Processo 03378/10.4BEPRT

Recurso de sentença que julgou procedente a impugnação contra as liquidações de IVA, IRC e juros compensatórios.

1. RELATÓRIO

1.1. A Recorrente (Fazenda Pública), notificada da decisão do Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto, em que foi julgada procedente a impugnação judicial intentada por A... (com os demais sinais dos autos, contra as liquidações de Imposto sobre o Valor Acrescentado (IVA), referentes aos anos de 2005, 2006 e ao 1º, 2º e 3º trimestres de 2007, no valor de € 83.153,25 e de IRC relativas aos exercícios de 2005 e 2006 no valor de € 14.058,50 (apensação aos presentes autos do processo 3379/10.2BEPRT), inconformada vem dela interpor o presente recurso jurisdicional.

Alega, em síntese, que:

«A. Vem o presente recurso interposto da sentença que julgou procedente a impugnação judicial intentada por A..., com o NIF (...), contra as liquidações de Imposto sobre o Valor Acrescentado (IVA), referentes aos anos de 2005, 2006 e ao 1º, 2º e 3º trimestres de 2007, no valor de € 83.153,25.

B. Sendo que, por despacho judicial foi determinada a apensação aos presentes autos do Processo de Impugnação n.º 3379/10.2BEPRT, o qual, tem por objeto as liquidações de IRC relativas aos exercícios de 2005 e 2006 no valor de € 14.058,50, emitidas na sequência das correções à matéria tributável resultantes de inspeção tributária realizada à sociedade “A---, Lda”, da qual figura o Impugnante como seu legal representante, sendo os fundamentos de tal impugnação coincidentes com os da presente.

C. Constituindo as liquidações impugnadas (de IVA e de IRC para os anos considerados), o montante global de € 97.211,75.

D. Com a ressalva do sempre devido respeito, não pode a Fazenda Pública conformar-se com o assim decidido, porquanto entende que a decisão proferida enferma de erro de julgamento, de facto e de direito.

E. A sentença do Tribunal a quo dá como provado, que a sociedade devedora originária, “A---, Lda”, cessou atividade perante a Administração Tributária, reportando a cessação a 31/12/2004. Todavia, considerou como factos não provados, que em finais de 2004, a sociedade “A---, Lda” tenha entregue as instalações ao proprietário, deixando de ter funcionários, de comprar, vender, de contratar e de confecionar. Também na fundamentação de direito, defende que embora a sua declaração de cessação de atividade tenha sido apresentada em 27/03/2009, mas com efeitos reportados a 31/12/2004, o impugnante não logrou provar que a referida sociedade não teve mais qualquer atividade nos anos seguintes.

F. Para além disso, não considerou provado que as faturas que deram origem às liquidações impugnadas nunca foram pagas. No entanto, na fundamentação de direito, apoiando-se em sentença proferida pelo 2º Juízo Criminal de Matosinhos sob o n.º 617/10.5TABCL, no âmbito da qual, se decidiu não ter ficado provado que as faturas ora em causa foram emitidas pelo Impugnante e que os cheques emitidos pelas sociedades a que se reportam essas faturas jamais foram recebidos pela “A---”, ou pelo impugnante, decidiu pela ilegalidade das liquidações.

G. Ora, se a sentença do tribunal a quo reconhece que efetivamente não resulta provado que a sociedade alvo das liquidações em causa, não deixou de exercer atividade nos anos após 2004, e que não resulta igualmente provado que as faturas em causa nunca foram pagas, não se poderá compreender em face disso, a sua decisão na qual conclui pela ilegalidade dessas liquidações, resultando claramente uma contradição entre a sua fundamentação de facto e de direito com a decisão final, o que constitui nulidade da sentença nos termos do disposto no artigo 125º do CPPT e no artigo 615º n.º 1 al. c) do CPC, aplicável ex vi o disposto no artigo 2º al. e) do primeiro diploma referido.

H. Quanto à fundamentação de direito da douta sentença e mais concretamente ao facto de, por sentença do 2º Juízo Criminal do Tribunal de Matosinhos, se ter decidido no âmbito do Processo n.º 617/10.5TABCL, pela absolvição do Impugnante e da sociedade executada “A---, Lda”, do crime de Abuso de Confiança Fiscal na forma continuada, tendo sido dado como provado que nenhuma das faturas em causa foi de facto emitida pelo Impugnante, e que os cheques emitidos para pagamento dessas faturas, nunca foram recebidos por aquele ou pela sociedade executada, considera a Fazenda Pública que tal documento sustentando na sentença proferida pelo tribunal criminal, não constitui prova da falta dos pressupostos de facto quanto às liquidações impugnadas.

I. Na verdade, a decisão que tenha sido proferida em processo criminal sobre matéria de facto conexa, total ou parcialmente, com a que está em causa na presente impugnação, não determina que aquela seja relevada tal qual na impugnação sub judice e com a mesma valoração, depreciando assim a prova recolhida no âmbito do procedimento inspetivo, assim como, a produzida neste processo judicial tributário.

J. Isto porque, os elementos típicos da responsabilidade criminal, incluindo os respeitantes a crimes tributários, não são coincidentes com os pressupostos de incidência tributária, estes últimos, por força da sua natureza, menos exigentes do que aqueles. De facto, enquanto que no processo crime que correu termos no Tribunal Judicial de Matosinhos, estava em causa a eventual prática pelo arguido, aqui impugnante, de ilícito criminal fiscal, no caso dos autos, o que se encontra em discussão, são atos tributários de liquidação relativos à sociedade “A---, Lda”, por ter sido comprovado em sede de inspeção a essa empresa, com base em indícios objetivos, sólidos e bastantes, que as faturas emitidas em nome da referida sociedade, correspondem a vendas de bens e a prestações de serviços que foram de facto efetuados, em nome daquela.

K. Por outro lado, não se pode ignorar que enquanto que no processo criminal as dúvidas que nele subsistam sobre a matéria de facto são valoradas a favor do arguido, dado o princípio que norteia o processo penal de presunção da inocência, tal já não sucede no processo judicial de impugnação, no qual, existindo elementos probatórios suficientes que corroborem o juízo alcançado pelos serviços de inspeção e que, consequentemente, conduzam ao lançamento das liquidações impugnadas, a prova neste caso, deverá ser livremente valorada, nos termos do disposto no artigo 607º n.º 5 do CPC, aplicável ex vi o artigo 2º al. e) do CPPT.

L. Sendo certo que, é ao impugnante que incumbe o ónus de provar os factos constitutivos daquilo que defende, nos termos do disposto no artigo 74º n.º 1 da LGT.

M. Ora, a sentença recorrida, fundamentou a sua decisão socorrendo-se do disposto no artigo 624º n.º 1 do CPC, no entanto, a este propósito, não podemos olvidar o facto de o caso julgado ocorrido em decisão penal absolutória, ter incidência na responsabilidade civil, por via do disposto no mencionado artigo do CPC, mas já não na responsabilidade

tributária, a qual, configura uma relação jurídica de direito público e não de direito privado, como é o caso das ações civis.

N. Assim se defendeu, designadamente, nos Acórdãos do STA de 16/02/2005, no âmbito do Processo n.º 08/05 e de 08/10/2014, no âmbito do Processo n.º 01930/13,

O. assim como, nomeadamente, nos Acórdãos do TCAN de 17/03/2005 (processos n.º 00134/04 e n.º 00108/04), e, mais recentemente, de 20/04/2017, no âmbito do Processo n.º 00145/10.9BEPNF.

P. No entanto, sem prescindir, nem conceder do que até ao momento se argumentou, a verdade é que, se em relação aos factos levados a julgamento em processo crime, foi examinada a concreta atuação do impugnante e da sociedade executada, atendendo à prova nele produzida, segundo critérios e exigências próprios da verificação de responsabilidade criminal, na presente impugnação, não foi produzida prova que infirme que as faturas nas quais foi liquidado o IVA correspondente, não foram emitidas com referência a atividade produtiva levada a cabo por intermédio de meios materiais e humanos da sociedade “A---, Lda”, seja sob a direção do impugnante, seja sob a direção de terceiro.

Q. Até porque, se tais faturas foram emitidas com base em atividade produtiva da sociedade executada, embora sem a intervenção do impugnante, necessária ou não, esta circunstância se comprovada, não coloca em causa de forma alguma a legalidade das liquidações resultantes da ação inspetiva àquela efetuada, mas apenas, eventualmente, em local e momento próprios, a responsabilidade do impugnante pelas respetivas dívidas em cobrança coerciva.

R. Razão pela qual, se considera que a sentença proferida em processo criminal fiscal, da qual se suportou o tribunal a quo para proferir a decisão que agora se discute, sem embargo do princípio da livre apreciação da prova, não constitui força probatória tendente à formulação de um juízo afirmativo por parte do Tribunal Tributário de que as liquidações impugnadas estão feridas por erro nos pressupostos de facto.

S. Acresce que, não podemos negar que a própria prova testemunhal oferecida pelo impugnante nesta sede, vem corroborar que a sociedade executada teve a materialidade subjacente à atividade desenvolvida pelas pessoas e máquinas que compunham a sua capacidade produtiva nos anos em causa,

T. de igual modo, também em sede de sentença proferida pelo Tribunal Judicial de Matosinhos, no âmbito do processo crime n.º 617/10.5TABCL, resulta corroborado o exercício de atividade pela sociedade executada, nos anos aqui em causa.

U. Resultando prova inequívoca dos depoimentos prestados, quer em sede da presente impugnação, quer em sede de processo crime, que a sociedade executada “A---, Lda”, continuou de facto a exercer atividade, nos anos considerados.

V. Relativamente ao RIT que esteve na origem das liquidações em discussão, do mesmo resulta que, no âmbito dessa ação de inspeção, foi detetado que durante os exercícios compreendidos entre 2005 e 2007, a sociedade “A---”, emitiu faturas em cumprimento do disposto no artigo 36º do CIVA e liquidou o respetivo imposto em conformidade com o disposto no artigo 7º do mesmo diploma legal.

W. Sendo que, no que concretamente diz respeito ao exercício de 2006, comprovou-se que foram emitidas duas séries de faturas distintas, correspondentes ao intervalo 2005030 a 2005068 e 2006041 a 2006067, tendo ainda sido detetados proveitos obtidos pela referida empresa nesse ano, tendo em conta as faturas e os valores nelas mencionados.

X. No âmbito dessa inspeção, foi ainda constatado que a sociedade inspecionada não procedeu à entrega das declarações periódicas de IVA, em violação do disposto nos artigos 29º n.º 1 al. c) e 41º do CIVA, e, consequentemente, não procedeu à entrega do respetivo imposto nos cofres do Estado, contrariamente ao que impõe o artigo 27º do diploma citado.

Y. Em sede de IRC, não tendo sido exibida a respetiva contabilidade, assim como, os documentos de suporte aos registos contabilísticos respeitantes à atividade exercida pela sociedade, nos exercícios de 2005 a 2007, não obstante a sua notificação para o efeito, foi determinado o lucro tributável com recurso a métodos indiretos, nos termos do disposto no artigo 52º do CIRC (na redação em vigor à data dos factos), e nos termos do disposto nos artigos 87º n.º 1 al. b), 88º al. a) e 90º da LGT.

Z. Ora, por tudo o que está demonstrado, não seguimos o que foi decidido na douta sentença do tribunal a quo, no sentido de que a AT não logrou ilidir a presunção constante do disposto no artigo 624º n.º 1 do CPC, já que, entendemos, salvo o devido respeito por diferente opinião, que a AT não logrou ilidir aquela presunção, nem tão pouco, tinha que a ilidir!

AA. Não cabia à AT por intermédio dos Serviços de Inspeção, para sustentar a legalidade das suas correções e das liquidações que lhe seguiram, provar quem de facto procedeu à emissão das faturas em nome da sociedade executada!

BB. O ónus da prova a prosseguir e a alcançar pela AT no sentido de sustentar a legalidade das liquidações efetuadas, em cumprimento do disposto pelo artigo 74º da LGT, prende-se com a demonstração e fundamentação de terem sido fornecidos bens ou prestados serviços pela sociedade inspecionada, os quais, se encontram representados nas faturas emitidas,

CC. pelo que, em face da não entrega do imposto correspondente ou da não exibição da contabilidade, só tinha que proceder ao lançamento das liquidações devidas, em cumprimento do princípio da legalidade que norteia a sua atuação, evitando assim, o locupletamento indevido à custa do Estado e, bem vistas as coisas, de todos nós!

DD. Uma vez que, resulta provado que foram prestados serviços e fornecidos bens em nome da sociedade inspecionada, sem que se tenha procedido à entrega do imposto correspondente, independentemente de quem efetivamente se encontrava à frente da mesma!

EE. Assim, tendo em atenção o exposto, permite-nos concluir que a sentença sob recurso, relevou apenas a decisão constante do processo crime, em detrimento de toda a outra prova contida nos autos, não especificando os fundamentos de facto que levaram o Tribunal a selecionar uns factos em detrimento de outros.

FF. Incorrendo assim, em erro no julgamento da matéria de facto, porquanto não especifica os fundamentos de facto que levaram o Tribunal a quo a valorar uns factos em detrimento de outros.

GG. Acresce ainda que os fundamentos invocados na douta sentença para decidir pela ilegalidade das liquidações de IVA, ainda que não aceites pela FP pelas razões demonstradas, nunca poderiam ser igualmente utilizados para se decidir pela ilegalidade das liquidações de IRC, as quais, resultaram de uma factualidade diferente da que esteve em parte, subjacente às liquidações de IVA efetuadas.

HH. Isto porque, as liquidações de IRC resultaram do facto de o sujeito passivo inspecionado não ter procedido, apesar de notificado para o efeito, à exibição dos elementos de contabilidade e demais documentos de suporte aos registos contabilísticos, tendo assim, o lucro tributável sido determinado com recurso a métodos indiretos, nos termos do disposto no artigo 52º do CIRC (na redação em vigor à data dos factos), e dos artigos 87º n.º 1 al. b), 88º al. a) e 90º da LGT.

II. Já as liquidações de IVA foram determinadas essencialmente com recurso a correções meramente aritméticas, tendo sido detetada a emissão de faturas correspondentes à realização de vendas e a prestações de serviços, nas quais foi liquidado IVA, o qual, no entanto, não foi declarado nas correspondentes declarações periódicas, nem entregue nos cofres do Estado.

JJ. Ora, se a sentença do tribunal a quo decidiu pela ilegalidade das liquidações de IVA, pelo facto de ter resultado provado no âmbito de processo criminal fiscal, que nem o impugnante (ali arguido), nem a sociedade “A---”, procederam à emissão das faturas ora em causa, e ainda, por não ter sido dado como provado, que, quer a sociedade, quer o arguido, receberam os valores respeitantes às faturas em questão, não se pode aceitar, que tal fundamentação tenha servido para igualmente sustentar a ilegalidade das liquidações de IRC, as quais, resultaram de factualidade diferente da que esteve subjacente às liquidações de IVA, conforme demonstrado e explicado.

KK. Incorrendo por essa razão a douta sentença, em erro de julgamento da matéria de facto, por errónea valoração da matéria de facto e falta de fundamentação quanto à anulação das liquidações de IRC.

LL. Assim, os apontados erros na factualidade, levaram a que a douta sentença recorrida incorresse ainda em erro de julgamento na aplicação do direito, uma vez que errou na subsunção dos factos às normas jurídicas aplicáveis in casu, mormente as normas que regem as regras do ónus da prova, mais concretamente, o disposto nos artigos 74º da LGT e 342º do CC, assim como, o disposto nos artigos 27º, 29º n.º 1 al c) e 41º do CIVA, no artigo 52º do CIRC (na redação em vigor à data dos factos), bem como, nos artigos 87º n.º 1 al. b), 88º al. a) e 90º da LGT.

MM. Nestes termos, entende a Fazenda Pública, sempre com o devido respeito pelo labor do Tribunal a quo, que devidamente valorados, em conjunto, todos os factos resultantes dos elementos tidos nos autos, seria outra a decisão tomada a final pelo referenciado Tribunal.

Termos em que,

deve ser dado provimento ao presente recurso revogando-se a douta decisão recorrida, com as legais consequências.

Com o que se fará, como sempre, JUSTIÇA!»

1.2. O Recorrido (A...), notificado da apresentação do presente recurso, apresentou contra-alegações, que concluiu da seguinte forma:

«A) Na acepção da Rte/AT, a sentença de mérito proferida nos autos que, decretou a anulação das Notas de Liquidação de IVA e juros compensatórios e IRC, enfermará de erro de julgamento, seja quanto à matéria de facto, seja quanto à aplicação do direito.

B) É firme convicção do Impugnante/Recorrido que não assiste qualquer razão à AT/Rte.

C) Aquela, começa por invocar contradições entre a fundamentação de facto e de direito, invocando em seu favor a nulidade da sentença a que aludem os Artº 125º do CPPT e 615º nº 1 alínea a) do CPC.

D) É firme convicção do Rdo. que, a sentença proferida nos autos, não enferma de qualquer nulidade.

E) Refere a Rte. que, se por um lado, foi dado como provado que a Impugnante cessou a actividade em 31/12/2004, por outro, não foi dado como provado de que, após aquela data, não teve qualquer outra actividade a seguir a 31/12/2004.

F) Tal raciocínio assenta em manifesto erro, pois, o facto de não ter sido dada como provada a matéria do Ponto 2 dos Factos Não provados, não permite ilidir que, aquela actividade, ocorreu.

G) E tanto, assim é que a própria AT, no RIT por si elaborado, apenas apurou os valores constantes do mesmo, seja por correcção aritmética, seja por presunção com base naquelas mesmas correcções e, não, quaisquer outros.

H) Sendo ainda certo que atento a matéria dada como assente nos autos, nenhuma das facturas foi emitida pelo Impugnante, ou com o seu conhecimento, nem, o valor dos cheques emitidos pelas sociedades para liquidar tais facturas, deram entrada nas contas da “A--- Lda”

I) Vem, por outro lado a Rte,, em abono da sua tese, lançar mão de depoimentos testemunhais produzidos nos autos, sem no entanto, dar cumprimento ao preceituado no Artº 640º do CPC.

J) Por tal motivo, está o tribunal impedido de reapreciar tais depoimentos.

K) Aqueles, bem assim como os produzidos em processo-crime que desgarradamente e sem contexto, reproduz, não são o bastante e suficientes para abalar a certeza e veracidade da matéria dada como assente em G dos factos provados: de que nenhuma das Facturas foram emitidas pelo Impugnante ou com o seu conhecimento ou de que, os valores dos cheques emitidos pelas sociedades a que reportam as facturas, jamais terem sido recebidos pela “A--- Lda”

L) Insurge-se depois, a Rte., contra a fundamentação da sentença na parte em que refere não ter aquela, ilidido a presunção a que alude o Artº 624º nº 1 do CPC.

M) Também, em tal alegação, não tem a Rte, qualquer razão.

N) Efectivamente se, nos termos do Artº 74º nº 1 da LGT se, num momento inicial, é à AT que cabe o ónus da prova da existência dos pressupostos dos actos de liquidação dos tributos, já num segundo momento, é ao Impugnante que cabe o ónus da prova dos factos que fundamentam o seu pedido: o que, efectivamente, in casu, fez, particularmente quanto aos factos dados como provados em G dos Factos Assentes.

O) Factos que já tinham sido dados como assentes no âmbito do processo-crime - no qual, o Impugnante e a sociedade “A--- Lda”, foram absolvidos - o que, nos termos do Artº624º nº 1 do CPC, legitima a presunção de veracidade dos mesmos.

P) Presunção que, nos termos daquele preceito, pode ser ilidida em contrário; o que, a Rte., não fez, nem sequer alegou.

Q) De modo algum, alegou ou provou que a “A--- Lda” tenha, de modo legitimo, realizado qualquer tipo de operações que, determinassem a entrega de IVA ou obtido lucro tributável que desse lugar ao pagamento de IRC.

R) Em conformidade a decisão de mérito proferida nos autos, foi-o no âmbito e dentro do quadro legal em vigor, não ocorrendo os invocados erro de julgamento e ilegalidades apontadas pelo que, deve, a decisão em causa, ser mantida.

S) O que, expressamente, se requer.

Mantendo-a, farão V. Exas a

DEVIDA E NECESSÁRIA

JUSTIÇA.»

1.3. O Ministério Público junto deste Tribunal pronunciou-se no sentido da improcedência do recurso, emitindo parecer com o seguinte teor:

«A Fazenda Pública veio recorrer da douta sentença proferida nos autos que considerou, procedente a impugnação instaurada por A..., com o NIF (...), contra as liquidações de IVA e juros compensatórios relativas aos exercícios de 2005 e 2006 e aos 1.º, 2.º e 3.º trimestres de 2007, no montante de € 83.153,25.

Conforme se alcança da douta sentença e das alegações da recorrente a questão central, como se refere na douta sentença, é a de saber se as liquidações são ilegais por a sociedade a que respeitam os factos tributários que estiveram na origem das mesmas ter deixado de ter actividade e a ter cessado perante a Administração Tributária em finais de 2004 e por não ter havido pagamento das facturas correspondentes por parte da sociedade.

A recorrente alega antes de mais a nulidade da douta sentença. Mas tal como resulta do douto despacho de remessa dos autos a M.ma Juiz pronunciou-se sobre tal questão considerando, a nosso ver correctamente, não se verificar a nulidade invocada pois não existe qualquer contradição, tendo em conta o que referido da douta sentença sobre o processo crime ali indicado.

Sobre a questão de fundo considerou o tribunal recorrido presumindo-se, por força da referida sentença, que nenhuma das facturas ora em causa foi emitida pelo impugnante ou com o seu conhecimento e que os cheques emitidos pelas sociedades a que se reportam as facturas jamais foram recebidos pela sociedade A---, Lda., ou pelo impugnante, incumbia à Administração Tributária ilidir tal presunção, demonstrando o contrário, o que não fez. Efectivamente, nenhum facto foi sequer alegado nesse sentido, atendo-se a Administração Tributária à mera existência das facturas em causa, fazendo decorrer das mesmas a tributação, não cuidando de apurar se, efectivamente, as mesmas haviam sido emitidas legitimamente pela sociedade.

Concluindo pela procedência da impugnação decorrente da inexistência de facto tributário o que determina a anulação das liquidações.

Também a recorrida se pronunciou na sua resposta sobre as questões em referência considerando que ocorreu qualquer actividade da impugnante no período em causa que determinasse a liquidação do IVA reclamado, nem da douta sentença resulta qualquer contradição entre a fundamentação e os factos dados como provado, pugnando pela improcedência do recurso.

Entendemos, pois, que a douta sentença não merece qualquer reparo pelo que concordando, por inteiro, com os seus termos e fundamentos, é nosso parecer que o recurso deve improceder.»

1.4. Com dispensa dos vistos legais dos Exmos. Desembargadores Adjuntos, submete-se desde já à conferência o julgamento do presente recurso.

Objecto do recurso

Como é sabido, sem prejuízo das questões de que o tribunal ad quem possa ou deva conhecer oficiosamente, é o teor das conclusões com que a Recorrente finaliza as suas alegações que determina o âmbito de intervenção do tribunal de recurso (artigo 635.º do Código de Processo Civil (CPC)).

Essa delimitação do objecto do recurso jurisdicional, permite concluir se o recurso abrange tudo o que na sentença foi desfavorável ao Recorrente ou se este, expressa ou tacitamente, se conformou com parte das decisões de mérito proferidas quanto a questões por si suscitadas (artigos 635.º, n.º 3 e 4 do CPC), desta forma impedindo que voltem a ser reapreciadas por este Tribunal de recurso.

Das conclusões acabadas de transcrever decorre que as questões objecto do recurso são as seguintes:

· Da contradição entre fundamentação de facto e de direito, o que constitui nulidade da sentença nos termos do disposto no artigo 125º do CPPT e no artigo 615º n.º 1 al. c) do CPC, aplicável ex vi o disposto no artigo 2º al. e) do CPPT.

· Se a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento ao julgar procedente as impugnações deduzidas pelo ora recorrido, no entendimento de que da sentença penal absolutória não decorre nenhuma presunção a ilidir, o que determinou que ocorresse erro de julgamento na aplicação do direito, uma vez que errou na subsunção dos factos às normas jurídicas aplicáveis in casu, mormente as normas que regem as regras do ónus da prova, mais concretamente, o disposto nos artigos 74º da LGT e 342º do CC, assim como, o disposto nos artigos 27º, 29º n.º 1 al c) e 41º do CIVA, no artigo 52º do CIRC (na redação em vigor à data dos factos), bem como, nos artigos 87º n.º 1 al. b), 88º al. a) e 90º da LGT.

2. FUNDAMENTAÇÃO

2.1. De facto

A decisão recorrida contém a seguinte fundamentação de facto:

«É a seguinte a matéria de facto provada com relevância para a decisão da causa, por ordem lógica e cronológica:

A. Em 22.12.2009, foi elaborado “Relatório de inspecção tributária” por referência à sociedade A---, Lda., com o seguinte teor – cfr. doc. 1 junto com a p.i.:

(…)[imagem que aqui se dá por reproduzida]
(…)

B. Em 31.12.2009, sobre o relatório que antecede recaiu despacho de concordância – cfr. doc. 1 junto com a pi.

C. Em nome da sociedade A---, Lda, foram emitidas as liquidações de IVA e juros compensatórios relativas aos exercícios de 2005 e 2006 e aos 1.º, 2.º e 3.º trimestres de 2007, no montante de € 83.153,25 – cfr. fls. 401 do PA apenso ao processo principal.

D. Em nome da sociedade A---, Lda, foram emitidas as liquidações de IRC e juros compensatórios relativas aos exercícios de 2005 e 2006, no montante de € 14.058,50 – cfr. fls. 370 do PA apenso ao processo apensado.

E. O impugnante foi citado como revertido no âmbito do processo de execução fiscal instaurado para cobrança das dívidas a que se reportam as liquidações de antecedem – cfr. fls. 401 do PA apenso ao processo principal e 370 do PA apenso ao processo apensado.

F. Em 27.03.2009, a sociedade A---, Lda, cessou a sua actividade perante a Administração Tributária, reportando a cessação a 31.12.2004 – cfr. doc. 3 junto com a pá.

G. Em 19.06.2012, no processo que correu termos no 2.º Juízo Criminal de Matosinhos sob o n.º 617/10.5TABCL no qual o impugnante e a sociedade A---, Lda, eram arguidos, sendo-lhes imputada a prática de um crime de abuso de confiança fiscal na forma tentada, p. e p. pelo artigo 105.º, n.º 1, do Regime Geral das Infracções Tributárias, foi proferida sentença de absolvição de ambos, a qual deu como provado que nenhuma das facturas ora em causa foi emitida pelo impugnante ou com o seu conhecimento e que os cheques emitidos pelas sociedades a que se reportam as facturas jamais foram recebidos pela sociedade A---, Lda, ou pelo impugnante – cfr. fls. 109 do processo físico.

Não se provaram quaisquer outros factos para além dos referidos com relevância para a decisão da causa, designadamente os seguintes:

1. As facturas que deram origem às liquidações impugnadas nunca foram pagas.

2. Em finais de 2004, a sociedade A---, Lda, entregou as instalações ao proprietário, deixou de ter funcionários, de comprar, de vender, de contratar e de confecionar.

3. Em finais de 2004, um cliente da sociedade executada, F..., tomou conta das máquinas e das empregadas da sociedade graciosamente, assumindo, em troca, os encargos com os respectivos salários e desonerando a sociedade de quaisquer encargos com as indemnizações resultantes das rescisões dos contratos de trabalho das suas funcionárias.

Motivação

A decisão da matéria de facto assentou na análise dos documentos constantes dos autos, conforme referido a propósito de cada uma das alíneas do probatório, e no acordo das partes. Foi ainda considerada a factualidade constante do relatório de inspecção que sustentou as liquidações impugnadas em virtude de o impugnante não a ter posto em causa.

A prova testemunhal não foi relevante para a formação da convicção do Tribunal atento o teor dos depoimentos prestados, demasiado vagos e genéricos, sem o mínimo de precisão. As testemunhas P..., E... e R... prestaram depoimentos inseguros e pouco consistentes, não tendo logrado confirmar, com o mínimo de certeza, a data em que a sociedade em causa deixou de laborar sob as ordens do impugnante, embora tenham afirmado que trabalharam, primeiramente, sob as ordens do impugnante e, posteriormente, sob as ordens de F.... Sobre as razões da mudança de direcção, afirmaram nada saber. Afirmaram ainda que mudaram de instalações quando ocorreu aquela mudança de direcção e que todas as funcionárias mudaram. A testemunha M..., sócio da TOC, Lda., uma das sociedades em nome das quais foram emitidas as facturas em causa, afirmou não conhecer o impugnante e ter lidado apenas com o senhor F.... Também não precisou a ocorrência do pagamento das facturas em causa.»

2.1.2. Aditamento oficioso

Pela sua pertinência para o conhecimento do presente recurso e uma vez que consta dos autos a correspondente prova documental, adita-se ao probatório a seguinte matéria de facto, nos termos do artigo 662.º, n.º 1 do Código de Processo Civil:

H. Na sentença referenciada em G. foram considerados como factos provados, entre os demais, os que a seguir se enunciam (respeitando a enumeração contida na sentença penal) e respectiva motivação de facto: «(…)

g. Como a empresa não gerava meios financeiros que permitissem a sua sustentabilidade, em meados de 2005, o arguido A... cedeu toda a maquinaria e trabalhadores à testemunha F...;

h. Essa cedência foi efectuada com base num acerto de contas entre o F... e o aqui arguido A...;

i. Pelo que desde meados de 2005, o arguido deixou de estar ligado materialmente à sociedade A--- Lda., não tendo facturado qualquer valor em nome daquela sociedade a partir daquela data;

j. É verdade que só em 2009 o arguido encerrou a A--- Lda., em termos de IVA, encerramento esse com efeitos retroactivos a 2004, mas tal sucedeu só nessa altura porque tomou conhecimento que a A--- Lda. continuava em plena actividade;

k. No período anterior a meados de 2005-momento da cedência da maquinaria e trabalhadores ao Sr. F...- jamais a A--- Lda., teve qualquer relação comercial com T--- Lda. ou com a Sociedade Comercial Têxtil (...) Lda.

l. Nenhuma das faturas constantes dos autos foi emitida pelo aqui arguido ou com o seu conhecimento, tendo sido antes emitidas contra a sua vontade e instruções.

m. Os cheques constantes dos autos, emitido pela T--- Lda. e pela Sociedade Comercial Têxtil (...) Lda., jamais foram recebidos pela A--- Lda. ou pelo aqui arguido. (…)

“Motivação de facto.

Als, a) a f) dos factos provados:

Esta matéria foi pacífica, resultando da admissão do arguido, do depoimento da testemunha P... (inspetor tributário), da testemunha F... (referido nos factos provados, tendo assumido que as faturas foram emitidas por suas instruções, recebendo os valores e o IVA), conjugado com os documentos de fls. 6 a 20 e 113 a 130 (relatório e elementos tributários), de fls. 85 a 91 (registo comercial), de fls. 132 a 192 (faturas, extrato de conta e comprovativos do recebimento).

Als. g) a m) dos factos provados e als. a) a d) dos factos não provados:

Quanto às als. g) a i) dos factos provados, a prova foi concludente, resultando desde logo dos depoimentos do arguido (que prestou depoimento credível e convincente) e da testemunha F..., com o especial conhecimento de causa deste que decorre dos factos provados.

Quanto à al. k) dos factos provados, a prova foi também concludente, tendo por base os depoimentos do arguido e das testemunhas M... (sócio gerente da T---) e V... (representante da empresa L---, Lda.).

Além disso, quanto ao facto de a gestão corrente da sociedade arguida ter passado a ser efetuada pela testemunha F..., nomeadamente contratar com clientes, emitir faturas e pagar salários, o arguido e a dita testemunha foram coincidentes.

No fundo, a coincidência dos depoimentos do arguido e da testemunha F... apenas não ocorreu quanto à intervenção do arguido. É que o arguido referiu que, quando cedeu os trabalhadores e bens à testemunha, ficou convencido que a sociedade arguida estava encerrada, apenas não tendo tratado do encerramento formal por estar em litígio com a outra sócia, julgando o arguido que a testemunha iria assumir os trabalhadores e bens como seus ou da sua empresa, desvinculando a sociedade arguida de qualquer compromisso, sendo que em nada mais interveio ou tomou conhecimento sobre a atividade da sociedade arguida. Por sua vez, a testemunha F...

referiu que fez tudo com o acordo do arguido e que tinha com este reuniões mensais, onde faziam contas e onde eram entregues ao arguido os documentos contabilísticos como as faturas e outros, ficando o arguido de tratar da respetiva contabilidade e obrigações fiscais.

Acontece que o depoimento do arguido mostrou-se bem mais credível e convincente do que o da testemunha F..., parecendo este comprometido com a sua alegação.

Aliás, o contexto pacificamente confirmado e a demais provas serviram para reforçar a versão do arguido.

Na verdade, em primeiro lugar, como resultou coincidente dos depoimentos dos trabalhadores da sociedade arguida (testemunhas P..., E... e R...), após a cedência à testemunha, nunca mais viram o arguido e passaram a receber o ordenado sem recibos de remuneração, todas referindo que ficaram convencidas que o patrão passou a ser a testemunha F..., o que reforça a versão do arguido.

Em segundo lugar, como referiram as testemunhas representantes da T--- e L---, Lda. (os destinatários das faturas em causa), estes não conhecem o arguido e apenas negociaram com a testemunha F..., sendo que este, sem dar grandes explicações, é que disse que passaria a fornecer bens em nome da empresa arguida, o que foi aceite pelos clientes sem desconfiança, pois já eram, clientes da testemunha F..., o qual anteriormente fornecia em nome de outra empresa, mas sendo a fábrica no mesmo local), o que também reforça a versão do arguido.

Em terceiro lugar, como disseram as mesmas testemunhas representantes das empresas, a testemunha F..., quando actuava como representante da sociedade arguida, pedia que os pagamentos fossem efetuados em dinheiro ou cheque ao portador, havendo inclusive cheques que depois foram endossados a uma sócia da testemunha F..., o que foi, aliás, reconhecido pela testemunha F..., o que mais reforça a versão do arguido.

Em quarto lugar, não existe registo algum de o arguido ter recebido algum elemento contabilístico ou algum pagamento referente às faturas que eram emitidas, tomando incompreensível qual o interesse do arguido na manutenção da atividade da sociedade arguida.

Em quinto lugar, as faturas que foram emitidas em nome da sociedade arguida eram diferentes daquelas que eram anteriormente emitidas, como resulta do confronto das faturas em causa nos autos e as originais de fls. 287 a 288 e 437, não sendo compreensível que tal sucedesse mesmo existindo o acordo do arguido para ser emitida faturação em nome da sociedade.

Em sexto lugar, entender como verdadeira a alegação da testemunha F... no sentido de ter reuniões mensais com o arguido para lhe entregar os documentos contabilísticos e meios de pagamento, a fim de o arguido poder tratar do cumprimento das obrigações fiscais (ainda que através de um contabilista), implicaria admitir um interesse e um acompanhamento da vida da sociedade arguida por parte do arguido pessoa singular que não é compatível com o facto de não terem sido entregues sequer as declarações fiscais, isto para além de, atento o já exposto, não ser compatível com o facto de a testemunha F... ter tido necessidade de criar ele próprio as faturas em nome da sociedade arguida.

Por fim, reitera-se que, além de tudo o exposto, o arguido prestou um depoimento que pareceu credível, ao contrário do da testemunha F..., que se mostrou comprometido, dando a sensação estar a faltar à verdade na parte em que conflitua com a versão do arguido.

É certo que se suscitam algumas dúvidas que decorrem do facto de o arguido não ter logo cessado a atividade para efeitos fiscais, só tendo feito em 2009 (cfr. fls. 25 a 26). Mas tais dúvidas não têm a virtualidade de elidir o princípio da presunção de inocência do arguido, tanto mais quando se conjugam todas as circunstâncias já referidas que reforçam a versão do arguido e, inclusive, face ao depoimento aparentemente sincero do arguido, não se mostrou inverosímil a hipótese de o arguido estar, como disse, convencido que não podia cessar a atividade fiscal sem o acordo da outra sócia e que a testemunha não iria tratar a empresa arguida como se ainda estivesse em atividade.

Daí os factos provados e não provados, sendo que, quanto mais não fosse em obediência ao princípio “in dubio pro reo”, se impunha que o tribunal aderisse, em termos de facto, à versão do arguido.»

2.2. De direito

Vem o presente recurso interposto pela Fazenda Pública da sentença que julgou procedente a impugnação judicial intentada por A..., contra as liquidações de IVA, referentes aos anos de 2005, 2006 e ao 1º, 2º e 3º trimestres de 2007, no valor de € 83.153,25 e, bem assim, contra as liquidações de IRC relativas aos exercícios de 2005 e 2006 no valor de € 14.058,50, emitidas na sequência das correções à matéria tributável, pois que, por despacho judicial foi determinada a apensação aos presentes autos n.º 3378/10.4BEPRT aquele outro processo de Impugnação n.º 3379/10.2BEPRT no qual se discutiam as liquidações de IRC.

0 Recorrido (A...), revertido em sede de execução fiscal, em sede de Impugnação alega que (i) a sociedade executada deixou de ter actividade em finais de 2004, altura em que entregou as instalações ao proprietário, deixou de ter funcionários, de comprar, de vender, de contratar e de confecionar; (iii) apesar de o impugnante figurar no registo da sociedade como seu gerente, a gerência de facto sempre esteve a cargo da sócia M...; (iv) aquando do encerramento, um cliente da sociedade executada, F..., tomou conta das máquinas e das empregadas da sociedade graciosamente, assumindo, em troca, os encargos com os respectivos salários, desonerando a sociedade de quaisquer encargos com as indemnizações resultantes das rescisões dos contratos de trabalho das suas funcionárias; (v) embora só tenha cessado a actividade perante a Administração Tributária em 27.03.2009, a mesma reporta-se a 31.12.2004.

O Tribunal a quo, afastando o conhecimento da alegada não gerência de facto por erro na forma do processo, por via da sentença sob recurso, julgou a Impugnação Judicial procedente, nos seguintes termos “(…) Nos termos do n.º 1 do artigo 624.º do CPC, “A decisão penal, transitada em julgado, que haja absolvido o arguido com fundamento em não ter praticado os factos que lhe eram imputados, constitui, em quaisquer ações de natureza civil, simples presunção legal da inexistência desses factos, ilidível mediante prova em contrário.” Tal presunção “prevalece sobre quaisquer presunções de culpa estabelecidas na lei civil.” – cfr. n.º 2.

Presumindo-se, por força da referida sentença, que nenhuma das facturas ora em causa foi emitida pelo impugnante ou com o seu conhecimento e que os cheques emitidos pelas sociedades a que se reportam as facturas jamais foram recebidos pela sociedade A---, Lda., ou pelo impugnante, incumbia à Administração Tributária ilidir tal presunção, demonstrando o contrário, o que não fez. Efectivamente, nenhum facto foi sequer alegado nesse sentido, atendo-se a Administração Tributária à mera existência das facturas em causa, fazendo decorrer das mesmas a tributação, não cuidando de apurar se, efectivamente, as mesmas haviam sido emitidas legitimamente pela sociedade.”.

Inconformada, alega a Recorrente (Fazenda Pública) em síntese, que a sentença recorrida é nula por contradição entre a fundamentação de facto e de direito, nos termos do disposto no artigo 125º do CPPT e no artigo 615º n.º 1 al. c) do CPC, aplicável ex vi o disposto no artigo 2º al. e) do CPPT e, enferma de erro de julgamento da matéria de facto e de direito, consubstanciados, respectivamente, na errada valoração da prova e na errada interpretação e aplicação do direito ao estender o efeitos da sentença penal absolutória à presente acção de natureza tributária, sendo que da mesma não decorre nenhuma presunção a ilidir pela AT.

2.2.1. Da alegada nulidade da sentença por contradição entre os seus fundamentos e a decisão (artigo 615º do CPC)

Alega a Recorrente que a decisão recursória incorreu em contradição entre os fundamentos e a decisão, pois que o decidido na sentença está em contradição com os pontos dados como não provados da matéria de facto, porquanto “se a sentença do tribunal a quo reconhece que efetivamente não resulta provado que a sociedade alvo das liquidações em causa, não deixou de exercer atividade nos anos após 2004, e que não resulta igualmente provado que as faturas em causa nunca foram pagas, não se poderá compreender em face disso, a sua decisão na qual conclui pela ilegalidade dessas liquidações” (conclusão E a G).

Apreciando.

A contradição a que alude o artigo 125º do CPPT e alínea c) do n.º 1, do art.º 615º do CPC (anterior artigo 668º, n.º 1 al. c),), aplicável por força do disposto no artigo 2º, do CPPT, é uma incongruência lógica ou jurídica.

Esta incongruência lógica ou jurídica pode traduzir-se numa oposição entre os fundamentos e a decisão ou nos fundamentos entre si (os necessários para a decisão) ou no próprio conteúdo decisório em si mesmo. A razão de ser da nulidade é, em qualquer dos casos, a mesma: não se pode aproveitar, de todo, uma sentença cujo sentido lógico ou jurídico não se pode alcançar.

A nulidade aqui prevista pressupõe um vício lógico de raciocínio; “a construção é viciosa, pois os fundamentos invocados pelo juiz conduziriam logicamente, não ao resultado expresso na decisão, mas a resultado oposto” - Alberto dos Reis, in Código de Processo Civil anotado, volume V, Coimbra 1984, reimpressão, p. 141: “nos casos abrangidos pelo artigo 668.º, n.º 1, c), há um vício real no raciocínio do julgador: a fundamentação aponta num sentido; a decisão segue caminho oposto ou, pelo menos, direcção diferente” - Antunes Varela e outros, in Manual de Processo Civil, p. 690; “se, na fundamentação da sentença, o julgador seguir determinada linha de raciocínio, apontando para determinada conclusão, e, em vez de a tirar, decidir noutro sentido, oposto ou divergente, a oposição será causa de nulidade da sentença” - Lebre de Freitas e outros, in Código de Processo Civil Anotado, volume 2.º, p.670).

Regressando a Alberto dos Reis, in obra citada, nas páginas 130 e 141, aquele refere que convirá notar que “a contradição entre os fundamentos e a decisão nada tem a ver, seja com o erro material – contradição aparente, resultante de uma divergência entre a vontade declarada e a vontade real: escreveu-se uma coisa, quando se queria escrever outra –, seja com o erro de julgamento – decisão errada, mas voluntária, quanto ao enquadramento legal ou quanto à interpretação da lei; o erro material e o erro de julgamento não geram a nulidade da sentença, como sucede com a oposição entre os fundamentos e a decisão, mas, tão-só, e apenas, a sua rectificação ou a eventual revogação em via de recurso”.

Assim sendo, “Não se inclui entre as nulidades da sentença o chamado erro de julgamento, a injustiça da decisão, a não conformidade dela com o direito substantivo aplicável…” - Antunes Varela, in obra citada, página 686.

Aliás, conforme se decidiu no acórdão do STJ de 30.09.2004, no âmbito do proc. n.º 04B2/94 “… o vício de nulidade a que se reporta a alínea c) do n.º 1 do artigo 668.º e o n.º 1 do artigo 716.º do Código de Processo Civil é o que ocorre quando os fundamentos de facto e de direito invocados conduzirem logicamente ao resultado oposto àquele que integra o respetivo segmento decisório. Isso significa que os fundamentos de facto e de direito do acórdão devem ser logicamente harmónicos com a pertinente conclusão ou decisão, como corolário do princípio de que o acórdão deve ser fundamentado de facto e de direito, e que tal se não verifica quando haja contradição entre esses fundamentos e a decisão nos quais assenta. (…). Mas uma coisa é a contradição lógica entre os fundamentos e a decisão da sentença ou do acórdão, e outra, essencialmente diversa, o erro de interpretação dos factos ou do direito ou a aplicação deste, que não raro se confunde com aquela contradição …” [cf., ainda, acórdãos do STA de 10.03.2010 - Proc. n.º 0635/09, de 21.09.2010 - Proc. n.º 01010/09, e de 06.09.2011 - Proc. n.º 0371/11].

Decorre do exposto, que esta nulidade nada tem que ver com "o chamado erro de julgamento, a injustiça da decisão, a não conformidade dela com o direito substantivo aplicável, o erro da construção do silogismo judiciário", que atrás se referiram, ou com a “inidoneidade dos fundamentos para conduzir à decisão”, porquanto não existe a oposição, geradora desta nulidade, se o julgador erra na subsunção, que fez, dos factos à norma jurídica aplicável ou se, porventura, ele errou na indagação da norma aplicável ou na sua interpretação.

Se o juiz tiver entendido, erradamente, que os factos apurados acarretam determinadas consequências jurídicas e conseguiu exprimir tal entendimento nos fundamentos invocados e destes retira a conclusão lógica, haverá erro de julgamento, mas não há a nulidade da oposição entre os fundamentos e a decisão.

Em suma, só ocorrerá esta causa de nulidade quando a construção da sentença é viciosa, isto é, quando os fundamentos invocados pelo juiz conduziriam logicamente não ao resultado expresso na decisão, mas a resultado oposto e/ou quando das premissas de facto e de direito que o julgador teve por apuradas, ele haja extraído uma decisão oposta à que logicamente deveria ter extraído.

Ora calcorreando a decisão em apreço afigura-se-nos que todas essas premissas e dados factuais e jurídicos, bem como o discurso lógico-discursivo e decisório correspondente, se encontram clara e inequivocamente enunciados e externados, apesar da sua singeleza.

Não existe nem contradição nem ilogicidade alguma. A decisão, depois de analisar, indagar e juridicamente balizar as questões a decidir, extraiu em conformidade o seu juízo jurídico-subsuntivo. Na elaboração do correspondente silogismo judiciário, não se detecta, pois, a nosso ver, qualquer oposição ou contradição.

Atenhamo-nos ao alegado pela Recorrente e ao que decorre da decisão recursória. Naquela deu-se por assente, no evocado segmento factual chamado a colação, factos não provados que “(…) que em finais de 2004, a sociedade “A---, Lda.” tenha entregue as instalações ao proprietário, deixando de ter funcionários, de comprar, vender, de contratar e de confecionar” e na sentença dá como provado, que a sociedade devedora originária, “A---, Lda”, cessou atividade perante a Administração Tributária em 27.03.2009, reportando a cessação a 31.12.2004. Mais, considerou nos factos não provados, que o impugnante não logrou provar que a referida sociedade não teve mais qualquer atividade nos anos posteriores a 2004 (conclusão E).

Ora nenhum, dos factos elencados como não provados contradizem afirmação de que a cessação de actividade foi apresentada perante Administração Tributária em 2009, reportando os seus efeitos a 31.12.2004. A questão prende-se com os efeitos desse reporte da cessação, e os factos que o impugnante alegou em sede de p.i. cuja prova não logrou, os quais em nada contendem com a apresentação da cessação na data em que ela efectivamente ocorreu e, a menção que nela foi oposta de que os seus efeitos se deveriam reportar a 31.12.2004. Sendo que na fundamentação de direito não é retirada nenhuma ilação jurídica ou outra a esse reporte de cessação a 2004.

E, prosseguindo, alega a Recorrente que a sentença “não considerou provado que as faturas que deram origem às liquidações impugnadas nunca foram pagas”. No entanto, na fundamentação de direito, apoiando-se em sentença proferida pelo 2º Juízo Criminal de Matosinhos sob o n.º 617/10.5TABCL, no âmbito da qual, se decidiu não ter ficado provado que as faturas ora em causa foram emitidas pelo Impugnante e que os cheques emitidos pelas sociedades a que se reportam essas faturas jamais foram recebidos pela “A---”, ou pelo impugnante, decidiu pela ilegalidade das liquidações.” (conclusões F).

Efectivamente o fundamento da procedência da impugnação assenta nos factos que decorrem da sentença proferida no âmbito do processo Criminal identificado, nos seguintes termos: «Embora a declaração de cessação de actividade da sociedade tenha sido apresentada em 27.03.2009, mas reportada a 31.12.2004, o impugnante não logrou provar que a mesma não mais teve qualquer actividade. Todavia, resulta do probatório que, em 19.06.2012, no processo que correu termos no 2.º Juízo Criminal de Matosinhos sob o n.º 617/10.5TABCL no qual o impugnante e a sociedade A---, Lda., eram arguidos, sendo-lhes imputada a prática de um crime de abuso de confiança fiscal na forma tentada, p. e p. pelo artigo 105.º, n.º 1, do Regime Geral das Infracções Tributárias, foi proferida sentença de absolvição de ambos, a qual deu como provado que nenhuma das facturas ora em causa foi emitida pelo impugnante ou com o seu conhecimento e que os cheques emitidos pelas sociedades a que se reportam as facturas jamais foram recebidos pela sociedade A---, Lda., ou pelo impugnante.

Nos termos do n.º 1 do artigo 624.º do CPC, “A decisão penal, transitada em julgado, que haja absolvido o arguido com fundamento em não ter praticado os factos que lhe eram imputados, constitui, em quaisquer ações de natureza civil, simples presunção legal da inexistência desses factos, ilidível mediante prova em contrário.” Tal presunção “prevalece sobre quaisquer presunções de culpa estabelecidas na lei civil.” – cfr. n.º 2.

Presumindo-se, por força da referida sentença, que nenhuma das facturas ora em causa foi emitida pelo impugnante ou com o seu conhecimento e que os cheques emitidos pelas sociedades a que se reportam as facturas jamais foram recebidos pela sociedade A---, Lda., ou pelo impugnante, incumbia à Administração Tributária ilidir tal presunção, demonstrando o contrário, o que não fez. Efectivamente, nenhum facto foi sequer alegado nesse sentido, atendo-se a Administração Tributária à mera existência das facturas em causa, fazendo decorrer das mesmas a tributação, não cuidando de apurar se, efectivamente, as mesmas haviam sido emitidas legitimamente pela sociedade.» (fim de transcrição)

Ora, o assim expendido não é minimamente contrariado pelos factos dados como não provados. Em primeiro lugar cumpre levar em linha de conta que a prova de tais factos incumbia ao Impugnante, a quem aproveitavam dento de uma das linhas de defesa que apresentava, o que determina que no discurso fundamentador se conclua que aquele não logrou provar que a sociedade A---, Ld.ª após 31.12.2004 não teve mais actividade. Em segundo lugar, a valoração que a sentença sob recurso atribui à sentença penal e aos factos ali provados, valor esse de presunção ilidível, que AT não logrou afastar, segundo a mesma.

Assim, a sentença da 1ª instância, posta em crise, limitou-se, a nosso ver, a analisar criticamente a factualidade dada como assente, nomeadamente os factos que extraiu da sentença absolutória criminal. Ou seja, o tribunal a quo disse o que na realidade queria dizer e o que disse expressou-o, e da aplicação do disposto no artigo 624º, n.º 1 do CPC retirou as devidas consequências em termos perfeitamente coerentes e inequívocos, pelo que se terá de concluir que, a esse propósito, não ocorreu qualquer contradição.

Torna-se patente que a recorrente não concorda com o sentido decisório a final extraído, mas o que não pode é daí retirar que ocorre vício ou erro de raciocínio no desenvolvimento daquele silogismo. No caso concreto a decisão recorrida mostra-se, desde logo de um ponto de vista estritamente lógico, impassível de censura.

Poderá discordar-se da decisão. O que não existe, claramente, é contradição lógica. Pelo exposto, não se verifica a nulidade imputada.

2.2.2. Do erro de julgamento

Aqui chegados, no essencial, pretende a recorrente que este Tribunal de recurso defina o conteúdo, alcance e repercussão do caso julgado penal absolutório no âmbito do processo de impugnação.

Na sentença recorrida entendeu-se que a decisão penal absolutória, funciona como presunção legal da inexistência dos factos que eram imputados ao arguido, ilidível mediante prova em contrário, pelo que desacompanhada da alegação e prova de factos pela AT que demonstrassem o contrário, tendo esta, tão só atendido à mera existência das facturas em causas, sem apurar ou invocar da emissão das mesmas pelo sujeito passivo, não logrou ilidir aquela presunção.

Alega a Recorrente, conclusões G e seguintes, que quanto à fundamentação de direito da sentença recorrida, ao avocar a sentença do 2º Juízo Criminal do Tribunal de Matosinhos, proferida no âmbito do Processo n.º 617/10.5TABCL, mais concretamente a absolvição do Impugnante e da sociedade executada “A---, Lda.”, do crime de Abuso de Confiança Fiscal na forma continuada, na qual foi dado como provado que nenhuma das faturas em causa foi de facto emitida pelo Impugnante, e que os cheques emitidos para pagamento dessas faturas, nunca foram recebidos por aquele ou pela sociedade executada, incorre em erro de

julgamento pois “… tal documento sustentando na sentença proferida pelo tribunal criminal, não constitui prova da falta dos pressupostos de facto quanto às liquidações impugnadas. /Na verdade, a decisão que tenha sido proferida em processo criminal sobre matéria de facto conexa, total ou parcialmente, com a que está em causa na presente impugnação, não determina que aquela seja relevada tal qual na impugnação sub judice e com a mesma valoração, depreciando assim a prova recolhida no âmbito do procedimento inspetivo, assim como, a produzida neste processo judicial tributário.” (conclusão I)

Vejamos.

Os artigos 623º e 624º do CPC, aqui aplicáveis ex vi do artigo 5º, nº 1, da Lei nº 41/2013, de 26 de junho, correspondem aos artigos 674º-A e 674º-B do anterior CPC, sendo que os artigos em causa têm exatamente a mesma redação, pelo que qualquer referência doutrinária ou jurisprudencial com referência ao código pré-vigente granjeia toda a correspondência.

No que respeita à eficácia das decisões proferidas no âmbito de processos criminais, estabelece o art. 623º do CPC que «a condenação definitiva proferida no processo penal constitui, em relação a terceiros, presunção ilidível no que se refere à existência dos factos que integram os pressupostos da punição e os elementos do tipo legal, bem como dos que respeitam às formas do crime, em quaisquer ações cíveis em que se discutam relações jurídicas dependentes da prática da infração».

Por sua vez, dispõe o art. 624º do mesmo diploma que «a decisão penal transitada em julgado, que haja absolvido o arguido com fundamento em não ter praticado os factos que lhe eram imputados, constitui, em quaisquer ações de natureza civil, simples presunção legal da inexistência desses factos, ilidível mediante prova em contrário» (nº 1) e que tal «presunção prevalece sobre quaisquer presunções de culpa estabelecidas na lei civil» (nº 2) – sendo esta, a decisão penal absolutória, que nos ocupa.

Tal significa que, uma vez transitada em julgado, a decisão penal absolutória fundada em que o arguido não praticou os factos que lhe eram imputados constitui presunção iuris tantum de inexistência desses factos.

E dispensa aquele que tem a seu favor tal presunção de provar o facto a que ela conduz [art. 350º, nº 1, do CC], funcionando, assim, como uma forma de inversão do ónus probatório, na medida em que faz recair sobre a parte contrária a prova capaz de afastar o facto legalmente presumido (nº 2 da mesma norma).

“Foi essa, aliás, a intenção do legislador aquando da Reforma do Código de Processo Civil de 1995 (Decreto-lei nº 329-A/95, de 12 de Dezembro) quando fez constar do respetivo preâmbulo que «no que se refere à disciplina dos efeitos da sentença, assume-se a regulamentação do caso julgado penal, quer condenatório, quer absolutório, por acções conexas civis conexas com as penais, retomando um regime que, constando originariamente do Código de Processo Penal de 1929, não figura no actualmente em vigor; adequa-se, todavia, o âmbito da eficácia erga omnes da decisão penal condenatória às exigências decorrentes do princípio do contraditório, transformando a absoluta e total indiscutibilidade da decisão penal em mera presunção, ilidível por terceiros, da existência do facto e respectiva autoria».[ Cfr. Maia Gonçalves, in Código de Processo Penal Anotado, 5ª edição, Coimbra, 1982, p. 239. Na verdade, a ação penal e a ação civil são reconhecida e decisivamente distintas nos seus pressupostos fundamentais. Não há coincidência entre os pressupostos da culpa criminal e os pressupostos da indemnização civil. Nomeadamente:

nem o ilícito criminal se confunde com o ilícito civil, nem a culpa criminal se pode confundir com a culpa civil, sempre, aliás, subsistindo a possibilidade de haver lugar a responsabilidade civil onde esteja de todo ausente a responsabilidade criminal, como será o caso da responsabilidade objetiva, pelo simples risco (cfr. Castanheira Neves, in Sumários de Processo Criminal, Coimbra, 1968, pp. 186, 195 e 196) – cfr. citação do acórdão do STJ de 13.11.2003, proc. 03B2998, in www.dgsi.pt.]

Assim, «a definição da eficácia probatória extraprocessual legal da sentença penal condenatória ou absolutória transitada em julgado é actualmente feita pelo estabelecimento duma presunção ilidível da existência dos factos em que a condenação se tiver baseado, ou, simetricamente, em caso de absolvição, da inexistência dos factos imputados ao arguido», pelo que, «quando a absolvição em processo penal se não tiver fundado no princípio in dubio pro reo, mas sim em que o arguido não praticou os factos, nomeadamente, os integrantes de contravenção causal, que lhe eram imputados, fica, na falta de prova em contrário, assente que o arguido actuou com a diligência devida, cabendo ao autor no processo civil demonstrar que assim não foi, isto é, que o arguido absolvido actuou por forma culposa».[ Acórdão do STJ de 13.11.2003, citado na nota anterior. No mesmo sentido, acórdão do STJ de 25.03.2004, proc. 03B4193, in www.dgsi.pt.]

Por isso, se vem fazendo notar, que «o que está em causa nos arts. 674º-A e 674º-B), do C.Proc.Civil não é, propriamente, a eficácia do caso julgado penal, mas sim a definição da eficácia probatória extraprocessual legal da sentença penal condenatória ou absolutória transitada em julgado. Essa definição é feita pelo estabelecimento duma presunção ilidível da existência dos factos em que a condenação se tiver baseado, ou, simetricamente, em caso de absolvição, da inexistência dos factos imputados ao arguido, invocável em relação a terceiros - isto é, em relação aos sujeitos no processo civil que não tenham intervindo no processo penal - em qualquer acção de natureza civil em que se discutam relações jurídicas dependentes ou relacionadas com a prática da infracção».[ Citado acórdão do STJ de 13.11.2003.]. “(transcrição do acórdão do Tribunal da Relação de Évora de 23.02.2017, proferido no âmbito do processo n.º 269/11.7BRDD.E1).

Ainda com relevo, dispõem o artigo 84º do Código de Processo Penal (CPP), sob a epigrafe “Caso julgado”: “A decisão penal, ainda que absolutória, que conhecer do pedido civil constitui caso julgado nos termos em que a lei atribui eficácia de caso julgado às sentenças civis.”

Da leitura conjugada de ambas as normas, artigo 624º do CPC e 48º do CPP, surpreende-se que, só no âmbito de acções civis em que se discutam relações jurídicas conexas com a prática da infracção em apreciação no processo penal, pode a decisão penal absolutória constituir presunção ilidível, relativamente aos factos que integram os pressupostos da punição e os elementos do tipo legal do crime. Esta constatação da menção expressa e exclusiva das acções civis, omitindo as acções de natureza tributária, levou a jurisprudência do Supremo Tribunal Administrativo acolher a posição que “(…) apesar da maior exigência probatória do processo criminal para dar como provados factos integradores de infracção que é corolário do principio in dúbio por reo, não existe qualquer norma legal que atribua força de caso julgado no processo de impugnação judicial às decisões proferidas em processo criminal. Com efeito, o art. 84.º do C.P.P. apenas atribui relevância extraprocessual ao caso julgado no caso de decisões penais que apreciam pedidos cíveis e os arts 674.º-A e 674.º-B do C.P.C. apenas atribuem a decisões penais efeitos em processos de natureza cível e não de natureza tributária./ Sendo assim, independentemente de o tribunal tributário poder e dever aproveitar provas produzidas em processo criminal (…)” ( cfr. o acórdão do Supremo Tribunal Administrativo datado de 16/02/2005, in recurso n.º 08/05).

Na esteira do referido acórdão, a jurisprudência do STA tem vindo a afirmar que a lei não atribui relevância em processo de oposição fiscal ao caso julgado absolutório formado em processo penal, sem prejuízo de consubstanciar um elemento de prova, a valorar pelo tribunal tributário «de acordo com o princípio da livre apreciação da prova, nos termos do disposto no n.º 5 do art. 607.º do CPC, aplicável subsidiariamente (vide entre outros os acórdãos da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo de 16 de fevereiro de 2005, proferido no processo com o n.º 08/05, de 8 de outubro de 2014, proferido no processo com o n.º 1930/13).

Cumpre ainda, no entanto, chamar à colação a jurisprudência do Tribunal Europeu dos Direitos do Homem (TEDH) em que se alude ao “princípio da presunção de inocência”, e à sua violação, nomeadamente o acórdão do TEDH, 1ª secção, de 23 de março de 2015, Caso Melo Tadeu c. Portugal, por via do qual o Estado Português foi condenado por violação do n.º 2 do artigo 6.º da Convenção dos Direitos do Homem (violação da presunção de inocência - processo de execução fiscal depois de absolvição em processo penal), não obstante os órgãos jurisdicionais nacionais não se terem pronunciado sobre o mérito da pretensão da queixosa, por intempestividade do pedido ou por força de nulidade processual decorrente de erro na forma do processo. No entanto tal como aqui, existia uma decisão judicial penal absolutória, e também aqui o Impugnante (revertido) discutia em concreto os pressupostos da responsabilidade tributária que lhe foi imputada, não em sede de reversão, mas da legalidade da liquidação.

Ciente da jurisprudência emanada pelo TEDH, se bem que anterior ao ac. Melo Tadeu c. Portugal, em acórdão do STA proferido a 8 de outubro de 2014 no âmbito do Processo n.º 01930/13, refere-se que “como se sabe as exigências da prova em processo penal são acrescidas face ao direito fiscal, em que são frequentes as presunções de culpa que recaem sobre o sujeito passivo, incumbindo, nestes casos, ao sujeito passivo, a prova da não culpa”. Em rigor, e como o próprio Tribunal Europeu dos Direitos do Homem já considerou nomeadamente em casos relativos a um processo civil subsequente, se a absolvição penal não deve ser questionada no âmbito do processo de indemnização, isso não deve constituir obstáculo ao estabelecimento, com base em exigências de prova menos restritas, de responsabilidade civil com obrigação de pagamento de uma indemnização pelos mesmos factos (ver por exemplo, Ringvold c. Noruega, n. 34964/97.”, e, porque estamos no âmbito de processo de oposição instaurado no âmbito da execução fiscal, prossegue “Como se sabe as exigências da prova em processo penal são acrescidas face ao direito fiscal, em que são frequentes as presunções de culpa que recaem sobre o sujeito passivo, incumbindo, nestes casos, ao sujeito passivo, a prova da não culpa./De todos os modos, e tratando-se aqui, como se trata, de uma oposição à execução fiscal, não se vê em que medida a não prova do concreto facto do quantum exacto do valor dos serviços efectuados pelo oponente em sede penal, pode relevar perante ao título executivo que foi dado à execução./Ou seja, a matéria relativa à inexistência da prestação de serviços ou a não prova do valor dos serviços efectuados, que poderia resultar da invocada prova documental, nunca poderia ser alegada e discutida em sede de oposição, tendo em conta os fundamentos do processo de oposição contidos no art. 204º e a inviabilidade de nele se discutir a legalidade em concreto do acto de liquidação.”

Refira-se ainda, que a jurisprudência do TEDH vem afirmando que, por força do princípio in dubio pro reo, o qual, constitui uma expressão particular do princípio da presunção de inocência, não deve existir nenhuma diferença qualitativa entre uma absolvição por falta de provas e uma absolvição resultante da comprovação positiva da inocência. Com efeito, as sentenças de absolvição não se diferenciam em função dos fundamentos que o juiz penal retém, em cada caso.

Muito pelo contrário, no quadro do artigo 6º, § 2, da Convenção, o dispositivo de uma sentença de absolvição deve ser respeitado por qualquer autoridade que se pronuncie de modo direto ou incidental sobre a responsabilidade penal do interessado (cfr., por exemplo, Acórdãos Vassilios Stavropoulos c. Grèce, de 27 de setembro de 2007, n.º 35522/04, § 39; Melo Tadeu, cit., § 60; Tendam c. Espagne, de 13 de julho de 2010, n.º 25720/05, § 37 e Vlieeland Boddy et Marcelo Lanni c. Espagne, de 16 de fevereiro de 2016, n.ºs 53465/11 e 9634/12, §§ 39-40).

Concluindo, imbuídos de todo o exposto e perante os normativos aplicados in casu e ao recurso tal e qual o mesmo se mostra apresentado, temos que: a sentença de absolvição do ora Recorrido e da sociedade A---, Ld.ª no processo crime, embora não tenha a força de caso julgado, indo de encontro ao alegado pela Recorrente (FP), no que respeita aos factos aí dados como provados ou não provados, não deixa de ser um elemento de prova, que podia e devia, como foi, ter sido valorado de acordo com o princípio da livre apreciação da prova, nos termos do disposto no artigo 607º n.º 5 do CPC. Sendo que tais factos, se bem que decorrentes da decisão penal, também eles faziam parte da impugnação, pois que os mesmos foram alegados em sede de petição inicial pelo Impugnante (ilegalidade das liquidações), pelo que a valoração da sentença penal absolutória, se impunha, pois como decorre da mesma (vide a extensa motivação de facto e factos dados como assentes – item G. por via do aditamento oficioso operado), a absolvição penal ocorreu porque aquele Tribunal ficou convicto de que nem o aqui Recorrido, nem a sociedade arguida, emitiram as facturas em causa e não receberam a contrapartida das mesmas.

Ou seja, absolvição do crime de abuso de confiança fiscal e a ilegalidade das dívidas, sempre contenderia com a ilegalidade das liquidações (dívidas exequendas), que constitui fundamento do processo de impugnação judicial (art. 99.º do CPPT) aqui em questão, tal e qual vem alegado em sede de p.i..

Do exposto decorre, que independentemente, da força de caso julgado da sentença penal absolutória ou da existência de presunção sobre os factos ali emanados, ser extensível as acções de natureza fiscal nos termos do artigo 624º do CPC, a sua existência (decisão penal) e os factos que dela emanam são livremente apreciados pelo Tribunal a quo, acolhendo ou não a eficácia extraprocessual dos factos em contraposição com a prova operada nos autos. O juiz conhecerá o juízo probatório de provado/não, provado, como refere Lebre de Freitas (in CPC anotado, II, 2001, pág. 418) “sujeita à livre apreciação da prova (…) no novo processo, a resposta deve ser valorada em conjunto com os meios de prova com que ele é directamente confrontado”.

O art.º 607.º n.º 5 do CPC, consagra o princípio da livre apreciação das provas dispondo que o Tribunal aprecia livremente as provas segundo a sua prudente convicção acerca de cada facto. Todavia, a livre apreciação não abrange os factos para cuja prova a lei exija formalidade especial nem aqueles que só possam ser provados por documentos, quer por documentos, quer por acordo ou confissão das partes, o que não é manifestamente o caso dos autos. A livre convicção é um meio de descoberta da verdade, não uma afirmação infundamentada da verdade. A livre apreciação da prova tem como pressupostos valorativos a obediência a critérios da experiência comum e da lógica do homem médio suposto pela ordem jurídica.

Afigura-se-nos que a apreciação e valoração da sentença penal absolutória, reveste um carácter imperativo, no entanto o princípio da livre apreciação da prova, nos termos do disposto no art. 607º do CPC, terá como limites o respeito pelo princípio da presunção da inocência e da segurança jurídica.

Logo e de acordo com o explanado, temos que concluir que o Tribunal a quo não estava impedido, de apreciar os elementos probatórios constantes da sentença penal absolutória a par da sua eficácia extraprocessual, podendo valorar aquela de acordo com as provas produzidas e o direito probatório pertinente. Foi o que fez. Nomeadamente ao referir expressamente que “… nenhuma das facturas ora em causa foi emitida pelo impugnante ou com o seu conhecimento e que os cheques emitidos pelas sociedades a que se reportam as facturas jamais foram recebidos pela sociedade A---, Lda., ou pelo impugnante” e, confrontando a mesma com a prova decorrente do RIT de que “atendo-se a Administração Tributária à mera existência das facturas em causa, fazendo decorrer das mesmas a tributação, não cuidando de apurar se, efectivamente, as mesmas haviam sido emitidas legitimamente pela sociedade”, daí retirou as devidas consequências jurídicas.

Não merece, assim, censura este procedimento e a correspondente decisão, constante da sentença, que conclui pela inexistência de facto tributário, a qual determina a anulação das liquidações em sede de IVA e IRC.

2.3. Conclusões

I. No âmbito da nulidade acolhida na alínea c), do n. 1, do artigo 615º do CPC importa apenas aferir se existe uma desconformidade entre os fundamentos de facto e de direito da decisão e a sua parte dispositiva. Sendo que não existe contradição entre os fundamentos da decisão e esta, quando a decisão é consequência lógica daqueles

II. O que está em causa nos arts. 623º e 624º do CPC não é, propriamente, a eficácia do caso julgado penal, mas sim a definição da eficácia probatória extraprocessual legal da sentença penal condenatória ou absolutória transitada em julgado.

III. Essa definição é feita pelo estabelecimento duma presunção ilidível da existência dos factos em que a condenação se tiver baseado, ou, simetricamente, em caso de absolvição, da inexistência dos factos imputados ao arguido.

IV. Independentemente de se considerar não extensível aos processos de natureza tributária os efeitos a que alude o artigo 624º do CPC, a sentença crime absolutória sempre consubstanciará um elemento de prova, a ser valorado de acordo com o princípio da livre apreciação da prova, nos termos do disposto no art. 607º do CPC e, com respeito pelo princípio da presunção da inocência e da segurança jurídica.

3. DECISÃO

Em face do exposto, acordam, em conferência, os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte em negar provimento ao recurso e, em consequência, confirmar na ordem jurídica a sentença recorrida.

Custas pela Recorrente.

Porto, 17 de março de 2021

Irene Isabel Neves

Ana Paula Santos

Margarida Reis