Acordam na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo: – Relatório – 1 – A…………., LDA, com os sinais dos autos, interpôs para este Supremo Tribunal recurso de revista excepcional do acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul, de 4 de Fevereiro de 2016, que concedeu provimento ao recurso interposto pela Fazenda Pública da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Loulé que julgara totalmente procedente a impugnação deduzida pela ora recorrente contra liquidação adicional de IVA e juros compensatórios relativos ao quarto trimestre de 2010, no valor total de €83.647,77, revogando a sentença recorrida e julgando improcedente a impugnação, concluindo a sua alegação nos seguintes termos: Da admissibilidade do Recurso de Revista 1. Decidiu o Tribunal recorrido que a operação de cessão de créditos realizada pela Recorrente não é enquadrável na norma de isenção prevista no artigo 9.º do Código do IVA, nomeadamente, nos n.ºs 27, alínea a), ou 30 do mesmo normativo. 2. Entende a Recorrente que o Acórdão aqui recorrido, ao declarar-se competente para decidir sobre um recurso que versava exclusivamente sobre questões de direito e, em resultado disso, ao decidir pela revogação da decisão de 1.ª instância proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Loulé, procedeu a uma errada aplicação do Direito, devendo esse Supremo Tribunal intervir em sede de Revista, pois que se verificam os pressupostos previstos na lei para o efeito. 3. À luz do disposto no artigo 150.º, n.º 1 do CPTA o Supremo Tribunal Administrativo considera admissível o Recurso de Revista nos casos de “complexidade das operações lógicas e jurídicas indispensáveis para a resolução do caso” e, de “capacidade de expansão da controvérsia, concretamente, a possibilidade de esta ultrapassar os limites da situação singular e se repetir, nos seus traços teóricos num número indeterminado de casos futuros” – cf. Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, de 4 de Janeiro de 2006, proferido no processo n.º 01197/05. Sobre a “relevância jurídica ou social” da questão e da “clara necessidade do recurso para uma melhor aplicação do direito” 4. Tem sido entendimento desse Supremo Tribunal Administrativo que a imprescindível “relevância jurídica ou social” se verifica sempre que a questão seja de “complexidade superior ao comum em razão da dificuldade das operações exegéticas a efectuar, de enquadramento normativo especialmente complexo, ou da necessidade de compatibilizar diferentes regimes potencialmente aplicáveis” (cf. nomeadamente, Acórdãos proferidos nos processos n.ºs 0232/11, 0967/12 e 0116/15, em 31 de Março de 2011, 21 de Novembro de 2012 e 25 de Novembro de 2015, respectivamente) – sublinhados nossos. 5. E, no que respeita à referida “necessidade do recurso para uma melhor aplicação do direito” a mesma considera-se verificada “quando a situação apresente contornos indiciadores de que a solução pode ser um paradigma ou orientação para se apreciarem outros casos, ou esteja em causa questão que revele especial capacidade de repercussão social, em que a utilidade da decisão extravasa os limites do caso concreto das partes envolvidas no litígio” – cf. citado Acórdão proferido no processo n.º 0116/15.
Jurisprudência
Processo 0674/16
6. Precisamente, a questão a apreciar nos presentes autos de recurso resulta da necessidade de determinação do regime de IVA aplicável, em geral, às operações de cessão de créditos amplo senso e, em concreto, àquelas operações em que se verifique a cessão de créditos litigiosos no âmbito de processos judiciais, que envolvam a transmissão de posições jurídicas sobre bens imóveis sujeitas a IMT. 7. A análise a desenvolver implica assim a “necessidade de compatibilizar diferentes regimes potencialmente aplicáveis” à operação de cessão de créditos em apreço, i.e., por um lado, as normas do Código do IVA e da Directiva IVA, designadamente a interpretação a adoptar em relação ao alcance da norma de isenção constante da alínea a) do n.º 27 do artigo 9.º do Código do IVA e da alínea a) do n.º 1 do artigo 135.º da Directiva IVA e, por outro lado, as normas de sujeição de IMT e consequente isenção de IVA eventualmente aplicáveis a operações de cessão de créditos litigiosos que envolvam a transmissão de posições jurídicas relativamente a bens imóveis. 8. Acresce que, as cessões de créditos (incluindo os litigiosos) são recorrentes entre operadores económicos não financeiros e não têm o seu enquadramento fiscal suficientemente caracterizado, pelo que a situação dos presentes autos ultrapassa “os limites da situação singular (…) contendo uma questão bem caracterizada, passível de se repetir em casos futuros” e assume marcada “relevância jurídica ou social”, justificada quer pela especial complexidade da análise a desenvolver na apreciação da mesma, quer pela sua inevitável repetição em múltiplos processos (pretéritos) e futuros, revelando-se essencial a apreciação da mesma pelo Supremo Tribunal Administrativo. 9. Acresce que o Tribunal Central Administrativo tratou de forma ostensivamente errada e juridicamente insustentável a questão trazida a juízo, suportando dois terços da fundamentação da sua decisão (vide páginas 9, 19 e 11 do Acórdão) no tratamento do direito à dedução o qual não tem qualquer ligação com as matérias tratadas no presente caso (i.e., o enquadramento em IVA de uma operação de cessão de crédito litigioso), secundarizando a fundamentação relativa à operação de cessão de créditos e limitando a análise das normas de isenção de IVA potencialmente aplicáveis à operação sub judice a dois singelos parágrafos. 10. Encontra-se assim verificada in casu a “clara necessidade” da presente Revista, para que a pronúncia que venha a emitir sobre esta concreta questão possa servir de orientação para os restantes tribunais, por forma a assegurar “uma melhor aplicação do direito” em prol da segurança jurídica. Da questão controvertida Da incompetência do Tribunal Central Administrativo em razão da hierarquia 11. O Tribunal Central Administrativo Sul seria incompetente, em razão da hierarquia, para conhecer a matéria dos autos porquanto a mesma incidia exclusivamente sobre questões de direito cujo conhecimento competia, “per saltum”, à Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo, nos termos do disposto no n.º 1 do artigo 280.º do CPPT. 12. Nem nas conclusões apresentadas pela Fazenda Pública nem nas conclusões apresentadas pela ora Recorrente se dirimiram questões de facto ou teceram juízos de valor sobre a matéria de facto ou a prova produzida em juízo que possam considerar-se divergentes do probatório dado como assente e enformador das questões jurídicas trazidas a juízo,
cingindo-se o objecto do Recurso ao enquadramento em IVA da operação de cessão de crédito em processo judicial realizada pela ora Recorrente. Da aplicabilidade da norma de isenção constante da alínea a) do n.º 27 do artigo 9.º do Código do IVA a operações de cessão de crédito realizadas por entidades que não sejam instituições financeiras 13. A isenção de IVA constante da alínea a) do n.º 27 do artigo 9.º do Código do IVA abrange quaisquer operações através das quais opere a transmissão de um crédito ou direito de crédito, não se subsumindo o termo “concessão de crédito” apenas à celebração de contratos bancários. 14. Nesse sentido já se pronunciou o Tribunal de Justiça da União Europeia (“TJUE”) no Acórdão Muys`en De Winter`s Bouw, de 27 de Outubro de 1993 (processo C-281/91), considerando este órgão jurisdicional que “se as isenções previstas no artigo 13.º são de interpretação restritiva (v. acórdão de 15 de Junho de 1989, Stichting Uitvoering Financiele Acties, 348/87, Colect., p. 1737,) nem por isso deixa de ser verdade que, na falta de indicação da identidade do mutuante ou do mutuário, a expressão «concessão e negociação de créditos», é, em princípio, suficientemente ampla para abranger um crédito concedido por um fornecedor de bens, sob a forma de diferimento do pagamento. Contrariamente à afirmação da Comissão, a limitação do alcance do artigo 13.º, parte B, alínea d), n.º 1 (actual alínea a) do n.º 1 do artigo 135.º da Directiva IVA), unicamente aos empréstimos e créditos concedidos por organismos bancários e financeiros não resulta, de modo nenhum, da letra desta disposição” (sublinhado e negrito nosso). 15. Acresce que, de acordo com o TJUE “as operações isentas por força do artigo 13.º, B, alínea d), ponto 1, da Sexta Directiva são definidas em função da natureza das prestações de serviços que são fornecidas e não em função do prestador ou do destinatário do serviço” – cf. Acórdão Ludwig, de 21 de Junho de 2007, prolatado no processo C-453/05). 16. Ou seja, para além do TJUE referir expressamente que a norma de isenção constante da alínea a) do n.º 1 do artigo 135.º da Directiva IVA (transposta para a ordem jurídica interna para a alínea a) do n.º 27 do artigo 9.º do Código do IVA) abrange “empréstimos e créditos concedidos” (e não empréstimos ou créditos concedidos/cedidos, fazendo, deste modo, uma clara destrinça entre a figura da cessão de crédito e da atribuição de empréstimo ou contrato de mútuo), o mesmo Tribunal é lacónico no sentido de concluir pela aplicação da referida norma de isenção independentemente da natureza jurídica da entidade que transmite o crédito. 17. Deverá, assim, subsumir-se a operação de cessão de crédito em análise na norma de isenção constante da alínea a) do n.º 27 do artigo 9.º do Código do IVA, não devendo ser acolhido, por conseguinte, o entendimento do TCA Sul nesta matéria. Da sujeição a IMT da operação de cessão de crédito em que ocorra a transmissão de posições jurídicas relativas a imóveis e consequente isenção de IVA ao abrigo do n.º 30 do artigo 9.º do Código do IVA 18. Ignora ainda a decisão recorrida a sujeição da operação de cessão de crédito litigioso a IMT e consequente isenção de IVA ao abrigo do n.º 30 do artigo 9.º do Código do IVA.
19. Conforme ficou provado em primeira instância, “no dia 29 de Setembro de 2010, A…………., LDA., cedeu à B…………, Lda., o crédito que se encontrava a ser executado por apenso à acção identificada em 5, nos termos que aqui se dão por reproduzidos – cfr. fls. 18-20 dos autos”. 20. De acordo com o termo de cessão de crédito junto aos autos, e dado por reproduzido, “no seguimento dos trâmites da acção executiva que antecede, foi adjudicado à CEDENTE o prédio rústico” acrescentando-se que “a CESSIONÁRIA tem interesse em tomar a posição da CEDENTE no âmbito da acção executiva em apreço, levando em linha de conta tudo o que antecede” (sublinhado nosso). 21. Com a adjudicação do imóvel operou a transmissão do direito real do mesmo para o ora Recorrente, sendo tal efeito jurídico confirmado pelo Supremo Tribunal de Justiça em Acórdão de 23 de Setembro de 2004 (Processo n.º 04B2283), segundo o qual “a transmissão do direito de propriedade sobre a coisa penhorada e vendida opera-se com o despacho de adjudicação a favor do proponente aceite”. 22. A este respeito estabelece o artigo 23.º do Código do IMT que “nas transmissões operadas por divisão, partilha, arrematação, venda judicial ou administrativa, adjudicação, transacção ou conciliação, servem de base à liquidação os correspondentes instrumentos legais” (sublinhado e negrito nosso), sendo que se os bens se transmitirem por adjudicação “o imposto será pago dentro de 30 dias contados da assinatura do respectivo auto ou da sentença que homologar a transacção” (cf. n.º 3 do artigo 36.º do Código do IMT). 23. Assim, operada a transmissão do direito de propriedade do imóvel para a esfera da ora Recorrente com a adjudicação judicial do mesmo, resulta evidente a verificação de um facto gerador de IMT ao abrigo dos artigos 1.º e 2.º do Código desse imposto. 24. Ora, face ao exposto, o acto de cessão de crédito ou de posição processual entre a Recorrente e a B…………, Lda revestirá, por maioria de razão, uma transmissão, a título oneroso, do direito de propriedade ou de figura parcelar desse direito, sobre bens imóveis situados em território nacional, sobre o qual incidirá, necessariamente, IMT – cfr. artigo 2.º n.º 1 do Código do IMT – cf. artigo 2.º n.º 1 do Código do IMT – beneficiando a mesma da isenção de IVA nos termos do n.º 30 do artigo 9.º do Código do IVA. 25. Acresce que, em situação equiparável relativa a alienação de bens imóveis em hasta pública na titularidade dos municípios a AT já considerou, na sua circular n.º 12/98, de 23 de Março de 1998, que a acta de adjudicação consubstancia um contrato promessa para efeitos de IMT. 26. Deste modo, revestindo, nessa perspectiva, o acto de adjudicação a natureza de promessa de compra, deverá o acordo de cessão da posição processual celebrado entre a Recorrente e a B………….., Lda, ser sujeito a IMT porquanto consubstancia uma “cedência de posição contratual ou ajuste de revenda, por parte do promitente adquirente num contrato-promessa de aquisição e alienação, vindo o contrato definitivo a ser celebrado entre o primitivo promitente alienante e o terceiro” de acordo com a alínea e) do n.º 3 do artigo 2.º do Código do IMT. 27. Também nesta hipótese, sendo a referida operação sujeita a IMT, então, por força do disposto no n.º 30 do artigo 9.º do Código do IVA a referida operação seria isenta de IVA.
Do reenvio prejudicial para o TJUE 28. Na medida em que não seja claro para o Tribunal o alcance do artigo 135.º, n.º 1, alíneas b), j) e k), da Directiva IVA, ou de qualquer outra norma da Directiva IVA que possa em seu juízo interferir com a boa solução deste caso, deverá então este Tribunal promover o reenvio prejudicial, das questões que entenda suscitar, para o TJUE, conforme previsto no artigo 19.º, n.º 3, alínea b), e no artigo 267.º, do Tratado sobre o Funcionamento da União Europeia. PEDIDO Nestes termos e nos melhores de Direito ao caso aplicáveis que V. Exas, Colendos Conselheiros, doutamente suprirão, deve o presente Recurso de Revista ser admitido, seguir os demais termos até final e ao mesmo ser concedido provimento, determinando-se a anulação do Acórdão recorrido, com as legais consequências. Com o que se fará a tão necessária JUSTIÇA! 2 – Não foram apresentadas contra-alegações. 3 – Por Acórdão deste STA de 5 de Abril de 2017 – a fls. 331 a 348 dos autos – foi o recurso de revista admitido com âmbito limitado à questão da aplicabilidade da norma de isenção constante da alínea a) do n.º 27 do artigo 9.º do Código do IVA a operações de cessão de créditos realizadas por entidades que não sejam instituições financeiras, importando sobretudo apurar se a interpretação adoptada pela AT e pelo acórdão recorrido é conforme ao artigo 135.º da Directiva IVA na interpretação que dele vem fazendo o TJUE. 4 – O Excelentíssimo Procurador-Geral Adjunto junto deste STA emitiu parecer nos seguintes termos: O douto Acórdão de fls. 331 e segs. admitiu a revista exclusivamente quanto à questão da aplicabilidade da norma de isenção constante da alínea a) do n.º 27 do artigo 9.º do CIVA a operações de cessão de crédito realizadas por entidades que não sejam instituições financeiras por ter ponderado que esta questão se revestia de importância jurídica fundamental, «importando sobretudo apurar se a interpretação adoptada pela AT e pelo acórdão recorrido é conforme ao artigo 135.º da Directiva IVA na interpretação que dele vem fazendo o TJUE(…)». No que concerne à aplicabilidade da norma de isenção constante da alínea a) do n.º 27 do artigo 9.º do CIVA considerou o Tribunal a quo que a mesma apenas visa “as operações bancárias e financeiras, isentando as entidades que concedem ou negoceiam créditos, enquanto inseridas na respectiva actividade económica de concessão e negociação de créditos”. Já o recorrente sustenta, citando em abono desse entendimento, pertinente jurisprudência comunitária, que a isenção em causa “abrange quaisquer operações através das quais opere a transmissão de um crédito ou direito de crédito, não se subsumindo o termo “concessão de crédito” apenas à celebração de contratos bancários”.
Creio que assiste razão à ora Recorrente. O art. 9.º do CIVA constitui a transposição para a ordem jurídica interna da norma do art. 135.º da Directiva IVA e sobre o âmbito de aplicação desta, concretamente no que respeita às operações de cessão de créditos, existe relevante pronúncia do TJUE que inquestionavelmente sufraga o entendimento da ora Recorrente no sentido de que a questionada isenção tem a ver com a natureza das operações em causa e não com o respectivo prestador ou destinatário. São claros a esse propósito os Acs do TJUE de 27.10.1993 (processo C-281/91) e de 21.06.2007 (processo C-453/05), sendo particularmente relevante a decisão daquele primeiro aresto quando nele se pondera que a limitação do alcance do art. 13.º, parte B, alínea d), n.º 1 (actual alínea b), do n.º 1 do art. 135.º da Directiva IVA) “unicamente aos empréstimos e créditos concedidos por organismos bancários e financeiros não resulta, de modo algum, da letra desta disposição”. E esta asserção é igualmente verdadeira, salvo o devido respeito e melhor entendimento, quando se observa o texto da norma do art. 9.º n.º 27 do CIVA e se articula a redacção do preceito com o elemento teleológico que o conforma alicerçado no sistema comum de IVA, instituído pela Sexta Directiva, que tem em vista, nomeadamente, como ainda se aponta naquele primeiro aresto do TJUE “garantir aos sujeitos passivos a igualdade de tratamento”, princípio que seria “postergado se um comprador fosse tributado pelo crédito concedido pelo seu fornecedor, ao passo que outro comprador que solicitasse um crédito a um banco ou a outro mutuante beneficiasse de um crédito isento de imposto”. Assistirá, pois, razão à Recorrente, quando sustenta na Conclusão 13 da sua Alegação de Recurso, ao invés do que se ponderou no douto acórdão recorrido, que a «isenção de IVA constante da alínea a) do n.º 27 do artigo 9.º do Código do IVA abrange quaisquer operações através das quais opere a transmissão de um crédito ou direito de crédito, não se subsumindo o termo “concessão de crédito” apenas à celebração de contratos bancários”. Nesta conformidade, concedendo-se provimento ao presente recurso quanto à questão cuja revista foi admitida, sou de parecer que deverá ser revogado, nessa parte, o douto acórdão recorrido, procedendo, em consequência, a impugnação. Colhidos os vistos legais, cumpre decidir. - Fundamentação - 5 – Questão a decidir Conforme devidamente delimitado pelo Acórdão do STA que admitiu o presente recurso a questão a decidir é a da aplicabilidade da norma de isenção constante da alínea a) do n.º 27 do artigo 9.º do Código do IVA a operações de cessão de créditos realizadas por entidades que não sejam instituições financeiras, importando apurar sobretudo se a interpretação adotada pela AT e pelo acórdão recorrido é conforme ao artigo 135.º da Diretiva IVA na interpretação que dele vem fazendo o TJUE e que importa ponderar no presente caso, ponderação a que o tribunal recorrido não procedeu e que importa proceder. 6 - Matéria de facto É do seguinte teor o probatório fixado no acórdão recorrido:
A sentença recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto (cfr.fls.223 a 226 dos autos): 1 - Em Novembro de 2006, A…………., LDA., no exercício da sua actividade de mediação imobiliária, foi contactada por C…………, tendo ficado acordado que mediaria, em regime de exclusividade, por preço não inferior a € 1.600.000,00, a venda de um prédio rústico sito em Alto de São João (cfr.facto admitido por acordo das partes); 2 - Em Março de 2007, a sociedade D……….., SA, manifestou a A…………., LDA., interesse na aquisição do prédio (cfr. facto admitido por acordo das partes); 3 – C…………. não vendeu o prédio à D…………., SA (cfr.facto admitido por acordo das partes); 4 – A…………, LDA, intentou no Tribunal de Família e Menores e de Comarca de Portimão acção declarativa de condenação sob a forma de processo ordinário contra C…………… pedindo, além do mais, a condenação desta no pagamento de € 125.000,00, acrescidos de IVA e juros, aí tendo alegado "que prestou integralmente os serviços de mediação imobiliária e que a venda só não foi concretizada por inteira responsabilidade da Ré, pelo que tem direito a receber a comissão acordada" (cfr. facto admitido por acordo das partes); 5 - Em 30 de Setembro de 2010, transitou em julgado a sentença proferida na Acção com processo Ordinário n°765/08.1TBPTM, que correu termos no Tribunal de Família e Menores e de Comarca de Portimão, que condenou C…………. a pagar a A…………, LDA, a quantia de € 125.000,00, "acrescida da quantia devida a título de IVA sobre a mesma, na data em que for efectuado o pagamento, e dos juros de mora vencidos desde a data da citação da Ré e vincendos até integral pagamento" (cfr. facto admitido por acordo das partes); 6 - Aquela sentença, que aqui se dá por integralmente reproduzida, tem, no que ora interessa, o seguinte teor: "(...) Temos, assim, que o contrato de mediação imobiliária celebrado pelas partes é válido e que a Autora tem direito à remuneração acordada por o contrato ter sido celebrado em regime de exclusividade e o negócio visado com o contrato não ter sido concluído com perfeição por causa imputável à Ré. Apenas se dirá, no que respeita ao IVA sobre o valor da remuneração, que ele tem que ser calculado de acordo com a percentagem que legalmente vigorar quando for feito o pagamento, pois é nessa altura que a Autora irá entregar o imposto nos cofres do Estado (e não antes porque ainda não facturou o serviço), sendo certo que actualmente o seu valor não é de 21% mas de 20%. (...)"; (cfr.facto admitido por acordo das partes); 7 - No dia 29 de Setembro de 2010, A…………, LDA, cedeu a B………….., Lda., o crédito que se encontrava a ser executado por apenso à acção identificada no nº.5 supra, nos termos que aqui se dão por reproduzidos (cfr.documento junto a fls.18 a 20 dos presentes autos); 8 - Ficou declarado naquela cessão que tal negócio foi efectuado no valor de € 351.619,90, pagos pela B…………… à A…………, LDA., através de cheque na mesma data (cfr. documento junto a fls.18 a 20 dos presentes autos);
9 - No dia 11 de Fevereiro de 2011, foi entregue, via internet, a declaração periódica de IVA relativa ao período 2010/12T de A…………., LDA (cfr. informação junta a fls.60 a 67 dos presentes autos e lavrada no âmbito de processo de recurso hierárquico); 10 - Os serviços de inspecção tributária concluíram que naquela declaração não foi contabilizada correctamente a operação associada à cessão da posição processual (cfr.cópia de relatório de inspecção junta a fls.45 a 56 dos presentes autos); 11 - Consequentemente, em 24 de Junho de 2014 foi emitida a liquidação de IVA n°14015595 e respectivos juros, no valor global de € 83.647,77 (€ 73.840,18 + € 9.807,59) - actos impugnados (cfr. documentos juntos a fls.16 e 17 dos presentes autos); 12 - No dia 17 de Outubro de 2014, A…………., LDA., solicitou três estudos para a prestação de garantias bancárias a favor da Autoridade Tributária e Aduaneira (cfr.documento junto a fls.92 e seg. dos presentes autos); 13 - Em 28 de Novembro de 2014, foi associada garantia ao processo executivo instaurado para cobrança da dívida emergente da falta de pagamento tempestivo da liquidação impugnada (cfr.documento junto a fls.88 do processo administrativo apenso). X Por sua vez, a fundamentação da decisão da matéria de facto constante da sentença recorrida é a seguinte: “…Os documentos referidos não foram impugnados pelas partes e não há indícios que ponham em causa a sua genuinidade…”.X Levando em consideração que a decisão da matéria de facto em 1ª. Instância se baseou em prova documental constante dos presentes autos e apenso, este Tribunal julga provada a seguinte factualidade que se reputa igualmente relevante para a decisão do recurso e aditando-se, por isso, ao probatório nos termos do artº.662, nº.1, do C.P.Civil (“ex vi” do artº.281, do C.P.P.Tributário): 14 - No ano de 2010 a sociedade impugnante, “A…………, LDA, com o n.i.p.c. ……….., era sujeito passivo de I.V.A., enquadrado no regime normal e trimestral (cfr.cópia de relatório de inspecção junta a fls.45 a 56 dos presentes autos); 15 - A conclusão a que chegaram os serviços de inspecção tributária e a que alude o nº.10 supra baseou-se no seguinte (cfr.cópia de relatório de inspecção junta a fls.45 a 56 dos presentes autos): "(...) Tomou esta Direcção de Finanças conhecimento de que o referido contribuinte cedeu, em 29/09/2010, pelo valor de € 351.619,90, a posição processual que detinha junto do processo judicial nº.765/08.1TBPTM-B, a correr trâmites no 2º. Juízo Cível do Tribunal de Família e Menores e de Comarca de Portimão, com a inclusão de todos os direitos litigiosos daí advenientes (anexo II). (...) Analisado o enquadramento em sede de IVA a aplicar à referida cessão de posição processual, foi entendido (...) que "consistindo essa operação na cedência de um direito, a título oneroso, por um sujeito passivo agindo como tal, integra a mesma o conceito de prestação de serviços, tal como este se encontra definido no nº.1, do artº.
4 do CIVA, estando, assim, sujeita a IVA, nos termos do disposto na al.a), do nº.1, do artº.1 do CIVA, e dele não isenta, por não se encontrar abrangida por qualquer isenção prevista no referido Código". (...) Da análise efectuada aos elementos contabilísticos da sociedade em apreço, detectou-se contudo que a operação relativa à comissão de intermediação imobiliária devida segundo decisão do Tribunal e a operação relativa à cessão da posição processual junto do processo judicial nº.765/08.1TBPTM-B (...) foram ambas contabilizadas em Outubro de 2010 da seguinte forma (anexo III): 1. Lançamento nº. 10.001 - creditada a conta "7211 - Serviços Prestados" pelo valor da comissão de € 125.000,00 e a conta "243311 - IVA Liquidado" pelo valor de € 26.250,00, tendo este último sido declarado na declaração periódica do 4º. trimestre de 2010. (...) 2. Lançamento nº.10.000 - creditada a conta "78881 - Outros Proveitos não Especificados" pelo valor do remanescente de € 200.369,90 (€ 351.619,90 - € 125.000,00 - € 26.250,00), não tendo procedido a qualquer liquidação de IVA. Ora, tratando-se de duas operações tributáveis distintas (comissão de intermediação imobiliária e cessão de posição em processo judicial), apenas se pode concluir que o sujeito passivo em apreço não contabilizou correctamente a operação associada à cessão da posição processual que detinha junto do processo judicial nº.765/08.1TBPTM-B, daí resultando a seguinte correcção a nível de IVA (4º. Trimestre de 2010, dado a contabilização da operação ter sido em Outubro): Cessão posição processo judicial - Contabilizado em 2010 - € 200.369,90 - Contabilização correcta 2010 - Proveito - € 351.619,90 - IVA a liquidar - € 73.840,18 - Correcção em 2010 - Proveito - € 151.250,00 - IVA a liquidar - € 73.840,18 (...).X Alicerçou-se a convicção do Tribunal, no que diz respeito à matéria de facto aditada, no teor dos documentos referidos em cada um dos números do probatório. 7 – Apreciando 7.1 Da aplicabilidade da norma de isenção constante da alínea a) do n.º 27 do artigo 9.º do Código do IVA a operações de cessão de crédito realizadas por entidades que não sejam instituições financeiras O Acórdão recorrido julgou procedente o recurso interposto pela Fazenda Pública da sentença do TAF de Loulé que julgara procedente a impugnação judicial deduzida contra liquidação adicional de IVA e juros compensatórios relativos ao quarto trimestre de 2010, no valor de €83.647,77, no entendimento de que, contrariamente ao decidido em primeira instância, se devia concluir que a operação de cessão de créditos identificada nos n.
ºs 7 e 15 do probatório, se insere, objectivamente, na actividade económica da sociedade impugnante/recorrida, mais devendo configurar-se como uma verdadeira prestação de serviços, de acordo com a citada teoria das contraprestações recíprocas e, consequentemente, sendo abrangida pelo âmbito de incidência dos examinados arts. 1, n.º 1, al. a), de 4, n.º 1, do CIVA e que a operação de cessão de créditos geradora da liquidação impugnada não se encontra abrangida por qualquer isenção, de natureza incompleta e taxativa, prevista, prevista no art. 9.º do CIVA, nomeadamente, nos n.ºs 27, al. a), (…), no mesmo normativo, porquanto, no que diz respeito à isenção prevista no n.º 27, al. a), visa a mesma as operações bancárias e financeiras, isentando as entidades que concedem ou negoceiam créditos, enquanto inseridos na respectiva actividade económica de concessão e negociação de créditos (…) e, in casu, a operação de cessão de créditos identificada nos n.ºs 7 e 15 do probatório não se enquadra (…) nas operações bancárias e financeiras de concessão e negociação de créditos (…). - cfr. acórdão recorrido, a fls. 277/278 dos autos. Alega a recorrente que, contrariamente ao decidido, a isenção de IVA constante da alínea a) do n.º 27 do artigo 9.º do Código do IVA abrange quaisquer operações através das quais opere a transmissão de um crédito ou direito de crédito, não se subsumindo o termo “concessão de crédito” apenas à celebração de contratos bancários, como já decidido pelo TJUE no Acórdão Muys`en De Winter`s Bouw, de 27 de Outubro de 1993 (processo C-281/91), que, de acordo com o TJUE “as operações isentas por força do artigo 13.º, B, alínea d), ponto 1, da Sexta Directiva são definidas em função da natureza das prestações de serviços que são fornecidas e não em função do prestador ou do destinatário do serviço” – cf. Acórdão Ludwig, de 21 de Junho de 2007, prolatado no processo C-453/05), pelo que, deverá, assim, subsumir-se a operação de cessão de crédito em análise na norma de isenção constante da alínea a) do n.º 27 do artigo 9.º do Código do IVA, não devendo ser acolhido, por conseguinte, o entendimento do TCA Sul nesta matéria. Mais alega, que caso não seja claro para este STA o alcance do artigo 135.º, n.º 1, alínea b), da Directiva IVA, ou de qualquer outra norma da Directiva IVA que possa em seu juízo interferir com a boa solução deste caso, deverá promover o reenvio prejudicial, das questões que entenda suscitar, para o TJUE, conforme previsto no artigo 19.º, n.º 3, b), e no artigo 267.º, do Tratado sobre o Funcionamento da União Europeia – cfr. alegações, a fls. 303 dos autos. O Excelentíssimo Procurador-Geral Adjunto junto deste STA no seu parecer junto aos autos e supra transcrito pronuncia-se no sentido de que o recurso merece provimento, porquanto existe relevante pronúncia do TJUE que inquestionavelmente sufraga o entendimento da ora Recorrente no sentido de que a questionada isenção tem a ver com a natureza das operações em causa e não com o respectivo prestador ou destinatário (…) assistindo razão à Recorrente, quando sustenta na Conclusão 13 da sua Alegação de Recurso, ao invés do que se ponderou no douto acórdão recorrido, que a «isenção de IVA constante da alínea a) do n.º 27 do artigo 9.º do Código do IVA abrange quaisquer operações através das quais opere a transmissão de um crédito ou direito de crédito, não se subsumindo o termo “concessão de crédito” apenas à celebração de contratos bancários”. Vejamos. Dispõe a alínea a) do n.º 27, do artigo 9.º do Código do IVA (Isenções nas operações internas) que: Estão isentas do imposto: (…) 27) As operações seguintes: a) A concessão e a negociação de créditos, sob qualquer forma, compreendendo operações de desconto e redesconto, bem como a sua administração ou gestão efectuada por quem os concedeu; (…)
Esta norma corresponde à transposição para a ordem jurídica interna do artigo 135.º n.º 1 alínea b) da Directiva IVA, que dispõe: 1. Os Estados–Membros isentam as seguintes operações: (…) b) A concessão e a negociação de créditos, e bem assim a gestão de créditos efectuada por parte de quem os concedeu; (…) Importa determinar - como determinado no Acórdão deste STA que admitiu a Revista - se a não aplicação da isenção prevista no artigo 9.º, n.º 27, alínea a) do Código do IVA ao caso dos autos - como decidido pelo TCA-Sul no acórdão recorrido -, é conforme ao artigo 135.º da Diretiva IVA na interpretação que dele vem fazendo o TJUE. O TJUE, no Acórdão de 27.10.1993, proferido no âmbito do Processo n.º C-281/91, que opôs Muys' en De Winter's Bouw- en Aannemingsbedrijf BV e Staatssecretaris van Financiën, consignou que o artigo 13.°, parte B, alínea d), n.° 1, da Sexta Directiva IVA deve ser interpretado no sentido de que um fornecedor de bens ou um prestador de serviços que autoriza o seu cliente a diferir o pagamento do preço, mediante o pagamento de juros, concede, em princípio, um crédito isento de imposto, na acepção desta disposição, mais consignando que a expressão «concessão e negociação de créditos» é, em princípio, suficientemente ampla para abranger um crédito concedido por um fornecedor de bens, sob a forma de um diferimento do pagamento e que a limitação do alcance do artigo 13.°, parte B, alínea d), n.° 1, unicamente aos empréstimos e créditos concedidos por organismos bancários e financeiros não resulta, de modo algum, da letra desta disposição, sendo que esta interpretação é corroborada pela finalidade do sistema comum, instituído pela Sexta Directiva, que tem em vista, nomeadamente, garantir aos sujeitos passivos a igualdade de tratamento. Este princípio seria, com efeito, postergado se um comprador fosse tributado pelo crédito concedido pelo seu fornecedor, ao passo que outro comprador que solicitasse um crédito a um banco ou a outro mutuante beneficiasse de um crédito isento de imposto”. E no Acórdão de 21.06.2007, proferido no âmbito do Processo n.º C-453/05, que opôs Volker Ludwig a Finanzamt Luckenwalde considerou o TJUE que “as operações isentas por força do artigo 13.°, B, alínea d), ponto 1, da Sexta Directiva são definidas em função da natureza das prestações de serviços que são fornecidas e não em função do prestador ou do destinatário do serviço. Com efeito, esta disposição não faz qualquer referência a estes últimos (…). Resulta claro da jurisprudência citada que o TJUE se pronuncia pela aplicação da isenção de IVA associada à concessão, cessão ou negociação de créditos independentemente da natureza do prestador ou destinatário, pois que nas palavras do Acórdão Ludwig supra referido, a “isenção tem a ver com a natureza das operações em causa” e não com a natureza dos intervenientes, não sendo rigorosa a afirmação do TCAS segundo a qual a isenção prevista no n.º 27, al. a), visa a mesma as operações bancárias e financeiras, isentando as entidades que concedem ou negoceiam créditos, enquanto inseridos na respectiva actividade económica de concessão e negociação de créditos, pelo menos se interpretada no sentido de que a isenção visa apenas tais operações quando efectuadas por tais entidades. A natureza da operação em causa nos autos assume, contudo, especificidades que impedem que este STA possa afirmar com segurança que esta esteja ou não incluída nos conceitos de “concessão” “negociação” ou “gestão” de créditos empregues pelo artigo 135.º, n.º 1, alínea b) da Directiva IVA, pois que as situações sobre as quais o TJUE se pronunciou no âmbito de aplicação do artigo 135.º da Diretiva IVA estão intimamente relacionadas com a concessão de créditos/financiamentos/empréstimos em sentido tradicional (i.e.
associadas a um juro, empréstimo ou financiamento) e, no caso dos autos, conforme decorre nos 7 e 15 do probatório fixado e supra reproduzido, está em causa a cessão, a título oneroso, de uma posição processual numa acção executiva para cobrança de um crédito reconhecido judicialmente resultante do incumprimento de um contrato de mediação imobiliária, acrescido de IVA à taxa em vigor à data em que for efectuado o pagamento e de juros de mora vencidos e vincendos até integral pagamento, tendo o cedente recebido do cessionário em contrapartida da cessão um valor inferior ao valor da acção. Inexistindo, segundo julgamos, acto claro quanto à questão de saber se uma operação com as especificidades da que está em causa é ou não subsumível do conceito de “concessão” “negociação” ou “gestão” de créditos para efeitos do disposto no artigo 135.º, n.º 1, alínea b) da Directiva IVA, impõe-se a este STA, em cumprimento do disposto nos artigos 19.º n.º 3, alínea b) e 267.º do Tratado sobre o Funcionamento da União Europeia proceder ao reenvio prejudicial da questão em análise para o TJUE, para que este esclareça a seguinte questão: “A cessão, efectuada a título oneroso, por um sujeito passivo de IVA a um terceiro, da posição processual que detém numa acção executiva para cobrança de um crédito reconhecido judicialmente resultante do incumprimento de um contrato de mediação imobiliária, acrescido de IVA à taxa em vigor à data em que for efectuado o pagamento e de juros de mora vencidos e vincendos até integral pagamento, cabe no conceito de “concessão” “negociação” ou “gestão” de créditos para efeitos de aplicação da isenção prevista no artigo 135.º, n.º 1, alínea b) da Directiva IVA?” - Decisão - 8 – Nestes termos, face ao exposto, acordam os juízes da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo, em suspender a instância até à pronúncia do TJUE e ordenar a passagem de carta, a dirigir pela Secretaria deste Supremo Tribunal à daquele Tribunal, com pedido de decisão prejudicial, acompanhada do translado do processo, incluindo cópias da petição inicial, da sentença, do acórdão recorrido, das alegações de recurso da recorrente e de todas as peças processuais posteriores. Custas a final. Lisboa, 8 de Novembro de 2017. – Isabel Marques da Silva (relatora) – Dulce Neto – Pedro Delgado.