Processo 070/22.0BALSB

Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo (STA), com sede em Lisboa;

# I.
Z……………, …, escorado pelo estatuído nos artigos (arts.) 25.º n.ºs 2 a 4 e 26.º do Decreto-Lei n.º 10/2011 de 20 de janeiro (Regime Jurídico da Arbitragem em Matéria Tributária (RJAMT).) e 152.º do Código de Processo nos Tribunais Administrativos (CPTA), interpôs, para o Pleno da Secção de Contencioso Tributário do STA, recurso, objetivando uniformização de jurisprudência, da decisão (colegial), proferida no âmbito de pedido de pronúncia arbitral, formulado no processo n.º 156/2021-T, do Centro de Arbitragem Administrativa (caad), que, além do mais, decidiu julgar “a acção improcedente, com as legais consequências”.

Aponta-lhe contradição/oposição, com a, também, decisão arbitral (colegial), datada de 23 de novembro de 2021, exarada no processo n.º 323/2020-T.

O recorrente (rte) apresentou alegação, finalizada com as seguintes conclusões: «

A) A Decisão Arbitral proferida nos presentes autos está em franca oposição com a Decisão Arbitral Fundamento proferido no âmbito do Processo n.º 323/2020-T.

B) As Decisões Arbitrais em confronto assentam em situações de facto idênticas nos seus contornos essenciais: determinação pela AT do valor de realização dos valores mobiliários, ao abrigo do artigo 52.º do Código do IRS, por entender que existia uma divergência entre o valor declarado e o valor real da venda.

C) Estando também em causa em ambas as Decisões Arbitrais a mesma questão de direito referente à aplicação do disposto no artigo 52.º do Código do IRS.

D) A propósito desta questão, a Doutrina e a Jurisprudência têm vindo a entender que para estarmos perante uma Oposição de Acórdãos, não se exige uma total identidade dos factos, cfr neste sentido Acórdão do STA de 25-03-2009, proferido no Processo n.º 0175/08, disponível em www.dgsi.pt. Acórdão da Secção de Contencioso Tributário do STA de 09/09/1997, in Rec. N.º 20.641 e ainda Jorge Sousa, in CPPT anotado, Vol. II, 5.ª ed., págs. 808 e 809, bastando que os factos em análise nos dois processos se mostrem suscetíveis de serem subsumíveis ao mesmo normativo legal.

E) Tanto a decisão arbitral recorrida como a decisão arbitral fundamento debruçam-se sobre a questão de determinar se a AT cumpriu o ónus de demonstrar e justificar a existência de fundados indícios ou dúvidas sérias sobre a falta de correspondência com a realidade do valor de realização declarado pelo Requerente.

F) Constata-se que a Decisão Arbitral proferida nos presentes autos e a Decisão Arbitral proferida no âmbito do Processo n.º 323/2020-T estão em expressa e frontal contradição, uma vez que, face a situações de facto em tudo idênticas defendem-se soluções francamente opostas e contraditórias.

G) A douta Decisão Arbitral recorrida, face aos mesmos elementos de facto relevantes e à mesma questão fundamental de direito, decidiu em sentido contrário à decisão arbitral fundamento, porquanto decidiu no sentido de que a existência de uma alienação de ações por valor significativamente inferior ao seu valor nominal, ser suficiente para que a AT considere fundadamente que possa haver divergência entre o valor declarado e o valor real

da transação.

H) Enquanto a decisão fundamento entendeu que a falta de coincidência entre o valor de alienação e o valor que resultaria da consideração do último balanço não permite justificar a existência de uma divergência para efeitos da aplicação do n.º 1 do artigo 52.º do Código do IRS, na medida em que a aplicação da alínea b) do n.º 2 daquele artigo depende da prévia e necessária aplicação do seu n.º 1.

I) O Recorrente considera que a Decisão Arbitral Recorrida andou mal ao manter o ato de liquidação de IRS n.º 2019 5000010665, a demonstração de acerto de contas n.º 2019 000014941863, do ano de 2016, assim como as decisões de indeferimento da reclamação graciosa e do recurso hierárquico que tiveram os referidos atos de liquidação como objeto, já que, e na esteira da posição vertida na Decisão fundamento, a falta de coincidência entre o valor de alienação e o valor que resultaria da consideração do último balanço não permite, por si só, justificar a existência de uma divergência para efeitos da aplicação do artigo 52.º, n.º 1 do Código do IRS.

J) A decisão arbitral recorrida procedeu a uma errada interpretação do disposto no artigo 52.º do Código do IRS, ao concluir que a existência de uma alienação de ações por valor significativamente inferior ao seu valor nominal é suficiente para justificar a fundadamente que possa haver divergência entre o valor declarado e o valor real da transação.

K) A abrangência da expressão utilizada no n.º 1 do artigo 52.º do Código do IRS, "Quando a Autoridade Tributária e Aduaneira considere fundadamente que possa existir divergência entre o valor declarado e o valor real da transmissão", não pode ser diferente, quando está em causa a alienação de ações da mesma sociedade e o mesmo período de tributação.

L) O Recorrente considera dever declarar-se a existência de oposição de Decisões Arbitrais entre a decisão proferida nos presentes autos e a decisão arbitral proferida no âmbito do processo 323/2020-T.»

*

Por despacho do relator, foi o recurso admitido, liminarmente, com efeito suspensivo, nos termos do art. 26.º n.º 1 do RJAMT.

*

A recorrida (rda) [autoridade tributária e aduaneira (AT)] contra-alegou e concluiu: «

6. Face ao exposto:

(i) O presente recurso não pode prosseguir com fundamento em oposição de julgados porquanto as decisões arbitrais recorrida e fundamento não contêm decisões opostas quanto à questão de direito sobre a qual se invocava existir oposição de julgados;

(ii) A decisão recorrida fez a correta aplicação do Direito aos factos.

Termos em que, com o douto suprimento de V. Exas., deve o presente improceder, com todas as legais consequências. »

*

O Exmo. Procurador-geral-adjunto, notificado, emitiu pronúncia, nos termos e para os efeitos do art. 146.º n.º 1 do CPTA, entendendo, a final, que “o presente recurso não pode prosseguir com fundamento em oposição de julgados uma vez que as Decisões arbitrais em causa (recorrida e fundamento) não contêm decisões opostas, concretamente, quanto à questão de saber da exigência da demonstração, por parte da AT, quanto à fundada possibilidade de divergência entre o valor declarado e o valor real da transmissão de participações sociais”.

*

Cumpridas as formalidades legais, compete-nos decidir.

*******

# II.

A decisão arbitral recorrida efetuou julgamento factual, da forma que se transcreve: «

1. O Requerente Z………., contribuinte fiscal n° ……, reside na Rua ……, n° …, 4750-….. Barcelos.

2. O Requerente é acionista da sociedade X…… SA, pessoa colectiva n° ……, que tinha um capital social representado por 2.000.000 acções com o valor nominal unitário de 1 euro.

3. As acções emitidas pela X……. SA não se encontram cotadas em bolsa de valores.

4. Em 16/07/2016. através de contrato de compra e venda, o Requerente alienou à V……… SA. 400.000 acções da X…….SA.

5. Este contrato de compra e venda estabelecia o preço de € 328.000,00, correspondente a 0,82 € por acção, e as seguintes condições de pagamento:

1. - 100.000 euros no acto da assinatura do contrato:

- 80.000 euros no prazo de um ano a contar da data da assinatura do contrato;

- 148.000 euros a pagar futuramente com os dividendos que, no período de 5 anos, a contar da data da assinatura do contrato, viessem a ser atribuídos às acções vendidas, por deliberações sociais que validamente aprovassem as respectivas distribuições, dividendos que, pelo mesmo contrato, ficavam expressamente sub-rogados ao cumprimento da respectiva obrigação.

6. À data desta alienação, o Requerente era titular de 1.849.800 de acções da X….., SA.

7. Estas acções tinham sido adquiridas pelo Requerente nas seguintes datas, quantidades e preços:

- Em 28/02/2013 - 974.900 acções - 974.900,00 euros - valor por acção - 1 euro (por subscrição de aumento de capital, ao valor nominal de 1 euro por acção);

- Em 26/01/2016 - 874.900 acções - 536.000,00 euros - preço por acção - 0,61 euros.

8. Em 14/07/2017 foi celebrado um aditamento a este contrato de compra e venda, que derrogou o contrato de compra e venda em relação ao preço, que foi alterado para € 180.000,00. i.e., a 0,45€/acção, estipulando-se que o pagamento dos 80.000,00 euros, a efectivar até 16/07/2017, nos termos do contrato de compra e venda, seria efectuado do seguinte modo: 30.000,00 euros até 31/08/2017; 10.000,00 euros até 30/11/2017; 10.000,00 euros até 31/12/2017; 10.000,00 euros até 31/08/2018 e 20.000,00 euros até 30/11/2018.

9. O Requerente apresentou a declaração modelo 3, com referência ao ano de 2016, declarando rendimentos da categoria A e rendimentos da categoria G - Incrementos patrimoniais e um rendimento colectável de € 21.957,96.

10. No quadro 09 do anexo G, o Requerente indicou como data de aquisição - a data da subscrição do capital e, como valor de aquisição - o valor nominal por que foram subscritas as acções, declarando, como valor de realização € 180.000,00, tudo nos seguintes termos:

[Imagem]

11. Em 06/08/2018, a AT deu início a um procedimento inspectivo, visando a declaração modelo 3 do IRS do ano de 2016, a coberto da OS201801529, de 20/07/2018, em resultado do qual a Requerente foi notificada das seguintes correcções:

- Fixação do valor de realização em 800.042,91 euros;

- Fixação do valor de aquisição em 404.000,00 euros;

- Apuramento de um ganho de mais-valias de 396.042,91 euros.

12. Estas correções foram precedidas de um Relatório de Inspeção Tributária, sobre o qual foi exercido o direito de audição, do qual constam os respectivos fundamentos, que se dão por reproduzidos e de que se extraem os seguintes excertos:

“.11.4.3 - Factos verificados

[...]

Constata-se uma divergência de valores entre o preço de venda fixado no 1.º contrato 328.000,00 EUR e o valor referido no aditamento ao contrato 180.000,00 EUR. Atendendo ao facto de o SP ser titular de cerca de 92% do Capital, mesmo após a venda de 400.

000 ações continua a ser maioritário (72% do Capital), não se entende o valor da alienação muito abaixo do valor nominal, uma vez que, face à situação líquida da empresa no ano anterior, se verifica uma divergência fundada entre qualquer um dos valores declarados e o valor real da transmissão nos termos do artigo 52.° do CIRS.

Dispõe o n° 1 do artigo 52° do CIRS "Quando a Autoridade Tributária e Aduaneira considere fundadamente que possa existir divergência entre o valor declarado e o valor real da transmissão, tem a faculdade de proceder à respetiva determinação...” e que tratando-se de ações não cotadas em bolsa de valores presume-se que 2 '‘...o valor da transmissão é o que lhe corresponder, apurado com base no último balanço”, conforme estabelecido na alínea b) do n° 2 do mesmo artigo.

Segundo informação que se retira do balanço da empresa constante da declaração anual de informação contabilística e fiscal do ano de 2015 (IES/DA), a situação líquida patrimonial da sociedade à data da transmissão da participação social é exponencialmente superior ao valor declarado da transmissão.

Capital Próprio

[Imagem]

Considerando que o balanço e a demonstração de resultados são os documentos de síntese mais importantes e que melhor refletem a situação patrimonial da empresa e a formação dos lucros, propõe-se a aplicação do disposto no artigo 52° do CIRS.

III - Descrição dos factos e fundamentos das correções meramente aritméticas

III. 1 Imposto s/ o rendimento das pessoas singulares

Dispõe a alínea a) do n.° 4 do artigo 10.° conjugado com o n.° 1 do artigo 50.° e a alínea b) do artigo 51.° ambos do CIRS, que o ganho sujeito a IRS é apurado de acordo com a seguinte fórmula:

Mais ou Menos valia = Valor de realização - (Valor de aquisição x CCM + despesas)

Muito embora o SP não tivesse apresentado comprovativos da aquisição consideramos que o valor e a data destes são os constantes da declaração de rendimentos.

Valor aquisição 400.000,00 €

Ano aquisição 2013

Coeficiente de desvalorização monetária ano de 2013 - 1.01

Valor de aquisição corrigido 404.000,00 €

Valor da situação líquida no ano anterior 4.000.214,52 €

400.000.00 €/2.000.000,00 € = 20%

20% X 4.000.214,52€ = 800.042,91 €

800.042,91€ - 404.000,00€ = 396.042,91 €

Mais-valia apurada 396.042,91 €

O valor da mais-valia assim determinado, está sujeito a tributação autónoma de 28% conforme disposto na alínea c) do n.° 1 do artigo 72.° do CIRS.

396.042,91 € x 28% = 110.892,02 €

[...]

IX - Direito de audição

O SP exerceu o direito de audição que lhe é conferido pelo artigo 60.° da LGT e artigo 60.° do RCPITA. tendo alegado o seguinte:

Quanto aos factos determinantes da realização do negócio

Dificuldades financeiras decorrentes de um investimento efetuado acima do esperado, suportado em grande parte por fundos comunitários cuja amortização se iniciou no ano em causa, não tendo a empresa conseguido resultados de exploração que permitissem libertar meios para entregar ao IAPMEI. Além disso, fruto de uma inspeção tributária, a empresa teve de pagar um valor avultado de retenções na fonte por distribuição antecipada de lucros.

Face a este cenário, optou por “alienar ações que permitissem a entrada de novos acionistas capazes de potenciar a avaliação da empresa junto das instituições financeiras, de forma a colmatar a falta de capital, ainda que isso resultasse num bom negócio para o adquirente em detrimento do contribuinte”...

Quanto ao preço determinado e o realizado

“Embora tenha procedido à indicação do valor de € 180.000,00, porque seria a parte quantificada e certa referente à realização, o contribuinte terá, ainda, de proceder à declaração como rendimento dos restantes € 148.000,00 no momento do seu recebimento se e quando estes se vierem a verificar... "

A este respeito alude ao conceito de rendimento real efetivo e ao princípio da anualidade patentes no código do IRS. referindo que só se pode atender ao rendimento efetivamente recebido naquele ano e que corresponde ao valor colocado à disposição do SP, aquando da celebração do contrato de compra e venda das ações.

Quanto ao capital próprio da sociedade e sua constituição

Sobre o capital próprio da sociedade, declara que o mesmo resulta, em parte, de situações ainda não verificadas, porque os resultados assentam na existência de benefícios fiscais que espera deduzir em lucros futuros e reconhecimento de subsídios ao investimento, totalizando essas duas rubricas 1.813.530,23 EUR. Em conclusão refere que “o custo de oportunidade no caso em concreto, foi tido em conta, uma vez que a empresa não é autónoma, necessitando de parceiros e credibilidade no mercado, dada, nomeadamente pelo aval dos seus acionistas’’

Face às alegações do SP. consideramos:

As situações relatadas pelo SP. quanto aos factos negociais decorrentes das dificuldades financeiras, não procedem, face à desmedida divergência manifestada entre o valor das ações constante do balanço e o valor da venda. Refira-se ainda que, em boa verdade, o preço determinado de 328.000,00 EUR não foi o realizado, dependendo a realização dos 148.000,00 EUR de eventos futuros.

Atente-se para o facto de que, o que aqui está em causa, não é a situação financeira da empresa, mas o negócio efetuado pelo acionista.

O SP alega que o valor do capital próprio resulta, em parte, de situações ainda não verificadas, como a existência de benefícios fiscais futuros, reconhecimento de impostos diferidos por benefícios fiscais possíveis ainda não realizados e ainda da redução/anulação de subsídios ao investimento decorrentes das depreciações dos ativos

A este propósito convém referir que a única verba que se encontra a influenciar o capital próprio e referente a subsídios ao investimento é de 1.316.003,45 EUR, que será reduzida de acordo com as depreciações dos ativos, sendo que neste caso, o gasto considerado através das depreciações do período será anulado pela via da consideração do proveito na mesma medida. Por outro lado, se analisarmos o capital próprio do ano seguinte verificamos que a mesma rubrica apresenta um aumento e não uma diminuição. Consideramos que as alegações apresentadas pelo SP, quanto à constituição do capital próprio não procedem, uma vez que todas as situações já se encontram refletidas no valor do balanço.

Sendo o balanço um dos modelos das demostrações financeiras, um dos objetivos deste, é proporcionar informação relevante e fiável de forma a permitir uma análise fidedigna da situação financeira da empresa.”

13. A rubrica de "Outras variações no capital próprio”, que a 31/12/2015 se cifrava em € 1.316.003,44, respeita aos subsídios de investimento contabilizados/reconhecidos no momento da assinatura dos contratos de financiamento outorgados com o IAPMEI e a impostos diferidos relacionados com benefícios fiscais ao investimento.

14. Do referido procedimento inspetivo resultou a liquidação adicional de IRS e dos juros compensatórios conjuntamente liquidados com o n° 2019 5000010665, de 25/01/2019, no montante de 119.229,87 euros, que foi notificada ao Requerente cujo prazo limite para pagamento foi fixado em 06/03/2019.

15. O Requerente deduziu reclamação graciosa, no decorrer da qual foi notificado, em 16/10/2019, para exercer o direito de audição prévia, o que fez, a qual foi indeferida por despacho de 28/11/2019 notificado nesta data ao Requerente.

16. Em 27/12/2019, o Requerente deduziu recurso hierárquico da decisão de indeferimento da reclamação graciosa.

17. O recurso hierárquico foi julgado improcedente, tendo a decisão de improcedência de 11/12/2020, sido notificada ao Requerente em 22/12/2020.

18. Em 16/03/2021, o Requerente apresentou o presente Pedido de Pronúncia Arbitral. cf. registo da entrada do PPA no SGP do CAAD.»

No acórdão (arbitral) fundamento, consta, considerada provada, a seguinte matéria de facto: «

a) Em 26 de Janeiro de 2016 o Requerente alienou a Z…………. 874.900 acções da sociedade anónima X……. S.A., pelo valor de € 536.000,00 (cfr. documento 6 junto pelo Requerente aos autos e o depoimento da testemunha Z……………);

b) Em 28 de Março de 2016 o Requerente alienou à sociedade V………….., S.A., 100.000 acções da sociedade anónima U………, S.A., pelo valor de € 100.000,00 (cfr. documento 7 junto pelo Requerente aos autos);

c) Em 27 de Junho de 2016 o Requerente alienou à sociedade V………, S.A., 46.668 acções da sociedade anónima U……., S.A., pelo valor de € 46.668,00;

d) Em 31 de Maio de 2017 o Requerente entregou a declaração de rendimentos Modelo 3 de IRS referente ao período de tributação de 2016, em regime de tributação conjunta, na qual declarou no anexo G menos-valias no valor de 291.600,00 € decorrentes da alienação onerosa das seguintes participações sociais:

- 874.900 acções da X…………., S.A., cujo valor de aquisição foi de € 827.600,00 e o valor de realização de € 536.000,00;

- 100.000 acções da U……………, S.A., cujo valor de aquisição foi de € 100.000,00 e o valor de realização de € 100.000,00;

- 46.668 acções da U…………., S.A., cujo valor de aquisição foi de € 46.668,00 e valor de realização de € 46.668,00;

e) O Requerente pretendia um valor mais elevado pela alienação das acções da sociedade X…….., S.A., contudo, o adquirente não estava disposto a pagar mais em virtude do risco que a sociedade representava, já que esta ainda estava no início da sua actividade e encontrava-se a desenvolver projectos de investimento ao abrigo de vários programas apoiados pelo Estado de valor muito significativo embora condicionado à concretização futura de objectivos de vendas, rentabilidade, emprego e exportações (cfr. depoimento da testemunha Z………….);

f) A sociedade X……., S.A., necessitava de financiamento para o desenvolvimento da sua actividade, contudo, o Requerente tinha dificuldades em obter financiamento bancário em virtude de entraves junto do Banco de Portugal resultantes de anteriores negócios por este efectuados (cfr. depoimento das testemunhas T…….. e S………….);

g) O Requerente pretendia abandonar a estrutura societária da X……… S.A. e focar-se mais na U……….., S.A., já que não tinha tempo para se dedicar às duas sociedades, que tinham objectos sociais distintos (cfr. depoimento das testemunhas T…………. e S…………);

h) A X……. S.A. e a U…….., S.A., continham activos não realizados e passivos potencialmente exigíveis inscritos na contabilidade que influenciavam o capital próprio (cfr. depoimento das testemunhas T………….. e R…………..);

i) Em 20 de Julho de 2018 foi instaurada acção de inspecção interna de âmbito parcial sob a ordem de serviço n.º OI201801527, com o intuito de sindicar as menos-valias mobiliárias declaradas pelo Requerente quanto ao IRS do período de tributação de 2016;

a) O Requerente foi notificado do projecto de relatório de inspecção em 19 de Setembro de 2017;

b) Em 4 de Dezembro de 2018 o Requerente exerceu o direito de audição no âmbito do procedimento inspectivo estabelecido sob a ordem de serviço n.º OI201801527 (cfr. documento 4 junto pelo Requerente aos autos);

c) Em 4 de Dezembro de 2018 o Requerente entregou declaração modelo 3 de IRS de substituição, em regime de tributação separada, na qual assinalou que as participações sociais alienadas correspondiam a acções de micro e pequenas empresas, tendo ainda optado pelo englobamento dos rendimentos de menos-valias (cfr. documento 9 junto pelo Requerente aos autos);

d) Em 14 de Março de 2019 o Requerente entregou nova declaração modelo 3 de IRS de substituição, em regime de tributação separada, na qual não assinalou que as participações sociais alienadas correspondiam a acções de micro e pequenas empresas, tendo ainda optado pelo englobamento dos rendimentos de menos-valias (cfr. documento 10 junto pelo Requerente aos autos);

e) Em virtude da apresentação de declaração de substituição de IRS em regime de tributação separada a AT encerrou a ordem de serviço n.º OI201801527, que não deu lugar a correcções, tendo instaurado em 26 de Março de 2019, sob a ordem de serviço n.º OI201900523, emitida apenas em nome do Requerente, nova acção de inspecção tributária interna de âmbito parcial, com o intuito de sindicar as menos-valias mobiliárias declaradas pelo Requerente quanto ao IRS do período de tributação de 2016;

f) O Requerente foi notificado do projecto de relatório de inspecção em 11 de Setembro de 2019;

g) Em 28 de Setembro de 2019 o Requerente requereu, por e-mail dirigido à Direcção de Finanças de Braga, o alargamento em dez dias do prazo para o exercício do direito de audição (cfr. PA junto pela Requerida aos autos);

h) Em 30 de Setembro de 2019 a AT procedeu à notificação do Requerente do deferimento do alargamento do prazo para exercício do direito de audição até 25 dias (cfr. PA junto pela Requerida aos autos);

i) Em 22 de Setembro de 2019 o Requerente remeteu, por e-mail dirigido à Direcção de Finanças de Braga, a pronúncia relativa ao projecto de relatório de inspecção (cfr. PA junto pela Requerida aos autos);

j) Através do ofício n.º 523 7842, proferido pela Direcção de Finanças de Braga em 5 de Novembro de 2019, foi o Requerente notificado do relatório final de inspecção tributária, do qual consta a seguinte fundamentação (cfr. documento 5 e PA juntos, respectivamente, pelo Requerente e pela Requerida aos autos):

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k) Na sequência deste relatório de inspecção a AT emitiu em 22 de Novembro de 2019 o acto de liquidação n.° 2019 5005722399, os actos de liquidação de juros compensatórios n.° 2019 00000255235 e n.° 2019 00000255236 e a demonstração de acerto de contas n.° 2019 00009436734, todos referentes ao IRS do período de tributação de 2016;

l) Em 29 de Junho de 2020 o Requerente apresentou o pedido de constituição do tribunal arbitral que deu origem ao presente processo.»

***

Não obstante, ter sido, em despacho liminar, admitido, pelo relator, o presente recurso para uniformização de jurisprudência, impõe-se, aqui e agora, com a intervenção de todos os Exmos. Conselheiros, da Secção, que se avalie e julgue, em definitivo, dos pressupostos da sua admissibilidade/continuidade.

A jurisprudência deste Supremo Tribunal (Desde logo e em primeira linha, pelo Pleno da Secção de Contencioso Tributário.) é, há muito, perentória, na afirmação de que o reconhecimento da ocorrência de oposição/contradição entre dois acórdãos, para efeitos deste tipo de apelo, pressupõe a verificação, cumulativa, das seguintes condições/requisitos:

- a existência de contradição entre os acórdãos recorrido e fundamento, sobre a mesma questão fundamental de direito;

- não ocorrer a situação de a decisão impugnada estar em sintonia com a jurisprudência mais recentemente consolidada do STA.

Adicionalmente, quanto à primeira (para estarmos diante da mesma questão fundamental de direito), impõe-se, também, em cumulação, avaliar e concluir, ainda:

- pela identidade substancial (essencial) das situações factuais envolvidas e versadas;

- que não haja ocorrido alteração substancial na regulamentação jurídica aplicável;

- pelo perfilhamento de solução oposta nos arestos em confronto e que essa oposição decorra de decisões expressas, ou seja, exige-se uma contradição decisória.

Nesta avaliação pluridimensional e, por isso, complexa, casuisticamente, não podemos deixar de atentar, com particular ênfase, relativamente à solução oposta, no percurso cognoscitivo trilhado pelo julgador/decisor, com o objetivo, primordial, de determinar, verificar da utilização de, eventuais, razões, subjetivas, condicionantes, só por si, do resultado preconizado, sem olvidar que o desiderato deste recurso (extraordinário) é impedir o tratamento diferente de casos iguais, não colher e postular uniformidade na interpretação da lei.

Reconfirmado o preenchimento das exigências formais de admissibilidade deste recurso (versadas no aludido despacho inicial), impõe-se avançar e indagar do cumprimento, acumulado, das demais condições/requisitos, substanciais, vindos de elencar.

Segundo a identificação preconizada pelo rte, as duas decisões arbitrais, em análise, comparativa, neste apelo, curaram da aplicação do disposto no art. 52.º n.º 1 do Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares (CIRS) («Artigo 52.º

Divergência de valores
1 - Quando a Autoridade Tributária e Aduaneira considere fundadamente que possa existir divergência entre o valor declarado e o valor real da transmissão, tem a faculdade de proceder à respetiva determinação.» (Redação da Lei n.º 82-E/2014 de 31 de dezembro).), especificamente, de determinar o cumprimento da condição de se poder considerar “fundadamente” a existência de divergência entre valores (no cálculo de incrementos patrimoniais/mais-valias).

Estabelecido este ponto de contacto, constatamos que a decisão arbitral recorrida, depois de firmar que “a principal questão decidenda reside em saber se se verificam os pressupostos de facto e de direito da correção subjacente à tributação de mais-valias mobiliárias decorrentes da alienação de uma parte das ações que o Requerente detinha na sociedade B..., S.A., e, bem assim, se aquela está devidamente fundamentada, em concreto: a) Se a AT demonstrou, como lhe competia, nos termos previstos no artigo 52.º do CIRS, a fundada possibilidade de divergência entre o valor declarado e o valor real da transmissão das ações da B..., S.A.; (…)”, veiculou entendimento com o sentido que decorre deste conjunto de argumentos (Sombreados introduzidos neste acórdão.): «

(…).

Conforme resulta dos autos, está em causa a tributação de mais-valias mobiliárias decorrentes da alienação pelo Requerente à C...,SA, em 16/07/2016, de 400.000 acções, que detinha na sociedade B..., SA, e, especificamente, o valor de realização por este declarado, que foi objecto de correcção pela Requerida, ao abrigo do disposto no art. 52º do CIRS.

(…).

A liquidação impugnada resultou de um acto de correcção e fixação da matéria colectável, praticado ao abrigo do disposto no art. 52º do CIRS, com fundamento no Relatório de inspecção tributária.

Comecemos, então, a análise e apreciação das várias questões a decidir, que foram enunciadas em D, por aquela que é primordial e que consiste em saber se na situação em apreço se verificam os pressupostos de facto e de direito da correcção subjacente à tributação das mais-valias mobiliárias decorrentes da alienação pelo Requerente de uma parte das

acções que detinha na sociedade B...,SA e se aquela está devidamente fundamentada.

Para tanto, passamos a verificar se a Requerida demonstrou, como lhe competia, nos termos do estabelecido no art. 52º do CIRS, a fundada possibilidade de divergência entre o valor declarado e o valor real da transmissão das acções da B..., SA, uma vez que cabe à Requerida esse ónus.

Da análise do processo, designadamente do que consta do Relatório da Inspecção Tributária, resulta que a AT, ao proceder à análise e controle das mais-valias e validação dos valores inscritos na declaração de rendimentos, instaurou um procedimento inspectivo, em resultado do qual terá constatado que a alienação das acções em apreço teria sido realizada por um valor significativamente inferior ao seu valor nominal.

Assim sendo, e tendo, ainda, em conta a situação líquida da empresa no ano anterior, o facto de, mesmo após a alienação das 400.000 acções, o Requerente continuar a ser maioritário com 72% do capital da sociedade; a divergência de valores entre o preço de venda fixado no contrato de compra e venda inicial e o valor que resulta do aditamento, que o derrogou em relação ao preço; e, por fim, a circunstância de no mesmo ano de 2016 o Requerente ter adquirido acções a 0,61€/acção e vendido as acções em causa nos presentes autos a 0,45€/acção, a Requerida procedeu à sua determinação, ao abrigo do disposto no art. 52º do CIRS.

Para tanto, e, uma vez que as acções emitidas pela sociedade B..., SA não estão cotadas na bolsa de valores, a Requerida recorreu ao disposto na alínea b), do nº 2, do mencionado artigo do CIRS, que dispõe que: “Não estando cotados em bolsa de valores, o valor de alienação é o que lhe corresponder, apurado com base no último balanço”.

Nesta conformidade, a AT verificou que, face ao balanço da sociedade, constante da declaração anual de informação contabilística e fiscal de 2015, a situação líquida patrimonial à data da alienação das acções era, na respetiva proporção, muito superior ao valor declarado da transmissão.

Quando confrontado com esta situação, o Requerente, em sede do exercício do direito de audição, atribuiu a mesma ao facto de a sociedade, perante dificuldades financeiras no ano em causa, resultantes de não ter conseguido resultados de exploração, que lhe permitissem libertar fundos para amortizar junto do IAPMEI um empréstimo, e de ter pago um valor avultado de retenções na fonte por distribuição antecipada de lucros (em resultado de uma inspecção tributária), ter decidido alienar acções que permitissem a entrada de novos accionistas capazes de potenciar a avaliação da empresa junto das instituições financeiras, de forma a colmatar a falta de capital, embora com prejuízo seu.

A Requerida entendeu que estes factos negociais, decorrentes de dificuldades financeiras, não justificavam a “desmedida divergência” entre o valor das acções constante do balanço e o valor de venda, acrescendo que o valor de 328.000,00 euros não foi o realizado, dependendo o valor de 148.000 euros de eventos futuros, situando-se em 180.000 euros, valor por que acabou por ser definitivamente fixado o preço de venda declarado mediante aditamento contratual.

Nestas circunstâncias, resultou do procedimento inspectivo a liquidação adicional de IRS e dos juros compensatórios conjuntamente liquidados, no montante de 119.229,87 euros, com o qual o Requerente não se conformou, reclamando graciosamente e deduzindo recurso hierárquico que não obtiveram vencimento, constando em ambas as decisões, a exemplo do

relatório inspectivo, que a Requerida recorreu ao dispositivo do art. 52º do CIRS, após ter fundadamente apurado a possibilidade de existência de divergência entre o valor declarado e o valor real da transacção.

Pergunta-se, agora, se, o que consta do relatório da inspecção tributária e a fundamentação da decisão que recaiu sobre o mesmo, repetida nas decisões tomadas sobre a reclamação graciosa e o recurso hierárquico, preencherão os pressupostos legais para a AT proceder à correcção do valor declarado, nos termos do art. 52º do CIRS, ou, se, pelo contrário, como pretende o Requerente, não existem evidências que o valor declarado diverge do valor real.

Conforme é entendimento comum e reconhecido pela jurisprudência, a lei não define nem limita os factos em que a AT se pode basear para considerar fundadamente que possa haver divergência entre o valor declarado e o valor real da transacção, para se socorrer do estabelecido na referida norma.

Portanto, o facto vertido nos autos da existência de uma alienação de acções pelo valor final de 0,45 euros, valor significativamente inferior ao seu valor nominal de 1 euro, acrescido do facto de, no mesmo ano, terem sido adquiridas acções por um valor de 0,61 euros, superior ao da operação em apreço, será suficiente para justificar a referida possibilidade.

Também, as vicissitudes porque aquele valor passou, em consequência do aditamento ao inicial contrato de compra e venda e a circunstância de haver pagamentos dependentes de eventos futuros, sem justificações satisfatórias, reforçam a convicção da possibilidade de haver divergência.

Na verdade, o Requerente, quando foi confrontado com esta situação, acaba por reconhecer indirectamente a possibilidade de poder ser considerado haver divergência, quando declara que foi um “bom negócio para o adquirente em detrimento do contribuinte”.

Também, nada adianta para justificar o negócio, nos termos em que foi efectuada a declaração, a alusão à necessidade da entrada de novos accionistas para “potenciar a avaliação da empresa junto das instituições financeiras de forma a colmatar a falta de capital”, uma vez que, de acordo com o vertido nos autos, nunca esteve em causa a sua estabilidade económica e financeira, pois retira-se do balanço da empresa, relativamente ao ano de 2015, que a situação líquida patrimonial da mesma era muito superior ao valor declarado da transmissão.

Assim sendo, deve considerar-se estar demonstrado, de forma efectiva, a possibilidade de o valor que tinha sido declarado não corresponder ao valor real, porquanto o mesmo era manifestamente inferior ao valor nominal e, até, inferior àquele porque o Requerente tinha adquirido acções no ano em causa, para além dos outros fundamentos atrás indicados, pelo que é fundado o entendimento da AT de que ocorria a divergência passível de ser corrigida, nos termos e ao abrigo do art. 52º do CIRS, improcedendo o pedido no que respeita ao erro sobre os pressupostos de facto e de direito.

Preenchido que se mostra o primeiro requisito para aplicação à situação sub judice do dispositivo do art. 52º do CIRS, (...).

(…).

Aduz, ainda, o Requerente que o acto tributário em apreço é ilegal por estar inquinado do vício de falta de fundamentação.

(…).

Da análise do teor do Relatório de Inspecção, resulta, de modo claro e compreensível por um destinatário médio, a motivação que determinou o recurso ao estabelecido no art. 52º do CIRS, bem como estão explicadas as correcções efectuadas, em condições de permitir ao Requerente conhecer todo o caminho seguido até à decisão final, de modo a aceitar ou contestar tais correcções, dispondo, assim, o Requerente de todas as condições para conferir se os valores liquidados estão correctos.

E tanto assim é que a fundamentação foi suficiente, clara e congruente, que o Requerente contestou os argumentos da AT, designadamente, os vertidos no relatório inspectivo, na audição prévia, na reclamação graciosa, no recurso hierárquico e no presente processo arbitral, demonstrando, deste modo, ter conhecimento do itinerário cognoscitivo e valorativo seguido pela AT, ora Requerida.

(…). »

Em paralelo, do acórdão (arbitral) fundamento, consta: «

(…).

…, caberá apreciar em primeiro lugar o vício de falta de fundamentação do recurso à presunção estabelecida pelo artigo 52.º, do Código do IRS e a errónea interpretação e aplicação do mesmo. (…).

(…).

III.2.2. Falta de fundamentação do recurso à presunção estabelecida pelo artigo 52.º, do Código do IRS

14. Enquanto ponto de partida, cumpre determinar o âmbito de aplicação do artigo 52.º, do Código do IRS, já que o cumprimento do dever de fundamentação pela AT terá de ser aferido em função das particulares exigências que dele decorrem.

À data dos factos, dispunha o n.º 1 do referido artigo que:

(…).

Decorre desta norma que a AT tem a faculdade de proceder à determinação do valor de realização quanto à generalidade das alienações realizadas pelos contribuintes que gerem mais-valias e menos-valias na medida em que considere provável a existência de uma divergência entre o valor declarado e o valor real da transmissão. Para o efeito, a AT não terá de demonstrar a concreta e efectiva divergência entre os valores em questão, mas tão só a possibilidade fundada da sua existência.

Em todo o caso, esta faculdade conferida à AT, não é de utilização livre ou desvinculada, porquanto se exige que seja devidamente fundamentada a possibilidade de existir a referida divergência. Quer isto dizer que sobre a AT recai o ónus de demonstrar e justificar, designadamente através dos elementos probatórios reunidos no procedimento de inspecção tributária, a existência de fundados indícios ou dúvidas sérias sobre a falta de correspondência com a realidade do valor de realização declarado pelo Requerente não bastando, portanto, que o valor em questão seja considerado inverosímil, improvável ou pouco usual.

Tal como se referiu no acórdão arbitral de 19 de Janeiro de 2021, proferido no âmbito do processo arbitral n.º 812/2019-T, (…).

(…).

Assente que está o sentido e o alcance do artigo 52.º, do Código do IRS cumpre então aferir se a fundamentação da AT constante do relatório de inspecção tributária – que constitui a fundamentação dos actos de liquidação – cumpriu ou não com o desiderato exigido para a aplicação daquela norma.

(…).

É certo que na prossecução das suas atribuições a AT não se encontra obrigada a realizar todas as diligências requeridas pelos contribuintes, recaindo sobre o órgão instrutor do procedimento o prudente juízo de determinar quais as diligências e os meios de prova que se afiguram indispensáveis e necessários à realização do interesse público e à descoberta da verdade material, conforme sustentou a Requerida na sua resposta com base no artigo 6.º, do Regime Complementar do Procedimento de Inspecção Tributária e Aduaneira (“RCPITA”) e nos artigos 58.º, 60.º e 72.º da LGT. Contudo, o cumprimento do princípio do inquisitório comina para a AT a obrigação de reunir os elementos que permitam o cabal apuramento da verdade material e, bem assim, o cumprimento do ónus da prova dos factos constitutivos dos seus direitos.

Ora, não se pode considerar que a AT tenha cumprido com o ónus de fundamentação que sobre si recaía nos termos conjugados dos artigos 74.º, n.º 1, da LGT e 52.º, n.º 1, do Código do IRS. De facto, da fundamentação constante do relatório de inspecção tributária não resulta uma demonstração fundada da possibilidade de o valor de alienação declarado não corresponder ao valor efectivamente praticado. Na verdade, e tal como referiu o Requerente, no relatório de inspecção não consta qualquer menção ou indicação das dúvidas ou indícios que firmaram na esfera da Requerida a convicção da possível existência daquela divergência.

Ao invés, a AT limitou-se a efectuar afirmações estritamente conclusivas, reproduzindo os valores constantes da declaração Modelo 3 de IRS entregue pelo Requerente e a referir que este não remeteu os seguintes elementos/documentos comprovativos solicitados pelos serviços de inspecção tributária:

“- documentos comprovativos da aquisição e da alienação das participações sociais mencionadas no quadro 9 – ALIENAÇÃO ONEROSA DE PARTES SOCIAIS E OUTROS VALORES MOBILIÁRIOS, do anexo G da declaração de rendimentos de IRS, referente ao ano de 2016;

- documentos comprovativos do efetivo recebimento do valor das operações de alienação das participações sociais acima referidas”.

Posteriormente, refere que o Requerente entregou duas declarações de substituição e refere, uma vez mais, a falta de entrega dos elementos solicitados, mencionando nesta sequência que “A Autoridade Tributária tem a possibilidade de proceder à determinação do valor da alienação dos valores mobiliários em causa, nas situações de fundada divergência entre o valor declarado e o valor real da transmissão”. Consequentemente, procedeu à correcção do valor de realização das acções alienadas com base na presunção do da alínea b), do n.º 2, do artigo 52.º, do Código do IRS.

Conforme se verifica, AT funda os seus “indícios” na entrega de declarações de substituição pelo Requerente e na falta de entrega dos elementos solicitados.

Quanto ao primeiro “indício”, basta referir que os valores de realização declarados não foram em momento algum alterados, apenas se verificando uma alteração da conformação jurídica relativamente à opção pela tributação conjunta, à consideração das empresas cujas acções foram alienadas como respeitando a PME e ao englobamento do resultado da alienação das acções. Neste sentido, as referidas alterações em nada alteraram o apuramento da menos-valia que o Requerente havia inicialmente declarado, mas tão só os efeitos que consequentemente se repercutem na determinação do rendimento líquido global e no modo de determinação da colecta. Acresce que a apresentação de declarações de substituição consiste num direito do contribuinte nos termos do artigo 59.º, do CPPT, não se tendo verificado o reconhecimento pelo Requerente de um qualquer erro de facto ou de direito no que em concreto respeita às operações de alienação de acções por si realizadas, de tal modo que não se percebe como poderá a apresentação daquelas declarações fundar um indício de falta de correspondência à realidade do valor de realização praticado.

Quanto ao segundo “indício”, a AT acaba por inverter o ónus da prova, impondo ao Requerente a prova negativa da inexistência de divergência, quando o n.º 1 do artigo 52.º, do Código do IRS é cristalino no sentido de impor à AT a sua demonstração nos termos já referidos. E se a AT pretendia sindicar o efectivo recebimento do valor das operações de alienação das participações sociais ora em questão, ao invés de adoptar uma postura passiva e inactiva, sempre poderia ter encetado diligências para o efeito, designadamente através do acesso às informações ou documentos bancários do Requerente por via do procedimento de abertura do sigilo bancário previsto no artigo 63.º-B, da LGT.

Acresce que, ao contrário do sufragado pela Requerida, o dever de colaboração imposto ao Requerente pelo artigo 59.º, da LGT foi cumprido, já que este remeteu por e-mail dirigido à Direcção de Finanças de Braga os elementos que entendeu relevantes para o efeito, conforme resulta da matéria de facto dada como provada nos presentes autos. Ainda que esses elementos constem do PA – não sendo, portanto, desconhecidos pela Requerida – a verdade é que esta não se pronunciou quanto à sua admissibilidade, quanto à sua correspondência com os elementos que haviam sido solicitados, nem tampouco quanto ao respectivo impacto na confirmação ou no afastamento dos indícios de falta de correspondência à verdade que entendia estarem verificados quanto ao valor de realização declarado pelo Requerente. Neste sentido, não assiste razão à Requerida quando sustenta a ilisão da presunção de veracidade da declaração do contribuinte com base no não esclarecimento da sua situação tributária (alínea b), do n.º 2, do artigo 75.º, da LGT) e, muito menos, com base na existência de omissões, erros, inexactidões ou indícios fundados nas declarações do Requerente e que não reflectem ou impedem o conhecimento da matéria tributável real do sujeito passivo (alínea a), do n.º 2, do artigo 75.º, da LGT).

Em todo o caso, e mesmo que assim não fosse, o certo é que a ilisão da presunção de veracidade da declaração do contribuinte, de per si, não preenche os pressupostos do art.º 52.º, n.º 1 do CIRS, pelo que, independentemente daquela, sempre estaria a AT onerada com a prova de tais pressupostos.

Por fim, cumpre referir que a falta de coincidência entre o valor de alienação e o valor que resultaria da consideração do último balanço não permite justificar a existência de uma divergência para efeitos de aplicação do n.º 1, do artigo 52.º, do Código do IRS. Isto na medida em que a aplicação da alínea b), do n.º 2 daquele artigo depende da prévia e necessária aplicação do seu n.º 1. Dito de outro modo, a prévia demonstração da fundada possibilidade de existir uma divergência entre o valor real e o valor declarado é condição sine qua non para a aplicação das presunções que o legislador estabelece quanto ao preço que deverá ser considerado enquanto valor de realização e já não o seu contrário, isto é, que a aplicabilidade das presunções permite fundar a possibilidade de existir a mencionada divergência. Convém recordar a este respeito que a tributação segundo presunções constitui a excepção no âmbito do Direito Tributário, na medida em que estas impõem uma tributação que, com elevado grau de probabilidade, não incidirá sobre a efectiva capacidade contributiva demonstrada pelo sujeito passivo. E ainda que a consagração de presunções que afectem a incidência a imposto possam ser justificáveis por razões de praticabilidade e de prevenção da fraude e evasão fiscal, não se poderá descurar que o princípio da capacidade contributiva constitui “o pressuposto, o limite e o critério da tributação”, conforme evidencia SÉRGIO VASQUES, em Manual de Direito Fiscal, reimpressão, Almedina, 2015, p. 296. Neste sentido, a determinação e quantificação pela AT de uma matéria tributável diversa daquela que resulta da declaração do contribuinte terá de ser devidamente fundamentada em função das exigências constantes do artigo 52.º, n.º 1, do Código do IRS.

De resto, a falta de coincidência entre o valor de alienação e o valor que resultaria da consideração do último balanço não implica por si só que o valor pelo qual as acções foram alienadas não corresponde ao valor realmente praticado. Por um lado, porque haverá que determinar o concreto valor do balanço que servirá de base ao apuramento do valor das acções. Por outro lado, porque poderão existir diversos motivos subjacentes à alienação das acções por um valor inferior ao constante do último balanço, sem que em causa esteja um qualquer indício da existência de um intuito elisivo, de tal forma que a divergência que se possa verificar poderá ser perfeitamente justificável.

Ora, no presente caso existiram motivos concretos e atendíveis que justificaram a necessidade de o Requerente alienar as acções por um valor que resultou no apuramento de menos-valias, tendo sido tais motivos certificados pela prova testemunhal produzida e que se encontram devidamente mencionados na matéria de facto dada como provada, para a qual se remete.

Aqui chegados, e tendo em conta a ausência de indicação e demonstração fundada da possível existência de uma divergência entre o valor declarado e o valor real da transmissão não se poderá considerar que a AT tenha cumprido com o dever de fundamentação que lhe era exigido. (…).

Em face de tudo o exposto, não se pode considerar que a AT tenha fundamentado devidamente os actos de liquidação emitidos, porquanto não é sequer possível aferir o “itinerário cognoscitivo e valorativo prosseguido pela Administração” para a aplicação do artigo 52.º, do Código do IRS, já que o relatório de inspecção é completamente omisso quanto à demonstração dos indícios fundados que justificaram o recurso àquela norma.

Neste sentido, a AT efectuou uma interpretação e aplicação ilegal do artigo 52.º, do Código do IRS, sendo procedente o vício de falta de fundamentação dos actos de liquidação ora impugnados que deverão, consequentemente, ser anulados nos termos do disposto no artigo 163.º, n.º 1, do CPA subsidiariamente aplicável nos termos do artigo 2.º, alínea c), da LGT.

(…). »

O confronto destes dois blocos de motivos, esgrimidos, pelas decisões de que nos ocupamos, em apoio dos veredictos a que chegam (de sentidos antagónicos, improcedência/procedência dos pedidos de pronúncia arbitral), permite-nos retirar as seguintes premissas:

- efetivamente, ambas se debruçaram sobre o (mesmo) conteúdo normativo do art. 52.º n.º 1 do CIRS e, casuisticamente, objetivaram determinar do cumprimento, pela autoridade tributária e aduaneira (AT), da exigência, para poder determinar o valor aplicável, de fundamentar a existência de divergência entre “valor declarado” e “valor real da transmissão”;

- para este último efeito, cada uma das decisões considerou e valorou elementos factuais (“pressupostos de facto”) privativos, não repetidos nas duas situações/realidades disputadas;

- na decisão recorrida, relevou “a situação líquida da empresa no ano anterior, o facto de, mesmo após a alienação das 400.000 acções, o Requerente continuar a ser maioritário com 72% do capital da sociedade; a divergência de valores entre o preço de venda fixado no contrato de compra e venda inicial e o valor que resulta do aditamento, que o derrogou em relação ao preço; e, por fim, a circunstância de no mesmo ano de 2016 o Requerente ter adquirido acções a 0,61€/acção e vendido as acções em causa nos presentes autos a 0,45€/acção”, bem como, “nada adianta para justificar o negócio, nos termos em que foi efectuada a declaração, a alusão à necessidade da entrada de novos accionistas para “potenciar a avaliação da empresa junto das instituições financeiras de forma a colmatar a falta de capital”, uma vez que, de acordo com o vertido nos autos, nunca esteve em causa a sua estabilidade económica e financeira, pois retira-se do balanço da empresa, relativamente ao ano de 2015, que a situação líquida patrimonial da mesma era muito superior ao valor declarado da transmissão”;

- na decisão fundamento, foi determinante que “no relatório de inspecção não consta qualquer menção ou indicação das dúvidas ou indícios que firmaram na esfera da Requerida a convicção da possível existência daquela divergência. Ao invés, a AT limitou-se a efectuar afirmações estritamente conclusivas, reproduzindo os valores constantes da declaração Modelo 3 de IRS entregue pelo Requerente e a referir que este não remeteu os seguintes elementos/documentos comprovativos solicitados pelos serviços de inspecção tributária:”, a “AT funda os seus “indícios” na entrega de declarações de substituição pelo Requerente e na falta de entrega dos elementos solicitados”, ainda, que “Em todo o caso, e mesmo que assim não fosse, o certo é que a ilisão da presunção de veracidade da declaração do contribuinte, de per si, não preenche os pressupostos do art.º 52.º, n.º 1 do CIRS, pelo que, independentemente daquela, sempre estaria a AT onerada com a prova de tais pressupostos. …, cumpre referir que a falta de coincidência entre o valor de alienação e o valor que resultaria da consideração do último balanço não permite justificar a existência de uma divergência para efeitos de aplicação do n.º 1, do artigo 52.

º, do Código do IRS” e, finalmente, “no presente caso existiram motivos concretos e atendíveis que justificaram a necessidade de o Requerente alienar as acções por um valor que resultou no apuramento de menos-valias, tendo sido tais motivos certificados pela prova testemunhal produzida e que se encontram devidamente mencionados na matéria de facto dada como provada, para a qual se remete”.

Resumindo, não existe contradição entre as duas decisões, propostas confrontar pelo rte, quanto à mesma questão fundamental de direito, porquanto, consideraram realidades, factos, circunstâncias, diferentes e/ou lidas de formas diversas.

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# III.

Assim, em conferência, no Pleno da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo, acordamos não conhecer do mérito deste recurso para uniformização de jurisprudência.

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Custas pelo recorrente.

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Comunique-se ao caad.

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[texto redigido em meio informático e revisto]

Lisboa, 19 de outubro de 2022. – Aníbal Augusto Ruivo Ferraz (relator) – Jorge Miguel Barroso de Aragão Seia – Isabel Cristina Mota Marques da Silva – Francisco António Pedrosa de Areal Rothes – José Gomes Correia – Joaquim Manuel Charneca Condesso – Nuno Filipe Morgado Teixeira Bastos – Gustavo André Simões Lopes Courinha – Paula Fernanda Cadilhe Ribeiro – Pedro Nuno Pinto Vergueiro - Anabela Ferreira Alves e Russo.