Jurisprudência

Processo 067/20.5BALSB

2022-11-23 Supremo Tribunal Administrativo Administrativo Civil Acórdão Proc. 067/20.5BALSB Rel. ANABELA RUSSO

Texto integral obtido diretamente da fonte nesta visualização.

Abrir original

Administrativo - Acórdão n.º 067/20.5BALSB

RECURSO PARA UNIFORMIZAÇÃO DE JURISPRUDÊNCIA

PLENO DA SECÇÃO DE CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO DO SUPREMO TRIBUNAL ADMINISTRATIVO

Acórdão

1. RELATÓRIO
1.1. “Z…………, LDA” veio, ao abrigo do disposto no artigo 25.º, n.º 2, do Regime Jurídico da Arbitragem Tributária (RJAT), aprovado pelo Decreto-Lei n.º 10/2011, de 20 de Janeiro, na redacção que lhe foi dada pela Lei n.º 119/2019, de 18 de Setembro, interpor para o Pleno da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo Recurso para Uniformização de Jurisprudência.

1.2. No requerimento de interposição do recurso invocou, sumariamente, que a decisão arbitral proferida pelo Centro de Arbitragem Administrativa (CAAD), a 13 de Março de 2020, no processo n.º 357/2019-T, a que se dirige o recurso, está em oposição quanto à mesma questão fundamental de direito com a decisão proferida pelo mesmo Centro de Arbitragem, a 27 de Julho de 2018, no processo nº 598/2017-T, já transitada em julgado (ambas as decisões arbitrais se encontram publicadas em https://caad.org.pt/tributario/decisoes/).

1.3. Nas conclusões das alegações que acompanharam aquela interposição, defende a Recorrente que a questão fundamental de direito apreciada em ambas as decisões em confronto é a mesma, que a decisão arbitral recorrida deve ser revogada e que deve ser uniformizada jurisprudência que acolha o sentido perfilhado pela decisão fundamento, nos seguintes termos:

«A) A decisão arbitral recorrida e a decisão arbitral fundamento decidiram de forma oposta a mesma questão fundamental, na ausência de alteração da respectiva regulamentação jurídica e em face de situações de facto idênticas, pelo que se verifica a oposição de decisões arbitrais referida no artigo 25°, n° 2 do Regime Jurídico da Arbitragem em Matéria Tributária, aprovado pelo Decreto-Lei n° 10/2011, de 20.01, com a redacção introduzida pela Lei n°119/2019, de 18.09;

B) A instauração do procedimento previsto no artigo 139.º do CIRC é a forma legal de ilisão da presunção consagrada no artigo 64.°, n° 2, do Código do IRC, dado que é através desse procedimento que a lei faculta aos interessados um meio adequado e suficiente para a prova de que o preço efectivamente praticado nas transmissões de direitos reais sobre bens imóveis foi inferior ao valor patrimonial tributário que serviu de base à liquidação do imposto municipal sobre as transmissões onerosas de imóveis.” conforme taxativamente se prevê no n° 1 daquele normativo;

C) O objectivo ou a finalidade do procedimento de prova do preço efectivo na transmissão de imóveis é o apuramento desse preço efectivo, e não do valor de mercado do imóvel;

D) Não está em causa ponderar ou aferir “valores normais de mercado”, como considera a decisão recorrida, mas apurar o preço efectivo da transmissão de imóveis a preço inferior ao seu valor patrimonial tributário, como se entendeu na decisão fundamento;

Administrativo - Acórdão n.º 067/20.5BALSB

E) O facto de no n° 6 do artigo 139° do Código do IRC se prever expressamente a obrigação de os sujeitos passivos que quiserem fazer a prova dos preços efectivos da transmissão de imóveis autorizarem o acesso à sua informação bancária, exprime inequivocamente que, na perspectiva legislativa, a documentação bancária é o meio de prova privilegiado dos valores reais das transacções de imóveis;

F) Donde se infere que o acesso aos referidos dados bancários oferece-se como mecanismo adequado à comprovação do preço declarado e inscrito na contabilidade do contribuinte alienante;

G) No âmbito do regime previsto no artigo 139° do Código do IRC, é irrelevante se os meios financeiros utilizados para pagamento do preço provêm de empréstimo particular, devidamente reflectido nas contas bancárias cujo acesso foi concedido, pois o que importa a este respeito é comprovar se o preço declarado no contrato de transmissão da propriedade corresponde ao que foi efectivamente praticado, [i.e., àquele que foi efectivamente recebido pelo alienante;

H) De nada releva, para este efeito, o que os peritos da Autoridade Tributária e Aduaneira consideraram ser o preço justo/de mercado dos imóveis tendo em atenção a sua localização, a capacidade construtiva e outras características dos prédios, pois que, o procedimento em questão visa comprovar, através dos elementos de prova previstos na lei, se o preço declarado nas transmissões corresponde ao efectivamente praticado, e não, se o preço declarado corresponde ao valor justo/de mercado dos imóveis;

I) E em nada releva, igualmente para efeitos de apuramento do preço efectivo das transmissões, a circunstância de o acesso à informação bancária expressamente autorizado pela alienante ter evidenciado um empréstimo particular, por parte de um sócio, a uma das sociedades adquirentes dos imóveis, dado que tal não significa que não tenha sido esse o preço efectivamente praticado, nada daí resultando que ponha em causa a efectividade da transmissão e o preço efectivamente praticado;

J) O que importa a este respeito comprovar é se o preço declarado no contrato de transmissão da propriedade corresponde ao que foi efectivamente praticado, i.e., àquele que foi efectivamente recebido pelo alienante;

K) De igual modo, a circunstância de o valor patrimonial dos imóveis ou até o seu valor de mercado ser superior ao preço declarado na venda, não significa que não tenha sido esse o valor efectivamente praticado se os meios de prova assim o indicam, designadamente, a informação bancária recolhida;

L) A não ser assim, haveria violação do princípio da tributação do rendimento real das empresas e da capacidade contributiva, consagrado nos artigos 13° e 104, n° 2, da Constituição, e subversão do regime de ilisão da presunção consagrado no artigo 139° do Código do IRC;

M) Tendo a aqui recorrente juntado a cada um dos procedimentos de comprovação do preço efectivo em causa nos autos, cópias de todas as transferências bancárias que recebeu para pagamento do preço de venda e declarações de quitação por força da venda com reserva de propriedade até ao pagamento integral do preço, bem como, as autorizações de acesso à sua informação bancária e à dos seus gerentes com referência aos anos de 2013, 2014 e 2015, correspondentes ao período de tributação em que ocorreram as transmissões e ao período imediatamente anterior, conforme prevê no n° 6 do artigo 239° do Código do IRC,

Administrativo - Acórdão n.º 067/20.5BALSB

N) Deve considerar-se, como na decisão fundamento, que a recorrente facultou todos os elementos necessários para que a Autoridade Tributária e Aduaneira verificasse que o preço declarado foi o praticado;

O) Por essa razão, devia ter sido julgado procedente o pedido de declaração de ilegalidade das liquidações promovidas com fundamento na previsão do artigo 64°, n° 1 e 3 do Código do IRC, formulado pela recorrente ao Centro de Arbitragem Administrativa, por ter sido demonstrado no âmbito do procedimento previsto no artigo 139° do CIRC que o preço efectivamente praticado nas transmissões dos imóveis em causa foi inferior ao valor patrimonial tributário dos mesmos;

P) Ao perfilhar entendimento contrário ao aqui exposto, bem como, em sentido contrário ao da decisão arbitral fundamento, a decisão arbitral recorrida violou o disposto nos artigos 73°, da Lei Geral Tributária, 139.º, do Código do IRC, 13.º e 104.º, n° 2, da Constituição e o artigo 9° do Código Civil, motivo por que deve ser revogada.

1.4. A Autoridade Tributária e Aduaneira, notificada da interposição do recurso, contra-alegou, condensando as suas objecções ao provimento do recurso nas premissas que infra se reproduzem:

«A. Serão requisitos de admissibilidade do recurso,

i) a existência de contradição entre uma decisão arbitral e outra decisão arbitral;

ii) o trânsito em julgado da decisão fundamento;

iii) a existência de contradição sobre a mesma questão fundamental de direito; e,

B. Relativamente àquilo em que se deve concretizar a “questão fundamental de direito” afigura-se essencial a existência de identidade da questão de direito sobre a qual se debruçaram os acórdãos em confronto, que tem subjacente a identidade dos respectivos pressupostos de facto¹ e, ainda, que a oposição decorra de decisões expressas e não meramente implícitas.

¹Como se sumariou no acórdão proferido pelo STA, em 23/03/1993, no processo n.º 028258 «I – Para que se possa reconhecer a existência de oposição de julgados é necessário que se reconheça a unidade da questão jurídica nos acórdãos ditos em conflito. II – A unidade da questão jurídica só verdadeiramente se descobre na perspectiva da específica finalidade deste recurso em contencioso administrativo que é, apenas, a uniformização da jurisprudência do Tribunal no sentido de impedir o tratamento desigual de casos iguais e não a uniformidade na interpretação da lei. III – Não é possível determinar a existência de um conflito de decisões sem uma referência bipolar, "simultânea, às questões de direito e às situações da vida..." (disponível em www.dgsi.pt)

C. O recurso apresentado falha na verificação de qualquer destes pressupostos, não obstante a Recorrente, de forma enviesada, tentar urdir argumentos onde empreende uma pretensão recursiva que assenta numa lógica em que se abstrai em absoluto dos contornos fácticos das situações subjacentes, que tendo embora alguns pontos em comum, apresentam diferenças de relevo.

Administrativo - Acórdão n.º 067/20.5BALSB

D. Com efeito, enviesadamente, a ora Recorrente ensaia uma oposição de decisões do centro de arbitragem, sem que, contudo, comece por identificar a questão jurídica em concreto que entende ter sido decidida de maneira diferente nos dois processos, o fundamento e a decisão recorrida.

E. Decorre das decisões aqui trazidas pela Recorrente, e com relativa facilidade, que não está aqui em causa uma qualquer diferença interpretativa entre o que é o “preço efectivo” e o preço normal de mercado.

F. Conforme infra demonstraremos, estipula-se como critério interpretativo e de aplicação ao caso concreto das normas em causa (art.º 64.º e art.º 139.º ambos do CIRC) o apuramento do “preço efectivo”

G. A decisão recorrida:

1. QUESTÕES DECIDENDAS

A principal questão que importa apreciar e decidir respeita ao preenchimento dos pressupostos previstos no artigo 139.º, n.º 1 do Código do IRC, em relação à prova do preço efetivo de venda (inferior ao VPT), para afastamento da presunção ínsita no artigo 64.º, n.º 2 do mesmo Código. Destaques nossos

H. Desde logo, não há, manifestamente, similitude de questões de facto…

I. Para tanto, para chegar a tal conclusão bastar-se-á atentar à matéria dada como provada na decisão recorrida e na decisão fundamento, para onde remetemos nesta parte, por razões de economia processual.

J. Por outro a questão de direito, apesar de ser a mesma, tem por base pressupostos de fundamento decisório completamente diferentes,

K. é que, na decisão recorrida, foram escalpelizadas e analisadas todas as provas trazidas à colação aos autos e o centro de arbitragem, decidiu, nos exercícios de julgamento e da livre apreciação de prova, que:

Não se provou a alegação constante do artigo 20.º do pedido de pronúncia arbitral (“ppa”) de que em 2014 e 2015 o mercado imobiliário estava estagnado, constituindo facto notório precisamente o inverso.

Com efeito, na sequência da saída da troika em maio de 2014, no segundo semestre de 2014 e em 2015 o mercado imobiliário estava em fase de retoma, com perspetivas distintas das dos anos antecedentes, receando-se, mesmo, uma futura bolha imobiliária (a título de exemplo, veja-se a notícia do jornal “Público” https://www.publico.pt/2015/03/31/economia/noticia/mercado-imobiliario-cresceu-em-2014-mas-mediadores-alertam-para-os-riscos-de-nova-euforia-1690950).

(….)

Administrativo - Acórdão n.º 067/20.5BALSB

Quanto à prova testemunhal produzida, interessa notar que a primeira e segunda testemunhas, I... e J..., são acionistas da B..., S.A., e que a terceira testemunha, G..., é o principal sócio da Requerente sendo também, à data dos factos, gerente da mesma, circunstâncias ponderadas na formação da convicção deste Tribunal, atendendo, neste último caso, às ligações e interesses partilhados com a Requerente.

Acresce referir que as versões das testemunhas nem sempre foram coincidentes. A título de exemplo, a primeira testemunha refere uma relação de amizade, enquanto que a terceira testemunha (que geria a Requerente) afirma que não existia qualquer relação de amizade. A forma como surgiu o negócio e o pedido de financiamento também não foi idêntica nos diversos depoimentos. A primeira testemunha referiu que foi num jantar, enquanto a terceira testemunha afirmou não ter jantado com a primeira testemunha, nem existir entre eles convívio dessa natureza.

Quanto à segunda testemunha teceu afirmações sem correspondência com a realidade e contraditadas pelo teor dos documentos, afirmando que outorgou as escrituras notariais de compra dos imóveis com o seu sócio, quando se constata da leitura das escrituras que estas foram outorgadas por outra pessoa (D...).

O depoimento das testemunhas revelou-se útil para melhor clarificação do circuito financeiro relativo às transferências e empréstimos realizados por G..., nomeadamente no que se refere à menção dos nomes da sua esposa e da sua mãe em algumas daquelas transferências, que derivaram de estas serem primeiras titulares de algumas das contas bancárias que tinham em conjunto, utilizadas para o efeito, bem como do acordo oneroso de libertação dos ónus que incidiam sobre os imóveis, após a sua transmissão pela Requerente, e, por fim, à atividade da sociedade “..., LDA.” que a segunda e terceira testemunhas confirmaram dedicar-se à construção civil.

As testemunhas não conseguiram indicar uma razão específica para alguns meses volvidos sobre a transmissão dos imóveis pela Requerente à B..., S.A. e à C..., LDA. estas últimas os terem revendido praticamente pelo dobro do preço a uma terceira entidade, sediada em..., dedicada à atividade de construção civil e, por conseguinte, conhecedora das particularidades dos terrenos em causa e das características e gastos inerentes à edificação e perspetivas de rentabilização.

L. Concluindo, neste conspecto, lapidarmente que:

Estes factos sugerem relações de proximidade e no caso do financiador G... uma indesmentível dependência económica das sociedades adquirentes em relação ao principal sócio e também gerente da Requerente. Deste modo, independentemente da sua qualificação como relações especiais na aceção do artigo 63.º, n.º 4 do Código do IRC, que não está aqui em aplicação, constituem factos-índice de que a presunção legal do artigo 64.º, n.º 2 deste diploma (i.e., o facto presumido de divergência entre o preço declarado e o preço efetivo) tem, in casu, correspondência com a realidade e não o contrário, como pretendido pela Requerente.

Em face do exposto e atenta a prova produzida, conclui-se, em linha com a fundamentação do ato tributário de IRC aqui impugnado, que a Requerente não fez a prova que lhe incumbia de que o preço efetivamente praticado na transmissão dos dois terrenos para construção foi inferior ao VPT que serviu de base à liquidação de IM

Administrativo - Acórdão n.º 067/20.5BALSB

(…)

Simplesmente, a Requerente não afastou a presunção, ónus que sobre si recaía (…)

Atento o acima exposto, improcede o pedido anulatório da Requerente em relação à correção de IRC, com referência aos exercícios de 2014 e 2015, por não ter provado o preço efetivo de venda (cf. artigos 64.º, n.ºs 1 e 2 e 139.º, n.º 1 do Código do IRC), mantendo-se os atos tributários objeto da presente ação arbitral.

M. Assertivamente, estamos no plano das evidências, i.e., estamos tão só e apenas no âmbito da valoração de prova,

N. que não é sindicável neste Colendo Tribunal.

O. Em face do exposto, não existe aqui uma qualquer oposição de decisões,

P. E assim é, porque o ensaio da Recorrente falha contundentemente na verificação dos pressupostos para lançar mão deste meio processual.

Q. Não obstante, e conforme mais lhe apraz, enviesadamente destacar trechos das duas decisões arbitrais por forma a sustentar as suas pretensões recursórias.

R. Que assentam, em bom rigor, relembre-se, na reanálise da prova,

S. isso mesmo vem plasmado e assumido pela Recorrente no último parágrafo das suas alegações de recurso:

“Deste modo, considerando a documentação e informação disponível no processo, devia ter sido julgado procedente o pedido de declaração de ilegalidade das liquidações promovidas com fundamento na previsão do artigo 64°, nº 1 e 3 do Código do IRC, formulado pela recorrente ao Centro de Arbitragem Administrativa, por ter sido demonstrado no âmbito do procedimento previsto no artigo 139° do CIRC que o preço efectivamente praticado nas transmissões dos imóveis em causa foi inferior ao valor patrimonial tributário dos mesmos.”

T. O que sucedeu na decisão fundamento, foi, tão só e apenas, que o centro de arbitragem entendeu que, repita-se, nos exercícios de julgamento e da livre apreciação de prova, a prova trazida aos autos pela ora Recorrente não logrou fazer prova daquilo que alegavam.

U. In casu, o preço efectivo!

V. Ora, faltando, tal como já se provou a identidade das situações de facto, falta, por conseguinte, e inerentemente, a identidade quanto à questão fundamental de direito e consequentemente não se pode imputar qualquer divergência na decisão final entre a decisão arbitral ora recorrida e o propalado Acórdão Fundamento,

W. Todavia, a Recorrente pretende, em vão, fazer crer, e convencer-se, que existe uma qualquer oposição entre a decisão arbitral e o Acórdão Fundamento.

Administrativo - Acórdão n.º 067/20.5BALSB

X. Pelo que perecem in totum os argumentos apresentados pela Recorrente, não se verificando os requisitos de admissibilidade do presente meio processual.

DO THEMA DECIDENDUM

Y. Pretendeu a Recorrente, nos autos que correram os seus termos no centro de arbitragem, provar aquilo que nunca logrou provar que em sede de procedimento de prova de preço efectivo, quer em sede de procedimento inspectivo.

Z. i.e., a de que o preço praticado na alienação dos imóveis aqui em apreço correspondeu a um preço que reflectiu situações anormais de mercado.

AA. Ónus probatório que, notoriamente, não logrou efectuar.

BB. Aliás, nos termos conjugados do art.º 64.º e do art.º 139.º, ambos do CIRC, o ónus da prova, de que o preço efectivamente praticado na transmissão do imóvel foi inferior ao VPT, cabe ao sujeito passivo.

CC. A prova de que o preço efectivo corresponde ao valor constante do contrato depende, pois, da justificação das condições anormais de mercado em que se realizou a transmissão, de que resultou a fixação de um preço inferior ao VPT definitivo do bem imóvel.

DD. Tendo em consideração todos os argumentos apresentados e os documentos exibidos, verifica-se que não foi demonstrado pela ora Recorrente, nem pelo seu perito que o preço efectivamente praticado na transmissão onerosa em causa, foi inferior ao VPT fixado, tal como determina o disposto no n º 1 do art.º 139° do CIRC.

EE. Contrariamente, a Recorrida, que nos termos das suas prerrogativas legais, através do princípio do inquisitório e da descoberta da verdade material, plasmou, sem margem para outra interpretação, o carácter anormal das operações aqui em dissídio (cf. as informações vertidas nas DI201600162; Dl201700257 e DI201700258, tudo parte integrante do processo administrativo).

FF. Corroborado pelas constantes confissões dos intervenientes ao longo das DI201600162; Dl201700257 e DI201700258 que esboroam qualquer sustentáculo jurídico e factual que o ideário argumentativo da Requerente pudesse antever.

GG. Reitere-se que, não obstante o ónus probatório que recaía sobre a Requerente, ora Recorrente, a AT, cumprindo escrupulosamente com o princípio do inquisitório e da descoberta da verdade material, demostrou à saciedade o carácter anormal das alienações sub juditio.

HH. Efectivamente, o que se pretendia nos autos era aferir se foi efectuada a prova de que o preço declarado era efectivamente o praticado nas transmissões.

II. A primeira questão que se impõe avaliar é saber se, tal como a Recorrente advoga, a Recorrida não tem de apreciar, decidindo, se o preço praticado corresponde ao valor de mercado. Ora,

Administrativo - Acórdão n.º 067/20.5BALSB

JJ. Interpretando sistematicamente o normativo que regula a determinação do lucro tributável quando está em causa a realização de operações decorrentes da alienação de direitos reais de bens imóveis, constata-se que, tal como a Requerente, e bem, bem transcreve (cf. Ponto 4° do pedido de pronúncia arbitral), no n.º 1 do art.º 64.º do CIRC, o legislador impõe que os sujeitos passivos – SP’s – «devem adoptar para efeitos da determinação do lucro tributável (…) valores normais de mercado» sublinhado nosso.

KK. Deste modo, aferir se os valores praticados correspondem ou não a preços normais de mercado não é um qualquer procedimento arbitrariamente adoptado pela Recorrida mas, outrossim, exigência que decorre inequivocamente da letra da lei – cf. n.º 1 do art.º 64.º do CIRC

LL. i.e, é imposição do legislador que, para determinação do lucro tributável, quando estejam em causa operações de alienação de direitos reais sobre bens imóveis, sejam praticados valores normais de mercado.

MM. Atendendo a que no exercício da sua actividade a AT se encontra vinculada. Por exigência constitucional, ao cumprimento do princípio da legalidade não pode, portanto, deixar de observar as regras especiais que o legislador determinou serem observadas na determinação do lucro tributável.

NN. Bem se compreende que o legislador imponha tal exigência, na medida em que a norma em causa tem como ratio legis o combate à elisão e evasão fiscais.

OO. Não podendo deixar de salientar-se que este entendimento encontra sustentação na própria jurisprudência invocada pela Recorrente.

PP. Na realidade, no extracto do Acórdão do TCAS transcrito pela Requerente (cf. Ponto 17° do pedido de pronúncia arbitral. Acórdão de 2014-10-01, proc.º n.º 06090/12) salienta-se precisamente o facto de, a priori, as operações deverem ser realizadas aos preços de mercado, «demonstração do preço efectivo do bem alienado quando inferior ao valor de mercado» Sublinhado nosso

QQ. É certamente em obediência ao quadro legal que temos vindo a perscrutar, que o n.º 15 do Ofício-Circulado N.º 20136 de 2009-03-11 da DSIRC, determina que a prova do preço depende de 2 requisitos, que devem ser preenchidos cumulativamente, i.e., (1) Da justificação das condições anormais de mercado em que foi realizada a transmissão, de que resultou a fixação de um preço inferior ao valor patrimonial tributário definitivo do imóvel transmitido, (2) Da renúncia expressa do requerente e dos administradores ou gerentes à tutela conferida pelo segredo bancário.

RR. Salientando-se o requisito que incumbe à justificação das condições anormais de mercado em que foi realizada a transmissão, de que resultou a fixação de um preço inferior ao VPT definitivo do imóvel transmitido.

SS. Nestes termos não vislumbramos que seja possível imputar ao procedimento adoptado pela Direcção de Finanças de Aveiro, qualquer vício susceptível de colocar em causa a legalidade dos atos praticados, muito menos da sentença Recorrida

Administrativo - Acórdão n.º 067/20.5BALSB

TT. A interpretação sistemática do normativo, dispõe o n.º 2 do art.º 64. º do CIRC «que, nas transmissões onerosas previstas no número anterior», i. e., quando o preço praticado não tenha sido o preço normal de mercado, portanto em situações em que «o valor constante do contrato seja inferior ao valor patrimonial tributário definitivo do imóvel» deverá ser «este o valor a considerar pelo alienante e adquirente, para determinação do lucro tributável» ou seja, o VPT definitivo dos imóveis objeto de transmissão/aquisição.

UU. Por seu turno, o art.º 139.º do CIRC vem possibilitar aos sujeitos passivos provarem que o valor constante do contrato, portanto, o preço efectivamente praticado, foi assumidamente inferior ao VPT definitivo do imóvel.

VV. Todavia, ao contrário do que propala a Recorrente, é inequívoco que o art.º 139.º reportando-se ao disposto pelo n.º 2 do art.º 64.º, ambos do CIRC, não desonera os sujeitos passivos da prova do preço normal de mercado.

WW. Aliás, é essa a mens legislatoris do procedimento de preço efectivo e que se encontra vertida na letra da lei.

XX. Expressando-se nesse sentido, sem margem para dúvidas que o legislador pretende que seja feita prova das operações contidas na previsão do n.º 1, porquanto são essas aquelas a que reporta o n.º 2, ambos do art.º 64.º do CIRC.

YY. Portanto, exacta e precisamente, as operações realizadas a «valores normais de mercado».

ZZ. É inegável, pois, que a intenção do legislador foi a de que o procedimento da prova de preço previsto pelo art.º 139.º do CIRC não se pode dissociar da prova da prática de preços normais de mercado.

AAA. É que a solução legal consagrada faz depender que o procedimento da prova do preço efectivamente praticado respeite a preços normais de mercado, quando estes sejam inferiores ao VPT.

BBB. Exigência de preços normais de mercado que igualmente podemos inferir da decisão do CAAD a que a Requerente alude, ao expressarem-se os decisores no sentido de ser necessário «que tais operações sejam reais e efectivas» (cf. Ponto 30º do pedido de pronúncia arbitral, reportando-se ao proc,º n.º 596/2017-T).

CCC. Sendo operações reais e efectivas as que têm por motivação razões de natureza exclusivamente económica e, por isso, realizadas em plena observância das regras normais de mercado.

DDD. Ocorre, porém, facto não despiciendo, que foi o próprio contabilista certificado da Requerente, ora Recorrente, (que, note-se, exerce simultaneamente as funções de presidente do conselho de administração/gerente das sociedades adquirentes) que, expressamente e sem margem para dúvidas, afirma que as razões que subjazem a estas operações não são razões de natureza económica, mas outras, nomeadamente razões de planeamento fiscal e cujo objetivo é mera, pura e simplesmente uma questão de poupança fiscal em sede de IMI, i.e., fins que norma anti abusivo que aqui deve ser aplicada, visa evitar.

Administrativo - Acórdão n.º 067/20.5BALSB

EEE. Com efeito, como consta da informação elaborada pela Direcção de Finanças de Aveiro, foi o próprio X............, que entre outras, terá prestado, as seguintes declarações:

i. Que a alienação dos bens prendeu-se com o um processo litigioso que a Z............ tem com a sociedade W............, Lda. NIF ……… (Proc. n.º 902/08.6 TBILH) no qual a Z............ previa que viesse a ocorrer um desfecho desfavorável.

ii. Que, com a alienação dos bens pretendeu deste modo obstar que estes servissem de garantia ou fossem penhorados a favor deste processo.

iii. Que, outro dos motivos que terá determinado a alienação dos bens (venda de metade de cada um dos bens a duas entidades diferentes) se prende com o imposto de selo – verba 28.1 CIS - uma vez que o VPT atribuído a cada lote é de valor superior a 1 milhão de euros.

iv. as razões/motivos que subjazem às operações de alienação dos bens realizadas pela Requerente não são razões de natureza económica, mas antes outras.

FFF. Exactamente aquelas que norma de carácter anti-abusivo que aqui deve ser aplicada, visa evitar. Pelo que, se impunha que houvessem sido respeitadas as regras de mercado, demonstrando-se de forma clara, objetiva, precisa e concisa que os preços declarados nas escrituras de venda são os preços normais de mercado e não outros.

GGG. O que sucedeu, e decorre dos factos dados como provados foi uma sucessão de eventos e factos que originaram negócios de contornos questionáveis, e onde há, efectivamente relações especiais por demais evidentes entre as adquirentes e a alienante.

HHH. Ora, desde já se adiante que a Recorrente ensaiou uma estratégica tergiversada acerca da interpretação do n.º 4 do art.º 63.º do CIRC, negando e refutando a realidade factual

III. Com efeito, as situações elencadas no referido normativo são situações apontadas pelo legislador a título meramente exemplificativo.

JJJ. O legislador ao utilizar o termo «designadamente», atribui à redação da norma uma formulação em sentido aberto e não restritivo, o conduz a que as situações apresentadas têm carácter meramente exemplificativo, como referimos, e não natureza taxativa como a Recorrente lhe pretendeu incutir.

KKK. O advérbio «designadamente» tem um sentido especificativo e indicativo com que se pretende particularizar algo ou alguém, de entre uma série de elementos indiscriminados de um conjunto.

LLL. Se o legislador faz preceder o conjunto das situações elencadas do advérbio «designadamente», está a conferir ao elenco a ideia de exemplificação, indicação e inclusão: todas situações que configurem relações especiais, incluindo as exemplificadas, fazem parte do objecto e da ratio legis daquele dispositivo legal. (cf. n.º 4 do 63.º CIRC.)

Administrativo - Acórdão n.º 067/20.5BALSB

MMM. Assim, e como bem explica o n.º 4 do art.º 63.º do CIRC, relevante para aferir sobre a existência de relações especiais é o facto de uma entidade ter «o poder de exercer, directa ou indirectamente, uma influência significativa nas decisões de gestão da outra».

NNN. É pois, manifesto que há uma teia de relações entre sócios, gerentes, administradores e contabilistas certificados que não só indiciam, como provam sem margem para dúvidas a existência de relações especiais.

OOO. Paradigmaticamente, o legislador tipifica na alínea d) daquele n.º 4 do art.º 63.º do CIRC a existência de relações especiais entre «Entidades em que a maioria (…) dos membros de quaisquer órgãos (…) fiscalização, sejam as mesmas pessoas».

PPP. Nestes termos, e como bem ficou demonstrado, não há margem para dúvidas que estamos em presença de relações especiais tendo como elemento/elo de ligação X............, por ser:

i. Simultaneamente contabilista certificado da requerente bem como de outras várias empresas do grupo (cf. De acordo com declarações prestadas pelo próprio) e administrador/gerente das duas sociedades adquirentes dos imóveis:

ii. Presidente do conselho de administração da V…………, S.A., cujas ações, por serem ao portador, não permitem o conhecimento imediato e objetivo do(s) efetivo(s) detentor(es) do seu capital;

iii. Nesta sociedade é contabilista certificada a sua esposa, função que acumula com o exercício de vogal no conselho de administração;

iv. Gerente da U............, Lda., cujo capital social é detido em 75% pela V…………, S.A.;

v. Sendo os restantes 25% detidos por outra sociedade, denominada T............, Lda., cujo gerente é o mesmo da requerente e o seu filho (S............ e R............, respectivamente), e o contabilista certificado, precisamente X.............

QQQ. Acresce que, o contabilista certificado/presidente do conselho de administração/gerente - X............, declarou, que a sua envolvência com a V…………, se deve a um pedido que lhe foi feito pelo Dr. S............, pessoa que conhece desde há muitos anos, sendo inclusive o contabilista certificado das várias empresas do Grupo.

RRR. De onde inelutavelmente outra conclusão não é passível que não seja o facto de existir uma dependência das empresas adquirentes dos bens face ao Recorrente.

SSS. Dependência que foi confirmada, através das transferências bancárias, cuja análise pormenorizada de todos os movimentos financeiros se encontra perfeitamente espelhada na informação elaborada pelos Serviços Inspectivos da Recorrida.

TTT. Atentos a tudo o quanto vem ante exposto, é manifesto não assistir razão à Recorrente e, bem assim, à decisão que convoca como fundamento, pois como decorre do n.º 1 do art.º 64.º do CIRC, os alienantes e adquirentes de direitos reais sobre bens imóveis devem adoptar, para efeitos de determinação do lucro tributável, valores normais de mercado

Administrativo - Acórdão n.º 067/20.5BALSB

que não podem ser inferiores aos valores patrimoniais tributários definitivos que serviram de base liquidação do IMT ou que serviriam no caso de não haver lugar à liquidação deste imposto.

UUU. E que, sendo o preço inferior ao VPT, cabe-lhes provar que foi esse o preço efectivamente praticado.

VVV. Incumbindo aos sujeitos passivos o ónus probatório previsto no art.º 139.º do CIRC de comprovar o valor normal das transacções aqui em dissídio,

WWW. Ónus que, notoriamente, a Recorrente não logrou efectuar.

XXX. Contrariamente, a Recorrida, que nos termos das suas prerrogativas legais, através do princípio do inquisitório e da descoberta da verdade material, plasmou, sem margem para outra interpretação, o carácter anormal das operações aqui em dissídio.

YYY. Posto isto, é a decisão arbitral que serve de fundamento que incorre num inarredável erro de Direito, porquanto obnubila ab-rogantemente a letra da lei, ao ignorar «…valores normais de mercado…» (cf. Art.º 64.º do CIRC.)

ZZZ. Conclusivamente, interpretar os normativos sub juditio no sentido que se propugna naquela decisão, mais não é do que uma interpretação ab-rogante travestida de impulso legiferante, podendo constituir, em última análise, uma violação ao princípio da separação de poderes.

1.5. A Exma. Procuradora-Geral-Adjunta emitiu parecer, ao abrigo do artigo 146.º do CPTA, no sentido de que o deve o Pleno da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo não deve admitir o presente recurso por falta dos pressupostos de que depende o respectivo conhecimento, concretamente, por não existir uma identidade substancial dos factos impeditiva de que se possa concluir estarmos perante uma mesma questão fundamental de direito.

1.6. Colhidos os vistos dos Excelentíssimos Juízes Conselheiros Adjuntos, nos termos do artigo 92.º do Código de Processo nos Tribunais Administrativos (CPTA), aplicável ex vi artigo 25.º, n.º 3, 1ª parte, do RJAT, submetem-se agora os autos à conferência para julgamento.

2. OBJECTO DO RECURSO

2.1. Pretende o Recorrente com a interposição do presente recurso que se uniformize jurisprudência relativamente a uma questão fundamental de direito que em seu entender foi objecto de julgamento em ambos os acórdãos arbitrais (recorrido e fundamento), em sentido oposto, qual seja, a de saber se a prova do preço efectivo a que se reporta o mecanismo regulado no artigo 139.º do Código de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas (CIRC) implica, por força do preceituado no artigo 64.º do CIRC, a prova de que o valor da transacção do imóvel, inferior ao VPT, se ficou a dever a condições anormais de mercado em que se realizou a transmissão, ou, pelo contrário, o que releva para efeitos de preenchimento dos pressupostos do referido mecanismo é a prova do valor efectivamente declarado no acto de alienação independentemente de este valor ser ou não um valor normal de mercado.

Administrativo - Acórdão n.º 067/20.5BALSB

2.2. Neste contexto, são duas as questões a decidir: (i) saber se o presente Recurso para Uniformização de Jurisprudência deve ser admitido, requisitos que apenas a Recorrente entende estarem verificados; (ii) dada resposta afirmativa a essa questão, decidir qual a melhor resposta que o ordenamento jurídico nos oferece para a questão jurídica enunciada no ponto 2.1.

3. FUNDAMENTAÇÃO

3.1. Fundamentação de facto

3.1.1. Na decisão recorrida foi dada como provada e não provada a seguinte matéria de facto:

A. A Z............, Lda., aqui Requerente, tem desenvolvido a sua atividade sob o CAE 068100 – Compra e venda de bens imobiliários – cf. Informação da Ação de Inspeção constante do PA1.

B. À data dos factos, em concreto nos exercícios de 2014 e 2015, a Requerente tinha como contabilista certificado, X............ (adiante X............) – cf. Informação da Ação de Inspeção constante do PA1.

C. A Requerente era titular de dois terrenos destinados a construção, classificados como prédios urbanos, contabilisticamente relevados como existências, de seguida identificados:

i) Terreno para construção com a área de 1925m² sito em ………, freguesia de Glória, concelho de Aveiro, descrito na Conservatória do Registo Predial de Aveiro sob o n.º …… daquela freguesia, inscrito na matriz predial urbana sob o artigo ......... da união de freguesias de Glória e Vera Cruz (anterior …… da freguesia de Glória), adiante referido por “Terreno .........”;

ii) Terreno para construção com a área de 1925m² sito na Rua ………, freguesia de Glória, concelho de Aveiro, descrito na Conservatória do Registo Predial de Aveiro sob o n.º …… daquela freguesia, inscrito na matriz predial urbana sob o artigo ......... da união de freguesias de Glória e Vera Cruz (anterior …… da freguesia de Glória), adiante referido por “Terreno .........”;

– cf. certidões do registo predial juntas pelo Requerente, informação constante do PA1 a PA4, incluindo as respetivas cadernetas prediais, e depoimento da terceira testemunha.

D. Os Terrenos em causa encontram-se localizados a cerca de 30 metros de um dos canais principais da Ria de Aveiro, numa zona de subsolo lodoso, muito próximo do Hotel Mélia Ria. Não estão servidos por infraestruturas de eletricidade, gás natural ou passeios. Em caso de edificação, os gastos com estas infraestruturas ficam a cargo do construtor – cf. depoimento das três testemunhas e elementos constantes de PA1 a PA4.

E. O Plano Diretor Municipal (PDM) determina a construção de um número mínimo de lugares de estacionamento o que é possível com a construção de pisos em cave ou sacrificando um piso acima do solo, sendo que a edificação neste tipo de subsolo implica a aplicação de estacaria densa e profunda para estabilização do imóvel e gastos de impermeabilização, com acréscimo nos correspondentes custos de construção – cf.

Administrativo - Acórdão n.º 067/20.5BALSB

elementos constantes de PA1 a PA4 corroborados pelo depoimento das três testemunhas.

F. A Requerente, representada pelo seu sócio e gerente à data, M………… (adiante referido por M............), alienou, por escritura pública celebrada em 19 de dezembro de 2014, o direito a metade dos prédios urbanos acima identificados como Terreno ......... e Terreno ......... à sociedade V............, S.A., representada por X............, na qualidade de presidente do Conselho de Administração desta última sociedade, pelo preço de € 187.500,00 cada, perfazendo o total de € 375.000,00. A transmissão foi realizada com cláusula de reserva de propriedade – cf. cópia da escritura constante do PA1.

G. À data da alienação da (primeira) metade dos referidos terrenos para construção [19 de dezembro de 2014] o VPT de cada um dos imóveis cifrava-se em € 1.870.420,00, correspondendo metade ao valor de € 935.210,00 – cf. informação constante do PA1 a PA4 e menção na escritura.

H. Os imóveis em causa estavam onerados nos seguintes moldes, de que os outorgantes declararam ter tido conhecimento quando da celebração da escritura de compra e venda, em 19 de dezembro de 2014:

i) Terreno ......... – Hipoteca voluntária a favor do BCP (AP. 137 de 2010/04/14 - capital: € 100.000,00; montante máximo assegurado: € 136.694,00) e registo provisório de Penhora. Encontra-se também registado um ónus real de não fracionamento;

ii) Terreno ......... – Penhora (AP. 3605 de 2009/01/20, quantia exequenda € 47.837,67); Penhora (AP. 4789 de 2010/03/30, quantia exequenda € 159.452,44);

Penhora (AP. 1602 de 2010/04/20, quantia exequenda € 40.207,74);

Penhora (AP. 426 de 2010/07/28, quantia exequenda € 15.096,52);

Penhora (AP. 3301 de 2011/08/25, quantia exequenda € 127.211,23) e

Penhora (AP. 1456 de 2014/09/16, quantia exequenda € 75.346,10), todas promovidas pela AT, perfazendo o montante total de € 465.151,70,

– cf. certidões do registo predial juntas pelo Requerente e informação constante do PA1 a PA4.

I. Em 29 de janeiro de 2015, a Requerente requereu no Serviço de Finanças de Aveiro 1, a instauração de procedimento tendente à demonstração do preço efetivo na transmissão de imóveis ocorrida em 19 de dezembro de 2014, nos termos do disposto no artigo 139.º, n.ºs 1 e 3 do Código do IRC, relativamente à alienação de metade do Terreno ......... e de metade do Terreno ........., para o que juntou os seguintes elementos documentais:

• Cópia das escrituras de compra e venda;

• Cópia das transferências bancárias realizadas para pagamento do preço de venda;

Administrativo - Acórdão n.º 067/20.5BALSB

• Declaração de quitação, uma vez que a escritura foi feita com reserva de propriedade até integral pagamento do preço;

• Declarações de autorização de acesso às contas bancárias da Requerente e às contas particulares dos seus gerentes, subscritas por todos os titulares, com referência ao ano em que ocorreu a transmissão e o ano anterior (2013 e 2014)

– cf. requerimento junto pela Requerente e e informação constante do PA1 a PA4.

J. A Requerente alienou, por escritura pública celebrada em 12 de junho de 2015, representada nesse ato pelo seu sócio e gerente à data, M............, o direito à (segunda) metade dos prédios urbanos acima identificados como Terreno ......... e Terreno ........., à sociedade U............, Lda., representada por X............, na qualidade de gerente desta sociedade, pelo preço de € 187.500,00 cada, perfazendo o total de € 375.000,00. Mantinham-se à data os ónus reais (hipoteca e penhoras) referidos no ponto E supra, aos quais foram adicionadas duas novas Penhoras ao Terreno ......... (Ap. 2886 de 2015/01/14 e Ap. 9429 de 2015/04/22), de que os outorgantes declararam ter tido conhecimento no momento da celebração desta escritura – cf. cópia da escritura constante do PA1.

K. Nesta data [12 de junho de 2015], o VPT de cada um dos imóveis mantinha-se em € 1.870.420,00, correspondendo a cada metade (1/2) o valor de € 935.210,00 – cf. informação constante do PA1 a PA4 e menção na escritura.

L. Em procedimento de segunda avaliação veio posteriormente a ser atribuído o VPT de € 1.540.000,00, com efeitos circunscritos à incidência de IMT e de IRC, ao abrigo do disposto no artigo 76.º, n.ºs 3 e 5 do Código do IMI – cf. informação constante do PA2.

M. A sociedade U............, Lda. era, desde 3 de junho de 2015, detida em 75% pela V............, S.A. e em 25% pela T…………, Lda., sendo gerentes desta última M............ [também gerente da Requerente] e seu filho R............ – cf. informação constante do PA1.

N. A aquisição de metade do Terreno ......... e do Terreno ......... pela V............, S.A. e, bem assim, da outra metade dos mesmos terrenos pela U............, Lda., foi integralmente financiada por M............, que emprestou os meios financeiros à V............, S.A., sendo o financiamento titulado por letra. Algumas transferências parcelares identificadas com o nome da sua esposa e da sua mãe ficaram a dever-se ao facto de derivarem de contas conjuntas, em que aquelas figuravam como primeiras titulares, sem prejuízo de o pagamento ter sido feito por e ser atribuível a M............ – cf. depoimento das três testemunhas, informação constante do PA1 a PA4 e extrato da conta 258 da V............, S.A.

O. À semelhança do que já havia feito em relação à escritura de venda da primeira metade dos ditos Terrenos, a Requerente submeteu, em 28 de janeiro de 2016, junto do Serviço de Finanças de Aveiro 1, novo pedido de demonstração do preço efetivo relativo à transmissão (parcial) de imóveis ocorrida em 12 de junho de 2015, nos termos do disposto no artigo 139.º, n.ºs 1 e 3 do Código do IRC, relativamente à alienação da segunda metade do Terreno ......... e do Terreno ........., instruindo-os com idêntico suporte documental, incluindo o contrato-promessa de compra e venda que antecedeu a celebração da escritura de venda da segunda metade dos terrenos em causa – cf. requerimento junto pela Requerente e informação constante do PA1 a PA4.

Administrativo - Acórdão n.º 067/20.5BALSB

P. Nesta sequência, os Serviços de Inspeção Tributária da Direção de Finanças de Aveiro iniciaram um procedimento inspetivo externo, abrangendo os anos 2013 a 2015, ao abrigo do despacho DI201600162, para consulta, recolha, cruzamento de elementos e obtenção de informação com vista a instruir o procedimento de revisão previsto nos artigos 64.º e 139.º do Código do IRC e artigos 91.º e 92.º da Lei Geral Tributária (“LGT”), e preparar o debate contraditório com o contribuinte. Este procedimento abrangeu a alienação das duas metades do Terreno ......... e do Terreno ......... ocorrida sucessivamente em 2014 e 2015 – cf. informação constante do PA1 a PA4.

Q. No âmbito desta ação, os Serviços de Inspeção produziram uma Informação, sancionada por despacho de 22 de agosto de 2017, do Chefe de Divisão, por delegação, da qual se retira o seguinte excerto com relevo para a situação dos autos 2015 – cf. informação constante do PA1:

“II.6. ADQUIRENTES DOS IMÓVEIS – IDENTIFICAÇÃO E MEIOS DE PAGAMENTO UTILIZADOS

II.6.1. V…………, S.A.

II.6.1.1. Constituição da sociedade, objeto e capital social

O Despacho n.º DI201700258 foi dado a assinar em 2017/02/02, a X............, NIF ………, na qualidade de administrador da V............, S.A., detentora do NIF ………, com sede na Rua de ………, N. …… Loja …… - Aveiro, sociedade que se encontra registada desde 2013/12/10, pelo exercício da atividade de «Compra e venda de bens imobiliários» CAE 68100. O capital social no montante de € 50.000,00 encontra-se repartido por 100 ações no valor nominal de € 500,00, emitidas ao portador.

Como já se referiu, o antes identificado X............ é Presidente do Conselho de Administração da V............ assumindo a sua esposa L…………, NIF ……… a posição de Vogal e de contabilista certificada na mesma sociedade - Certidão Permanente em Anexo 10.

Relembra-se que X............ é também o CC [contabilista certificado] da Z.............

Questionado sobre a sua envolvência com a V............, referiu que se deve a um pedido que lhe foi feito pelo Dr. S............, pessoa que conhece desde há muitos anos, sendo inclusive o CC das várias empresas do Grupo.

II.6.1.2. Capacidade económica e meios de pagamento

Da consulta e análise aos movimentos financeiros e respetivos suportes documentais, que estiveram envolvidos na aquisição à Z............ dos dois imóveis (metade do U-......... e metade do U-.........), confirma-se que foi cumprido o estabelecido no plano de pagamentos:

(…) o pagamento do preço será feito em 5 prestações de € 75.000,00 cada uma, a primeira a ser liquidada até ao dia 25/12/2014 e as seguintes até aos dias 31/12/2014, 07/01/2015, 13/01/2015 e 16/07/2015 (…)

Administrativo - Acórdão n.º 067/20.5BALSB

Foi ainda apurado, que a V............ não despendeu quaisquer recursos financeiros próprios uma vez que se comprovou documentalmente que, em data imediatamente anterior ou muito próxima aos pagamentos a realizar, foram efetuadas, por parte dos sócios da Z............ (S……… [€ 297.000,00], ……… [€ 3.000,00], e Q............ [€ 70.000,00]) transferências de dinheiro para a conta da V............ de forma a esta estar em condições de efetuar, nas datas aprazadas, os pagamentos agendados.

Da consulta efetuada à contabilidade da V............, constatamos que esta espelha os referidos movimentos bancários e que estes têm expressão e reflexo na conta «27821001 Outros Devedores e Credores - Outros credores diversos - Z............».

[…]

A informação contabilística e financeira acedida permite pois concluir que, não obstante X............ figurar como administrador da sociedade V............, quem a administra de facto é S............. Tal conclusão firma-se nos seguintes elementos recolhidos:

✓ Doc. lnt. 3001: Fatura n.º 8951535-2 de 31/Mar/2015 da Google Enterprise. No endereço da […] figura em primeiro lugar, o nome do M............ e de seguida o da V............ S.A. – Anexo 12;

✓ Doc. lnt. 6001: Fatura n.º 150244 de 2015/06/26 de ………, SROC Unip Lda no valor de € 738,00. No documento de suporte à transferência para pagamento da fatura está referido […] debitar «minha conta 223829926» - a referida conta pertence a S............ - Anexo 13;

✓ Doc. lnt 4001: Fatura n.º 12860196 de 29/04/2015 do IRN, I.P. no valor de € 25,00. Para o pagamento desta fatura foi debitada a «conta prestige 223829926» - pertencente a S............ - Anexo 14;

✓ Em 30 de abril de 2015, o S............ transferiu para a V............ a importância de € 14.975,00, para fazer face ao pagamento do Imposto de Selo devido pela aquisição das duas metades dos imóveis - Anexo 15;

✓ Doc. lnt. 3002: O 1.º pagamento especial por conta referente ao exercício de 2015 no valor de € 500,00 foi efetuado através da conta DO n.º ……… que tem como 1.ª titular a esposa do S............ (J…………) - Anexo 16.

A análise aos extratos da conta «1201 - Novo Banco» dos exercícios de 2014 e 2015, da V............ (Anexo 17) permite verificar que não existiram, para além dos movimentos associados à aquisição dos bens em causa, outros movimentos de relevo.

Em resumo, da análise efetuada resulta claro que a V............ só pôde cumprir com o plano de pagamentos porque os responsáveis da sociedade alienante dos imóveis lhe proporcionou os meios financeiros para o efeito, caso contrário, não o poderia ter feito

II.6.2. U............, LDA.

II.6.2.1. Constituição da sociedade, objeto e capital social

Administrativo - Acórdão n.º 067/20.5BALSB

O Despacho n.º Dl201700257 foi dado a assinar, em 2017/02/02, a X............, na qualidade de gerente da U............, Lda., NIF ………, com sede na Rua de …….., N. …… Loja ….. – Aveiro. Estamos perante uma sociedade constituída em 2014/12/01 como sociedade unipessoal, que tinha como sócia …………, NIF ………, natural do Brasil, coletada desde 2014/01/16 com o «CAE 6010 - Advogada». Em 2015/06/03 o capital social de € 1.000,00 foi dividido em duas quotas e transmitido às sociedades abaixo identificadas, ficando como gerente o CC X............ (Anexo 18):

• V............ S.A., detentora de 75% do capital social

• T…………, Lda., NIF ……… que possui 25% do capital social

(Esta sociedade que foi constituída em 2014/05/14 tem como gerentes S............ e o seu filho R............ e, como CC, X............).

II.6.2.2. Capacidade económica e meios de pagamento

Da consulta e análise aos movimentos financeiros e respetivos suportes documentais, que estiveram envolvidos na aquisição de metade dos dois imóveis, com o seguinte plano de pagamentos:

•3 prestações no valor de € 65.000,00, num total de € 195.000;

•2 prestações no valor de € 50.000,00, perfazendo € 100.000 e

•2 prestações no valor de € 40.000, totalizando € 80.000

apurámos que, à semelhança do verificado na V............ a U............ não despendeu quaisquer recursos financeiros próprios uma vez que se comprovou documentalmente que, em data imediatamente anterior ou muito próxima aos pagamentos, foram efetuadas, por parte dos sócios da alienante (S………… e Q…………) transferências de dinheiro para a conta da V............, que por sua vez, fez as entregas à Z............ por conta da compra da U............, ficando esta última devedora da V.............

As entregas encontram-se espelhadas na V............, inicialmente, na conta «27811001 Z............» sendo, em 2015/06/30, saldada por contrapartida da conta «4113001 U............».

A justificação que nos foi apresentada pelo CC foi de que a aquisição dos restantes 50% dos prédios urbanos n.º ......... e n.º ......... era para ser feita pela V............. Como o negócio acabou por não se concretizar com esta sociedade mas sim com a U............ (por causa da verba 28.1 da Tabela Geral do Imposto de Selo), foi a primeira que efetuou inicialmente os pagamentos das várias prestações, ficando, a final, credora da U............, uma vez ter sido esta a adquirir os prédios.

Os valores indicados no quadro infra, que foram retirados do extrato da conta DO n.º ………… do Novo Banco da V............ (Anexo 19) refletem os empréstimos efetuados a esta, por S............ (€ 279.550,00) e por Q………… (€ 95.500,00) bem como as entregas das 7 prestações à Z............, devidas por U............ […]

Administrativo - Acórdão n.º 067/20.5BALSB

Da análise efetuada resulta claro que a U............, ainda que por intermédio da V............, só pôde cumprir com o plano de pagamentos porque os responsáveis da sociedade alienante dos imóveis lhe proporcionou os meios financeiros para o efeito, caso contrário, não o poderia ter feito. Tais circunstâncias são, no mínimo, incomuns e revelam total dependência do adquirente face aos administradores da alienante.

II.7. PROCEDIMENTOS ADOTADOS NA AÇÃO INSPETIVA

I. Análise de todos os movimentos bancários efetuados nas contas da sociedade alienante Z............ nos anos de 2013, 2014 e 2015;

II. Análise de todos os movimentos bancários efetuados nas contas dos gerentes da Z............ – S………… e Q…………, nos anos de 2013, 2014 e 2015;

III. Consulta e análise na contabilidade dos adquirentes V............, S.A. e U............, Lda., dos movimentos financeiros relacionados com a aquisição dos dois imóveis em apreço;

IV. Sendo o X............ CC da Z............ foi-lhe questionado sobre o motivo que terá estado na origem da alienação dos bens, ao que nos foi respondido que a principal motivação prendeu-se com um processo litigioso que a Z............ tem com a sociedade W............, Lda. NIF ……… (Proc. n.º 902/08.6TBILH) no qual a Z............ previa que viesse a ocorrer um desfecho desfavorável. Com a alienação dos bens pretendeu deste modo obstar que estes servissem de garantia ou fossem penhorados a favor deste processo;

V. Outro dos motivos que nos foi referido como tendo contribuído para a alienação dos bens (venda de metade de cada um dos bens a duas entidades diferentes) terá sido a questão do imposto de selo – verba 28.1 CIS – uma vez que o VPT atribuído a cada lote é de valor superior a 1 milhão de euros.

II.8. FINANCIAMENTO DOS GERENTES ANTES DO EMPRÉSTIMO ÀS ADQUIRENTES

Da consulta e análise dos extratos bancários da alienante e dos seus gerentes, concluímos o seguinte:

a) Para que a adquirente V............ tivesse capacidade financeira para realizar as aquisições, houve uma primeira fase, um provisionamento da sua conta bancária, que foi feito essencialmente pelo gerente da alienante, S............;

b) A mesma conta bancária da V............, continuou a ser provisionada com transferências efetuadas por S………… e Q………… nos exatos montantes das prestações devidas pela U............ à Z............, decorrente da aquisição das restantes metades dos prédios, ficando a U............ devedora à V............ por via dessas entregas em seu nome;

c) Concluímos também que a entidade que proveu as contas do S………… e da Q............ foi a Z............, como se demonstra no quadro inserto na página seguinte e se comprova documentalmente através dos extratos bancários que se juntam em Anexo 20.

Administrativo - Acórdão n.º 067/20.5BALSB

d) De igual modo se comprova que, exatamente no mesmo dia em que há registos das transferências da conta da Z............ para as contas dos gerentes (salvo uma ou outra exceção em que o dia não é coincidente) dão entrada, na conta da Z............, as prestações devidas pelas adquirentes

[…]

Como decorre da observação do quadro supra, conclui-se que a mesma conta bancária da V............ continuou a ser provisionada com transferências efetuadas por S………… e Q............ nos exatos montantes das prestações devidas pela U............ à Z............, decorrente da aquisição das restantes metades dos prédios, ficando deste modo a U............ devedora da V............ por via das entregas em seu nome.

Todos estes movimentos de saídas de dinheiro da Z............ a favor de S............ tiveram, em termos contabilísticos, reflexo nas seguintes contas:

• Ano de 2014: «2782100110 Out. Dev. Cred. - Out. Cred Diversos - S............. Esta conta evidencia um total de movimentos a débito de € 219.835,75 e um saldo nulo em 31/12/2014 (Anexo 21);

• Ano de 2015: «2682291 - Sócios - Out Oper Passivas - S............. Ao longo de 2015 esta conta registou movimento que ascenderam a € 283.200,00, ficando em 31/12/2015 com um saldo credor de € 46.815,14 (Anexo 22).

II.9. ALIENAÇÃO DO PRÉDIO U-......... – ANO DE 2016

Em 24 de novembro de 2016, foi celebrado no Cartório Notarial da Dra. …………, em Aveiro, entre X............, na qualidade de presidente do Conselho de Administração da V............, S.A. e de gerente da U............, Lda. e, P............ em representação da sociedade O............, Lda., NIF ………, com sede na Rua ………, n.º ……, …… freguesia da Glória e Vera Cruz, concelho de Aveiro, um contrato de compra e venda no qual, as mencionadas sociedades vendem, ao segundo, pelo valor de € 700.000,00, o prédio U-......... (Anexo 23).

II.10. PROMESSA DE ALIENAÇÃO DO PRÉDIO U-.........

Na data em que foi alienado o U-........., foi também celebrado, entre X............, na qualidade de presidente do Conselho de Administração da V............, S.A. e de gerente da U............, Lda. e P............ em representação da sociedade O............, Lda. um Contrato de Promessa de Compra e Venda com Eficácia Real, tendo por objeto o prédio U-........., o qual, deverá ser transmitido até ao final do mês de novembro do ano de 2017, livre de ónus e encargos, pelo valor de € 700.000,00, tendo o promitente comprador dado, a título de sinal, a importância de € 1.000,00 a cada uma das sociedades alienantes (Anexo 24).

II.11. APURAMENTO DO RESULTADO FISCAL DO EXERCÍCIO DE 2016 DA V............ E DA U............

Administrativo - Acórdão n.º 067/20.5BALSB

Da consulta efetuada à declaração Modelo 22 de IRC, relativa ao período de tributação de 2016, submetida pela V............, S.A. e pela U............, Lda, verificamos que, em ambas as sociedades, foi adotado o seguinte procedimento:

I. Acréscimo no campo 745 do Q.07 – diferença positiva entre o VPT definitivo do imóvel (no caso em apreço apenas metade atendendo à contitularidade) e o valor considerado no contrato: € 585.210 (VPT € 935.210 – valor venda € 350.000)

II. Dedução no campo 772 do Q.07 – correção pelo adquirente quando adota o VPT definitivo: € 747.710 (VPT € 935.210 – valor venda € 187.500)

Verifica-se assim que, apesar de ser do conhecimento das duas sociedades adquirentes que sobre os imóveis em apreço havia sido iniciado o procedimento do artigo 139.º do CIRC consideraram, para a determinação do resultado tributável, o valor correspondente a metade do VPT dos referidos imóveis.

O procedimento descrito no ponto anterior é contrário ao que dispõe sobre a matéria o n.º 5 do Ofício-Circulado n.º 20136/2009, de 11 de março:

«(…) o adquirente deve abster-se, também, de alterar o valor pelo qual registou o imóvel e bem assim de influenciar os resultados que tenham origem nesses ativos».

II.12. RENÚNCIA À GERÊNCIA DA Z............

Da consulta ao «Portal MJ - Publicação On-line de Ato Societário» constatamos que, em 29 de fevereiro de 2016, os sócios S............ e Q............ renunciaram à gerência da Z............ e, em sua substituição, nomearam como gerente N………… com o NIF ………, com residência na Av.ª ………, n.º ……, ……, Aveiro (Anexo 25).

Da consulta ao cadastro do contribuinte constata-se que não possui quaisquer bens móveis ou imóveis (Anexo 26). Quanto aos rendimentos auferidos, constatamos pela consulta às DR Modelo 3 de IRS que:

✓Relativamente ao exercício de 2014, não apresentou declaração de rendimentos;

✓A Mod 3 referente ao exercício de 2015 apenas evidencia rendimentos de trabalho dependente declarados pelo titular B;

✓No exercício de 2016, o supra identificado gerente declarou ter recebido da Z............ rendimentos da categoria A no montante de € 4.890,47.

II.13. PATRIMÓNIO ATUAL DA Z............

Por consulta efetuada no sistema informático da AT, no aplicativo «Matriz Predial - Consulta por Proprietário» verificamos que na data de elaboração da presente informação a Z............ não possui registados em seu nome quaisquer prédios. Vide Anexo 27.

Administrativo - Acórdão n.º 067/20.5BALSB

Na pesquisa aos «Atos por Outorgante» apuramos que, em 12 de junho de 2017 a Z............ alienou à V............ os 2 prédios urbanos (U-......... e U-………) que possuía, na freguesia da Gafanha da Nazaré, pelo valor de € 42.500,00, sendo que a soma dos respetivos VPT's totaliza € 42.470.00 (Anexo 28).

III. NOTAS FINAIS

Da análise documental que nos foi dada efetuar e explicações fornecidas, entendemos que, não obstante a Z............ invocar transações realizadas em condições anormais de mercado devido à existência de ónus, tal justificação não será passível de atendimento, porquanto:

I. Dois bens que possuem exatamente a mesma área, mas sobre os quais recaem ónus muito diferenciados (enquanto que para um recai apenas o ónus de não fracionamento, para o outro recai um ónus de € 465.151,70, como demonstrado no ponto 11.4.3.), foram transacionados por igual valor;

II. Existem relações especiais entre as sociedades alienante (Z............) e as sociedades adquirentes (V............ e U............), dado que:

✓O presidente do conselho de administração da V............ e o contabilista da Z............ são a mesma pessoa X............;

✓Os sócios da U............ (V............ e T............) têm em comum o mesmo contabilista X............;

✓As sociedades, T............ e Z............, têm em comum o mesmo gerente S............;

✓A gestão de facto da alienante e das adquirentes está a cargo da mesma pessoa S............;

✓As adquirentes não despenderam quaisquer recursos financeiros próprios com a aquisição dos dois prédios. Os meios financeiros serviram tão somente para complementar o circuito financeiro de molde a que este fosse credível e compatível com as escrituras;

III. Os factos descritos nos pontos anteriores levam-nos a concluir que não se tratam de negócios convencionais, na medida em que não há independência entre compradores e vendedor

IV. Consultada a base de dados da AT/Consulta de Ações de Inspeção constatamos que, relativamente à sociedade Z............, Lda. foram abertas, em 2017/08/04, duas ordens de serviço externas para os exercícios de 2014 e 2015, com âmbito de IVA e IRC e com código de atividade «102-05 - Controlo de sujeitos passivos com prejuízos declarados em anos fiscais consecutivos».

Para a mesma sociedade, também se encontra aberto, desde 2017/07/04, um despacho externo dirigido aos exercícios de 2014 e 2015, com o código de atividade «107-06 Instrução de processos de inquérito – Outros tipos de crime fiscal» e descrição «Notícia de Crime 683/2014 IDAVR» (em Anexo 29) com os seguintes fundamentos:

Administrativo - Acórdão n.º 067/20.5BALSB

«Mail da DSGCT - Devedores Estratégicos:

Segundo a informação do SEFWEB, a empresa tem 24 processos suspensos, ascendendo à data a dívida ao montante global de € 940.291,83. De acordo com os elementos da Mod. 11, alienou a quase totalidade dos imóveis de que era proprietário sendo que os adquirentes dos mesmos são empresas que têm como responsável (Membros do Conselho de Administração/Gerente) X………… que também é o contabilista da executada Z.............

Consultado o SINQUER, verifica-se existir Notícia Crime 683/2014 IDAVR, por «Liquidação de IMT em 5 prédios urbanos e rústicos, em 2014 e 2015», o que, face às dívidas existentes poderá indiciar a prática do crime de frustração de créditos.”

R. Entretanto, em 24 de novembro de 2016, as sociedades V............, S.A. e U............, Lda. alienaram o Terreno ......... (cada uma detentora de metade) à sociedade O…………, Lda., empresa dedicada ao imobiliário e construção, pelo preço de € 700.000,00 – cf. informação constante de PA1 e depoimento das segunda e terceira testemunhas.

S. Na mesma data, foi celebrado entre as mesmas entidades o contrato-promessa de compra e venda com eficácia real relativo ao Terreno ........., o qual devia ser transmitido até final do mês de novembro de 2017, livre de ónus e encargos, também pelo valor de € 700.000,00 – cf. informação constante de PA1.

T. Para a libertação dos ónus e encargos que impendiam sobre este último imóvel [Terreno .........], a V............, S.A. abordou M............ e acordou no pagamento de um valor adicional de € 100.000,00, na sequência do que tais ónus foram removidos por iniciativa da Requerente, viabilizando a venda do imóvel por parte da V............, S.A. e da U............, Lda. ao terceiro adquirente, nas condições prometidas – cf. depoimento das três testemunhas.

U. Aberto o procedimento de revisão previsto nos artigos 91.º e seguintes da LGT, instaurado sob o n.º 59/2018, foi realizado, em 15 de novembro de 2018, o debate contraditório, sem que, contudo, tivesse sido possível alcançar acordo entre os peritos das partes – cf. documento junto pela Requerente [Doc NV que inclui a ata da reunião] e informação constante do PA2 a PA4.

V. Na falta de acordo entre o contribuinte e a AT, o Diretor de Finanças de Aveiro, alicerçado no parecer n.º 25/2018, de 23 de novembro de 2018, da Divisão de Planeamento e Coordenação, em relação ao qual proferiu despacho de concordância de 17 de dezembro de 2018, determinou, nos termos do artigo 92.º, n.º 6 da LGT, não haver sido feita prova do preço efetivo e fixou os montantes a adotar, para efeitos de apuramento do lucro tributável, ao abrigo do disposto no artigo 64.º, n.ºs 1 e 3, alínea a) do Código do IRC, nos seguintes moldes:

Anos
Valor Patrimonial Tributário
Valor declarado da escritura
Correção para efeitos de IRC

Administrativo - Acórdão n.º 067/20.5BALSB

2014€ 1.540.000,00€ 375.000,00€ 1.165.000,00

2015€ 1.540.000,00€ 375.000,00€ 1.165.000,00

– cf. documento junto pela Requerente [Doc NV] e informação constante do PA2 a PA4.

W. De acordo com a fundamentação constante do citado Parecer n.º 25/2018, à qual adere a resolução do Diretor de Finanças de Aveiro, é referido o seguinte:

“C – APRECIAÇÃO DA MATÉRIA TRIBUTÁVEL

[…]

O sujeito passivo refere que os preços de venda obedecem a regras próprias do mercado que poderão tornar desajustado o VPT.

No entanto, os peritos consultados referiram o preço de venda dos terrenos da zona específica em causa, no caso a zona do Plano de Pormenor do Centro (anexo A, de 6 fls.), cujo planeamento, parcelamento e caraterísticas de edificabilidade foram definidos pela CMA.

Em síntese, os peritos indicaram o preço de venda dos terrenos situados nesta zona em especial na qual vários edifícios (construídos e não construídos) têm características semelhantes aos do sujeito passivo, estando sob as mesmas regras do mercado, condicionantes e dificuldades construtivas.

Em relação aos vários itens do anterior ponto B.1, é de referir o seguinte:

Pontos 3.1, 3.2 e 3.3: O valor de um terreno tem relação direta com a capacidade construtiva que possui à data da compra, não remetendo obviamente para capacidades construtivas passadas ou futuras.

No caso em análise a capacidade construtiva de ambos os terrenos encontra-se completamente definida no Plano de Pormenor, não havendo lugar a dúvidas quando à mesma. Relativamente à possibilidade de, no futuro ela ser alterada, por exemplo, por alteração camarária do plano, tal possibilidade, em abstrato, existirá sempre em qualquer zona de construção ou plano do país, no entanto, mais uma vez se sublinha que o preço de um terreno está diretamente ligado à sua capacidade construtiva no momento da venda, sendo este o fator real concreto e mensurável para esse efeito.

Assim, a alegação do sujeito passivo carece de fundamento ou ligação à realidade.

Ponto 3.4: Relativamente à área de terreno afeta a espaço público que deixou de pertencer ao terreno, reduzindo a sua área, será de referir que um plano é executado sobre terrenos particulares, sendo muitas vezes uma parte deles necessários ao espaço público ou arruamentos.

No entanto, verifica-se que a zona de terreno afeta a construção possui uma elevada densidade construtiva, como se constata no Quadro de Parcelas do Plano de Pormenor do Centro. Por outro lado, a Comissão de peritagem estabeleceu o valor do terreno considerando apenas a zona de construção, não estando portanto em causa a área afeta a espaço público.

Administrativo - Acórdão n.º 067/20.5BALSB

A título de nota sobre a elevada densidade construtiva que referimos acima, verifica-se, consultando o Quadro de Parcelas do plano, que as Parcelas 30 e 31, cada uma com a área de 1925 m², totalizando 3850 m², que se situam no terreno em análise possuem, no seu conjunto, uma capacidade construtiva de 10204 m² de área máxima de construção, com 5 pisos acima do solo destinados a frações de comércio\serviços e habitação, 2 pisos subterrâneos destinados a estacionamento, sendo previsto um n.º máximo de 74 fogos.

Pontos 3.5, 3.6, 3.7 e 3.8: No que se refere às dificuldades construtivas face ao tipo de solo e n.º de pisos de cave e à desvalorização de preço alegada pelo sujeito passivo, analisado o Quadro de Parcelas do plano verifica-se que existem vários edifícios na zona (construídos e não construídos) com situação semelhante ou seja, próximo da ria e igualmente com 2 pisos de cave, verificando-se que os peritos estabeleceram um preço de venda único para a zona, valor esse, portanto, independente da proximidade à ria, n.º de pisos subterrâneos ou outros fatores de diferenciação.

Pontos 3.9, 3.10 e 3.11: Situação semelhante se conclui quanto à existência ou não de infraestruturas ou postos de transformação, verificando-se que estes fatores não foram de igual modo considerados pelos peritos como relevantes para estabelecer o preço de venda por m² nesta zona.

Mais se deverá ter em consideração, no caso em apreço, que a zona em causa - Plano de Pormenor do Centro - é uma zona central da cidade, muito próxima de centros de comércio (por ex., o Forum Aveiro), de serviços (Avenida Dr. Lourenço Peixinho), etc., fatores que a tornam muito apreciada e apetecível, sendo do conhecimento comum e de profissionais do sector, que constitui uma das, ou mesmo a zona da cidade em que os preços das frações são mais elevados.

Acresce a este facto a elevada densidade construtiva, em área de construção, n.º de pisos, n.º de fogos, etc., e portanto a elevada rentabilidade da construção na zona, mesmo considerando os custos de construção.

Em conclusão, consideramos que não foi cumprido o ónus probatório colocado sobre o contribuinte pela Administração Tributária (n.º 1 do art.º 139.º do CIRC).

D - QUANTIFICAÇÃO DA MATÉRIA TRIBUTÁVEL (n.º 6, do art.º 92.º, da Lei Geral Tributária)

De acordo com o anteriormente exposto, tendo em conta a disposição do n.º 1 do art.º 64.º do CIRC, «Os alienantes e os adquirentes de direitos reais sobre bens imóveis devem adotar, para efeitos da determinação do lucro tributável nos termos do presente Código, valores normais de mercado que não podem ser inferiores aos valores patrimoniais tributários definitivos (...)».

Aqui chegados, importa estabelecer, então, qual o VPT a considerar para efeitos de correção a que se refere a al. a) do n.º 3 do art.º 64.º do CIRC.

No corpo da ata, pode ler-se que o PC acautela que o VPT que deve ser considerado não é € 1.870.420,00, para cada um dos artigos, mas sim o que veio a ser atribuído para efeitos dos n.ºs 3 e 5 do art.º 76.º do CIMI (€ 1.540.000,00), conforme notificações remetidas para as adquirentes, V............, SA e U............, Lda e para o próprio sujeito passivo alienante, Z............ (cf. anexo B, de 6 fls.).

Administrativo - Acórdão n.º 067/20.5BALSB

De facto, confirma-se que ambos os artigos sofreram novas avaliações para os efeitos do dispositivo legal referido, cujo pedido mereceu, no entanto, uma fundamentação, ainda que sucinta, como forma de demonstrar a discordância com o resultado da 1.ª avaliação.

A norma constante do art.º 76.º do CIMI, consagra um regime de exceção, tendo como pressuposto a existência de um desvio do valor da 1.ª avaliação em mais de 15% face ao valor normal de mercado do imóvel em apreço (cf. n.º 5 da norma). Desta forma, utilizando o valor de mercado, o legislador enquadra exatamente aquilo que será um VPT desajustado.

Ou seja, quando o pedido de 2.ª avaliação tiver como fundamento o facto do «VPT, determinado nos termos dos art.ºs 38.º e seguintes do CIMI, se apresentar distorcido em relação ao valor de mercado», a Comissão efetua nova avaliação e fixa um VPT de acordo com a aplicação, no caso dos terrenos para construção, do «método comparativo dos valores de mercado», relevando esta avaliação para efeitos de IRC, isto é, para efeitos de correções a promover aos registos contabilísticos, de acordo com as disposições dos art.ºs 64.º e 139.º do CIRC.

Em conclusão, sempre que seja requerida uma 2.ª avaliação do imóvel com o fundamento da distorção do VPT, sempre terá de se proceder a duas segundas avaliações: uma segundo as regras do referido art.º 38.º (para efeitos de IMI), e uma 2.ª avaliação segundo o método do custo ou o método comparativo (no caso dos terrenos para construção), sendo na situação em análise, para efeitos do montante do ajustamento a inscrever no quadro 07 da mod. 22/IRC.

Destaque-se que o apuramento do VPT, para efeitos do art.º 76.º do CIMI, obedeceu ao cálculo constante das referidas notificações em anexo B a esta Informação, nas quais foi precisamente adotado o «preço de venda do terreno por m², praticado no local, na situação de infraestruturas em que se encontra» e a «área do terreno» (1925m²), cf. o Quadro de Parcelas do Plano de Pormenor do Centro.

Face a tudo antes descrito, propomos que a RESOLUÇÃO que venha a ser assumida tenha em linha de conta o VPT que resultou da avaliação efetuada nos termos do art.º 76.º do CIMI, conforme mapa que a seguir se apresenta:

Anos
Valor Patrimonial Tributário
Valor declarado da escritura
Correção para efeitos de IRC
Artigo urbano

(01 05 17)

2014
1.540.000,00 €
375.000,00 €
1.165.000,00 €
.........

Administrativo - Acórdão n.º 067/20.5BALSB

2015
1.540.000,00 €
375.000,00 €
1.165.000,00 €
.........

À consideração superior.”– cf. documento junto pela Requerente [Doc NV] e informação constante do PA2.
X. A Requerente foi notificada através do Ofício n.º 900.340, datado de 17 de dezembro de 2018, do mencionado Despacho do Diretor de Finanças de Aveiro (da mesma data), que fixou o valor a considerar para a determinação do lucro tributável nos anos 2014 e 2015 em € 1.540.000,00 para cada prédio, correspondente ao VPT que havia sido fixado em 2015 pela Comissão de Avaliação constituída para os efeitos previstos no artigo 76.º, n.ºs 3 e 5 do Código do IMI, de que resultou uma correção de IRC de € 1.165.000,00 em cada ano, que acresceu aos prejuízos fiscais declarados pela Requerente – cf. documento junto pela Requerente [Doc NV] e informação constante do PA5.

Y. Os resultados fiscais da Requerente foram, assim, fixados conforme quadro infra – cf. documento junto pela Requerente [Doc NV], informação constante do PA5 e liquidações de IRC juntas pela Requerente:

PT
Lucro Tributável
Matéria Coletável

2014
€ 1.128.021,66
€ 935.494,54

2015
€ 1.160.524,13
€ 1.160.524,13

Total
€ 2.288.545,79
€ 2.096.018,67

Z. A Requerente foi notificada dos seguintes atos tributários de liquidação de IRC e juros compensatórios no valor global total de € 537.724,34 – cf. liquidações de IRC juntas pela Requerente:

i) Exercício de 2014 – liquidação de IRC n.º 2019 8310000092 e de juros compensatórios n.º 2019 0000007950, de 7 de janeiro de 2019, cuja demonstração de acerto de contas n.º 2019 00000300972, de 9 de janeiro de 2019, resultou no valor a pagar de € 257.735,30, com prazo limite de pagamento em 22 de fevereiro de 2019;

ii) Exercício de 2015 – liquidação de IRC n.º 2019 8310000097 e de juros compensatórios n.º 2019 0000008642, de 7 de janeiro de 2019, cuja demonstração de acerto de contas n.º 2019 00000359262, de 10 de janeiro de 2019, resultou no valor a pagar de € 279.988,95, com prazo limite de pagamento em 22 de fevereiro de 2019.

Administrativo - Acórdão n.º 067/20.5BALSB

AA. Inconformada com tais atos de liquidação de IRC e juros compensatórios, a Requerente apresentou no CAAD, em 22 de maio de 2019, o pedido de constituição do Tribunal Arbitral que deu origem ao presente processo – cf. registo de entrada no SGP do CAAD.

Factos não provados

Não se provou a alegação constante do artigo 20.º do pedido de pronúncia arbitral (“ppa”) de que em 2014 e 2015 o mercado imobiliário estava estagnado, constituindo facto notório precisamente o inverso. Com efeito, na sequência da saída da troika em maio de 2014, no segundo semestre de 2014 e em 2015 o mercado imobiliário estava em fase de retoma, com perspetivas distintas das dos anos antecedentes, receando-se, mesmo, uma futura bolha imobiliária (a título de exemplo, veja-se a notícia do jornal “Público”- https://www.publico.pt/2015/03/31/economia/noticia/mercado-imobiliario-cresceu-em-2014-mas-mediadores-alertam-para-os-riscos-de-nova-euforia-1690950).

3.1.2. Na decisão arbitral fundamento constam, como apurados e não apurados, os seguintes factos:

1- A Requerente é, e era em 2013, uma sucursal da ………, S.A. Estabelecimento Financeiro de Crédito, com sede em Espanha.

2- A Requerente é, e era em 2013, para efeitos de IRC, um sujeito passivo não residente com estabelecimento estável.

3- A Requerente estava registada com o CAE 64921 – “Actividades das instituições financeiras de crédito” -, sendo que se dedicava essencialmente à concessão de crédito hipotecário, sendo a sua actividade supervisionada pelo Banco de Portugal.

4- A Requerente tinha como objecto social:

a) concessão de empréstimos e de crédito, incluindo o crédito ao consumo, crédito hipotecário e o financiamento de transacções comerciais;

b) “factoring”, com ou sem recurso e as actividades complementares da mesma, tais como as de investigação e classificação da clientela, contabilização de devedores e, em geral, qualquer outra actividade que tenda a favorecer a administração, avaliação, segurança e financiamento dos créditos com origem no tráfico mercantil nacional ou internacional, que lhe sejam concedidos;

c) locação financeira com inclusão das seguintes actividades complementares: 1 - actividades de manutenção e conservação dos bens cedidos; 2 – concessão de financiamento relacionada com uma operação de arrendamento financeiro, actual ou futura; 3 - intermediação e gestão de operações de arrendamento financeiro; 4 - actividades de arrendamento não financeiro que poderão ou não complementar-se com uma opção de compra;

d) emissão e gestão de cartões de crédito;

e) concessão de avales e garantias e subscrição de compromissos similares.

Administrativo - Acórdão n.º 067/20.5BALSB

5- A Requerente está, e estava em 2013, inserida no regime geral de determinação do lucro tributável para efeitos de IRC e obrigada a ter contabilidade organizada.

6- No âmbito da sua actividade, a Requerente concedia empréstimos a particulares para a construção, realização de obras, aquisição ou refinanciamento de imóveis destinados a habitação própria, secundária ou arrendamento.

7- Nos casos em que os mútuos concedidos entravam em situação de incumprimento reiterado ou prolongado, os mutuários apresentavam propostas de dação em cumprimento dos imóveis dados como garantia dos mútuos em causa.

8- Em alternativa, a Requerente instaurava uma acção executiva, a qual culminava, por vezes, com a adjudicação à Requerente dos imóveis hipotecados a favor da mesma.

9- Por imposição do Banco de Portugal, a Requerente tinha um prazo limitado de detenção de imóveis adquiridos no contexto de processos de adjudicação e dação em cumprimento com vista a mitigar a exposição ao risco decorrente da aquisição de imóveis em reembolso de crédito próprio.

10- No ano de 2013, a Requerente transmitiu alguns imóveis a preços inferiores aos VPT’s respectivos.

11- Alguns dos VPT’s dos imóveis em causa resultavam da avaliação efectuada nos termos do artigo 37º do CIMI e/ou da alteração trienalmente efectuada nos termos do artigo 138º do CIMI.

12- A Requerente apresentou em Janeiro de 2014, 204 requerimentos de prova dos preços efectivos de venda.

13- Dos 204 procedimentos de prova dos preços efectivos na transmissão de imóveis alienados em 2013 abaixo do VPT, apenas em 13 procedimentos instaurados (identificados na tabela abaixo) os peritos da Requerente e da AT não chegaram a um acordo.

Cód. da Freguesia do bem
Artigo
Fracção/
Secção

Tipo R/U
Valor declarado na escritura
VPT
Data da alienação
Modo de aquisição pela Requerente

151103.......
AUrbano33.000,0063.770,0018-11-2013Dação em cumprimento

081303
.......

Administrativo - Acórdão n.º 067/20.5BALSB

BZ
Urbano
82.000,00
107.460,00
20-08-2013
Adjudicação em processo judicial

111102
.......
A
Urbano
33.000,00
39.980,00
20-12-2013
Adjudicação em processo judicial

111108
.......
E
Urbano
35.000,00
46.141,90
28-11-2013
Dação em cumprimento

151005
.......
G
Urbano
65.000,00
74.630.00
11-04-2013
Dação em cumprimento

060512
.......
N
Urbano
40.000,00
53.411,33
14-11-2013
Adjudicação em processo judicial

131727
.......
H
Urbano
40.000,00
63.637,14
27-12-2013
Adjudicação em processo judicial

Administrativo - Acórdão n.º 067/20.5BALSB

110111
.......
Q
Urbano
30.000,00
73.019,35
12-09-2013
Adjudicação em processo judicial

151005
.......
F1
Urbano
20.000,00
28.604,42
04-11-2013
Adjudicação em processo judicial

151003
.......
J
Urbano
11.000,00
55.589,25
30-08-2013
Adjudicação em processo judicial

111102
.......
A
Urbano
45.000,00
49.872,63
26-04-2013
Adjudicação em processo judicial

140301
.......
E
Urbano
35.000,00
40.379,50
21-10-2013
Adjudicação em processo judicial

151103
.......
Urbano
50.500,00
105.434,00
30-04-2013
Adjudicação em processo judicial

Administrativo - Acórdão n.º 067/20.5BALSB

14- No laudo do perito da Requerente no âmbito do procedimento de prova do preço efectivo de venda da fracção A do prédio inscrito na matriz predial urbana da freguesia da Quinta do Conde sob o artigo matricial ………, é referido o seguinte:

i. “no requerimento atempadamente apresentado pela UCI, foi anexada um conjunto de documentação que só por si deveria ser suficiente para provar que o preço praticado foi efectivamente €33.000”

ii. No contexto do procedimento de revisão, a Requerente logrou demonstrar que: a) “o valor de venda de €33.000 praticamente corresponde ao valor de venda rápida (€33.600) constante do relatório do perito avaliador […] que foi o que aconteceu uma vez que a dação ocorreu em julho e a venda em outubro, ambos em 2013”; b) a Requerente “tinha em 31/12/2012 no seu activo (conta 25001) um total de €27.514.510 de imóveis que resultaram de processos de adjudicação/dação em face de incumprimento das obrigações das pessoas às quais foram concedidos os financiamentos” pelo que o contexto no qual a Requerente vende imóveis “que contra sua vontade teve de aceitar” tem de ser revelado; c) A Requerente tem, por imposição do Banco de Portugal, “um prazo limitado de posse destes imóveis”;

iii. A Requerente juntou ao procedimento de revisão um artigo publicado no Jornal Expresso que evidenciava o estado de recessão em que se encontrava o mercado imobiliário à data dos factos relevantes;

iv. A Requerente esclareceu, cabalmente, todas as dúvidas suscitadas pela AT relativamente à operação de venda, juntando toda a documentação de suporte;

v. Foi reiterado pela Requerente que “o valor de venda corresponde “grosso modo” ao valor de venda rápida definido pelo perito avaliador no seu relatório, isto para além dos comparáveis que a UCI disponibilizou no requerimento”;

vi. Apesar de não compreender qual a relevância das informações solicitadas pela AT a propósito da operação de crédito na origem da dação em cumprimento do imóvel em apreço, a Requerente apresentou toda a documentação solicitada e prestou todos os esclarecimentos que a AT entendeu necessários.

15- No laudo do perito da AT, relativo à fracção A do prédio inscrito na matriz predial urbana da freguesia da Quinta do Conde sob o artigo matricial ......…., é referido o seguinte:

i. “Em 31/07/2013, quando se verificou o incumprimento do empréstimo de €57.250 (garantido pela fracção aqui em análise), o mesmo foi entregue à UCI […] por dação em pagamento, tendo-lhe sido atribuído o valor de €37.600, alegadamente determinado por avaliação de perito independente (cfr. Título de dação em pagamento)”;

ii. “a UCI esclareceu que a dívida não coberta pela dação foi objecto de um novo contrato de financiamento de €29.500 – este realizado na mesma data, 31/07/2013, e sem qualquer garantia a sustentá-lo (cfr. título de mútuo com hipoteca)”;

iii. Assim, entendeu a AT que, “em 31/07/2013, verifica-se a ocorrência em simultâneo de:

Administrativo - Acórdão n.º 067/20.5BALSB

- dação do imóvel pelo valor de €37.600 para pagamento de uma dívida exequenda de €63.052,30;

- empréstimo da UCI no valor de €29.500 aos mesmos devedores que acabavam de entregar esse imóvel por terem deixado de pagar o empréstimo contraído”

iv. Acrescentando ainda a Perita da AT que, no seu entendimento, “a concessão de mais um financiamento (multiusos) a pessoas que acabavam de entregar à UCI uma casa por incumprimento de pagamento, só tem justificação se esse imóvel que a UCI acabara de receber, tiver, de facto, um valor que cubra o novo montante agora emprestado”

v. Assim, entende a perita da AT que “o imóvel em causa […] valia no mínimo €67.100 (€37.600 que foram atribuídos em avaliação, para efeitos de dação em pagamento mais €29.500 que a UCI conclui que esse imóvel ainda valia, a ponto de conceder aos devedores mais um financiamento nesse montante”

vi. “Em 18/10/2013, a UCI procedeu à venda do imóvel […] pelo valor escriturado de €33.000”

vii. A Requerente dispunha “de um prazo de 5 anos para proceder à sua venda […] i.e. até 12/07/2018” pelo que “o facto da venda do imóvel ter ocorrido no curto espaço de dois meses indicia de forma clara tratar-se de uma boa oportunidade de negócio, não compatível com o valor de venda escriturado.”

viii. Assim, a Perita da AT considera “justo face a tudo o demonstrado, que o valor de venda em 18/10/2013, a considerar para efeitos de tributação em IRC, nos termos do artigo 64.º, n.º2 do CIRC seja o correspondente ao VPT (€63.770,00)”;

ix. Nos termos do Ofício Circulado n.º 20136, de 11/03/2009: “Do acesso às contas bancárias do requerente e seus administradores não resulta uma prova absoluta de que o preço efectivamente praticado corresponde ao valor constante do contrato” sendo ainda necessário justificar “as condições anormais de mercado em que se realizou a transmissão, de que resultou a fixação de um preço inferior ao valor patrimonial tributário definitivo do imóvel transmitido”;

x. Concluindo, assim, que “Recaindo sobre a entidade requerente o ónus da prova, conforme decorre do n.º 1 do art. 74.º da LGT e do n.º 1 do art. 139º do CIRC […], e não tendo sido apresentadas provas concretas e inequívocas que justifiquem cabalmente os seus argumentos […] conclui-se que não foi preenchido um dos requisitos essenciais:

a)a prova de que o preço efectivo depende das condições anormais de mercado em que se realizou a transmissão de que resultou a fixação de um preço inferior ao valor patrimonial tributário definitivo do imóvel transmitido”

Não estando, por esse motivo, “preenchidas as condições para afastar a regra anti abuso prevista no art. 64º do CIRC” e devendo aplicar-se “o n.º 2 do art. 64.º para o caso em apreço”.

Administrativo - Acórdão n.º 067/20.5BALSB

16- A Directora de Finanças Adjunta proferiu decisão, em 14 de abril de 2015, no sentido de manter para efeitos da determinação da matéria coletável do exercício de 2013 o VPT que serviu de base à liquidação de IMT, por entender que:

“Pelo exposto e pelos elementos constantes do processo, pedido de revisão e as posições dos peritos Intervenientes no debate contraditório, que aqui se dão como inteiramente reproduzidos, os quais foram abordados supra, compete-nos decidir.

O artigo 64.° do CIRC estabelece que:

"1 - Os alienantes e adquirentes de direitos reais sobre bens imóveis devem adoptar, para efeitos de determinação do lucro tributável (...), valores normais de mercado que não podem ser inferiores aos valores patrimoniais tributários definitivos que serviram de base à liquidação do imposto municipal sobre as transmissões onerosas de imóveis (IMT) (...).

2- Sempre que, nas transmissões onerosas previstas no número anterior, o valor constante do contrato seja inferior ao valor patrimonial tributário definitivo do imóvel, é este o valor a considerar pelo alienante e adquirente, para determinação do lucro tributável (...).”

Não obstante o estabelecido neste normativo, o legislador não restringe, de todo, a possibilidade do alienante, caso pretenda, fazer prova de que os preços efetivamente praticados nas transmissões de direitos reais sobre bens imóveis foram inferiores aos valores patrimoniais tributários que serviram de base às liquidações de IMT, tal como determina o vertido no n.º 1 do artigo 139º do mesmo diploma.

Tais provas, devem ser efectuadas em procedimento instaurado mediante requerimento dirigido ao Director de Finanças competente e rege-se pelo disposto nos artigos 91° e 92º da Lei Geral Tributária (L.G.T.) (n.ºs 3 e 5 do artigo 139° do CIRC).

Pretende o sujeito passivo alienante, fazer a prova de que o preço efetivamente praticado na transmissão da correspondente à fracção designada pela letra “A” do prédio urbano, inscrito na matriz predial urbana da freguesia de Quinta do Conde, concelho de Sesimbra, sob o artigo ........…., foi inferior ao valor patrimonial fixados de acordo com as regras estabelecidas no Código do Imposto Municipal sobre as Transmissões onerosas de Imóveis CIMT).

Alega a Reclamante que, por escritura de compra e venda, lavrada em 18.10.2013, foi o imóvel em causa alienado por €33.000, valor este inferior ao seu Valor Patrimonial Tributário de €63.770.

A remissão efetuada no n° 5 do artigo 139° do CIRC para o meio procedimental dos artigos 91° e 92° da L.G.T., abrange a necessidade de promoção de uma reunião de peritos, com o propósito de obter um acordo sobre os preços efetivamente pagos pelo adquirente dos bens imóveis, baseado, não só, nos elementos resultantes do acesso ao segredo bancário, mas também do exame das condições especiais ou normais de mercado que rodearam a transmissão.

Administrativo - Acórdão n.º 067/20.5BALSB

O ónus da prova, de que os preços efetivamente praticados nas transmissões dos imóveis foram inferiores aos VPT'S, cabe ao sujeito passivo. A prova de que os preços efetivos correspondem aos valores constantes dos contratos depende, pois, da justificação das condições anormais de mercado em que se realizaram as transmissões, de que resultaram as fixações de preços inferiores aos VPT'S definitivos dos bens imóveis.

Tendo em consideração todos os argumentos apresentados e os documentos exibidos, verifica-se que não foi demonstrado pelo sujeito passivo, nem pelo seu perito, que os preços efetivamente praticados nas transmissões onerosas em causa, foram inferiores aos VPTs fixados, tal como determina o disposto no n.º 1 do artigo 139º do CIRC.

Esta posição também é defendida pelo Perito da Administração Tributária, constando do seu laudo que: "...não foi possível alcançar um Acordo com o Perito do Contribuinte, tendo em consideração que não foi possível comprovar de forma inequívoca que o preço efetivamente praticado foi inferior ao Valor patrimonial tributário [...]".

17- No laudo do perito da Requerente no âmbito do procedimento de prova do preço efectivo de venda da fracção BZ do prédio urbano inscrito na matriz predial urbana da freguesia de Armação de Pêra sob o artigo matricial ........…., é referido o seguinte:

i. “Em face da prova apresentada não pode o perito da UCI entender os motivos pelos quais esta não é suficiente para provar a efectividade do preço pelo qual o imóvel foi alienado”;

ii. “[...] não tendo a AT apresentado quaisquer provas efectivas de que o preço praticado foi diferente do registado nas contas da UCI, deve ser este o considerado para efeitos do apuramento do seu resultado tributável…”

iii. A Requerente juntou ao procedimento de revisão um artigo publicado no Jornal Expresso que evidenciava o estado de recessão em que se encontrava o mercado imobiliário à data dos factos relevantes, demonstrando, cabalmente, as condições “anormais” de mercado e o contexto específico de mercado em forte recessão que se verificavam à data da venda do imóvel (i.e. em outubro de 2013);

iv. Foi reiterado pela Requerente que “no caso concreto deste imóvel o valor de venda (€ 62.000) corresponde grosso modo ao valor estimado pelo perito avaliador no seu relatório num cenário de venda rápida (€ 62.600)”;

v. A Requerente apresentou toda a documentação solicitada e prestou todos os esclarecimentos que a AT entendeu necessários, tendo inclusive “disponibilizado a abertura do sigilo bancário, seu e dos seus representantes, o qual a AT não utilizou porque deverá ter entendido não se mostrar necessário, sendo esta decisão da sua inteira responsabilidade.”

vi. “A venda do imóvel em questão foi realizada através de operação [...] que não constitui a actividade da UCI” sendo que “estas operações de venda de imóveis têm de ser entendidas, porque em substância o são, por parte de quem as está a auditar como uma forma de minorar as perdas relacionadas com os incumprimentos das entidades a quem foram concedidos os financiamentos para a compra de habitação e não como uma atividade intrínseca da UCI.”

Administrativo - Acórdão n.º 067/20.5BALSB

vii. Deve, pois, considerar-se que a prova carreada para o procedimento de revisão e os esclarecimentos prestados pela Requerente são suficientes para a demonstração do preço efetivo do imóvel, não devendo ser promovida qualquer correção pela AT.

18- Do laudo do perito da AT relativo ao procedimento de prova do preço efectivo de venda da fracção BZ do prédio urbano inscrito na matriz predial urbana da freguesia de Armação de Pêra sob o artigo matricial ........…., consta o seguinte:

i. “Do cruzamento de dados da informação constante na base de dados da Administração Tributária relativa ao património, verificou-se que, relativamente ao ano de 2013, existia diferença positiva de € 45.460,00 (107.460,00 – 62.000,00), entre o valor patrimonial tributário do imóvel (€ 107.460,00) e o valor constante do respectivo contrato de compra e venda (€ 62.000,00.)[...]”;

ii. “Foram dadas as respectivas autorizações de acesso às contas bancárias [...] as quais não foram utilizadas tendo em conta que a documentação apresentada se mostrou suficiente para proceder à conclusão do procedimento de revisão.”

iii. As provas apresentadas pela Requerente baseiam-se em: “documentos e circunstâncias óbvias não revelando mais do que já se conhece e é do domínio público, remetendo assim a questão para a análise da razoabilidade dos valores praticados numa óptica de mercado.”

iv. A “confirmação e avaliação da credibilidade dos valores apresentados” levado a cabo pela AT teve em conta a jurisprudência ínsita no “acórdão n.º 301/12 de 23/05/2012 do Supremo Tribunal Administrativo, o qual refere que: “Uma transacção ocorrida num âmbito de um concurso público, constitui um fenómeno único e irrepetível, sem padrão de referência, tendo sobretudo em conta a finalidade específica que presidiu à adjudicação de um bem no âmbito de um concurso, pelo que, não sendo possível repetir a transacção para se poder concluir se há desfasamento entre o valor de mercado desse bem e o preço praticado, o valor de mercado desse bem, há-de corresponder assim, ao preço da adjudicação.”

v. Concluindo, assim, que: “o preço de mercado do imóvel em causa no dia 31/10/2012, era de € 70.000,00 idêntico ao valor pelo qual foi adjudicado nessa data, conforme Titulo de Transmissão emitido pelo Solicitador de Execução …………”

vi. O Perito da AT justifica a sua tese com base: (i) nas estatísticas de valor médio de venda por m2, em imóveis do mesmo tipo e da mesma localidade obtidas em sites como o OLX e o Imovirtual ou através da “Ci - Confidencial Imobiliário”, publicação da Imoestatística; e, bem assim: (ii) na informação constante do sistema informático da AT, com base na qual um imóvel de igual tipologia e condição no mesmo prédio terá sido alegadamente vendido em 4 de abril de 2014 por €75.000;

vii. Assim, considera o Perito da AT que: ”que não tendo ocorrido entre as datas da compra e venda, qualquer acontecimento determinante de uma desvalorização excepcional do imóvel, também a retracção do mercado, que é de facto uma realidade, não é suficientemente expressiva para explicar a diferença de preços praticada na alienação do imóvel em causa.”

Administrativo - Acórdão n.º 067/20.5BALSB

viii. Assentiu ainda que, “nos termos do art. 64.º do CIRC é obrigação das partes contratantes adoptar valores normais de mercado para efeitos de IRC” o que considera não ter acontecido no caso em apreço uma vez que, no entendimento do Perito da AT, a Requerente: “reduziu por decisão própria a declarante, o valor da matéria colectável do IRC de 2013 (…), não tendo aduzido prova convincente da inevitabilidade dessa decisão, bem como, da realidade desse valor, fruto das alegadas condições anormais de mercado.”

ix. Concluindo, assim, que: “(…) no decorrer deste procedimento não foi apresentada prova suficiente, que permita refutar a correcção prevista no artigo 64.º do CIRC, (…) devendo consequentemente ser considerado o respectivo valor patrimonial tributário para efeitos de apuramento da matéria tributável do IRC.”

19- A Directora de Finanças Adjunta proferiu, assim, decisão, em 24 de abril de 2015, no sentido de manter, para efeitos da determinação da matéria coletável do exercício de 2013, o VPT que serviu de base à liquidação de IMT, por entender que:

“Pelo exposto e pelos elementos constantes do processo, pedido de revisão e as posições dos peritos Intervenientes no debate contraditório, que aqui se dão como inteiramente reproduzidos, os quais foram abordados supra, compete-nos decidir.

O artigo 64.° do CIRC estabelece que:

"1 - Os alienantes e adquirentes de direitos reais sobre bens imóveis devem adoptar, para efeitos de determinação do lucro tributável (...), valores normais de mercado que não podem ser inferiores aos valores patrimoniais tributários definitivos que serviram de base à liquidação do imposto municipal sobre as transmissões onerosas de imóveis (IMT) (...).

2- Sempre que, nas transmissões onerosas previstas no número anterior, o valor constante do contrato seja Inferior ao valor patrimonial tributário definitivo do imóvel, é este o valor a considerar pelo alienante e adquirente, para determinação do lucro tributável (...).”

Não obstante o estabelecido neste normativo, o legislador não restringe, de todo, a possibilidade do alienante, caso pretenda, fazer prova de que o preço efetivamente praticado nas transmissões de direitos reais sobre bens imóveis foi inferior ao valor patrimonial tributário que serviu de base à liquidação de IMT, tal como determina o vertido no n.º 1 do artigo 139º do mesmo diploma.

Tal prova, deve ser efetuada em procedimento instaurado mediante requerimento dirigido ao Diretor de finanças competente e rege-se pelo disposto nos artigos 91° e 92º da Lei Geral Tributária (L.G.T.) (n.ºs 3 e 5 do artigo 139° do CIRC).

Pretende o sujeito passivo alienante, fazer a prova de que o preço efetivamente praticado na transmissão da correspondente à fração designada pelas letras “BZ” do prédio urbano, inscrito na matriz predial sob o artigo ........…., da freguesia de Armação de Pera, concelho de Silves, foi inferior ao valor patrimonial fixado de acordo com as regras estabelecidas no Código do Imposto Municipal sobre as Transmissões Onerosas de Imóveis.

Administrativo - Acórdão n.º 067/20.5BALSB

Alega a Reclamante que, por escritura de compra e venda, lavrada em 20.08.2013, foi o imóvel em causa alienado por €62.000,00, valor este inferior ao seu Valor Patrimonial Tributário de € 107.460,00.

A remissão efetuada no n° 5 do artigo 139° do CIRC para o meio procedimental dos artigos 91° e 92° da L.G.T., abrange a necessidade de promoção de uma reunião de peritos, com o propósito de obter um acordo sobre o preço efetivamente pago pelo adquirente dos bens imóveis, baseado, não só, nos elementos resultantes do acesso ao segredo bancário, mas também do exame das condições especiais ou normais de mercado que rodearam a transmissão.

O ónus da prova, de que os preços efetivamente praticados nas transmissões dos imóveis foram inferiores aos VPT'S, cabe ao sujeito passivo.

A prova de que os preços efetivos correspondem aos valores constantes dos contratos depende, pois, da justificação das condições anormais de mercado em que se realizaram as transmissões, de que resultou a fixação de um preço inferior ao VPT definitivo do bem imóvel.

Tendo em consideração todos os argumentos apresentados e os documentos exibidos, verifica-se que não foi demonstrado pelo sujeito passivo, nem pelo seu perito, que o preço efetivamente praticado na transmissão onerosa em causa, foi inferior ao VPT fixado, tal como determina o disposto no n.º 1 do artigo 139º do CIRC.

Esta posição também é defendida pelo Perito da Administração Tributária, constando do seu laudo que: "(…) no decorrer deste procedimento não foi apresentada prova suficiente, que permita refutar a correção prevista no artigo 64.º do CIRC, não sendo assim possível o acordo entre os peritos, e devendo consequentemente ser considerado o respectivo valor patrimonial tributário para efeitos de apuramento da matéria tributável de IRC”.

20- No laudo do perito da Requerente, no âmbito do procedimento de prova do preço efectivo de venda da fracção A do prédio urbano inscrito na matriz predial urbana da freguesia de Algueirão – Mem Martins sob o artigo matricial ........., é referido o seguinte:

i. O preço de venda de um imóvel é influenciado por diversas circunstâncias, tais como: a) a situação conjuntural do mercado imobiliário à data da alienação; b) o prazo que a Requerente dispõe para vender o imóvel (o qual é limitado por imposição do Banco de Portugal); c) as condições específicas do próprio imóvel; d) os valores de mercado praticados à data da alienação do imóvel;

ii. O que cumpre demonstrar no presente procedimento é a efectividade do preço de €33.000, o que a Requerente logrou demonstrar no contexto do procedimento de revisão;

iii. Não existe na boa prática de gestão comercial e contabilística qualquer outra prova que pudesse ser exigida para além da que foi apresentada pela Requerente para demonstrar que o preço de venda constante da escritura de compra e venda corresponde ao preço efetivamente praticado;

iv. O preço efectivo pelo qual foi alienado o imóvel resultou das condições de mercado existentes à data da venda;

Administrativo - Acórdão n.º 067/20.5BALSB

v. Apesar de a tanto não estar obrigada, a Requerente fez uma sondagem de mercado para imóveis comparáveis, da qual resultou que o preço praticado correspondia ao preço normal de mercado;

vi. Além do mais, importa não esquecer que a venda de imóveis adquiridos nestas circunstâncias (i.e. por dação ou adjudicação) é uma forma de minorar as perdas relacionadas com os incumprimentos das entidades a quem foram concedidos os financiamentos e não uma atividade intrínseca da Requerente;

vii. O preço de venda praticado pela Requerente “reflete uma revisão em baixa do valor inicial de comercialização, valor este que reflete a inexistência de interessados no negócio, bem como a conjuntura económica e a retração do mercado imobiliário.”

viii. Assim, considerando que a documentação apresentada não deixa margem para dúvidas que o preço efetivamente praticado corresponde ao valor declarado (€33.000) e que a Requerente prestou todos os esclarecimentos que a AT entendeu úteis/necessários, cabalmente, todas as dúvidas suscitadas pela AT relativamente à operação, deve concluir-se que a Requerente provou que o preço efetivo do imóvel corresponde ao valor declarado, não devendo ser promovida qualquer correção pela AT.

21- Do laudo do perito da AT, no âmbito do procedimento de prova do preço efectivo de venda da fracção A do prédio urbano inscrito na matriz predial urbana da freguesia de Algueirão – Mem Martins sob o artigo matricial ........., consta o seguinte:

i. “Do cruzamento automático da informação, constante na base de dados da AT sobre o património, verificou-se que, relativamente ao ano de 2013, existia uma diferença positiva entre o valor patrimonial definitivo do imóvel alienado pela reclamante e o valor constante da respectiva escritura de compra e venda.”, a qual “totalizou € 6.980,00 (…).”

ii. A Requerente adquiriu a propriedade do imóvel “por adjudicação em processo judicial, pelo valor de €66.000 e efetuou a sua alienação em 20/12/2013 por €33.000, situando-se este valor abaixo do VPT fixado pela AT, o qual era à data dos factos de €39.980.”

iii. Tal imóvel havia sido adquirido pelo Executado, em 16 de novembro de 2006, pelo montante de €85.600, tendo a Requerente emprestado nesse ato o montante de €85.600.

iv. A Requerente apresentou: “vários documentos, designadamente, cópia do título de transmissão (adjudicação à exequente), cópia do contrato de compra e venda, ficha de avaliação, contratos de mediação imobiliária, cópia traduzida da procuração outorgada pela ora requerente, declaração de autorizações de acesso às contas bancárias [...] escritura de aquisição do imóvel adquirido pelo executado onde constam as condições de financiamento, bem como um contrato de mediação imobiliário e a 1.ª avaliação do imóvel, tendo o perito do contribuinte juntado a ficha de apreciação do referido crédito, bem como alguns elementos contabilísticos adicionais.”

v. Foram dadas (pela Requerente e pelos seus representantes) as respetivas autorizações de acesso às contas bancárias [...] as quais não foram utilizadas tendo em conta que a documentação apresentada se mostrou suficiente para proceder à conclusão do procedimento de revisão e que a requerente e alguns dos autorizantes possuem residência fora de Portugal, além de que não é prova absoluta do preço praticado.”

Administrativo - Acórdão n.º 067/20.5BALSB

vi. “[...] os elementos contabilísticos não identificam o imóvel de forma a não suscitar dúvidas de que se trata efectivamente do prédio supra referido;” e “a petição não identifica qual a referência atribuída ao imóvel nos elementos contabilísticos [...] enviados”

vii. Para efeitos de “confirmação e avaliação da credibilidade dos valores apresentados” levada a cabo pelo Perito da AT: “teve em conta a jurisprudência ínsita no “acórdão n.º 301/12 de 23/05/2012 do Supremo Tribunal Administrativo, o qual refere que: “Uma transacção ocorrida num âmbito de um concurso público, constitui um fenómeno único e irrepetível, sem padrão de referência, tendo sobretudo em conta a finalidade específica que presidiu à adjudicação de um bem no âmbito de um concurso, pelo que, não sendo possível repetir a transacção para se poder concluir se há desfasamento entre o valor de mercado desse bem e o preço praticado, o valor de mercado desse bem, há-de corresponder assim, ao preço da adjudicação.”

viii. Concluindo, assim, que: “o preço de mercado do imóvel em causa no dia 29/10/2010, era de € 66.000,00 igual ao valor pelo qual foi adjudicado nessa data, conforme Título de Transmissão emitido pelo Solicitador de Execução ………….”

ix. O Perito da AT justifica a sua tese com base: (i) nas estatísticas de valor médio de venda por m2, em imóveis do mesmo tipo e da mesma localidade obtidas em sites como o Imovirtual; e, bem assim, (ii) na informação constante do sistema informático da AT, com base na qual um imóvel de igual tipologia e condição no mesmo prédio terá sido alegadamente vendido em 20 de junho de 2014 por €46.810;

x. Assim, considera o Perito da AT que: “nos termos do art. 64.º do CIRC é obrigação das partes contratantes adoptar valores normais de mercado para efeitos de IRC” o que considera não ter acontecido no caso em apreço uma vez que, no seu entendimento, o preço de venda praticado pela Requerente afastou-se: substancialmente do preço praticado quer dos valores de aquisição praticado em processo de execução e dos valores de avaliação, avaliação esta que tem em conta as várias variáveis a que o imóvel está sujeito, ao invés do defendido pela requerente.” e “reduziu por decisão própria a declarante, o valor da matéria colectável do IRC de 2013 no montante de €6.980,00, registando assim nestas vendas um prejuízo, não tendo aduzido prova convincente, do real efeito das alegadas condições anormais de mercado, nem da inevitabilidade dessa decisão.”

xi. Concluindo, assim, que: “(…) no decorrer deste procedimento não foi apresentada prova suficiente, que permita refutar a correcção prevista no artigo 64.º do CIRC, (…) devendo consequentemente ser considerado o respectivo valor patrimonial tributário para efeitos de apuramento da matéria tributável do IRC.”

22- A Directora de Finanças Adjunta proferiu, assim, decisão, em 6 de abril de 2015, no sentido de manter para efeitos da determinação da matéria coletável do exercício de 2013 o VPT que serviu de base à liquidação de IMT, por entender que:

“Pelo exposto e pelos elementos constantes do processo, pedido de revisão e as posições dos peritos Intervenientes no debate contraditório, que aqui se dão como inteiramente reproduzidos, os quais foram abordados supra, compete-nos decidir.

Administrativo - Acórdão n.º 067/20.5BALSB

O artigo 64.° do CIRC estabelece que:

"1 - Os alienantes e adquirentes de direitos reais sobre bens imóveis devem adoptar, para efeitos de determinação do lucro tributável (...), valores normais de mercado que não podem ser Inferiores aos valores patrimoniais tributários definitivos que serviram de base à liquidação do imposto municipal sobre as transmissões onerosas de imóveis (IMT) (...).

2- Sempre que, nas transmissões onerosas previstas no número anterior, o valor constante do contrato seja Inferior ao valor patrimonial tributário definitivo do imóvel, é este o valor a considerar pelo alienante e adquirente, para determinação do lucro tributável (...).”

Não obstante o estabelecido neste normativo, o legislador não restringe, de todo, a possibilidade do alienante, caso pretenda, fazer prova de que o preço efetivamente praticado nas transmissões de direitas reais sobre bens imóveis foi inferior ao valor patrimonial tributário que serviu de base à liquidação de IMT, tal como determina o vertido no n.º 1 do artigo 139º do mesmo diploma.

Tal prova, deve ser efetuada em procedimento instaurado mediante requerimento dirigido ao Diretor de finanças competente e rege-se pelo disposto nos artigos 91° e 92º da Lei Geral Tributária (L.G.T.) (n.ºs 3 e 5 do artigo 139° do CIRC).

Pretende o sujeito passivo alienante, fazer a prova de que o preço efetivamente praticado na transmissão da correspondente à fracção autónoma designada pela letra “A” do prédio urbano, inscrito na matriz predial sob o artigo ........., da freguesia de Algueirão – Mem Martins, Concelho de Sintra, foi inferior ao valor patrimonial fixado de acordo com as regras estabelecidas no Código do Imposto Municipal sobre as Transmissões Onerosas de Imóveis.

Alega a Reclamante que, por escritura de compra e venda, lavrada em 20.12.2013, foi o imóvel em causa alienado por €33.000,00, valor este inferior ao seu Valor Patrimonial Tributário de € 39.980,00.

A remissão efetuada no n° 5 do artigo 139° do CIRC para o meio procedimental dos artigos 91° e 92° da L.G.T., abrange a necessidade de promoção de uma reunião de peritos, com o propósito de obter um acordo sobre o preço efetivamente pago pelo adquirente dos bens imóveis, baseado, não só, nos elementos resultantes do acesso ao segredo bancário, mas também do exame das condições especiais ou normais de mercado.

O ónus da prova, de que o preço efetivamente praticado na transmissão do imóvel foi inferior ao VPT, cabe ao sujeito passivo.

A prova de que o preço efetivo corresponde ao valor constante do contrato depende, pois, da justificação das condições anormais de mercado em que se realizaram as transmissões, de que resultou a fixação de um preço inferior ao VPT definitivo do bem imóvel.

Tendo em consideração todos os argumentos apresentados e os documentos exibidos, verifica-se que não foi demonstrado pelo sujeito passivo, nem pelo seu perito, que o preço efetivamente praticado na transmissão onerosa em causa, foi inferior ao VPT fixado, tal como determina o disposto no n.º 1 do artigo 139º do CIRC.

Administrativo - Acórdão n.º 067/20.5BALSB

Esta posição também é defendida pelo Perito da Administração Tributária, constando do seu laudo que: "(…) no decorrer deste procedimento não foi apresentada prova suficiente, que permita refutar a correcção prevista no artigo 64.º do CIRC, não sendo assim possível o acordo entre os peritos, e devendo consequentemente ser mantido o respectivo valor patrimonial tributário para efeitos de apuramento da matéria tributável de IRC”.

23- No laudo do perito da Requerente no âmbito do procedimento de prova do preço efectivo de venda da fracção E do prédio urbano inscrito na matriz predial urbana da freguesia de Rio de Mouro sob o artigo matricial ........., é referido o seguinte:

i. O preço de venda de um imóvel é influenciado por diversas circunstâncias, tais como: a) a situação conjuntural do mercado imobiliário à data da alienação; b) o prazo de detenção destes imóveis no ativo da Requerente (o qual é limitado por imposição do Banco de Portugal); c) as condições específicas do próprio imóvel; d) os valores de mercado praticados à data da alienação do imóvel, d) o facto de a atividade da Requerente não ser a compra e venda de bens imóveis. Por conseguinte, a referida venda: “não pode ser auditada fora do contexto em que ocorreu”

ii. A detenção de imóveis (adquiridos por dação em pagamento ou através de adjudicação em processo de execução), cujo valor global ascendia a €27.514.510 a 31 de dezembro de 2012, “acarretam para a UCI um custo de oportunidade elevadíssimo que a gerência se vê na obrigação de reduzir promovendo a venda desses imóveis”;

iii. O mercado imobiliário “nos últimos 5/6 anos sofreu uma desvalorização brutal com particular incidência nos distritos de Lisboa (localidade da linha de Sintra-Rio de Mouro Mem Martins), Setúbal e Porto”.

iv. “No caso concreto o imóvel situa-se numa zona das mais difíceis de escoamento (Rio de Mouro).”

v. Aquilo que a Requerente “era obrigada a fazer por forma a provar a efectividade do preço [no caso, de €35.000] foi feito com as provas documentais habitualmente utilizadas na actividade económica (escrituras, extractos de contabilidade, relatórios de avaliação, contratos de mediação imobiliária)”;

vi. Não existe na boa prática de gestão comercial e contabilística qualquer outra prova que pudesse ser exigida para além da que foi apresentada pela Requerente para demonstrar que o preço de venda constante da escritura de compra e venda corresponde ao preço efetivamente praticado;

vii. A Requerente “como era sua obrigação, disponibilizou a abertura do sigilo bancário seu e dos seus representantes, o qual, a AT não utilizou porque deverá ter entendido não se mostrar necessário, sendo esta decisão da sua inteira responsabilidade.”

viii. “A venda do imóvel foi efectuada num contexto específico de mercado em forte recessão (particularmente na zona onde o imóvel está situado), numa operação que não constitui a atividade da UCI.”

Administrativo - Acórdão n.º 067/20.5BALSB

ix. Além do mais, importa não esquecer que a venda de imóveis adquiridos nestas circunstâncias (i.e. por dação ou adjudicação) deve ser entendida como uma forma de minorar as perdas relacionadas com os incumprimentos das entidades a quem foram concedidos os financiamentos e não como uma atividade intrínseca da Requerente;

x. Em face do exposto: “não existem quaisquer motivos fundados para que não seja o valor de €35.000 a ser considerado para efeitos de determinação do resultado tributável.”

24- Do laudo do perito da AT no âmbito do procedimento de prova do preço efectivo de venda da fracção E do prédio urbano inscrito na matriz predial urbana da freguesia de Rio de Mouro sob o artigo matricial ........., consta o seguinte:

i. “Do cruzamento automático da informação, constante na base de dados da AT sobre o património, verificou-se que, relativamente ao ano de 2013, existia uma diferença positiva de €11.141,90 (€46.141,90 - €35.000,00) entre o valor patrimonial tributário do imóvel (€46.141,90) e o valor constante da respectiva escritura de compra e venda (35.000).”

ii. A Requerente adquiriu a propriedade do imóvel “através de um contrato de dação em cumprimento pelo valor de €47.000 em 25/07/2013” e vendeu “pelo valor de €35.000 (em 28/11/2013). De onde se retira que o preço justo do imóvel (acordado entre as partes) no dia 25/07/2013, era de €47.000, valor este, que se situava acima do VPT que era de €46.141,90”

iii. A Requerente apresentou: “vários documentos, designadamente, cópia do contrato de compra e venda e do contrato de dação, ficha de avaliação, contrato de mediação imobiliária, extracto de conta-corrente com registo contabilístico da aquisição e da venda do imóvel, bem como, de um depósito numa conta à ordem no valor de €35.0000” e, bem assim, “documento referente a uma avaliação por si pedida em que o perito atribui o valor de €47.000 ao imóvel em causa e duas consultas ao site “Imovirtual” e outro site “Casa.sapo” relativamente à oferta de venda de três imóveis (T2) na mesma zona.”

iv. Foram dadas (pela Requerente e pelos seus representantes) as respetivas autorizações de acesso às contas bancárias [...] as quais não foram utilizadas tendo em conta que a documentação apresentada se mostrou suficiente para proceder à conclusão do procedimento de revisão e que a requerente e alguns dos autorizantes possuem residência fora de Portugal, além de que não é prova absoluta do preço praticado.”

v. O Perito da AT justifica a sua tese com base: (i) nas estatísticas de valor médio de venda por m2, em imóveis do mesmo tipo e da mesma localidade baseadas na informação constante em sites como o OLX e o Imovirtual; (ii) ou através da consulta da “Ci – Confidencial Imobiliário”, publicação da Imoestatística, através da qual a AT concluiu que “houve uma baixa contínua dos preços médios de mercado, os quais de acordo com o CI, estabilizaram em 2014 [i.e. um ano depois da venda do imóvel em apreço) e, bem assim: (iii) na informação constante do sistema informático da AT, com base na qual foram vendidas, em 2014 e 2017, duas frações do imóvel em apreço de igual tipologia por preços superiores aos respetivos VPTs;

vi. “Perante o curto espaço de tempo que mediou entre a data de aquisição e a data de venda [...] não se compreende qual foi o motivo que levou a reclamante a vender o imóvel com um prejuízo tão avultado (€12.000), dado que as razões que invoca, obviamente não merecem credibilidade, visto que se trata de uma empresa especializada no negócio imobiliário e conhecedora do mercado.”

Administrativo - Acórdão n.º 067/20.5BALSB

vii. Concluindo, assim, o Perito da AT que a Requerente “reduziu por decisão própria [...] o valor da matéria colectável do IRC de 2013 (€12.000 em termos contabilísticos) não tendo aduzido prova convincente, do real efeito das alegadas condições anormais de mercado, nem da inevitabilidade da decisão de vender naquela data abaixo do preço de custo” e que, por esse motivo: “(…) no decorrer deste procedimento não foi apresentada prova suficiente, que permita refutar a correcção prevista no artigo 64.º do CIRC, (…) devendo consequentemente ser considerado o respectivo valor patrimonial tributário para efeitos de apuramento da matéria tributável do IRC.”

25- Em 22 de Abril de 2015, a Directora de Finanças Adjunta proferiu decisão no sentido de manter, para efeitos da determinação da matéria coletável do exercício de 2013, o VPT que serviu de base à liquidação de IMT, por entender que:

“Pelo exposto e pelos elementos constantes do processo, pedido de revisão e as posições dos peritos Intervenientes no debate contraditório, que aqui se dão como inteiramente reproduzidos, os quais foram abordados supra, compete-nos decidir.

O artigo 64.° do CIRC estabelece que:

"1 - Os alienantes e adquirentes de direitos reais sobre bens imóveis devem adoptar, para efeitos de determinação do lucro tributável (...), valores normais de mercado que não podem ser Inferiores aos valores patrimoniais tributários definitivos que serviram de base à liquidação do imposto municipal sobre as transmissões onerosas de imóveis (IMT) (...).

2- Sempre que, nas transmissões onerosas previstas no número anterior, o valor constante do contrato seja Inferior ao valor patrimonial tributário definitivo do imóvel, é este o valor a considerar pelo alienante e adquirente, para determinação do lucro tributável (...).”

Não obstante o estabelecido neste normativo, o legislador não restringe, de todo, a possibilidade do alienante, caso pretenda, fazer prova de que o preço efetivamente praticado nas transmissões de direitos reais sobre bens imóveis foi inferior ao valor patrimonial tributário que serviu de base à liquidação de IMT, tal como determina o vertido no n.º 1 do artigo 139º do mesmo diploma.

Tal prova, deve ser efectuada em procedimento instaurado mediante requerimento dirigido ao Director de finanças competente e rege-se pelo disposto nos artigos 91° e 92º da Lei Geral Tributária (L.G.T.) (n.ºs 3 e 5 do artigo 139° do CIRC).

Pretende o sujeito passivo alienante, fazer a prova de que o preço efectivamente praticado na transmissão da correspondente à fracção autónoma designada pela letra “E”, que corresponde ao primeiro andar direito, do prédio urbano sito na Rua ………., n.º ……, Rio de Mouro, freguesia do Rio de Mouro, concelho de Sintra, inscrito na matriz sob o artigo ........., da freguesia de Algueirão – Mem Martins, Concelho de Sintra, foi inferior ao valor patrimonial fixado de acordo com as regras estabelecidas no Código do Imposto Municipal sobre as Transmissões Onerosas de Imóveis.

Administrativo - Acórdão n.º 067/20.5BALSB

Alega a Reclamante que, por escritura de compra e venda, lavrada em 30.04.2013, foi o imóvel em causa alienado por €35.000,00, valor inferior ao seu Valor Patrimonial Tributário de € 46.141,90.

A remissão efetuada no n° 5 do artigo 139° do CIRC para o meio procedimental dos artigos 91° e 92° da L.G.T., abrange a necessidade de promoção de uma reunião de peritos, com o propósito de obter um acordo sobre o preço efectivamente pago pelo adquirente dos bens imóveis, baseado, não só, nos elementos resultantes do acesso ao segredo bancário, mas também do exame das condições especiais ou normais de mercado que rodearam a transmissão.

O ónus da prova, de que o preço efectivamente praticado na transmissão do imóvel foi inferior ao VPT, cabe ao sujeito passivo.

A prova de que o preço efectivo corresponde ao valor constante do contrato depende, pois, da justificação das condições anormais de mercado em que se realizaram as transmissões, de que resultou a fixação de um preço inferior ao VPT definitivo do bem imóvel.

Tendo em consideração todos os argumentos apresentados e os documentos exibidos, verifica-se que não foi demonstrado pelo sujeito passivo, nem pelo seu perito, que o preço efetivamente praticado na transmissão onerosa em causa, foi inferior ao VPT fixado, tal como determina o disposto no n.º 1 do artigo 139º do CIRC.

Esta posição também é defendida pelo Perito da Administração Tributária, constando do seu laudo que: "(…) no decorrer deste procedimento não foi apresentada prova suficiente, que permita refutar a correcção prevista no artigo 64.º do CIRC, não sendo assim possível o acordo entre os peritos, e devendo consequentemente ser mantido o respectivo valor patrimonial tributário para efeitos de apuramento da matéria tributável de IRC”.

26- No laudo do perito da Requerente no âmbito do procedimento de prova do preço efectivo de venda da fracção G do prédio urbano inscrito na matriz predial urbana da freguesia de Corroios sob o artigo matricial ........., é referido o seguinte:

i. O preço de venda de um imóvel é influenciado por diversas circunstâncias, tais como: a) a situação conjuntural do mercado imobiliário à data da alienação; b) o prazo de detenção destes imóveis no ativo da Requerente (o qual é limitado por imposição do Banco de Portugal); c) as condições específicas do próprio imóvel; d) os valores de mercado praticados à data da alienação do imóvel, d) o facto de a atividade da Requerente não ser a compra e venda de bens imóveis. Por conseguinte, a referida venda: “não pode ser auditada fora do contexto em que ocorreu”;

ii. A detenção de imóveis (adquiridos por dação em pagamento ou através de adjudicação em processo de execução), cujo valor global ascendia a €27.514.510 a 31 de dezembro de 2012, “acarretam para a UCI um custo de oportunidade elevadíssimo que a gerência se vê na obrigação de reduzir promovendo a venda desses imóveis;

iii. O mercado imobiliário “nos últimos 5/6 anos sofreu uma desvalorização brutal com particular incidência nos distritos de Lisboa (localidade da linha de Sintra - Rio de Mouro Mem Martins), Setúbal e Porto”;

Administrativo - Acórdão n.º 067/20.5BALSB

iv. O que cumpre demonstrar no presente procedimento é a efectividade do preço de € 65.000, o que a Requerente logrou demonstrar no contexto do procedimento de revisão;

v. Não existe na boa prática de gestão comercial e contabilística qualquer outra prova que pudesse ser exigida para além da que foi apresentada pela Requerente para demonstrar que o preço de venda constante da escritura de compra e venda corresponde ao preço efetivamente praticado;

vi. “A venda do imóvel foi efectuada num contexto específico de mercado em forte recessão (particularmente na zona onde o imóvel está situado numa operação que não constitui a atividade da UCI, num conjunto de cerca de 200 imóveis em circunstâncias idênticas que também originaram requerimentos análogos a este.”

vii. Além do mais, importa não esquecer que a venda de imóveis adquiridos nestas circunstâncias (i.e. por dação ou adjudicação) é uma forma de minorar as perdas relacionadas com os incumprimentos das entidades a quem foram concedidos os financiamentos e não uma atividade intrínseca da Requerente;

viii. A Requerente fez uma sondagem de mercado para imóveis comparáveis, da qual resultou que o preço praticado correspondia ao preço normal de mercado, sendo inclusive superior ao valor estimado pelo perito independente num contexto de venda rápida;

ix. Com efeito, o preço de venda praticado pela Requerente (€65.000) “é superior ao valor estimado pelo perito avaliador no seu relatório num cenário de venda rápida (€ 63.800)”;

x. A Requerente “como era sua obrigação, disponibilizou a abertura do sigilo bancário seu e dos seus representantes, o qual, a AT não utilizou porque deverá ter entendido não se mostrar necessário, sendo esta decisão da sua inteira responsabilidade.”

xi. Assim, considerando que a documentação apresentada não deixa margem para dúvidas que o preço efetivamente praticado corresponde ao valor declarado (€65.000) e que a Requerente prestou todos os esclarecimentos que a AT entendeu úteis/necessários, deve concluir-se que a Requerente provou que o preço efectivo do imóvel corresponde ao valor declarado, não devendo ser promovida qualquer correção pela AT.

27- Do laudo do perito da AT no âmbito do procedimento de prova do preço efectivo de venda da fracção G do prédio urbano inscrito na matriz predial urbana da freguesia de Corroios sob o artigo matricial ........., consta o seguinte:

i. “O sujeito passivo adquiriu a propriedade do imóvel inscrito na matriz sob o artigo ......... – fracção G […] por escritura de dação em cumprimento em 27/11/2012, pelo valor de € 75.000,00.”;

ii. “Em 11.04.2013, por escritura pública de compra e venda, mútuo com hipoteca procedeu à alienação [do imóvel adquirido por dação] pelo preço de €65.000.”

iii. “À data da escritura, o valor patrimonial tributário era de €74.630,00.”;

Administrativo - Acórdão n.º 067/20.5BALSB

iv. Não obstante o sujeito passivo ter promovido “a venda comercial do imóvel em questão, tendo celebrado contrato de mediação imobiliária […] com o valor de comercialização de € 75.000”, devido à inexistência de interessados, o imóvel foi vendido por €65.000;

v. “Antes do debate contraditório, o perito do sujeito passivo juntou a ficha de expediente com identificação do n.º do registo contabilístico, extractos de conta e cópia do cheque”

vi. “O VPT antes referido [...] foi fixado por avaliação geral da propriedade urbana em 04/01/2013, dela não tendo a UCI apresentado pedido de 2ª avaliação, conformando-se com o valor atribuído”

vii. Não decorreu entre a dação em cumprimento (27/11/2012) e a venda (11/4/2013) um lapso temporal que justifique a diferença de preço praticado “com um decréscimo de 14%, uma vez que à data da Dação em Cumprimento as condições de mercado adversas já se verificavam, decorrentes da crise económica instalada desde 2008”;

viii. A Requerente “não demonstrou quais as condições adversas à data de venda que não existissem já à data da Dação.”

ix. Assim, considera o Perito da AT que: “(…) na ausência de prova suficiente apresentada, que refute a correcção prevista no artigo 64.º do CIRC, (…) deverá manter o valor patrimonial tributário para efeitos de apuramento da matéria tributável do IRC.”

28- A Directora de Finanças Adjunta proferiu, assim, decisão, em 8 de junho de 2015, no sentido de manter para efeitos da determinação da matéria coletável do exercício de 2013 o VPT que serviu de base à liquidação de IMT, por entender que:

“Pelo exposto e pelos elementos constantes do processo, pedido de revisão e as posições dos peritos Intervenientes no debate contraditório, que aqui se dão como inteiramente reproduzidos, os quais foram abordados supra, compete-nos decidir.

O artigo 64.° do CIRC estabelece que:

"1 - Os alienantes e adquirentes de direitos reais sobre bens imóveis devem adoptar, para efeitos de determinação do lucro tributável (...), valores normais de mercado que não podem ser Inferiores aos valores patrimoniais tributários definitivos que serviram de base à liquidação do imposto municipal sobre as transmissões onerosas de imóveis (IMT) (...).

2- Sempre que, nas transmissões onerosas previstas no número anterior, o valor constante do contrato seja Inferior ao valor patrimonial tributário definitivo do imóvel, é este o valor a considerar pelo alienante e adquirente, para determinação do lucro tributável (...).”

Não obstante o estabelecido neste normativo, o legislador não restringe, de todo, a possibilidade do alienante, caso pretenda, fazer prova de que o preço efetivamente praticado nas transmissões de direitos reais sobre bens imóveis foi inferior ao valor patrimonial tributário que serviu de base à liquidação de IMT, tal como determina o vertido no n.º 1 do artigo 139º do mesmo diploma.

Administrativo - Acórdão n.º 067/20.5BALSB

Tal prova, deve ser efetuada em procedimento instaurado mediante requerimento dirigido ao Director de finanças competente e rege-se pelo disposto nos artigos 91° e 92º da Lei Geral Tributária (L.G.T.) (n.ºs 3 e 5 do artigo 139° do CIRC).

Pretende o sujeito passivo alienante, fazer a prova de que o preço efectivamente praticado na transmissão da correspondente à fracção autónoma designada pela letra “G” [...] do prédio urbano sito na ……… e na Rua da ……… n.º ……, freguesia de Corroios, concelho do Seixal, inscrito na matriz sob o artigo ........., foi inferior ao valor patrimonial fixado de acordo com as regras estabelecidas no Código do Imposto Municipal sobre as Transmissões Onerosas de Imóveis.

Alega a Reclamante que, por escritura de compra e venda, mútuo com hipoteca lavrada em 11.04.2013, foi o imóvel em causa alienado por €65.000,00, valor inferior ao seu Valor Patrimonial Tributário definitivo, que no caso em apreço é de € 74.630,00, fixado por avaliação geral efectuada em 04.01.2013, de que foi notificada em 12.01.2013, através de ofício n.º 13003136 de 12.01.2013 e contra o qual não apresentou pedido de segunda avaliação.

A remissão efetuada no n° 5 do artigo 139° do CIRC para o meio procedimental dos artigos 91° e 92° da L.G.T., abrange a necessidade de promoção de uma reunião de peritos, com o propósito de obter um acordo sobre o preço efectivamente pago pelo adquirente dos bens imóveis, baseado, não só, nos elementos resultantes do acesso ao segredo bancário, mas também do exame das condições especiais ou normais de mercado que rodearam a transmissão.

O ónus da prova, de que o preço efetivamente praticado na transmissão do imóvel foi inferior ao VPT, cabe ao sujeito passivo.

A prova de que o preço efectivo corresponde ao valor constante do contrato depende, pois, da justificação das condições anormais de mercado em que se realizaram as transmissões, de que resultou a fixação de um preço inferior ao VPT definitivo do bem imóvel.

Tendo em consideração todos os argumentos apresentados e os documentos exibidos, verifica-se que não foi demonstrado pelo sujeito passivo, nem pelo seu perito, que o preço efectivamente praticado na transmissão onerosa em causa, foi inferior ao VPT fixado, tal como determina o disposto no n.º 1 do artigo 139.º do CIRC.

Esta posição também é defendida pelo Perito da Administração Tributária, constando do seu laudo que: "… Na ausência de prova suficiente apresentada que refute a correcção prevista no art.º 64.º do CIRC, não foi possível o acordo entre os peritos…pelo que… se deverá manter o valor patrimonial tributário para efeitos de tributação em IRC…”.

Determina ainda o N.º 11 do Ofício circulado N.º 20136 de 11.03.2009 da Direcção de Serviços do imposto Sobre o rendimento das pessoas Coletivas, que a promoção de reunião de peritos, com o propósito de obter um acordo sobre o preço efectivamente pago pelo adquirente do bem, não se deve basear só nos elementos de acesso ao segredo bancário, mas também do exame das condições especiais ou normais de mercado que rodearam a transmissão.

O Ofício-circulado acima referido e, designadamente o seu n.º 15 determina que a prova do preço efectivo correspondente ao valor constante do contrato, depende de 2 requisitos, que devem ser preenchidos cumulativamente:

Administrativo - Acórdão n.º 067/20.5BALSB

- Da justificação das condições anormais de mercado em que foi realizada a transmissão, de que resultou a fixação de um preço inferior ao valor patrimonial tributário definitivo do imóvel transmitido;

- Da renúncia expressa do requerente e dos representantes ou gerentes à tutela conferida pelo segredo bancário.

Ora no caso em apreço não foram de forma inequívoca justificadas as condições anormais de mercado em que foi realizada a transmissão em 11.04.2013, de que resultou a fixação de um preço inferior ao valor patrimonial tributário, pelo que não se encontra reunida uma das condições necessárias e exigidas.

29- No laudo do perito da Requerente no âmbito do procedimento de prova do preço efectivo de venda da fracção N do prédio urbano inscrito na matriz predial urbana da freguesia de Tavarede sob o artigo matricial ........., é referido o seguinte:

i. O preço de venda de um imóvel é influenciado por diversas circunstâncias e a venda do imóvel não pode ser auditada fora do contexto em que foi realizada;

ii. “No caso concreto conforme referido no Doc. 9 do requerimento o imóvel fica localizado num Bairro Social, tratando-se de um 3º andar que na realidade corresponde a um 4º andar, sem elevador e sem garagem. Necessitava de obras de reparação devido a infiltrações e humidades. Todos estes factos constam do relatório do perito avaliador (Doc. 6 - ponto 14)”

iii. Mais acrescenta que: “Também como consta no ponto 6 do Doc. 9 no estudo de mercado realizado na altura da venda o preço de venda praticado inseria-se nos preços correntes de mercado.”

iv. Ao exposto acresce que “a actividade da UCI não é a compra e venda de imóveis mas sim a concessão de crédito”.

v. A detenção de imóveis (adquiridos por dação em pagamento ou através de adjudicação em processo de execução), cujo valor global ascendia a €27.514.510 a 31 de dezembro de 2012, “acarretam para a UCI um custo de oportunidade elevadíssimo que a gerência se vê na obrigação de reduzir promovendo a venda desses imóveis”;

vi. O mercado imobiliário “nos últimos 5/6 anos sofreu uma desvalorização brutal com particular incidência nos distritos de Lisboa (localidade da linha de Sintra - Rio de Mouro Mem Martins), Setúbal e Porto”.

vii. O que cumpre demonstrar no presente procedimento é a efectividade do preço de €40.000, o que a Requerente logrou demonstrar no contexto do procedimento de revisão;

viii. “Aquilo que a UCI era obrigada a fazer por forma a provar a efectividade do preço foi feito com as provas documentais habitualmente utilizadas na atividade económica (escrituras, extractos de contabilidade, relatórios de avaliação, contratos de mediação imobiliária” e “no debate com o perito da AT nada do que foi apresentado foi posto em causa relativamente à sua idoneidade.”;

Administrativo - Acórdão n.º 067/20.5BALSB

ix. Não existe na boa prática de gestão comercial e contabilística qualquer outra prova que pudesse ser exigida para além da que foi apresentada pela Requerente para demonstrar que o preço de venda constante da escritura de compra e venda corresponde ao preço efetivamente praticado;

x. Apesar de a tanto não estar obrigada, a Requerente fez uma sondagem de mercado para imóveis comparáveis, da qual resultou que o preço praticado correspondia ao preço normal de mercado, sendo inclusive superior ao valor estimado pelo perito num contexto de venda rápida;

xi. Com efeito, o preço de venda praticado pela Requerente (€40.000) “é superior ao valor estimado pelo perito avaliador no seu relatório num cenário de venda rápida (€ 36.000)”.

xii. A Requerente “como era sua obrigação, disponibilizou a abertura do sigilo bancário seu e dos seus representantes, o qual, a AT não utilizou porque deverá ter entendido não se mostrar necessário, sendo esta decisão da sua inteira responsabilidade.”

xiii. “A venda do imóvel foi efectuada num contexto específico de mercado em forte recessão (particularmente na zona onde o imóvel está situado numa operação que não constitui a atividade da UCI, num conjunto de cerca de 200 imóveis em circunstâncias idênticas que também originaram requerimentos análogos a este.”

Xiv. Assim, considerando que a documentação apresentada não deixa margem para dúvidas que o preço efectivamente praticado corresponde ao valor declarado (€40.000) e que a Requerente prestou todos os esclarecimentos que a AT entendeu úteis / necessários, deve concluir-se que a Requerente provou que o preço efectivo do imóvel corresponde ao valor declarado, não devendo ser promovida qualquer correção pela AT.

30- Do laudo do perito da AT, no âmbito do procedimento de prova do preço efectivo de venda da fracção N do prédio urbano inscrito na matriz predial urbana da freguesia de Tavarede sob o artigo matricial ........., consta o seguinte:

i. “Do cruzamento automático da informação, constante na base de dados da AT sobre o património, verificou-se que, relativamente ao ano de 2013, existia uma diferença positiva de entre o valor patrimonial definitivo do imóvel alienado pela reclamante e o valor constante da respectiva escritura de compra e venda.”, a qual “totalizou € 13.411,33 (…).”

ii. A Requerente adquiriu a propriedade do imóvel “por adjudicação em processo judicial, pelo valor de €73.000 e efectuou a sua alienação em 14/11/2013 por €40.000, situando-se este valor abaixo do VPT fixado pela AT, o qual era à data dos factos de €53.411,33.”

iii. A Requerente apresentou: “vários documentos, designadamente, cópia do título de transmissão (adjudicação à exequente), cópia do contrato de compra e venda, ficha de avaliação, contratos de mediação imobiliária, cópia traduzida da procuração outorgada pela ora requerente, declaração de autorizações de acesso às contas bancárias [...] detalhe de movimentos de conta à ordem; diário de venda do imóvel; [...] factura de mediação imobiliária e [...] relatório POV vs VPT.”

Administrativo - Acórdão n.º 067/20.5BALSB

iv. Na primeira reunião, foram apresentados elementos adicionais, nomeadamente: “a ficha de crédito hipotecário efectuado no contrato inicial ao executado, ficha de registo do imóvel, extracto das contas 57200, 23500, 49900, 68510 e uma cópia do talão de depósito.”

v. Foram dadas (pela Requerente e pelos seus representantes) as respetivas autorizações de acesso às contas bancárias, as quais não foram utilizadas “tendo em conta que a documentação apresentada se mostrou suficiente para proceder à conclusão do procedimento de revisão e que a requerente e alguns dos autorizantes possuem residência fora de Portugal, além de que não é prova absoluta do preço praticado.”

vi. “[...] os elementos contabilísticos não identificam o imóvel de forma a não suscitar dúvidas de que se trata efectivamente do prédio supra referido;” e “a petição não identifica qual a referência atribuída ao imóvel nos elementos contabilísticos [...] enviados”

vii. “O detalhe de movimentos da conta à ordem, não identificam a que imóvel é que aquele registo diz respeito, sendo o único movimento assinalado na data da escritura, epigrafado como depósito múltiplo sem qualquer outro meio de prova de quem é que promoveu esse depósito.”

viii. Na primeira reunião, a Requerente apresentou “um talão de depósito pelo valor de €40.000. No entanto, este não é prova suficiente, capaz de só por si de provar o referido preço.”

ix. Para efeitos de “confirmação e avaliação da credibilidade dos valores apresentados” o Perito da AT: “teve em conta a jurisprudência ínsita no “acórdão n.º 301/12 de 23/05/2012 do Supremo Tribunal Administrativo, o qual refere que: “Uma transacção ocorrida num âmbito de um concurso público, constitui um fenómeno único e irrepetível, sem padrão de referência, tendo sobretudo em conta a finalidade específica que presidiu à adjudicação de um bem no âmbito de um concurso, pelo que, não sendo possível repetir a transacção para se poder concluir se há desfasamento entre o valor de mercado desse bem e o preço praticado, o valor de mercado desse bem, há-de corresponder assim, ao preço da adjudicação.”

x. Concluindo, assim, que: “o preço de mercado do imóvel em causa no dia 27/09/2010, era de €73.000,00 igual ao valor pelo qual foi adjudicado nessa data, conforme Títulos de Transmissão.”

xi. O Perito da AT afirma ainda que: “nos termos do art. 64.º do CIRC é obrigação das partes contratantes adoptar valores normais de mercado para efeitos de IRC, sendo a prova irrefutável dessas condições anormais de mercado a condição maior para provar a fixação de um preço efectivo inferior ao VPT”, o que o mesmo considera não ter acontecido no caso em discussão uma vez que o preço de venda praticado pela Requerente afastou-se “e dos valores de avaliação do imóvel [para efeitos do IMI];

xii. Assim, considera o referido Perito que a AT: “reduziu por decisão própria a declarante, o valor da matéria colectável do IRC de 2013 no montante de €13.411,00, não tendo aduzido prova convincente, do real efeito das alegadas condições anormais de mercado, nem da inevitabilidade dessa decisão.”

Administrativo - Acórdão n.º 067/20.5BALSB

xiii. Concluindo, assim, que: “(…) no decorrer deste procedimento não foi apresentada prova suficiente, que permita refutar a correcção prevista no artigo 64.º do CIRC, (…) devendo consequentemente ser considerado o respectivo valor patrimonial tributário para efeitos de apuramento da matéria tributável do IRC.”

31- A substituta legal da Directora de Finanças Adjunta proferiu, assim, decisão, em 29 de Julho de 2015, no sentido de manter para efeitos da determinação da matéria coletável do exercício de 2013 o VPT que serviu de base à liquidação de IMT, por entender que:

“Pelo exposto e pelos elementos constantes do processo, pedido de revisão e as posições dos peritos Intervenientes no debate contraditório, que aqui se dão como inteiramente reproduzidos, os quais foram abordados supra, compete-nos decidir.

O artigo 64.° do CIRC estabelece que:

"1 - Os alienantes e adquirentes de direitos reais sobre bens imóveis devem adoptar, para efeitos de determinação do lucro tributável (...), valores normais de mercado que não podem ser Inferiores aos valores patrimoniais tributários definitivos que serviram de base à liquidação do imposto municipal sobre as transmissões onerosas de imóveis (IMT) (...).

2- Sempre que, nas transmissões onerosas previstas no número anterior, o valor constante do contrato seja Inferior ao valor patrimonial tributário definitivo do imóvel, é este o valor a considerar pelo alienante e adquirente, para determinação do lucro tributável (...).”

Não obstante o estabelecido neste normativo, o legislador não restringe, de todo, a possibilidade do alienante, caso pretenda, fazer prova de que o preço efectivamente praticado nas transmissões de direitos reais sobre bens imóveis foi inferior ao valor patrimonial tributário que serviu de base à liquidação de IMT, tal como determina o vertido no n.º 1 do artigo 139º do mesmo diploma.

Tal prova, deve ser efetuada em procedimento instaurado mediante requerimento dirigido ao Director de finanças competente e rege-se pelo disposto nos artigos 91° e 92º da Lei Geral Tributária (L.G.T.) (n.ºs 3 e 5 do artigo 139° do CIRC).

Pretende o sujeito passivo alienante, fazer a prova de que o preço efectivamente praticado na transmissão da correspondente à fracção autónoma designada pela letra “N” do prédio urbano, inscrito na matriz predial sob o artigo ........., da freguesia de Tavarede, Concelho da Figueira da Foz, foi inferior ao valor patrimonial fixado de acordo com as regras estabelecidas no Código do Imposto Municipal sobre as Transmissões Onerosas de Imóveis.

Alega a Reclamante que, por escritura de compra e venda, lavrada em 14.11.2013, foi o imóvel em causa alienado por €40.000,00, valor este inferior ao seu Valor Patrimonial Tributário de € 53.411,33.

A remissão efetuada no n° 5 do artigo 139° do CIRC para o meio procedimental dos artigos 91° e 92° da L.G.T., abrange a necessidade de promoção de uma reunião de peritos, com o propósito de obter um acordo sobre o preço efetivamente pago pelo adquirente dos bens imóveis, baseado, não só, nos elementos resultantes do acesso ao segredo bancário, mas

Administrativo - Acórdão n.º 067/20.5BALSB

também do exame das condições especiais ou normais de mercado que rodearam a transmissão.

O ónus da prova, de que o preço efetivamente praticado na transmissão do imóvel foi inferior ao VPT, cabe ao sujeito passivo.

O n.º 15 do Ofício-circulado n.º 20136 de 11.03.2009 da Direcção de Serviços do IRC determina que a prova de que o preço efectivo corresponde ao valor constante do contrato depende de 2 requisitos, que devem ser preenchidos cumulativamente:

- Da justificação das condições anormais de mercado em que foi realizada a transmissão, de que resultou a fixação de um preço inferior ao valor patrimonial tributário definitivo do imóvel transmitido;

- Da renúncia expressa do requerente e dos administradores ou gerentes à tutela conferida pelo segredo bancário.

Ora no caso em apreço não foram de forma inequívoca justificadas as condições anormais de mercado em que foi realizada a transmissão, de que resultou a fixação de um preço inferior ao valor patrimonial tributário, nem foi demonstrado pelo sujeito passivo, nem pelo perito por si indicado, que o preço efetivamente praticado na transmissão onerosa em causa, foi inferior ao VPT fixado, tal como determina o disposto no n.º 1 do artigo 139º do CIRC.

Esta posição também é defendida pelo Perito da Administração Tributária, constando do seu laudo que: "(…) no decorrer deste procedimento não foi apresentada prova suficiente, que permita refutar a correcção prevista no artigo 64.º do CIRC, ,[…] devendo consequentemente ser mantido o respectivo valor patrimonial tributário para efeitos de apuramento da matéria tributável de IRC”.

32- No laudo do perito da Requerente, no âmbito do procedimento de prova do preço efectivo de venda da fracção H do prédio urbano inscrito na matriz predial urbana da União de freguesias de Mafamude e Vilar do Paraíso sob o artigo matricial ........., é referido o seguinte:

i. O preço de venda de um imóvel é influenciado por diversas circunstâncias e a venda do imóvel não pode ser auditada fora do contexto em que foi realizada;

ii. “No caso concreto conforme referido no Doc. 9 do requerimento o imóvel é um prédio com 28 anos de antiguidade a necessitar de obras consideráveis”

iii. Mais acrescenta que: “Também como consta no ponto 6 do Doc. 9 no estudo de mercado realizado na altura da venda o preço de venda praticado inseria-se nos preços correntes de mercado.”

iv. Ao exposto acresce que “a actividade da UCI não é a compra e venda de imóveis mas sim a concessão de crédito”.

Administrativo - Acórdão n.º 067/20.5BALSB

v. A detenção de imóveis (adquiridos por dação em pagamento ou através de adjudicação em processo de execução), cujo valor global ascendia a €27.514.510 a 31 de dezembro de 2012, “acarretam para a UCI um custo de oportunidade elevadíssimo que a gerência se vê na obrigação de reduzir promovendo a venda desses imóveis”;

vi. O mercado imobiliário “nos últimos 5/6 anos sofreu uma desvalorização brutal com particular incidência nos distritos de Lisboa (localidade da linha de Sintra - Rio de Mouro Mem Martins), Setúbal e Porto”.

vii. O que cumpre demonstrar no presente procedimento é a efectividade do preço de €40.000, o que a Requerente logrou demonstrar no contexto do procedimento de revisão;

viii. “Aquilo que a UCI era obrigada a fazer por forma a provar a efectividade do preço foi feito com as provas documentais habitualmente utilizadas na atividade económica (escrituras, extractos de contabilidade, relatórios de avaliação, contratos de mediação imobiliária” e “no debate com o perito da AT nada do que foi apresentado foi posto em causa relativamente à sua idoneidade.”;

ix. Não existe na boa prática de gestão comercial e contabilística qualquer outra prova que pudesse ser exigida para além da que foi apresentada pela Requerente para demonstrar que o preço de venda constante da escritura de compra e venda corresponde ao preço efectivamente praticado;

x. Apesar de a tanto não estar obrigada, a Requerente fez uma sondagem de mercado para imóveis comparáveis, da qual resultou que o preço praticado correspondia ao preço normal de mercado;

xi. A Requerente “como era sua obrigação, disponibilizou a abertura do sigilo bancário seu e dos seus representantes, o qual, a AT não utilizou porque deverá ter entendido não se mostrar necessário, sendo esta decisão da sua inteira responsabilidade.”

xii. “A venda do imóvel foi efectuada num contexto específico de mercado em forte recessão (particularmente na zona onde o imóvel está situado numa operação que não constitui a atividade da UCI, num conjunto de cerca de 200 imóveis em circunstâncias idênticas que também originaram requerimentos análogos a este.”

xiii. Assim, considerando que a documentação apresentada não deixa margem para dúvidas que o preço efetivamente praticado corresponde ao valor declarado (€40.000) e que a Requerente prestou todos os esclarecimentos que a AT entendeu úteis / necessários, deve concluir-se que a Requerente provou que o preço efectivo do imóvel corresponde ao valor declarado, não devendo ser promovida qualquer correção pela AT.

33- Do laudo do perito da AT, no âmbito do procedimento de prova do preço efectivo de venda da fracção H do prédio urbano inscrito na matriz predial urbana da União de freguesias de Mafamude e Vilar do Paraíso sob o artigo matricial ........., consta o seguinte:

i. “Do cruzamento automático da informação, constante na base de dados da AT sobre o património, verificou-se que, relativamente ao ano de 2013, existia uma diferença positiva entre o valor patrimonial definitivo do imóvel alienado pela reclamante e o valor constante da respectiva escritura de compra e venda.”, a qual “totalizou € 23.637,14 […].”

Administrativo - Acórdão n.º 067/20.5BALSB

ii. A Requerente adquiriu a propriedade do imóvel “por adjudicação em processo judicial, pelo valor de €31.612,00 e efectuou a sua alienação em 27/12/2013 por €40.000, situando-se este valor abaixo do VPT fixado pela AT, o qual era à data dos factos de €63.637,14.”

iii. A Requerente apresentou: “vários documentos, designadamente, cópia do título de transmissão (adjudicação à exequente), cópia do contrato de compra e venda, ficha de avaliação, contratos de mediação imobiliária, cópia traduzida da procuração outorgada pela ora requerente, declaração de autorizações de acesso às contas bancárias [...] detalhe de movimentos de conta à ordem; diário de venda do imóvel; [...] factura de mediação imobiliária e [...] relatório POV vs VPT.

iv. Na primeira reunião, foram apresentados elementos adicionais, nomeadamente: “a ficha de crédito hipotecário efectuado no contrato inicial ao executado, ficha de registo do imóvel, extracto das contas 57200, 23500, 49900, 68510 e uma cópia do talão de depósito.”

v. Foram dadas (pela Requerente e pelos seus representantes) as respectivas autorizações de acesso às contas bancárias, as quais não foram utilizadas “tendo em conta que a documentação apresentada se mostrou suficiente para proceder à conclusão do procedimento de revisão e que a requerente e alguns dos autorizantes possuem residência fora de Portugal, além de que não é prova absoluta do preço praticado.”

vi. “[...] os elementos contabilísticos não identificam o imóvel de forma a não suscitar dúvidas de que se trata efectivamente do prédio supra referido;” e “a petição não identifica qual a referência atribuída ao imóvel nos elementos contabilísticos [...] enviados”

vii. “O detalhe de movimentos da conta à ordem, não identificam a que imóvel é que aquele registo diz respeito.”

viii. O Perito da AT afirma ainda que: “nos termos do art. 64.º do CIRC é obrigação das partes contratantes adoptar valores normais de mercado para efeitos de IRC, sendo a prova irrefutável dessas condições anormais de mercado a condição maior para provar a fixação de um preço efectivo inferior ao VPT”, o que o mesmo considera não ter acontecido no caso em discussão uma vez que o preço de venda praticado pela Requerente afastou-se “e dos valores de avaliação do imóvel [para efeitos do IMI];

ix. Para efeitos de “confirmação e avaliação da credibilidade dos valores apresentados” o Perito da AT: “teve em conta a jurisprudência ínsita no “acórdão n.º 301/12 de 23/05/2012 do Supremo Tribunal Administrativo, o qual refere que: “Uma transacção ocorrida num âmbito de um concurso público, constitui um fenómeno único e irrepetível, sem padrão de referência, tendo sobretudo em conta a finalidade específica que presidiu à adjudicação de um bem no âmbito de um concurso, pelo que, não sendo possível repetir a transacção para se poder concluir se há desfasamento entre o valor de mercado desse bem e o preço praticado, o valor de mercado desse bem, há-de corresponder assim, ao preço da adjudicação.”

x. Concluindo, assim, que: “o preço de mercado do imóvel em causa no dia 20/12/2010, era de € 63.224,00 igual ao valor pelo qual foi adjudicado nessa data, conforme Títulos de Transmissão.”

Administrativo - Acórdão n.º 067/20.5BALSB

xi. Assim, considera o referido Perito da AT que: “reduziu por decisão própria a declarante, o valor da matéria colectável do IRC de 2013 no montante de €23.637,00, não tendo aduzido prova convincente, do real efeito das alegadas condições anormais de mercado, nem da inevitabilidade dessa decisão.”

xii. Concluindo, assim, que: “(…) no decorrer deste procedimento não foi apresentada prova suficiente, que permita refutar a correcção prevista no artigo 64.º do CIRC, (…) devendo consequentemente ser considerado o respectivo valor patrimonial tributário para efeitos de apuramento da matéria tributável do IRC.”

34- A substituta legal da Directora de Finanças Adjunta proferiu, assim, decisão, em 29 de Julho de 2015, no sentido de manter para efeitos da determinação da matéria coletável do exercício de 2013 o VPT que serviu de base à liquidação de IMT, por entender que:

“Pelo exposto e pelos elementos constantes do processo, pedido de revisão e as posições dos peritos Intervenientes no debate contraditório, que aqui se dão como inteiramente reproduzidos, os quais foram abordados supra, compete-nos decidir.

O artigo 64.° do CIRC estabelece que:

"1 - Os alienantes e adquirentes de direitos reais sobre bens imóveis devem adoptar, para efeitos de determinação do lucro tributável (...), valores normais de mercado que não podem ser Inferiores aos valores patrimoniais tributários definitivos que serviram de base à liquidação do imposto municipal sobre as transmissões onerosas de imóveis (IMT) (...).

2- Sempre que, nas transmissões onerosas previstas no número anterior, o valor constante do contrato seja Inferior ao valor patrimonial tributário definitivo do imóvel, é este o valor a considerar pelo alienante e adquirente, para determinação do lucro tributável (...).”

Não obstante o estabelecido neste normativo, o legislador não restringe, de todo, a possibilidade do alienante, caso pretenda, fazer prova de que o preço efetivamente praticado nas transmissões de direitas reais sobre bens imóveis foi inferior ao valor patrimonial tributário que serviu de base à liquidação de IMT, tal como determina o vertido no n.º 1 do artigo 139º do mesmo diploma.

Tal prova, deve ser efectuada em procedimento instaurado mediante requerimento dirigido ao Director de finanças competente e rege-se pelo disposto nos artigos 91° e 92º da Lei Geral Tributária (L.G.T.) (n.ºs 3 e 5 do artigo 139° do CIRC).

Pretende o sujeito passivo alienante, fazer a prova de que o preço efetivamente praticado na transmissão da correspondente à fracção autónoma designada pela letra “H” do prédio urbano, inscrito na matriz predial sob o artigo ........., da união de freguesias de Mafamude e Vilar do Paraíso, foi inferior ao valor patrimonial fixado de acordo com as regras estabelecidas no Código do Imposto Municipal sobre as Transmissões Onerosas de Imóveis.

Administrativo - Acórdão n.º 067/20.5BALSB

Alega a Reclamante que, por escritura de compra e venda, lavrada em 27.12.2013, foi o imóvel em causa alienado por €40.000,00, valor este inferior ao seu Valor Patrimonial Tributário de €63.637,14.

A remissão efetuada no n° 5 do artigo 139° do CIRC para o meio procedimental dos artigos 91° e 92° da L.G.T., abrange a necessidade de promoção de uma reunião de peritos, com o propósito de obter um acordo sobre o preço efectivamente pago pelo adquirente dos bens imóveis, baseado, não só, nos elementos resultantes do acesso ao segredo bancário, mas também do exame das condições especiais ou normais de mercado que rodearam a transmissão.

O ónus da prova, de que o preço efectivamente praticado na transmissão do imóvel foi inferior ao VPT, cabe ao sujeito passivo.

O n.º 15 do Ofício-circulado n.º 20136 de 11.03.2009 da Direcção de Serviços do IRC determina que a prova de que o preço efectivo corresponde ao valor constante do contrato depende de 2 requisitos, que devem ser preenchidos cumulativamente:

- Da justificação das condições anormais de mercado em que foi realizada a transmissão, de que resultou a fixação de um preço inferior ao valor patrimonial tributário definitivo do imóvel transmitido;

- Da renúncia expressa do requerente e dos administradores ou gerentes à tutela conferida pelo segredo bancário.

Ora no caso em apreço não foram de forma inequívoca justificadas as condições anormais de mercado em que foi realizada a transmissão, de que resultou a fixação de um preço inferior ao valor patrimonial tributário, nem foi demonstrado pelo sujeito passivo, nem pelo perito por si indicado, que o preço efectivamente praticado na transmissão onerosa em causa, foi inferior ao VPT fixado, tal como determina o disposto no n.º 1 do artigo 139º do CIRC.

Esta posição também é defendida pelo Perito da Administração Tributária, constando do seu laudo que: "(…) no decorrer deste procedimento não foi apresentada prova suficiente, que permita refutar a correcção prevista no artigo 64.º do CIRC, ,[…] devendo consequentemente ser mantido o respectivo valor patrimonial tributário para efeitos de apuramento da matéria tributável de IRC”.

35- No laudo do perito da Requerente no âmbito do procedimento de prova do preço efectivo de venda da fracção Q do prédio urbano inscrito na matriz predial urbana da freguesia de Alenquer (Sto Estevão) com o artigo matricial ........., é referido o seguinte:

i. Em face da prova apresentada não se entende os motivos pelos quais esta não é suficiente para provar a efectividade do preço pelo qual o imóvel foi alienado;

ii. Por outro lado, não tendo a AT apresentado quaisquer provas efectivas de que o preço praticado foi diferente do registado nas contas da UCI, deve ser este o considerado para efeitos do apuramento do seu resultado tributável;

Administrativo - Acórdão n.º 067/20.5BALSB

iii. Cumpre salientar que a Requerente apresentou toda a documentação solicitada e prestou todos os esclarecimentos que a AT entendeu necessários, tendo inclusive disponibilizado o levantamento do sigilo bancário e, por conseguinte, o acesso às suas contas bancárias e dos seus representantes, prerrogativa que a AT não utilizou porque deverá ter entendido não se mostrar necessário;

iv. Um dos esclarecimentos solicitados pela AT dizia respeito à comissão de mediação paga à Sociedade de Mediação Imobiliária, a qual de acordo com os cálculos da AT rondava os 17%. Conforme explicou o Perito da Requerente, dada a antiguidade do imóvel na carteira da Requerente e a dificuldade na venda (recorde-se que o mesmo havia sido adquirido em 2008 e, por imposição do Banco de Portugal, a Requerente deveria alienar tal imóvel no prazo máximo de 5 anos) foi acordada uma comissão especial para a venda deste imóvel, superior às previstas nas situações em geral;

v. Foi reiterado pela Requerente que o imóvel em questão apresenta níveis de qualidade de construção muito baixos e mau estado de conservação, encontrando-se situado em zona problemática, apresentando também problemas com os esgotos, o que condicionou significativamente o preço da venda do imóvel;

vi. Deve, pois, considerar-se que a prova carreada para o procedimento de revisão e os esclarecimentos prestados pela Requerente são suficientes para a demonstração do preço efectivo do imóvel, não devendo ser promovida qualquer correcção pela AT.

36- Do laudo do perito da AT no âmbito do procedimento de prova do preço efectivo de venda da fracção Q do prédio urbano inscrito na matriz predial urbana da freguesia de Alenquer (Sto Estevão) com o artigo matricial ........., consta o seguinte:

i. “Do cruzamento de dados da informação constante na base de dados da Administração Tributária relativa ao património, verificou-se que, relativamente ao ano de 2013, existia diferença positiva, entre o valor patrimonial tributário definitivo (VPT) do imóvel alienado pela ora reclamante e o valor constante da respectiva escritura de compra e venda”, a qual ascendia a: “€ 43.019,35 […].”.

ii.“[…] foram concedidas as autorizações de acesso às respectivas contas bancárias [...] às quais não houve necessidade de recorrer tendo em conta que a documentação e argumentação apresentadas se mostraram suficientes para se proceder à conclusão do procedimento de revisão.”

iii. “O produto da venda foi objecto de depósito na conta bancária n.º ………, no dia 30 de dezembro de 2013”;

iv. “Na pesquisa realizada aos sites que publicitam imóveis, para a mesma zona de localização (Paredes - Alenquer) constata-se que os preços por m2 tendo por referência a área bruta privativa, varia muito, verificando-se que o limite inferior se cifra entre €492 e €583 m2)” embora, no caso em apreço, “dado estarmos perante imóveis que são retomas de bancos, verifica-se que o preço por m2 do imóvel em causa é de €405”, situando-se assim muito abaixo dos limites supra referidos”.

Administrativo - Acórdão n.º 067/20.5BALSB

v. Não obstante, “[…] e tendo presente toda a documentação apresentada, os factos supra enumerados, e o debate entre os peritos intervenientes, tem-se o valor da escritura não reflecte o valor real da transacção do imóvel, não justificando o preço estabelecido no âmbito do contrato de compra e venda do imóvel antes descrito.”

vi. Assentiu ainda que, “nos termos do art. 64.º do CIRC é obrigação das partes contratantes adoptar valores normais de mercado para efeitos de IRC” o que considera não ter acontecido no caso em apreço, em face do valor de comissão da mediação imobiliária que a AT considerou excessiva em face do preço de venda.

vii. “reduziu por decisão própria a declarante, o valor da matéria colectável do IRC de 2013 (…), não tendo aduzido prova convincente, do real efeito das alegadas condições anormais de mercado, nem da inevitabilidade dessa decisão.”

viii. Concluindo, assim, que “não foi apresentada prova suficiente que permita refutar a correcção prevista no artigo 64.º do CIRC”, devendo consequentemente ser considerado o respectivo VPT para efeitos de apuramento da matéria tributável do IRC.

37- A Directora de Finanças Adjunta proferiu, assim, decisão, em 25 de maio de 2015, no sentido de manter para efeitos da determinação da matéria coletável do exercício de 2013 o VPT que serviu de base à liquidação de IMT, por entender que:

“Pelo exposto e pelos elementos constantes do processo, pedido de revisão e as posições dos peritos Intervenientes no debate contraditório, que aqui se dão como inteiramente reproduzidos, os quais foram abordados supra, compete-nos decidir.

O artigo 64.° do CIRC estabelece que:

"1 - Os alienantes e adquirentes de direitos reais sobre bens imóveis devem adoptar, para efeitos de determinação do lucro tributável (...), valores normais de mercado que não podem ser Inferiores aos valores patrimoniais tributários definitivos que serviram de base à liquidação do imposto municipal sobre as transmissões onerosas de imóveis (IMT) (...).

2- Sempre que, nas transmissões onerosas previstas no número anterior, o valor constante do contrato seja Inferior ao valor patrimonial tributário definitivo do imóvel, é este o valor a considerar pelo alienante e adquirente, para determinação do lucro tributável (...).”

Não obstante o estabelecido neste normativo, o legislador não restringe, de todo, a possibilidade do alienante, caso pretenda, fazer prova de que o preço efetivamente praticado nas transmissões de direitos reais sobre bens imóveis foi inferior ao valor patrimonial tributário que serviu de base à liquidação de IMT, tal como determina o vertido no n.º 1 do artigo 139º do mesmo diploma.

Tal prova, deve ser efectuada em procedimento instaurado mediante requerimento dirigido ao Director de finanças competente e rege-se pelo disposto nos artigos 91° e 92º da Lei Geral Tributária (L.G.T.) (n.ºs 3 e 5 do artigo 139° do CIRC).

Administrativo - Acórdão n.º 067/20.5BALSB

Pretende o sujeito passivo alienante, fazer a prova de que o preço efectivamente praticado na transmissão da correspondente à fracção designada pela letra “Q” do prédio urbano, inscrito na matriz predial sob o artigo ........., da freguesia de Alenquer (stº Estevão), foi inferior ao valor patrimonial fixado de acordo com as regras estabelecidas no Código do Imposto Municipal sobre as Transmissões Onerosas de Imóveis.

Alega a Reclamante que, por escritura de compra e venda, lavrada em 12.09.2013, foi o imóvel em causa alienado por €30.000,00, valor este inferior ao seu Valor Patrimonial Tributário de €73.019,35.

A remissão efetuada no n° 5 do artigo 139° do CIRC para o meio procedimental dos artigos 91° e 92° da L.G.T., abrange a necessidade de promoção de uma reunião de peritos, com o propósito de obter um acordo sobre o preço efectivamente pago pelo adquirente dos bens imóveis, baseado, não só, nos elementos resultantes do acesso ao segredo bancário, mas também do exame das condições especiais ou normais de mercado que rodearam a transmissão.

O ónus da prova, de que o preço efectivamente praticado na transmissão do imóvel foi inferior ao VPT, cabe ao sujeito passivo.

A prova de que o preço efectivo corresponde ao valor constante do contrato depende, pois, da justificação das condições anormais de mercado em que se realizaram as transmissões, de que resultou a fixação de um preço inferior ao VPT definitivo do bem imóvel.

Determina ainda o N.º 11 do Ofício circulado N.º 20136 de 11.03.2009 da Direcção de Serviços do Imposto Sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas, que a promoção de reunião de peritos, com o propósito de obter um acordo sobre o preço efectivamente pago pelo adquirente do bem, não se deve basear só nos elementos de acesso aos dados de segredo bancário, mas também do exame das condições especiais ou normais de mercado que rodearam a transmissão.

O n.º 15 do Ofício-circulado n.º 20136 de 11.03.2009 da Direcção de Serviços do IRC determina que a prova de que o preço efectivo corresponde ao valor constante do contrato depende de 2 requisitos, que devem ser preenchidos cumulativamente:

- Da justificação das condições anormais de mercado em que foi realizada a transmissão, de que resultou a fixação de um preço inferior ao valor patrimonial tributário definitivo do imóvel transmitido;

- Da renúncia expressa do requerente e dos administradores ou gerentes à tutela conferida pelo segredo bancário.

Tendo em consideração todos os argumentos apresentados e os documentos exibidos, verifica-se que não foi demonstrado pelo sujeito passivo, nem pelo seu perito, que o preço efectivamente praticado na transmissão onerosa em causa, foi inferior ao VPT fixado, tal como determina o disposto no n.º 1 do artigo 139º do CIRC.

Esta posição também é defendida pelo Perito da Administração Tributária, constando do seu laudo que: "(…) neste acto não foram apresentados novos elementos que de forma inequívoca justifiquem o valor de venda declarado, concluindo-se que no decorrer deste procedimento, não foi apresentada prova suficiente, que permita refutar a correcção prevista no artigo 64.

Administrativo - Acórdão n.º 067/20.5BALSB

º do CIRC, não sendo assim possível o acordo entre os peritos, e devendo consequentemente ser considerado o respectivo valor patrimonial tributário para efeitos de apuramento da matéria tributável de IRC”.

38- No laudo do perito da Requerente, no âmbito do procedimento de prova do preço efectivo de venda da fracção F1 do prédio urbano inscrito na matriz predial urbana da freguesia de Corroios com o artigo matricial ........., é referido o seguinte:

i. “O preço de venda de um imóvel é influenciado por diversas circunstâncias” e a “venda de um imóvel não pode ser auditada fora do contexto em que foi realizada”;

ii. O que cumpre demonstrar no presente procedimento é a efectividade do preço de €20.000, o que a Requerente logrou demonstrar;

iii. No caso concreto, “conforme referido no Doc. 9 do requerimento, o imóvel fica localizado numa zona problemática, com problemas de violência e toxicodependência, tratando-se de um apartamento com 37 m 2 com kitchenete/sala que mal tem espaço para um frigorífico, sendo que o prédio se encontra completamente grafitado e necessita de intervenção, a fracção em causa está em sofrível estado de conservação, apresenta infiltrações graves e a cozinha encontra-se em mau estado”;

iv. Acresce que “Também como consta do ponto 6 do Doc. 9, no estudo de mercado realizado na altura da venda, o preço de venda praticado inseria-se nos preços correntes de mercado.”

v. Com efeito, apesar de a tanto não estar obrigada, a Requerente fez uma sondagem de mercado para imóveis comparáveis, da qual resultou que o preço praticado correspondia ao preço normal de mercado;

vi. Acresce que, como demonstrado pela Perita da Requerente: “O mercado imobiliário “nos últimos 5/6 anos sofreu uma desvalorização brutal com particular incidência nos distritos de Lisboa (localidade da linha de Sintra – Rio de Mouro Mem Martins), Setúbal e Porto”.

vii. Assim, o preço efectivo pelo qual foi alienado o imóvel resultou das condições de mercado existentes à data da venda;

viii. Além do mais, importa não esquecer que a venda de imóveis adquiridos nestas circunstâncias (i.e. por dação ou adjudicação) é uma forma de reduzir o crédito mal parado e minorar as perdas relacionadas com os incumprimentos das entidades a quem foram concedidos os financiamentos e não uma atividade intrínseca da Requerente;

ix. “A venda do imóvel foi efectuada num contexto específico de mercado em forte recessão numa operação que não constitui a atividade da UCI, num conjunto de cerca de 200 imóveis em circunstâncias idênticas que também originaram requerimentos análogos a este.”

x. “Aquilo que a UCI era obrigada a fazer por forma a provar a efectividade do preço foi feito com as provas documentais habitualmente utilizadas na atividade económica (escrituras, extractos de contabilidade, relatórios de avaliação, contratos de mediação imobiliária” e “no debate com o perito da AT nada do que foi apresentado foi posto em causa relativamente à sua idoneidade.”;

Administrativo - Acórdão n.º 067/20.5BALSB

xi. Ademais, recorde-se que “a UCI, como era sua obrigação, disponibilizou a abertura do sigilo bancário seu e dos seus representantes”, o qual, a AT não utilizou porque deverá ter entendido não se mostrar necessário;

xii. Assim, considerando que a documentação apresentada não deixa margem para dúvidas que o preço efetivamente praticado corresponde ao valor declarado (€20.000) e que a Requerente prestou todos os esclarecimentos que a AT entendeu úteis/necessários, cabalmente, todas as dúvidas suscitadas pela AT relativamente à operação, deve concluir-se que a Requerente provou que o preço efetivo do imóvel corresponde ao valor declarado, não devendo ser promovida qualquer correção pela AT.

39- Do laudo do perito da AT no âmbito do procedimento de prova do preço efectivo de venda da fracção F1 do prédio urbano inscrito na matriz predial urbana da freguesia de Corroios com o artigo matricial ........., consta o seguinte:

i. “Do cruzamento automático da informação, constante na base de dados da AT sobre o património, verificou-se que, relativamente ao ano de 2013, existia uma diferença positiva de entre o valor patrimonial tributário definitivo do imóvel alienado pela requerente e o valor constante da respectiva escritura de compra e venda.”, a qual “é de € 8.604,42 (…)”;

ii. A Requerente adquiriu a propriedade do imóvel por adjudicação em processo de execução, pelo valor de €41.750 e efectuou a sua alienação em 4 de Novembro de 2013 por €20.000, situando-se este valor abaixo do VPT fixado pela AT, o qual era à data dos factos de € 28.604,42;

iii. “Tem este procedimento por objetivo avaliar da realidade do preço praticado nas transmissões de imóveis [...] compete à empresa apresentar provas inequívocas que permitam chegar a essa conclusão.”

iv. “Em conformidade e para o efeito, foram apresentados pela UCI vários documentos, designadamente, cópia do título de transmissão (adjudicação à exequente), cópia do contrato de compra e venda, ficha de avaliação, contratos de mediação imobiliário, cópia traduzida da procuração outorgada pela ora Requerente [...] bem como alguns documentos contabilísticos adicionais” tendo inclusive fornecido as respetivas autorizações de acesso às contas bancárias (pela Requerente e pelos seus representantes) [...] as quais não foram utilizadas tendo em conta que a documentação apresentada se mostrou suficiente para proceder à conclusão do procedimento de revisão e que a requerente e alguns dos autorizantes possuem residência fora de Portugal, além de que não é prova absoluta do preço praticado.”;

v. “O elemento contabilístico disponibilizado […] não identifica o imóvel, pelo que suscita dúvidas de que se trata efectivamente do prédio supra referido” e “da análise do extracto bancário, verifica-se a mesma dúvida, uma vez que apenas consta a referência “DEPÓSITO MULTIPLO”;

vi. “O imóvel foi alienado em 04/11/2013, por apenas €20.000, constando como justificação “Apartamento T1 no Miratejo, sito em zona problemática da urbanização (problemas de violência e de toxicodependência). Apartamento com 37 m 2 com kitchenette/sala que mal tem, espaço para um frigorífico, sendo que o prédio se encontra completamente grafitado e necessita de intervenção”

Administrativo - Acórdão n.º 067/20.5BALSB

vii. O Perito da AT afirma ainda que: “nos termos do art. 64.º do CIRC é obrigação das partes contratantes adoptar valores normais de mercado para efeitos de IRC, sendo a prova irrefutável dessas condições anormais de mercado a condição maior para provar a fixação de um preço efectivo inferior ao VPT”, o que o mesmo considera não ter acontecido no caso em discussão uma vez que o preço de venda praticado pela Requerente afastou-se “e dos valores de avaliação do imóvel [para efeitos do IMI];

viii. Para efeitos de “confirmação e avaliação da credibilidade dos valores apresentados” levada a cabo pelo Perito da AT: “teve em conta a jurisprudência ínsita no “acórdão n.º 301/12 de 23/05/2012 do Supremo Tribunal Administrativo, o qual refere que: “Uma transacção ocorrida num âmbito de um concurso público, constitui um fenómeno único e irrepetível, sem padrão de referência, tendo sobretudo em conta a finalidade específica que presidiu à adjudicação de um bem no âmbito de um concurso, pelo que, não sendo possível repetir a transacção para se poder concluir se há desfasamento entre o valor de mercado desse bem e o preço praticado, o valor de mercado desse bem, há-de corresponder assim, ao preço da adjudicação.”

ix. “Apesar da requerente afirmar que o preço de adjudicação não é o valor de mercado, por o imóvel não ter sido objeto de avaliação na data da adjudicação, mas apenas houve uma actualização do valor avaliado à data da concessão do crédito (2006), tal não parece verosímil uma vez que se trate de uma empresa que tem como objeto a concessão de crédito”;

x. “[...] a Requerente alega que a AT não pode utilizar a fórmula do artigo 38.º do CIMI de forma singela, não admitindo que o valor da transacção feito a “preços normais de mercado” possa divergir do VPT obtido através de uma fórmula exclusivamente objectiva.” mas “verifica-se que o VPT aqui em discussão é inferior ao preço pelo que comprou o imóvel em processo de adjudicação.”

xi. Concluindo, assim, que “o preço de mercado do imóvel em causa no dia 21/12/2012 era de €41.750, igual ao valor pelo qual foi adjudicado, conforme Título de Transmissão emitido pelo Solicitador de Execução ………” e que:: “(…) no decorrer deste procedimento não foi apresentada prova suficiente, que permita refutar a correcção prevista no artigo 64.º do CIRC, (…) devendo consequentemente ser considerado o respectivo valor patrimonial tributário para efeitos de apuramento da matéria tributável do IRC.”

40- A Substituta Legal da Directora de Finanças Adjunta proferiu, assim, decisão, em 30 de Julho de 2015, no sentido de manter, para efeitos da determinação da matéria coletável do exercício de 2013, o VPT que serviu de base à liquidação de IMT, por entender que:

“Pelo exposto e pelos elementos constantes do processo, pedido de revisão e as posições dos peritos Intervenientes no debate contraditório, que aqui se dão como inteiramente reproduzidos, os quais foram abordados supra, compete-nos decidir.

O artigo 64.° do CIRC estabelece que:

"1 - Os alienantes e adquirentes de direitos reais sabre bens imóveis devem adoptar, para efeitos de determinação do lucro tributável (...), valores normais de mercado que não podem ser Inferiores aos valores patrimoniais tributários definitivos que serviram de base à liquidação do imposto municipal sobre as transmissões onerosas de imóveis (IMT) (...).

Administrativo - Acórdão n.º 067/20.5BALSB

2- Sempre que, nas transmissões onerosas previstas no número anterior, o valor constante do contrato seja Inferior ao valor patrimonial tributário definitivo do imóvel, é este o valor a considerar pelo alienante e adquirente, para determinação do lucro tributável (...).”

Não obstante o estabelecido neste normativo, o legislador não restringe, de todo, a possibilidade do alienante, caso pretenda, fazer prova de que o preço efetivamente praticado nas transmissões de direitas reais sobre bens imóveis foi inferior ao valor patrimonial tributário que serviu de base à liquidação de IMT, tal como determina o vertido no n.º 1 do artigo 139º do mesmo diploma.

Tal prova, deve ser efetuada em procedimento instaurado mediante requerimento dirigido ao Diretor de finanças competente e rege-se pelo disposto nos artigos 91° e 92º da Lei Geral Tributária (L.G.T.) (n.ºs 3 e 5 do artigo 139° do CIRC).

Pretende o sujeito passivo alienante fazer a prova de que o preço efetivamente praticado na transmissão da correspondente à fracção autónoma designada pela letra “F1” do prédio urbano, inscrito na matriz predial sob o artigo ........., da freguesia de Corroios, Concelho do Seixal, foi inferior ao valor patrimonial fixado de acordo com as regras estabelecidas no Código do Imposto Municipal sobre as Transmissões Onerosas de Imóveis.

A remissão efetuada no n° 5 do artigo 139° do CIRC para o meio procedimental dos artigos 91° e 92° da L.G.T., abrange a necessidade de promoção de uma reunião de peritos, com o propósito de obter um acordo sobre o preço efetivamente pago pelo adquirente dos bens imóveis, baseado, não só, nos elementos resultantes do acesso ao segredo bancário, mas também do exame das condições especiais ou normais de mercado que rodearam a transmissão.

Alega a Reclamante que, por escritura de compra e venda, lavrada em 04.11.2013, foi o imóvel em causa alienado por €20.000,00, valor este inferior ao seu Valor Patrimonial Tributário de € 28.604,42.

A remissão efetuada no n° 5 do artigo 139° do CIRC para o meio procedimental dos artigos 91° e 92° da L.G.T., abrange a necessidade de promoção de uma reunião de peritos, com o propósito de obter um acordo sobre o preço efetivamente pago pelo adquirente dos bens imóveis, baseado, não só, nos elementos resultantes do acesso ao segredo bancário, mas também do exame das condições especiais ou normais de mercado que rodearam a transmissão.

O ónus da prova, de que o preço efectivamente praticado na transmissão do imóvel foi inferior ao VPT, cabe ao sujeito passivo.

A prova de que o preço efectivo corresponde ao valor constante do contrato depende, pois, da justificação das condições anormais de mercado em que se realizaram as transmissões, de que resultou a fixação de um preço inferior ao VPT definitivo do bem imóvel.

Tendo em consideração todos os argumentos apresentados e os documentos exibidos, verifica-se que não foi demonstrado pelo sujeito passivo, nem pelo seu perito, que o preço efectivamente praticado na transmissão onerosa em causa, foi inferior ao VPT fixado, tal como determina o disposto no n.º 1 do artigo 139.º do CIRC.

Administrativo - Acórdão n.º 067/20.5BALSB

Esta posição também é defendida pelo Perito da Administração Tributária, constando do seu laudo: “… Que não foi aduzida prova pelo sujeito passivo das condições anormais de mercado que justifiquem o decréscimo substancial do preço da venda do imóvel…”.

Determina ainda o N.º 11 do Ofício circulado N.º 20136 de 11.03.2009 da Direcção de Serviços do imposto Sobre o rendimento das pessoas Coletivas, que a promoção de reunião de peritos, com o propósito de obter um acordo sobre o preço efectivamente pago pelo adquirente do bem, não se deve basear só nos elementos de acesso ao segredo bancário, mas também do exame das condições especiais ou normais de mercado que rodearam a transmissão.

O n.º 15 do Ofício-circulado n.º 20136 de 11.03.2009 da Direcção de Serviços do IRC determina que a prova de que o preço efectivo corresponde ao valor constante do contrato depende de 2 requisitos, que devem ser preenchidos cumulativamente:

- Da justificação das condições anormais de mercado em que foi realizada a transmissão, de que resultou a fixação de um preço inferior ao valor patrimonial tributário definitivo do imóvel transmitido;

- Da renúncia expressa do requerente e dos administradores ou gerentes à tutela conferida pelo segredo bancário.

Ora no caso em apreço não foram de forma inequívoca justificadas as condições anormais de mercado em que foi realizada a transmissão em 04.11.2013, de que resultou a fixação de um preço inferior ao valor patrimonial tributário, pelo que não se encontra reunida uma das condições necessárias e exigidas.

41- No laudo do perito da Requerente no âmbito do procedimento de prova do preço efectivo de venda da fracção J do prédio urbano inscrito na matriz predial urbana da freguesia de Arrentela com o artigo matricial ........., é referido o seguinte:

i. O preço de venda de um imóvel é influenciado por diversas circunstâncias, tais como: a) a situação conjuntural do mercado imobiliário à data da alienação; b) o prazo de detenção destes imóveis no ativo da Requerente (o qual é limitado por imposição do Banco de Portugal); c) as condições específicas do próprio imóvel; d) os valores de mercado praticados à data da alienação do imóvel, d) o facto de a atividade da Requerente não ser a compra e venda de bens imóveis. Por conseguinte, a referida venda: “não pode ser auditada fora do contexto em que ocorreu”

ii. O que cumpre demonstrar no presente procedimento é a efectividade do preço de €11.000, o que a Requerente logrou demonstrar no contexto do procedimento de revisão;

iii. não existe na boa prática de gestão comercial e contabilística qualquer outra prova que pudesse ser exigida para além da que foi apresentada pela Requerente para demonstrar que o preço de venda constante da escritura de compra e venda corresponde ao preço efectivamente praticado;

iv. O preço efectivo pelo qual foi alienado o imóvel resultou das condições de mercado existentes à data da venda;

Administrativo - Acórdão n.º 067/20.5BALSB

v. A Requerente fez uma sondagem de mercado para imóveis comparáveis, da qual resultou que o preço praticado correspondia ao preço normal de mercado, não existindo quaisquer relações especiais entre a Requerente e o comprador;

vi. Além do mais, importa não esquecer que a venda de imóveis adquiridos nestas circunstâncias (i.e. por dação ou adjudicação) é uma forma de minorar as perdas relacionadas com os incumprimentos das entidades a quem foram concedidos os financiamentos e não uma atividade intrínseca da Requerente;

vii. Por outro lado, salienta a Requerente que o facto de a mesma: “diligenciar para apurar o valor de avaliação do bem, o que foi feito, e depois colocá-lo o mais rapidamente no mercado a esse preço. Isso não significa que obrigatoriamente o imóvel tivesse de ser vendido a esse preço.” atendendo a que: “o preço efectivo foi o que resultou das condições de mercado existentes na altura da venda.”

viii. Assim, considerando que a documentação apresentada não deixa margem para dúvidas que o preço efectivamente praticado corresponde ao valor declarado (€11.000) e que a Requerente prestou todos os esclarecimentos que a AT entendeu úteis / necessários, deve concluir-se que a Requerente provou que o preço efectivo do imóvel corresponde ao valor declarado, não devendo ser promovida qualquer correção pela AT.

42-Do laudo do perito da AT, no âmbito do procedimento de prova do preço efectivo de venda da fracção J do prédio urbano inscrito na matriz predial urbana da freguesia de Arrentela com o artigo matricial ........., consta o seguinte:

i. “Do cruzamento automático da informação, constante na base de dados da AT sobre o património, verificou-se que, relativamente ao ano de 2013, existia uma diferença positiva entre o valor patrimonial definitivo do imóvel alienado pela reclamante e o valor constante da respectiva escritura de compra e venda.”, a qual “totalizou € 44.589,25 (…).”

ii. A Requerente adquiriu a propriedade do imóvel “por adjudicação em processo judicial, pelo valor de €56.000 e efectuou a sua alienação em 30/08/2013 por €11.000, situando-se este valor abaixo do VPT fixado pela AT, o qual era à data dos factos de €55.589,25.”

iii. A Requerente apresentou: “vários documentos, designadamente, cópia do título de transmissão (adjudicação à exequente), cópia do contrato de compra e venda, ficha de avaliação, contratos de mediação imobiliária, cópia traduzida da procuração outorgada pela ora requerente, declaração de autorizações de acesso às contas bancárias [...]a escritura de aquisição do imóvel adquirido pelos executados, onde constam as condições de financiamento. ”

iv. Foram dadas as respectivas autorizações de acesso às contas bancárias da Requerente e dos seus representantes [...] as quais não foram utilizadas tendo em conta que a documentação apresentada se mostrou suficiente para proceder à conclusão do procedimento de revisão e que a requerente e alguns dos autorizantes possuem residência fora de Portugal, além de que não é prova absoluta do preço praticado.”

v. “[...] os elementos contabilísticos não identificam o imóvel de forma a não suscitar dúvidas de que se trata efectivamente do prédio supra referido;” e “a petição não identifica qual a referência atribuída ao imóvel nos elementos contabilísticos [...] enviados”

Administrativo - Acórdão n.º 067/20.5BALSB

vi. Para efeitos de “confirmação e avaliação da credibilidade dos valores apresentados” o Perito da AT: “teve em conta a jurisprudência ínsita no “acórdão n.º 301/12 de 23/05/2012 do Supremo Tribunal Administrativo, o qual refere que: “Uma transacção ocorrida num âmbito de um concurso público, constitui um fenómeno único e irrepetível, sem padrão de referência, tendo sobretudo em conta a finalidade específica que presidiu à adjudicação de um bem no âmbito de um concurso, pelo que, não sendo possível repetir a transacção para se poder concluir se há desfasamento entre o valor de mercado desse bem e o preço praticado, o valor de mercado desse bem, há-de corresponder assim, ao preço da adjudicação.”

Vii. Concluindo, assim, que: “o preço de mercado do imóvel em causa no dia 20/07/2012, era de €56.000,00 igual ao valor pelo qual foi adjudicado nessa data, conforme Título de Transmissão.”

viii. O Perito da AT suporta a sua tese nos seguintes elementos: (i) nas estatísticas de valor médio de venda por m2, em imóveis do mesmo tipo e da mesma localidade obtidas em sites como o Imovirtual; e, bem assim, (ii) na informação constante do sistema informático da AT, com base na qual um imóvel de igual tipologia e condição no mesmo prédio terá sido alegadamente vendido em 11 de dezembro de 2012 por €66.000;

ix. Assim, considera o Perito da AT que: “nos termos do art. 64.º do CIRC é obrigação das partes contratantes adoptar valores normais de mercado para efeitos de IRC” o que considera não ter acontecido no caso em apreço uma vez que, no seu entendimento, o preço de venda praticado pela Requerente afastou-se: substancialmente do preço praticado quer dos valores de aquisição praticado em processo de execução e dos valores de avaliação, avaliação esta que tem em conta as várias variáveis a que o imóvel está sujeito, ao invés do defendido pela requerente.” e “reduziu por decisão própria a declarante, o valor da matéria colectável do IRC de 2013 no montante de €44.589,25, registando assim nestas vendas uma prejuízo, não tendo aduzido prova convincente, do real efeito das alegadas condições anormais de mercado, nem da inevitabilidade dessa decisão.”

x. Concluindo, assim, que: “(…) no decorrer deste procedimento não foi apresentada prova suficiente, que permita refutar a correcção prevista no artigo 64.º do CIRC, (…) devendo consequentemente ser considerado o respectivo valor patrimonial tributário para efeitos de apuramento da matéria tributável do IRC.”

43- A Directora de Finanças Adjunta proferiu, assim, decisão, em 6 de Abril de 2015, no sentido de manter, para efeitos da determinação da matéria coletável do exercício de 2013, o VPT que serviu de base à liquidação de IMT, por entender que:

“Pelo exposto e pelos elementos constantes do processo, pedido de revisão e as posições dos peritos Intervenientes no debate contraditório, que aqui se dão como inteiramente reproduzidos, os quais foram abordados supra, compete-nos decidir.

O artigo 64.° do CIRC estabelece que:

"1 - Os alienantes e adquirentes de direitos reais sobre bens imóveis devem adoptar, para efeitos de determinação do lucro tributável (...), valores normais de mercado que não podem ser Inferiores aos valores patrimoniais tributários definitivos que serviram de base à liquidação do imposto municipal sobre as transmissões onerosas de imóveis (IMT) (...).

Administrativo - Acórdão n.º 067/20.5BALSB

2- Sempre que, nas transmissões onerosas previstas no número anterior, o valor constante do contrato seja Inferior ao valor patrimonial tributário definitivo do imóvel, é este o valor a considerar pelo alienante e adquirente, para determinação do lucro tributável (...).”

Não obstante o estabelecido neste normativo, o legislador não restringe, de todo, a possibilidade do alienante, caso pretenda, fazer prova de que o preço efectivamente praticado nas transmissões de direitos reais sobre bens imóveis foi inferior ao valor patrimonial tributário que serviu de base à liquidação de IMT, tal como determina o vertido no n.º 1 do artigo 139º do mesmo diploma.

Tal prova, deve ser efetuada em procedimento instaurado mediante requerimento dirigido ao Director de finanças competente e rege-se pelo disposto nos artigos 91° e 92º da Lei Geral Tributária (L.G.T.) (n.ºs 3 e 5 do artigo 139° do CIRC). Pretende o sujeito passivo alienante, fazer a prova de que o preço efectivamente praticado na transmissão da correspondente à fracção autónoma designada pela letra “J” do prédio urbano, inscrito na matriz predial sob o artigo ........., da freguesia de Arrentela, Concelho do Seixal, foi inferior ao valor patrimonial fixado de acordo com as regras estabelecidas no Código do Imposto Municipal sobre as Transmissões Onerosas de Imóveis.

Alega a Reclamante que, por escritura de compra e venda, lavrada em 30.08.2013, foi o imóvel em causa alienado por €11.000,00, valor este inferior ao seu Valor Patrimonial Tributário de € 55.589,25. A remissão efetuada no n° 5 do artigo 139° do CIRC para o meio procedimental dos artigos 91° e 92° da L.G.T., abrange a necessidade de promoção de uma reunião de peritos, com o propósito de obter um acordo sobre o preço efetivamente pago pelo adquirente dos bens imóveis, baseado, não só, nos elementos resultantes do acesso ao segredo bancário, mas também do exame das condições especiais ou normais de mercado que rodearam a transmissão.

O ónus da prova, de que o preço efectivamente praticado na transmissão do imóvel foi inferior ao VPT, cabe ao sujeito passivo.

A prova de que o preço efectivo corresponde ao valor constante do contrato depende, pois, da justificação das condições anormais de mercado em que se realizaram as transmissões, de que resultou a fixação de um preço inferior ao VPT definitivo do bem imóvel.

Tendo em consideração todos os argumentos apresentados e os documentos exibidos, verifica-se que não foi demonstrado pelo sujeito passivo, nem pelo seu perito, que o preço efectivamente praticado na transmissão onerosa em causa, foi inferior ao VPT fixado, tal como determina o disposto no n.º 1 do artigo 139º do CIRC.

Esta posição também é defendida pelo Perito da Administração Tributária, constando do seu laudo que: "(…) no decorrer deste procedimento não foi apresentada prova suficiente, que permita refutar a correcção prevista no artigo 64.º do CIRC, ,[…] devendo consequentemente ser mantido o respectivo valor patrimonial tributário para efeitos de apuramento da matéria tributável de IRC”.

44- No laudo do perito da Requerente, no âmbito do procedimento de prova do preço efectivo de venda da fracção A do prédio urbano inscrito na matriz predial urbana da freguesia de Algueirão – Mem Martins com o artigo matricial ........., é referido o seguinte:

Administrativo - Acórdão n.º 067/20.5BALSB

i. O preço de venda de um imóvel é influenciado por diversas circunstâncias, tais como: a) a situação conjuntural do mercado imobiliário à data da alienação; b) o prazo de detenção destes imóveis no ativo da Requerente (o qual é limitado por imposição do Banco de Portugal); c) as condições específicas do próprio imóvel; d) os valores de mercado praticados à data da alienação do imóvel, d) o facto de a atividade da Requerente não ser a compra e venda de bens imóveis. Por conseguinte, a referida venda: “não pode ser auditada fora do contexto em que ocorreu”

ii. O que cumpre demonstrar no presente procedimento é a efectividade do preço de €45.000, o que a Requerente logrou demonstrar no contexto do procedimento de revisão;

iii. Não existe na boa prática de gestão comercial e contabilística qualquer outra prova que pudesse ser exigida para além da que foi apresentada pela Requerente para demonstrar que o preço de venda constante da escritura de compra e venda corresponde ao preço efetivamente praticado;

iv. O preço efectivo pelo qual foi alienado o imóvel resultou das condições de mercado existentes à data da venda e das características específicas do imóvel;

v. “No caso em concreto o imóvel situa-se numa zona das mais difíceis de escoamento (Mem Martins).

vi. “Quando da avaliação do imóvel efectuada pelo perito avaliador em Junho de 2012 apontava para um valor de €58.900 e para o caso de uma venda rápida para um valor de €52.600”

vii. “A verdade é que só foi possível efectuar a venda passados 10 meses por 45.000 porque não existiram propostas de melhor preço”

viii. “Tal valor reflecte uma revisão em baixa do valor inicial de comercialização, dada a inexistência de interessados pelo valor inicial de comercialização, face à conjuntura económica e a retracção do mercado imobiliário […]”;

ix. Acresce que: “como consta no Doc. 8 do requerimento, o imóvel é uma cave com bastante humidade.”

x. Além do mais, importa não esquecer que a venda de imóveis adquiridos nestas circunstâncias (i.e. por dação ou adjudicação) é uma forma de reduzir o crédito mal parado e de minorar as perdas relacionadas com os incumprimentos das entidades a quem foram concedidos os financiamentos e não uma atividade intrínseca da Requerente;

i. Assim, considerando que a documentação apresentada não deixa margem para dúvidas que o preço efetivamente praticado corresponde ao valor declarado (€45.000) e que a Requerente prestou todos os esclarecimentos que a AT entendeu úteis/necessários, deve concluir-se que a Requerente provou que o preço efectivo do imóvel corresponde ao valor declarado, não devendo ser promovida qualquer correção pela AT.

45- Do laudo do perito da AT no âmbito do procedimento de prova do preço efectivo de venda da fracção A do prédio urbano inscrito na matriz predial urbana da freguesia de Algueirão – Mem Martins com o artigo matricial ........., consta o seguinte:

Administrativo - Acórdão n.º 067/20.5BALSB

i. “O sujeito passivo adquiriu a propriedade do imóvel […] pelo valor de € 71.500 em 30/11/2011. Em 26/04/2013 realizou a venda do imóvel pelo valor de €45.000,00, que se situa abaixo do VPT fixado pela Administração Tributária em 2011 que é de €49.872,63.”

ii. “Em 26/04/2013 realizou a venda do imóvel pelo valor de € 45.000,00, que se situa abaixo do VPT fixado pela Administração Tributária em 2011 que é de €49.872,63”.

iii. O sujeito passivo promoveu a venda comercial do imóvel em questão e para o efeito celebrou dois contratos de mediação imobiliária, ambos com o valor de comercialização de € 58.500,00 […] todavia só em 26/04/2013 foi possível vender o imóvel, pelo valor de € 45.000,00.”

iv. A Perita da AT afirma ainda ”[…] na avaliação da mediadora independente todos os preços de venda indicados estão acima do valor Patrimonial e do preço praticado, o que mostra que o VPT se aproxima do valor de mercado.”

v. Concluindo, assim, que: “Na ausência de prova suficiente apresentada que refute a correcção prevista no art.º 64.º do CIRC, não foi possível o acordo entre os peritos, pelo que sou de parecer que se deverá manter o valor patrimonial tributário para efeitos de tributação em IRC.”

46- A Directora de Finanças Adjunta proferiu, assim, decisão, em 17 de Abril de 2015, no sentido de manter para efeitos da determinação da matéria coletável do exercício de 2013 o VPT que serviu de base à liquidação de IMT, por entender que:

“Pelo exposto e pelos elementos constantes do processo, pedido de revisão e as posições dos peritos Intervenientes no debate contraditório, que aqui se dão como inteiramente reproduzidos, os quais foram abordados supra, compete-nos decidir.

O artigo 64.° do CIRC estabelece que:

"1 - Os alienantes e adquirentes de direitos reais sobre bens imóveis devem adoptar, para efeitos de determinação do lucro tributável (...), valores normais de mercado que não podem ser Inferiores aos valores patrimoniais tributários definitivos que serviram de base à liquidação do imposto municipal sobre as transmissões onerosas de imóveis (IMT) (...).

2- Sempre que, nas transmissões onerosas previstas no número anterior, o valor constante do contrato seja Inferior ao valor patrimonial tributário definitivo do imóvel, é este o valor a considerar pelo alienante e adquirente, para determinação do lucro tributável (...).”

Não obstante o estabelecido neste normativo, o legislador não restringe, de todo, a possibilidade do alienante, caso pretenda, fazer prova de que o preço efectivamente praticado nas transmissões de direitos reais sobre bens imóveis foi inferior ao valor patrimonial tributário que serviu de base à liquidação de IMT, tal como determina o vertido no n.º 1 do artigo 139º do mesmo diploma.

Administrativo - Acórdão n.º 067/20.5BALSB

Tal prova, deve ser efectuada em procedimento instaurado mediante requerimento dirigido ao Director de finanças competente e rege-se pelo disposto nos artigos 91° e 92º da Lei Geral Tributária (L.G.T.) (n.ºs 3 e 5 do artigo 139° do CIRC).

Pretende o sujeito passivo alienante, fazer a prova de que o preço efectivamente praticado na transmissão da correspondente à fracção autónoma designada pela letra “A” do prédio urbano sito na Rua ………, n.º ……, freguesia de Algueirão – Mem Martins, Concelho de Sintra, inscrito na matriz predial sob o artigo ........., foi inferior ao valor patrimonial fixado de acordo com as regras estabelecidas no Código do Imposto Municipal sobre as Transmissões Onerosas de Imóveis.

Alega a Reclamante que, por escritura de compra e venda, lavrada em 26.04.2013, foi o imóvel em causa alienado por € 45.000,00, valor este inferior ao seu Valor Patrimonial Tributário de € 49.872,63.

A remissão efetuada no n° 5 do artigo 139° do CIRC para o meio procedimental dos artigos 91° e 92° da L.G.T., abrange a necessidade de promoção de uma reunião de peritos, com o propósito de obter um acordo sobre o preço efetivamente pago pelo adquirente dos bens imóveis, baseado, não só, nos elementos resultantes do acesso ao segredo bancário, mas também do exame das condições especiais ou normais de mercado que rodearam a transmissão.

O ónus da prova, de que o preço efectivamente praticado na transmissão do imóvel foi inferior ao VPT, cabe ao sujeito passivo.

A prova de que o preço efectivo corresponde ao valor constante do contrato depende, pois, da justificação das condições anormais de mercado em que se realizaram as transmissões, de que resultou a fixação de um preço inferior ao VPT definitivo do bem imóvel.

Tendo em consideração todos os argumentos apresentados e os documentos exibidos, verifica-se que não foi demonstrado pelo sujeito passivo, nem pelo seu perito, que o preço efectivamente praticado na transmissão onerosa em causa, foi inferior ao VPT fixado, tal como determina o disposto no n.º 1 do artigo 139º do CIRC.

Esta posição também é defendida pelo Perito da Administração Tributária, constando do seu laudo que: “… Na ausência de prova suficiente apresentada que refute a correcção prevista no art.º 64.º do CIRC, não foi possível o acordo entre os peritos … pelo que… Se deverá manter o valor patrimonial tributário para efeitos de tributação em IRC…”.

Determina ainda o N.º 11 do Ofício circulado N.º 20136 de 11.03.2009 da Direcção de Serviços do imposto Sobre o rendimento das pessoas coletivas, que a promoção de reunião de peritos, com o propósito de obter um acordo sobre o preço efectivamente pago pelo adquirente do bem, não se deve basear só nos elementos de acesso ao segredo bancário, mas também do exame das condições especiais ou normais de mercado que rodearam a transmissão.

O Ofício-circulado acima referido e, designadamente o seu n.º 15 determina que a prova do preço efectivo correspondente ao valor constante do contrato, depende de 2 requisitos, que devem ser preenchidos cumulativamente:

Administrativo - Acórdão n.º 067/20.5BALSB

- Da justificação das condições anormais de mercado em que foi realizada a transmissão, de que resultou a fixação de um preço inferior ao valor patrimonial tributário definitivo do imóvel transmitido;

- Da renúncia expressa do requerente e dos representantes ou gerentes à tutela conferida pelo segredo bancário.

Ora no caso em apreço não foram de forma inequívoca justificadas as condições anormais de mercado em que foi realizada a transmissão em 04.11.2013, de que resultou a fixação de um preço inferior ao valor patrimonial tributário, pelo que não se encontra reunida uma das condições necessárias e exigidas.

47- No laudo do perito da Requerente no âmbito do procedimento de prova do preço efectivo de venda da fracção E do prédio urbano inscrito na matriz predial urbana da freguesia de Almeirim com o artigo matricial ........., é referido o seguinte:

i. O preço de venda de um imóvel é influenciado por diversas circunstâncias, tais como: a) a situação conjuntural do mercado imobiliário à data da alienação; b) o prazo de detenção destes imóveis no ativo da Requerente (o qual é limitado por imposição do Banco de Portugal); c) as condições específicas do próprio imóvel; d) os valores de mercado praticados à data da alienação do imóvel, d) o facto de a atividade da Requerente não ser a compra e venda de bens imóveis. Por conseguinte, a referida venda: “não pode ser auditada fora do contexto em que ocorreu”.

ii. A detenção de imóveis (adquiridos por dação em pagamento ou através de adjudicação em processo de execução), cujo valor global ascendia a €27.514.510 a 31 de dezembro de 2012, “acarretam para a UCI um custo de oportunidade elevadíssimo que a gerência se vê na obrigação de reduzir promovendo a venda desses imóveis”;

iii. O mercado imobiliário “nos últimos 5/6 anos sofreu uma desvalorização brutal com particular incidência nos distritos de Lisboa (localidade da linha de Sintra - Rio de Mouro Mem Martins), Setúbal e Porto”.

iv. No caso em apreço: “ […] conforme referido no Doc. 8 do requerimento, o imóvel fica situado por cima de um café, com bastante ruído e mal frequentado, qualidade de construção má sem elevador e degradado. Fica em zona tipo bairro social. Também o perito avaliador no seu relatório (Doc 5) fez referência à difícil comercialização do mesmo (pág 4).” sendo que o “valor de venda (€35.000) é superior ao valor estimado pelo perito avaliador no seu relatório num cenário de venda rápida (€32.000).”

v. Aquilo que a Requerente “era obrigada a fazer por forma a provar a efectividade do preço [no caso, de €35.000] foi feito com as provas documentais habitualmente utilizadas na actividade económica (escrituras, extractos de contabilidade, relatórios de avaliação, contratos de mediação imobiliária)”;

vi. Não existe na boa prática de gestão comercial e contabilística qualquer outra prova que pudesse ser exigida para além da que foi apresentada pela Requerente para demonstrar que o preço de venda constante da escritura de compra e venda corresponde ao preço efetivamente praticado;

Administrativo - Acórdão n.º 067/20.5BALSB

vii. A Requerente “como era sua obrigação, disponibilizou a abertura do sigilo bancário seu e dos seus representantes, o qual, a AT não utilizou porque deverá ter entendido não se mostrar necessário, sendo esta decisão da sua inteira responsabilidade.”

viii. “A venda do imóvel foi efectuada num contexto específico de mercado em forte recessão (particularmente na zona onde o imóvel está situado numa operação que não constitui a atividade da UCI.”

ix. Além do mais, importa não esquecer que a venda de imóveis adquiridos nestas circunstâncias (i.e. por dação ou adjudicação) deve ser entendida como uma forma de minorar as perdas relacionadas com os incumprimentos das entidades a quem foram concedidos os financiamentos e não como uma atividade intrínseca da Requerente;

x. Em face do exposto: “não existem quaisquer motivos fundados para que não seja o valor de €35.000 a ser considerado para efeitos de determinação do resultado tributável.”

48- Do laudo do perito da AT no âmbito do procedimento de prova do preço efectivo de venda da fracção E do prédio urbano inscrito na matriz predial urbana da freguesia de Almeirim com o artigo matricial ........., consta o seguinte:

i. “Do cruzamento automático da informação, constante na base de dados da AT sobre o património, verificou-se que, relativamente ao ano de 2013, existia uma diferença positiva de €5.379,50 […] entre o valor patrimonial do imóvel (€40.379,50) e o valor constante do respectivo contrato de compra e venda”;

ii. A Requerente apresentou: “vários documentos, designadamente, cópias do contrato de compra e venda, ficha de avaliação, contrato de mediação imobiliária e extracto de conta-corrente do anterior proprietário.”

iii. Foram dadas (pela Requerente e pelos seus representantes) as respectivas autorizações de acesso às contas bancárias [...] as quais não foram utilizadas tendo em conta que a documentação apresentada se mostrou suficiente para proceder à conclusão do procedimento de revisão.”

iv. Para efeitos de “confirmação e avaliação da credibilidade dos valores apresentados” levada a cabo pelo Perito da AT: “teve em conta a jurisprudência ínsita no “acórdão n.º 301/12 de 23/05/2012 do Supremo Tribunal Administrativo, o qual refere que: “Uma transacção ocorrida num âmbito de um concurso público, constitui um fenómeno único e irrepetível, sem padrão de referência, tendo sobretudo em conta a finalidade específica que presidiu à adjudicação de um bem no âmbito de um concurso, pelo que, não sendo possível repetir a transacção para se poder concluir se há desfasamento entre o valor de mercado desse bem e o preço praticado, o valor de mercado desse bem, há-de corresponder assim, ao preço da adjudicação.”

v. O Perito da AT justifica ainda a sua tese com base: (i) nas estatísticas de valor médio de venda por m2, em imóveis do mesmo tipo e da mesma localidade baseadas na informação constante em sites como o OLX e o Imovirtual; (ii) ou através da consulta da “Ci - Confidencial Imobiliário”, publicação da Imoestatística, através da qual a AT concluiu que “houve uma baixa contínua dos preços médios de mercado, os quais de acordo com o CI, estabilizaram em 2014 [i.e. um ano depois da venda do imóvel em apreço) e, bem assim:

Administrativo - Acórdão n.º 067/20.5BALSB

(iii) na informação constante do sistema informático da AT, com base na qual foram vendidas, em 2014 e 2017, duas fracções do imóvel em apreço de igual tipologia por preços superiores aos respetivos VPTs;

vi. Concluindo, assim, o Perito da AT que a Requerente “reduziu por decisão própria [...] o valor da matéria colectável do IRC de 2013 no montante de €5.379,50 não tendo aduzido prova convincente, do real efeito das alegadas condições anormais de mercado, nem da inevitabilidade da decisão de vender naquela data abaixo do preço de custo” e que, por esse motivo: “(…) no decorrer deste procedimento não foi apresentada prova suficiente, que permita refutar a correcção prevista no artigo 64.º do CIRC, (…) devendo consequentemente ser considerado o respectivo valor patrimonial tributário para efeitos de apuramento da matéria tributável do IRC.”

49- A Directora de Finanças Adjunta proferiu, assim, decisão, em 25 de Junho de 2015, no sentido de manter para efeitos da determinação da matéria coletável do exercício de 2013 o VPT que serviu de base à liquidação de IMT, por entender que:

“Pelo exposto e pelos elementos constantes do processo, pedido de revisão e as posições dos peritos Intervenientes no debate contraditório, que aqui se dão como inteiramente reproduzidos, os quais foram abordados supra, compete-nos decidir.

O artigo 64.° do CIRC estabelece que:

"1 - Os alienantes e adquirentes de direitos reais sobre bens imóveis devem adoptar, para efeitos de determinação do lucro tributável (...), valores normais de mercado que não podem ser Inferiores aos valores patrimoniais tributários definitivos que serviram de base à liquidação do imposto municipal sobre as transmissões onerosas de imóveis (IMT) (...).

2- Sempre que, nas transmissões onerosas previstas no número anterior, o valor constante do contrato seja Inferior ao valor patrimonial tributário definitivo do imóvel, é este o valor a considerar pelo alienante e adquirente, para determinação do lucro tributável (...).”

Não obstante o estabelecido neste normativo, o legislador não restringe, de todo, a possibilidade do alienante, caso pretenda, fazer prova de que o preço efectivamente praticado nas transmissões de direitos reais sobre bens imóveis foi inferior ao valor patrimonial tributário que serviu de base à liquidação de IMT, tal como determina o vertido no n.º 1 do artigo 139º do mesmo diploma.

Tal prova, deve ser efetuada em procedimento instaurado mediante requerimento dirigido ao Director de finanças competente e rege-se pelo disposto nos artigos 91° e 92º da Lei Geral Tributária (L.G.T.) (n.ºs 3 e 5 do artigo 139° do CIRC).

Pretende o sujeito passivo alienante, fazer a prova de que o preço efectivamente praticado na transmissão da correspondente à fracção autónoma designada pela letra “E”, que corresponde ao segundo andar direito do prédio urbano sito no prolongamento da Rua das ………, Bloco ……, na cidade, freguesia e concelho de Almeirim, inscrito na matriz sob o artigo ........., foi inferior ao valor patrimonial fixado de acordo com as regras estabelecidas no Código do Imposto Municipal sobre as Transmissões Onerosas de Imóveis.

Administrativo - Acórdão n.º 067/20.5BALSB

Alega a Reclamante que, por escritura de compra e venda, lavrada em 21.10.2013, foi o imóvel em causa alienado por €35.000,00, valor este inferior ao seu Valor Patrimonial Tributário de €40.379,50.

A remissão efetuada no n° 5 do artigo 139° do CIRC para o meio procedimental dos artigos 91° e 92° da L.G.T., abrange a necessidade de promoção de uma reunião de peritos, com o propósito de obter um acordo sobre o preço efectivamente pago pelo adquirente dos bens imóveis, baseado, não só, nos elementos resultantes do acesso ao segredo bancário, mas também do exame das condições especiais ou normais de mercado que rodearam a transmissão.

O ónus da prova, de que o preço efectivamente praticado na transmissão do imóvel foi inferior ao VPT, cabe ao sujeito passivo.

A prova de que o preço efectivo corresponde ao valor constante do contrato depende, pois, da justificação das condições anormais de mercado em que se realizou a transmissão, de que resultou a fixação de um preço inferior ao VPT definitivo do bem imóvel.

Tendo em consideração todos os argumentos apresentados e os documentos exibidos, verifica-se que não foi demonstrado pelo sujeito passivo, nem pelo seu perito, que o preço efetivamente praticado na transmissão onerosa em causa, foi inferior ao VPT fixado, tal como determina o disposto no n.º 1 do artigo 139º do CIRC.

Esta posição também é defendida pelo Perito da Administração Tributária, constando do seu laudo que: “Na ausência de prova suficiente apresentada que refute a correcção prevista no art.º 64.º do CIRC, não foi possível o acordo entre os peritos… pelo que… Se deverá manter o valor patrimonial tributário para efeitos de tributação em IRC. …”.

Determina ainda o N.º 11 do Ofício circulado N.º 20136 de 11.03.2009 da Direcção de Serviços do imposto Sobre o rendimento das pessoas Coletivas, que a promoção de reunião de peritos, com o propósito de obter um acordo sobre o preço efectivamente pago pelo adquirente do bem, não se deve basear só nos elementos de acesso ao segredo bancário, mas também do exame das condições especiais ou normais de mercado que rodearam a transmissão.

O Ofício-circulado acima referido e, designadamente o seu n.º 15 determina que a prova do preço efectivo correspondente ao valor constante do contrato, depende de 2 requisitos, que devem ser preenchidos cumulativamente:

- Da justificação das condições anormais de mercado em que foi realizada a transmissão, de que resultou a fixação de um preço inferior ao valor patrimonial tributário definitivo do imóvel transmitido;

- Da renúncia expressa do requerente e dos representantes ou gerentes à tutela conferida pelo segredo bancário.

Ora no caso em apreço não foram de forma inequívoca justificadas as condições anormais de mercado em que foi realizada a transmissão em 04.11.2013, de que resultou a fixação de um preço inferior ao valor patrimonial tributário, pelo que não se encontra reunida uma das condições necessárias e exigidas.

Administrativo - Acórdão n.º 067/20.5BALSB

50- No laudo do perito da Requerente no âmbito do procedimento de prova do preço efectivo de venda do prédio inscrito na matriz predial urbana da freguesia de Quinta do Conde com o artigo matricial ........., é referido o seguinte:

i. O preço de venda de um imóvel é influenciado por diversas circunstâncias, tais como: a) a situação conjuntural do mercado imobiliário à data da alienação; b) o prazo de detenção destes imóveis no ativo da Requerente (o qual é limitado por imposição do Banco de Portugal); c) as condições específicas do próprio imóvel; d) os valores de mercado praticados à data da alienação do imóvel, d) o facto de a actividade da Requerente não ser a compra e venda de bens imóveis. Por conseguinte, a referida venda: “não pode ser auditada fora do contexto em que ocorreu”

ii. O que cumpre demonstrar no presente procedimento é a efectividade do preço de €50.500, o que a Requerente logrou demonstrar no contexto do procedimento de revisão;

iii. Não existe na boa prática de gestão comercial e contabilística qualquer outra prova que pudesse ser exigida para além da que foi apresentada pela Requerente para demonstrar que o preço de venda constante da escritura de compra e venda corresponde ao preço efectivamente praticado;

iv. O preço efectivo pelo qual foi alienado o imóvel resultou das condições de mercado existentes à data da venda;

v. “No caso concreto, o imóvel situa-se numa zona das mais difíceis de escoamento (Setúbal).”

vi. A Requerente refere que “só foi possível efectuar a venda por €50.500 porque não existiram outras propostas com melhor preço.”;

vii. Além do mais, importa não esquecer que a venda de imóveis adquiridos nestas circunstâncias (i.e. por dação ou adjudicação) é uma forma de minorar as perdas relacionadas com os incumprimentos das entidades a quem foram concedidos os financiamentos e não uma atividade intrínseca da Requerente;

viii. Assim, considerando que a documentação apresentada não deixa margem para dúvidas que o preço efectivamente praticado corresponde ao valor declarado (€50.500) e que a Requerente prestou todos os esclarecimentos que a AT entendeu úteis/necessários, deve concluir-se que a Requerente provou que o preço efectivo do imóvel corresponde ao valor declarado, não devendo ser promovida qualquer correção pela AT.

51- Do laudo do perito da AT, no âmbito do procedimento de prova do preço efectivo de venda do prédio inscrito na matriz predial urbana da freguesia de Quinta do Conde com o artigo matricial ........., consta o seguinte:

i. “O sujeito passivo adquiriu a propriedade do imóvel […] pelo valor de € 110.000 em 20/01/2012. Em 30/04/2013 realizou a venda do imóvel pelo valor de €50.500,00, que se situa abaixo do VPT fixado pela Administração Tributária em 2012 que é de € 105.434,00.”;

Administrativo - Acórdão n.º 067/20.5BALSB

ii. No entanto, a avaliação da mediadora independente “indica como preço de venda rápida o montante de €64.800, e refere a necessidade de obras de manutenção bem como “mercado com notório excesso de oferta de comparáveis....”

iii. O sujeito passivo promoveu a venda comercial do imóvel em questão e para o efeito celebrou, em 14/01/2013, dois contratos de mediação imobiliária, ambos com o valor de comercialização de €72.000 […] todavia só em 30/04/2013 foi possível vender o imóvel, pelo valor de €50.500,00.”;

iv. Foram dadas (pela Requerente e pelos seus representantes) as respectivas autorizações de acesso às contas bancárias mas entende a Perita da AT que “a derrogação do sigilo bancário do requerente e seus administradores, não é uma prova absoluta de que o preço efectivamente praticado corresponde ao valor do contrato.”;

v. A Perita da AT justifica a sua tese com base: (i) nas estatísticas de valor médio de venda por m2, em imóveis do mesmo tipo e da mesma localidade obtidas em sites como o Imovirtual; e, bem assim, (ii) na informação constante do sistema informático da AT, com base na qual um imóvel de igual tipologia e condição no mesmo prédio terá sido alegadamente vendido em 6 de maio de 2013 por €80.000;

vi. Assim, considera o Perito da AT que: “nos termos do art. 64.º do CIRC é obrigação das partes contratantes adoptar valores normais de mercado para efeitos de IRC” o que considera não ter acontecido no caso em apreço.

vii. Concluindo, assim, que: “Na ausência de prova suficiente apresentada que refute a correcção prevista no art.º 64.º do CIRC, não foi possível o acordo entre os peritos, pelo que sou de parecer que se deverá manter o valor patrimonial tributário para efeitos de tributação em IRC.”

52- A Directora de Finanças Adjunta proferiu, assim, decisão, em 20 de Abril de 2015, no sentido de manter para efeitos da determinação da matéria coletável do exercício de 2013 o VPT que serviu de base à liquidação de IMT, por entender que:

“Pelo exposto e pelos elementos constantes do processo, pedido de revisão e as posições dos peritos Intervenientes no debate contraditório, que aqui se dão como inteiramente reproduzidos, os quais foram abordados supra, compete-nos decidir.

O artigo 64.° do CIRC estabelece que:

"1 - Os alienantes e adquirentes de direitos reais sobre bens imóveis devem adoptar, para efeitos de determinação do lucro tributável (...), valores normais de mercado que não podem ser Inferiores aos valores patrimoniais tributários definitivos que serviram de base à liquidação do imposto municipal sobre as transmissões onerosas de imóveis (IMT) (...).

2- Sempre que, nas transmissões onerosas previstas no número anterior, o valor constante do contrato seja Inferior ao valor patrimonial tributário definitivo do imóvel, é este o valor a considerar pelo alienante e adquirente, para determinação do lucro tributável (...).”

Administrativo - Acórdão n.º 067/20.5BALSB

Não obstante o estabelecido neste normativo, o legislador não restringe, de todo, a possibilidade do alienante, caso pretenda, fazer prova de que o preço efectivamente praticado nas transmissões de direitos reais sobre bens imóveis foi inferior ao valor patrimonial tributário que serviu de base à liquidação de IMT, tal como determina o vertido no n.º 1 do artigo 139º do mesmo diploma.

Tal prova, deve ser efectuada em procedimento instaurado mediante requerimento dirigido ao Director de finanças competente e rege-se pelo disposto nos artigos 91° e 92º da Lei Geral Tributária (L.G.T.) (n.ºs 3 e 5 do artigo 139° do CIRC).

Pretende o sujeito passivo alienante, fazer a prova de que o preço efectivamente praticado na transmissão da correspondente ao prédio urbano sito na Rua ………, Lote ……, ………, freguesia de Quinta do Conde, concelho de Sesimbra, inscrito na matriz predial sob o artigo ........., foi inferior ao valor patrimonial fixado de acordo com as regras estabelecidas no Código do Imposto Municipal sobre as Transmissões Onerosas de Imóveis.

Alega a Reclamante que, por escritura de compra e venda, lavrada em 30.04.2013, foi o imóvel em causa alienado por €50.500,00, valor este inferior ao seu Valor Patrimonial Tributário de €105.434,00.

A remissão efectuada no n° 5 do artigo 139° do CIRC para o meio procedimental dos artigos 91° e 92° da L.G.T., abrange a necessidade de promoção de uma reunião de peritos, com o propósito de obter um acordo sobre o preço efectivamente pago pelo adquirente dos bens imóveis, baseado, não só, nos elementos resultantes do acesso ao segredo bancário, mas também do exame das condições especiais ou normais de mercado que rodearam a transmissão.

O ónus da prova, de que o preço efectivamente praticado na transmissão do imóvel foi inferior ao VPT, cabe ao sujeito passivo.

A prova de que o preço efectivo corresponde ao valor constante do contrato depende, pois, da justificação das condições anormais de mercado em que se realizaram as transmissões, de que resultou a fixação de um preço inferior ao VPT definitivo do bem imóvel.

Tendo em consideração todos os argumentos apresentados e os documentos exibidos, verifica-se que não foi demonstrado pelo sujeito passivo, nem pelo seu perito, que o preço efectivamente praticado na transmissão onerosa em causa, foi inferior ao VPT fixado, tal como determina o disposto no n.º 1 do artigo 139º do CIRC.

Esta posição também é defendida pelo Perito da Administração Tributária, constando do seu laudo que: “… Na ausência de prova suficiente apresentada que refute a correcção prevista no art.º 64.º do CIRC, não foi possível o acordo entre os peritos … pelo que… Se deverá manter o valor patrimonial tributário para efeitos de tributação em IRC…” .

Determina ainda o N.º 11 do Ofício circulado N.º 20136 de 11.03.2009 da Direcção de Serviços do Imposto Sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas, que a promoção de reunião de peritos, com o propósito de obter um acordo sobre o preço efectivamente pago pelo adquirente do bem, não se deve basear só nos elementos de acesso ao segredo bancário, mas também do exame das condições especiais ou normais de mercado que rodearam a transmissão.

Administrativo - Acórdão n.º 067/20.5BALSB

O Ofício-circulado acima referido e, designadamente o seu n.º 15 determina que a prova do preço efectivo correspondente ao valor constante do contrato, depende de 2 requisitos, que devem ser preenchidos cumulativamente: […] a prova do preço efectivo correspondente ao valor constante do contrato, depende de 2 requisitos, que devem ser preenchidos cumulativamente:

- Da justificação das condições anormais de mercado em que foi realizada a transmissão, de que resultou a fixação de um preço inferior ao valor patrimonial tributário definitivo do imóvel transmitido;

- Da renúncia expressa do requerente e dos administradores ou gerentes à tutela conferida pelo segredo bancário. Ora no caso em apreço não foram de forma inequívoca justificadas as condições anormais de mercado em que foi realizada a transmissão em 04.11.2013, de que resultou a fixação de um preço inferior ao valor patrimonial tributário, pelo que não se encontra reunida uma das condições necessárias e exigidas.

53- Por não haver acordo entre o perito da Requerente e o perito da AT relativamente a estes imóveis, foi decidido pelo órgão competente da AT manter o valor patrimonial definitivo que serviu de base à liquidação de IMT.

54- A Requerente instruiu cada um dos requerimentos nos procedimentos de prova do preço efectivo com os seguintes documentos:

• Cópia do título de dação em cumprimento ou de transmissão do imóvel a favor da Requerente, no contexto de processo de execução, conforme os casos;

• Cópia da escritura de compra e venda;

• Extracto bancário que demonstrava o recebimento do preço de venda do imóvel;

• Diário de venda com as contas movimentadas;

• Relatório do imóvel alienado elaborado por perito avaliador independente;

• Cópia do contracto de mediação imobiliária relativa à venda do imóvel;

• Cópia da factura de mediação imobiliária;

• Relatório que continha informação sobre algumas especificidades do imóvel que condicionaram a sua venda e estudo de mercado;

• Cinco declarações de renúncia expressa da Requerente e dos respectivos representantes à tutela conferida pelo sigilo bancário e de autorização de acesso pela AT, à informação bancária da Requerente e dos seus representantes;

• Cópia da procuração acompanhada de certificado de tradução;

Administrativo - Acórdão n.º 067/20.5BALSB

• Caderneta predial urbana;

• Pedidos de fundos para o financiamento do imóvel realizado pela requerente (relativamente à fracção RCE do artigo ......... e à fracção A do artigo ………);

• Cópia de um artigo do Jornal Expresso, no qual é referido que no país existiam, à data dos factos relevantes, cerca de 10.000 imóveis com preços de venda até €50.000,00, sendo que os distritos com mais imóveis nestas circunstâncias eram Lisboa, Setúbal e Porto.

55- No decurso das reuniões entre o perito da Requerente e o perito da AT, a Requerente disponibilizou documentação adicional, relativamente a cada um dos imóveis em causa, nomeadamente:

• Ficha de expediente com identificação do número atribuído ao imóvel e utilizado no registo contabilístico;

• Cópias de extractos de todas as contas que foram movimentadas com a identificação expressa dos registos relativos ao imóvel em causa;

• Cópia do talão de depósito do valor recebido pela venda do imóvel e do respectivo cheque (relativamente à fracção BZ do artigo ........…., à fracção E do artigo ........., à fracção G do artigo ........., à fracção N do artigo ........., à fracção Q do artigo ........., à fracção F1 do artigo ......... e ao artigo .........);

• Cópia da escritura de financiamento concedido pela Requerente em 15 de Novembro de 2016, relativamente à fracção A do artigo .........;

• Cópia de um contracto adicional de mediação imobiliária de 17 de Fevereiro de 2012, relativamente à fracção A do artigo .........;

• Cópia do título de adjudicação realizado a 14 de fevereiro de 2013 relativa a metade indivisa do imóvel, relativamente à fracção H do artigo .........;

• Relatório de avaliação imobiliária realizado aquando da concessão do empréstimo, relativamente à fracção F1 do artigo .........;

• Tabela de índices de desvalorização do Instituto Nacional de Estatística utilizado para determinar o valor do imóvel à data da adjudicação, relativamente à fracção F1 do artigo .........;

• Cópia do contracto de crédito pessoal concedido aos devedores que justifica a identificação nos extractos contabilísticos n.º 5925, relativamente à fracção F1 do artigo .........;

• Extracto bancário completo do mês de Novembro (extracto n.º 129) da conta n.º ……… do banco Santander Totta na qual foi depositado do cheque emitido pelo adquirente do imóvel, relativamente à fracção F1 do artigo .........;

Administrativo - Acórdão n.º 067/20.5BALSB

• Extracto contabilístico da conta Ba …… (subconta da conta do “POC” bancário espanhol ………) relativa aos movimentos na conta Santander Totta de Novembro, relativamente à fracção F1 do artigo .........;

• Cópia da escritura de financiamento concedido em 20-12-2005, relativamente à fracção J do artigo ..........

56- Durante todos os procedimentos, houve debate contraditório entre o perito da Requerente e o perito da AT.

57- Em todos os procedimentos, a Requerente autorizou a abertura do seu sigilo bancário, bem como dos seus representantes, sendo que a AT não a utilizou por considerar não ser necessário.

58- Nestes pedidos de revisão, a AT considerou reiteradamente que não foram apresentados factos e argumentos válidos que pudessem ditar o afastamento do artigo 64º CIRC, considerando, em suma, que:

a. O ónus da prova, de que o preço efectivamente praticado na transmissão do imóvel foi inferior ao VPT, cabe ao sujeito passivo;

b. A prova de que o preço efectivo corresponde ao valor constante do contrato depende da justificação das condições anormais de mercado em que se realizou a transmissão, de que resultou a fixação de um preço inferior ao VPT definitivo do bem imóvel.

c. Não foi demonstrado pelo sujeito passivo, nem pelo seu perito que o preço efectivamente praticado na transmissão onerosa em causa, foi inferior ao VPT fixado, tal como determina o disposto no n.º 1 do artigo 139° do CIRC.

59- A Requerente entregou a declaração de rendimentos Modelo 22, relativa ao exercício de 2013.

60- A Requerente foi objecto de um procedimento de inspecção realizado pelos Serviços de Inspecção Tributária da Direcção de Finanças de Lisboa, de âmbito parcial e de natureza externa, reportado ao IRC do exercício de 2013, com base na Ordem de Serviço OI201601727.

61- O procedimento inspectivo teve por objectivo efectuar o controlo da situação tributária da Requerente, relativamente a factos tributários que advêm da transmissão de direitos reais sobre bens imóveis, no exercício de 2013, sujeitos a tributação nos termos do artigo 64º do CIRC.

62- A 16-06-2017, a Requerente foi notificada do Projecto de Relatório de Inspecção tributária no qual propôs as seguintes correcções ao resultado fiscal de IRC da Requerente:

[IMAGEM]

Administrativo - Acórdão n.º 067/20.5BALSB

63- A Requerente foi ainda notificada, nos termos do artigo 60º da LGT e do artigo 60º do RCPITA para, querendo, exercer o seu direito de audição no prazo de 15 dias.

64- A Requerente não exerceu o seu direito de audição.

65- A Requerente foi notificada do relatório final de inspecção tributária do qual constava o seguinte:

[IMAGEM

66- A AT promoveu correcções no montante global de €338.215,77 dos quais €35.786,25 eram relativos à venda de imóveis abaixo do valor patrimonial tributário sem que a Requerente tivesse accionado o procedimento de prova do preço efectivo ou em que o pedido de prova do preço efectivo foi indeferido liminarmente, e €302.429,32 em relativos à venda de imóveis abaixo do VPT relativamente aos quais a Requerente accionou o procedimento de prova do preço efectivo.

67- Na sequência da conclusão do procedimento inspectivo, a AT corrigiu o valor dos prejuízos apurados, no exercício de 2013, de €1.897.914,38 para €1.559.698,61.

68- A Requerente foi notificada da liquidação adicional de IRC n.º 2017 8510030580, de 07-08-2017 e a demonstração de acerto de contas n.º 2017 00020543242 de 09-08-2017.

3.2. Fundamentação de direito

3.2.1. Da admissibilidade do presente Recurso Para Uniformização de jurisprudência

3.2.1.1. Reanalisados os articulados e averiguada a existência de quaisquer circunstâncias contemporâneas ou de ocorrência posterior à prolação do despacho liminar de admissão do recurso interposto, conclui-se inexistir qualquer fundamento para que o reconhecimento de legitimidade e de tempestividade então realizado deva ser alterado: a Recorrente ficou vencida na decisão arbitral recorrida e interpôs o presente recurso no prazo de 30 dias contados da notificação dessa decisão, tendo há muito transitado em julgado o acórdão arbitral indicado como acórdão fundamento.

3.2.1.2. E também nenhum fundamento se logra encontrar para que se julgue não estarem verificados os pressupostos de admissão que se mostram legalmente impostos no que respeita à exigibilidade de apreciação de mérito em ambas as decisões e de através delas se por termo ao processo e de inexistência de jurisprudência consolidada sobre a matéria em apreço, conforme artigos 25.º, n.º 2 do RJAT e 152.º, n.º 3 do CPTA.

3.2.1.3. Porém, não é verdade que exista nas decisões em confronto oposição quanto à mesma questão fundamental de direito.

É verdade que em ambas as decisões arbitrais estão em causa situações em que sociedades procederam à alienação de imóveis integrados no seu património por valores inferiores ao VPT e que, ao abrigo do preceituado no artigo 139.º do CIRC e para efeito de afastar a presunção consagrada no artigo 64.º, n.º 2 do mesmo Código, desencadearam a abertura do procedimento tendente a demonstrar a prova do preço efectivo da referida alienação.

Administrativo - Acórdão n.º 067/20.5BALSB

Mais tendo em comum o facto de os procedimentos inspectivos terem terminado com actos de indeferimento do procedimento consagrado no artigo 139.º do CIRC por a Administração Tributária ter concluído que os requerentes não fizeram prova do preço efectivo.

Dissentem, porém, quanto ao sentido do julgamento, sendo que, como se denota da sua leitura, esses opostos sentidos não radicam, como incorrectamente alega a Recorrente numa interpretação não conforme do acórdão recorrido, numa interpretação distinta do quadro jurídico convocado. Isto é, os julgamentos que em sentido divergente foram proferidos não radicaram numa interpretação distinta do regime emergente dos artigos 64.º e 139.º do CIRC, antes na apreciação e valoração que em cada um dos acórdãos arbitrais os respectivos julgadores fizeram da concreta factualidade que aí foi dada como provada e que é totalmente distinta

Note-se, por relevante, que quer num quer noutro dos acórdãos arbitrais se admite que o artigo 64.º, n.º 2 do CIRC consagra uma presunção, que essa presunção é passível de ser ilidida através do procedimento no artigo 139.º do mesmo diploma legal e que cabe ao requerente do procedimento o ónus de alegar e provar que não obstante aquela presunção foi efectivamente outro o preço de alienação.

Porém, enquanto na decisão recorrida, o tribunal arbitral entendeu que do probatório resultava demonstrado que existiam indícios fortes de que subjacente ao preço fixado estiveram motivações de evasão fiscal (que a presunção consagrada no artigo 64.º, n.º 2 do CIRC visa combater) e que o contribuinte não lograra ilidir ou afastar esses indícios, em suma, não lograra afastar a presunção nem fazer prova do preço efectivo, na decisão fundamento, pelo contrário, o tribunal arbitral conclui que os indícios recolhidos pela Administração Tributária no procedimento e que a determinaram a concluir pela inexistência dessa prova nem sequer reuniam força bastante para esse efeito, ou seja, concluiu que os fundamentos aduzidos, os pressupostos de facto em que suportara a decisão procedimental não tinham aderência à realidade nem sequer sustentavam juridicamente a decisão impugnada.

É o que resulta da fundamentação exarada em cada uma das decisões, conforme excertos que não prescindimos de transcrever.

Assim, na decisão recorrida, a inexistência de prova do preço efectivo e manutenção do acto impugnado surge fundamentada desta forma: “Impõe-se, nestes termos, concluir que, ao contrário do sustentado pela Requerente, a decisão da AT contém uma pronúncia expressa sobre o incumprimento do ónus probatório relativo ao preço efetivo de venda dos terrenos. Isto, sem prejuízo de, em simultâneo, como seu fundamento em concurso com outros, encerrar um juízo de valor negativo sobre a realização da operação a valores de mercado.

Em relação à satisfação do ónus probatório que recaía sobre a Requerente e atento o quadro factológico fixado não pode deixar de acompanhar-se o entendimento da Requerida, pois não ficou demonstrado o alegado preço efetivo de venda.

Na verdade, a Requerente não alegou nem provou factualidade passível de evidenciar que o preço efetivo de venda foi inferior ao VPT.

Desde logo, a Requerente começa por invocar condições anormais de mercado, de retração e de crise. Porém, o que se constata é que os terrenos foram alienados num momento em que, na sequência da saída da Troika em maio de 2014, se verificavam claros sinais de retoma do mercado imobiliário, que se mantiveram e reforçaram em 2015, conforme amplamente

Administrativo - Acórdão n.º 067/20.5BALSB

noticiado nos meios de comunicação social e em estudos do setor (veja-se, a título de exemplo, o jornal “Público” atrás referido e o estudo “O Mercado Habitacional em Portugal 2005-2015”, divulgado pelo portal do “Idealista” https://www.idealista.pt/news/imobiliario/habitacao/2015/06/02/27679-10-anos-de-imobiliario-residencial-em-revista-sabes-o-que-mudou-na-habitacao-desde).

Deste modo, é notório e do conhecimento geral que o contexto de mercado era de recuperação, com firmes perspetiva de crescimento e não de descida de preços.

No que se refere às alegadas condições específicas e gravosas dos terrenos, com gastos de construção elevados, superiores aos normais, derivados da proximidade de um dos canais da ria de Aveiro de subsolo lodoso (fazendo-se referência à necessidade de estacaria densa e profunda e a gastos de impermeabilização) e dos requisitos de lugares afetos a estacionamento impostos pelos instrumentos de planeamento territorial e urbanístico (PDM), as mesmas não só não são impeditivas ou inviabilizadoras da rendibilidade dos projetos, existindo a poucos metros um Hotel Meliá Ria (inaugurado em 2006) e outros edifícios com situação semelhante e com 2 pisos de cave, como as mesmas se consideram compensadas, na opinião dos peritos referidos na resolução da AT, por fatores de valorização imobiliária.

Com efeito, de acordo com estes peritos, o preço da área é consideravelmente elevado, por se tratar de uma zona central da cidade de Aveiro muito apreciada e apetecível, porventura aquela em que os preços das frações são mais altos, circunstância a que se soma a elevada densidade construtiva em área de construção e consequente rendibilidade “mesmo considerando os custos de construção”. As referidas condicionantes dos terrenos – subsolo lodoso e requisitos do PDM – não configuram situações novas com as quais a Requerente se tivesse deparado, sendo sobejamente conhecidas pelas entidades que desenvolvem atividades imobiliárias em Aveiro, nas quais se incluem a Requerente e os adquirentes dos terrenos em causa, assinalando-se que estes últimos foram vendidos, meses depois da sua compra à Requerente, a uma sociedade de construção imobiliária, pelo dobro do preço.

A Requerente alega ainda como fator de desvalorização do preço dos terrenos, justificativo da prática de preços inferiores ao VPT, o facto de, no momento da transmissão, incidirem sobre estes ónus e encargos de valor superior a 600 mil euros (hipotecas e penhoras). Porém, não lhe assiste razão. Na situação concreta, se tais ónus tivessem, de forma objetiva, condicionado o preço dos terrenos (relembra-se que são dois lotes para construção, com a mesma localização e idêntica área total – 1.925m2), o respetivo preço de venda teria de ser diferenciado, uma vez que o Terreno ......... tinha ónus de aproximadamente 100 mil euros e o Terreno ......... de cerca de meio milhão de euros. Contudo, os terrenos foram alienados exatamente pelo mesmo preço (€ 373.000,00), impondo-se concluir que não foram materialmente tidos em conta os referidos ónus no âmbito da fixação do preço de venda dos dois terrenos.

Interessa, de igual forma, constatar a existência de relações relevantes entre o principal sócio e também gerente da Requerente à data dos factos, M............, que era também gerente de uma sociedade que participava no capital da U............, LDA. (uma das adquirentes), sendo a pessoa que, a título individual, forneceu a totalidade dos meios financeiros às sociedades adquirentes para celebrarem o negócio de compra dos dois terrenos para construção. Ou seja, o gerente da Requerente foi, ao mesmo tempo, o único financiador do negócio da venda dos terrenos a sociedades terceiras, por um preço declarado substancialmente abaixo do VPT. De notar que o contabilista da Requerente, X............

Administrativo - Acórdão n.º 067/20.5BALSB

, tinha também uma ligação às sociedades que adquiriram os terrenos à Requerente, sendo administrador/gerente destas.

Estes factos sugerem relações de proximidade e no caso do financiador M............ uma indesmentível dependência económica das sociedades adquirentes em relação ao principal sócio e também gerente da Requerente. Deste modo, independentemente da sua qualificação como relações especiais na aceção do artigo 63.º, n.º 4 do Código do IRC, que não está aqui em aplicação, constituem factos-índice de que a presunção legal do artigo 64.º, n.º 2 deste diploma (i.e., o facto presumido de divergência entre o preço declarado e o preço efetivo) tem, in casu, correspondência com a realidade e não o contrário, como pretendido pela Requerente.

Em face do exposto e atenta a prova produzida, conclui-se, em linha com a fundamentação do ato tributário de IRC aqui impugnado, que a Requerente não fez a prova que lhe incumbia de que o preço efetivamente praticado na transmissão dos dois terrenos para construção foi inferior ao VPT que serviu de base à liquidação de IMT.”

Por sua vez, na decisão arbitral fundamento o julgamento de procedência do pedido de pronúncia arbitral e a eliminação do acto impugnado na ordem jurídica surge fundado numa fundamentação totalmente distinta: “Ao expendido nos referidos laudos, os despachos de decisão final dos procedimentos respectivos aplicaram a doutrina do n.º 15 do Ofício circulado N.º 20136 de 11-03-2009 da Direcção de Serviços do Imposto Sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas determina que a prova do preço efectivo correspondente ao valor constante do contrato, interpretado no sentido de que a prova do preço efectivo correspondente ao valor constante do contrato, depende de 2 requisitos, que devem ser preenchidos cumulativamente, a saber:

- Da justificação das condições anormais de mercado em que foi realizada a transmissão, de que resultou a fixação de um preço inferior ao valor patrimonial tributário definitivo do imóvel transmitido;

- Da renúncia expressa do requerente e dos administradores ou gerentes à tutela conferida pelo segredo bancário.

Em todos os casos considerou o despacho de decisão final do procedimentos que não foram de forma inequívoca justificadas as condições anormais de mercado em que foram realizadas as transmissões pela Requerente, das quais resultou a fixação de um preço inferior ao valor patrimonial tributário, pelo que não se entendeu não se encontrar reunida uma das condições necessárias e exigidas.

Ressalvado o respeito devido, considera-se que o referido entendimento não será passível de ratificação.

Assim, e desde logo, a posição subscrita e acolhida em sede de decisão final do procedimento, enferma de um erro de princípio, face ao quanto atrás se expôs, que consiste em assumir que a norma do artigo 64.º do CIRC aplicável, e, consequentemente, o objectivo do procedimento de prova do preço efectivo na transmissão de imóveis, têm em vista o apuramento do preço justo de mercado, e não o preço efectivamente praticado, erro esse agravado pela interpretação e aplicação do Ofício circulado N.

Administrativo - Acórdão n.º 067/20.5BALSB

º 20136 de 11-03-2009 da Direcção de Serviços do Imposto Sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas, no sentido de que apenas será possível a procedência do procedimento de prova do preço efectivo na transmissão de imóveis, no caso, para além do mais, de o contribuinte justificar, de forma inequívoca, a ocorrência de condições anormais de mercado em que foram realizadas as transmissões.

Efectivamente, e como se viu, a finalidade do procedimento de prova do preço efectivo na transmissão de imóveis é o apuramento desse preço efectivo, e não do valor de mercado do imóvel, sendo que, em todo caso, a ocorrência de uma transacção com um valor de mercado inferior ao normal sempre será susceptível de decorrer de circunstâncias alheias ao próprio mercado (como sejam circunstâncias próprias do imóvel, ou inerentes ao vendedor).

Ora, como decorre de forma meridianamente clara das declarações dos peritos da AT nos diversos procedimento de prova do preço efectivo na transmissão de imóveis, a fundamentação das mesmas foi orientada no sentido de apurar o que cada perito julgou ser o preço justo/de mercado do imóvel, e não de apurar factualmente, se, efectivamente, o preço efectivamente acordado e pago entre as partes foi o declarado, apesar de, eventualmente, inferior ao valor justo/normal de mercado.

Daí que os factos em que assenta a posição dos peritos da AT nos referidos procedimentos e, reflexamente, a decisão final dos mesmos, não se possam ter por aptos a sustentar a decisão que veio a ser tomada, no sentido de não ter sido feita prova de que o preço efectivamente praticado foi o declarado.

É que, conforme se desenvolveu já, e em suma, julga-se que nada no regime legal ora em causa veda a venda de imóveis pelos sujeitos passivos de IRC, por preço inferior ao do mercado, ficando aqueles, unicamente, nesses casos, onerados com o ónus da prova da efectividade do preço declarado.

E a circunstância de, eventualmente, o valor de mercado do imóvel ser superior ao declarado na venda – identificando-se, até, em cada caso, com o sugerido pelos peritos da AT – apenas permitiria inferir que os preços de venda praticados pela Requerente teriam sido inferiores ao preço de mercado, mas não que, não obstante tal facto, não tenha sido esse o efectivamente praticado.

Ora, no caso, a Requerente facultou à AT todos os elementos razoavelmente necessários para que esta verificasse que o preço praticado foi o declarado. Não obstante a Requerida, em sede arbitral, insistir que “ao longo do procedimento foram sempre solicitados pela Requerida elementos e documentos justificativos que nunca foram concedidos à AT”, o certo é que não identifica os concretos elementos e documentos a que se reporta, nem, sequer, a relevância que os mesmos assumiriam para o juízo a formular, sendo certo que o que a análise do processo administrativo evidencia é que a Requerente deu sempre resposta ao quanto foi solicitado pela AT, ainda que fosse para justificar a impossibilidade de junção, ou inexistência, de qualquer elemento solicitado.

Por outro lado, o certo é que, conforme previamente se demonstrou, os procedimentos de prova do preço efectivo na transmissão de imóveis assentaram as respectivas decisões finais no facto de, no entendimento da AT, o valor normal de mercado dos imóveis em questão não corresponder ao declarado pela Requerente nas respectivas transmissões, e não no facto de que o preço efectivo das referidas transmissões não corresponder ao declarado, enfermando, portanto, de erro nos pressupostos de facto, ilegalidade essa que se repercute nas liquidações finais objecto da presente acção arbitral.

Administrativo - Acórdão n.º 067/20.5BALSB

Nestes termos, e considerando toda a documentação disponível no processo, bem como a ausência de qualquer indício que ponha em causa a referida documentação, no sentido de que os preços de venda não tenham efectivamente sido os declarados pela Requerente, haverá que julgar procedente o arguido erro sobre os pressupostos de facto, devendo, consequentemente, ser anulada a liquidação impugnada, e proceder o pedido arbitral».

Ora, pressupondo a verificação de uma mesma questão fundamental de direito a existência de decisões opostas quanto a uma mesma questão jurídica emitida em quadros factuais substancialmente idênticos – que, como vimos, não é o caso, quer porque a factualidade é completamente distinta num e noutro dos arestos, quer porque os julgamentos em sentido oposto se alicerçaram em distintas valorações dos respectivos probatórios – forçoso é concluirmos que as decisões arbitrais não perfilharam julgamentos opostos relativamente a uma mesma questão fundamental de direito. E, em conformidade, que não está preenchido o pressuposto previsto, conjugadamente, no artigo 152.º, n.º 1 do CPTA e 25.º, n.º 2 do RJAT.

3.2.2. As custas serão suportadas pela Recorrente, integralmente vencida na presente acção (artigo 527.º, n.º 1 e 2 do CPC, aplicável ex vi artigo 280.º do CPPT).

4. DECISÃO

Pelo exposto, acordam os Juízes do Pleno da Secção do Contencioso Tributário deste Supremo Tribunal Administrativo, não tomar conhecimento do mérito do recurso.

Custas pela Recorrente.

Registe, notifique e, transitado em julgado o presente acórdão, comunique ao CAAD

Lisboa, 23 de Novembro de 2022 – Anabela Ferreira Alves e Russo (relatora) - Jorge Miguel Barroso de Aragão Seia - Isabel Cristina Mota Marques da Silva - Francisco António Pedrosa de Areal Rothes – José Gomes Correia - Joaquim Manuel Charneca Condesso - Nuno Filipe Morgado Teixeira Bastos – Aníbal Augusto Ruivo Ferraz - Gustavo André Simões Lopes Courinha - Paula Fernanda Cadilhe Ribeiro - Pedro Nuno Pinto Vergueiro.