Processo 01782/21.1BELRS

Processo n.º 1782/21.1BELRS (Recurso Jurisdicional - Arguição de Nulidade)

Acordam em conferência na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo: 
1. RELATÓRIO

“A..., LDA.”, devidamente identificada nos autos, notificada do Acórdão desta Secção do Contencioso Tributário, datado de 23-10-2024 e exarado a fls. 4613 a 4683 dos autos, vem, nos termos e para os efeitos previstos nos artigos 608º nº 2, 615º, nº 1, alínea d), e nº 4, 635º e 666º do Código de Processo Civil, aplicáveis ex vi artigo 2º do Código de Procedimento e de Processo Tributário, arguir a nulidade do mesmo pelos fundamentos vertidos no requerimento de fls. 4692-4713, concluindo no sentido da presente arguição de nulidade ser considerada procedente, por provada e fundada e, em consequência, ser proferido novo Acórdão em que o Supremo Tribunal Administrativo (i) se limite a conhecer das questões de direito sobre as quais foi chamado a pronunciar-se, sem que, com isso, altere a decisão de facto assente nas instâncias anteriores e, bem assim, (ii) se pronuncie sobre a declaração de inconstitucionalidade material da norma prevista no artigo 45.º, n.º 5, da Lei Geral Tributária, nos termos peticionados pela Recorrida nas conclusões F), AA), BB), CC), EE), FF), GG), HH), II) e JJ) das respectivas contra-alegações de recurso.

Não houve resposta.

O Ministério Público junto deste Tribunal tomou posição no sentido do indeferimento do requerido.

Com dispensa de vistos, atenta a simplicidade das questões a dirimir, vem o processo submetido à Conferência para julgamento.

2. ENQUADRAMENTO E APRECIAÇÃO DA PRETENSÃO
A Requerente “A..., LDA.” vem arguir a nulidade do acórdão proferido por este Tribunal, por excesso e omissão de pronúncia, começando por referir que a Autoridade Tributária e Aduaneira nunca colocou em causa a existência das transmissões de bens entre a Recorrida e a cliente B..., considerando, portanto, que se tratavam de operações reais (e não de operações simuladas), sendo que o que a Autoridade Tributária e Aduaneira colocou em causa foi, tão-só, a falta de demonstração da sua qualificação como intracomunitárias (ou seja, que os bens tenham sido transportados para fora do território nacional) - liquidando, por essa razão, o IVA que considerava devido por referência a tais operações, de modo que, a circunstância de o quadro (ponto 30. do probatório) incluir, na terceira linha, a correcção realizada por referência às transmissões intracomunitárias de bens não implica que estas transmissões consubstanciem operações simuladas como as demais (que não são), nem que os factos subjacentes passem a integrar o âmbito de incidência do processo-crime n.º .../18.... (que não integram).

Aliás, a exclusão dos factos subjacentes às transmissões intracomunitárias de bens do âmbito do processo-crime n.º .../18.... foi, desde logo, indicada pela própria Autoridade Tributária e Aduaneira no relatório de inspecção tributária e foi, precisamente, esta a conclusão de facto a que chegou o Tribunal Tributário de Lisboa, ao ponderar toda a prova produzida nos autos e afirmar que os factos subjacentes às transmissões intracomunitárias de bens não integravam o processo-crime n.º .../18....

e que a instauração deste não poderia, por falta de identidade de facto, ter qualquer influência no decurso do prazo de caducidade do IVA referente àquelas, verificando-se que esta mesma conclusão foi confirmada pelo Tribunal Central Administrativo Sul na matéria de facto dada como provada (nos exactos termos em que havia ficado assente em primeira instância), que, acrescente-se, sublinhou que «a sentença entendeu que a factualidade subjacente à falta de liquidação do IVA, por não ter sido feita prova de que se tratava de operações intracomunitárias, não se encontrava abrangida no objecto do Inquérito-crime e, nessa medida, não fez aplicação a essa parte da liquidação do alargamento do prazo previsto no art.º 45/5 da Lei Geral Tributária».

Ora, consolidada - que estava - a factualidade dada como provada no âmbito dos presentes autos, não podia o Supremo Tribunal Administrativo, em sede de recurso de revista, alterar a decisão de facto e retirar uma conclusão diversa, por força do disposto no artigo 285.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário, de modo que, ao concluir, no Acórdão proferido em 23 de outubro de 2024, que «tem de entender-se que o prazo de caducidade do direito à liquidação de IVA dos períodos de 2014/01 a 2014/12 (em qualquer das suas vertentes - i) a dedução indevida de IVA, por corresponder a operações simuladas, e; ii) falta de liquidação de IVA por não ter sido feita a prova de que eram operações intracomunitárias) é alargado até ao arquivamento do inquérito n.º .../18.... ou trânsito em julgado da sentença, acrescido de um ano», o Supremo Tribunal Administrativo excedeu a sua competência em matéria decisória, incorrendo, assim, no vício de pronúncia indevida, pelo que, o indicado Acórdão é nulo na parte correspondente, o que desde já se alega, nos termos e para os efeitos previstos no mencionado artigo 615.º, n.º 1, alínea d), e n.º 4, do Código de Processo Civil e deve o Supremo Tribunal Administrativo conhecer da nulidade arguida e proferir novo Acórdão no qual se limite a conhecer das questões de direito sobre as quais foi chamado a pronunciar-se, sem que, com isso, altere a factualidade assente nas instâncias anteriores.

Nesta sequência, a Requerente aponta ainda que o Supremo Tribunal Administrativo incorreu, ainda, num outro vício gerador de nulidade, ao não se pronunciar, em absoluto, sobre duas questões de direito submetidas pela Recorrida à sua apreciação nas respectivas contra-alegações de recurso, tendo presente que, no âmbito do presente recurso de revista, a questão decidenda centra-se em delimitar o âmbito de aplicação da norma prevista no artigo 45.º, n.º 5, da Lei Geral Tributária, no sentido de saber se o alargamento do prazo de caducidade do direito à liquidação ocorre apenas nas situações em que a liquidação se encontra dependente dos factos apurados no processo-crime, ou se, para tal, basta uma identidade dos factos subjacentes a ambos.

Pois bem, neste âmbito, a ora Requerente suscitou a questão de saber se a interpretação proposta pela Recorrente não deveria conduzir à «declaração da inconstitucionalidade material do artigo 45.º, n.º 5, da Lei Geral Tributária, por violação dos artigos 2.º e 18.º da Constituição da República Portuguesa, (i) quando interpretado no sentido de incluir no âmbito do alargamento do prazo de caducidade aí regulado os casos em que o desfecho do respetivo inquérito criminal não seja necessário – ou, sequer, relevante» e ainda (ii) quando interpretado no sentido de o contribuinte visado não ter, sequer, de tomar conhecimento de tal alargamento para que o mesmo lhe seja oponível (i.e., para que seja eficaz).

Sucede que, apesar de invocado pela Recorrida, o Supremo Tribunal Administrativo não se pronunciou, em absoluto, sobre nenhuma destas questões de direito e de acordo com o disposto na primeira parte do n.º 2 do artigo 608.º do Código de Processo Civil, aplicável ao julgamento do recurso por efeito do preceituado no n.º 2 do artigo 663.

º do mesmo Código, «[o] juiz deve resolver todas as questões que as partes tenham submetido à sua apreciação, excetuadas aquelas cuja decisão esteja prejudicada pela solução dada a outras (...)», sendo que, quando tal não sucede, o Tribunal incorre no vício de falta de pronúncia e a decisão é nula, por força do disposto no artigo 615.º, n.º 1, alínea d), do Código de Processo Civil, o que significa que o Acórdão proferido em 23 de outubro de 2024 pelo Supremo Tribunal Administrativo omite qualquer pronúncia expressa sobre as duas mencionadas questões suscitadas pela Recorrida em sede de contra-alegações de recurso, é, igualmente, forçoso concluir que o mesmo é nulo, nos termos e para os efeitos previstos nos mencionados artigos 615.º, n.º 1, alínea d), e n.º 4, do Código de Processo Civil e deve o Supremo Tribunal Administrativo conhecer da nulidade arguida e proferir novo Acórdão em que se pronuncie sobre as questões omitidas, nos termos peticionados pela Recorridas nas conclusões conclusões F), AA), BB), CC), EE), FF), GG), HH), II) e JJ) das respectivas contra-alegações de recurso.

Que dizer?

Em função desta última alegação, importa ter presente que, segundo o disposto no artigo 125º nº 1 do Código de Procedimento e de Processo Tributário, é nula a sentença quando ocorra “a falta de pronúncia sobre questões que o juiz deva apreciar ou a pronúncia sobre questões que não deva conhecer”, sendo que esta nulidade está directamente relacionada com o dever que é imposto ao juiz, pelo artigo 660º nº 2 do Código de Processo Civil, de resolver todas as questões que as partes tenham submetido à sua apreciação e de não poder ocupar-se senão das questões suscitadas pelas partes, salvo se a lei lhe permitir ou impuser o conhecimento oficioso de outras, determinando a violação dessa obrigação a nulidade da sentença por omissão de pronúncia.

Assim, embora o julgador não tenha que analisar todas as razões ou argumentos que cada parte invoca para sustentar o seu ponto de vista, incumbe-lhe a obrigação de apreciar e resolver todas as questões submetidas à sua apreciação, isto é, todos os problemas concretos que haja sido chamado a resolver no quadro do litígio (tendo em conta o pedido, a causa de pedir e as eventuais excepções invocadas), ficando apenas exceptuado o conhecimento das questões cuja apreciação e decisão tenha ficado prejudicada pela solução dada a outras. E questão, para este efeito (contencioso tributário), é tudo aquilo que é susceptível de caracterizar um vício, uma ilegalidade do acto tributário impugnado.

Nesta sequência, como se refere no Acórdão deste Supremo Tribunal de 03-02-2021, Proc. nº 02194/14.9BEPRT, www.dgsi.pt, que “a omissão de pronúncia pressupõe que o julgador deixa de apreciar alguma questão que lhe foi colocada pelas partes. Por outras palavras, haverá omissão de pronúncia, sempre que a causa do julgado não se identifique com a causa de pedir ou o julgado não coincida com o pedido (...) No entanto, uma coisa é a causa de pedir, outra os motivos, as razões de que a parte se serve para sustentar a mesma causa de pedir. E nem sempre é fácil fazer a destrinça entre uma coisa e outra. Com base neste raciocínio lógico, a doutrina e a jurisprudência distinguem por um lado, "questões" e, por outro, "razões" ou "argumentos" para concluir que só a falta de apreciação das primeiras (ou seja, das "questões") integra a nulidade prevista no citado normativo, mas já não a mera falta de discussão das "razões" ou "argumentos" invocados para concluir sobre as questões.”

Por outro lado, haverá nulidade por excesso de pronúncia quando o juiz conheça de excepções na exclusiva disponibilidade das partes (….), ou quando seja violado o princípio dispositivo na vertente relativa à conformação objectiva da instância, nomeadamente quando a sentença não observe os limites impostos pelo art. 609º nº 1 do C. Proc.

Civil, condenando ou absolvendo em quantidade superior ao pedido ou em objecto diverso do pedido (Neste sentido Lebre de Freitas, João Redinha e Rui Pinto, Código de Processo Civil Anotado, 2ª edição, Coimbra Editora, vol. II, pag.670).

Como salienta o Cons. Jorge de Sousa no seu Código de Procedimento e de Processo Tributário, Anotado e Comentado, vol. II, 6ª ed., Lisboa, Áreas Editora, 2011, anotação 5 ao art. 123º, págs. 318 e 319; e anotação 12 ao art. 125º, pág. 366, as «partes é que circunscrevem o thema decidendum, através do pedido e da defesa» e em «processos anulatórios, cada um dos vícios imputados ao acto impugnado constitui uma causa de pedir, como se conclui do preceituado na parte final do nº 4 do art. 498º do CPC, em que se estabelece nas acções de anulação a causa de pedir é “a nulidade específica que se invoca para obter o efeito pretendido”», não bastando que haja coincidência ou identidade entre o pedido e o julgado; é necessário, além disso que haja identidade entre a causa de pedir (causa petendi) e a causa de julgar (causa judicandi). «Por isso, se for pedida a anulação de um acto de liquidação com base em determinado vício gerador de mera anulabilidade (causa de pedir no processo de impugnação judicial), não pode o tribunal anular o acto impugnado com fundamento em vício diferente, não invocado»; ou seja, haverá também excesso de pronúncia “se o tribunal, apesar de se limitar a apreciar um pedido que foi formulado, exceder os seus poderes de cognição quanto à causa de pedir, violando a regra da identidade de causa de pedir e de causa de julgar, por exemplo, anulando um acto com base em vício não invocado (...)

Como vem sublinhando a jurisprudência deste Supremo Tribunal Administrativo o que se proíbe, no art. 608º nº 2 do C. Proc. Civil é que se conheça de “questões” não suscitadas. Mas, como já ficou dito, não se deve confundir “questões” com “argumentos”, pois que quanto a argumentos o Tribunal não está limitado pelos invocados pelas partes, podendo utilizar os que entender, para apreciar questões que tenham sido suscitadas.

A partir daqui, e com referência à matéria em apreciação nos autos, temos que a matéria apontada com referência ao invocado excesso de pronúncia não pode proceder.

Com efeito, é verdade que o Tribunal de primeira instância afirmou expressamente o seguinte:

«com relevância para aferir da eventual caducidade do direito de liquidação do IVA do exercício de 2014, cabe distinguir que em resultado do procedimento inspetivo, foram promovidas as seguintes correções de diferente natureza:

- IVA não liquidado: entendendo a A.T. que as transmissões de bens a favor da sociedade de direito espanhol “B...”, não reuniam os pressupostos para beneficiar da isenção do IVA nos termos da alínea a) do n.º 1 do artigo 4.º do RITI – aplicável às transmissões intracomunitárias de bens - uma vez que, a Impugnante não logrou fazer prova de que os bens que constam das faturas foram efetivamente expedidos e transportados para fora do território português. Naquele pressuposto, considerou a operação assimilada a uma operação interna e, assim, liquidou IVA no montante de €166.750,00;

- IVA deduzido indevidamente: entendendo os serviços da A.T. que foram efetuadas deduções de IVA tendo por base faturas que titulam operações que não são reais (simuladas), consequentemente, liquidou IVA no montante de €128.225,00.

(…) Revertendo ao caso dos autos, a factualidade que terá conduzido à instauração dos respetivos processos de inquérito criminal respeita à utilização de faturas que titulam operações que não são reais, suscetíveis de consubstanciar, em abstrato, a prática dos crimes de fraude fiscal.».

Ou seja, o Tribunal de 1ª Instância fez uma análise distinta em relação aos dois elementos apontados e extraiu consequências dessa realidade, sendo que, no âmbito do recurso interposto pela AT, foi invocado “o erro de julgamento de facto da douta sentença recorrida na parte em que conclui que as correcções relativas às transmissões intracomunitárias de bens constituem factualidade excluída do processo de inquérito n.º .../18...., e o subsequente erro de julgamento de direito na aplicação da norma constante do n.º 5 do artigo 45.º da LGT, julgando as liquidações adicionais de IVA do ano de 2014 feridas de ilegalidade por caducidade do direito à liquidação do imposto.”.

Pois bem, o Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul proferido nos autos, no que concerne ao recurso da AT, ponderou o seguinte:

“… na interpretação que fazemos do art.º 45/5 da LGT, o alargamento do prazo de caducidade só ocorre quando a AT obtenha notícia de factos discutidos em processo-crime e desses factos, dependa a liquidação. Mas já não vale para as situações, como a dos autos, em que a AT apurou factos em procedimento de inspecção tributária (deduções de imposto contido em facturas falsas), participou os factos à competente autoridade judiciária e, simultaneamente, efectuou liquidações oficiosas de imposto com base nos factos apurados em sede inspectiva e não com base em quaisquer factos apurados no processo-crime, cujo desfecho, aliás, aguarda decisão final na impugnação judicial dessas liquidações, nos termos do art.º 47.º do Regime Geral das Infracções Tributárias.

Tudo visto, não relevando no cômputo do prazo de caducidade qualquer causa de suspensão ou alargamento desse prazo, é manifesto que ocorre caducidade do direito à liquidação do IVA e juros compensatórios do ano de 2014, cujo prazo de quatro anos se iniciou em 01/01/2015 e se completou em 01/01/2019 (cf. art.º 45.º, nºs 1 e 4, da Lei Geral Tributária). Tendo a liquidação desse ano sido emitida em 03/01/2020 e notificada ao impugnante, por correio electrónico, em 08/01/2020, ocorre caducidade da liquidação, vício gerador de anulabilidade do acto.

A sentença recorrida é, pois, de confirmar embora com a presente fundamentação. …” (negrito nosso).

Ora, esta última frase posta em evidência retira qualquer virtualidade ao exposto pela Requerente, dado que, o Acórdão do TCA Sul afastou-se da análise assumida pelo Tribunal de 1ª Instância no domínio apontado, produzindo como que uma apreciação uniforme para a matéria em apreço no sentido de que transpôs para este segmento o discurso produzido em relação ao recurso interposto também para aquele TCA Sul pela Impugnante.

A partir daqui, no recurso interposto pela AT para este Supremo Tribunal é referido que o acórdão do TCA Sul, considerou, relativamente ao art. 45º n.º 5 da LGT, que “o alargamento do prazo de caducidade só ocorre quando a AT obtenha notícia de factos discutidos em processo-crime e desses factos dependa a liquidação”, sendo esse o motivo para conceder provimento ao recurso da Impugnante e ainda fundamento para negar provimento ao recurso da FP, ou seja, deixou de haver qualquer distinção no que diz respeito ao tratamento da matéria em apreço.

Deste modo, no Acórdão que admitiu a revista é referido que “A questão que a Recorrente pretende ver reapreciada por este Supremo Tribunal em sede de revista é a de saber se o alargamento do prazo de caducidade nos termos previstos no n.º 5 do art. 45.º da LGT pressupõe que o acto de liquidação esteja condicionado ao desfecho do processo-crime, isto é, se o referido alargamento só opera relativamente a factos de que a AT teve conhecimento em processo-crime e que desses factos dependa a liquidação, como entendeu o acórdão recorrido; ou, pelo contrário e como sustenta a Recorrente, aquele alargamento do prazo de caducidade se basta com a circunstância de no processo-crime estarem, ou terem estado, em causa os mesmos factos em que assenta a liquidação.”.

Não se olvida que no desenvolvimento do discurso é apontado, a final, que “se coloca questão de saber se tem aplicação o regime de alargamento do prazo de caducidade estabelecido no nº 5 do art. 45º da LGT a liquidações de IVA resultantes de correcções efectuadas pela AT, por ter sido detectada a dedução indevida desse imposto em relação a facturas, indiciariamente falsas, quando, relativamente a estes factos foi instaurado inquérito criminal contra a sociedade emitente daquelas facturas, mas as liquidações foram efectuadas antes do desfecho do processo-crime.”.

No entanto, tal situação está relacionada com o facto de o essencial do exposto no Acórdão recorrido ter sido ponderado no âmbito da apreciação do recurso interposto pela Recorrente, limitando-se depois a fazer aplicação do mesmo no âmbito do recurso da AT, o que se traduziu na tal apreciação uniforme da matéria em apreço, sendo que não se vislumbra no Acórdão que admitiu a revista qualquer elemento no sentido de limitar o recurso da AT à matéria daquilo que foi a decisão sobre o recurso da Impugnante, o que equivale a dizer que, ao contrário do que pretende a ora Requerente, o Supremo Tribunal Administrativo não excedeu a sua competência em matéria decisória, incorrendo, assim, no vício de pronúncia indevida, na medida em que está em causa matéria que se impunha apreciar, tendo sido ponderando no Acórdão deste Supremo Tribunal que “considerando os termos dos relatórios de inspecção descritos nos autos, não se discute que existe identidade entre os factos apurados no procedimento inspectivo e os factos relevados no processo de inquérito criminal, sendo que o acórdão recorrido procedeu ao enquadramento desta matéria e decisão com base neste pressuposto, mais referindo que o processo-crime aguarda decisão final na impugnação judicial dessas liquidações, nos termos do art.º 47.º do Regime Geral das Infracções Tributárias.”, de modo que, como já ficou dito, não existe qualquer situação de nulidade em razão de pronúncia indevida, sendo que qualquer discussão sobre os termos do decidido insere-se já no âmbito de um eventual erro de julgamento, não podendo suportar a presente arguição de nulidade no domínio considerado.

No que diz respeito à invocada nulidade por omissão de pronúncia pelo facto de o Acórdão deste Supremo Tribunal não ter analisado a questão de saber se a interpretação proposta pela Recorrente não deveria conduzir à «declaração da inconstitucionalidade material do artigo 45.º, n.º 5, da Lei Geral Tributária, por violação dos artigos 2.º e 18.º da Constituição da República Portuguesa, (i) quando interpretado no sentido de incluir no âmbito do alargamento do prazo de caducidade aí regulado os casos em que o desfecho do respetivo inquérito criminal não seja necessário – ou, sequer, relevante» e ainda (ii) quando interpretado no sentido de o contribuinte visado não ter, sequer, de tomar conhecimento de tal alargamento para que o mesmo lhe seja oponível (i.e., para que seja eficaz), crê-se que assiste razão à Recorrente.

Com efeito, tendo presente que nos termos do art. 45º nº 5 da LGT, o prazo de caducidade previsto no n.º 1 do mesmo artigo «é alargado até ao arquivamento ou trânsito em julgado da sentença, acrescido de um ano», nos casos em que «a liquidação respeite a factos relativamente aos quais foi instaurado inquérito criminal» e afirmado que a aplicação do

art. 45º nº 5 da LGT não exige que se deva verificar uma relação de prejudicialidade entre os factos que justifiquem a liquidação e aqueles que tenham determinado a abertura do inquérito criminal, mas apenas uma mera coincidência factual objectiva e bem assim que não constitui requisito para operar o alargamento do prazo de caducidade previsto no artigo 45º nº 5 da LGT que o direito à liquidação do tributo esteja condicionado pelo desfecho do processo de inquérito, entende-se que, efectivamente, teria de ser analisada a matéria apontada pela Recorrida no sentido de afastar o juízo formulado no âmbito do aresto em apreço em função de o mesmo poder colidir com a Lei Fundamental.

Numa leitura mais formalista, tendo presente que o Supremo Tribunal Administrativo, como qualquer outro tribunal, conhece da inconstitucionalidade a título incidental e, a concluir pela sua verificação, recusa a aplicação da norma ferida desse vício, a interpretação plasmada no aresto de 23-10-2024 excluiu um juízo de inconstitucionalidade, o que significa que não existiria qualquer situação de omissão de pronúncia.

No entanto, cremos que o caminho a trilhar tem de ser outro e reconhecer que a matéria avançada pela ali Recorrida deveria ter merecido uma outra posição por parte do Tribunal, o que quer dizer que a situação agora posta em evidência, deveria ter merecido uma outra posição por parte deste Supremo Tribunal, no sentido de que deixou de exercer os seus poderes de pronúncia por não ter apreciado uma questão submetida à sua apreciação, o que significa que, neste segmento, o Acórdão é nulo nos termos propostos pela Recorrente.

Quanto às consequências da nulidade, e por referência aos arts. 685º e 666º do C. Proc. Civil ex vi art. 2º do CPPT, cabe notar que se trata de uma nulidade parcial, pois que, no mais, o Acórdão proferido por este Supremo Tribunal ponderou e decidiu em conformidade a matéria objecto deste recurso, além de que o segmento ferido de nulidade tem suficiente autonomia que permite declarar a nulidade parcial do Acórdão, mantendo-se incólume a parte restante, não estando em causa a eficácia do mesmo na parte não afectada pela nulidade, o que permite a apreciação da realidade que foi omitida, decretando-se a nulidade parcial do Acórdão com referência à descrita omissão, o que impõe, desde já, porque os autos contém os elementos necessários para o efeito, a análise da questão que ficou por apreciar.

Pois bem, neste domínio, a Recorrida aponta que constituindo o instituto da caducidade uma garantia fundamental do contribuinte, motivada por razões de certeza e segurança jurídicas, a sua restrição deve limitar-se ao mínimo necessário para assegurar a receita tributária, pelo que não se deverá admitir o alargamento do prazo de caducidade sine dia, sem que tal seja determinante para assegurar os direitos do Estado à liquidação e à arrecadação da receita tributária, ou seja, desde que o interesse público - arrecadação dos tributos devidos - não se encontre condicionado ou limitado, em caso algum se justifica o alargamento do prazo de caducidade, sob pena de violação do mencionado princípio constitucional da proporcionalidade, ínsito no artigo 18.º da Constituição da República Portuguesa, de modo que, o regime do alargamento do prazo de caducidade previsto no n.º 5 do artigo 45.º da LGT deverá aplicar-se, apenas, às situações em que a Administração tributária está dependente de uma decisão no âmbito do processo criminal em curso, por a liquidação do imposto estar, de alguma forma, condicionada pela qualificação e/ou quantificação criminal de determinados factos tributários que será realizada no âmbito desse processo criminal, tal como foi consignado no Acórdão recorrido.

Por outro lado, a Recorrida não pode deixar de manifestar que, em seu entender, mesmo que fosse de admitir que a instauração de inquérito criminal seria susceptível de alargar o prazo de caducidade do direito à liquidação - o que aqui apenas se consigna por hipótese de raciocínio e dever de patrocínio -, em caso algum se poderia aceitar que esse alargamento do prazo fosse automático e pudesse ocorrer sem conhecimento - e, portanto, controlo - por parte do contribuinte, pois que, a instauração de procedimento criminal possa - por mera hipótese de raciocínio - provocar esse efeito de alargamento e correlativa restrição ou condicionamento da garantia constitucional de que o contribuinte dispõe, parece evidente que essa restrição só poderá ter eficácia a partir do momento em que o contribuinte tome conhecimento da mesma, sob pena de evidente violação do disposto no artigo 18.º da Constituição da República Portuguesa.

Ora, é sabido que também em matéria fiscal, e também perante o legislador – ao menos quando a desproporção seja evidente ou manifesta - o princípio da proporcionalidade ou da “igualdade proporcional”, decorrente da própria ideia de Justiça e corolário do princípio do Estado de Direito (art. 2.º da CRP) parece impor-se e sancionar com um juízo negativo de inconstitucionalidade normas que imponham um desfavorável tratamento igual a situações substancialmente diferentes e que se revelem desadequadas, desnecessárias e excessivas.

Na situação dos autos, sem prejuízo de se notar que estão em causa garantias dos contribuintes, sujeitas ao princípio da legalidade tributária, não se vislumbra que a interpretação perfilhada em relação à norma em apreço - art. 45º nº 5 da LGT - coloque em crise o princípio a que alude a Recorrida na medida em que está em causa uma interpretação que tem evidente apoio na letra da lei (ao contrário daquilo que é a posição da Recorrida que pretende introduzir uma ressalva que a lei não contempla), não trata de forma discriminatória os sujeitos passivos nem se afigura desproporcionadamente compressora das garantias dos contribuintes que, tal como se verifica no âmbito dos presentes autos, podem sempre discutir da verificação dos pressupostos da aplicação da citada norma no âmbito da questão da caducidade do direito à liquidação, sendo que a exigência do conhecimento da instauração do procedimento criminal por parte do sujeito passivo para poder fazer funcionar o alargamento a que alude o art. 45º nº 5 da LGT também nada acrescenta nesta sede em relação ao já exposto que permita uma outra leitura em relação à violação do princípio apontado pela Recorrida, o que significa que a matéria alinhada neste âmbito não tem a virtualidade de afastar o juízo formulado no âmbito do aresto em apreço no sentido de a interpretação afirmada não colidir com a Lei Fundamental, mantendo-se a decisão plasmada no Acórdão proferido em 23-10-2024 nos presentes autos.

3. DECISÃO
Nestes termos, acordam em conferência os juízes da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal, de harmonia com os poderes conferidos pelo art. 202.º da Constituição da República Portuguesa, em deferir parcialmente a presente arguição de nulidade com referência ao Acórdão proferido nos autos e, nesta medida, declarar nulo o Acórdão de 23-10-2024 na parte em que não apreciou a questão de saber se a interpretação proposta pela Recorrente não deveria conduzir à “declaração da inconstitucionalidade material do artigo 45.º, n.º 5, da Lei Geral Tributária, por violação dos artigos 2.º e 18.º da Constituição da República Portuguesa”, julgando improcedente a alegação da ali Recorrida no domínio apontado, mantendo-se, na íntegra, a decisão plasmada no Acórdão proferido em 23-10-2024 nos presentes autos.

Custas pela Requerente, fixando-se a taxa de justiça em 2 Uc.

Notifique-se. D.N..

Lisboa, 5 de Fevereiro de 2025. - Pedro Nuno Pinto Vergueiro (relator) - Francisco António Pedrosa de Areal Rothes - Isabel Cristina Mota Marques da Silva.