Acordam, em conferência, no STA. 1 – RELATÓRIO Fazenda Pública, vem recorrer para este Supremo Tribunal da decisão do Tribunal Administrativo e Fiscal de Mirandela que julgou procedente, a impugnação judicial interposta por A…………………., Ldª, na parte em que a condenou no pagamento das custas do processo. Inconformada com o assim decidido, apresentou as seguintes conclusões: «1. Por via da douta sentença aqui recorrida, o Mmo. Juiz a quo, julgando a presente impugnação procedente, decidiu condenar a Administração Tributária nas custas do processo; 2. A procedência da impugnação estribou-se na existência de duas notas de crédito referentes à factura que esteve na origem das correcções, das quais haveria de resultar o acto tributário impugnado; 3. O facto da emissão das referidas notas de crédito foi omitido à AT nas instâncias que antecederam a apresentação da presente impugnação (acção de inspecção tributária e processo de reclamação graciosa); 4. O juízo valorativo que subjazeu à decisão de procedência de impugnação – no sentido de que a fatura em causa não consubstanciava qualquer serviço prestado pela Impugnante – foi decisivamente motivado pelo conhecimento de que a Impugnante havia emitido as aludidas notas de crédito; 5. Facto cuja responsabilidade, obviamente, apenas à Autora deverá ser assacada; 6. Tendo dado causa à presente acção, deverá a Impugnante ser condenada nas custas do processo (cf. artigo 527.º do CPC); 7. Nestes termos, e nos demais de direito que serão por Vossas Excelências doutamente supridos, deverá ao presente recurso ser concedido integral provimento, declarando a Impugnante como a única responsável pelo pagamento das custas do processo, assim se promovendo a sempre sã, e já acostumada, Justiça.» Não foram apresentadas contra alegações. O Ministério Público neste STA a fls. 140 e seguintes emitiu o seguinte parecer: «1. O presente recurso vem interposto da sentença do TAF de Mirandela, na parte da condenação em custas da Fazenda Pública. Entende a Recorrente que foi a impugnante que deu causa à ação e nessa medida é a responsável pelas custas devidas no processo, nos termos do disposto no artigo 527.º do CPC. Para o efeito alega que ao decidir-se pela procedência da ação o tribunal considerou verificada a existência de duas notas de crédito referentes a fatura que esteve na origem das correções efetuadas pela AT, mas que tinham sido omitidas no procedimento de liquidação à AT pelo sujeito passivo.
Jurisprudência
Processo 0242/10.0BEMDL 01149/17
E termina pedindo a revogação da sentença nessa parte e a sua substituição por decisão que condene a impugnante nas custas devidas. II. Fundamentação de facto e de direito da sentença 1. Da matéria de facto dada como assente na sentença recorrida (cuja matéria levada ao probatório omite o ato tributário, mas que se pode dar como adquirido dos restantes elementos) resulta que na sequência de uma ação inspetiva realizada à impugnante e respetivas conclusões, a AT emitiu a liquidação adicional de IVA relativa ao ano de 2006, no valor de € 16.856,91, tendo por base o entendimento de que os serviços prestados na fatura nº 1011 de 11/09/2006, no valor de € 105.355,65 euros e contabilizada pelo sujeito passivo, deviam ter sido tributados à taxa de 21% e não de 5%, como constava da mesma, por a operação não ser subsumível na alínea a) do nº 1 do artigo 18º do CIVA, mas sim na alínea c) do mesmo preceito legal. Mais resulta que os serviços constantes da fatura respeitavam a uma empreitada realizada ao município de Vila Pouca de Aguiar, mas este município não confirmou a contabilização da fatura nos seus serviços, o que serviu de fundamentação para que a AT considerasse que aquela prestação de serviços não beneficiava da redução da taxa de 5%. Resulta igualmente que o sujeito passivo contestou tal resposta do município em sede de reclamação graciosa, mas só no decurso da ação de impugnação é que juntou aos autos duas notas de crédito a favor do município, no valor global correspondente à mencionada fatura — doc.s de fls.43/46 dos autos — com datas de 27/09/2006 e 26/12/2007, respetivamente, com o objetivo de dar sem efeito tal operação. 1. Objecto do recurso 2. Para se decidir pela procedência da ação considerou o tribunal “a quo” que embora tenha sido emitida uma fatura, a mesma foi dada sem efeito através das notas de crédito emitidas a favor do devedor, pelo que na dúvida sobre a existência do facto tributário sempre o tribunal terá que anular o ato tributário nos termos do artigo 100° do CPPT. Concluindo assim que «a fatura em causa não retrata qualquer realidade e como tal não pode suportar a liquidação de IVA». E considerando a AT parte vencida na ação, condenou a mesma nas custas, ao abrigo do disposto no artigo 527°, n°s 1 e 2 do CPC. III. Análise do Recurso A questão que se coloca consiste em saber de quem é a responsabilidade por custas no caso concreto dos autos. De acordo com a regra geral prevista no artigo 527° do Código de Processo Civil, citado pelo tribunal “a quo”, a responsabilidade pelas custas recai sobre a parte vencida por a elas ter dado causa, ou, não havendo vencimento da ação, quem do processo tirou proveito.
No caso concreto dos autos a pretensão da autora da ação - anulação do ato tributário - foi satisfeita pelo tribunal, pelo que em princípio terá que se considerar a parte vencedora. O que a Recorrente aparentemente invoca é que essa anulação resultou não de factos conhecidos à data da prática do ato impugnado ou no âmbito da reclamação graciosa, mas de factos só revelados no decurso da ação e relativamente aos quais recaía sobre o sujeito passivo o dever de comunicação à Administração Tributária para esta conformar a sua atuação com essa realidade. Ou seja, o que a Recorrente alega é que o ato tributário só teve lugar porque a impugnante sonegou documentos à AT, pois caso tivesse exibido as notas de crédito emitidas a favor do destinatário da fatura, não teria sido realizada a liquidação impugnada. Na verdade, na sentença recorrida o tribunal “a quo” não deu como assente que os serviços constantes da fatura em causa tenham sido realizados ao município de Vila Pouca de Aguiar (§ 2° de fls. 11 da sentença), indo assim de encontro ao entendimento da AT para não aceitar a taxa reduzida de 5%, por a operação ter sido incorretamente enquadrada como respeitando a uma empreitada de obras públicas. E não oferece dúvidas que o tribunal “a quo” assentou a sua decisão de anulação do ato tributário no facto de a fatura relativa aos serviços sujeitos a tributação ter sido dada sem efeito com a emissão das duas notas de crédito a favor do devedor (por aparentemente este não ter aceite a faturação dos referidos serviços). E também não há dúvidas que essas duas notas de crédito, embora com datas anteriores à apresentação da reclamação graciosa ou mesmo à data da realização da ação inspetiva não foram comunicadas à AT, nem dado conhecimento da sua existência no âmbito da reclamação graciosa; assim como na ação de impugnação também não é feita qualquer alusão às mesmas (o que permite suspeitar pela sua emissão em data posterior). Todavia a impugnante sempre defendeu que a fatura respeitava a serviços prestados ao município e que não eram aceites por este, mas caso não fossem considerados a mesma teria que ser anulada. E o que a impugnante sempre contestou foi a ilação que a administração tributária retirou perante a informação do município de que a referida fatura não constava dos seus registos, ou seja, de que nesse caso a fatura respeitava a serviços prestados a outra entidade. Ora, ao conformar-se com o teor da sentença em que no fundo o tribunal “a quo” acaba por dar razão à impugnante sobre a invalidade da fatura por não terem sido aceites pelo destinatário os serviços faturados (já que a emissão das notas de crédito visa apenas regularizar contabilisticamente as contas), ainda que para o efeito tenha sido invocado o disposto no artigo 100º do CPPT, então a FP acabou por aceitar a inexistência ou a dúvida sobre o facto tributário que era pressuposto do ato de liquidação, ou seja, de que a fatura correspondia a proveitos obtidos pelo sujeito passivo, ainda que o destinatário dos serviços prestados não fosse o município, mas sim outra entidade não identificada. Na verdade, era esta a tese subjacente à fundamentação dos Serviços de Inspeção e que a impugnante sempre contestou (ou seja, a fatura servir para cobrir proveitos de serviços prestados a outra entidade que não o município). Nesta medida, o facto de as notas de crédito estarem datadas com data anterior à reclamação graciosa e ação de impugnação mostra-se irrelevante, uma vez que as mesmas só fazem sentido na versão da impugnante que acabou por ser, mal ou bem, acolhida pelo tribunal.
Entendemos, assim, que a F.P, é parte vencida na ação, motivo pelo qual nada há a censurar à sua condenação em custas, ao abrigo do disposto no artigo 52 n e 2 do Código de Processo Civil. Em face do exposto, afigura-se-nos que o recurso deve ser julgado improcedente.» 2 - Fundamentação O Tribunal “a quo” deu como provada a seguinte matéria de facto. 1) A 11.09.2006 a impugnante emitiu a fatura n.º 1011, com a designação «DESPOLUIÇÃO DO VALE NORTE – REDE DE DRE. DE ÁGUAS RES. E ABAST. DE ÁGUA EM MÊS DE SETEMBRO», tendo como destinatário o Município de Vila Pouca de Aguiar e como valor ilíquido € 105 355,65, a que aplicou taxa de IVA de 5%, resultando o valor total da fatura em € 110 623,43; Doc. 1 junto a fls. 70 2) A impugnante emitiu a 27.09.2006 nota de crédito n.º 117 relativa à fatura referida supra no valor total de € 45 570,00; Doc. 2 junto a fls. 70 3) A 26.12.2007 a impugnante emitiu nota de crédito n.º 139 relativa à fatura referida em 1) no valor total de € 65 053,43; Doc. 3 junto a fls. 70 4) A impugnante foi alvo de inspeção tributária; P.A., fls. 6 e ss. 5) Do respetivo relatório final consta, entre o mais, o seguinte: P.A. fls. 6 e ss. (…) 6) A impugnante apresentou a 25.02.2010 reclamação graciosa; P.A. fls. 2 e ss. 7) Foi elaborado projeto de decisão com o seguinte fundamentação: P.A. fls.66 8) A 31.05.2010 foi elaborado despacho que, na ausência de resposta em sede de audiência prévia, converteu em definitivo o projeto de decisão referido supra e indeferiu a reclamação graciosa. P.A., fls.73 3-Fundamentação de direito: a decisão recorrida expressou a seguinte fundamentação de direito que se apresenta por extracto: (…) Vem impugnado o indeferimento da reclamação graciosa que manteve a liquidação de IVA de 2006. As questões a decidir são:
- Saber se existe falta de fundamentação; - Saber se ocorreu errónea qualificação da natureza da incidência fiscal. IV.1 – Falta de fundamentação (…) Assim, não assiste razão à impugnante quanto a este fundamento. IV.2 – Incidência fiscal Entende a impugnante que a Administração Tributária cometeu erro na qualificação dos factos para efeitos de incidência fiscal. Vejamos então. (…) É certo que não resulta dos autos que a prestação em causa na fatura 1011 respeite a uma empreitada prestada ao Município de Vila Pouca de Aguiar, já que nenhuma prova foi apresentada quanto à concreta prestação de serviço titulada na referida fatura. No entanto, ainda assim, não é possível manter a liquidação adicional impugnada. É que resulta dos autos que à fatura, endereçada ao Município, se seguiram duas notas de crédito também endereçadas ao mesmo Município que se reportam à mesma fatura e cuja soma totaliza o montante em causa. Nestas circunstâncias, e dado mais nenhuma prova ter sido apresentada, o Tribunal depara-se com uma dúvida objetiva e fundada sobre a realidade que subjaz à fatura e que está na base da liquidação adicional impugnada. O IVA não incide sobre documentos (v.g. faturas), mas sobre transmissões ou prestações de serviços. Assim, se foi emitida fatura e depois o seu valor creditado, nenhuma relevância apresenta o facto de o Município informar que a fatura não consta do acervo de documentos relativos aos trabalhos prestados na empreitada em causa. Deste modo, nos termos do artigo 100.º do CPPT sempre se terá que anular o ato impugnado. Como sustenta a impugnante a fatura em causa não retrata qualquer realidade e como tal não pode suportar a liquidação de IVA.
Assim, é de concluir que assiste razão à impugnante sendo de anular a liquidação impugnada. Vencida, cabe à Administração Tributária, nos termos do disposto no artigo 527.º, nºs 1 e 2 do CPC ex vi do artigo 2.º, al. e) do CPTT, a responsabilidade pelo pagamento das respetivas custas processuais. V - DECISÃO Pelas razões e fundamentos expostos, julga-se procedente a impugnação e, em consequência, anula-se a liquidação adicional impugnada. Custas pela Administração Tributária”. DECIDINDO NESTE STA O presente recurso apresentado pela Fazenda Pública é restrito à parte da sentença do TAF de Mirandela, que a condenou em custas, no entendimento de que tendo ficado vencida, cabe à Administração Tributária a responsabilidade pelo pagamento das respectivas custas processuais. E a recorrente não se conforma com este segmento decisório por entender que a procedência da impugnação se estribou na existência de duas notas de crédito referentes à factura que esteve na origem das correcções, das quais haveria de resultar o acto tributário impugnado, sendo que o facto “emissão das referidas notas de crédito” lhe foi omitido nas instâncias que antecederam a apresentação da presente impugnação (acção de inspecção tributária e processo de reclamação graciosa). Deixa subentendido nas conclusões de recurso que o ato tributário só teve lugar porque a impugnante não lhe apresentou tais notas de crédito emitidas a favor do Município destinatário da factura de prestação de serviços, o que se tivesse sucedido teria determinado que não fosse liquidado o IVA impugnado. Quid Juris? Concorda-se com o que foi expresso no extenso parecer do Senhor Procurador(a) Geral Adjunto (a), supra destacado, cuja fundamentação jurídica se mostra acertada, a qual para aqui se aporta. Acresce referir que nada podia objectivamente garantir que a informação oportuna sobre a existência das duas notas de crédito emitidas pela impugnante ora recorrida com o objectivo de anular a factura que emitira para cobrança de prestação de serviços ao Município de Vila Pouca de Aguiar levasse, objectivamente, à abstenção de liquidação do IVA impugnado. Cremos ser ainda acertado referir, como se faz no parecer destacado que: “E o que a impugnante sempre contestou foi a ilação que a administração tributária retirou perante a informação do município de que a referida fatura não constava dos seus registos, ou seja, de que nesse caso a fatura respeitava a serviços prestados a outra entidade.
Ora, ao conformar-se com o teor da sentença em que no fundo o tribunal “a quo” acaba por dar razão à impugnante sobre a invalidade da fatura por não terem sido aceites pelo destinatário os serviços faturados (já que a emissão das notas de crédito visa apenas regularizar contabilisticamente as contas), ainda que para o efeito tenha sido invocado o disposto no artigo 100º do CPPT, então a FP acabou por aceitar a inexistência ou a dúvida sobre o facto tributário que era pressuposto do ato de liquidação, ou seja, de que a fatura correspondia a proveitos obtidos pelo sujeito passivo, ainda que o destinatário dos serviços prestados não fosse o município, mas sim outra entidade não identificada. Na verdade, era esta a tese subjacente à fundamentação dos Serviços de Inspeção e que a impugnante sempre contestou (ou seja, a fatura servir para cobrir proveitos de serviços prestados a outra entidade que não o município). Nesta medida, o facto de as notas de crédito estarem datadas com data anterior à reclamação graciosa e ação de impugnação mostra-se irrelevante, uma vez que as mesmas só fazem sentido na versão da impugnante que acabou por ser, mal ou bem, acolhida pelo tribunal”. Aqui chegados e ponderados os ditames do disposto no artigo 527°, n°s 1 e 2 do CPC aplicável ex-vi do artº 2º al. e) do CPPT, somos levados a considerar que deve improceder o recurso e ser confirmada a sentença no segmento decisório sindicado quanto a custas. 4- DECISÃO: Pelo exposto, acordam os Juízes deste STA em negar provimento ao recurso e em confirmar a sentença recorrida na parte sindicada. Custas pela recorrente. Lisboa, 6 de Fevereiro de 2019. - Ascensão Lopes (relator) - Ana Paula Lobo - Francisco Rothes.