Apreciação preliminar da admissibilidade do recurso excepcional de revista interposto no processo n.º 2002/10.0BELRS Recorrente: “A..., Lda.” Recorrida: Administração Tributária e Aduaneira (AT) 1. RELATÓRIO 1.1 A sociedade acima identificada, notificada do acórdão proferido pelo Tribunal Central Administrativo Sul em 4 de Maio de 2023 ( Disponível em http://www.dgsi.pt/jtca.nsf/-/413f0a97ac815f7c802589ac0057243e.) – que negou provimento ao recurso por ela interposto da sentença por que o Tribunal Tributário de Lisboa julgou improcedente a impugnação judicial deduzida contra as liquidações adicionais de Imposto sobre o Valor Acrescentado (IVA) e juros compensatórios relativas aos anos de 2006, 2007 e 2008 –, apresentou requerimento dizendo que «vem deduzir Recurso de Revista, nos termos do artigo 285.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário» e juntou as respectivas alegações, com conclusões do seguinte teor: «I- Nos anos de 2005, 2006 e 2007, a Recorrente estava inscrita para o exercício da actividade de “Restaurantes, N.E” com o CAE 56107, e enquadrada na tributação pelo sistema do Imposto sob o Rendimento das Pessoas Colectivas, conforme determinado no art. 2.º do Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas, e quanto a Imposto sobre o Valor Acrescentado, enquadrada no regime normal, com a periodicidade mensal, com obrigatoriedade de possuir contabilidade organizada. II- As liquidações tiveram origem numa acção de inspecção promovida pela Inspecção Tributária – Área C – Equipa de Auditoria Informática Direcção de Finanças de Lisboa de que resultou um Relatório Final, com propostas de correcções, que foram impugnadas recaindo sobre essa Impugnação Sentença por parte do Tribunal Tributário de Lisboa, à qual foi deduzido recurso para o Tribunal Central Administrativo do Sul, que mereceu Douto Acórdão de que aqui se Recorre por Revista. III- Do Sumário do Douto Acórdão Recorrido se retira a matéria sobre a qual foi proferido o mesmo, sendo certo que a aqui Recorrente não pode concordar com a decisão tomada que nega provimento e confirma a sentença recorrida até porque sobre a mesma matéria de facto e de direito, oriunda do mesmo Relatório da Inspecção Tributária, foi proferido Acórdão julgando procedente a impugnação judicial e anulando os actos de liquidação impugnados referentes a IRC, conforme Proc. n.º 1586/10.7BELRS que correu termos no Tribunal Central Administrativo do Sul, já transitado em julgado e de que adiante se transcreverão excertos. IV- Ab initio, pretende a Recorrente ver sindicada por esse Douto Supremo Tribunal, a omissão de pronúncia praticada pelo Tribunal a quo, no que se refere à matéria vertida nas Alegações de Recurso que originou o Acórdão aqui em análise, e constante das conclusões VIII a XVII dessas Alegações, por se tratar de matéria de primordial importância para a boa decisão da causa. V- Acrescendo que sobre esta matéria a impugnante apresentou prova testemunhal que foi sendo referida com a menção ao minuto da gravação SITAF, e que bem demonstrou a veracidade do que sobre a mesma matéria era alegado pela aqui Recorrente.
Jurisprudência
Processo 02002/10.0BELRS
VI- Como foi indicado nas Alegações de Recurso de cujo Acórdão aqui se recorre, consta do Relatório da Peritagem que é parte integrante dos autos, “Durante a reunião pericial de 24 de Novembro de 2020 realizada no Campus de Justiça, foi constatado pelos peritos que nem o Server nem o Terminal arrancam o sistema, não sendo assim possível reproduzir o comportamento do sistema usando o hardware original; tendo em conta a idade dos equipamentos (anteriores a 2007), por estarem desligados há mais de 12 anos, e pelo visível estado de detioração, é normal que fiquem avariados e inoperacionais. Após esta situação, e na impossibilidade de replicar o cenário original, os peritos optaram por retirar os discos do Terminal e do Server para tentar recolher os dados persistidos em ambas as máquinas (ver Figura 2), para durante a reunião pericial tentar recolher informação relevante para a realização da perícia. Infelizmente, o sistema de acoplamento de discos IDE disponibilizado pelo perito do tribunal não permitiu ligar os discos retirados”. VII- O que bem demonstra que a peritagem feita não pode ser considerada credível e muito menos pode ser tida como prova e influenciar o juízo de prognose dos decisores do Recurso aqui em crise. VIII- Prosseguindo o Relatório da Peritagem que “Ficou decidido entre os três peritos, o perito do tribunal obter novo equipamento conversor IDE -> USB, voltar a efectuar a mesma tentativa de recuperação de dados nas instalações da sua empresa, e disponibilizar os dados recuperados aos restantes peritos. O perito do tribunal usou a infra-estrutura da sua empresa para nova tentativa de recuperação. Após várias tentativas de recuperação, concluiu-se que o disco da máquina Server estava avariado, e por isso, sem meios de recuperação dos dados. Foi possível recuperar os dados da máquina Terminal, e partilhado o seu conteúdo com os restantes peritos. Além das máquinas Server e Terminal, estava presente nas peças fornecidas pela Polícia Judiciária um CD-ROM identificado como “Ficheiros Informáticos” Viveiros do ..., com indicação da data de 30 de Junho de 2008, e com dados recolhidos pela Polícia Judiciária do Server (ver Figura 2). Foi efectuada uma cópia do seu conteúdo pelo perito do Tribunal e partilhada com os restantes peritos”. IX- Ressalvando melhor Douta opinião, não se poderá considerar que existiu uma peritagem na sua essência e verdadeira acepção, já que os dados foram manuseados apenas por um dos Peritos, a saber o nomeado pelo Tribunal, ao arrepio daquilo que deve pautar uma peritagem onde estão nomeados três peritos, existindo assim dúvidas sobre a fiabilidade da mesma bem, como esteja de acordo com o plasmado no Acórdão do Tribunal Central Administrativo de 1/4/2003, processo n.º 7539/2002, “A prova pericial destina-se a casos em que se exijam especiais conhecimentos, que o juiz não possui, de modo a auxiliar este na decisão …”. X- Toda esta situação resultou na privação desta prova essencial e principal para a Recorrente, por destruição pelo decurso do tempo e deterioração do equipamento informático, facto a que foi alheia e da responsabilidade de terceiros, mormente da Recorrida, que não acautelou os equipamentos à sua guarda, numa manifesta falta de zelo. XI- O direito à prova constitui para os Estados de Direito, uma garantia não apenas Constitucional, mas um direito fundamental para os cidadãos, ex vi direito à tutela jurisdicional efectiva contida no art. 20.º da Constituição da República Portuguesa, e é o pressuposto da evocação do direito, já que serve de garante para quem se sinta prejudicado poder fazer valer o seu direito perante terceiros e também para que estes possam
apresentar a sua contraprova e promover a certeza de que a decisão que provier de uma sentença em que for parte será justa, contribuindo assim para a costumada justiça. XII- Após a apreensão dos equipamentos, nada foi acautelado para os manter em condições fiáveis para recolha da prova que se pretendia, e que maioritariamente beneficiaria a Recorrente confirmando as suas alegações quer durante quer antes do procedimento de inspecção. XIII- Termos em que esta matéria, pela sua relevância, levada à lide no Recurso ao Tribunal a quo deveria ter merecido a sua apreciação e correspondente pronúncia, o que não aconteceu, lesando a aqui Reclamante no seu direito consignado no artigo 608.º do Código de Processo Civil e artigos 1.º e 2.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário. XIV- Na mesma linha, pretende a Recorrente ver sindicada por esse Douto Supremo Tribunal, a omissão de pronúncia praticada pelo Tribunal a quo, no que se refere à matéria vertida nas Alegações desse Recurso, e constante das conclusões III a V, conforme peticionou, sem que o Tribunal recorrido se tivesse pronunciado sobre a matéria em causa. XV- As cópias de dados foram efectuadas pela Inspecção Tributária em 11 de Dezembro de 2006 e a acção inspectiva apenas se iniciou em 15 de Junho de 2008, datas que demonstram o hiato temporal de quase três anos desde a recolha de dados até à emissão de Ordem de Serviço para início da acção inspectiva e a sua efectivação. XVI- Podendo estar em causa o extravasar do prazo consignado no artigo 51.º do Regime Complementar do Procedimento da Inspecção Tributária e Aduaneira, doravante RCPITA, considerado que seja o seu início na data em que foram feitas as cópias, ex vi art. 51.º do mesmo Regime, uma vez que a aqui Recorrente nunca foi notificada da alteração do âmbito ou extensão do procedimento de inspecção, conforme n.º 1 do art. 15.º do RCPITA. XVII- Termos em que, pela sua relevância e implicação na decisão da causa, também esta matéria levada à lide no Recurso ao Tribunal a quo deveria ter merecido a sua apreciação e correspondente pronúncia, o que não aconteceu, lesando a aqui Recorrente no seu direito consignado no artigo 608.º do Código de Processo Civil e artigos 1.º e 2.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário. XVIII- Promovendo assim a nulidade do Acórdão recorrido, conforme letra da norma da alínea d) do n.º 1 do artigo 615.º do Código de Processo Civil, o que desde já se requer tenha o provimento desse Douto Supremo Tribunal Administrativo. XIX- Não se pode concordar com a apreciação do Recurso para o Tribunal a quo, no que toca à prova e fundamentação da matéria de facto, já que se limita a transcrever partes, ou a totalidade, do Relatório da Inspecção Tributária, do Relatório da Peritagem e de outros Relatórios juntos à petição Inicial de Impugnação, fazendo valer os mesmos como prova irrefutável e não atendendo àquilo que foi alegado na petição de Recurso nem à prova documental e testemunhal oferecida à lide pela Reclamante. XX- Quanto à aplicação de métodos indirectos no apuramento da matéria tributável dos exercícios de 2005, 2006 e 2007, o Tribunal a quo fez aplicação errónea dos artigos 87.º, alínea b) e 88.º a) da Lei Geral Tributária e 84.º do Código do Imposto sobre o Valor Acrescentado, como adiante se indicará e provará.
XXI- Mais olvidou o Tribunal a quo a aplicação das normas dos artigos 74.º e 75.º da Lei Geral Tributária, no que concerne ao ónus da prova e inversão do mesmo, quando se está no âmbito do processo administrativo ou judicial tributário, como no caso vertente. XXII- Nos artigos 55.º a 57.º do Regime Complementar do Procedimento da Inspecção Tributária estão balizados os procedimentos para a recolha e escolha das provas, e a sua obtenção é fundamental para a formular a convicção e promover as correcções, incumbindo à inspecção tributária, juntamente com a fundamentação, indicar as provas que criem as condições de convicção favoráveis à sua argumentação, as quais deverão mostrar-se concludentes de que a narração, vertida no Relatório de Inspecção, ocorreu de forma a ter respaldo no normativo legal para as correcções que se pretendem. XXIII- Como letra do art. 74.º n.º 1 da Lei Geral Tributária, “O ónus da prova dos factos constitutivos dos direitos da administração tributária ou dos contribuintes recai sobre quem os invoque”, no entanto não se poderá olvidar que a Autoridade Tributária se encontra vinculada à realização de todas as diligências necessárias à satisfação do interesse público e à descoberta da verdade material, ex vi art. 58.º, da LGT, onde se inclui a investigação da situação tributária dos contribuintes. XXIV- “O procedimento de inspecção visa a descoberta da verdade material, devendo a administração tributária adoptar oficiosamente as iniciativas adequadas a esse objectivo (artigo 6.º, do RCPIT). Como assinalam JOAQUIM FREITAS DA ROCHA e JOÃO DAMIÃO CALDEIRA, «Parte-se da ideia de que na actividade inspectiva deve prevalecer a substância sobre a forma – trata-se da verdade material e não da verdade formal, ou seja, não pode nem deve a administração tributária limitar-se a questões meramente formais, burocráticas ou documentais, devendo antes apurar todos os factos»”. XXV- Não foram carreados para o procedimento de inspecção quaisquer elementos ou factos que sejam clara e inequivocamente demonstrativos da existência de qualquer ilícito no sistema informático da Recorrente e bem assim a utilização de qualquer software que visasse a alteração dos dados coligidos no Server, com vista a uma vantagem fiscal da Recorrente, nem se retira do Douto Acórdão recorrido que coisa diferente esteja provada. XXVI- Conforme Acórdão T.C.A. Sul – 2.ª Secção, 7/5/2013, proc. 6418/13; Acórdão. T.C.A. Norte – 2.ª Secção, 26/2/2015, proc. 247/06.6 BEVIS; Alberto Pinheiro Xavier, Conceito e Natureza do Acto Tributário, Almedina, 1972, pág. 154; J. L. Saldanha Sanches, A Quantificação da Obrigação Tributária, Lex Lisboa, 2000, 2ª. Edição, pág. 311).”No âmbito do direito tributário, a doutrina e a jurisprudência falam em indícios, para tanto havendo que recorrer à prova indirecta, a vestígios, dos quais se procurará extrair, com o auxílio das regras de experiência comum, da ciência ou da técnica, uma ilação quanto aos factos indiciados. A conclusão ou prova não se obtém directamente, mas indirectamente, através de um juízo de relacionação normal entre o indício e o tema de prova. Por outras palavras, os indícios são aqueles factos que permitem concluir pela verificação ou não verificação de outros factos, em virtude de leis naturais conhecidas pelos homens e que funcionam como máximas de experiência. XXVII- Nada consta do Douto Acórdão recorrido que permita apurar ou provar que Relatório da Inspecção Tributária contenha provas inquestionáveis que permitam considerar demonstrados os aludidos indícios sérios e fundados de que a incongruência detectada na cópia obtida no Terminal resultava de uma utilização indevida de sistemas ou software próprio para tal fim, e sobre a matéria nada de novo foi trazido à lide pela Recorrida, em sede de Contestação à Impugnação, que permita fazer essa prova.
XXVIII- A ilisão por parte da Autoridade Tributária da presunção de veracidade dos elementos contabilísticos dos sujeitos passivos implica que seja a Autoridade Tributária a arcar com o ónus da prova da existência de indícios sérios e fundados para alcançar a inversão desse ónus para o sujeito passivo, sem o que não o poderá fazer, não podendo desconsiderar os elementos contabilísticos da Recorrente sem legitimar essa desconsideração por prova concludente. XXIX- A Recorrente não se limitou a gerar dúvidas sobre a factualidade aduzida pela Autoridade Tributária, logrando inclusive a refutação das mesmas e, consequentemente, a prova contrária do que aquela defende quanto à existência e quantificação dos actos tributários, atentando a que, em sede de processo judicial tributário, “(…) relativamente a informações oficiais relativas a factos concernentes à existência e quantificação do facto tributário, não é necessário provar o contrário, mas apenas gerar dúvidas fundadas, para que a decisão sobre a respectiva matéria de facto tenha de ser processualmente desfavorável à administração tributária (art. 346.º do Código Civil) (…).” (cf. Diogo Leite de Campos, Benjamim Silva Rodrigues, Jorge Lopes de Sousa, in Lei Geral Tributária – Comentada e anotada, pág. 377). XXX- Termos em que, o Tribunal a quo procedeu à errónea qualificação e quantificação dos factos tributários, olvidou as regras da distribuição do ónus da prova ínsitas na Lei Geral Tributária, e consequentemente com a sua decisão violou essas regras vigentes verificando-se assim vício na fundamentação legalmente exigida. XXXI- Cabendo, como cabe à Autoridade Tributária, o ónus da prova da verificação dos pressupostos legais, vinculativos, da sua actuação, ou seja, fazer a prova da existência dos factos de que depende legalmente que deva ou possa agir, em certo sentido, enquanto que ao contribuinte cabe a prova dos fundamentos de facto em que funda o direito que se arroga, o que inequivocamente a Recorrente fez, através de prova documental e testemunhal. XXXII- Da conjugação dos artigos 74.º e 75.º da Lei Geral Tributária, resulta que é de direitos e deveres do procedimento, essencialmente da Administração, e não de direitos e deveres substantivos, dos contribuintes, que verdadeiramente se fala. XXXIII- O procedimento tributário das liquidações que foram objecto de impugnação, só teria suporte legal, e concordância com as normas do ónus da prova, se a Autoridade Tributária tivesse recolhido indícios suficientemente fortes das alegadas irregularidades do sistema informático de facturação que levaram à consideração de que a contabilidade não merece confiança, resultando também claro que a necessidade probatória primacial em sede contenciosa é da Administração, quanto aos mesmos indícios, como se vem arguindo sendo que o Douto Acórdão recorrido não aplicou correctamente a norma legal. XXXIV- Como se tem vindo a alegar a questão do ónus da prova quanto aos contribuintes está estribada no artigo 75.º, n.º 1 da Lei Geral Tributária, a partir do qual se constrói todo o regime da repartição do desse ónus no âmbito do procedimento e do processo tributário, o qual se consubstancia nos artigos 74.º, n.º 1 da Lei Geral Tributária e 100.º, n.º 1 do Código de Procedimento e de Processo Tributário. XXXV- Por aplicação subsidiária do Código de Processo Civil consignada da Lei Geral Tributária e no Código de Procedimento e de Processo Tributário, essa repartição do ónus da prova, deveria ser interpretada em consonância com todo o regime geral do ónus da prova constante do Código Civil, fazendo apelo, designadamente, ao n.º 1, do artigo 344.º do Código Civil que, em derrogação do referido artigo 342.
º do mesmo diploma legal, estatui a inversão do ónus da prova “(…) quando haja presunção legal, dispensa ou liberação do ónus da prova (…)”. XXXVI- Existindo no direito fiscal a presunção de veracidade das declarações dos contribuintes, prevista no já sobejamente referido n.º 1, do artigo 75.º da Lei Geral Tributária, a eventual regra de repartição do ónus da prova em favor da Autoridade Tributária deveria sempre ser invertida em face da presunção legal da veracidade das declarações dos contribuintes e sempre caberia à Autoridade Tributária a prova dos factos de que resulte a probabilidade clara e inequívoca da existência de práticas de qualquer ilícito, in casu no sistema informático de facturação, promovidas pela Recorrente, que levariam a mesma a obter vantagens fiscais, nomeadamente menos tributação em sede de IVA como em todo este processo se quer fazer vencer, pese embora sem prova e por não corresponder à verdade. XXXVII- Deve, pois, também por este motivo ser a Douta Sentença proferida revogada por erro de julgamento e violação das sobreditas disposições legais impondo-se, também por esta razão, a anulação dos actos de liquidação em apreço. XXXVIII- Salvo melhor douta opinião, entende a Recorrente que o Tribunal a quo fez aplicação errónea das normas dos artigos 87.º, alínea b) e 88.º a) da Lei Geral Tributária e 84.º do Código do Imposto sobre o Valor Acrescentado, no que concerne à aplicação de métodos indirectos no apuramento da matéria tributável que veio a gerar as liquidações impugnadas. XXXIX- Quanto à quantificação para apuramento do valor tributável através do sistema de métodos indirectos, o Douto Acórdão recorrido, no último parágrafo a folhas 62 e todos ao parágrafos das páginas 63 e 64, que aqui se dão por reproduzidos para apreciação desse Douto Supremo Tribunal, vem indicar os factos pelos quais considera reunidos os condicionalismos para que a Autoridade Tributária possa lançar mão da tributação através dos métodos indirectos, e bem assim as normas legais em que a mesma Autoridade se suportou para utilização desses mesmos métodos. XL- Não se poderá aceitar e ou conformar com tal argumentação e decisão do levado a Recurso do Tribunal a quo, já que a interpretação e decisão estão eivadas de erro de apreciação e julgamento, bem como de deficiente interpretação e aplicação das normas dos artigos 87.º e 88.º da Lei Geral Tributária e artigo 84.º do Código do Imposto sobre o Valor Acrescentado. XLI- Para concretizar a aplicação deste sistema de tributação a Autoridade Tributária utilizou, aleatoriamente, o mês de Setembro de 2006 como padrão para cálculo de uma percentagem que considerou como a do desvio na facturação da Recorrente, sem lograr justificar ou aduzir coerência nessa sua actuação, como se o volume de negócios e a facturação fosse uniforme em todos os meses do ano, numa actividade que, dadas as suas características, tem a sua mais-valia nos cerca de quatro meses de Verão. XLII- No último parágrafo de folhas 64 do Douto Acórdão recorrido, consta que “Ora a situação factual descrita no relatório de inspecção tributária e reiterada na decisão de revisão, são, na nossa óptica, de modo a inviabilizar o apuramento da matéria tributável uma vez que a fiabilidade do ficheiro “server”, que suporta os dados declarativos de contabilidade foi fundamentalmente posta em causa, dado que apresenta informação divergente da colhida pela AT do ficheiro terminal …”
XLIII- Salvo melhor Douta opinião e com o devido respeito pelo Tribunal a quo, não pode a Recorrente conceder tal afirmação/conclusão, já que não resulta do probatório que existiu efectivamente manipulação ou viciação dos dados do Terminal ou do Server, apenas se podem concluir divergências entre o Server e cópias extraídas através do Terminal, e mesmo assim sem prova de existência de coisa diferente senão de problemas informáticos oriundos do equipamento, o que não foi conseguido explicar pelos técnicos informáticos intervenientes em todo o procedimento que culminou no Acórdão recorrido, como consta de informações e relatórios dos mesmos que são parte integrantes dos autos de Impugnação, nada sobre este tema foi inovado em qualquer fase deste procedimento judicial pela Autoridade Tributária. XLIV- Refere ainda o Douto Acórdão recorrido que “Como se apreende dos autos e do relatório de inspecção tributária, a decisão de recurso à avaliação indirecta sustentou-se, de direito, nos artigos 87.º, alínea b) e 88.º, alínea a) da Lei Geral Tributária e art. 84.º do Código do IVA” XLV- Atentemos então se tal “sustentação” está conforme os quesitos ínsitos nas normas indicadas, ou se pelo contrário, como entende a Recorrente, essa aplicação padece de erros, não tendo então suporte de direito como alegado no Douto Acórdão recorrido, desde logo porque ao invés do plasmado nesse Douto Acórdão não se consegue encontrar no Relatório da Inspecção Tributária a indicação inequívoca e provada dos “motivos ou pressupostos que determinaram a aplicação de métodos indiciários”, pelo que não pode concordar com o facto do ponto X, a página 32 do Douto Acórdão recorrido. XLVI- Com sublinhado nosso, se transcreve parte do Acórdão do Tribunal Central Administrativo do Norte/ 2.ª Secção de Contencioso Tributário, Proc.º 1059/07.5BECBR de 30-03-2017, “3. Mesmo que esteja verificada a situação fáctica descrita na alínea d) do art. 88.º LGT, não pode a AT lançar mão da avaliação indirecta sem previamente demonstrar que a anomalia ou incorreção inviabiliza o apuramento da matéria tributável e que só através de indícios, presunções ou outros elementos que a administração tributária disponha (art. 83.º/2 LGT) o pode fazer”. XLVII- Ora, não logrou a Inspecção Tributária a demonstração da inviabilidade de tributar por métodos directos, ou qualquer elemento nesse sentido, acrescendo que tal fundamentação e demonstração deveria ter sido logo levada ao Relatório Final da Inspecção Tributária, uma vez que, de acordo com o disposto no artigo 268.º, n.º 3 da Constituição da República Portuguesa, todos os actos administrativos carecem de fundamentação expressa e acessível quando afectem direitos ou interesses legalmente protegidos. XLVII- Contrariamente ao indicado no Douto Acórdão recorrido, a Inspecção Tributária nunca alcançou prova da existência de indícios sérios, fundados e objectivos que traduzissem uma probabilidade elevada de que a Recorrente elaborava a sua contabilidade de forma a que não merecesse crédito, antes se limitou a defender uma hipotética utilização de um Software que designa por sim.exe ou simsim.exe, que nunca foi encontrado nos sistemas informáticos da Recorrente, visando apenas uma vantagem no que respeita à situação tributária da Recorrente, imputando-lhe maior tributação em sede de IVA, numa tributação excessiva e ilegal. XLVIII- A Recorrente transcreveu neste Recurso o Acórdão do Tribunal Central Administrativo do Norte/ 2.ª Secção de Contencioso Tributário, Proc.º 00316/09.0BECBR de 31-10-2018, que nos permitimos aqui remeter para o seu ponto III, aplicável ao caso vertente, e do qual resulta a necessidade alcançar a causa / efeito entre as irregularidades
encontradas com a impossibilidade criada pelas mesmas que inviabilizem ou impossibilitem o apuramento da matéria tributável por métodos directos, ora a Inspecção Tributária nunca logrou provar a existência desse nexo, nem sequer indicar de forma clara e inequívoca quais os indícios que suportam as correcções propostas que originaram as liquidações impugnadas, o mesmo se dizendo quanto ao vertido no Douto Acórdão recorrido. XLIX- O art. 77.º da LGT, aqui em análise por se tratar de norma primordial o que vem e irá ser alegado, sob a epígrafe “Fundamentação e eficácia” vem elencar o que deve revestir a decisão do procedimento, no caso e por interpretação dos n.ºs 4 e 5 desta norma, o da aplicação dos métodos indirectos na tributação, utilizado como no caso vertido pela Inspecção Tributária. (Com transcrição neste Recurso dos n.ºs 4 e 5 para onde se remete) L- No caso vertente, não se vislumbra nem se retira do Relatório da Inspecção Tributária, fundamento inequívoco que possa suportar a utilização desses métodos indirectos, e não se encontra vertido no mesmo Relatório “os motivos da impossibilidade da comprovação e quantificação directas e exacta da matéria tributável”, o mesmo se dizendo quanto ao Douto Acórdão recorrido. LI- Quanto à matéria agora em análise referente à aplicação de métodos indirectos e sua possibilidade legal, pouco ou nada consta do Relatório da Inspecção, limitando-se a suportar a tese de aplicação desses métodos em questões que foram bastamente esclarecidas, pela então Impugnante, quer durante o procedimento de inspecção quer nas petições de Impugnação e Recurso ao Tribunal a quo, as quais não passam de meros entendimentos e suposições de quem procedeu à inspecção, e o recurso a estas novas regras, afastamento da matéria tributável do sujeito passivo, sem razão justificada, em determinada percentagem e por certo tempo, da matéria colectável que resultaria da aplicação dos indicadores, objectivos da actividade de base técnico-científica, só poderá conduzir a erros ou arbitrariedades, uma vez que na economia de mercado coexistem empresas mais e menos eficientes. LII- A Recorrente chamou à lide o Ofício do Ex.mº Senhor Provedor de Justiça, dirigido ao Ex.mº Sr. Ministro das Finanças, referente ao Processo n.º R-4559/98 (A2), sobre a tributação com recurso a presunções e métodos indirectos, do qual nos foram transcritos excertos na petição deste Recurso, não voltando aqui a fazê-lo por economia processual, no entanto não se pode deixar de o referir por versar matéria conexa a este Recuso e se um instrumento que pretende incentivar “o especial cuidado que deve ser colocado na prova da verificação dos pressupostos de aplicação daqueles métodos”, para que se evitem situações como a presente. LIII- “Com efeito, a inspecção tributária não desenvolve a sua acção prática, nem à mercê nem ao critério dos responsáveis pela função inspectiva, nem à vontade pessoal dos seus agentes – inspectores tributários. Está, ao contrário, legalmente conformada ou determinada na sua acção prática. Que o mesmo é dizer, o seu modus faciendi está todo ele previsto e condicionado pela lei, pela consagração de vários princípios, entre os quais destacamos, com mais interesse para o nosso tema, o princípio da legalidade, da proporcionalidade e da adequação” Dr. Mário Januário in Revista Fiscalidade de Setembro de 2007) LIV- Quer isto dizer que Inspecção Tributária, no seu procedimento inspectivo deve cingir-se às regras e princípios a que está vinculada e obrigada, mormente no exercício do “seu poder/dever inspectivo, investigatório, com vista à descoberta da verdade material e, nisso, tem de conter-se nos limites do que é «legal», «proporcional» e «adequado»”, o que não aconteceu no caso vertente pois não logrou indicar e provar a sua razão para aplicação de métodos indirectos de tributação, desconsiderando os elementos apresentados
pela Recorrente e preterindo a tributação normal, mais parecendo estar perante uma vontade pessoal dos seus agentes de inspecção. LV- De resto o princípio da boa-fé, enquanto princípio conformador da actividade de toda a Administração Pública, recebe, actualmente expressa consagração constitucional, art. 266.º, n.º 2 da Constituição da República Portuguesa, encontrando também respaldo no plano da legislação ordinária como sendo o Código do Procedimento Administrativo, e Lei Geral Tributária., e no ordenamento constitucional vigente, avulta, como principio estruturante de toda a actividade administrativa, o princípio da segurança jurídica, que se mostra inscrito na ideia de Estado de Direito e que implica necessariamente a protecção da confiança dos particulares impondo que a Administração Pública actue segundo as regas da boa-fé Cf. Casalta Nabais (Coimbra, 1998) O dever fundamental de pagar impostos, pp.408 e sgts. LVI- Matéria tratada no Acórdão do TCA proferido no recurso n.º 245/03, de 24 de Junho de 2003 ao determinar que “A fundamentação da decisão de tributação por métodos indiciários indicará, para além dos motivos da impossibilidade de comprovação e quantificação directa e exacta da matéria tributável, o critério de determinação desta, e ainda a justificação do critério ou dos critérios utilizados – de harmonia com o disposto no art. 84.º LGT e art. 81.º CPT”, procedimento que não foi cumprido in casu pela Inspecção Tributária, e coisa diferente não vem provado no Douto Acórdão recorrido, afastando e inviabilizando assim a aplicação dos métodos indirectos por ilegal aplicação, o que desde já se coloca à apreciação deste Douto Supremo Tribunal Administrativo. LVII- O Acórdão recorrido não aplica correctamente as normas plasmadas nos artigos 59.º, 77.º, 87.º, 88.º e 90.º da Lei Geral Tributária, que regulam a aplicação de métodos indirectos de tributação e possibilidade de aplicação dos mesmos, o que configura uma violação da lei, pelo que a Recorrente lança mão deste Recurso de Revista, necessário para uma melhor aplicação do direito. LVIII- Não aceita a Recorrente o vertido no segundo parágrafo a página 65 do Douto Acórdão Recorrido, quando se refere: “Concluímos, pois, que se verificam os requisitos legais de que depende o recurso à avaliação indirecta da matéria tributável, improcedendo este segmento do recurso.”, já que em todo o Acórdão recorrido não se vislumbram provados esse requisitos, numa clara contradição e atropelo aos artigos 87.º e 88.º da Lei Geral Tributária resultante da má interpretação e aplicação dessas normas por parte do Tribunal a quo. LIX- Sobre a mesma temática, aquando das Alegações escritas no Recurso ao Tribunal a quo, se chamou à lide e colação o Douto Acórdão do Tribunal Central Administrativo do Sul de 10-02-2022, Processo 1586/10.7BELRS, por este Douto Acórdão se referir ao Recurso apresentado pela aqui Recorrente, em matéria de IRC oriunda do mesmo Relatório Final da Inspecção Tributária, estando em causa as mesmas matérias de facto e de direito versadas na Impugnação que gerou o Douto Acórdão recorrido. LX- Permitimo-nos voltar a transcrever partes desse Acórdão, como contributo para a boa decisão da causa sem esquecer o Douto suprimento desse Supremo Tribunal Administrativo: LXI- “Com efeito, nos termos do artigo 75/1 da Lei Geral Tributária: presumem-se verdadeiras e de boa-fé as declarações dos contribuintes apresentadas nos termos previstos na lei, bem como os dados e apuramentos inscritos na sua contabilidade ou escrita, quando estas estiverem organizadas de acordo com a legislação comercial e fiscal”
LXII- “Esta presunção de veracidade cessa, nomeadamente, no caso do artigo 75/2 alínea a) quando: as declarações, contabilidade ou escrita revelarem omissões, erros, inexactidões ou indícios fundados de que não reflectem ou impeçam o conhecimento da matéria tributável real do sujeito passivo. Todavia, não é qualquer omissão, erro ou inexactidão das declarações ou da contabilidade do sujeito passivo que justifica o recurso a métodos indirectos de avaliação da matéria tributável, sendo exigido que tais irregularidades sejam de tal forma relevantes que tornem inviável a quantificação directa”. LXIII- “Com efeito, se apesar das irregularidades contabilísticas for possível quantificar directamente a matéria colectável, é este o método que deve ser seguido pela Autoridade Tributária e Aduaneira, porquanto o apuramento da matéria colectável por métodos indirectos, tem carácter subsidiário. O recurso a métodos indirectos de determinação da matéria colectável surge como última ratio, podendo ser aplicado apenas quando não seja possível que esta determinação seja feita avaliação directa, por meio de correcções técnicas, porquanto a avaliação indirecta tem carácter excepcional (artigo 81/1 da LGT) e subsidiário em relação à avaliação directa (artigo 85/1, da LGT)”. LXIV- Como resulta do excerto transcrito, a Autoridade Tributária e Aduaneira apresenta razões de impossibilidade de quantificação directa e exacta da matéria colectável que assentam na falta de apresentação de documentos de suporte fiáveis das facturas emitidas e que inviabilizem o apuramento aritmético da matéria tributável. Todavia, as irregularidades e os indícios recolhidos respeitam a omissões de vendas em que tenha sido emitido apenas talão de venda e o valor tenha sido pago em numerário.” LXV- “Nada se dizendo na exposição dos motivos, nomeadamente, quanto à quantidade de matéria-prima adquirida/consumida pela ora Recorrente para preparação das refeições ou sobre os montantes depositados diariamente em conta bancária, relativamente aos períodos em causa, por exemplo, ou sobre outras diligências e averiguações efetuadas pela Inspecção Tributária, demonstrativas da omissão de proveitos e da impossibilidade de apuramento por outros meios da matéria tributável”. LXVI- O procedimento inspectivo não esgotou todas as diligências atinentes ao apuramento da matéria colectável por método directo, enveredando pela aplicação dos métodos indirectos de tributação, os quais são de aplicação subsidiária e carácter excepcional constituindo o recurso aos mesmos a última rácio, mesmo dispondo ou podendo dispor de elementos suficientes para aplicação do método directo, apenas não o fazendo, certamente para obter maior receita fiscal, mesmo que de forma contra legis. LXVII- O Tribunal a quo ignorou estas alegações da Recorrente, não se referindo a elas, pese embora o seu Acórdão indique o voto de vencida da Meritíssima Juíza Desembargadora Tânia Meireles da Cunha, face a fundamentação do Acórdão de que antes se transcreveram excertos, por nele ter votado favoravelmente. LXVIII- Acresce que, a liquidação do IVA sindicada no Recurso apresentado no Tribunal a quo, está ferida de ilegalidade devendo ser anulada, face à decisão proferida no Acórdão de Recurso no Processo que correu termos no Tribunal Central Administrativo do Sul de 10-02-2022, sob o número 1586/10.7BELRS, supra referido, já que, ao ser dado provimento à pretensão de anulação das liquidações de IRC, as mesmas deixaram de existir no ordenamento jurídico fiscal e foram anuladas, pelo que, uma vez que o IVA aqui em crise se refere às correcções de IRC como consta do excerto do Relatório da Inspecção transcrito a página 40 do Douto Acórdão aqui recorrido, “As correcções efectuadas aos proveitos em sede de IRC, implica a falta de liquidação de IVA (ponto VIII, Fls 40 do relatório)”, deixou
de ser possível a sua liquidação. LXIX- Face à anulação do IRC e suas liquidações correctivas, inexiste base tributável para cálculo do IVA que está a ser exigido à Recorrente, matéria que deveria ter sido objecto do Douto Acórdão Recorrido, uma vez que o Tribunal a quo tinha conhecimento dessas anulações e as desconsiderou, embora seja matéria premente para a boa decisão daquele Recurso. LXX- Termos em que, inexistindo alterações em sede de IRC, se está perante esvaziar da base tributável sobre que incidia o IVA, não subsiste razão para o mesmo continuar a ser exigido, o que se pretende ver apreciado por esse Douto Supremo Tribunal Administrativo, uma vez que se trata de uma questão de melhor aplicação do direito. LXXI- Acresce que, no ordenamento constitucional vigente, avulta, como princípio estruturante de toda a actividade administrativa, o princípio da segurança jurídica, que se mostra inscrito na ideia de Estado de Direito e que implica necessariamente a protecção da confiança dos particulares impondo que a Administração Publica actue segundo as regas da boa-fé Cf. Casalta Nabais (Coimbra, 1998) O dever fundamental de pagar impostos, pp.408 e sgts. LXXII- O princípio da boa-fé, enquanto principio confirmador da actividade de toda a Administração Publica, recebe, actualmente expressa consagração constitucional, art. 266.º, n.º 2 da Constituição da República Portuguesa, encontrando também tradução no plano da legislação ordinária como sendo o Código do Procedimento Administrativo, e Lei Geral Tributária. LXXIII- Razão pela qual, não pode a Autoridade Tributária ou a sua Inspecção Tributária descredibilizar a contabilidade da Recorrente sem verter os indícios sérios e inequívocos de que a mesma não merece crédito ou padece de irregularidades, enveredando pela aplicação de métodos indirectos de tributação, não estando demonstrada razão de ciência para o ter feito, e inexistindo no arauto do Douto Acórdão recorrido matéria que prove existência desses indícios, configurando assim uma grosseira ofensa ao princípio da boa-fé e uma violação da segurança jurídica enquanto princípio basilar nas relações entre administrados e administração. LXXIV- Por tudo o que sem alegando, deverá ser considerado que o Douto Acórdão recorrido, violou ou aplicou de forma deficiente as normas dos artigos 59.º, 77.º, 81.º,85.º,88.º e 90.º da Lei Geral Tributária e 84.º do Código do IVA, no que concerne à aplicação de tributação por métodos indirectos, 74.º e 75.º da Lei Geral Tributária e 100.º do Código de Procedimento e Processo Tributário no que respeita ao ónus da prova e sua inversão, e ainda artigos 55.º, 56.º e 57.º do RCPITA quanto aos actos de procedimento da Inspecção Tributária. LXXV- A Recorrente reitera todo o alegado em sede de Recurso que deu origem ao Douto Acórdão recorrido, bem como toda a prova documental e testemunhal, vertida quer na Impugnação Judicial quer no Recurso à decisão da mesma, ora recorrido, quanto a esta última indicando os minutos da gravação SITAF do testemunho de cada uma das suas testemunhas arroladas: AA, 46.10, 48.15, 50.00, 54.55 e 56.30; BB, 03.51, 03.58, 12.27, 14.50, 19,25 e 25.00; CC 28.00 e 30.00.
Nestes termos e nos mais de Direito, sem esquecer o Douto suprimento desse Supremo Tribunal, requere-se a V.as Ex.as, se dignem julgar PROCEDENTE o presente recurso, por provado e, em consequência, ser o Douto Acórdão recorrido revogado, e substituído por Douto Acórdão emanado por esse Supremo Tribunal Administrativo, que julgue procedente a Impugnação nos precisos termos peticionados, tudo com as devidas e legais consequências, como é de Direito e de Justiça». 1.2 A Recorrida não contra-alegou. 1.3 O Desembargador relator no Tribunal Central Administrativo Norte ordenou a remessa dos autos ao Supremo Tribunal Administrativo 1.4 Dada vista ao Ministério Público, o Procurador-Geral-Adjunto pronunciou-se no sentido de que a revista não deve ser admitida. Isto, após enunciar os termos do recurso e os requisitos de admissibilidade da revista, com a seguinte fundamentação: «Como se alcança das alegações de recurso e designadamente das respectivas conclusões, a Recorrente não enuncia ou delimita qualquer questão que com base na sua relevância jurídica ou social no seu entendimento assuma importância fundamental ou cuja apreciação se mostra necessária para uma melhor aplicação do direito que justifique a intervenção deste tribunal como órgão de cúpula da jurisdição administrativa e fiscal. Na verdade, a Recorrente simplesmente ignorou o disposto no artigo 285.º do CPPT, ao abrigo do qual apresentou o recurso, e designadamente olvidou a sua natureza excepcional, como válvula de escape, como a jurisprudência deste tribunal tem sublinhado de forma reiterada. E como tem igualmente sido sublinhado, o recurso de revista previsto no citado preceito legal não corresponde a um recurso de apelo em 3.ª instância, o que veda a que as partes possam solicitar ao STA uma nova apreciação das questões de direito com base em erro de julgamento, como é o caso do presente recurso. Com efeito, a Recorrente, para além de invocar a nulidade do acórdão por omissão de pronúncia, que devia ter sido suscitada em requerimento autónomo dirigido ao tribunal recorrido (TCA), limita-se a censurar o julgamento de facto realizado pelo TCA, cujo conhecimento está vedado ao STA, por conhecer apenas de direito, e o julgamento do direito das questões que suscitou no recurso dirigido àquele tribunal, sem contudo evidenciar a relevância dessas questões ou o cometimento de erro notório na apreciação dessas questões que demande a intervenção deste tribunal para uma melhor aplicação do direito (ainda que a Recorrente suscite a divergência do acórdão recorrido com o acórdão do mesmo tribunal proferido no processo n.º 1586/10.7BELRS, tendo por objecto o acto de liquidação de IRC resultante de correcções propostas com base no mesmo relatórios dos Serviços de Inspecção Tributária, certo é que não identifica ou delimita qualquer questão de direito sobre a qual tenham sido adoptadas soluções divergentes e que demande a intervenção do STA para melhor aplicação do direito). Por outro lado, ressalta das alegações de recurso e do acórdão recorrido que as discordâncias da Recorrente assentam essencialmente no julgamento da matéria de facto (apreciação da prova produzida), designadamente na prova pericial, matéria que, como se deixou supra enunciado, está vedada conhecer em sede de recurso de revista (n.º 4 do artigo 285.º do CPPT), “salvo havendo ofensa de uma disposição expressa de lei que exija certa espécie de prova para a existência do facto ou que fixe a força de determinado meio de prova”, o que não vem invocado pela Recorrente.
Entendemos, assim, que a Recorrente não logrou justificar a apresentação do presente recurso de revista à luz do disposto no artigo 285.º do CPPT, motivo pelo qual não se deve tomar conhecimento do mesmo». 1.5 Cumpre apreciar, preliminar e sumariamente, da admissibilidade do recurso ao abrigo do disposto no n.º 6 do art. 285.º do CPPT. * * * 2. FUNDAMENTAÇÃO 2.1 DOS PRESSUPOSTOS DE ADMISSIBILIDADE DO RECURSO 2.1.1 Em princípio, as decisões proferidas em 2.ª instância pelos tribunais centrais administrativos não são susceptíveis de recurso para o Supremo Tribunal Administrativo; mas, excepcionalmente, tais decisões podem ser objecto de recurso de revista em duas hipóteses: i) quando estiver em causa a apreciação de uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, assuma uma importância fundamental; ou ii) quando a admissão da revista for claramente necessária para uma melhor aplicação do direito (cfr. art. 285.º, n.º 1, do CPPT). Como decorre do próprio texto legal e a jurisprudência deste Supremo Tribunal tem repetidamente sublinhado, trata-se de um recurso excepcional, como de resto o legislador cuidou de sublinhar na Exposição de Motivos das Propostas de Lei n.ºs 92/VIII e 93/VIII, considerando-o como uma «válvula de segurança do sistema», que só deve ter lugar naqueles precisos termos. 2.1.2 Como a jurisprudência tem vindo a salientar, incumbe ao recorrente alegar e demonstrar essa excepcionalidade, que a questão que coloca ao Supremo Tribunal Administrativo assume uma relevância jurídica ou social de importância fundamental ou que o recurso é claramente necessário para uma melhor aplicação do direito. Ou seja, em ordem à admissão do recurso de revista, a lei não se satisfaz com a invocação da existência de erro de julgamento no acórdão recorrido, devendo o recorrente alegar e demonstrar que se verificam os referidos requisitos de admissibilidade da revista (cf. art. 144.º, n.º 2, do Código de Processo dos Tribunais Administrativos e art. 639.º, n.ºs 1 e 2, do Código de Processo Civil, subsidiariamente aplicável). 2.2 O CASO SUB JUDICE 2.2.1 No caso, lidas as alegações de recurso, verificámos que a Recorrente não alegou o quer que seja no sentido da demonstração dos requisitos de admissibilidade da revista, tais como acima enunciados: nelas e nas respectivas conclusões não vislumbrámos tentativa alguma de demonstrar que estão verificados esses requisitos. Na verdade, perscrutadas as 75 conclusões que a Recorrente formulou, apenas nas identificadas sob os n.ºs LVII e LXX lobrigamos referências, conclusivas e não substanciadas, à melhor aplicação do direito. Ora, não basta a mera enunciação do requisito legal de admissibilidade da revista – no caso, que a admissão da revista se impõe em ordem à melhor aplicação do direito – para se considerar satisfeito o ónus de alegar e demonstrar a verificação desse requisito que recai sobre a Recorrente.
Como melhor veremos adiante, não só o invocado erro na aplicação das «normas plasmadas nos artigos 59.º, 77.º, 87.º, 88.º e 90.º da Lei Geral Tributária, que regulam a aplicação de métodos indirectos de tributação e possibilidade de aplicação dos mesmos, o que configura uma violação da lei» (cfr. conclusão LVII) se fundamenta, essencialmente, em erro no julgamento da matéria de facto (cuja sindicância se encontra subtraída à competência deste Supremo Tribunal), como a mera invocação desse erro não justifica, por si só, a exigida clara necessidade de admissão da revista para melhor aplicação do direito. A admissão da revista ao abrigo desse requisito implica, como a jurisprudência tem vindo a afirmar, que questões relevantes sejam tratadas pelas instâncias de forma pouco consistente ou contraditória, de tal modo que seja manifesto que a intervenção do Supremo Tribunal Administrativo é reclamada para dissipar dúvidas sobre o quadro legal que regula certa situação. Por outro lado, relativamente à invocação de que a decisão proferida em sede da impugnação judicial em que se discutiam as correcções operadas em sede de IRC com base no mesmo relatório dos Serviços de Inspecção Tributária, anulou as correspondentes liquidações adicionais e, por isso, «inexistindo alterações em sede de IRC, se está perante esvaziar da base tributável sobre que incidia o IVA, não subsiste razão para o mesmo continuar a ser exigido, o que se pretende ver apreciado por esse Douto Supremo Tribunal Administrativo, uma vez que se trata de uma questão de melhor aplicação do direito», para além do mais, há que ter presente que essa questão – da eventual repercussão da decisão proferida em sede de IRC sobre as liquidações de IVA impugnadas nos presentes autos – não foi colocada às instâncias; por esse motivo, também este Supremo Tribunal ora dela não poderia conhecer, pois, em regra, os recursos têm como objecto a decisão recorrida ou impugnada, que visam modificar, e não criar soluções sobre matéria nova, sendo que o recurso excepcional de revista não se afasta dessa regra. Podemos, pois, concluir, que a Recorrente, não atentando na natureza excepcional do recurso de revista, negligenciou o esforço que se lhe exigia para se desonerar do ónus de alegação e demonstração de que se verificavam os respectivos requisitos de admissibilidade. Ora, como deixámos já dito, em ordem à admissão do recurso de revista excepcional de revista, que não corresponde à introdução generalizada de uma nova instância de recurso, a lei não se basta com a invocação da existência de erro de julgamento no acórdão recorrido, devendo ainda verificar-se uma das circunstâncias de que o legislador faz depender este recurso excepcional – a relevância jurídica ou social de importância fundamental ou que o recurso seja claramente necessário para uma melhor aplicação do direito –, cumprindo ao recorrente a respectiva alegação, o que não sucede no caso. Tanto basta para que o recurso não seja admitido. 2.2.2 Sem prejuízo do que deixámos dito, também se dirá que a Recorrente usou o recurso de revista para arguir nulidades do acórdão recorrido, o que lhe está vedado, como bem salientou o Procurador-Geral-Adjunto neste Supremo Tribunal. Por outro lado, como também bem salientou aquele Magistrado, a alegação aduzida pela Recorrente refere-se, essencialmente, ao julgamento da matéria de facto, à apreciação da prova produzida, matéria cujo conhecimento, como acima adiantámos, está vedado ao Supremo Tribunal em sede de recurso de revista (n.º 4 do art. 285.
º do CPPT), «salvo havendo ofensa de uma disposição expressa de lei que exija certa espécie de prova par a existência do facto ou que fixe a força de determinado meio de prova», o que não vem invocado pela Recorrente. 2.3 CONCLUSÕES Preparando a decisão, formulamos as seguintes conclusões: I - O recurso de revista excepcional previsto no art. 285.º do CPTT não corresponde à introdução generalizada de uma nova instância de recurso, funcionando apenas como uma “válvula de segurança” do sistema, pelo que só é admissível se estivermos perante uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental, ou se a admissão deste recurso for claramente necessária para uma melhor aplicação do direito, incumbindo ao recorrente alegar e demonstrar os requisitos da admissibilidade do recurso. II - Na ausência total de alegação relativamente a esses requisitos a revista não pode ser admitida. * * * 3. DECISÃO Em face do exposto, os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Supremo Tribunal Administrativo acordam, em conferência da formação prevista no n.º 6 do art. 285.º do CPPT, em não admitir o presente recurso. Custas pela Recorrente. * Lisboa, 11 de Outubro de 2023. - Francisco Rothes (relator) - Isabel Marques da Silva - Aragão Seia.