Processo 02687/10.7BELRS 0143/14

Acordam na Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo

I - Relatório

1 – A............, S.A., com os sinais dos autos, impugnou no Tribunal Tributário de Lisboa o acto de liquidação de Imposto do Selo n.º 2009 6430000657, no montante de €976.635,00, acrescido de juros compensatórios no valor de €84.523,20.

2 – Por sentença de 24 de Abril de 2020, o Tribunal Tributário de Lisboa julgou improcedente a impugnação.

3 – Inconformada com aquela decisão, a Impugnante recorreu para o TCA Sul, que, por acórdão de 31 de Outubro de 2013, negou provimento ao recurso, excepto em relação à liquidação de juros compensatórios e indemnização por prestação de garantia indevida na proporção daqueles.

4 – Ainda inconformada, a Impugnante interpôs recurso de revista daquele acórdão para este Supremo Tribunal Administrativo, rematando as suas alegações com as seguintes conclusões:

«[…]

A) O presente recurso vem interposto· do Acórdão proferido, em 30 de Outubro de 2013, no processo que correu os seus termos junto da 2.º Juízo - 2.ª Secção (Contencioso tributário) do Tribunal Central Administrativo – Sul, sob o n.º 06922/13, na parte que julgou improcedente o Recurso interposto pela ora Recorrente;
B) Nos termos do artigo 150.º, número 1, do Código de Processo nos Tribunais Administrativos, das decisões proferidas em segunda instância pelo Tribunal Central Administrativo pode haver, excepcionalmente, Revista para o Supremo Tribunal Administrativo quando verificados os seguintes requisitos: i) estar em causa a apreciação de uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental; ou ii) ser a admissão do recurso claramente necessária para uma melhor aplicação do direito;

C) Relativamente ao primeiro requisito - o de estarmos perante uma questão com relevância jurídica - o mesmo deverá ser apreciado, de acordo com a jurisprudência, não perante o interesse teórico ou académico da questão, mas perante o seu interesse prático e objectivo;

D) Na verdade, em particular no que respeita às situações que não envolvem o preenchimento do formulário de adesão, trata-se de uma questão cuja relevância jurídica e social é evidente, por decorrer da frequência em que situações nas quais existe a obrigação de disponibilizar as condições gerais aplicáveis existe, e é cumprida mediante a disponibilização das referidas condições, por exemplo, mediante a sua disponibilização através da internet;

E) Com efeito, caso se entendesse que em todas essas situações em que existe a disponibilização de condições legais, estamos perante um escrito de contrato, tal entendimento teria consequências socialmente absurdas;

F) Cristalizar na ordem jurídica um tal entendimento teria, na prática, e tendo presente a redacção vigente na data dos factos, implicações que afectariam fortemente o comércio jurídico de um sem número de contratos diariamente celebrados, e em inúmeras situações de valor inferior ao próprio valor do imposto alegadamente devido;

G) Quanto ao segundo requisito - necessidade de melhor aplicação do direito - tem sido entendido pela jurisprudência como devendo resultar da possibilidade de repetição da questão noutros casos e da necessidade de garantir a uniformização do direito, estando em causa matérias importantes tratadas pelas instâncias de forma pouco consistente e/ou contraditória, impondo-se a intervenção do órgão de cúpula da justiça como condição para dissipar dúvidas e alcançar melhor aplicação do direito;

H) No caso ora em apreço, a reapreciação do teor do Acórdão proferido pelo Tribunal Central Administrativo – Sul configura uma situação que, a título excepcional, deverá ser reexaminada, porquanto a decisão materializada no referido Acórdão também consubstancia uma situação de manifesta incorrecta aplicação do direito e, bem assim, de manifesta injustiça, em particular, no que respeita às situações referentes à contratação via telefone, internet e comunicação das agentes – isto é, nos canais de venda que não envolvem o preenchimento de um formulário de adesão -, a qual é manifestamente contraditória com a posição anteriormente assumida, quer judicialmente, quer pela própria Administração tributária;

I) Com efeito, a questão de direito objecto de apreciação nos presentes autos - a qual consiste na análise da incidência de Imposto do Selo nos contratos de prestação de serviços celebrados pela ora Recorrente com os seus clientes - foi já objecto de apreciação noutros exercícios, designadamente nos anos de 2006, 2008 e 2009, tendo sido, em qualquer dos referidos exercícios, e em diferentes instâncias, e por distintas entidades, expressamente reconhecido, contrariamente à decisão veiculada no Acórdão ora em apreço, que nos canais de venda que não envolvem o preenchimento de um formulário de adesão, não haverá lugar à incidência de Imposto do Selo;

J) Ora, perante tal situação que, em particular no que respeita às situações referentes aos canais de venda que não envolvem o preenchimento de um formulário de adesão, nem chega a ser objecto de apreciação por parte de tribunais superiores porque, desde logo, reconhecida favoravelmente ao sujeito passivo pela própria Administração tributária, neste cenário em· que· é mantida pelo Acórdão recorrido, deverá ser revista de forma a assegurar uma (imprescindível) melhor e uniforme aplicação do direito;

K) No que respeita ao Acórdão que constitui objecto do presente recurso, e na qual se considera existir um "escrito" de contrato, é de referir que o tribunal a quo incorre em erro de julgamento, por erro sobre os pressupostos, violando o disposto no artigo 1.º do Código do Imposto do Selo e verba 8 da respectiva tabela geral;

L) Com efeito, desde logo, quando as vendas sejam efectuadas telefonicamente ou por comunicação de agentes, não há (sequer) utilização de formulário de adesão, mas uma mera informação, por escrito, das condições gerais de adesão aplicáveis aos serviços que o cliente contratou;

M) Nestes casos não faz qualquer sentido considerar a existência de um contrato físico e, mais do que isso, a existência de um contrato escrito, como tal sujeito à incidência do Imposto do Selo sobre escritos de contratos;

N) Neste âmbito, importa referir que, quanto a estes casos em que não há (sequer) utilização do formulário de adesão, a própria Administração tributária, nos processos referentes ao ano de 2008 e 2009, já reconheceu que, nestas situações, não deverá haver lugar à liquidação de Imposto do Selo;

O) Por outro lado, muito embora o Acórdão recorrido reconheça a essencialidade da aposição da assinatura das partes (para efeitos de existência de um "escrito de contrato"), limitou-se a considerar a existência de formulários de adesão nos quais, muitas das vezes, são apostas duas assinaturas: a do eventual cliente, e a do "vendedor", isto é, a da pessoa que interveio na promoção dos serviços da Recorrente e procedeu à recolha do pedido de adesão;

P) Todavia o Acórdão recorrido, que considera estar-se perante um contrato, perante um "escrito de contrato", não levou em linha de conta o facto, incontornável, de o formulário estar estruturado, do ponto de vista funcional, como um "veículo" de recolha de informação;

Q) No que respeita à análise da natureza jurídica do formulário de adesão, este apenas poderá ser, quando muito, caracterizado como proposta contratual, designadamente pelo facto de não ser subscrito por pessoas com poderes para celebrar contratos com potenciais clientes, em nome da Recorrente, mas tão só pelo autor da proposta e putativo novo cliente;

R) Com efeito, o Acórdão recorrido padece de contradição neste concreto aspecto, porquanto não prescinde, em qualquer momento, da importância da assinatura das partes contratantes, mas conclui, a final, que a assinatura do promotor representa uma assinatura de quem foi legitimamente incumbido pela ora Recorrente;

S) Para que o representante actue em representação do representado, é necessário que a pessoa que age no lugar de representante tenha os necessários poderes de representação e proceda dentro dos limites desses poderes, o que, no caso em apreço, não sucedeu;

T) A Recorrente nunca conferiu quaisquer poderes de representação às pessoas e entidades envolvidas na promoção de vendas dos serviços A............, pelo que nunca se poderia considerar estarem estas entidades a agir por conta da Recorrente e nos limites dos poderes que lhe competem;

U) Com efeito, para que esses poderes sejam conferidos, sem que exista um contrato de mandato - que se consubstancia num verdadeiro contrato de prestação de serviços que confere poderes para a prática de determinados actos jurídicos e que, portanto, nunca estaria aqui em causa - é necessário, nos termos do artigo 258.º do Código Civil - (i) a realização de um negócio jurídico em nome do representado e no seu interesse; e (ii) a atribuição ao representante de poderes representativos;

V) Assim, para que o representante actue em representação do representado, é necessário que a pessoa que age no lugar de representante tenha os necessários poderes de representação e proceda dentro dos limites desses poderes, o que, no caso em· apreço, não sucedeu, porque, pura e simplesmente, a Recorrente não conferiu quaisquer poderes a terceiros para, neste âmbito, celebrar negócios jurídicos em seu nome;

W) Com efeito, essas pessoas, singulares ou colectivas, actuam em seu próprio nome e no seu próprio interesse, sendo remuneradas por um/ serviço que consiste na divulgação dos serviços da Recorrente, para esta, depois, e se entender estarem verificadas as condições para o efeito, constatar directamente com os clientes através da activação do sinal;

X) Na verdade, no que respeita aos canais de venda que implicam contacto presencial, a ora Recorrente procede à divulgação dos seus serviços através de empresas contratadas para o efeito;

Y) Tais empresas asseguram a promoção dos serviços da Recorrente e ainda alguns aspectos técnicos, tais como serviços de instalação e manutenção;

Z) Estas empresas entregam os denominados formulários de adesão, sendo tais formulários de adesão usados para recolha dos dados de cliente, para facturação e verificação de existência de condições técnicas e, também, como veículo de informação das condições gerais a que o serviço é prestado;

AA) Nos casos de comercialização através de kits: o formulário só é assinado pelo cliente;

BB) É, pois, manifesta a contradição do Tribunal a quo, pois, por um lado considera - bem - essencial a aposição de assinatura pelas partes para que exista um escrito de contrato e, por outro lado, no caso concreto em que o formulário só é assinado pelo putativo cliente, considera existir, ainda assim, um contrato escrito;

CC) Nas situações em que o formulário de adesão existe, tal formulário é assinado apenas pelo cliente, como ocorre na situação de comercialização dos serviços A............ através de Kits, ou, em regra, é assinado pelo Cliente e pelo trabalhador da empresa contratada pela Recorrente;

DD) Importa salientar que nos casos dos Kits, que no fundo são conjuntos de equipamento que o cliente adquire e instala directamente na sua casa não existe sequer qualquer assinatura que não seja a do cliente;

EE) Com efeito, nestes casos, o cliente que adquiriu o equipamento envia formulário para a Recorrente com a sua identificação para facturação indicação do serviço que pretende para que possa ser activado o necessário sinal, após a Recorrente verificar estarem em condições para o efeito;

FF) Em qualquer dos casos, é de referir que tais contratos não conferem quaisquer poderes às empresas contratadas ou seus colaboradores, para celebrarem contratos em nome dá Recorrente, ou para a vincular de qualquer outra forma;

GG) As referidas empresas contratadas limitam-se a disponibilizar as propostas de adesão fornecidas pela Recorrente, e a identificar-se nas propostas de adesão subscritas por clientes, para efeitos da sua remuneração variável;

HH) O processo de aceitação dos pedidos de adesão não se conclui com a intervenção das referidas pessoas ou entidades, envolvidas na promoção de vendas dos serviços A............, às quais não são dados quaisquer poderes de representação, para o efeito, por parte da Recorrente, mas antes com a activação dos serviços solicitados;

II) Activação essa que apenas se manifesta após a aceitação da Recorrente do pedido de adesão formulado, depois de efectuados testes de despistagem, tais como de validação de morada ou testes de aferição de capacidade técnica para prestação dos serviços solicitados;

JJ) Nestes termos, o formulário de adesão não vincula, nem a Recorrente nem o cliente, após o seu preenchimento, sendo que se o cliente, afinal, não quiser utilizar o serviço ou a Recorrente não o quiser prestar nenhuma das partes incumpre qualquer contrato nem é obrigada a compensar a outra;

KK) Até a Recorrente activar o sinal, não existe qualquer contrato, nem nenhuma das partes se vincula a qualquer obrigação, pelo que nunca poder haver incumprimento até essa activação, sendo evidente o erro de julgamento em que incorre o Tribunal a quo;

LL) Com efeito, nenhum dos diversos modelos de contratação a que a Recorrente recorre no decurso do exercício da sua actividade comercial importa a celebração de um contrato escrito com os seus clientes, nem podia, atentas as características de celeridade e de informalidade que dominam esse mercado, como bem explicaram as testemunhas inquiridas;

MM) Em face do exposto, atento o teor da prova documental carreada para os autos e, bem assim, o teor dos depoimentos foram prestados no âmbito do processo 2685/10.0BELSR, aproveitados e tidos em consideração nos autos de Impugnação ora recorridos, ficaram provados os factos necessários para concluir que o acto de liquidação, na parte referente aos canais de venda que envolvem o preenchimento de um formulário de adesão, padece dos vícios apontados nos autos, devendo ser anulado em conformidade, tendo o Acórdão recorrido incorrido em erro de julgamento por erro sobre os pressupostos e violado o disposto no artigo 1.º, n.º 1 e alínea a) do artigo 5.º do Código do Imposto do Selo e Verba 8 da Tabela Geral do Imposto do Selo;

NN) No que respeita ao enquadramento em sede de Imposto do Selo, é de referir a extrema relevância conferida à assinatura pelas partes contratantes, a qual é, também, sublinhada pelo próprio Código do Imposto do Selo quando, na alínea a) do seu artigo 5.º determina que o nascimento da obrigação tributária ocorre, “nos actos e contratos, no momento da assinatura pelos outorgantes”, o que apenas se verifica quando o contrato é reduzido a escrito e assinado por ambos os contratantes;

OO) Com efeito, o Imposto do Selo assume um carácter formalista, materializado na exigência da assinatura de ambas as partes;

PP) Em suma, a incidência da Verba 8 da Tabela Geral anexa ao Código do Imposto do Selo deverá tomar em linha de conta os seguintes aspectos:

i. A tributação em sede de Imposto do Selo à luz desta Verba pressupõe a existência de um contrato entre duas (ou mais) partes;

ii. Nem todos os contratos se encontram sujeitos ao Imposto do Selo da Verba 8, mas apenas os que são formalizados por escrito;

iii. O conceito de escrito aí previsto tem por referência, não a mera reprodução num papel da vontade de uma das partes, mas o documento no qual estas manifestam e expressamente acordam os termos negociais através da aposição da respectiva assinatura;

iv. O nascimento da obrigação tributária apenas ocorre com a assinatura do escrito pelos outorgantes;

QQ) A este respeito, importa deixar claro que a informalidade na angariação e celebração dos contratos com os seus clientes é uma característica e consequência natural da natureza da actividade da Recorrente;

RR) Com efeito, a actividade exercida pela Recorrente não é, nem poderia ser de modo algum, compatível com a existência de negócios formais bilaterais;

SS) Encontramo-nos, assim, perante um modelo de negociação em que a contratualização se confunde com a própria utilização do serviço prestado pela Recorrente numa base contínua, tendo sempre esta última a possibilidade de o interromper em caso de incumprimento do cliente;

TT) Relembre-se que o modelo formalístico sobre o qual assentava a Verba 8 da Tabela Geral tinha subjacente uma aposição de fé pública que justificava a incidência de Imposto do Selo, na medida que a tributação que decorria da aplicação daquela era vista como o "selo que autenticava o documento";

UU) Contudo, no tipo de relações contratuais que se estabelecem no sector em que Recorrente opera, a fé pública é totalmente desnecessária, na medida em que os meios de reacção a situações de incumprimento por parte dos clientes se traduzem em acções directas por parte da Recorrente;

VV) Com efeito, em particular, no caso das vendas efectuadas pelos canais de venda, que não envolvem o preenchimento do formulário de adesão (internet, telefone e kits), não existe sequer qualquer aparência de suporte escrito assinado ou por assinar; o que existe é a disponibilização das condições gerais, disponibilização essa que sucede num sem número de situações, mediante a sua divulgação, por exemplo, na internet;

WW) Por fim, da anulação dos actos de liquidação sub judice, deverá também resultar, nos termos e para efeitos do disposto nos artigos 171.º, n.ºs 1 e 2, do Código do Procedimento e do Processo Tributário, 53.º, n.ºs 1, 2, 3 e 4, da Lei Geral Tributária, indemnização pela garantia indevidamente prestada, na proporção remanescente, existindo, pois, também nesta parte, erro de julgamento por parte do Tribunal a quo.

Termos em que, e nos mais de direito aplicáveis, sempre com o douto suprimento de Vossas Excelências deve ser admitido o presente recurso de revista, e julgado procedente, revogando-se o acórdão recorrido e, consequentemente, anulando-se os actos de liquidação de imposto do selo, relativos a escritos de contratos, praticados com referência ao ano de 2007, com as demais consequências legais.

[…]».

4 – Não foram produzidas contra-alegações.

5 – Por acórdão de 19 de Novembro de 2014, o recurso de revista foi admitido.

6 - O Excelentíssimo Representante do MP junto deste Tribunal emitiu parecer no sentido de se negar provimento ao recurso.

Cumpre apreciar e decidir.

II – Fundamentação

1. De facto

A decisão recorrida deu como provada a seguinte factualidade concreta:

[…]

a) A impugnante exerce a actividade de distribuição de sinal de televisão por cabo, satélite ou qualquer outra plataforma, de prestação de serviços de comunicações de dados e de interactividade e de prestação de serviços de assessoria, consultoria e outros, directa ou indirectamente relacionados com as actividades e serviços acima referidos (cfr. RIT a fls. 94 dos autos);

b) Em cumprimento da Ordem de Serviço nº OI200900082 pelos Serviços de Fiscalização foi realizada uma acção de inspecção externa, aos elementos contabilístico-fiscais da impugnante referentes ao exercício de 2007, e, nesta, sequência, depois de ter sido notificada do Projecto de Relatório de Inspecção Tributária e do Relatório Final de Inspecção Tributária, foi-lhe efectuada, na parte que interessa aos presentes autos, liquidação adicional de imposto de selo nº 20096430000657, na parte referente a “escritos de quaisquer contratos”, no montante de € 976.635,00 e respectivos juros compensatórios, no valor de € 84.523,20, cujo prazo limite de pagamento terminou em 14/10/2010 (cfr. artigos 34º, 35º e 36º da p.i.; fls. 88 a 182 e 65 dos presentes autos);

c) Do relatório de inspecção, que aqui se dá por integralmente reproduzido, consta, com interesse para a decisão da causa «(…) III.2.2 - Imposto do Selo

III.2.2.1.Contratos de Adesão

I. Descrição dos Factos

No âmbito da sua actividade, o sujeito passivo estabelece um vínculo com os seus clientes que se consubstancia num contrato de prestação de serviços. Esse vínculo pode ser exercido de duas formas, ou seja, i) através do preenchimento de um formulário de adesão elaborado pela A…………, SA ou, ii) via telefone ou com base na comunicação de agentes sendo que neste caso não existe o preenchimento do referido formulário, verificando-se a transposição para um documento dos dados recolhidos e elementos acordados.

Atenta à possibilidade dos referidos contratos constituírem um facto subsumível à norma de incidência prevista no n.º 1 do artigo 1º do Código do Imposto do Selo, o qual de seguida se transcreve: “o imposto do selo incide sobre os actos, contratos, documentos, títulos, livros, papéis, e outros factos previstos na Tabela Geral incluindo as transmissões gratuitas de bens”, foi solicitado ao sujeito passivo em 16 de Fevereiro de 2009 para “Identificar o número de novos clientes no exercício de 2007, por mês”.

Foram identificados pelo sujeito passivo 195.327 novos clientes com contratos no exercício de 2007, sendo que 87.929 são novos clientes "com Proposta de Adesão Digitalizada" e 107.398 novos clientes "sem Proposta de Adesão Digitalizada".

Assim, e tendo em conta o atrás descrito temos que, nas situações de preenchimento de formulário de adesão corresponde à “com Proposta de Adesão Digitalizada" (doravante designada com proposta de adesão) e nas restantes situações, ou seja, contactos via telefone e comunicação de agentes, corresponde a “sem Proposta de Adesão Digitalizada” (doravante designado contratação via telefone e comunicação de agentes).

Acresce que sobre o número de contratos celebrados não foi liquidado Imposto do Selo.

Há a referir que as contas de facturação com proposta de adesão foram criadas com base na recepção das propostas, que foram digitalizadas, enquanto que as contratação via telefone e comunicação de agentes sendo criadas por adesão via telefone ou por comunicação dos agentes para as mesmas não existem, à partida, propostas de adesão, existindo posteriormente outros documentos, conforme de seguida se justifica.

De acordo com o sujeito passivo, e no caso das contas de facturação com propostas de adesão, o cliente preenche um pedido de adesão aos serviços da A............ nos canais de venda presencial (venda porta-a-porta e lojas). Com base neste pedido de adesão, a empresa executa os actos materiais que permitem a activação e procede mensalmente à cobrança dos mesmos, com o que se tem por tacitamente estabelecido o vínculo jurídico entre as partes.

Ainda de acordo com o sujeito passivo, nesta situação o que existe é um vínculo resultante de uma proposta feita pelo cliente e da aceitação tácita da mesma pela A.............

Relativamente às contas de facturação com base em adesão via telefone ou por comunicação dos agentes, veio o sujeito passivo afirmar que, quando o cliente manifesta vontade de aderir aos serviços A............, via telefone, não existe o preenchimento do pedido de adesão, nem a assinatura por parte do mesmo. Neste Canal de vendas, o operador do call center que recebe a chamada preenche os dados do sistema Siebel, nos Ecrans “Contactos”, “Morada” e “Contas de Serviços”. Em ambos os casos as Condições Gerais de Adesão aos serviços são enviadas em momento posterior para a casa do cliente.

Foi anexado, pelo sujeito passivo, um exemplo das condições gerais para os vários serviços da A.............

Face aos factos descritos passamos de seguida à análise dos elementos que determinam a qualificação dos documentos, que servem de base ao acordo, com proposta de adesão e na contratação via telefone e comunicação de agentes, entre a A............ e os seus clientes, para a prestação de serviços por parte daquela, como contratos.

De acordo com o n.º 1 do artigo 1.º do Código do Imposto do Selo (CIS) “O imposto do selo incide sobre todos os (...) contratos (...) previstos na Tabela Geral (...)."

Por outro lado, diz-nos a verba 8 daquela Tabela que se encontram sujeitos a Imposto do Selo os “Escritos de quaisquer contratos não especialmente previstos nesta Tabela, incluindo os efectuados perante entidades públicas - por cada um € 5.”

Perante o quadro legal, impõe-se, de seguida, determinar se os documentos acima mencionados poderão, efectivamente, ser caracterizados como contratos, procedendo-se a essa análise tendo em consideração a figura jurídica dos contratos de adesão e o possível enquadramento da matéria controvertida nessa mesma figura jurídica.

É nosso entendimento que, conforme infra se explicita, estamos perante verdadeiros contratos na medida em que, por um lado, comportam as características daquele instituto, e, por outro, é o próprio prestador do serviço que o qualifica como tal conforme passa a demonstrar-se.

II. Enquadramento Legal

Importa, desde logo, procurar definir o conceito jurídico subjacente à problemática. Neste sentido e pese embora o facto do Código Civil não contemplar um conceito expresso de contrato, é seguro afirmar, na esteira da doutrina dominante, que o mesmo adere à orientação mais ampla do termo, de acordo com a qual se considera contrato todo o acordo de duas ou mais partes que tenda à produção de efeitos jurídicos, qualquer que seja a matéria. É o também designado negócio jurídico bilateral. Partindo destas considerações, há, ulteriormente, que tomar em consideração dois princípios norteadores da figura de contrato: o princípio do consensualismo e o princípio da liberdade contratual.

No que concerne ao princípio do consensualismo, preponderante no direito moderno, diz-nos este que basta o acordo de vontades para a perfeição do contrato. Tal concepção leva-nos, por sua vez, à noção de liberdade declarativa, presente nos artigos 217° e 219° do Código Civil. Este último é claro ao afirmar que “A validade da declaração negocial não depende da observância de forma especial, salvo quando a lei o exigir", exigência essa que não existe para o caso sub judicie. Por outras palavras, para que exista um contrato não é, por regra, necessário que o mesmo revista uma forma específica.

A título de exemplo de exigência legal de forma especial poderão apresentar-se os artigos 168º n.º 1, constituição de associação, os estatutos e as suas alterações, 660º n.º 1, acto constitutivo de consignação voluntária, ou 875º, contrato de compra e venda de imóveis, todos do Código Civil.

Estamos, pois, perante o designado contrato consensual, ou seja, celebrado pelo simples acordo de vontades, sem a exigência de qualquer formalismo legal.

Com relação ao princípio da liberdade contratual, dentro das várias dimensões que o compõem, é relevante para a presente situação a vertente relativa à autonomia concedida às partes para a fixação do conteúdo das relações contratuais que estabeleçam. De outro modo, o conteúdo do denominado formulário de adesão e as condições gerais de adesão e prestação de serviços associados à contratação via telefone e comunicação de agentes, não subtrai o carácter de contrato aos documentos em análise uma vez que este pode assumir uma configuração tipificada ou não.

Para além da liberdade formal, consagra-se, assim, a liberdade de fixação do conteúdo dos contratos, onde os limites impostos pela lei são a excepção.

Por fim, não poderá deixar de se trazer à colação a questão dos contratos de adesão e o possível enquadramento do presente caso nessa figura. Com efeito, ainda que o contrato traduza, tradicionalmente, um acordo de vontades resultante de uma negociação entre as partes, casos há em que as cláusulas contratuais que são prévia e unilateralmente concebidas por uma das partes.

Trata-se de uma realidade na qual, dentro da temática das cláusulas contratuais gerais, nas quais está em causa a prévia formulação em abstracto das cláusulas contratuais, se verifica a sucessiva formação de relações jurídicas concretas com base num determinado clausulado. São os designados contratos de adesão, comuns ao nível dos fornecimentos massificados como os de água, electricidade, gás e mais recentemente, de serviços de televisão por cabo.

A especificidade radica na forma de se ultrapassar o processo de negociação clássico que está na retaguarda do contrato, facto que em nada altera a sua natureza, para dar lugar a um contrato em que o cliente se subordina a cláusulas previamente fixadas e da iniciativa da parte ofertante.

O contrato de adesão pode conter as cláusulas gerais ou remeter para elas, limitando-se os sucessivos clientes a decidir se querem ou não contratar, sem que tenham qualquer intervenção no processo de modelação do contrato.

Do Formulário de Adesão

No que diz respeito ao formulário de adesão, este integra duas partes distintas: uma primeira onde se incluem a identificação do cliente e os dados de instalação/facturação, e uma segunda onde importa, para já, considerar os quatro primeiros pontos: (1) Produtos e serviços subscritos, (2) Tipo de instalação, (3) Equipamentos e (4) Pagamentos efectuados.

Na primeira parte, identificação do cliente e dados de instalação/facturação, podemos encontrar junto dos itens Nome, NIF, BI, Telefone, Telemóvel e Morada de instalação, uma chamada designada por (1). Ao procurar o seu significado no fim da página podemos ler o seguinte:

“(1) O fornecimento destes dados é essencial à concretização do pedido subjacente ao presente Formulário de Adesão.”

Ou seja, o formulário encerra em si a obrigatoriedade de transmitir elementos essenciais à exequibilidade da relação contratual, dados sem o fornecimento, por escrito, dos quais através do formulário/contrato, não é possível a disponibilização dos produtos/serviços solicitados.

Por outras palavras, é através deste meio, escrito, que se definem, contratualizam, factores essenciais à viabilidade da relação contratual entre a A……….. e os seus clientes. Sem essa disponibilização escrita, através do formulário/contrato, dos elementos supra inexistiriam as condições necessárias para que pudesse vigorar a referida relação contratual.

Na segunda parte do formulário encontramos à frente dos seus quatro primeiros pontos a expressão assinale com X, seguida das quantidades e opções a contratar. Isto é, mais uma vez estamos perante a exigência de uma manifestação de vontade por escrito sem a qual não subsistirá uma relação contratual por não ter um mínimo de determinabilidade.

Na parte final do formulário podemos encontrar os campos destinados à assinatura do cliente e do vendedor bem como o relativo, mediante aposição de assinatura, à autorização de débito directo em conta bancária.

Com efeito, são várias as exigências feitas ao longo do documento tendentes à manifestação de vontade por escrito, conforme anteriormente demonstrado de forma cabal, realidade que não é afastada pelo facto de alguns contratos não terem a assinatura do cliente. Se fosse esse o único critério para aferir a vinculação das partes não existiriam contratos verbais.

Acresce ainda que, fazendo parte integrante do formulário/contrato, surgem in fine, por escrito, as condições gerais de Adesão e Prestação dos Serviços A............, que inclui as condições de adesão e instalação, as condições técnicas e de manutenção e as condições específicas dos produtos e serviços A.............

Aí, sob um extenso rol de pontos, se desfiam as características particulares do vínculo contratual estabelecido entre as partes, onde se incluem matérias de natureza eminentemente jurídico-contratual como sejam a responsabilidade, a vigência e cessação, a resolução ou a resolução de litígios, tribunal competente e lei aplicável.

Da contratação via telefone e comunicação dos agentes

Relativamente a esta forma de contratação, é a própria A…………, parte que elabora o documento, que qualifica este último como um verdadeiro contrato como de seguida se explicita.

Tomemos como exemplo do descrito o documento relativo às “Condições Gerais de Prestação do Serviço de Televisão por cabo da A............", referente ao exercício de 2006, mais precisamente os seus pontos 8., 10., 12., 15., 16., 17., 19., 23., 24., 25., 26. e 29., dos quais se transcrevem, de seguida, alguns excertos.

“8. - (… em caso de extinção do contrato (...)";

“10. - (…) durante a vigência do contrato (...)”;

"12. - (...) a A............ poderá exigir a prestação de caução de valor igual ao da assinatura mensal dos serviços contratados (…)”;

"15. - (...) a A............ poderá alterar a composição do serviço contratado (…)"

“16. - A A............ poderá alterar os preços aplicáveis ou qualquer das condições contratuais (…)”

"17. - (...) no caso de não pagamento de facturação no prazo estabelecido ou de violação culposa grave do contrato (…)";

“19. - O contrato de prestação de serviço considera-se extinto (...)”;

"23. - O cliente poderá reclamar de actos ou omissões que considere violadores do contrato (…)”;

“24. - O contrato vigora por um período inicial (...)”;

"25. - (…) o contrato poderá ser denunciado por carta registada com aviso de recepção":

"26. - (...) constituem, salvo acordo em contrário, parte integrante do contrato (…)";

"29. - (...) Para resolução de qualquer litígio, que eventualmente ocorre entre as partes, relativo à interpretação ou execução do contrato (...)”.

Outros exemplos do exposto podem ser encontrados nos pontos 1., 2., 4., 9., 11., 13., 14., 15., 16., 17. e 18. das “Condições Gerais de Prestação do Serviço de Televisão interactiva da A............", nos pontos 2., 8., 9. e 10 das “Condições Gerais de Prestação do Serviço de Televisão por satélite da A............", ou nos pontos 10., 14., 15., 16., 22., 23., 24., 25., 26. e 30 das “Condições Gerais de Prestação do Serviço de Netcabo por cabo da A............”, não se procedendo à transcrição dos mesmos por comodidade de exposição.

Não restam, pois, dúvidas de que a própria A………… elabora os documentos em análise com a plena convicção de estar a realizar verdadeiros contratos.

No que respeita à presente matéria, verifica-se a existência de uma alteração por parte da A............ relativamente ao texto das condições contratuais gerais que suportam os formulários de adesão dos seus clientes.

Com efeito, observa-se, da leitura das condições gerais supra referidas, que foi retirada das mesmas a palavra “contrato” o que leva a duas conclusões.

O facto de as referidas condições gerais não mencionarem a palavra contrato não altera a natureza da relação jurídica, isto é, não faz com que deixemos de estar perante uma relação jurídica contratual. Aprofundemos este conceito.

É unanimemente considerado pela doutrina moderna que o contrato é um acordo de vontades, tendo o nosso Código Civil (CC), ainda que sem fornecer um conceito expresso de contrato, adoptado uma concepção mais ampla daquele instituto, conforme refere Mário Júlio de Almeida e Costa in Direito das Obrigações, 6ª edição, pág. 187.

Assim, podemos afirmar que os contratos são negócios jurídicos a partir dos quais se geram obrigações com base num acordo de vontades.

Refere o autor citado a este propósito:

“(…) aceitando-se a compreensão mais lata de contrato, o seu conceito coincide com o de negócio jurídico bilateral. A nossa lei também não explicita a definição de negócio jurídico, que é o facto voluntário lícito, assente numa ou várias declarações de vontades dirigidas à produção de determinados efeitos, que a ordem jurídica conforma, de um modo geral, em concordância com a intenção objectivamente apreendia dos seus autores.”.

Verificamos, deste modo, que a factualidade em crise se enquadra na definição apresentada uma vez que, indubitavelmente, as relações estabelecidas entre a A............ e os seus clientes têm por base um facto voluntário lícito, assente numa ou várias declarações de vontade dirigidas à produção de determinados efeitos, que a ordem jurídica conforma, de um modo geral, em concordância com a intenção objectivamente apreendida dos seus autores a qual se corporiza através das “Condições Gerais dos Produtos e serviços A............” e respectivos anexos.

Para além disso, estão também presentes nas características da relação estabelecidas entre a A............ e os seus clientes manifestações dos quatro princípios fundamentais do regime dos contratos, ou seja, o princípio da força vinculativa, o princípio da liberdade contratual, o princípio da boa-fé e o princípio do consensualismo, corroborando a qualificação ora defendida.

Face ao exposto, é forçoso concluir que estarmos perante verdadeiros contratos, facto que não é contrariado pela não utilização da palavra contrato o qual não lhe altera a natureza.

E, no que concerne à sua validade, não poderá argumentar-se que os contratos em causa apenas se poderiam considerar válidos e aptos a produzir efeitos desde que assinados uma vez que como resulta dos pontos 1.5. e 2.2 das referidas Condições Gerais dos Produtos e serviços A............, o contrato começa a produzir efeitos jurídicos desde o momento da adesão.

Assim, reitera-se que estamos perante verdadeiros contratos, mais precisamente perante chamados contratos de adesão.

Com efeito, ainda que o paradigma de contrato se traduza num acordo de vontades resultante de uma negociação entre as partes, casos há em que as cláusulas contratuais são prévia e unilateralmente concebidas por uma das partes.

No caso concreto observa-se a existência de um clausulado padronizado no qual se estabelecem as condições gerais às quais deve vincular-se a acção das partes na relação que entre si estabelecem no âmbito da prestação do serviço de televisão por cabo.

Por outras palavras, estamos perante verdadeiros contratos de adesão nos quais as cláusulas se encontram antecipadamente determinadas, limitando-se o cliente a anuir com estipulado pela parte que disponibiliza o serviço.

Não parece, assim, oferecer dúvidas a qualificação dos documentos que servem de base ao acordo entre a A………… e os seus clientes como contratos de adesão, estando por esse facto sujeitos a tributação em Imposto do Selo, em conformidade com o n.º 1 do artigo 1º do Código do Imposto do Selo.

Por outro lado, o sujeito passivo do imposto é a A…………, SA em conformidade com a alínea h) do n.º 1 do artigo 2º do mesmo diploma "outras entidades que intervenham em actos e contratos (...)".

Embora o encargo do imposto seja do aderente/cliente conforme dispõe o n.º 1 do artigo 3.º do Código do Imposto do Selo “o encargo do imposto constitui encargo dos titulares do interesse económico” e a alínea s) do n.º 3 do mesmo artigo o qual refere que se considera titular do interesse económico “em quaisquer outros actos, contratos e operações, o requerente, o requisitante, o primeiro signatário, o beneficiário, o destinatário dos mesmos, bem como o prestador ou fornecedor de bens e serviços.”

O valor tributável é, em conformidade com o n.º 1 do artigo 9º do Código do Imposto do Selo “(…) o que resulta da Tabela Geral, sem prejuízo do disposto nos números e artigos seguintes”, sendo que a verba 8 da TGIS nos diz que são tributados em 5,00€ cada “Escritos de quaisquer contratos (…)”.

No que respeita ao momento em que o imposto é devido, a liquidação e respectiva entrega nos cofres do Estado, refere a alínea a) do artigo 5º do Código do Imposto do Selo que “a obrigação tributária considera-se constituída nos actos e contratos, no momento da assinatura pelos outorgantes”, enquanto que o artigo 23º no seu n.º 1 refere que “a liquidação do imposto compete aos sujeitos passivos referidos no n.º 1 do artigo 2º. Por fim o n.º 1 do artigo 44º diz-nos que "o imposto é pago nas tesourarias de finanças (…) até ao dia 20 do mês seguinte àquele em que a obrigação tributária se tenha constituído (…)".

III. Conclusões

Tendo em consideração que (i) os documentos que servem de base ao acordo entre a A…………, SA e os clientes consubstanciam contratos escritos sujeitos a Imposto do Selo, (ii) a A…………, SA estabeleceu no exercício de 2007, 195.327 novos contratos, conforme identificado no Anexo IV (coluna (3)) (iii) os demais normativos legais acima referidos, foram apuradas as correcções de imposto no montante global de 976.635,00€, constantes do Anexo IV (coluna (4)). Serão ainda devidos juros compensatórios, nos termos do artigo 35º da Lei Geral Tributária, sendo "a taxa dos juros compensatórios a equivalente à taxa dos juros legais fixados nos termos do n.º 1 do artigo 559º do Código Civil" (n.º 10 do artigo 35º da Lei Geral Tributária), que se encontra fixada pela Portaria n.º 291/2003 de 8 Abril, em 4%.» (cfr. RIT fls. 111 a 122);

d) Em 19/11/2009 a impugnante deduziu reclamação graciosa a qual veio a ser indeferida por despacho de 29/10/2010 da Directora de Finanças Adjunta, exarado na informação de fls. 401 e segs do procedimento de reclamação graciosa que aqui se dá por integralmente reproduzidos (cfr. fls. 401 e segs. do procedimento de reclamação graciosa apenso);

e) Através do ofício, com a referência DFL 099339 02.11.10 foi a impugnante notificada da decisão proferida no procedimento de reclamação graciosa (cfr. fls. 421 a 423 do procedimento anexo);

f) A presente impugnação foi apresentada em 18/11/2010 (cfr. fls. 2 dos autos);

g) Em 04/11/2009 foi instaurada a execução fiscal nº 3107200901186868 no Serviço de Finanças-8, contra a impugnante, por dívida de imposto de selo do ano de 2007, que se encontra suspensa devido à prestação da garantia bancária nº N00355177 do Banco ………, no valor de € 1.423.317,76 (cfr. fls. 448 a 453 dos presentes autos e 456 do processo administrativo);

h) No ano de 2007, a impugnante comercializava os seus serviços através de canais que envolvem o preenchimento de um formulário de adesão: vendas porta-a- porta, vendas em lojas, promoção por agentes e comercialização de Kits, e, canais remotos: telefone e internet (cfr. 71º e 76º da p.i.; fls 381 a 384; e depoimento das testemunhas);

i) Nos canais de venda que implicam contacto pessoal, vendas “porta-a-porta”, a promoção dos serviços prestados pela impugnante é feita através de colaboradores de empresas, com quem a impugnante celebrou contratos de prestação de serviços (cfr. artigo 79º da p.i.; fls. 221 a 380; e depoimento das testemunhas);

j) Nas situações referidas na alínea anterior o formulário é assinado pelo cliente e pelo vendedor (depoimento testemunha);

k) A concretização da contratação efectiva-se com a instalação e activação do sinal/serviços contratados (depoimento das testemunhas);

l) A impugnante entrega aos seus clientes um texto relativo às “condições gerais dos produtos e serviços A............” (cfr. fls. 385 a 390);

m) Nos diversos tipos de contratação, quer a impugnante, quer o cliente, até à activação do serviço, podem desistir, respectivamente, da prestação do serviço ou serviço solicitado, podendo ainda a relação contratual estabelecida terminar, a qualquer momento, em caso de incumprimento (depoimento das testemunhas);

n) A impugnante adaptou os seus modelos negociais às actuais exigências de mercado (depoimento testemunhas);

*

FACTOS NÃO PROVADOS.
Com interesse para a decisão a proferir, não se provaram outros factos para além dos supra mencionados.

[…]».

2. Questões a decidir

A questão que se coloca no presente recurso de revista é a de saber se pode ser subsumida à previsão da verba 8 da TGIS a venda de serviços de telecomunicações através de canais de vendas, em que, seja por via telefónica, seja por meio de agentes, a prestação do serviço tem lugar após a mera aposição de assinatura do cliente num formulário de condições de adesão.

3. De direito

O acórdão que admitiu a presente revista é de 2014 e, entretanto, sobreveio um acórdão deste Supremo Tribunal Administrativo, de 29 de Maio de 2019 (proc. 0221/12.3BELRS), em que é analisada e decidida a questão que vem suscitada no presente recurso de revista em termos que aqui não encontramos razões para divergir.

Com efeito, decidiu-se naquele aresto o seguinte: “[…] No momento em que a recorrente faculta ao seu cliente o formulário estaremos em presença de um convite a contratar, visto ser uma declaração que indica disposição de iniciar um processo de negociação com vista à futura conclusão de um contrato, sem qualquer compromisso na celebração do mesmo.

Quando o cliente preenche e subscreve a proposta de adesão emite uma declaração unilateral da sua vontade que dirige à recorrente, com quem tenciona contratar. O preenchimento e subscrição desta proposta é um elemento inicial do processo de formação do contrato em que o cliente demonstra o seu interesse em contratar, segundo as cláusulas gerais constantes da proposta e convoca o destinatário da proposta a exprimir (expressa ou tacitamente) uma vontade. Contrariamente ao convite a contratar, a proposta contratual quando se torna eficaz, por ser levada ao conhecimento da contraparte, ser suficientemente precisa, e revelar a vontade de o seu autor se vincular em caso de aceitação, configura-se obrigatória, vinculando o proponente a cumpri-la.

(…)

O contrato concretiza-se com a activação do sinal/serviços contratados. Com a aceitação da proposta contratual a Impugnante passa a actuar no quadro de uma relação contratual, nos termos das condições gerais anexas ao formulário.

Se o contrato se forma com a aceitação, pela impugnante, da proposta de contrato não pode ser devido imposto de selo em momento anterior ao da formação do contrato. A subscrição da proposta de adesão é apenas uma fase preliminar da formação do contrato que poderá, ou não vir a ser celebrado. Sendo fundamento do acto de liquidação a existência de um contrato que apenas se mostra celebrado em momento posterior àquele tido em conta pela Autoridade Tributária, tomando a proposta contratual como se de um contrato se tratasse, enferma o acto de liquidação de ilegalidade por errada avaliação dos pressupostos de facto da tributação, impondo-se a sua anulação. […]”.

No essencial, considerou-se na decisão para a qual remetemos a título de fundamentação mais desenvolvida, que o documento que a AT pretendia tributar ao abrigo da verba 8 da TGIS não se podia reconduzir ao conceito jurídico de contrato, razão pela qual não estava subordinado à dita tributação.

E é esse entendimento que aqui se reitera.

Igualmente assiste razão à Recorrente quanto ao direito à indemnização pela garantia prestada nos termos do disposto no artigo 53.º da LGT, em montante a determinar em execução de sentença.

III - Decisão

Pelo exposto, acordam os juízes que compõem esta Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo em conceder provimento ao recurso, revogar o acórdão recorrido e a sentença do Tribunal Tributário de Lisboa, julgar procedente a impugnação, anular os actos impugnados (de liquidação do imposto e de juros compensatórios) e condenar a Fazenda Pública no pagamento da indemnização por prestação de garantia indevida no montante que vier a ser apurado em execução de sentença.

Custas em todas as instâncias pela Recorrida com dispensa do remanescente da taxa de justiça dado o carácter remissivo da decisão.

Lisboa, 12 de Outubro de 2022. - Suzana Maria Calvo Loureiro Tavares da Silva (relatora) - Pedro Nuno Pinto Vergueiro - Jorge Miguel Barroso de Aragão Seia.