Processo 02987/16.2BELRS

Acordam na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:

A……….., Oponente nos autos à margem referenciados, tendo sido notificado do Acórdão proferido pelo Tribunal Central Administrativo Sul (“TCAS”), com data de 30.09.2021, no âmbito do processo à margem referenciado, que concedeu provimento ao recurso interposto pela Fazenda Pública da Sentença do Tribunal Tributário de Lisboa, revogando-a, não se conformando com tal decisão, vem, nos termos e para os efeitos do disposto no artigo 285.º, n.º 1, do Código de Procedimento e de Processo Tributário (adiante, “CPPT”), interpor recurso de revista para o Supremo Tribunal Administrativo, com fundamento em violação de lei substantiva, o qual deve ser admitido, por ser legal e tempestivo, em conformidade com o disposto no n.º 1, do artigo 638.º e no n.º 5, do artigo 139.º do Código de Processo Civil (“CPC”) aplicável ex vi artigo 281.º do CPPT.

Alegou, tendo concluído:

A) O presente recurso tem por objeto o Acórdão proferido pelo TCAS, de que o Recorrente foi notificado em 04.10.2021, que concedeu provimento ao recurso interposto pela Fazenda Pública da Sentença proferida pelo Tribunal Tributário de Lisboa que julgara procedente a oposição à execução fiscal por reversão, no âmbito do processo de execução fiscal n.º 3301201501106392, para cobrança coerciva da dívida exequenda no valor de € 2.909.824,07 (dois milhões, novecentos e nove mil e oitocentos e vinte e quatro euros e sete cêntimos), tendo revogado a decisão recorrida e julgado improcedente a oposição deduzida pelo Recorrente;

B) Os pressupostos de que depende a admissibilidade do recurso de revista, estabelecidos no artigo 285.º, do CPPT, encontram-se reunidos in casu, pelo que deve o mesmo ser admitido;

C) Em causa encontram-se questões relacionadas com a (i) desnecessidade de realização, pela AT, de diligências de investigação e cobrança coerciva de bens penhoráveis detidos pelo devedor originário em montante superior ao da dívida exequenda, para que se considere demonstrada a insuficiência de bens penhoráveis do devedor originário de que depende a reversão de uma dívida tributária; em contraponto com a (ii) necessidade de realização, pelo responsável subsidiário, de diligências de cobrança coerciva de bens penhoráveis detidos pelo devedor originário em montante superior ao da dívida exequenda, para que se considere demonstrada a ausência de culpa na insuficiência do património do devedor originário.

D) Por isso, estão em causa questões passíveis de se repetir num número indeterminado de casos futuros, o que torna a admissão da revista claramente necessária para a melhor aplicação do direito, nos termos do n.º 1, do artigo 285.º, do CPPT;

E) Por outro lado, as questões que pretende o Recorrente ver apreciadas em sede de revista revestem uma relevância social que lhes imprime a importância fundamental a que se reporta o n.º 1, do artigo 285.º, do CPPT – saber em que termos opera a responsabilidade tributária subsidiária é uma questão particularmente sensível em termos de impacto comunitário, na medida em que se relaciona com o risco que comportam as funções de gerente ou administrador de facto de uma sociedade comercial, aspeto especialmente relevante em época de crise mundial como aquela que atualmente se vive em resultado da crise sanitária –, e que se assume como um dos pressupostos que justifica a admissibilidade do recurso de revista;

F) Considerando que o Recorrente foi notificada do Acórdão proferido pelo Tribunal a quo em 04.10.2021, o presente recurso de revista afigura-se tempestivo, por ter sido interposto, mediante o pagamento de multa, dentro dos três dias úteis subsequentes ao termo do prazo de 30 dias previsto no n.º 1, do artigo 638.º do CPC, aplicável ex vi artigo 281.º do CPPT (que terminou em 03.11.2021), ou seja, até 08.11.2021, em conformidade com o disposto no artigo 139.º, n.º 5, alínea b) do CPC;

G) A primeira questão que a Recorrente pretende colocar a este Supremo Tribunal Administrativo é a seguinte: afigura-se admissível, à luz do ordenamento jurídico português, que quanto ao pressuposto da insuficiência de bens penhoráveis do devedor originário de que depende a reversão, se exclua do ónus probatório da AT a necessidade de realizar qualquer investigação ou diligência de cobrança coerciva sobre bens penhoráveis (no caso dos autos, créditos) detidos pelo devedor originário em montante que excede o da dívida exequenda, entendendo-se, nesse caso, ficar demonstrada a insuficiência de bens penhoráveis?

H) Entende o Recorrente que a resposta a esta questão é negativa;

I) Nos termos conjugados do disposto no n.º 2 do artigo 23.º da LGT e no n.º 2 do artigo 153.º do CPPT, a responsabilidade tributária subsidiária depende da fundada insuficiência de bens penhoráveis do devedor originário, a qual tem de ser demonstrada pela AT com base em elementos constantes do auto de penhora e outros de que o órgão da execução fiscal disponha;

J) Apesar de a lei admitir que, numa situação de insuficiência de bens penhoráveis do devedor originário, a responsabilidade tributária subsidiária possa operar sem todos os bens do devedor originário tenham sido excutidos, impõe-se à AT um dever de profunda investigação dos bens penhoráveis, de modo a que possa justificar-se a respetiva insuficiência e avançar com a reversão;

K) No caso em apreço (ao qual se faz menção por ser o ponto de partida das questões colocadas em revista e não para discutir qualquer erro de julgamento):

a. a AT não procedeu com tal investigação, muito embora a sociedade devedora originária detivesse, à data da reversão, créditos sobre clientes em montante superior ao da dívida exequenda, omissão que foi justificada com a alegada impenhorabilidade de tais créditos, por serem os mesmos detidos sobre sociedades residentes fora da União Europeia;

b. não obstante, o Tribunal a quo entendeu, erradamente, pela desnecessidade de realização, pela AT, de diligências de investigação e cobrança coerciva relativamente a bens penhoráveis detidos pelo devedor originário em montante superior ao da dívida exequenda, considerando, ainda assim, demonstrada a insuficiência de bens penhoráveis do devedor originário de que depende a legalidade da reversão;

L) Pugna-se pela pronúncia deste Supremo Tribunal Administrativo, porquanto:

a. o devedor originário em causa nos presentes autos decerto não será o único cujos bens penhoráveis se traduzam em bens ou direitos detidos em ou sobre entidade residentes fora da União Europeia, o que, só por si, não afasta a necessidade de a AT realizar diligências de investigação e cobrança coerciva quanto aos mesmos como pressuposto da verificação e demonstração da a insuficiência de bens penhoráveis do devedor originário de que depende a reversão;

b. da lei não consta qualquer disposição legal que dispense a AT de prosseguir com a penhora por se tratar de um bem ou direito do devedor originário sobre cliente residente em país terceiro, ou que determine a impenhorabilidade de um bem ou direito exclusivamente justificada pela nacionalidade ou sede/estabelecimento estável do devedor;

c. acresce que a assistência na notificação e execução de créditos tributários estrangeiros consta de diversos tratados celebrados por Portugal, designadamente do artigo 27.º da Convenção entre o Governo da República Portuguesa e o Governo da República da Índia para Evitar a Dupla Tributação e Prevenir a Evasão Fiscal em Matéria de Impostos sobre o Rendimento, do qual resulta a obrigação de assistência à cobrança de créditos tributários.

M) Fazer tábua rasa dos mecanismos de cobrança de bens e direitos detidos pela sociedade devedora originária, independentemente de serem os mesmos detidos em ou sobre entidades residentes em países terceiros, como fizeram in casu a AT e o Tribunal a quo, é converter o critério de insuficiência de bens penhoráveis do devedor originário num direito de preferência da AT a bens penhoráveis de maior liquidez, pertençam ao devedor originário ou ao revertido;

N) Esta posição permite à AT escolher, indistintamente, entre uns ou outros com base nesse critério, tendo em qualquer caso assegurada a verificação do pressuposto da insuficiência de bens penhoráveis do devedor originário para efeitos de legalidade da reversão;

O) Tal entendimento não é admissível, por conflituar com o disposto no artigo 23.º, n.º 2 da LGT e com o n.º 2 do artigo 153.º do CPPT;

P) A segunda questão por que se pugna por pronúncia deste Supremo Tribunal Administrativo é a seguinte: entendendo-se ser desnecessária a realização, pela AT, de diligências de investigação e cobrança coerciva sobre bens penhoráveis detidos pelo devedor originário em montante que excede o da dívida exequenda, para que se considere demonstrada a insuficiência de bens penhoráveis de que depende a reversão de uma dívida tributária, afigura-se admissível, à luz do ordenamento jurídico português, que a necessidade de realizar diligências de investigação e cobrança coerciva quanto aos mesmos bens penhoráveis seja exigida ao revertido, para que se considere demonstrada a ausência de culpa do mesmo na insuficiência do património do devedor originário?

Q) Entende o Recorrente ser negativa a resposta a esta questão;

R) Entendimento diverso implicará que se introduza um desequilíbrio tal na distribuição do ónus da prova que, relativamente à AT e à demonstração da insuficiência de bens penhoráveis do devedor originário, se exclui a necessidade de realizar diligências de investigação e cobrança coerciva de bens penhoráveis detidos pelo devedor originário em montante que excede o da dívida exequenda, muito embora essas mesmas diligências se exijam ao responsável subsidiário para que demonstre a ausência de culpa na insuficiência do património do devedor originário;

S) Tal desigualdade:

a. introduziria um desequilíbrio nas regras de distribuição probatória decorrentes do artigo 74.º, n.º 1 da LGT à luz do qual o ónus da prova dos factos constitutivos dos direitos da administração tributária ou dos contribuintes recai sobre quem os invoque;

b. reforçaria a desigualdade que marca a relação entre a AT e o contribuinte e que resulta dos poderes de autoridade que a primeira possui e exerce;

o que não se pode admitir.

T) Porque tudo isto o Tribunal a quo não intuiu, se impõe a pronúncia deste Supremo Tribunal em sede de revista.

Nestes termos e nos mais de Direito, se requer a V. Exas. se dignem admitir o presente recurso de revista e revogar o Acórdão recorrido, substituindo-o por outro que, com base na pronúncia acerca das questões supra identificadas, determine a extinção do processo de execução fiscal acima mais bem identificado relativamente

ao Recorrente, com as demais consequências legais.

Não foram produzidas contra-alegações.

Cumpre decidir.

Dá-se aqui por reproduzida a matéria de facto levada ao probatório do acórdão recorrido.

Há que apreciar da admissibilidade do recurso.

O presente recurso foi interposto e admitido como recurso de revista, havendo, agora, que proceder à apreciação preliminar sumária da verificação in casu dos respectivos pressupostos da sua admissibilidade, ex vi do n.º 6 do artigo 285.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT).

Dispõe o artigo 285.º do CPPT, na redacção vigente, sob a epígrafe “Recurso de Revista”:

1 – Das decisões proferidas em segunda instância pelo Tribunal Central Administrativo pode haver, excecionalmente, revista para o Supremo Tribunal Administrativo, quando esteja em causa a apreciação de uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental ou quando a admissão do recurso seja claramente necessária para uma melhor aplicação do direito.

2 – A revista só pode ter como fundamento a violação de lei substantiva ou processual.

3 – Aos factos materiais fixados pelo tribunal recorrido, o tribunal de revista aplica definitivamente o regime jurídico que julgue adequado.

4 – O erro na apreciação das provas e na fixação dos factos materiais da causa não pode ser objeto de revista, salvo havendo ofensa de uma disposição expressa de lei que exija certa espécie de prova para a existência do facto ou que fixe a força de determinado meio de prova.

5 – Na revista de decisão de atribuição ou recusa de providência cautelar, o Supremo Tribunal Administrativo, quando não confirme a decisão recorrida, substitui-a por acórdão que decide a questão controvertida, aplicando os critérios de atribuição das providências cautelares por referência à matéria de facto fixada nas instâncias.

6 – A decisão quanto à questão de saber se, no caso concreto, se preenchem os pressupostos do n.º 1 compete ao Supremo Tribunal Administrativo, devendo ser objeto de apreciação preliminar sumária, a cargo de uma formação constituída por três juízes de entre os mais antigos da Secção de Contencioso Tributário.

Decorre expressa e inequivocamente do n.º 1 do transcrito artigo a excepcionalidade do recurso de revista em apreço, sendo a sua admissibilidade condicionada não por critérios quantitativos mas por um critério qualitativo – o de que em causa esteja a apreciação de uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental ou quando a admissão do recurso seja claramente necessária para uma melhor aplicação do direito – devendo este recurso funcionar como uma válvula de segurança do sistema e não como uma instância generalizada de recurso.

E, na interpretação dos conceitos a que o legislador recorre na definição do critério qualitativo de admissibilidade deste recurso, constitui jurisprudência pacífica deste Supremo Tribunal Administrativo - cfr., por todos, o Acórdão deste STA de 2 de abril de 2014, rec. n.º 1853/13 -, que «(…) o preenchimento do conceito indeterminado de relevância jurídica fundamental verificar-se-á, designadamente, quando a questão a apreciar seja de elevada complexidade ou, pelo menos, de complexidade jurídica superior ao comum, seja por força da dificuldade das operações exegéticas a efectuar, de um enquadramento normativo especialmente intricado ou da necessidade de concatenação de diversos regimes legais e institutos jurídicos, ou quando o tratamento da matéria tem suscitado dúvidas sérias quer ao nível da jurisprudência quer ao nível da doutrina. Já relevância social fundamental verificar-se-á quando a situação apresente contornos indiciadores de que a solução pode constituir uma orientação para a apreciação de outros casos, ou quando esteja em causa questão que revele especial capacidade de repercussão social, em que a utilidade da decisão extravasa os limites do caso concreto das partes envolvidas no litígio. Por outro lado, a clara necessidade da admissão da revista para melhor aplicação do direito há-de resultar da possibilidade de repetição num número indeterminado de casos futuros e consequente necessidade de garantir a uniformização do direito em matérias importantes tratadas pelas instâncias de forma pouco consistente ou contraditória - nomeadamente por se verificar a divisão de correntes jurisprudenciais ou doutrinais e se ter gerado incerteza e instabilidade na sua resolução a impor a intervenção do órgão de cúpula da justiça administrativa e tributária como condição para dissipar dúvidas – ou por as instâncias terem tratado a matéria de forma ostensivamente errada ou juridicamente insustentável, sendo objectivamente útil a intervenção do STA na qualidade de órgão de regulação do sistema.».

Vejamos, pois.

Como claramente resulta do disposto no artigo 285º, n.º 3 do CPPT, neste recurso de revista, apenas é permitido ao Supremo Tribunal Administrativo aplicar definitivamente o regime jurídico que julgue adequado, aos factos materiais fixados pelo tribunal recorrido, não devendo o recurso servir para conhecer, em exclusivo, de nulidades da decisão recorrida ou de questões novas anteriormente não apreciadas pelas instâncias.

Igualmente não pode servir o recurso de revista para apreciar estritas questões de inconstitucionalidade normativa, que podem discutir-se em recurso de fiscalização concreta de constitucionalidade.

No acórdão recorrido, após se ter analisado criteriosamente as regras do ónus da prova resultantes das normas legais aplicáveis ao caso dos autos, decidiu-se:

Incumbindo ao Oponente demonstrar que a falta de pagamento das dívidas tributárias vencidas durante a sua gerência não lhe pode ser imputada, porque a inexistência ou insuficiência de bens na empresa que geriu não é da sua responsabilidade, a verdade é que não alegou factos simples, concretos, de que assim foi, nem susceptíveis de prova capaz de ilidir tal presunção de culpa.

Antecipa-se que não só acompanhamos a sentença recorrida no julgamento da matéria de facto, como se viu, como também no entendimento que não se pode assacar a culpa ao Oponente pela insuficiência patrimonial da originária devedora.

Não só da prova produzida nos autos, destacando-se a aditada oficiosamente nesta instância de recurso (v.g. vendas e doações realizadas no ano de 2015 pela devedora originária e Oponente), como da própria alegação do Oponente, resulta que este tenha desenvolvido os seus melhores esforços no sentido de evitar que o património da devedora originária se tornasse insuficiente para o pagamento da dívida exequenda.

Efectivamente, o Oponente limita-se a apontar a inesperada correcção de IRC do exercício de 2011, de valor elevado, as dificuldades cambias sentidas em Angola na exportação de divisas e que desenvolveu todas as diligências para obter o pagamento das importâncias tituladas pelas facturas emitidas às sociedades B………., Lda. e C……….

Ora, tal alegação, de cariz conclusivo, carecia da exposição de concreta factualidade que fosse capaz de a evidenciar, e também não foram apresentados quaisquer meios de prova capazes de ilidir a presunção de culpa.

O oponente era residente em Angola e por isso conhecedor da realidade angolana e das dificuldades de envio de divisas para Portugal, pelo que na concretização de contratos com sociedades angolanas, não só assumiu os riscos do negócio, como os aceitou.

Quanto a esta matéria, a prova testemunhal foi parca e com abordagens demasiado vagas, os depoimentos das testemunhas limitaram-se a enunciar de forma genérica as dificuldades de transferência de divisas, sem qualquer apoio em documentos, e quanto às dívidas relativas às facturas dos autos sem conhecimento directo dos factos.

Dos autos não resultou provado a impossibilidade de transferência de divisas da sociedade angolana para Portugal e, assim, a alegada origem do não pagamento das aludidas facturas.

Por outro lado, o Oponente não concretizou nem provou a realização de quaisquer medidas que terá adoptado tendentes à cobrança das quantias de que as sociedades angolana e indiana eram devedoras.

Acresce que o Oponente por sua opção gestionária optou no ano de 2015 por vender e doar bens da titularidade da devedora originária, e, de acordo com o depoimento da testemunha D…….., embora sem suporte documental, por pagar dívidas a fornecedores e a trabalhadores que despediu, em detrimento da dívida fiscal, e se orientou verbas para outros fins, como parece tê-lo realizado, em vez de assegurar os seus compromissos fiscais, jamais conseguirá provar a sua falta de culpa como gestor.

O Oponente não tinha como ignorar as consequências inerentes a determinadas opções gestionárias, das quais se retira, uma intenção deliberada e assumida de colocar em último plano o pagamento das dívidas fiscais.

De salientar, ainda, que o mero facto de um determinado sector estar em crise, e das dificuldades que as empresas possam sentir nesses períodos, não constitui justificação para o não cumprimento das obrigações fiscais ou para a insuficiência de bens para o seu pagamento…

Relevante seria que se demonstrasse que, em tal período de crise, apesar de todas as medidas tomadas, não se logrou obter os meios necessários à satisfação dos credores, incluindo a Administração Tributária.

Porém, essa prova, face à inconsistência dos depoimentos das testemunhas e inexistência de documentos, não foi feita nos autos.

Resta, pois, concluir, que a prova produzida nos autos revela-se insuficiente para demonstrar que a gerência do Oponente não motivou a insuficiência patrimonial da sociedade devedora para assegurar o pagamento das dívidas tributárias e que este adoptou todas as diligências que um gerente prudente e responsável teria adoptado nas mesmas circunstâncias para assegurar o cumprimento dessas obrigações.

Em suma, a factualidade apurada nos autos em toda a extensão considerada não permite afirmar que a insuficiência do património da sociedade executada se ficou a dever a causas externas à gestão do ora Recorrido e que este não concorreu ou não contribuiu para esse resultado. Em face do que ficou dito procedem as conclusões da alegação da Recorrente e, em consequência, o recurso, impondo-se revogar a decisão sindicada na parte recorrida e julgar improcedente a oposição.

Como claramente resulta deste excerto do acórdão recorrido, resulta à evidência que no acórdão recorrido se decidiu única e exclusivamente com base na matéria de facto que foi levada ao probatório, a que se provou e a que não se provou, bem como com base no que foi alegado pelas partes (ou não foi alegado), ou seja, a decisão recorrida foi condicionada pela singularidade do caso concreto, isto é, pelas concretas circunstâncias de facto que delimitam o caso em apreciação.

Dessa matéria de facto retiraram-se as necessárias ilações de facto que conduziram à solução encontrada no acórdão.

Assim, as questões que o recorrente pretende ver apreciadas neste recurso são questões que versam sobre o ónus da prova, mas que não se enquadram nas que se encontram previstas no n.º 4 do artigo 285º do CPPT.

Por outro lado, surpreende-se que o tribunal recorrido claramente concluiu, da referida matéria de facto, que a insuficiência do património da devedora originária (falta de bens ou dificuldade/impossibilidade de dispor dos bens) se tenha ficado a dever a causas externas à gestão do ora Recorrido e que este não concorreu ou não contribuiu para esse resultado, tudo de acordo com as regras do ónus da prova resultantes do disposto no artigo 24º, n.º 1, al. b) da LGT.

Nesta medida, não podendo o Supremo Tribunal conhecer da respectiva matéria de facto, também não reúne o presente recurso os requisitos necessários para ser admitido ao abrigo do disposto no artigo 285º do CPPT.

Termos em que, face ao exposto, acorda-se em não admitir o presente recurso de revista, por não se mostrarem preenchidos os respectivos pressupostos legais.

Custas do incidente pelo recorrente.

D.n.

Lisboa, 23 de março de 2022. – Aragão Seia (relator) - Isabel Marques da Silva - Francisco Rothes.