RECURSO EXTRAORDINÁRIO PARA UNIFORMIZAÇÃO DE JURISPRUDÊNCIA Decisão recorrida – decisão proferida pelo Centro de Arbitragem Administrativa e Fiscal no proc. n.º 314/2018-T em 22 de Novembro de 2018. Acórdão fundamento – acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul proferido no processo n.º 08976/15, de 19 de Novembro de 2015, disponível em www.dgsi.pt 1. A Directora - Geral da Autoridade Tributária, notificada da decisão proferida no âmbito do processo n° 314/2018-T do CAAD, ao abrigo do disposto no n° 2 do art. 25° do Decreto-Lei nº 10/2011, de 20 de Janeiro (Regime Jurídico da Arbitragem Tributária), veio interpor recurso para o Supremo Tribunal Administrativo por entender verificar-se oposição, quanto à mesma questão fundamental de direito - apreciação da suficiência de prova recolhida em fase de inspecção tributária, para justificar liquidações adicionais de imposto -, com acórdão proferido pelo Tribunal Central Administrativo Sul de 19/11/2015 proferido no processo n° 08976/15, pelos fundamentos que se mostram sintetizados nas seguintes conclusões: 1. Entre os doutos Acórdãos em causa, os fundamentos e o recorrido, decisão prolatada pelo tribunal arbitral no âmbito do processo n° 314/2018-TCAAD, existe oposição susceptível de servir de fundamento ao recurso vertente, uma vez que a questão de saber se são devidos juros compensatórios relativamente à diferença entre o montante dos pagamentos por conta efectuados e o que se tornou devido em virtude da consideração de novos valores, para o seu cálculo, resultantes da entrega de declaração de substituição pelo sujeito passivo, foi decidida diferentemente no Acórdão recorrido e nos Acórdãos fundamento. 2. Verifica-se a identidade de situações de facto, porquanto quer no Acórdão fundamento quer no Acórdão recorrido o sujeito passivo de IRC procedeu à autoliquidação de IRC para determinado exercício (cfr. al. B. do ponto 3.1 dos factos dados como provados no ac. recorrido e ponto 4. e 5. dos factos dados como provados no Ac. fundamento). 3. Quer no Ac. recorrido quer no Ac. fundamento em exercício posterior o sujeito passivo teve necessidade de substituir a declaração Mod. 22 relativa ao exercício em cima referido e apresentou declaração de substituição à declaração Mod. 22 daquele exercício (cfr. al. D. e E. do ponto 3.1 dos factos dados como provados no ac. recorrido e ponto 7. dos factos dados como provados no Ac. fundamento.). 4. Em ambas as situações subjacentes ao Ac. recorrido e ao Ac. fundamento, em virtude dessas declarações de substituição, resultou imposto a pagar (cfr. al. F. do ponto 3.1 dos factos dados como provados no ac. recorrido e pontos 8., 9. e 11. dos factos dados como provados no Ac. fundamento.). 5. Tendo o sujeito passivo se apresentado a pagar o imposto devido e os juros compensatórios resultantes dessas declarações de substituição (cfr. al. G. do ponto 3.1 dos factos dados como provados no ac. recorrido e pontos 11. dos factos dados como provados no Ac. fundamento.).
Jurisprudência
Processo 03/19.1BALSB
6. Donde, em ambos os casos esteve em causa determinar se pelo retardamento da liquidação originada pela apresentação de uma declaração de substituição eram, ou não, devidos juros compensatórios, tendo, ambos os Acórdãos (recorrido e fundamento), analisado a verificação dos pressupostos legais que determinam o pagamento de tal tipo de juros. 7. Assim, ambos os Acórdãos recorrido e fundamento analisaram a questão na vertente do atraso no pagamento do imposto, ainda que no caso do Ac. recorrido se trate de imposto por conta, decorrente da apresentação de uma declaração de substituição e decidiram pelo pagamento, ou não, de juros compensatórios, tendo em conta que o atraso na liquidação se deveu a essa circunstância. 8. Verifica-se a identidade da questão de direito, uma vez que quer o Acórdão fundamento quer a decisão arbitral recorrida, analisaram a questão de saber se o sujeito passivo tem culpa pelo retardamento na liquidação de imposto ocasionado pela entrega de uma declaração de substituição. 9. Contudo, o Acórdão fundamento e o Acórdão arbitral recorrido decidiram diferentemente quanto à questão de direito enunciada. 10. Assim, enquanto o acórdão recorrido entendeu que, pese embora o atraso na entrega do imposto que deve ser pago a título de pagamento por conta tenha potencialidade para preencher o pressuposto do retardamento do cumprimento da obrigação de liquidação do imposto por parte do sujeito passivo ao apresentar declaração de substituição, faltava o pressuposto da culpa, já o douto Acórdão fundamento considerou que existe culpa do sujeito passivo no retardamento da liquidação, que sobre ele recai um juízo de reprovação da sua conduta porque podia e devia, nas circunstâncias do caso ter agido de forma diferente. 11. Assim é claro que, enquanto para a decisão arbitral recorrida o facto de o sujeito passivo entregar uma declaração de substituição e, com isso, ocasionar retardamento na liquidação de imposto não gera culpa por se presumir a boa fé do contribuinte e por não haver indícios de conduta dolosa ou negligente na apresentação da declaração de substituição, já para o Ac. fundamento se deve concluir pela imputabilidade, a título negligente, do objectivo retardamento parcial do pagamento do imposto, situação que é ela própria reconhecida pelo sujeito passivo ao liquidar, de imediato, juros compensatórios. 12. Acresce ainda que, entre a emissão do Acórdão fundamento e do Acórdão arbitral recorrido, não ocorreu qualquer modificação legislativa que fosse susceptível de interferir na resolução da vertente questão de direito controvertida, no sentido de servir de base a diferentes argumentos que possam ser valorados na determinação da solução jurídica. 13. E que se entende que se justifica, no caso, o presente recurso para uniformização de jurisprudência, pela existência de contradição entre o Acórdão arbitral recorrido e o acórdão fundamento sobre a mesma questão fundamental de direito, no sentido de que o art. 35° da LGT e a obrigação de pagamento de juros compensatórios foi entendida de forma diferente, face ao retardamento na liquidação de imposto devida à entrega de uma declaração de substituição, sendo certo, igualmente, que a orientação perfilhada na decisão impugnada não está de acordo com a jurisprudência mais recentemente consolidada do Supremo Tribunal Administrativo.
14. Encontra-se, pois, preenchido o condicionalismo previsto nos arts. 25° n.° 2 do RJAT, 152° n° 1 do CPTA e 27° n° 1 al. b) do ETAF. 15. Por outro lado, o presente conflito de jurisprudência deve ser resolvido de acordo com o deliberado no Acórdão fundamento, dado que a decisão arbitral recorrida, ao ter considerado que não é devido o pagamento de juros compensatórios pelo retardamento na liquidação de imposto que deve ser pago a título de pagamentos por conta, por inexistir culpa do sujeito passivo pelo referido retardamento fez, salvo o devido respeito, uma incorrecta interpretação e aplicação do artigo 35° da LGT aos factos. 16. Na verdade, como a recorrida admite, ao referir que "são situações que sucedem recorrentemente em grupos da dimensão da Requerente, algumas por erros/falhas humanas detectadas a posteriori e que têm de ser corrigidas para cumprir com a lei, outras pelos mais variados motivos, não imputáveis à empresa, podendo, aliás, dever-se a atrasos das próprias autoridades." (Cfr. art. 16° do pedido de pronúncia arbitral), teve que alterar a base de cálculo, por via de uma Mod. 22 de substituição, atento o erro que verificou na autoliquidação inicial. Pois bem, este facto necessariamente implicou que, também por erro seu, as entregas efectuadas a título de ppc. estivessem incorrectas, por defeito. 17. Como também, e bem, o admite o Acórdão recorrido, o retardamento na entrega dos pagamentos por conta tem potencialidade para abranger o atraso na entrega de imposto que deve ser pago por essa via. Deste modo, a questão de saber se houve, ou não, retardamento de parte ou totalidade do imposto devido, pressuposto de aplicação do art. 35° n° 1 da LGT, não se coloca. 18. O Acórdão recorrido admite e considera que houve esse retardamento em consequência de o sujeito passivo ter entregue uma declaração de substituição que implicou mais imposto a pagar. 19. Efectivamente, o erro na base de apuramento é da ora recorrida e, como tal, reflecte-se nas entregas de pagamentos por conta. Aliás, o sujeito passivo quando pagou o imposto devido por força da entrega da declaração de substituição, pagou também os correspondentes juros compensatórios, cfr. al. G) do ponto 3.1 dos factos dados como provados pelo Acórdão recorrido, confessando a sua "culpa", a sua negligência na não entrega atempada do imposto. 20. Estando assente que houve retardamento na entrega de imposto, o acórdão recorrido deveria, nessa sequência, ao analisar a eventual culpa do sujeito passivo nesse retardamento ter considerado que a mesma existia, até porque é o próprio sujeito passivo que a admite ao pagar o imposto mais os juros compensatórios devidos por essa não entrega atempada e indicando como explicação erros e falhas humanas detectadas no funcionamento da empresa. 21. Donde, estando em causa a apreciação do nexo de culpa deveria o Acórdão recorrido ter concluído, à semelhança do que aconteceu no Ac. Fundamento que havia culpa, a título negligente, no comportamento da ora recorrida, até porque, tal como se refere no mesmo Acórdão fundamento é o próprio sujeito passivo a admitir essa negligência ao liquidar e pagar os juros compensatórios decorrentes da entrega da declaração de substituição.
22. Ao deliberar que não existia culpa por parte da ora recorrida, pese embora esta tenha admitido o seu comportamento negligente confessando a existência de erros e lapsos no funcionamento da empresa e ao ter liquidado e pago juros compensatórios na sequência da apresentação da declaração de substituição, o acórdão arbitral recorrido fez uma incorrecta aplicação do art. 35° da LGT aos factos, não devendo ser mantido. IV) Do pedido de dispensa de pagamento do remanescente da taxa de justiça Finalmente, tendo em conta que o valor do recurso é superior a 275.000,00€ vem a recorrente requerer que seja emitida pronúncia e que seja deferida a dispensa do pagamento do remanescente da taxa de justiça, nos termos do n° 7 do art. 6.º do RCP, uma vez que, estamos em sede de recurso para uniformização de jurisprudência, não há lugar à produção de prova testemunhal e se pede que o Tribunal analise e decida sobre questão que não se afigura revestir grande complexidade, não se justificando, pois, que a recorrente seja onerada com o pagamento de um remanescente tão elevado, cfr. art. 6º n° 7 do RCP. Termos em que e, com o douto suprimento de V. Exas., deve decidir-se no sentido de que existe oposição de julgados, conhecer-se do objecto do presente recurso e resolver-se o conflito de jurisprudência no sentido do deliberado no Acórdão fundamento, uma vez que o Acórdão recorrido fez uma incorrecta apreciação e aplicação do artigo 35° da LGT, aos factos. 2. Admitido liminarmente o recurso foram presentes alegações por parte sociedade recorrida, EDP Energias de Portugal, SA que encerram com as seguintes conclusões: A. No caso sub judice não se verificam os pressupostos de admissibilidade do presente recurso, pelo que o mesmo não deve ser conhecido. B. Não existe qualquer contradição entre o acórdão recorrido e o acórdão invocado como fundamento sobre a mesma questão fundamental de direito, nem se perfilhou nos dois arestos solução oposta; as diferentes soluções de direito perfilhadas resultam da subsunção das diferentes situações fácticas de cada caso concreto ao direito aplicável. C. Com efeito, a situação de facto no acórdão fundamento foi o contribuinte considerar não serem devidos os juros compensatórios que Auto liquidou na sequência da apresentação de uma declaração de IRC de substituição da qual resultou mais imposto a pagar. Mais detalhadamente: o contribuinte aquando da apresentação da declaração de substituição computou juros compensatórios por um período de 180 dias, tendo a AT efectuado uma liquidação adicional de juros compensatórios por considerar que estes deviam ter sido contados até à data em que foi apresentada a declaração de substituição. Depois de a AT ter dado razão ao contribuinte em reclamação graciosa, concordando que os juros compensatórios deviam ser computados apenas por 180 dias, o contribuinte veio contestar os próprios juros compensatórios que havia autoliquidado, considerando que não eram devidos de todo. D. Já a situação de facto no acórdão recorrido foi a AT ter liquidado juros compensatórios por um suposto atraso nos pagamentos por conta de IRC de 2015 porque a Recorrida, que realizou os pagamentos por conta de IRC de 2015 com base no IRC apurado em 2014, posteriormente, em 2016, apresentou declarações de substituição relativamente a 2014 na quais apurou mais IRC (e juros compensatórios) a pagar (e que pagou e não contestou).
E. Daí que, enquanto a questão de direito julgada no acórdão fundamento tenha consistido em ajuizar sobre se eram devidos juros compensatórios na sequência da apresentação de uma declaração de substituição da qual resultou mais IRC a pagar, F. A questão de direito julgada no acórdão recorrido consistiu em determinar se é legal liquidar juros compensatórios por um suposto atraso nos pagamentos por conta de IRC quando estes foram efectuados de acordo com a lei, mas, em momento posterior à realização desses pagamentos por conta, foi realizada uma alteração à declaração de rendimentos que serviu de base ao apuramento dos referidos pagamentos por conta. G. E portanto, não havendo identidade nas situações de facto, nem nas questões de direito dirimidas nos dois acórdãos em confronto, o presente recurso não pode ser conhecido. Nestes termos e nos melhores de Direito que V. Exas. por certo suprirão, o presente recurso não deve ser admitido, por não se verificarem os requisitos do seu conhecimento, pois só assim se realizará prudentemente o Direito e se fará a sempre costumada Justiça! Foi emitido parecer pelo Magistrado do Ministério Público no sentido do não conhecimento do recurso indicando que: « (…) Não resulta, assim, dos arestos em confronto qualquer divergência na apreciação da questão da responsabilidade pelo pagamento de juros compensatórios, já que as diferentes soluções perfilhadas não assentam sobre diversos entendimentos sobre os requisitos dessa responsabilidade, mas sim sobre a formulação do juízo de censura ao comportamento adoptado pelos contribuintes em cada uma das situações. 17. Por outro lado, independentemente do acerto ou não desses juízos de censura formulados em cada um dos arestos, não só esses juízos assentam sobre condutas diversas dos sujeitos passivos, como a apreciação dessa matéria envolve apreciação da matéria de facto, conhecimento esse que está arredado ao STA, que como tribunal de revista apenas conhece de direito. 18. E como se deixou exarado no acórdão do Pleno da secção de contencioso tributário, proferido em 27.06.2018, no âmbito do recurso n.º 165/18 1, «as questões de valoração da prova não podem servir de fundamento ao recurso para uniformização de jurisprudência». 19. Entendemos, assim, que não se mostram reunidos todos os requisitos do recurso de uniformização de jurisprudência, motivo pelo qual não deve o presente recurso ser apreciado.». Colhidos os vistos legais, impõe-se o conhecimento do recurso. 3. O despacho de admissão liminar do recurso, com efeitos meramente ordenadores do rito processual não impede, nem dispensa a análise da verificação dos pressupostos legais da admissibilidade do recurso para uniformização de jurisprudência, como impõe o artº 692º, n.º 3 do Código de Processo Civil e, que o artº 152, n.º 1 do Código de Processo nos Tribunais Administrativos define pela necessidade de contradição sobre a mesma questão fundamental de direito entre a decisão recorrida e o acórdão fundamento, e o artº 688º, n.º 1 do Código de Processo Civil, circunscreve ao domínio da mesma legislação, e, desde que a orientação perfilhada pela decisão recorrida não esteja de acordo com jurisprudência mais recentemente consolidada do Supremo Tribunal Administrativo – artº 152, n.
º 3 do Código de Processo nos Tribunais Administrativos -. 4. Pressupostos da oposição de acórdãos 4.1 - Thema decidendum Na decisão recorrida estava em causa, como dela consta, « A Requerente coloca as seguintes questões essenciais: a) saber se, como defende a AT, o valor do pagamento por conta, devido num determinado exercício, se altera por força de correcção à declaração de rendimentos do exercício anterior que serviu de base ao cálculo daquele pagamento por conta como defende a AT, ou se, pelo contrário, o valor do pagamento por conta, devido num determinado exercício, é aquele que resulta do cálculo feito nos termos do artigo 105.º do Código do IRC; e b) saber se, em qualquer caso, se encontram preenchidos todos os requisitos previstos no n.º 1 do artigo 102.º do Código do IRC e no n.º 1 do artigo 35.º da LGT para a liquidação de juros compensatórios, designadamente a culpa no retardamento da liquidação, e os requisitos previstos no artigo 44.º da LGT, para liquidação de juros de mora.». No acórdão fundamento a questão decidenda era: «Em sede de aplicação do direito, a sentença recorrida decidiu, em síntese, julgar procedente a impugnação, em virtude da inexistência do pressuposto objectivo fundante da liquidação de juros compensatórios no caso concreto, em consequência do que anulou as autoliquidações objecto do processo (cfr.nºs.8 e 9 do probatório). (…) O recorrente discorda do decidido sustentando, em síntese e como supra se menciona, que a decisão recorrida fez uma errada aplicação do direito à situação em crise, ao considerar que as declarações de rendimentos e o imposto pago ao abrigo da disposição do artº.114, do C.I.R.C., o tinham sido no prazo legal. Que interpretou de forma incorrecta a disposição do citado artº.114, do C.I.R.C., ao considerar ainda como prazo legal para o cumprimento das obrigações declarativas e de pagamento de imposto, aquele que resulta desta norma. Contrariamente ao considerado na sentença do Tribunal "a quo", a entrega de declaração de substituição ao abrigo do disposto no aludido preceito legal, não exclui a extemporaneidade de tais declarações e, como tal, o retardamento, por facto imputável ao contribuinte, de parte do imposto devido, correspondente ao excesso de benefício fiscal usufruído, sempre estará sujeito a juros compensatórios (cfr. Conclusões 1 a 13 do recurso), com base em tal alegação pretendendo consubstanciar erro de julgamento de direito da decisão recorrida.». 4. 2 – Normas jurídicas convocadas na decisão recorrida e no acórdão fundamento As normas convocadas para a solução do litígio presente numa e noutra decisão foram: na decisão recorrida: · Art.º 102.º, 104.º, 105.º do Código de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas
· art.º 35.º, 44º da Lei Geral Tributária no acórdão fundamento: · art.º 83.º, n.º 1114, nº.1, na redacção resultante do Dec. Lei 198/2001, de 3/7 (norma em vigor nos anos de 2005 e 2006 do Código de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas · art.º 35.º, 59.º da Lei Geral Tributária · 487.º, 563.º do Código Civil · artº.7, da Lei 171/99, de 18/9 · artº.5, nº.4, da Portaria 170/2002, de 28/2 4. 3 – Matéria de facto provada Na decisão recorrida foi julgada provada a seguinte matéria de facto: A. A Requerente é a sociedade dominante do Grupo EDP, sujeito ao RETGS e, nessa qualidade, é a entidade responsável por apresentar a declaração periódica de rendimentos do grupo; B. Nesse contexto, a Requerente procedeu à autoliquidação de IRC do grupo EDP, relativamente ao exercício de 2014, mediante a entrega da Declaração Modelo 22 referente a esse exercício identificada pelo n.° 3247-C4629-3, com data de recepção pela AT de 27-05-2015 (documento n.° 5 junto com o pedido de pronúncia arbitral, cujo teor se dá como reproduzido); C. No decurso do ano de 2015, a Requerente procedeu à liquidação dos Pagamentos por Conta do IRC do Grupo referente a 2015, calculados com base no imposto liquidado no ano de 2014, nas datas de 31-07-2015, 30-09-2015 e 15-12-2015 (documentos n.°s 6, 7 e 8 juntos com o pedido de pronúncia arbitral, cujos teores se dão como reproduzidos; D. Em 2016, na sequência de acontecimentos verificados após o encerramento de contas do período de 2014 e após a submissão da Declaração Modelo 22 relativa a esse exercício, a Requerente teve de proceder a algumas alterações relacionadas, designadamente, com: a) Programa de Apoio à Reestruturação; b) Acréscimo do gasto associado à anulação de créditos da EDP SU sobre o Estado (SMAS do Porto, «Águas do Porto, EM»); c) SIFIDE de 2014; d) d) Reconhecimento da majoração sobre os “valores infância” atribuídos em 2014;
e) e) Alteração de procedimento em termos da criação líquida de emprego; E. Essas alterações determinaram a necessidade de substituir a declaração Modelo 22 referente a 2014 que havia sido submetida a 27-05-2015, pelo que a Requerente apresentou declarações de substituição à Declaração Modelo 22 relativa ao exercício de 2014, uma submetida em 27-01-2016 e outra submetida em 30-05-2016 (documentos n.°s 9 e 10 juntos com o pedido de pronúncia arbitral, cujos teores se dão como reproduzidos); F. Das declarações de substituição Modelo 22 do exercício de 2014, entregues pela Requerente no ano de 2016, resultou imposto a pagar nos montantes de € 32.786.679,31 e de €1.725.462,03, dado que os ajustamentos fiscais efectuados foram, na sua maioria, a favor do Estado; G. A Requerente pagou nas datas de 27-01-2016 e de 31-05-2016, respectivamente, o imposto a pagar ao Estado, resultante das referidas declarações de substituição (documentos n.°s 11 e 12 juntos com o pedido de pronúncia arbitral, cujos teores se dão como reproduzidos), bem como os juros compensatórios e moratórios liquidados (documentos n.°s 13, 14, 15 e 16 juntos com o pedido de pronúncia arbitral, cujos teores se dão como reproduzidos); H. A 05-06-2017, a Requerente foi notificada da Demonstração de Liquidação de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas (IRC) n.° 2016 2310449177 e respectiva Demonstração de Liquidação de Juros n° 2017 00013327556, das quais resulta um montante a pagar de € 1.099.290,69, a título de juros compensatórios e € 55.190,26 a título de juros moratórios (documentos n.°s 17 e ss juntos com o pedido de pronúncia arbitral, cujos teores se dão como reproduzidos); I. Na referida demonstração de juros compensatórios e moratórios incluem-se as seguintes indicações: «Juros Compensatórios de Pagamentos por Conta (artigo 107.° do CIRC)» e «Juros Moratórios (artigo 109.° do CIRC e 44.º da LGT)»; J. Em 05-07-2017, a Requerente requereu à Autoridade Tributária e Aduaneira, ao abrigo do disposto no artigo 37Y do CPPT, a «fundamentação suficiente e completa da Demonstração de Liquidação de IRC e da Demonstração de Liquidação de Juros» (documento n.° 22 junto com o pedido de pronúncia arbitral, cujo teor se dá como reproduzido); K. Em 26-09-2017 a Requerente foi notificada da informação n.° 196-AIR2/2017 (que consta do documento n.° 23 junto com o pedido de pronúncia arbitral cujo teor se dá como reproduzido) em que é referido ter-se verificado que subsistiam «razões a ponto de in caso se configurar a inutilidade superveniente da lide face ao pedido ora formulado», e que «[a]nalisado o mérito do pedido ora formulado pela Requerente, somos a verificar (...) que o acto de liquidação de juros compensatórios, aqui posto em causa, já se encontra anulado, tendo sido emitida nova demonstração de liquidação de juros compensatórios»; L. Em Agosto de 2017, a Requerente foi citada para o processo de execução fiscal n.° 3085201701734075, instaurado para cobrança coerciva da referida liquidação n.° 2016 2310449177 (documento n.° 19 junto com o pedido de pronúncia arbitral, cujo teor se dá como reproduzido);
M. Em 24-08-2017, a Requerente apresentou garantia bancária para suspender a execução e deduzir a reclamação graciosa (documento n.° 20 junto com o pedido de pronúncia arbitral, cujo teor se dá como reproduzido), garantia essa que foi aceite pela Autoridade Tributária e Aduaneira (documento n.° 21 junto com o pedido de pronúncia arbitral, cujo teor se dá como reproduzido); N. Em 12-09-2017, a Requerente foi notificada da Demonstração de Reacerto Financeiro de Liquidação de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas (IRC) e respectiva Demonstração de Liquidação de Juros das quais resulta um montante a pagar de E 1.099.290,69, a título de juros compensatórios e €55.190,26 a título de juros moratórios (documentos n.°s 2 e 3 juntos com o pedido de pronúncia arbitral, cujos teores se dão como reproduzidos); O. Na Demonstração de juros compensatórios incluem-se as indicações «Juros Compensatórios — Pagamentos por Conta (artigos 102.” do CIRC e 35.” da LGT)» e «Juros Moratórios (artigo 109.” do CIRC e 44.” da Lei Geral Tributária»; P. Na sequência da substituição do acto de liquidação de juros compensatórios e da emissão da demonstração de liquidação de juros compensatórios corrigida, foi anulado o processo de execução fiscal a 11-11-2017 e cancelada a garantia bancária respectiva (documento n.° 24 junto com o pedido de pronúncia arbitral, cujo teor se dá como reproduzido); Q. A Requerente suportou custos com a constituição e manutenção da garantia bancária n.º 39604 do Bankinter que ascendem a € 9.643,38 (documento n.° 25 junto com o pedido de pronúncia arbitral, cujo teor se dá como reproduzido); R. Em 05-03-2018, a Requerente apresentou reclamação graciosa contra os referidos actos tributários de liquidação de juros compensatórios e juros de mora, pedindo a anulação dos mesmos com fundamento na sua ilegalidade, por erro sobre os pressupostos de facto e direito da imputação da responsabilidade por juros (documento n.° 26 junto com o pedido de pronúncia arbitral, cujo teor se dá como reproduzido); S. Em 04-12-2017, a Autoridade Tributária e Aduaneira utilizou o crédito resultante da liquidação impugnada para compensação parcial de reembolso que efectuou à Requerente (documento n.° 27 junto com o pedido de pronúncia arbitral, cujo teor se dá como reproduzido); T. Em 10-04-2018, a Requerente foi notificada pela AT decisão de indeferimento da reclamação graciosa, com base na informação n.° 145-A1R172018 incluída no documento n.° 1 junto como pedido de pronúncia arbitral, cujo teor se dá como reproduzido, em que se refere, além do mais o seguinte: § IV. DA ANÁLISE DO PEDIDO 10. Compulsado o teor da petição inicial apresentada pela Reclamante, e considerando que, nos autos, está em causa dirimir se os actos tributários a sindicar enfermam ou não dos vícios de ilegalidade que lhes são apontados, somos então a aferir da bondade dos argumentos nesta sede trazidos ao nosso conhecimento.
Isto pari passu com o itinerário percorrido pela apresentante. Dito isto, § IV.I. Do cálculo de imposto § IV.i.i. Dos juros compensatórios e demora § 1 V.I.l.I. Dos argumentos da Reclamante 11. A Reclamante vem contestar a liquidação de juros compensatórios e de mora referentes aos pagamentos por conta (PPC’s’9, por entender que aqueles não são devidos. 12. A este propósito, a Reclamante refere que embora no período de 2014 tenha entregue a sua declaração de rendimentos, “Modelo 22” (“DRM22”) no prazo legalmente previsto (bem como tenha efectuado os respectivos pagamentos por conta no período de 2015, tendo como referência a autoliquidação do período anterior), em 2016, após o encerramento de contas do ano de 2014, verificou, porém, que ocorreram eventos que obrigaram à entrega de uma DRM22 de substituição, alterando o quantum de imposto apurado para este mesmo período de 2014. 13. O lucro tributável do ano de 2014 foi então incrementado através da referida DRM22. Contudo, 14. Diz a Reclamante que essa alteração, posterior, não pode ter reflexos para efeitos de apuramento de PPC’s anteriormente apurados. 15. Mais refere a Reclamante que como essa alteração somente ocorreu em momento posterior ao apuramento dos pagamentos por conta (“PPC’s”) a efectuar em 2015, então não são devidos nem juros compensatórios nem juros de mora, porque o apuramento dos referidos PPC’s deve ser efectuado por reporte à situação tributária vigente à data do apuramento dos PPC e não por reporte à situação tributária que posteriormente se veio a verificar por via da DRM22 de substituição. 16. Ou seja, em resumo, entende a Reclamante que o que revela para os PPC’s é a situação vigente no momento do apuramento dos mesmos, não sendo de admitir que qualquer alteração daquela tenha a posteriori efeitos de enformação dos citados PPC’s. Não obstante, 17. Foi a Reclamante notificada da liquidação n.° 2016 2310449177, na qual, para além do IRC propriamente dito, constava ainda o um montante de € 1.099.290,69 (um milhão, noventa e nove mil, duzentos e noventa euros e sessenta e nove cêntimos) de juros compensatórios, e de €55.190,26 (cinquenta e cinco mil, cento e noventa euros e vinte e seis cêntimos), este a título de juros de mora.
18. Segundo a respectiva demonstração de apuramento, estes mesmos juros compensatórios e de mora encontram-se, por sua vez, conexos com os PPC’s. Ora, 19. No seguimento do seu entendimento, a Reclamante, recorrendo à norma legal que prevê os PP’c, considera que a mesma não impõe qualquer recálculo destes pagamentos em virtude da alteração do valor do imposto liquidado no ano anterior, incluindo por entrega de uma declaração de rendimentos de substituição. 20. Conforme se pode verificar, a Reclamante procedeu em conformidade com o disposto no art.° 105.º, do CIRC, “tendo entregado as prestações devidas no montante legalmente calculado e no tempo legalmente determinado”, não se verificando, por isso, qualquer retardamento na liquidação. 21. A Reclamante salienta que somente em 2016 constatou que havia necessidade de substituir a declaração de rendimentos referente a 2014, por conseguinte, seria impossível à data da entrega do primeiro pagamento por conta ter conhecimento de que a sua respectiva base de cálculo viria a ser alterada. No sentido de agasalhar esta sua pretensão, a Reclamante cita um Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul (“TCAS”), no qual se indica que da apresentação de uma nova declaração (de substituição) não se pode entender que “o contribuinte não cumpriu a sua obrigação, isto é, que não pagou na totalidade o valor relativo ao ‘pagamento por conta’ (...).” Este entendimento é, no entender da Reclamante, perfeitamente aplicável ao caso concreto, pois além de não ter obtido qualquer benefício, o art.° 122.° do CIRC, permite, em caso de ter sido liquidado imposto inferior ao devido, a apresentação de declaração de substituição, com o respectivo pagamento do imposto em falta acrescido dos juros compensatórios. Nestes termos, Considerando estes seus argumentos, vem então a Reclamante requerer nesta sede a anulação das citadas liquidações de juros compensatórios e de mora, com todas as consequências legais que ao caso caibam § IV.l.l.II. Da apreciação A questão que importa tratar no caso concreto diz respeito à legalidade da cobrança de juros compensatórios e de mora com referência aos PPC’s de 2015, em virtude de a Reclamante ter alterado o cálculo de imposto do período de 2014, o qual, consabido, recorde-se, tem reflexos no apuramento das entregas antecipadas a promover por conta do ano de 2015. Em concreto, segundo nos parece, o thema decidendum gira em torno de conhecer se a alteração provocada através da 0RM22 de um dado período de tributação tem ou não, a posteriori, reflexos no apuramento dos pagamentos que se suportaram na situação tributária inicial que essa mesma DRM22, de substituição, veio mais tarde alterar.
Então vejamos: 26. O PPC representa não mais que uma entrega pecuniária antecipada, feita por contado IRC devido, a final, no período deformação do facto tributário. 27. Este pagamento tem de ser aferido face à situação contabilística da empresa no fim do período fiscal a que se refere o mesmo. 28. Não havendo qualquer quantia a ser entregue (antecipadamente) por conta do imposto devido a final, no concernente ao período de formação do facto tributário, mormente por inexistência de lucro tributável revelado pela contabilidade, aquele PPC por conta não tem fundamento substantivo. 29. A confirmar este entendimento temos o disposto no art.° 107.°, do CIRC, o qual, de modo a dar corpo a um dos princípios estruturantes do sistema fiscal português que é o princípio da tributação do rendimento real das empresas, limita a entrega dos pagamentos quando o sujeito passivo disponha de elementos que o pagamento efectuado é igual ou superior ao imposto que será devido com base na matéria colectável. 30. Fica patente aqui a existência de nexo de causalidade entre os acontecimentos decorrentes da alteração do montante de imposto formado no período de tributação anterior e os PPC’s a ser efectuados no período seguinte. 31. Por sua vez, conforme se extrai do preceituado no art.° 104.°, do CIRC, após o apuramento de imposto pelos próprios sujeitos passivos nos termos do art.° 90.° do mesmo diploma legal, as regras de pagamento efectuam-se da seguinte forma: 1 — As entidades que exerçam, a título principal, actividade de natureza comercial, industrial ou agrícola, bem como as não residentes com estabelecimento estável em território português, devem proceder ao pagamento do imposto nos termos seguintes: a) Em três pagamentos por conta, com vencimento em Julho, Setembro e 15 de Dezembro do próprio ano a que respeita o lucro tributável ou, nos casos dos n°s 2 e 3 do artigo 8.º, no 7° mês, no 9º mês e no dia 15 do 12° mês do respectivo período de tributação; b) Até ao último dia do prazo fixado para o envio da declaração periódica de rendimentos, pela diferença que existir entre o imposto total aí calculado e as importâncias entregues por conta c) Até ao dia do envio da declaração de substituição a que se refere o artigo 122.°, pela diferença que existir entre o imposto total aí calculado e as importâncias já pagas. 32. Para o caso em apreço, que ora nos importam a situação relevante é aquela contemplada pela al. a) e para a qual o art.° 105.º do mesmo Código vem estipular as respectivas regras de cálculo: 1 — Os pagamentos por conta são calculados com base no imposto liquidado nos termos do n.° 1 do artigo 90.º relativamente ao período de tributação imediatamente anterior àquele em que se devam efectuar esses pagamentos, líquidos da dedução a que se refere a alínea e) do n.° 2 desse artigo.
Portanto, 33. Constata-se assim que, para proceder à entrega dos PPC’s, é necessário ter como base de cálculo o imposto apurado no período anterior, estando-se perante um nexo de causalidade entre duas realidades, dependentes uma da outra para estes efeitos. 34. Essa dependência é evidenciada pelo reporte dos PPC’s ao quantum de IRC apurado no período de tributação imediatamente anterior- i.e. o mais próximo. 35. Por razões óbvias, os PPC’s não podem ter como base o quantum do próprio período a que os mesmos dizem respeito. O legislador assim o previu. 36. Com esta solução jurídica procurou-se, entre outras razões, por um lado, conferir uma idoneidade mais próxima dos PP’C’s face ao período em que os mesmos se vão inserir, e, por outro, com o menor custo de contexto, por parte dos sujeitos passivos, permitir o respectivo apuramento das entregas a efectuar a este título. 37. Note-se, no entanto, que, relativamente a esta matéria, o legislador faz referência não à situação tributária (do ano base de apuramento) ao momento dos PPC’s mas sim, e apenas, à situação tributária do período de tributação (do ano base de apuramento), a qual, naturalmente, deve ter reflectida todas vicissitudes que ocorram ao nível desta maxime por força da posterior entrega de uma DRM22 de substituição. 38. É ao sujeito passivo que, materialmente, incumbe a tarefa de articular os referidos dois elementos de conexão, em termos de ele próprio, no seu processo de apuramento, diminuir ou incrementar os PPC’s, sob pena de, em falta, incorrer em juros compensatórios. 39. Se os pagamentos foram inicialmente efectuados com base numa medida que não era a certa, quando o deveria, tal facto só pode ser apontado ao próprio SP e não à AT. 40. No presente caso, a Reclamante, ao alterar a base, por via de uma DRM22, de substituição, atento um seu erro verificado aquando da “autoliquidação” inicial, implicou que, igualmente por erro seu, as entregas efectuadas a título de PPC’s não se encontravam corretas, neste caso por defeito. 41. A ser alterada a base de apuramento, então, por maioria de razão, também o seria o montante das entregas efectuadas (ou, melhor, que deveriam ter sido efectuadas). 42. Na situação em pareço, considerando que a Reclamante através da DRM22, de substituição, apurou um novo montante de imposto referente a 2014, este facto, vai necessariamente influenciar o montante a entregar a título de pagamentos por conta em 2015, os quais deveriam ter sido em valor superior. 43. O erro na base de apuramento é da Reclamante e, como tal, por maioria de razão, também o é o erro nas entregas dos PPC’s. 44. Se, por razões imputáveis apenas ao próprio sujeito passivo, deixa de haver então conexão entre a base de apuramento (o ano anterior) e o montante dos PPC’s relativos ao período (o ano seguinte), passando a existir implicações ao nível dos juros compensatórios cujo regime consta no art.° 102.°, do CIRC, em articulação com o disposto no art.° 35.
°, este da LGT, pois, nesta perspectiva, estamos perante um verdadeiro retardamento da entrega de imposto, uma situação em que a Fazenda Nacional sai lesada e, por conseguinte, deve ser compensada pela perda da disponibilidade da quantia que deixou de ser liquidada no momento em que o deveria ser. Aliás, 45. A este propósito já se pronunciou o próprio Centro de Estudos Fiscais (“CEF”), através do seu Parecer n.° 77/2011, de 28 de Novembro. 46. O art.° 102.° do CIRC, sob a epígrafe “Juros compensatórios”, preceitua nos seguintes termos: 1 — Sempre que, por facto imputável ao sujeito passivo, for retardada a liquidação de parte ou da totalidade do imposto devido ou a entrega do imposto a pagar antecipadamente ou a reter no âmbito da substituição tributária ou obtido reembolso indevido, acrescem ao montante do imposto juros compensatórios à taxa e nos termos previstos no artigo 35.° da Lei Geral Tributária. 3 — Os juros compensatórios contam-se dia a dia nos seguintes termos: a. Desde o termo do prazo para a apresentação da declaração até ao suprimento, correcção ou detecção da falta que motivou o retardamento da liquidação; b. Se não tiver sido efectuado, total ou parcialmente, o pagamento especial por conta a que se refere o artigo 106.°, desde o dia imediato ao termo do respectivo prazo até ao termo do prazo para a entrega da declaração de rendimentos ou até à data da autoliquidação, se anterior, devendo os juros vencidos ser pagos conjuntamente; c. Se houver atraso no pagamento especial por conta, desde o dia imediato ao do termo do respectivo prazo até à data em que se efectuou, devendo ser pagos conjuntamente; d) Desde o recebimento do reembolso indevido até à data do suprimento ou correcção da falta que o motivou. 4—Entende-se haver retardamento da liquidação sempre que a declaração periódica de rendimentos a que se refere a alínea b) do n.° 1 do artigo 117° seja apresentada ou enviada fora do prazo estabelecido sem que o imposto devido se encontre totalmente pago no prazo legal. 47. Por outro lado, igualmente a este propósito, o art.° 35.° da LGT, no seu n.° 1, também sob a epígrafe “Juros compensatórios, dispõe da seguinte forma: 1 - São devidos juros compensatórios quando, por facto imputável ao sujeito passivo, for retardada a liquidação de parte ou da totalidade do imposto devido ou a entrega de imposto a pagar antecipadamente, ou retido ou a reter no âmbito da substituição tributária.
48. Por último, ainda no que tange ainda aos juros compensatórios, diga-se também, que, ao invés do pretende inferir a Reclamante, não existe qualquer duplicação dos mesmos, visto que a base de apuramento e o período de cálculo de uns e de outros são completamente distintos. Prosseguindo: 49. Por sua vez, agora relativamente ao segmento dos juros de mora, importa-nos realçar o disposto no art.° 44.º da LGT, o qual, relembre-se, preceitua nos seguintes termos: 1 - São devidos juros de mora quando o sujeito passivo não pague o imposto devido no prazo legal. 2 - Os juros de mora aplicáveis às dívidas tributárias são devidos até à data do pagamento da dívida. 50. Quanto a este assunto a lei é muito clara e simples: havendo pagamentos fora de prazo, deverão contar-se e quantificar-se os juros de mora devidos sobre esse hiato temporal. 51. Como muito bem diz o Acórdão do TCAS, de 26 de Junho de 2012, proferido no âmbito do processo n.° 04704/2011: Os juros de mora (resultantes da mora debitoris) pressupõem que a prestação se tenha tornado certa, exigível e líquida. O momento da constituição em mora, o qual tem a ver com a exigibilidade da prestação, depende da natureza da obrigação. Sendo a obrigação pura, só existe mora depois de o devedor ser interpelado para cumprir (cfr. art.° 805, n°. 1 do CCivil). Pelo contrário, se a obrigação tiver prazo certo, não será necessário a interpelação para que haja mora, a qual se verifica logo que vencida a obrigação (...).” 52. É assim que à situação em apreço são exigíveis juros de mora a par dos juros compensatórios, pois, a partir do momento em que a Reclamante entrega a DRM22 de substituição alterando o quantum de imposto referente a 2014, o qual, conforme se viu, vai influenciar o montante correspondente aos PPC’s de 2015, então, estamos perante uma dívida certa, exigível e com prazo determinado, mas que não foi cumprido pela Reclamante. Destarte, 53. Considerando o que até aqui foi dito, não pode, pois, assim, proceder-se à anulação dos actos tributários contestados, improcedendo, por isso, a pretensão ora formulada pela Reclamante, quer quanto aos furos indemnizatórios quer quanto aos juros de mora. § V. DO DIREITO DE AUDIÇÃO 54. Através de ofício emanado da UGC, a Reclamante foi devidamente notificada para, querendo, exercer o seu direito de participação, na modalidade de audição prévia, sob a forma escrita, nos termos do disposto na al. b) do n.° 1 do art.° 60.° da LGT, por sua vez conjugado com o preceituado no art.° 122.° do Código do Procedimento Administrativo (“Código de Procedimento Administrativo”).
55. Decorrido o prazo então concedido, a Reclamante não exerceu o seu direito de participação, na modalidade de audição prévia, sob a forma escrita, e esta UGC não descortinou quaisquer outros elementos susceptíveis de colocar em causa as conclusões anteriormente propostas. Nestes termos, 56. Considerando-se a permanência da validade dos pressupostos que, de facto e de direito, alicerçaram o nosso anterior “Projecto de Decisão”, somos então a entender pela definitividade do mesmo, com todas as consequências legais. § VI. DA CONCLUSÃO Em conformidade com o anteriormente exposto e compulsados todos os elementos dos autos, designadamente o nosso anterior “Projecto de Decisão” e as peças processuais carreadas pela Reclamante, parece-nos de indeferir o pedido inserto nos autos, em conformidade com o teor do “quadro-síntese” mencionado no intróito desta nossa Informação, com todas as consequências legais, designadamente, sendo o caso, no que tange ao preceituado no art° 163.° do Código de Procedimento Administrativo e, bem como, ao cumprimento do determinado pelo art.° 100.º da LGT. Mais se informa que, em caso de Concordância Superior, se promova a notificação da Reclamante, através de ofício nos termos do previsto nos art°s 35.º a 41.º, todos do CPPT, com todas as consequências legais. U. Em 05-07-2018, a Requerente apresentou o pedido de pronúncia arbitral que deu origem ao presente processo. 4. 4 – Decisões jurídicas em confronto · Na decisão recorrida decidiu-se o seguinte: «(…) 4.1. Questão do vício de violação de lei por errada interpretação dos artigos 104.° e 105.° do CIRC Os artigos 104.° e 105.º do CIRC estabelecem o seguinte, no que aqui interessa: Artigo 104.° Regras de pagamento 1 - As entidades que exerçam, a título principal, actividade de natureza comercial, industrial ou agrícola, bem como as não residentes com estabelecimento estável em território português, devem proceder ao pagamento do imposto nos termos seguintes: a) Em três pagamentos por conta, com vencimento em Julho, Setembro e 15 de Dezembro do próprio ano a que respeita o lucro tributável ou, nos casos dos n.°s 2 e 3 do artigo 8.°, no 7.° mês, no 9.º mês e no dia 15 do 12.° mês do respectivo período de tributação;
b) Até ao último dia do prazo fixado para o envio da declaração periódica de rendimentos, pela diferença que existir entre o imposto total aí calculado e as importâncias entregues por conta; c) Até ao dia do envio da declaração de substituição a que se refere o artigo 122.°, pela diferença que existir entre o imposto total aí calculado e as importâncias já pagas. 2— (...) 3 — («.) 4 – Os sujeitos passivos são dispensados de efectuar pagamentos por conta quando o imposto do período de tributação de referência para o respectivo cálculo for inferior a (euro) 200. 5 - Se o pagamento a que se refere a alínea a) do n.° 1 não for efectuado nos prazos aí mencionados, começam a correr imediatamente juros compensatórios, que são contados até ao termo do prazo para envio da declaração ou até à data do pagamento da autoliquidação, se anterior, ou, em caso de mero atraso, até à data da entrega por conta, devendo, neste caso, ser pagos simultaneamente. 6 - (...) 7- (...) Artigo 105.° Cálculo dos pagamentos por conta 1 - Os pagamentos por conta são calculados com base no imposto liquidado nos termos do n.° 1 do artigo 90.° relativamente ao período de tributação imediatamente anterior àquele em que se devam efectuar esses pagamentos, líquidos da dedução a que se refere a alínea e) do n.° 2 desse artigo. 2 - Os pagamentos por conta dos sujeitos passivos cujo volume de negócios do período de tributação imediatamente anterior àquele em que se devam efectuar esses pagamentos seja igual ou inferior a (euro) 500 000 correspondem a 8o Z do montante do imposto referido no número anterior, repartido por três montantes iguais, arredondados, por excesso, para euros. 3 - Os pagamentos por conta dos sujeitos passivos cujo volume de negócios do período de tributação imediatamente anterior àquele em que se devam efectuar esses pagamentos seja superior a (euro) 500 000 correspondem a 95 Z do montante do imposto referido no n.° 1, repartido por três montantes iguais, arredondados, por excesso, para euros. (...) Como resulta do teor literal do n.° 1 do artigo 105.°, «Os pagamentos por conta são calculados com base no imposto liquidado nos termos do n.°1 do artigo 90.° relativamente ao período de tributação imediatamente anterior àquele em que se devam efectuar esses pagamentos, líquidos da dedução a que se refere a alínea e) do n.° 2 desse artigo».
Assim, nas datas de pagamento previstas no n.° 1 do artigo 104.°, o imposto a pagar é o que nesses momentos resulta da liquidação relativa ao período anterior, pois não há outro valor de referência para cálculo dos pagamentos por conta. Apenas para as situações em que os pagamentos por conta não são efectuados nos prazos previstos na alínea a) do n.°1 do artigo 104.° se prevê, no seu n.° 5, que «começam a correr imediatamente juros compensatórios, que são contados até ao termo do prazo para envio da declaração ou até à data do pagamento da autoliquidação, se anterior, ou, em caso de mero atraso, até à data da entrega por conta, devendo, neste caso, ser pagos simultaneamente». No caso em apreço, os factos que justificaram as declarações de substituição e o aumento do imposto devido ocorreram depois de os pagamentos estarem efectuados, pelo que, obviamente, esse aumento não podia ser considerado no cálculo dos pagamentos por conta, que é efectuado «com base no imposto liquidado» relativamente ao período anterior. Assim, tem de se concluir que não tem suporte nestes artigos 104.° e 105.º do CIRC o cálculo retroactivo dos pagamentos por conta efectuado pela Autoridade Tributária e Aduaneira com base em alteração da liquidação relativa ao exercício de 2014. Não há, por isso, um regime especial de que resulte a responsabilidade por juros compensatórios derivada de alterações da liquidação que serve de base de cálculo dos pagamentos por conta posteriores à sua concretização. Por isso, a liquidação de juros compensatórios só poderá assentar nos pressupostos gerais previstos nos artigos 102.° do CIRC e 35.º da LGT. 4.2. Questão do vício de violação de lei por erro nos pressupostos de facto e de direito de aplicação do artigo art.° do Código do IRC O artigo 102.°, n.° 1, do CIRC estabelece que «sempre que, por facto imputável ao sujeito passivo, for retardada a liquidação de parte ou da totalidade do imposto devido ou a entrega do imposto a pagar antecipadamente ou a reter no âmbito da substituição tributária ou obtido reembolso indevido, acrescem ao montante do imposto juros compensatórios à taxa e nos termos previstos no artigo 35.° da Lei Geral Tributária». A referência que nesta norma se faz a retardamento da «entrega do imposto a pagar antecipadamente», que está em consonância com a regra geral do artigo 35.°, n.° 1, da LGT, tem potencialidade para abranger o atraso na entrega do imposto que deve ser pago a título de pagamentos por conta. Mas, como é requisito geral da responsabilidade por juros compensatórios, há muito pacificamente afirmado pela jurisprudência do Supremo Tribunal Administrativo, a responsabilidade pelo pagamento de juros compensatórios depende da «existência de uma dívida de imposto, da existência de um atraso na efectivação de uma liquidação de imposto, e da imputabilidade deste atraso à actuação do contribuinte». «Esta imputabilidade reclama a existência de nexo de causalidade entre a actuação do contribuinte e o retardamento referido e a possibilidade de formulação de um juízo de censura à actuação do contribuinte (culpa)». (1)
No caso em apreço, não é feita sequer qualquer referência a culpa da Requerente no retardamento da liquidação e, de qualquer forma, não há qualquer indício de que pudesse ter apresentado as declarações de substituição que apresentou em 2016 a tempo de alterar os montantes do dos pagamentos por conta efectuados em 2013. Por outro lado, se é certo que, como o Supremo Tribunal Administrativo também vem entendendo, «quando uma determinada conduta constitui um facto qualificado por lei como ilícito, deverá fazer-se decorrer do preenchimento da hipótese normativa a existência de culpa, na forma pressuposta na previsão do tipo de ilícito respectivo, não porque a culpa se presuma, mas por ser algo que em regra ou prima-facie, se liga ao carácter ilícito-típico do facto respectivo», também o é que no caso em apreço não se identifica qualquer infracção, pois a Requerente efectuou os pagamentos por conta nos montantes exactos que resultavam da lei e não há indícios de qualquer conduta dolosa ou negligente que esteja conexionada com a apresentação das declarações de substituição. Na verdade, como vêm entendendo o Tribunal Central Administrativo Sul e o Tribunal Central Administrativo Norte, não comete a infracção prevista no artigo 114.°, n.°2, alínea f), do Regime Geral das Infracções Tributárias, (falta de pagamento, total ou parcial, da prestação tributária devida a título de pagamento por conta do imposto devido a final»), «o sujeito passivo que num determinado ano procede tempestiva e integralmente ao pagamento por conta por referência ao imposto que à data desse pagamento se encontrava liquidado relativamente ao ano anterior, ainda que posteriormente, por força da apresentação de nova declaração de rendimentos (Mod. 22) venha a ser liquidado, relativamente ao ano transacto, um imposto de valor superior». Por outro lado, a boa-fé da Requerente ao apresentar as declarações de substituição com base em elementos supervenientes é de presumir (artigo 590, n.°2, da LGT) e não há quaisquer elementos que permitam considerar ilidida essa presunção, Nestes termos, verifica-se a falta de um dos requisitos da responsabilidade por juros compensatórios, pelo que a respectiva liquidação enferma de vício de violação de lei, por erro de interpretação dos artigos 102.°, n.° 1, do CIRC e 35., n.° 1, da LGT, que justifica a sua anulação, de harmonia com o artigo 163.°, n° 1, do Código do Procedimento Administrativo subsidiariamente aplicável nos termos do artigo 2.°, alínea c), da LGT.» · No acórdão fundamento decidiu-se o seguinte: «(…) deve concluir-se pela imputabilidade, a título negligente, do objectivo retardamento parcial do pagamento da totalidade do imposto devido, à sociedade impugnante/recorrida, situação que a mesma reconhece ao liquidar, de imediato, os juros compensatórios previstos no artº.35, nº.7, da L.G.T. (cfr. nºs.7 a 10 do probatório). Assim é, porquanto, no preenchimento das declarações m/22 relativas aos anos de 2005 e 2006, a mesma devia ter levado em consideração o disposto na Portaria 170/2002, de 28/2, diploma que consagrava, entre outras limitações, o tecto máximo de € 100.000,00 por cada período de 3 anos para os incentivos referidos no artº.7, da Lei 171/99, de 18/9 (cfr. artº.5, nº.4, da Portaria 170/2002, de 28/2). Por outras palavras, a sociedade recorrida, ao proceder à autoliquidação de I.R.C., não respeitou o enquadramento legal vigente na altura no que se refere à aplicabilidade da taxa reduzida de imposto consagrada no citado artº.7, da Lei 171/99, de 18/9 (e não desculpabiliza tal erro a alegada falta de menção do regime legal nas instruções de preenchimento da m/22 - recorde-se que a ignorância da lei não justifica a sua falta de cumprimento; cfr.artº.6, do C.
Civil) Por outro lado, deve concluir-se pela existência de um juízo de causalidade adequada por parte da conduta da mesma sociedade face ao verificado retardamento parcial no pagamento da totalidade do imposto. Terminando, sem necessidade de mais amplas ponderações, julga-se procedente o recurso deduzido pela Fazenda Pública e, em consequência, revoga-se a sentença recorrida.» No acórdão fundamento o tribunal apreciou a exigibilidade de juros compensatórios face a um contribuinte que nas 1ªs declaração modelo 22 relativas quer ao exercício de 2005 quer ao de 2006, apresentadas respectivamente em 2006-05-29 e 2007-05-24, assinalou o campo 245 do Quadro 8 relativo aos "Incentivos fiscais à Interioridade" (Lei 171/99, de 18 de Setembro), bem como o regime de tributação dos rendimentos "5", indicativo da redução de taxa conforme Quadro 04.4, um valor que excedia o tecto máximo de € 100.000,00 por cada período de 3 anos para os incentivos referidos no art.7° da Lei n°171/99 constante da Portaria n°170/2002, de 28 de Fevereiro, valor que veio a corrigir em declaração de substituição. O Tribunal considerou que o atraso no pagamento do imposto foi retardado por facto imputável ao contribuinte, dando lugar ao pagamento de juros compensatórios. No acórdão recorrido refere-se também a apresentação de uma declaração de substituição de onde resultava um imposto de valor superior ao referenciado na 1.ª declaração apresentada. Todavia, estava em causa o cálculo do valor dos pagamentos por conta, que «nas datas de pagamento previstas no n.º 1 do artigo 104.º, o imposto a pagar é o que nesses momentos resulta da liquidação relativa ao período anterior, pois não há outro valor de referência para cálculo dos pagamentos por conta», como se refere na decisão recorrida. Por esta razão foi decidido que o atraso no pagamento do imposto não foi imputável ao contribuinte que, no momento em que o liquidou e determinou o montante a pagar nenhum erro cometeu. As divergentes decisões decorrem não de diversa interpretação dos mesmos preceitos jurídicos, mas de terem aplicado o direito a diversas situações de facto. Não se mostram, pois, reunidos os requisitos do recurso para uniformização de jurisprudência previsto nos arts. 25º, nº 2 do RJAT - e no 152º do Código de Processo nos Tribunais Administrativos, pelo que inviabilizada está a possibilidade de tomar conhecimento do mérito do recurso. Dispensa do remanescente Com vista a obter uma proporcionalidade entre o custo do serviço prestado e a taxa de justiça devida pelo presente recurso, nos termos do disposto no art.º 6.º n.º 7 do Regulamento das Custas Processuais dispensa-se 50% do remanescente da taxa de justiça. Deliberação: Termos em que, face ao exposto, acordam os Juízes do Pleno da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo em não tomar conhecimento do recurso. Custas pela recorrente.
Comunique-se ao CAAD. Lisboa, 03 de Julho de 2019. – Ana Paula da Fonseca Lobo (relatora) – Jorge Miguel Barroso de Aragão Seia – Isabel Cristina Mota Marques da Silva – Dulce Manuel da Conceição Neto – José da Ascensão Nunes Lopes – Francisco António Pedrosa de Areal Rothes – Joaquim Casimiro Gonçalves – António José Pimpão – Pedro Manuel Dias Delgado.