Recurso jurisdicional da sentença proferida no processo de impugnação judicial com o n.º 98/11.6BELLE 1. RELATÓRIO 1.1 A sociedade denominada “A…………, S.A” (adiante Impugnante ou Recorrente) interpôs recurso para o Supremo Tribunal Administrativo da sentença por que a Juíza do Tribunal Administrativo e Fiscal de Loulé julgou improcedente a impugnação judicial deduzida, na sequência do indeferimento do recurso hierárquico interposto da decisão que lhe indeferiu prévia reclamação graciosa, contra a liquidação de Imposto Municipal sobre Imóveis (IMI) relativa a várias fracções urbanas de um prédio sujeito ao regime da propriedade horizontal e ao ano de 2006. 1.2 O recurso foi admitido, com subida imediata, nos próprios autos e efeito meramente devolutivo e a Recorrente apresentou a motivação do recurso, que resumiu em conclusões do seguinte teor (Aqui como adiante, porque usamos o itálico nas transcrições, os excertos que estavam em itálico no original surgirão em tipo normal.): «i. As normas constantes do Regime Transitório estabelecido pelo Decreto n.º 287/2003, tiveram como objectivo, por um lado, obter uma base tributável equivalente e o mais aproximada possível daquela que seria obtida através das novas regras de avaliação previstas no CIMI e, por outro lado, garantir que os aumentos da colecta do IMI, face ao ano anterior, não ultrapassassem os montantes definidos no artigo 25.º do D.L. n.º 287/2003 (Regime de Salvaguarda). ii. Trata-se de um conjunto de normas somente aplicáveis a uma categoria específica de prédios – aqueles que ainda não foram avaliados nos termos do novo código – sendo que, quer no caso da actualização ao abrigo do artigo 16.º do D.L. n.º 287/2003, quer no caso das actualizações ao abrigo do artigo 138.º do CIMI, o limite de crescimento da colecta de IMI encontra-se definido na cláusula de salvaguarda. iii. No caso dos autos, a interpretação que a Administração Tributária (AT) fez do artigo 25.º do D.L. n.º 287/2003 é a de que a cláusula de salvaguarda apenas será de aplicar ao aumento da colecta que haja decorrido da primeira valorização dos prédios para efeitos da primeira aplicação do imposto, ou seja, quando o VPT tenha sido actualizado nos termos do artigo 16.º daquele Decreto-Lei, alegando também que “No caso em apreciação os valores patrimoniais tributários das fracções em causa foram objecto de actualização nos termos previstos no artigo 138.º do CIMI, sendo que estas actualizações não estão abrangidas pelo regime transitório de salvaguarda previsto no artigo 25.º…”. iv. A AT acrescenta também que, ainda que fosse aplicável a cláusula de salvaguarda, a determinação do aumento da colecta de IMI de 2006, teria que ser aferido por comparação desse valor com a colecta de CA do ano 2002, e não face à colecta de IMI apurada em 2005. v. Ora, lendo o disposto no n.º 1 do artigo 25.º do D.L. n.º 287/2003, é fácil perceber que se o valor limite de aumento de colecta previsto na cláusula de salvaguarda fosse estabelecido exclusivamente com a colecta de CA de 2002, não faria qualquer sentido que a norma se referisse ao aumento, a colecta do “IMI devido no ano anterior” sendo que apenas poderá servir como parâmetro de comparação com a colecta de CA de 2002 (paga em 2003) o IMI de 2003 (pago em 2004).
Jurisprudência
Processo 01161/15
vi. O regime transitório é aplicável não só à actualização dos valores matriciais dos prédios no primeiro ano de vigência do CIMI (efectuada ao abrigo do artigo 16.º do DL 287/2003), mas também às actualizações trienais do VPT (actualização efectuada ao abrigo do artigo 138.º do CIMI) – uma vez que, quer num caso, quer noutro, o prédio continua a ser tributado com base num VPT OBTIDO POR APLICAÇÃO DAS REGRAS DE AVALIAÇÃO DO ANTIGO CCPIIA. vii. Como resulta dos autos, desde a entrada em vigor do CIMI, e para as fracções em questão, ocorreram duas actualizações dos respectivos VPT: a primeira ocorreu logo no primeiro ano de vigência do CIMI (2003) ao abrigo do artigo 25.º do DL 287/2003 e para efeitos de determinação do VPT provisório; a segunda ocorreu no triénio subsequente (2006), ao abrigo do artigo 138.º do CIMI como forma de evitar a erosão desse valor tributável. viii. É certo que, como referido pelo Tribunal a quo, aquando da primeira actualização dos valores patrimoniais (2003), a colecta de IMI desse ano foi inferior à colecta de CA liquidada relativamente a 2002 – porquanto a taxa de IMI foi inferior à taxa da CA – mas o mesmo não sucedeu aquando da actualização dos VPT que ocorreu em 2006 na medida em que a liquidação de IMI desse ano não respeitou a mencionada cláusula de salvaguarda. ix. O Tribunal a quo entende que apenas são de aplicar os limites de aumento de colecta nos casos em que, após a actualização prevista no referido artigo 16.º tenha, desde logo, resultado um aumento de colecta – todavia, salvo o devido respeito, afigura-se que aquilo que releva para efeitos de inclusão dos prédios no regime transitório, não é o facto de a actualização dos VPT ter sido efectuada ao abrigo de uma ou de outra norma (actualização trienal ou não), mas sim, e apenas, o facto de esses VPT terem sido determinados com base nas antigas regras do CCPIIA. x. O artigo 25.º do DL 287/2003 tem precisamente por objectivo atenuar a carga tributária adicional decorrente das alterações dos VPT decorrentes do novo regime da tributação do património imobiliário, pelo que não faz qualquer sentido retirar ao Contribuinte essa “salvaguarda” precisamente quando se verificou uma actualização do VPT em virtude do novo regime da tributação do património imobiliário (rectius, em virtude do artigo 138.º do CIMI). xi. Ao invés do decidido pelo Tribunal a quo, é absolutamente irrelevante, para efeito de aplicação da cláusula de salvaguarda, que não tenha havido aumento de colecta de IMI em 2004 devido à diminuição das taxas municipais de imposto, porquanto a cláusula de salvaguarda não foi estabelecida para acautelar alterações da política fiscal da administração local – outrossim, foi estabelecida para atenuar o aumento da carga fiscal provocado pela actualização do VPT dos prédios por mudança das regras de tributação. xii. Logo, sempre que a AT efectue a actualização dos VPT com base na aplicação de um coeficiente de actualização, terá de ter em conta que o aumento da colecta, em consequência dessa actualização, não poderá exceder os valores definidos para o ano em questão – sobretudo porque se trata de prédios que ainda não foram avaliados de acordo com as regras do CIMI. xiii. Ao invés do decidido pelo Tribunal a quo, o artigo 25.º n.º 1 do D.L. n.º 287/2003 é claro ao referir-se apenas ao “aumento da colecta do IMI resultante da actualização dos valores patrimoniais tributários” – excluindo assim quaisquer alterações que ocorram ao nível da taxa municipal.
xiv. Ao assim decidir, incorreu o Tribunal a quo em erro de julgamento da matéria de Direito – mormente por errada interpretação e aplicação do disposto no artigo 25.º, n.º 1 do D.L. n.º 287/2003 – a impor a anulação da decisão recorrida. xv. Não está em causa saber se a actualização dos VPT das fracções foi efectuada com base no artigo 16.º do DL 287/2003, ou se foi efectuada com base no artigo 138.º do CIMI – relevando apenas que, por força da actualização legal desses VPT – por via da correcção trienal do valor das matrizes – o aumento da colecta de IMI para cada uma das fracções ultrapassou o limite previsto no artigo 25.º do DL 287/2003, na medida em que se trata de fracções de um prédio que não foi avaliado nos termos das regras do CIMI e ao qual se aplica, portanto, a cláusula de salvaguarda. xvi. A AT contrariou frontalmente a lei, ao comparar o aumento da colecta de IMI de 2006 face à colecta de CA do ano 2002 para a totalidade dos artigos que são propriedade do sujeito passivo – porquanto da correcta interpretação da norma resulta, outrossim, que a aferição do limite máximo de aumento da colecta – a ter em conta sempre que ocorram actualizações do VPT dos prédios – é feita pela comparação, para cada prédio ou fracção, da colecta de IMI do ano em que se verifica a actualização, com a colecta de IMI (ou CA, no caso da primeira actualização nos termos do CIMI) do ano anterior a essa actualização. xvii. Quanto a este aspecto em particular o Tribunal a quo não emitiu qualquer julgamento – o que constitui omissão de pronúncia e acarreta a nulidade da sentença5 [5 Cfr. art. 125.º n.º 1 do CPPT]. xviii. De notar que a limitação prevista no artigo 25.º. n.º 1 do D.L. 287/2003 apenas não será aplicável (i) quando os prédios tiverem sido avaliados segundo as regras dos artigos 38.º e ss. do CIMI ou (ii) quando o aumento de colecta tenha origem num aumento da taxa. xix. Ainda assim, o Tribunal a quo afasta a aplicabilidade da cláusula de salvaguarda com fundamento no facto de a colecta de IMI ser inferior, relativamente ao ano de 2004 (IMI de 2003) – considerando como relevante a descida da taxa municipal de IMI – quando a lei, precisamente, afasta a aplicabilidade da cláusula de salvaguarda nos casos em que o aumento da colecta deriva do aumento da taxa de imposto6 [6 Art. 25.º, n.º 1 do D.L. 287/2003]. xx. Tendo as fracções em causa sido primeiramente avaliadas, nos termos do artigo 16.º do D.L. n.º 287/2003, com base em coeficientes de desvalorização da moeda ajustados pela variação temporal dos preços no mercado imobiliário das diferentes zonas do país, o seu VPT sofreu alterações automáticas nos termos do estabelecidos no artigo 138.º do CIMI – pelo que, não estando aquelas fracções sujeitas a avaliação no termos estabelecidos no art. 38.º do CIMI, dada a sua natureza e condição perante a nova lei, para proceder à liquidação de IMI, a AT deveria ter observado o Regime de Salvaguarda quanto aos valores de IMI a pagar em 2006. xxi. Ao assim decidir, incorreu o Tribunal a quo em erro de julgamento da matéria de Direito – mormente por errada interpretação e aplicação do disposto do artigo 25.º n.º 1 do D.L. 287/2003 – a impor a anulação da decisão recorrida.
Nestes termos e nos melhores de direito, deve conceder-se provimento ao presente recurso, anulando-se a decisão recorrida, o que se faz por obediência à Lei e por imperativo da Justiça!». 1.3 Não foram apresentadas contra alegações. 1.4 Recebidos neste Supremo Tribunal Administrativo, os autos foram com vista ao Ministério Público e o Procurador-Geral Adjunto emitiu parecer no sentido de que seja concedido provimento ao recurso e «anulada a liquidação de I.M.I. de 2006, na parte que tenha excedido em 90 € o imposto cobrado no ano anterior por cada prédio», com a seguinte fundamentação: «Está em causa qual a interpretação a efectuar do art. 25.º do Dec.-Lei n.º 287/2003, de 12 de Novembro, pela qual se previu um regime de salvaguarda quanto “ao aumento da colecta de IMI resultante dos valores patrimoniais tributários”: se a mesma é de considerar globalmente, ou isoladamente por cada ano. A factualidade relevante está assente a fls. 229 a 233. Ora, se a letra da lei vai no sentido que o recorrente defende, conforme se reconhece na sentença recorrida, não é de acolher a via interpretativa por esta efectuada de acolher elementos de ordem sistemática para se fazer aplicar a cláusula de salvaguarda por anos, tomando por referência o valor inicial. Certo é que o dito regime de salvaguarda sempre teve uma expressão em anos e por referência o imposto cobrado no ano anterior. Com efeito, é ainda de observar que não se fez reportar a dita cláusula de salvaguarda a qualquer período globalmente a considerar, mesmo após no dito 25.º n.º 1 se ter previsto a sua aplicação mesmo quanto a anos posteriores a 2006, aliás, de acordo com o previsto inicialmente no seu n.º 3 entretanto, já revogado. A ser outro o pensamento legislativo, o mesmo não tem na letra da dita norma um mínimo de correspondência ainda que imperfeitamente expresso, segundo previsto também no n.º 2 do art. 9.º do C. Civil, o que condiciona a interpretação efectuada na sentença recorrida. Aliás, com esta vem colmatada uma lacuna na norma tributária, sendo que, segundo decorre do previsto no art. 11.º n.º 3 da L.G.T., é de rejeitar uma interpretação que recorra a outros elementos não previstos na lei. Tal releva, tanto mais que a dita norma assume o carácter de garantia e fica sujeita a reserva de lei, de acordo com o previsto no art. 103.º n.º 2 da C.R.P. A aplicação estrita da lei é ainda a melhor forma de respeitar o princípio da igualdade, resultando variações na fixação das taxas aplicadas em cada ano pelos municípios». 1.5 Colheram-se os vistos dos Conselheiros adjuntos.
1.6 Cumpre apreciar e decidir. * * * 2. FUNDAMENTAÇÃO 2.1 DE FACTO A Juíza do Tribunal Administrativo e Fiscal de Loulé efectuou o julgamento da matéria de facto nos seguintes termos: «A) Em 17.07.2001 a Impugnante apresentou a declaração modelo 129 para inscrição na matriz do prédio urbano novo, destinado a centro comercial, sito no Lugar ......... – ...... – Albufeira, em propriedade total, com data de conclusão das obras em 01.04.2001, dando origem ao artigo 4987 – cfr. fls. 30 e 31 do processo administrativo apenso. B) Posteriormente foi constituída a propriedade horizontal em 29 fracções autónomas, designadas pelas letras “A” a “AC” – cfr. informação de fls. 28 do processo administrativo apenso e por acordo. C) Em 2002 as fracções autónomas do prédio identificado em A) tinham os seguintes valores patrimoniais tributários (VPT) e foram apurados os seguintes valores de Contribuição Autárquica: D) Em 2003 o VPT das fracções autónomas foi actualizado com base no coeficiente de desvalorização da moeda, fixando-se nos seguintes valores, e tendo sido apurados os seguintes montantes de colecta, por via da aplicação da taxa de 0,7%, fixada pelo Município de Albufeira: E) Acto impugnado: Em 05.03.2007 foi emitida, para o ano de 2006, e em relação às diversas fracções do prédio identificado em A), a liquidação de IMI n.º 2006 192488303, os seguintes valores de colecta, com base na actualização dos VPT das fracções por aplicação do factor de correcção 1.3, nos termos abaixo discriminados, sendo a 1.ª prestação no valor de € 59.466,05 a pagar até 30.04.2007 e a 2.ª de igual valor, a pagar até 30.09.2007: F) A Impugnante pagou a 1.ª e 2.ª prestações de IMI relativas à liquidação que antecede em 30.04.2007 e 28.09.2007, respectivamente – cfr. fls. 36 e 38 do RH apenso. G) Em 31.08.2007 apresentou reclamação graciosa alegando, em síntese, nos mesmos termos em que alega na presente impugnação judicial, a qual foi indeferida por despacho de 30.04.2009 – cfr. Reclamação Graciosa (fls. 1/2 e 41/42) integrada no processo administrativo apenso. H) Em 05.06.2009 apresentou recurso hierárquico, reiterando os fundamentos da reclamação graciosa, o qual foi indeferido por despacho de 26.10.2010 e notificado à ora Impugnante por ofício de 12.11.2010 – cfr. fls. não numeradas do RH apenso. I) Em 08.02.2011 a presente impugnação foi [apresentada] neste TAF – cf. fls. 3 dos autos».
* 2.2 DE FACTO E DE DIREITO 2.2.1 AS QUESTÕES A APRECIAR E DECIDIR No presente recurso está em causa saber se na liquidação impugnada, respeitante a Imposto Municipal sobre Imóveis do ano de 2006 e referente a 29 fracções autónomas de um prédio sujeito ao regime da propriedade horizontal propriedade da ora Recorrente, a AT desrespeitou a cláusula de salvaguarda prevista no art. 25.º do Decreto-Lei n.º 287/2003, norma integrada no “Regime transitório” do Capítulo III daquele diploma legal, que procedeu à reforma da tributação do património e aprovou o Código do Imposto Municipal sobre Imóveis (CIMI) ou se tal cláusula não era aplicável à situação, uma vez que o aumento da colecta de IMI verificado no ano de 2006 no que respeitava àqueles prédios (Note-se que, nos termos do n.º 4 do art. 2.º do CIMI, «Para efeitos deste imposto, cada fracção autónoma no regime de propriedade horizontal, é havida como constituindo um prédio».) resultava, não da actualização do valor patrimonial tributário (VPT) que foi efectuada nos termos do art. 16.º do referido Decreto-Lei, mas da actualização periódica (trienal) dos VPT preceituada no art. 138.º do CIMI. Para a eventualidade de se concluir pela aplicabilidade da cláusula de salvaguarda, haverá ainda de se indagar se o valor da colecta a usar na comparação para efeitos de funcionamento da cláusula de salvaguarda é o do ano de 2005, como sustenta a Recorrente, ou o da colecta de Contribuição Autárquica (CA) do ano de 2002, como defende a AT. Vejamos: A ora Recorrente, em sede de impugnação judicial, como anteriormente na reclamação graciosa e no recurso hierárquico, discordou do entendimento da AT subjacente à nota de cobrança para pagamento de IMI do ano de 2006 relativamente às referidas fracções autónomas, na medida em que nesta não aplicou a cláusula de salvaguarda prevista no art. 25.º do Decreto-Lei n.º 287/2003, de 12 de Novembro. A AT, quer na decisão da reclamação graciosa, quer na decisão do recurso hierárquico, quer na posição assumida através do Representante da Fazenda Pública na presente impugnação judicial, sustenta que não há lugar à aplicação da cláusula de salvaguarda prevista no art. 25.º do Decreto-Lei n.º 287/2003, porque a alteração dos VPT das fracções autónomas em causa ocorreu em 2006 e por força do art. 138.º do CIMI, que prevê a actualização trienal dos VPT dos prédios urbanos, enquanto a referida cláusula «só é aplicável às actualizações efectuadas ao abrigo e nos precisos termos do artigo 16.º e 17.º». A sentença recorrida considerou que a AT andou bem ao não aplicar à situação sub judice a cláusula de salvaguarda prevista no art. 25.º do Decreto-Lei n.º 287/2003. Para tanto, depois de algumas referências à reforma da tributação do património operada em 2003 e à teleologia que presidiu à consagração dessa cláusula, deixou referido o seguinte: «[…] da concatenação do disposto no art. 16.º, que estabelece o regime transitório de actualização dos VPT, com primeira parte do n.º 1 do artigo 25.º do citado Decreto-Lei n.º 287/2003, que fala em «aumento da colecta do IMI», e com os limites máximos de aumento da colecta em relação a cada um dos anos subsequentes à entrada em vigor daquele regime transitório de actualização, resulta claramente que o legislador pretendeu que tais limites […] se aplicassem, apenas, nos casos em que, na sequência da referida actualização do VPT dos prédios efectuada com base nos coeficientes de correcção monetária aprovados e publicados na Portaria n.º 1337/2003, de 5.
12, ocorresse um aumento da colecta do IMI, logo em 2004, estabelecendo um tecto máximo a esse aumento, não só para 2004, mas também para cada um dos anos seguintes, em relação a cada um dos anteriores, tendo por ponto de partida, necessariamente, um aumento verificado logo em 2004. É verdade que, à primeira leitura, a letra da lei parece apontar para um qualquer aumento de colecta em relação ao ano imediatamente anterior, independentemente de, como no caso aconteceu, não ter havido aumento algum da colecta logo em 2004, como não ocorreu em 2005 – interpretação que a Impugnante defende. Contudo, embora a letra da lei constitua sempre o ponto de partida, cabendo-lhe desde logo, como assinala BAPTISTA MACHADO, “uma função negativa: eliminar aqueles sentidos que não tenham qualquer apoio, ou pelo menos, qualquer correspondência ou ressonância nas palavras da lei” (in obra citada, pág. 182 e ss.), a interpretação não deve cingir-se à letra da lei, mas reconstituir a partir dos textos o pensamento legislativo. In casu, tendo em conta tudo quanto se expôs acima, só podemos concluir pela correcta interpretação efectuada pela Administração Fiscal – aquela que vai no sentido de aplicar os limites de aumento da colecta previstos no mencionado artigo 25.º apenas nos casos em que, como se disse, após a actualização a que se refere o art. 16.º, tenha, desde logo, resultado um aumento de colecta. No caso em apreço nos autos, o que sucede é que, ao contrário daquilo que foi a previsão do legislador, não obstante o aumento do VPT das diversas fracções em 2003, decorrente da actualização a que se refere o artigo 16.º do Decreto-Lei n.º 287/2003, considerando que a última CA (de 2002) tinha sido apurada com base numa taxa de 1,20%, e que a colecta para efeitos do IMI a pagar em 2004 (com base no VPT apurado em 2003) foi obtida com base numa taxa significativamente mais baixa (0,70%), não chegou a ocorrer qualquer aumento de imposto, antes tendo ocorrido uma evidente redução do respectivo valor, por efeito da taxa definida pelo Município de Albufeira para feitos de IMI. E, no cotejo com os diversos valores de colecta apurados para 2004, 2005 e 2006, constata-se que todos eles se mostram abaixo dos valores que haviam sido apurados para efeitos da antiga CA – cfr. als. C), D) e E) do probatório. Concluímos, assim, que bem andou a Administração Tributária ao não aplicar o limite de € 90,00 fixado no “Regime de salvaguarda” a que se refere o artigo 25.º do Decreto-lei n.º 287/2003, uma vez que, não obstante algumas das fracções terem sofrido um aumento de colecta em relação ao ano imediatamente anterior (2005) superior a € 90,00, o certo é que, desde 2004 que a mesma se tem mantido sempre abaixo do valor que havia sido fixado para pagar em 2003, com base na avaliação anterior ao regime transitório do Decreto-Lei n.º 287/2003, de 12 de Novembro. De tudo quanto se explanou impõe-se concluir que não se verifica o invocado vício de violação de lei, por erro sobre os pressupostos de direito, pelo que improcede a alegação da Impugnante». Ou seja, se bem interpretamos a sentença, nela se entendeu que, apesar da letra da lei não ser inequívoca, a razão de ser da cláusula de salvaguarda leva à sua interpretação no sentido de que só pode funcionar nos casos em que a actualização da colecta de IMI resulte do disposto no art. 16.º do Decreto-Lei n.º 287/2003, de 12 de Novembro, e daí resulte um aumento de colecta de IMI em 2003 por comparação com a colecta de CA do ano de 2002.
A Impugnante, mantendo a posição assumida desde a reclamação graciosa, discorda desse entendimento. Em síntese, sustenta que o regime de salvaguarda visa assegurar que, enquanto não for efectuada a avaliação geral dos prédios urbanos, o aumento da colecta de IMI resultante da actualização do VPT dos prédios fica sujeita à moderação imposta por aquele regime, que obsta a que esses aumentos ultrapassem, relativamente ao ano anterior, os limites aí fixados. Assim, as limitações impostas por esse regime aplicar-se-ão a todos os prédios avaliados ao abrigo das regras do Código da Contribuição Predial e Imposto sobre a Indústria Agrícola enquanto não forem submetidos às regras de avaliação previstas nos arts. 38.º e segs. do CIMI, quer as actualizações sejam efectuadas no primeiro ano da vigência do CIMI e ao abrigo do disposto no art. 16.º do Decreto-Lei n.º 287/2003, quer sejam efectuadas ulteriormente e ao abrigo do disposto no art. 138.º do CIMI. Assim, a questão a apreciar e decidir é a de determinar o âmbito da aplicação da cláusula de salvaguarda prevista no art. 25.º do Decreto-Lei n.º 287/2003, de 12 de Novembro: aplica-se apenas aos casos em que o aumento da colecta resulta da actualização dos VPT ao abrigo do disposto nas disposições transitórias (os arts. 16.º e 17.º) daquele diploma legal e por comparação com a colecta de CA do ano de 2002, ou aplica-se também aos casos em que, não tendo ainda os prédios sido avaliados ao abrigo do art. 38.º e segs. do CIMI, o aumento de colecta resulta da actualização do VPT prevista no art. 138.º do mesmo Código e por comparação com a colecta do ano imediatamente anterior? Há também que apreciar e decidir a invocada omissão de pronúncia, que a Recorrente assaca à sentença recorrida com o fundamento de que esta não emitiu qualquer julgamento relativamente ao facto de a AT ter comparado o aumento da colecta de IMI do ano de 2006 com a colecta de CA do ano de 2002, não para cada prédio ou fracção, como se impunha, mas para a totalidade dos artigos que são propriedade do sujeito passivo (cfr. conclusões xvi e xvii). 2.2.2 DA NULIDADE POR OMISSÃO DE PRONÚNCIA Esta nulidade, prevista no art. 125.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT) e na alínea d) do n.º 1 do art. 615.º do Código de Processo Civil (CPC), está directamente relacionada com o comando constante do n.º 2 do art. 608.º deste último diploma, segundo o qual o juiz deve resolver todas as questões que as partes tenham submetido à sua apreciação, exceptuadas aquelas cuja decisão esteja prejudicada pela solução dada a outras, servindo de cominação ao desrespeito desse preceito legal, razão por que na sentença devem ser conhecidas todas as questões que as partes tenham submetido à apreciação do tribunal, com excepção daquelas cuja decisão tenha ficado prejudicada pela solução dada a outras. Por conseguinte, só pode ocorrer omissão de pronúncia quando o juiz não toma posição sobre questão colocada pelas partes, não emite decisão no sentido de não poder dela tomar conhecimento nem indica razões para justificar essa abstenção de conhecimento, e da sentença também não resulta, de forma expressa ou implícita, que esse conhecimento tenha ficado prejudicado em face da solução dada ao litígio. Como a jurisprudência tem vindo a afirmar (A título de exemplo, vejam-se os seguintes acórdãos da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo: - de 11 de Maio de 2016, proferido no processo n.º 1668/15, disponível em
http://www.dgsi.pt/jsta.nsf/0/6dcbd30d7bb8e8fd80257fb70048b666; - de 5 de Julho de 2017, proferido no processo n.º 574/15, disponível em http://www.gde.mj.pt/jsta.nsf/35fbbbf22e1bb1e680256f8e003ea931/368be5f9ea8a2adc8025815b00480e47; - de 11 de Outubro de 2017, proferido no processo n.º 160/17, disponível em http://www.dgsi.pt/jsta.nsf/35fbbbf22e1bb1e680256f8e003ea931/a7768846ba90bf1e802581be0056bbfd.), fazendo eco da doutrina (Entre outros, no processo civil, os seguintes: - ALBERTO DOS REIS, Código de Processo Civil Anotado, volume V, Coimbra Editora, 1984, pág. 143; - RODRIGUES BASTOS, Notas ao Código de Processo Civil, volume III, Lisboa, 1972, pág. 228; no processo tributário: - JORGE LOPES DE SOUSA, Código de Procedimento e de Processo Tributário anotado e comentado, Áreas Editora, 6.ª edição, volume II, anotação 10 b) ao art. 125.º, págs. 363/364, que diz: «O conceito de «questões» abrange tudo quanto diga respeito à concludência ou inconcludência das excepções e da causa de pedir e às controvérsias que as partes sobre elas suscitem. […] Para se estar perante uma questão é necessário que haja a formulação do pedido de decisão relativo a matéria de facto ou de direito sobre uma concreta situação de facto ou jurídica sobre que existem divergências, formulado com base em alegadas razões de facto ou de direito».), há que distinguir entre questões que cumpre ao tribunal apreciar e decidir e os argumentos, razões ou fundamentos jurídicos aduzidos em prol das teses sustentadas pelos diversos interveniente processuais: a noção de questão não se confunde com a de fundamentos ou razões jurídicas apresentadas pelas partes, sendo reservada às pretensões que estas formularam no processo, e que requerem a decisão do tribunal, bem como aos pressupostos de ordem geral, ou específicos de determinado acto, quando debatidos entre elas. No caso a questão que se impunha à Juíza do Tribunal Administrativo e Fiscal de Loulé apreciar e decidir era a de saber se a cláusula de salvaguarda consagrada no art. 25.º do Decreto-Lei n.º 287/2003 se aplicava ou não nos casos de actualização do VPT dos prédios em causa operada ao abrigo do art. 138.º do CIMI, obviamente desde que os mesmos ainda não tivessem sido objecto de avaliação nos termos do art. 38.º e segs. do mesmo Código. Essa questão foi apreciada e decidida na sentença recorrida. Saber se a comparação entre as colectas de CA e de IMI para efeitos de aplicação da referida cláusula de salvaguarda deve fazer-se relativamente à totalidade dos artigos que são propriedade do sujeito passivo ou para cada prédio ou fracção não constitui uma questão cujo conhecimento se impusesse ao Tribunal a quo; constitui, isso sim, um argumento utilizado pela AT em defesa da sua posição.
Em todo o caso, sempre se deixa registado que a Juíza do Tribunal Administrativo e Fiscal de Loulé deixou claro que a comparação entre as colectas de CA e de IMI deveria fazer-se fracção a fracção. Improcede, pois, a arguida nulidade da sentença. 2.2.3 DA APLICAÇÃO DA CLÁUSULA DE SALVAGUARDA PREVISTA NO ART. 25.º DO DECRETO-LEI N.º 287/2003, DE 12 DE NOVEMBRO Como resulta do que deixámos dito, a sorte do recurso joga-se em torno da interpretação do art. 25.º do Decreto-Lei n.º 287/2003, de 12 de Novembro, diploma que procedeu à reforma da tributação do património – cujo paradigma se alterou radicalmente, deslocando-se a incidência do imposto sobre o património do rendimento real ou potencial dos imóveis para o valor de mercado do prédio, que se considerou ser o que melhor traduz a riqueza do património –, o que pressupôs uma avaliação geral de toda a propriedade imobiliária em obediência a critérios eminentemente objectivos. Perante a manifesta impossibilidade de proceder a essa avaliação geral previamente à reforma da tributação do património ou em simultâneo com esta, o legislador optou por um regime dual: o sistema de avaliações novo aplicar-se-ia apenas aos prédios novos – pelo que o sistema de avaliações entrou em vigor no dia seguinte ao da publicação do Decreto-Lei n.º 287/2003, de 12 de Novembro, que aprovou a reforma no que respeita ao sistema de avaliações prediais do CIMI –, ou seja, a todos os prédios omissos à matriz cuja declaração de prédio novo fosse entregue após essa data, bem como àqueles que, não estando nessa situação, viessem a ser transmitidos após a entrada em vigor do Código do IMI ou do IMT; quanto aos prédios já inscritos na matriz, enquanto não fossem objecto da avaliação a efectuar nos termos dos arts. 38.º e seguintes do CIMI (por força de uma primeira transmissão ocorrida após a entrada em vigor da reforma ou da concretização da avaliação geral, como resulta dos n.ºs 1 e 4 do art. 15.º do Decreto-Lei n.º 287/2003), fixou-se um regime transitório de avaliação dos valores patrimoniais, de acordo com o previsto nos arts. 16.º e 17.º do Decreto-Lei n.º 287/2003. Por essa razão, pode dizer-se que o IMI nasceu com dois regimes de valor tributável diferentes: um aplicável aos prédios avaliados nos termos do novo sistema de avaliações; o outro, transitório, aplicável aos prédios já inscritos na matriz (e até que tenha lugar a avaliação geral ou a avaliação na sequência da primeira transmissão após a reforma), sendo este último, por seu turno, subdividido em dois regimes, consoante os prédios estivessem ou não arrendados, como resulta do disposto nos arts. 16.º e 17.º do Decreto-Lei n.º 287/2003. Entendeu ainda o legislador determinar, no art. 21.º do referido Decreto-Lei, que «[o]s valores patrimoniais tributários resultantes das correcções efectuadas, nos termos dos artigos 16.º, 17.º, n.º 1, e 19.º, entram em vigor em 31 de Dezembro de 2003», permitindo, assim, que a tributação em IMI do ano de 2003, a pagar em 2004, fosse efectuada com base nesses valores. De acordo com o referido regime transitório, os prédios urbanos não arrendados inscritos na matriz em data anterior à entrada em vigor da reforma viram o seu VPT actualizado mediante a aplicação de factores de correcção em função da desvalorização monetária, expurgados das actualizações gerais ocorridas entre 1970 e 2003, factores esses que foram aprovados pela Portaria n.º 1337/2003, de 5 de Dezembro. Porque estes poderão implicar um aumento de 44,21 para o valor patrimonial de imóveis anteriores a 1970 (cfr. n.º 2 do art. 16.º do Decreto-Lei n.
º 287/2003), prevenindo a eventualidade de daí resultarem aumentos enormes de colecta do IMI (Apesar de as taxas para os prédios ainda não avaliados, cujos VPT foram sujeitos a actualização por aplicação dos referidos coeficientes, serem inferiores às taxas aplicáveis aos prédios avaliados, como resulta do art. 112.º, n.º 1, alíneas a) e b), do CIMI, na sua redacção inicial.), o legislador entendeu fixar uma norma de salvaguarda no art. 25.º do Decreto-Lei n.º 287/2003, cujos primeiros três números, na sua redacção inicial dispunham: «1- O aumento da colecta do IMI resultante da actualização dos valores patrimoniais tributários não pode exceder, por prédio, os seguintes valores anuais adicionados à colecta da contribuição autárquica ou do IMI devido no ano anterior ou que o devesse ser, no caso de prédios isentos: Ano de 2004 - € 60; Ano de 2005 - € 75; Ano de 2006 - € 90; Ano de 2007 - € 105; Ano de 2008 - € 120. 2- A limitação prevista no número anterior não se aplica aos prédios avaliados, no período temporal aí referido, com aplicação das regras de avaliação previstas nos artigos 38.º e seguintes do CIMI. 3- Findo o período transitório previsto no n.º 1, será fixada uma nova cláusula de salvaguarda referente ao excedente do aumento da colecta para os prédios cuja actualização não seja concluída durante o referido período transitório». Ou seja, «[a] solução encontrada para que a actualização dos valores patrimoniais dos prédios inscritos nas matrizes não se traduzisse em aumentos avultados, com impacto negativo no acolhimento da reforma e que, nalguns casos, poderia traduzir-se em aumentos do IMI a pagar em cerca de 15 vezes mais, comparativamente com a contribuição autárquica relativa a 2002, consistiu em limitar esse aumento aos valores indicados neste artigo» (Cfr. SILVÉRIO MATEUS e CORVELO DE FREITAS, Os impostos sobre o Património Imobiliário, Engifisco, 2005, pág. 74.). Ou seja, o legislador entendeu estabelecer uma cláusula de salvaguarda que fez com que os aumentos que poderiam ter efeitos bastante fortes caso se produzissem todos de uma única vez, fossem diluídos no tempo mediante a fixação de um aumento máximo por prédio e por ano, visando que o impacto da actualização fosse gradual. Por isso, estabeleceu que o aumento da colecta de IMI, quando excedesse o montante da colecta de CA do ano de 2002, não pudesse ultrapassar, relativamente a esta, os seguintes valores: € 60 no ano de 2004; € 135 (€ 60 + € 75) no ano de 2005; € 225 (€ 60 + € 75+ € 90) no ano de 2006; € 330 (€ 60 + € 75 + € 90 + € 105) em 2007 e € 450 (€ 60 + € 75 + € 90 + € 105 + € 120) em 2008. «Uma vez que se trata de valores acumulados, em 2008 os prédios que tiveram maiores aumentos de valor pagarão mais 450 € do que pagaram em 2003.
Como, nalguns casos, este acréscimo não deverá ainda ter absorvido todo o aumento de IMI decorrente da actualização de valores patrimoniais, prevê-se que nessa altura seja legalmente fixado um novo regime de salvaguarda para continuar o gradualismo aqui previsto e que foi uma das linhas fundamentais desta reforma» (Idem, págs. 74/75.). Na verdade, a Lei n.º 67-A/2007, de 31 de Dezembro (Lei do Orçamento do Estado para 2008), veio dar nova redacção ao n.º 1 do art. 25.º do Decreto-Lei n.º 287/2003, estendendo o regime de salvaguarda até ao ano de 2011 (Note-se que deixou de fazer sentido estender a salvaguarda para além de 2011, uma vez que a Lei n.º 60-A/2011, de 30 de Novembro, através dos seus arts. 5.º e 6.º, aditou ao Decreto-Lei n.º 287/2003, de 12 de Novembro, os arts. 15.º-A a 15.º-P, estabelecendo a avaliação geral dos prédios urbanos que em 1 de Dezembro de 2011 ainda não tinham sido avaliados nos termos do CIMI e em relação aos quais não tivesse sido iniciado procedimento de avaliação, nos termos do mesmo Código, tudo em ordem a concluir a reforma dos impostos sobre o património imobiliário urbano através do processo de avaliação geral. ). Como resulta do que vimos de dizer, subscrevemos integralmente a posição assumida na sentença, no sentido de que o funcionamento dessa cláusula de salvaguarda tem «por ponto de partida, necessariamente, um aumento verificado logo em 2004». Na verdade, o regime de salvaguarda aí previsto refere-se a um período iniciado em 2004 e que terminará no ano em que o aumento da colecta de IMI decorrente da actualização do VPT já não exceda os limites fixados no n.º 1 do art. 25.º do Decreto-Lei n.º 287/2003. É isso que resulta inequivocamente da conjugação dos n.ºs 1 e 3 do referido art. 25.º. Assim, podemos desde já concluir que a referida cláusula de salvaguarda não dá abrigo a aumentos de colecta que não os que resultaram das correcções do VPT efectuadas nos termos dos arts. 16.º, 17.º, n.º 1, e 19.º, e que entraram em vigor em 31 de Dezembro de 2003, de acordo com o art. 21.º, todo do Decreto-Lei n.º 287/2003. Daí a sua inserção sistemática, que foi feita, não no CIMI – como seria a solução mais adequada caso a salvaguarda a consagrar visasse as actualizações previstas no âmbito desse Código –, mas no diploma que aprovou a reforma e, dentro deste, no capítulo III, subordinado à epígrafe «Regime transitório», donde resulta manifesta a intenção legislativa de restringir a salvaguarda às situações de aumento de colecta aí previstas, ou seja, as que resultam das correcções do VPT resultantes da aplicação das regras de direito transitório consagradas no Decreto-Lei n.º 287/2003. Afigura-se-nos, pois, que não pode integrar-se no âmbito dessa cláusula, contrariamente ao que sustenta a Recorrente, o aumento de colecta que tenha resultado da actualização do VPT dos prédios ainda não avaliados, efectuada em 2006 e ao abrigo do disposto no art. 138.º do CIMI. A actualização prevista neste artigo é a expressão de um dos princípios fundamentais que enformam a concepção do sistema de avaliações do CIMI e que fazem parte fundamental das grandes opções da reforma nesta matéria: o princípio da actualização permanente de valores patrimoniais, segundo o qual os VPT os valores patrimoniais tributários de todos os prédios urbanos, são, de forma automática e não dependente de qualquer intervenção legislativa ou regulamentar, actualizados trienalmente, com base em factores correspondentes a 75% dos coeficientes de correcção monetária (Cfr. JOSÉ MARIA PIRES, Lições de Impostos sobre o Património e Imposto de Selo, págs. 37 e 40.).
Por outro lado, ainda que se conceda que essa actualização opera, não só relativamente aos prédios já avaliados nos termos do CIMI, mas também àqueles cuja avaliação ainda não tivesse sido efectuada (Neste sentido, SILVÉRIO MATEUS e CORVELO DE FREITAS, ob. cit., pág. 302, que afirma: «Quanto aos prédios urbanos não arrendados cujo valor patrimonial foi actualizado ao abrigo do disposto no artigo 16.º do Decreto-Lei n.º 287/2003, de 12 de Novembro, como esse valor foi reportado a 31 de Dezembro de 2003, por força do artigo 21.º do mesmo diploma, a actualização terá lugar com efeitos a 31 de Dezembro de 2006».), não podemos aceitar que essa actualização, ainda que nos casos em que se refira a prédios ainda não avaliados, fique sujeita à salvaguarda prevista no referido art. 25.º do Decreto-Lei n.º 287/2003. Nem se pretenda estabelecer qualquer correlação, que a lei não permite, entre o aumento de colecta de IMI determinado por força da actualização do VPT decorrente da aplicação do art. 138.º do CIMI e os aumentos da colecta do IMI acima dos valores máximos fixados no n.º 1 do art. 25.º do Decreto-Lei n.º 287/2003. Neste ponto, nem sequer acompanhamos a sentença, pois não vislumbramos como possa considerar-se, mesmo prima facie, que o disposto no n.º 1 deste artigo seja aplicável a um aumento de colecta verificado unicamente em 2006 e por comparação com a colecta do ano de 2005. São espúrias todas as considerações efectuadas relativamente a um eventual excesso dos limites previsto no n.º 1 do art. 25.º do Decreto-Lei n.º 287/2003, pois estes, como deixámos ditos, referem-se exclusivamente às situações em que o aumento de colecta de IMI decorra da actualização dos VPT resultantes da aplicação das regras de direito transitório consagradas no Decreto-Lei n.º 287/2003. Do mesmo modo, é de todo irrelevante o montante do excesso da colecta de IMI de 2006 relativamente ao da colecta de IMI em 2005 ou sequer que o valor da colecta de IMI do ano de 2006 seja superior ou inferior ao da colecta de CA de 2002, pois todos esses elementos em nada podem influir no efeito pretendido. Na verdade, a cláusula de salvaguarda prevista no art. 25.º do Decreto-Lei n.º 287/2003, de 12 de Novembro, só pode funcionar desde que, para cada prédio ainda não avaliado nos termos do CIMI, a colecta de IMI em 2003 exceda o montante da colecta de CA em 2002 em mais de € 60 e só se manterá em funcionamento enquanto o excesso em cada um dos anos seguintes for superior aos limites fixados no n.º 1 daquele preceito. É esse e só esse o seu âmbito. No caso sub judice a Recorrente pretende o funcionamento dessa cláusula em condições diversas das legalmente estipuladas e fora do seu âmbito, motivo por que a sua pretensão não pode ser atendida. Porque a sentença decidiu nesse sentido, o recurso não merece provimento. 2.2.3 CONCLUSÕES Preparando a decisão, formulamos as seguintes conclusões: I - O Decreto-Lei n.º 287/2003, de 12 de Novembro, diploma por que se operou a reforma da tributação do património e, nomeadamente, foi aprovado o CIMI, prevê, para além do mais e como se salienta no respectivo Preâmbulo, um «conjunto de disposições transitórias» que se relacionam, nomeadamente e no que ora interessa, com a fixação de um prazo máximo para promover a avaliação geral dos prédios urbanos e, enquanto essa avaliação não for efectuada, com as regras de actualização transitória dos seus valores patrimoniais tributários, com o estabelecimento de um regime de salvaguarda fixando o aumento da colecta do IMI resultante dessa actualização do valor dos prédios em montantes moderados.
II - Esse regime de salvaguarda, consagrado no art. 25.º do Decreto-Lei n.º 287/2003, visou obviar a que, por força da aplicação das regras transitórias de actualização dos VPT e enquanto não se proceder à avaliação dos prédios (cfr. n.º 2), os proprietários se defrontassem com enormes aumentos quando comparada a colecta de IMI com a colecta de CA e, para concretizar esse desiderato, estipulou, no seu n.º 1, que esse aumento fosse diluído no tempo, não podendo exceder um x por ano até ao ano de 2008, na redacção inicial do preceito, e, depois, até ao ano de 2011, na redacção que lhe foi dada pela Lei n.º 67-A/2007, de 31 de Dezembro (Lei do Orçamento do Estado para 2008), estipulando ainda, no seu n.º 3, que, findo o período transitório previsto no n.º 1, será fixada uma nova cláusula de salvaguarda referente ao excedente do aumento da colecta para os prédios cuja actualização não seja concluída durante o referido período transitório. III - Assim, se em 2003 não houve aumento da colecta de IMI relativamente à colecta de CA de 2002, não pode fazer-se funcionar essa cláusula, sendo nesse caso irrelevante que a colecta de IMI em 2006, em virtude da actualização trienal dos VPT prevista no art. 138.º do CIMI, venha a exceder aquele que seria o montante permitido para esse ano em face do n.º 1 daquele art. 25.º, pois este refere-se exclusivamente aos aumentos de colecta em virtude da actualização dos VPT resultantes da aplicação das regras de direito transitório consagradas no Decreto-Lei n.º 287/2003. * * * 3. DECISÃO Face ao exposto, os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Supremo Tribunal Administrativo acordam, em conferência, em negar provimento ao recurso. Custas pela Recorrente. * Lisboa, 8 de Novembro de 2017. – Francisco Rothes (relator) – Aragão Seia – Casimiro Gonçalves.