia ser apurada após o termo do prazo no mesmo estipulado; -Desprovida de fundamento legal, por não ter suporte no artigo 46.º da LGT, que determina a suspensão do prazo até a resolução do contrato; precisamente porque, sendo os benefícios concedidos provisórios, o direito à liquidação e cobrança só pode ser exercido a partir da decisão que procede à sua resolução. 8. A resolução do CCBF celebrado pela Recorrente está fundamentada, não incorrendo a Tribunal a quo num erro de julgamento por assim o considerar. 8.1. A resolução provada sob facto P. do Acórdão recorrido e constante sob os Docs. n.ºs 1 e 2 da PI contém o sentido da decisão e as razões de facto e de direito que a motivaram, nisto consistindo a sua fundamentação, não se apresentando como obscura, contraditória ou insuficiente; 8.2. A Recorrente, destinatária da Resolução do Conselho de Ministros, ficou minimamente ciente do iter cognitivo e valorativo que determinou a prática do ato, conforme reconhecido no Acórdão recorrido; 8.3. O direito de audiência prévia da Recorrente, previsto no artigo 121.º do CPA, foi observado conforme resulta dos factos provados sob as alíneas L. e M.
9. Pelos fundamentos expostos, deve confirmar-se o douto Acórdão do STA de 18 de novembro de 2020 a fls., que julgou improcedente a ação administrativa absolvendo as Entidades Demandadas dos pedidos formulados, por o mesmo não padecer de qualquer erro de julgamento. Nestes termos e nos demais de Direito aplicável, julgando-se improcedente o recurso interposto, confirmando-se o douto acórdão recorrido. Deste modo, farão V. Exas. a costumada Justiça!» 1.4. O Ministério Público emitiu o seguinte parecer: «1 – A............ – TÊXTEIS, S.A. vem recorrer, para o Pleno deste STA, do douto acórdão proferido nos autos que julgou improcedente a presente Acção Administrativa, considerando não se mostrarem verificados nenhuns dos fundamentos invocados, absolvendo a Presidência do Conselho de Ministros e o Ministério das Finanças do pedido formulado de inadmissibilidade da resolução dos contractos celebrados entre a agora recorrente e os recorridos, de concessão pelo Estado à A. de Benefício Fiscal decorrente de um Incentivo Fiscal. Decisão com a qual se não conforma. Para tanto, alega nos termos conclusivos que constam de fls. , como o fez no âmbito da p.i. e, em síntese, entende que a decisão “a quo” peca por de erro de julgamento quanto à aplicação e interpretação do direito aplicado, pois, em seu entender a acção deveria ser julgada procedente. Pede, a final, a revogação da decisão, devendo ser anulado o acto que procedeu à resolução sancionatória do contrato de concessão de benefício fiscal. Pede, ainda, que seja dispensada do pagamento do remanescente da taxa de justiça nos termos do disposto no artigo 6º, nº 7 do RCP. 2 – Os Recorridos Presidência do Conselho de Ministros e Ministério das Finanças contra-alegaram pugnando pela manutenção do julgado. 3 – Da análise da matéria controvertida entendemos que o presente recurso deverá improceder. O douto Acórdão recorrido mostra-se, quanto a nós, correcto. Fez correcta interpretação dos factos e correcta se mostra a sua subsunção jurídica, mostrando-se devidamente fundamentado, não sendo passível de quaisquer censuras. Como decorre do probatório, não posto em causa e como bem se frisa na motivação do douto Acórdão, o contrato de investimento em questão não cabe dentro do disposto no Código dos Contractos Públicos, não sendo um contracto administrativo. E a sua resolução automática decorre do simples accionamento de condição contratual pela imputação objectiva do resultado do não cumprimento contratual, pois do clausulado contratual constata-se que se está perante um benefício fiscal condicionado e que há condição subjacente que se mostra incumprida por parte da A./Recorrente.
Quanto à requerida dispensa do pagamento do remanescente da taxa de justiça nos termos do disposto no artigo 6º, nº 7 do R.C.P., nada temos a opor. 4 – Emite-se, assim, parecer no sentido da improcedência do presente recurso com a manutenção da decisão recorrida nos seus precisos termos.» 2. FUNDAMENTAÇÃO DE FACTO No acórdão recorrido foi efetuado o seguinte julgamento da matéria de facto: “A - Em 8 de Junho de 2004, na sequência da Resolução do Conselho de Ministros n.º 81/2004, foi celebrado, entre o Estado Português (representado no acto pela Agência Portuguesa para o Investimento) e a Fábrica Têxtil A............, SA. a B………… – SGPS, Lda, o CONTRATO DE INVESTIMENTO, cujo teor integral se dá por reproduzido, e em cujas cláusulas sétima e oitava se prevê a concessão pelo Estado à A............, a título de benefício fiscal, de um incentivo fiscal com as seguintes condições: «[…] CLÁUSULA SÉTIMA (Incentivo Fiscal) 7.1 Tendo em consideração os objectivos e compromissos constantes do presente CONTRATO, o ESTADO PORTUGUÊS concederá à SOCIEDADE um INCENTIVO FISCAL, calculado sobre as APLICAÇÕES RELEVANTES do PROJECTO que vierem a ser efectivamente realizadas. 7.2 O INCENTIVO FISCAL inclui um crédito fiscal, em sede de IRC, correspondente a 10% (dez por cento) das APLICAÇÕES RELEVANTES PARA O INCENTIVO FISCAL até ao montante máximo de Euros: 1.847.657,6 (um milhão, oitocentos e quarenta e sete mil, seiscentos e cinquenta e sete Euros e sessenta cêntimos) e a isenção de imposto de selo previstos no artigo 4.° do DL 409/99, 15 de Outubro. 7.3 O INCENTIVO FISCAL será concedido à SOCIEDADE nos termos previstos no Contrato de Concessão de Benefícios Fiscais, anexo ao presente CONTRATO e que dele faz parte integrante. CLÁUSULA OITAVA (Atribuição do INCENTIVO FISCAL) A atribuição do INCENTIVO FISCAL será concretizada através de um sistema de pontuação que medirá o grau de cumprimento dos objectivos contratuais (GCC) de acordo com o estipulado na Cláusula Sétima do Contrato de Concessão de Benefícios Fiscais anexo ao presente CONTRATO. […]» [Documentos 3 e 9 juntos com a P. I., fls. 102] B - O contrato destinava-se a financiar o PROJECTO aí definido como:
«[…] A modernização e a reestruturação da unidade fabril da SOCIEDADE com vista ao alargamento da gama de produtos e diminuição do prazo de entrega dos mesmos aos clientes, de acordo com o Plano de Investimento que constitui o Anexo 1 ao presente CONTRATO. […]» [Documento 3 junto com a P. I., fls. 97] C - Os “Objectivos contratuais do PROJECTO” incluíam: «[…] 2.1.1 A modernização da unidade fabril da SOCIEDADE para o fabrico do PRODUTO, com a utilização de processos produtivos de conteúdo tecnológico actualizado e de acordo com as disposições existentes para o Ambiente e Qualidade. 2.1.2 O alcance de um valor de vendas de 115.652.228 Euros (cento e quinze milhões seiscentos e cinquenta e dois mil duzentos e vinte e oito Euros) a partir do ano 2004 e até ao final do período de VIGÊNCIA DO CONTRATO. 2.1.3 O alcance do valor mínimo anual de exportações de 89.758.203 Euros (oitenta e nove milhões setecentos e cinquenta e oito mil duzentos e três Euros) a partir do ano 2004 e até ao final do período de VIGÊNCIA DO CONTRATO. 2.1.4 A realização, durante o PERÍODO DE INVESTIMENTO, de um INVESTIMENTO TOTAL que se estima provisoriamente em Euros: 23.986.647 (vinte e três milhões, novecentos e oitenta e seis mil e seiscentos e quarenta e sete Euros). 2.1.5 A manutenção de 1904 (mil novecentos e quatro) postos de trabalho permanentes, até 31 de Dezembro de 2008. […]» (Documento 3 junto com a P. I., fls. 98) D - Do anexo II ao referido contrato de investimento consta o CONTRATO DE CONCESSÃO DE BENEFÍCIOS FISCAIS, celebrado na mesma data entre o Estado (representado no acto pela Ministra de Estado e das Finanças) e a A............ e a B…………, cujo teor se dá aqui igualmente por reproduzido, e do qual consta o seguinte: «[…] CLÁUSULA QUARTA (Concessão do INCENTIVO FISCAL) A SOCIEDADE obriga-se perante o ESTADO PORTUGUÊS a atingir os objectivos e cumprir as obrigações constantes do presente CONTRATO e do CONTRATO DE INVESTIMENTO, sendo o INCENTIVO FISCAL concedido composto pelos seguintes Benefícios Fiscais cumulativos:
4.1 Crédito fiscal em sede de IRC até ao máximo de 1.847.657,6 Euros (um milhão oitocentos e quarenta e sete mil seiscentos e cinquenta e sete Euros e sessenta cêntimos) correspondente a 10% (dez por cento) das APLICAÇÕES RELEVANTES PARA O INCENTIVO FISCAL do PROJECTO efectivamente realizadas que nesta data se estimam em 18.476.576 Furos (dezoito milhões quatrocentos e setenta e seis mil e quinhentos e setenta e seis Furos). 4.2 Isenção de Imposto de Selo devido em todos os actos e contratos necessários à realização do projecto. 4.3 O crédito fiscal em sede de IRC consiste na dedução ao montante apurado nos termos da alínea a) do n° 1 do Art.° 83° do Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas da quantia resultante da aplicação da percentagem referida no número 4.1 ao valor das APLICAÇÕES RELEVANTES PARA O INCENTIVO FISCAL realizadas em cada um dos exercícios que decorram até 31 de Dezembro de 2008. 4.4 A dedução a que se refere o número anterior será efectuada na liquidação de IRC respeitante ao exercício em que foram realizadas as APLICAÇÕES RELEVANTES PARA O INCENTIVO FISCAL, ou quando o não possa ser integralmente, a Importância ainda não deduzida poderá sê-lo, nas mesmas condições, na liquidação dos exercícios seguintes até ao termo da vigência do presente CONTRATO. CLÁUSULA QUINTA (Objectivos Contratuais do PROJECTO) Sem prejuízo do disposto no CONTRATO DE INVESTIMENTO, a concessão do INCENTIVO FISCAL fica especificamente condicionada à realização, no âmbito do PROJECTO, dos seguintes objectivos: 5.1 A realização do projecto de investimento nos termos do plano de investimento que constitui o Anexo I ao presente contrato (prazo de realização do investimento até 31 de Maio de 2001). 5.2 A manutenção de 1904 (mil novecentos e quatro) postos de trabalho até final da VIGÊNCIA DO CONTRATO; 5.3 O alcance do valor mínimo anual de Vendas, de 115.652.228 Euros (cento e quinze milhões seiscentos e cinquenta e dois mil e duzentos e vinte e oito Euros) a partir do ano de 2004 e até ao final do período de VIGÊNCIA DO CONTRATO; 5.4 O alcance do valor mínimo anual de exportações, de 89.758.203 Euros (oitenta e nove milhões setecentos e cinquenta e oito mil duzentos e três Euros) a partir do ano de 2004 e até ao final do período de VIGÊNCIA DO CONTRATO; (…) CLÁUSULA SÉTIMA (Atribuição do INCENTIVO FISCAL)
A atribuição do INCENTIVO FISCAL será concretizada através de um sistema de pontuação que medirá o grau de cumprimento dos objectivos contratuais (GCC) em relação aos valores previstos na Cláusula Quinta, no que respeita a quatro indicadores xi: - Os indicadores a medir são os seguintes: (i) Realização do PROJECTO nos prazos previstos (x 1) (ii) Manutenção dos postos de trabalho (x 2) (iii) Valor de Vendas (x 3) (iv) Valor das exportações (x 4) Aos indicadores supra referidos serão atribuídos factores de ponderação, tendo em atenção os impactos macroeconómicos em que â corresponde ao factor de ponderação do indicador xi, â1=0,25; â2=0,25; â3=0,25; â4=0,25 atingindo o total: 1.00 Para cada um dos indicadores xl, será calculado um factor de realização ì (ì = xi’/xl) face aos objectivos previstos na Cláusula Quinta do presente CONTRATO, sendo o cálculo do GCC efectuado através da aplicação da seguinte fórmula: [IMAGEM] onde xi é o valor contratual do objectivo, relativo ao projecto; x’i é o valor efectivo do objectivo relativo ao projecto medido nos termos da Cláusula Quinta. a) Caso o GCC seja superior ou igual a 90% (noventa por cento), os objectivos contratuais consideram-se cumpridos e o INCENTIVO FISCAL atribuído corresponderá ao montante máximo estabelecido na Cláusula Quarta do presente CONTRATO. b) Caso o GCC seja inferior a 90% (noventa por cento), mas igual ou superior a 75% (setenta e cinco por cento), os objectivos contratuais consideram-se parcialmente cumpridos e o INCENTIVO FISCAL atribuído sofrerá um reajustamento, em resultado da verificação do PROJECTO, no ano cruzeiro e no termo de vigência do contrato, respectivamente 2004 e 2008. Este reajustamento será sempre proporcional à pontuação efectivamente obtida, em cada momento da verificação, face à pontuação desejável de 1.00, podendo assim consistir no decréscimo ou no acréscimo do valor anteriormente ajustado até ao montante máximo atribuído.
c) Caso o GCC seja inferior a 75%, os objectivos consideram-se não cumpridos, procedendo-se nos termos da Cláusula Décima Primeira do presente CONTRATO. […]» [Documento 3 junto com a P. I., fls. 114 a 118] E - A Cláusula 5.1. do contrato de Concessão de Benefícios Fiscais estipulava que «[…] A realização do projecto de investimento nos termos do plano de investimento que constitui o Anexo 1 ao presente contrato (prazo de realização do investimento até 31 de Maio de 2001). […]» [Documento 3 junto com a P. I., fls. 115] F - O Plano Global de Investimento incluído como anexo I ao contrato de investimento tinha o seguinte conteúdo: [IMAGEM] [Documento 3 junto com a P. I., fls. 111] G - As aplicações Relevantes para efeitos do incentivo fiscal contempladas no Anexo III tinham o seguinte conteúdo: [IMAGEM] [Documento 3 junto com a P. I., fls. 123] H - Em 24 de Junho de 2005, a A............ apresentou no Serviço de Finanças de Vila Nova de Famalicão 1 uma exposição dirigida ao Senhor Ministro de Estado e das Finanças, na qual solicitou o reembolso de €1.847.657,60 respeitante a IRC dos exercícios de 1999 a 2002 equivalente ao incentivo fiscal previsto no Contrato de Investimento celebrado em 8 de Junho de 2004 com o Estado Português, a qual foi convolada em Reclamação Graciosa e indeferida, em 3 de Abril de 2008, com o fundamento de não terem sido cumpridos os objectivos contratuais. [Documentos 11 e 13 juntos com a P. I., fls. 152-163 e 169-174]; I - Em 9 de Julho de 2008, a A............ interpôs recurso hierárquico do indeferimento da reclamação graciosa, tendo o mesmo sido indeferido por acto que foi notificado à Recorrente em 6 de Dezembro de 2010 [Documentos 14 e 23 juntos com a P. I., fls. 175-181 e 238-254]; J - Em exposição enviada ao Senhor Secretário de Estado Adjunto da Indústria em 2009, a Autora solicitou a «revisão dos objectivos, contratualizados em 2004, mas respeitantes a metas estabelecidas no contrato de investimento realizado no período de 1999 a 2001 nos termos previstos no Decreto-Lei n.
º 409/99 e no próprio Contrato» alegando que «[a] gravíssima crise económica internacional, que em 2008 se abateu sobre todas as actividades, alterou substancialmente as condições do mercado e, acrescida das dificuldades de facturação resultantes da redução de plafonds de crédito dos nossos clientes, inviabilizou a obtenção de um nível superior de facturação». [facto alegado no artigo 27.º por remissão para o teor do documento nº 16 junto com a p.i., confirmado pelo Réu Ministério das Finanças e valorado positivamente pelo tribunal] K - Em 9 de Março de 2011, a A............ impugnou no TAF do Porto a correção da matéria tributável de IRC, relativa aos anos de 1999, 2000 e 2001, no valor de € 1 847 657,60, impugnação que aí corre termos sob o processo 530/11.9BEBRG; L - Em 13 de Maio de 2011 o Conselho Interministerial de Coordenação dos Incentivos Fiscais ao Investimento notificou a A............ de que, tendo apurado para o ano de 2008 um Grau de Cumprimento do Contrato de 66%, inferior aos 75% previstos na alínea c) da cláusula sétima como percentagem mínima para o cumprimento dos objectivos contratuais, iria propor ao Conselho de Ministros a resolução do Contrato de Investimento celebrado em 8 de Junho de 2004 [Documento 26 junto com a P.I., fls. 303-304]; M - Em 16 de Junho de 2011, a A............ pronunciou-se no âmbito da audição prévia, pugnando pelo cumprimento dos objectivos contratuais nos seguintes termos: «[…] 25.º Sendo certo que o "presente CONTRATO entra em vigor e produz efeitos a partir da data da sua assinatura e será válido até ao termo de vigência do contrato” - Cláusula Vigésima Segunda do Contrato de Investimento. 26.º Respectivamente, 8 de Junho de 2004 e 31 de Dezembro de 2008. Ou seja, fixou-se em consequência, contratualmente como ano cruzeiro o ano de 2004 e como termo de vigência do contrato o ano de 2008. 27.º Este aspecto - definição do ano cruzeiro - assume particular relevância quando se observa que o período de investimento é o que decorre entre 1 de Janeiro de 1999 e 31 de Maio de 2001. 28º Nestas circunstâncias, o ano cruzeiro deveria ter sido definido como sendo o ano de 2002, isto é, o primeiro exercício completo após a conclusão do projecto de investimento (Maio de 2001).
29.º Aliás, como vertido nas projecções que a empresa apresentou no dossier de candidatura e como tal foi considerado, por exemplo, para aferição da meta do volume de emprego. 30.º Meta que foi fixada nos objectivos contratuais - Manutenção dos postos de trabalho até 31/12/2008 - em 1904 postos de trabalho. 31.º Ou seja, exactamente, o total de trabalhadores que a A............ - Têxteis, S. A. empregava na sua unidade fabril no ano de 2000. 32.º Informação que é do conhecimento do IAPMEI entidade que à data detinha o pelouro de Acompanhamento do Projecto de Investimento - veja-se a este propósito o teor da comunicação com esta entidade, data de 22 de Outubro de 2001- Doc. nº 13. 33.º É assim, por demais evidente, que a morosidade na assinatura do Contrato de Investimento da Fábrica Têxtil A............, S. A. "empurrou" em 2 anos quer o "ano cruzeiro" quer ainda o termo de vigência do contrato. 34.º Pela simples razão de que não era "curial" assinar um Contrato de Investimento cujo ano cruzeiro já tivesse ocorrido. 35.º O que é facto é que, o "ano cruzeiro", definido como sendo o primeiro exercício completo após a conclusão do projecto -verificou-se no ano de 2002. 36.º E, nestas circunstâncias, a empresa pode já colocar a apreciação a verificação do cumprimento das metas, segundo a fórmula constante do contrato: i. Realização do projecto até 31/5/2001: concluído = 100% = 25 pontos ii. N.º de postos de trabalho em 31/12/2002: 1.721/1904 = 90% = 22,6 pontos
iii. Valor das Vendas em 2002: 103.136.264/115.652.228 € = 89% = 22,3 pts. iv. Valor das Exportações em 2002: 82.859.551/89.758.203 € = 93% = 23,1 pts. De onde resulta um GCC>90%, mais precisamente 93%. 37.º Pode, pois, concluir-se que os objectivos do projecto se encontram conseguidos no exercício de 2002. […]» [Documento 27 junto com a P.I., fls. 315-336]; N - Em 21 de Novembro de 2012, o Conselho Interministerial de Coordenação dos Incentivos Fiscais ao Investimento confirmou a decisão de submeter à aprovação do Conselho de Ministros a Resolução do Contrato de Concessão de Benefícios Fiscais [Documento 28 junto com a P.I., fls. 337-352]; O - O grau de cumprimento dos objectivos (GCC) estipulados no contrato supra foi de 77,81% em 2004, de 68,79% em 2005, de 69,57% em 2006, de 70,63% em 2007 e de 65,84% em 2008 [facto alegado no artigo 42.º da p.i. e confirmado quer na decisão do CICIFI, quer na contestação do MF – artigos 105.º e 113.º]. P - Em 9 de Fevereiro de 2013, o Conselho de Ministros determinou a resolução do Contrato de Concessão de Benefícios Fiscais, a qual foi publicada no dia 20 de Fevereiro, na 1.ª Série do D.R. (ponto 1, al. b) da Resolução do Conselho de Ministros n.º 9/2013), tendo sido notificada à A............ em 18 de Abril de 2013 [Documentos 1 e 2 juntos com a P.I., fls. 90-92]; Q - Em 27 de Maio de 2013, a A............ propôs a presente acção administrativa especial de impugnação do acto de resolução do contrato, cumulado com o pedido de condenação ao cumprimento do mesmo; R - Por sentença de 30 de Setembro de 2014, o Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto julgou improcedente a impugnação judicial deduzida no processo 530/11.9BEBRG [consulta do processo via SITAF, fls. 1087-1095]; S - Na sequência do recurso interposto para o Supremo Tribunal Administrativo, veio este Supremo Tribunal, por acórdão de 21 de Outubro de 2015, a revogar aquela sentença e a ordenar a baixa dos autos ao TAF do Porto para ampliar a matéria de facto e apurar se o acto de resolução do contrato havia ou não formado caso decidido [consulta do processo via SITAF, fls. 1169-1173]; Não resultaram provados ou não provados outros factos com interesse para a decisão.”
3. FUNDAMENTAÇÃO DE DIREITO 3.1. Através da Resolução do Conselho de Ministros n.º 9/2013, de 09 de fevereiro, publicada no Diário da República, 1.ª série, n.º 36, de 20 de fevereiro, o Conselho de Ministros declarou a resolução do Contrato de Concessão de Benefícios Fiscais celebrado em 08/06/2004 entre o Estado Português e a A............ - Têxteis, SA. O Supremo Tribunal Administrativo (Secção do Contencioso Tributário), em 1.º grau de jurisdição (cf. artigo 26.º, alínea c), do ETAF), julgou improcedente a ação administrativa interposta pela A............ contra o ato de resolução daquele contrato. Não se conformando com o decidido, a A............ interpõe recurso para o Pleno da Secção Tributária do Supremo Tribunal Administrativo, imputando-lhe os seguintes erros de julgamento: - quanto ao incumprimento dos contratos (conclusões “F” a “V”); - quanto à culpa no incumprimento (conclusões “W” a “PP”); - quanto à interpretação da alínea b), do n.º 2 do artigo 46.º da Lei Geral Tributária (LGT) (conclusões “QQ” a “UU”); - quanto à falta de fundamentação do ato impugnado (conclusões “VV” a YY”). A Recorrente, antes porém de imputar ao acórdão recorrido os enunciados erros de julgamento, começa por colocar uma questão nova a este Tribunal de recurso: a nulidade do ato impugnado por falta de objeto (objeto impossível), prevista no artigo 161.º, n.º 2, alínea c), do Código de Procedimento Administrativo (CPA), por, justifica, se traduzir numa resolução de um contrato adotada praticamente cinco anos após a sua extinção. Iremos iniciar a nossa apreciação por esta questão nova. 3.2. A Recorrente começa por dizer que o ato impugnado é nulo por falta de objeto (objeto impossível), de acordo com o disposto no artigo 161.º, n.º 2, alínea c) (e não alínea d) que a Recorrente, certamente por lapso, indica), do CPA, uma vez que se traduz numa resolução de um contrato adotada praticamente cinco anos após a sua extinção. Trata-se, como dissemos, de uma questão nova, pela primeira vez colocada nos autos, e que, não foi tratada no acórdão recorrido. Em regra, nos recursos jurisdicionais não é possível fazer a apreciação de quaisquer questões que sejam novas, isto é, que não tenham sido colocadas à apreciação do Tribunal a quo. Isto porque o recurso jurisdicional é um meio de impugnação das decisões judiciais, visando o seu reexame pelo tribunal superior no sentido da sua anulação, revogação, modificação ou confirmação. O recurso jurisdicional destina-se, pois, a rever as decisões recorridas, dentro dos fundamentos por que se recorreu, face ao princípio do dispositivo das partes, que opõem ao julgado as razões, de facto e de direito, da sua dissidência, sintetizando-as nas conclusões da alegação e assim determinando o objeto de cognição do tribunal ad quem. O recurso jurisdicional é, assim, um pedido de reapreciação do julgamento a quo e não um pedido de reapreciação da legalidade do ato contenciosamente recorrido.
Esta regra é, no entanto, afastada quando o conhecimento da questão nova é imposto por lei. Ora, no termos do artigo 162.º do CPA, salvo disposição legal em contrário, a nulidade é invocável a todo o tempo por qualquer interessado e pode, também a todo o tempo, ser conhecida por qualquer autoridade e declarada pelos tribunais administrativos ou pelos órgãos administrativos competentes para a anulação. Deste modo, imputando a Recorrente ao ato um vício que tem como consequência a nulidade do mesmo, o seu conhecimento impõe-se a este Tribunal ainda que tenha sido arguido apenas nesta sede recursiva. São de objeto impossível “(...) os actos cujo efeito ou medida seja jurídica ou fisicamente impossível (trata-se mesmo, é de notar, de um efeito impossível e não apenas de efeitos proibidos pela ordem jurídica). Casos de actos de objecto juridicamente impossível, temo-los, por exemplo, na revogação de um acto nulo ou na expropriação de um bem que já foi vendido à Administração expropriante; actos de objecto fisicamente impossível, na ordem de demolição de um prédio que já ruiu ou na ordem de cessação de fabrico dada a uma empresa que ainda não tem instalações.” -Mário Esteves de Oliveira, Pedro Costa Gonçalves e João Pacheco de Amorim, Código de Procedimento Administrativo, comentado, 2.ª edição, página 645. Refere a Recorrente que o ato impugnado é nulo por falta de objeto, uma vez que a resolução tem lugar quando o contrato está já extinto pelo decurso do prazo contratual. Acontece que a Recorrente, como refere o Recorrido Ministério das Finanças, confunde o período de execução do contrato (2004 – 2008), durante o qual se lhe impunha atingir/superar os objetivos contratualizados, do cumprimento desses objetivos, com o procedimento necessariamente posterior ao termo do contrato, inerente à demonstração pela própria A............ do cumprimento desses objetivos, e à verificação, pelas entidades competentes, do grau de cumprimento dos mesmos objetivos contratualizados, em ordem à confirmação (ou não) do direito aos benefícios fiscais, também eles contratualizados com natureza condicionada e provisória. Assim, a decisão de resolução contratual por não verificação desses objetivos só poderia ocorrer após 31/12/2008, improcedendo nesta parte o recurso, dado não se verificar qualquer falta de objeto em relação à citada decisão de resolução contratual. 3.3. Erro de julgamento quanto ao incumprimento dos contratos celebrados pela Recorrente Alega a Recorrente que, embora o contrato de investimento tenha formalmente sido celebrado em 08/06/2004, na verdade o mesmo reporta-se à execução de um projeto de investimento e à verificação do desempenho associado à sua implementação que decorreu entre 1999 e 2001e que o grau de cumprimento do contrato teria de ser aferido por referência ao período de 2002 (“ano cruzeiro”) a 2006, ou seja, aos quatro anos económicos subsequentes à conclusão do período de investimento por forma a coadunar o prazo de realização das aplicações relevantes e a fórmula fixada na cláusula 5.ª do Contrato de Concessão de Benefícios. Na sua tese, a verificação do seu desempenho deve reportar-se aos anos de 2000 a 2004, no máximo a 2006, ao invés dos anos de 2004 a 2008, considerados no ato impugnado. Sobre esta questão o acórdão recorrido expendeu:
«Quanto a este argumento – o de que não houve incumprimento contratual – toda a tese da A. é estruturada sobre a ideia de que embora o contrato tenha sido formalmente celebrado para o período de 2004 a 2008 (v. Cláusula 12.ª do Contrato) ele deve ser reportado, para efeitos de apuramento do cumprimento das suas obrigações, ao período de 2000 a 2004, no máximo até 2006, na medida em que a realização dos investimentos teve lugar nos anos de 1999, 2000 e 2001. E os anos subsequentes, ou seja, o período de 2004 a 2008 apenas poderia ser tomado em consideração para efeitos de “reajustamentos nos benefícios fiscais a conceder”. Trata-se, porém, de uma “tese” que não tem qualquer acolhimento na letra do contrato. E não é igualmente correcto apelar à circunstância de estarmos ante um contrato de concessão de benefícios fiscais integrado no contrato de investimento para considerar que daí resulta uma alteração dos pressupostos formais em que o contrato foi celebrado, pois nada no contrato de investimento permite indicar que seja de acolher a tese da A.. Pelo contrário, também este contrato (o contrato de investimento) se reporta ao período de 2004 a 2008 e também ele tem como pressuposto das obrigações da A. o horizonte temporal de 2008 – veja-se, por exemplo, o ponto 2.1.5. do contrato de investimento onde se refere expressamente que um dos objectivos do projecto é “a manutenção de 1904 (mil novecentos e quatro) postos de trabalho permanentes, até 31 de Dezembro de 2008”. Com efeito, a cláusula sétima do contrato de concessão do benefício fiscal é clara relativamente à forma como se apura o grau de cumprimento do contrato e esse apuramento reporta-se aos indicadores e metas temporais previstos na cláusula quinta. E a letra do contrato é muito clara quanto ao prazo de realização do investimento (até 31 de Maio de 2001) e aos indicadores mínimos a registar em número de trabalhadores, vendas e valor das exportações a partir de 2004 e até ao fim do período de vigência do contrato, ou seja, até 2008. É nesse momento – e só nesse momento – que se apura o grau de cumprimento do contrato e se verifica se o mesmo é igual ou superior a 90%, considerando-se então o contrato cumprido. Se assim for, declara-se o direito do contraente investidor ao benefício fiscal constituído por efeito da celebração do contrato nos termos da lei, i. e. só nesse momento é que se produzem os efeitos desencadeados pelo acto que declara o reconhecimento ao crédito fiscal em IRC, no montante máximo de 10% das aplicações relevantes para o incentivo fiscal, que neste caso era de €1.847.657,60. Se naquela data o grau de cumprimento do contrato apurado for inferior a 90%, mas superior a 75%, o contrato considera-se parcialmente cumprido e haverá um reajuste no valor do benefício (do crédito fiscal), nos termos do disposto na al. b) da cláusula sétima. E sempre que o grau de cumprimento do contrato seja inferior a 75%, como é o caso aqui, em que o grau de cumprimento apurado em 2008 foi de 66% (ponto O da matéria de facto dada como provada) 2 ¯ um valor que, de resto, a A. não contesta por considerar que existe um erro de cálculo à luz das regras do contrato, mas sim por considerar que aquelas regras não podem aplicar-se tal como foram estipuladas – haverá incumprimento do contrato e o benefícios fiscal não pode ser declarado e, como tal, não produz efeitos. Na verdade, a argumentação expendida pela A. parece revelar que a mesma não compreendeu o sentido e a racionalidade deste tipo de contratos. Trata-se de um contrato de outorga de um benefício fiscal condicionado, ou seja, da constituição de um benefício fiscal que pressupõe o cumprimento das obrigações contratualmente definidas para que dele resulte o efeito declarativo do benefício fiscal (a eficácia do efeito constitutivo do mesmo), ou, o mesmo é dizer, no caso do benefício previsto no artigo 5.º do Decreto-lei n.
º 409/99, do crédito fiscal, sob pena de, em caso de incumprimento ter lugar a resolução do direito ao benefício. Este é um contrato com condição resolutiva, o que significa que se o titular do benefício fiscal não cumprir o contrato (in casu, não alcançar, pelo menos, um grau de cumprimento igual ou superior a 75%), o Estado, através de resolução do Conselho de Ministros, pode resolvê-lo. O desagravamento fiscal que se opera através deste instrumento jurídico-contratual visa dar cumprimento a um objectivo económico determinado, no quadro do investimento produtivo, ou seja, do investimento que desenvolva a capacidade produtiva e a criação de emprego e que se identifica como o interesse público extrafiscal que aqui e em concreto é superior ao da tributação que impede ¯ leia-se, aos impostos ou montantes de imposto devido segundo as regras legais, que o sujeito passivo ao qual seja reconhecido este benefício fiscal deixa de estar obrigado a cumprir (v. artigo 2.º, n.º 1 do EBF). No caso dos benefícios fiscais contratualizados – como é o caso aqui – eles configuram-se, juridicamente, como benefícios dependentes de reconhecimento, ou seja, o direito ao benefício fiscal constitui-se sob condição resolutiva por efeito da celebração do contrato em conformidade com a lei que o regula e prevê, mas a sua eficácia fica dependente do reconhecimento, que, no caso, resulta do cumprimento do contrato (artigo 5.º, n.ºs 1 e 2 e artigo 12.º do EBF). Se o contrato não for cumprido, não se desencadeiam os efeitos do benefício fiscal, ele nunca se torna eficaz, e acabará por extinguir-se mediante declaração resolutiva do Conselho de Ministros. Em suma, um contrato de concessão de um benefício fiscal é um contrato celebrado com condição resolutiva, que tem por objecto as obrigações de cujo cumprimento se faz depender (elas são a condição) o reconhecimento do benefício fiscal (o efeito declarativo de eficácia do benefício) e que se não forem cumpridas nunca o direito alcança eficácia, tendo depois lugar a resolução do contrato por declaração do Conselho de Ministros (cf. artigos 1.º, 12.º e 13.º do Decreto-Lei n.º 409/99). Como é característico destes contratos, por razões de segurança jurídica, neles estipulam-se metas e métricas concretas, pois o direito ao benefício fiscal só pode adquirir eficácia (o reconhecimento do benefício fiscal só pode tornar-se eficaz) se os objectivos contratualizados forem cumpridos. E esses objectivos são concretos, quantitativos e especificamente determinados para cada caso (designadamente quanto ao montante máximo do crédito fiscal a atribuir – v. cláusulas 7.2 do contrato de investimento e 4.1. do contrato de concessão de benefícios fiscais) – por isso é que se utiliza neste caso um instrumento “estranho” à actividade tributária, como é o contrato em vez do acto – de modo a garantir que a despesa fiscal é juridicamente legítima, ou seja, que ela repousa na efectiva verificação de um objectivo concreto de política económica (no caso, volume mínimo de vendas, exportações e empregos). Diferente das obrigações contratuais, são os pressupostos da contratualização do benefício fiscal, que, no caso, é o investimento (as “aplicações relevantes para o incentivo fiscal”), ou seja, um valor mínimo de investimento que justifique a utilização deste expediente de política económica fiscal – no caso dos benefícios fiscais contratualizados ao abrigo do Decreto-Lei n.º 409/99 esse mínimo de investimento teria de ser um montante superior a 1.000.000.000$00 (€5.000.000,00) em aplicações relevantes que demonstrassem ter viabilidade técnica, económica e financeira. O investimento realizado pela A. foi de 18.476.576,00, o que lhe permitiu aceder à contratualização do benefício fiscal.
Contudo, para ter acesso ao benefício fiscal não basta efectuar o investimento, é necessário que se comprove que ele cumpre as finalidades económicas desejadas e por isso contratualizam-se prazos (aquele que se considera o mínimo adequado para que o investimento se possa qualificar de desenvolvimento económico, ou seja, de que surte efectivos resultados na economia nacional, neste caso esse prazo era até 2008), objectivos (como é o caso aqui em número de postos de trabalho, valores de vendas e exportações) e um protocolo de medição do cumprimento daqueles objectivos (a já por diversas mencionada cláusula sétima do contrato de concessão do benefício fiscal). E o que sucedeu neste caso foi a aplicação do protocolo de medição contratualizado, nos termos estipulados no contrato, e a obtenção de um resultado em que o investimento efectuado pela A. não cumpriu os objectivos económicos impostos e, por essa razão, não lhe podia ser atribuído o benefício fiscal, o que explica e fundamenta a decisão de resolução do mesmo. Em face do exposto, é fácil compreender que não tem qualquer sentido a tese interpretativa defendida pela A. no intuito de tentar demonstrar que cumpriu os objectivos do contrato em momento anterior ao que formalmente consta daquele, ou seja, querendo no fundo fazer coincidir o momento em que estão verificados os pressupostos para aceder ao regime de contratualização do benefício fiscal com o momento do cumprimento do contrato. Quando a A. refere que em 2002 o grau de cumprimento era de 78% já revela que acedeu à contratualização do benefício fiscal com um standard baixo face às exigências para o acesso àquele benefício fiscal e que em vez de melhorar a sua performance para poder cumprir os requisitos e alcançar o benefício fiscal, antes piorou o seu desempenho ao longo do período do contrato. E de nada servem as referências ao seu bom desempenho empresarial, pois o que permite obter o direito ao benefício fiscal ao abrigo deste regime contratual de benefícios fiscais é a realização dos objectivos fixados por indicadores exigentes de investimento intensivo que se traduzam em desenvolvimento económico e emprego, o que não está ao alcance de todas as empresas, por mais promissoras que posam revelar-se em outros indicadores. Note-se, ainda, que a alegação de que o contrato foi pontualmente cumprido toma por pressuposto condições que, não tendo sido formalmente acordadas e aprovadas em resolução do Conselho de Ministros (nos termos do n.º 2 do artigo 8.º do Decreto-Lei n.º 409/99, de 15/10), não lhe podem valer. Isto porque, os negócios formais não podem ser interpretados com um sentido que não tenha correspondência no texto do documento, como deriva da regra a extrair do artigo 238.º do Código Civil, que, valendo para os contratos privados, não pode deixar de valer também nos contratos de concessão de benefícios fiscais, por maioria de razão Em suma, a tese defendida pela A. a respeito da interpretação correctiva das cláusulas contratuais não tem qualquer sustentação jurídica no regime jurídico dos benefícios fiscais outorgados por via contratual.» O acórdão recorrido rejeita a tese da Recorrente apontando, por um lado, o clausulado no contrato, que a contraria expressamente, e, por outro, a natureza desse mesmo contrato de concessão de um benefício fiscal, celebrado com condição resolutiva. A Recorrente limita-se a reiterar o que já havia afirmado na petição inicial sem contrariar a argumentação plasmada naquele aresto, em concreto quanto àqueles dois aspetos, cuja assertividade, na verdade, e à míngua de considerandos suscetíveis de os pôr em causa, se nos afiguram incontornáveis.
E não pondo em causa a Recorrente que os objetivos fixados no contrato não foram alcançados no período nele expressamente acordado pelos contraentes (2004 a 2008), uma vez que a sua tese passa, como se viu, pela consideração de um período diferente para a sua aferição, o acórdão recorrido, na medida em que concluiu pelo incumprimento do contrato por parte da Recorrente, não merece censura. 3.4. Erro de julgamento quanto à culpa no incumprimento A Recorrente não se conforma com o acórdão recorrido na medida em que não aceitou a tese segundo a qual a resolução do contrato de concessão de benefícios fiscais celebrado pela Recorrente pressupõe, além do incumprimento, a culpa do beneficiário. Defende a Recorrente que a resolução do contrato apenas poderia operar em caso de incumprimento culposo dos objetivos e obrigações estabelecidas no mesmo, por facto que lhe fosse imputável, tal como, diz, resulta do clausulado contratual e do próprio artigo 12.º do Decreto-Lei n.º 409/99, de 15 de outubro. Mas carece de razão. Quer no contrato de investimento (cláusula 13.ª “rescisão do contrato”), quer no contrato de concessão de benefícios fiscais (cláusula 10.ª “resolução do contrato”), se prevê como fundamento da rescisão ou resolução dos contratos, o incumprimento “imputável a”. Ora, a expressão “imputável a”, como pugna a Recorrida Presidência do Conselho de Ministros, apenas significa “incumprimento por parte de…”, e não “incumprimento culposo” como pretende a Recorrente. “Imputável a” quer dizer, naquele contexto, “causado por”, afastando as situações em que o incumprimento poderia ocorrer por ato de terceiro. Aliás, o clausulado ao apenas referir-se a facto “imputável a”, e não à culpa do agente no incumprimento do contrato, está em conformidade com o que o Decreto-Lei n.º 409/99, de 15 de outubro, no artigo 12.º (“resolução do contrato”) estipula como causa de resolução do contrato, na alínea a): “Não cumprimento dos objectivos e obrigações estabelecidas no contrato, nos prazos aí fixados, por facto imputável à empresa promotora”. Ou seja, também este diploma legal omite qualquer referência à culpa do contraente no incumprimento dos objetivos contratados, havendo que entender que a resolução do contrato está nele tratada de forma completa, sem necessidade de aplicação subsidiária de qualquer outra legislação, designadamente o regime consagrado no Código dos Contratos Públicos, aprovado pelo Decreto-Lei n.º 18/2008, de 29 de janeiro, nomeadamente, o seu artigo 333.º, norma que consagra o procedimento de resolução sancionatória. Haverá ainda que acrescentar que, ao contrário do que a Recorrente alega, no acórdão recorrido não é afirmado que os contratos em causa não são contratos administrativos, mas apenas que não se está perante um “contrato administrativo colaborativo”. Isto porque, é nele explicado, um contrato de concessão de um benefício fiscal «…não tem como conteúdo […] a constituição de uma relação jurídica administrativa no âmbito da qual o investidor passe a actuar como “auxiliar do Estado” na execução de uma tarefa ou actividade pública ou de realização de interesse público. Em outras palavras, entre o investidor e o Estado não se constitui uma relação jurídica de realização de interesse público assente numa contratualizada partilha do risco na execução dessa tarefa». Não há nestes contratos a partilha de risco, nem, como é dito no acórdão recorrido, pode existir essa partilha de risco ex vi do carácter estritamente legal da obrigação tributária e do respeito pelos princípios da igualdade na contribuição para os encargos públicos e da indisponibilidade do crédito tributário.
Assim, o desagravamento do quantum da obrigação de pagar impostos, traduzida num estímulo financeiro por via fiscal, não assente numa obrigação de meios, mas de resultado. O incumprimento apura-se, tal como o entendeu o acórdão recorrido, de forma objetiva, ou seja, independentemente da culpa e como base estritamente nos termos legais. Prevendo a lei a renegociação, no artigo 11.º do Decreto-Lei n.º 409/99, que pode ser pedida por qualquer das partes “caso ocorra algum evento que altere substancialmente as circunstâncias em que as partes fundaram a sua vontade de contratar”, o investidor não fica, assim, desprotegido no caso de as circunstâncias se alterem (substancialmente), por facto que lhe não seja imputável. Assim, o acórdão recorrido, na medida em que entendeu que a resolução dos contratos fiscais celebrados pela Recorrente, com fundamento em incumprimento do mesmo, não depende da culpa, não merece censura. 3.5. Erro de julgamento quanto à interpretação da alínea b), do n.º 2, do artigo 46.º, da Lei Geral Tributária (LGT) e do artigo 13.º do Decreto-Lei n.º 409/99 De acordo com a Recorrente a resolução do contrato de concessão de benefícios fiscais teria de ter ocorrido até quatro anos após a concessão dos benefícios/término do contrato, na interpretação restritiva que faz do artigo 46.º, n.º 2, alínea d), da LGT. Mas, também quanto a este aspeto, o decidido no acórdão recorrido não merece qualquer reparo. O artigo 46.º, n.º 2, alínea d), da LGT estabelece que o prazo de caducidade do direito de liquidação (quatro anos, quando a lei não fixar outro – artigo 45.º, n.º 1 da LGT) se suspende “Em caso de benefícios fiscais de natureza contratual, desde o início até à resolução do contrato ou durante o decurso do prazo dos benefícios». Foram três as razões apontadas no acórdão recorrido para não dar razão à tese da Autora, ora Recorrente: «i) primeiro, porque o esquema jurídico em que repousa o direito ao crédito fiscal é muito complexo e, por isso, o benefício fiscal, mesmo constituindo-se com a celebração do contrato, é ineficaz e só produz efeitos com o cumprimento do contrato, que funciona como efeito declarativo do reconhecimento do benefício fiscal e condição da sua eficácia; assim, se o contrato não foi cumprido, o direito ao benefício fiscal nunca adquiriu eficácia (nunca foi oponível à AT) e, nessa medida, é duvidoso que pudesse ser fonte de confiança legítima; ii) segundo, não procede porque a al. b) do n.º 2 do artigo 46.º da LGT (como sublinha a R.) dispõe expressamente que o prazo de caducidade se suspende, em caso de benefícios fiscais de natureza contratual, desde o início do mesmo até à resolução do contrato, o que significa que o prazo de quatro anos apenas começa a contar-se, ex vi legis, a partir do acto de resolução do contrato; e iii) terceiro, porque mesmo que estivesse em causa, como consequência do incumprimento contratual, uma liquidação adicional de uma dedução de imposto ou de uma isenção que supervenientemente se viesse a revelar ilegal, por indevida em razão do incumprimento do contrato, sempre esse acto de liquidação poderia ser praticado ex vi do disposto no n.º 1 do artigo 13.º do Decreto-Lei n.º 409/99, onde se estipula que “A resolução do contrato nos termos do artigo anterior implica a perda total dos benefícios fiscais concedidos desde a data do mesmo e ainda a obrigação de, no prazo de 30 dias a contar da respectiva notificação, e independentemente do tempo entretanto decorrido desde a data da verificação dos respectivos factos geradores de imposto, pagar, nos termos da lei, as importâncias correspondentes às receitas fiscais não arrecadadas, acrescidas do juro compensatório, nos termos do artigo 83.º do Código de Processo Tributário” (sublinhado nosso)».
No seguimento da argumentação do acórdão recorrido, sublinha-se que o que se discute na presente ação administrativa é a legalidade do ato de resolução do contrato e não uma eventual liquidação (adicional) resultante da resolução do contrato de concessão de benefícios fiscais. Ora, a norma convocada pela Recorrente respeita à caducidade do direito de liquidar impostos, e não ao direito à resolução do contrato, pelo que não serve o desiderato da parte. E, na verdade, não existe na lei nenhum limite temporal para a Administração considerar verificada, ou não, a condição resolutiva do contrato de concessão de benefícios fiscais. Estipulando mesmo o n.º 1 do artigo 13.º do Decreto-Lei n.º 409/99, tal como sublinhou o acórdão recorrido, que a resolução do contrato implica a «perda total dos benefícios fiscais concedidos desde a data do mesmo e ainda a obrigação de, no prazo de 30 dias a contar da respectiva notificação, e independentemente do tempo entretanto decorrido desde a data da verificação dos respectivos factos geradores de imposto, pagar, nos termos da lei, as importâncias correspondentes às receitas fiscais não arrecadadas, acrescidas do juro compensatório, nos termos do artigo 83.º do Código de Processo Tributário». Assim, o acórdão recorrido, na medida em que julgou que não tinha caducado o direito de resolução do contrato fiscal celebrado pela Recorrente, não merece censura. 3.6. Erro de julgamento quanto à fundamentação do ato impugnado Por último, não se conforma a Recorrente com o decidido no acórdão recorrido quanto à fundamentação do ato impugnado. Defende que o Tribunal ao considerar legítima a fundamentação do ato impugnado por recurso ao projeto da decisão, suscita duas questões: como é que tal tese se coaduna com a obrigação de a fundamentação ser contemporânea do ato administrativo; e como é que tal tese se coaduna com a circunstância de ter existido uma audiência prévia. O acórdão recorrido, fazendo referência a jurisprudência deste Tribunal respeitante à fundamentação da liquidação precedida de uma ação de fiscalização em que é elaborado o respetivo relatório, entendeu que o ato estava fundamentado assim justificando: «a motivação do acto de resolução (dos. 1 e 2 juntos com a p.i.) é a que consta do Relatório do CICIFI (documento 28 junto com a p.i.), que foi devidamente notificado à A., e em relação ao qual ela exerceu o direito de audição prévia, pelo que a falta de referência ao mesmo no acto que determina a resolução do contrato, a significar juridicamente alguma coisa, será o cumprimento defeituoso do dever de comunicação, que se consubstancia numa mera irregularidade, e que, por isso, não afecta a validade do acto”. E na verdade, uma vez que a resolução do contrato foi antecedida de um projeto de decisão, devidamente notificado à ora Recorrente, no qual consta a fundamentação de facto e de direito para adoção daquela decisão, e relativamente à qual exerceu o direito de audiência prévia, a Recorrente ficou a conhecer o iter lógico do decisor, estando a resolução do contrato fundamentada apesar de não existir nela uma remissão expressa para aquele documento que a precedeu. Isto porque o que importa para aferir se um ato está fundamentado é saber se no contexto em que foi praticado, um destinatário normal fica em condições de conhecer o itinerário funcional, cognoscitivo e valorativo do autor do ato. O que em sede de recurso não é, sequer, questionado pela Recorrente. Naturalmente, que se o ato impugnado incorpora a fundamentação constante em documento que o precedeu no tempo, a fundamentação é contemporânea do ato. Por outro lado, o vício de falta de fundamentação não se confunde com o vício de violação do direito de audiência prévia, sendo esta uma questão nova, que não foi suscitada nos articulados, nem foi conhecida no acórdão recorrido, pelo que, face ao que atrás ficou dito (ponto 3.2.) não pode ser conhecida nesta sede.
Assim, o acórdão recorrido, na medida em que julgou fundamentado o ato impugnado, não merece censura. Improcedendo todos os fundamentos de recurso, ao mesmo será negado provimento. 4. DECISÃO Termos em que, face ao exposto, acordam os juízes do Pleno da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo em negar provimento ao recurso. Custas pela Recorrente, com dispensa do pagamento do remanescente da taxa de justiça (artigo 7.º, n.º 6, do Regulamento das Custas Processuais). Lisboa, 26 de janeiro de 2022. - Paula Fernanda Cadilhe Ribeiro (relatora) - Isabel Cristina Mota Marques da Silva - Jorge Miguel Barroso de Aragão Seia - José Gomes Correia - Joaquim Manuel Charneca Condesso - Aníbal Augusto Ruivo Ferraz - Gustavo André Simões Lopes Courinha - Pedro Nuno Pinto Vergueiro - Anabela Ferreira Alves e Russo.