Processo 00425/21.8BEMDL

Acordam em conferência na Subsecção Comum do Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:

1. RELATÓRIO

A Fazenda Pública, vem recorrer da sentença o TAF de Mirandela que julgou procedente a Impugnação Judicial deduzida por [SCom01...], Lda., contra: i) liquidações adicionais de IVA n.º 2021 (7) ...57 (1610M); ii) n.º 2021 (7) ...60 (1611M); iii) n.º 2021 (7) ...62 (1612M) ; iv) liquidação de IVA n.º 2021 (7) ...74 (1701M); v) liquidação de IVA n.º 2021 (7) ...04 (1803M), iv) demonstração de acerto de contas n.º ...62, vii) liquidação de IVA n.º 2021 (7) ...26 (1901M) e viii) demonstração de acerto de contas n.º ...80.

*

Formula a recorrente, Fazenda Pública, nas respetivas alegações as seguintes conclusões, que se reproduzem:

«1. Vem o presente recurso interposto da douta sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Mirandela, datada de dezanove de dezembro de 2023, que considera reais as transações com a empresa [SCom02...].

Consignou-se na douta sentença que “(…) há uma manifesta falta de indícios fundados da falsidade das operações. O Relatório da Inspeção Tributária começa por assinalar a falta de estrutura física e capacidade humana e organizativa que lhe permita o exercício de uma atividade efetiva.”

“(…) O que resulta do depoimento das testemunhas é precisamente que a [SCom02...] tinha um armazém e tinha veículos.”

As testemunhas identificaram de forma espontânea os sócios da [SCom02...]. Também descreveram, de forma espontânea, a localização das instalações desta sociedade e os veículos por esta utilizados.

Se tal não bastasse, as testemunhas foram confrontadas com as fotografias publicadas por «AA» na rede social Facebook, onde este divulga a recolha de castanhas que realiza. As fotografias incluem o visado «AA», o armazém, o veículo da [SCom02...] e uma quantidade apreciável de castanhas.

A [SCom02...], ou pelo menos os sujeitos que utilizam essa designação, tinham estrutura física e humana para atividade.

Assim, face a estes depoimentos, face a estas fotografias, estas publicações e ao próprio conteúdo do relatório inspetivo, entendemos não haver que duvidar da realidade das operações desconsideradas pela Autoridade Tributária e Aduaneira.”

2. Ora, com o devido respeito, que é muito, não pode a Fazenda Pública conformar-se com o assim doutamente decidido por entender que a sentença a quo incorreu em erro de julgamento da matéria de facto por errónea valoração dessa factualidade. Com efeito, deveria ter considerado como não provado (ou que não correspondem a transações reais) os factos vertidos no ponto A do probatório e devia tê-lo feito tendo por base todos os elementos recolhidos pela inspeção tributária melhor descritos nos relatórios que se encontram

junto aos autos, com ressalva para os pontos 3.3.1 – “Análise da situação”, 3.3.6.1 – “Conclusões”, 3. - “Comentários ao exposto pelo SP” e incorreu em erro de julgamento no tocante à apreciação que fez da matéria de facto, nomeadamente porque não era possível concluir da prova testemunhal produzida a materialidade assente naquele facto, desrespeitando por isso as regras da prova. Assim como, incorreu em erro de julgamento sobre a matéria de direito, dado que, por um lado, ao contrário do decidido, entendemos, com o devido respeito, que a AT fez prova da existência de indícios sérios, objetivos e consistentes, que traduzem uma probabilidade elevada de que as faturas não titularam operações reais e, por sua vez, a prova produzida pela Impugnante não permite afastar todos os indícios recolhidos pela inspeção tributária e chegar à conclusão a que chega o tribunal a quo, de que as operações em causa são reais.

3. Com efeito, não pode a Fazenda Pública conformar-se com o facto da sentença recorrida ter dado como provado o facto A do probatório, devendo, com base em todos os indícios recolhidos pelos serviços de inspeção que constam dos respetivos relatórios juntos aos autos, incluindo o verificado pelos serviços de inspeção tributária da Direção de Finanças ... relativamente à empresa [SCom02...], considerar, sim, que as operações tituladas pelas faturas melhor identificadas nos autos, emitidas pela sociedade [SCom02...], não correspondem a operações reais.

4. Ora, não pode a Fazenda Pública conformar-se com o facto de a sentença recorrida ter dado como provado o facto A do probatório, nem com a valoração da prova efetuada pela mesma, razão pela qual vem a Fazenda Pública requerer a reapreciação da prova gravada.

5. Com efeito, dá o tribunal a quo como provada a realidade daquelas transações com base no depoimento das seguintes testemunhas:

«BB». Ora, basta atentar no depoimento da referida testemunha, com mais relevância para os minutos 02:30 a 03:20; 03:20 a 04:00; 05:58 a 06:04 e 11:40 a 12:40 da inquirição, para concluirmos que do que foi dito, sem mais, não pode resultar a conclusão a que chegou o meritíssimo juiz a quo. Não é pelo facto da testemunha dizer que conhece os irmãos «AA» e «CC», “...X...” da empresa [SCom02...] (minutos 02:30 a 03:20 da inquirição), que tinham um armazém em ... (minutos 03:30 a 04:00 da inquirição), dizer que trabalhou com eles no ano de 2018 (minutos 05:58 a 06:04 da inquirição), dizer a quantidade de castanha que levam os camiões (minutos 11:40 a 12:40 da inquirição) para daqui se concluir, como concluiu a sentença a quo, que as operações em causa no relatório da inspeção se traduzem, sem mais, em transações reais.

6. No caso da testemunha «DD», com mais relevância para os minutos 05:05 a 05:55, minutos 06:04 a 06:26 e minutos 14:30 a 15:05.

7. No caso da testemunha «EE», com mais relevância para os minutos 01:50 a 02:35; 03:58 a 04:30; 04:50 a 05:00; 05:25 a 05:40; 06:00 a 06:11 e 08:00 a 8:10. Não é pelo facto da testemunha dizer quantas castanhas era possível carregar nos camiões (minutos 04:50 a 05:50 da inquirição), referir-se aos veículos que seriam usados pelos irmãos “...X...” (minutos 03:58 a 04:30 da inquirição) e dizer que os irmãos tiveram um armazém em Bragança (minutos 06:00 a 06:11 da inquirição) para daqui se concluir, como concluiu a sentença a quo, que as operações em causa no relatório da inspeção se traduzem, sem mais, em transações reais.

8. No caso da testemunha «FF» com mais relevância para os minutos 01:56 a 02:40; 3:30 a 04:00; 04:08 a 04:25; 05:00 a 05:20 e 05:55 a 06:20. Não é pelo facto da testemunha dizer que conhece a empresa [SCom02...] e o seu armazém (minutos 01:56 a 02:40 da inquirição), dizer que viu os camiões (minutos 04:08 a 04:25 da inquirição), referir as toneladas que “é possível” colocar num camião (minutos 05:00 a 05:20 da inquirição) e quanto tempo demora a carregar um camião (minutos 05:55 a 06:20 da inquirição) para daqui se concluir, como concluiu a sentença a quo, que as operações em causa no relatório da inspeção se traduzem, sem mais, em transações reais.

9. No caso da testemunha «GG» com mais relevância para os minutos 02:40 a 03:30; 04:30 a 04:44; 04:50 a 05:10; 05:20 a 05:40; 06:04 a 06:10; 06:40 a 06:56. Não é pelo facto da testemunha dizer que conhece os irmãos «AA» e «CC» (minutos 02:40 a 03:30 da inquirição), referir-se ao peso que os camiões podem transportar (minutos 04:30 a 04:44 da inquirição), o tempo que demora a carregar um camião (minutos 04:50 a 05:10 da inquirição) que às vezes o peso que leva o camião difere do que consta do CMR (minutos 05:20 a 05:40 da inquirição) e que chegou a fazer transportes mas na campanha de 2019-2020 para um armazém numa aldeia em Bragança (minutos 06:04 a 06:10 da inquirição) para daqui se concluir, como concluiu a sentença a quo, que as operações em causa no relatório da inspeção se traduzem, sem mais, em transações reais.

10. Relativamente às declarações de parte de «HH», com mais relevância para os minutos 04:30 a 05:33; 07:01 a 08:00; 10:20; 12:40 a 13:00; 13:01 a 13:20; 14:57 a 15:09; 19:00. Não é pelo facto de dizer que conhece a família “...X...” («AA» e «CC») e um armazém em ... (minutos 04:30 a 05:33 da inquirição) descrever o armazém onde disse ter estado (minutos 07:01 a 08:00 da inquirição), falar nos camiões e nas quantidades que os mesmos levam (minutos 13:01 a 15:09 da inquirição) para daqui se concluir, como concluiu a sentença a quo, que as operações em causa no relatório da inspeção se traduzem, sem mais, em transações reais.

11. Não podemos esquecer que, inexistem documentos de transporte válidos, quaisquer notas de encomenda, qualquer correspondência emitida ou recebida, qualquer receção de mercadorias ou fichas de armazém com controlo de existências.

12. Esta factualidade também não foi posta em causa pela Impugnante, designadamente juntando qualquer documento de onde pudéssemos concluir pelo pensamento que estará implícito à sua defesa.

13. Pelo que, só podemos concluir, ao contrário do decidido, que este quadro trazido pelos depoimentos das testemunhas referidas e que estiveram na base do facto A do probatório dado como provado, não tem, por si só, sustentabilidade para abalar os factos colhidos pela AT nos seus relatórios inspetivos relativamente às faturas em análise, que não é de modo algum abalada pela Impugnante.

14. Com efeito, a prova deve ser analisada no seu conjunto e não apenas de forma fragmentada ou atomizada. O julgador deve analisar a prova na sua globalidade. Ora, a prova testemunhal (e fotografias que pela sua própria natureza a única coisa que permitem concluir é que se trata de castanhas) enquanto único meio de prova, no caso de fornecimentos e faturação, é de grande fragilidade pois está, além do mais, sujeita às contingências e constrangimentos das próprias testemunhas na relação com o seu conhecimento e narração dos factos com base apenas na sua memória.

15. A douta sentença padece ainda de erro de julgamento quanto à matéria de direito. Com efeito, a Fazenda Pública, como lhe competia e ao contrário do decidido, cumpriu o ónus da prova quanto aos factos constitutivos do seu direito de atuação, isto é, do seu direito de tributar, devidamente explicitado no relatório de inspeção tributária (RIT).

16. Com efeito, da interpretação conjunta dos artigos 74.º da LGT e do artigo 240.º e 241.º do CC a administração tributária não precisa demonstrar acordo simulatório ou falsidade das faturas, bastando-lhe evidenciar indícios sérios, objetivos e consistentes, que traduzam uma probabilidade elevada, de que as faturas não titularam operações reais.

17. Ora, no caso em apreço, a administração tributária fez isso mesmo, recolheu indícios sérios da inexistência das operações tituladas pelas faturas em causa.

18. Por seu turno, cabia à impugnante demonstrar a materialidade das operações tituladas pelas faturas emitidas pela [SCom02...].

19. Ora, a impugnante, no entendimento da AT, e ao contrário do decidido, não cumpriu o ónus da prova dos factos que alegou como fundamento do seu direito de deduzir os custos declarados. Não logrou demonstrar, ao contrário do decidido, a materialidade das operações económicas postas em causa pela AT, ou seja, que as operações tituladas pelas faturas utilizadas para o exercício do direito à dedução efetivamente tiveram lugar, foram efetuadas pela Impugnante e pelas quantidades nas mesmas inscritas.

20. Do probatório não poderia constar, na perspetiva da Fazenda Pública, que as operações tituladas por aquelas faturas correspondem a operações reais.

21. Com efeito, aqueles factos foram dados como provados tendo por base, unicamente, as declarações prestadas pelas testemunhas, declarações de parte e fotografias, considerando a Fazenda Pública que os testemunhos prestados e as fotografias não são aptos a abalar os elementos recolhidos em sede inspetiva.

22. Não podiam os depoimentos prestados pelas testemunhas terem sido considerados da forma que o foram permitindo-se destruir todos os indícios e elementos probatórios apurados no procedimento inspetivo e constante do RIT.

23. Analisado o RIT continuam por explicar muitos dos indícios recolhidos pela inspeção tributária conforme acima exposto.

24. Sendo que, da inspeção realizada pela DF ... à [SCom02...] apurou-se a inexistência de adequada estrutura física, de capacidade humana e organizativa que, atentas as regras da experiência comum, permitissem concluir pelo efetivo exercício da atividade e a realização das transações tituladas pelas faturas emitidas; Omissão de entrega da declaração de rendimentos Mod. 22 de IRC; Omissão de entrega, nos cofres do Estado, do imposto mencionado nas declarações periódicas de IVA e liquidado nas faturas emitidas em seu nome.

[Imagem que aqui se dá por reproduzida][Imagem que aqui se dá por reproduzida][Imagem que aqui se dá por reproduzida]25. Com efeito, consta do ponto 3.3.1 do relatório da inspeção OI ...72 (junto aos autos), cujo relatório também foi junto aos autos

26.

27. Ora, não podemos concordar com a decisão a quo quando diz que há uma manifesta falta de indícios fundados da falsidade das operações.

28. Com efeito, a jurisprudência entende que para que os pressupostos de atuação da AT estejam verificados, basta a existência de meros indícios materiais que ponham em causa os factos declarados pelo contribuinte que ponham em causa a credibilidade da documentação fiscal, sendo a aplicação da presunção de verdade afastada nos termos do n.º 2 do artigo 75.º da LGT.

29. De facto, refere o Acórdão do TCAS Proc.º n.º 5810/01, de 2002-02-19. “Compete à AT a prova dos pressupostos que, afastando a presunção de veracidade da declaração, lhe permitiram o recurso às correções técnicas no apuramento da matéria tributável competindo-lhe, designadamente, demonstrar os factos que lhe permitiram concluir que a operação a que se refere uma determinada fatura é simulada.

30. Tal ónus cumpre-se com a prova dos “factos-índice” que, valorados à luz da experiência comum, permitam um juízo suficientemente sólido naquele sentido, não tendo a AT que fazer a prova dos requisitos da simulação previstos no artigo 240.º, n.º 1 do C.C.

31. Ora, a AT poderá recorrer à prova indireta, isto é, a “factos indiciantes”, dos quais se procurará extrair, com auxílio das regras de experiência comum, da ciência ou da técnica, uma ilação quanto aos factos indiciados.

32. E indícios são os factos que “permitem concluir pela verificação ou não verificação de outros factos, em virtude de leis naturais conhecidas pelos homens e que funcionam como máximas de experiência” Cfr., Castro Mendes, citado por José Luís Saldanha Sanches, A Quantificação da Obrigação Tributária, 2 edição, pág. 311. os quais podem ser recolhidos mediante fiscalização cruzada, junto de outros contribuintes. Cfr., Ac., do TCAS 08097/14 de 5-02-2015.

33. Com efeito, aqui, a lei não exige senão “indícios fundados”, ou seja, não impõe à Administração a “prova provada” de que por detrás dos documentos não está a realidade que normalmente refletem e comprovam, basta-se com indícios fundados para fazer cessar a presunção a favor do contribuinte.

34. Na nossa opinião os indícios recolhidos pela AT são, ademais, sérios, credíveis e suficientes.

35. De facto, resultou das diligências efetuadas pela inspeção tributária que a sede da sociedade [SCom02...] corresponde a uma casa particular; do sistema informático da AT não consta qualquer imóvel em nome da referida empresa, nem consta qualquer DMR entregue, pelo que não existem funcionários declarados; é referido que a [SCom02...] faria a pesagem e transações de castanha num armazém em ... que não era sua propriedade, mais alegando que a atividade no armazém consistia no descarregamento e fazer paletes de castanha com o objetivo de serem vendidas, mas que apenas era utilizado de forma gratuita e no fim do dia, para não perturbar o funcionamento normal do armazém (de frutas e produtos hortícolas variados) – o que, salvo o devido respeito, não é consentânea com a realidade uma vez que é notório que seja possível transacionar ( nomeadamente descarregar, fazer paletes e carregar) tais quantidades de castanha no fim do dia, ou que o armazém fosse usado

de forma gratuita.

36. Convém realçar que o fornecedor aqui em causa vendeu, no geral, 376.983,00Kg e adquiriu 44.424,00Kg de castanha. Ou seja, não existem quantidades de castanha compradas pela [SCom02...] que suportem aquelas vendidas.

37. Resultaram, também, relevantes incoerências no que respeita à aqui Impugnante, melhor descritas nos pontos 3.3.3.4, 3.3.3.5 e 3.3.3.6 do relatório junto aos autos correspondente à OI20....72.

38. Assim, basta à AT provar a factualidade que a levou a não aceitar os custos sindicados, factualidade essa que tem de ser suscetível de abalar a presunção de veracidade das operações constantes da escrita do contribuinte e dos respetivos documentos de suporte, passando ulteriormente a competir ao contribuinte o ónus de prova do direito à dedutibilidade dos custos, provando, que as operações se realizaram efetivamente e ocorreram os pressupostos de que depende a sua dedutibilidade fiscal.

39. Pelo que, perante estes indícios, é patente que se verifica a inversão do ónus da prova, passando a impender sobre a Impugnante o ónus de demonstrar a veracidade da sua contabilidade, designadamente dos negócios documentados pelas faturas desconsideradas pela AT, o que, no caso em apreço, e salvo sempre melhor entendimento não logrou provar.

40. Com efeito, da prova testemunhal, não se pode concluir, como fez a sentença de que se recorre, que estamos na presença de transações reais, não podendo aquela relevar, sem mais, para a prova da materialidade das operações em causa.

41. A este propósito tem plena validade a doutrina do acórdão do TCAN Proferido no proc.º n.º 00300/04, datado de 12-10-2006. , segundo o qual a prova testemunhal, por si só, desacompanhada de outros elementos de prova, designadamente documentais, não é adequada a convencer o Tribunal da realidade das operações que indícios sólidos e seguros mostrem ser simuladas.

42. Concluiu a sentença ora recorrida, contrariando a jurisprudência referida e anulando um esforço sério de fundamentação constante dos relatórios da inspeção, que a deteção de faturas falsas é facilmente contrariada pelo depoimento de testemunhas e de uma série de fotografias.

43. Em conclusão, a prova produzida pela Impugnante nos presentes autos é insuscetível de satisfazer o ónus que sobre si impendia.

44. Com efeito, a Impugnante não alegou nem provou, como lhe competia, relativamente a cada fatura, a efetiva existência dessas operações. De facto, não constam relativamente aquelas quaisquer notas de encomenda, qualquer correspondência emitida ou recebida, não constam quaisquer comprovativos da receção da mercadoria adquirida, não constam fichas de armazém com controlo de movimentação de existências ou outros, assim como não constam quaisquer documentos de transporte de mercadorias validamente comunicados, em suma, não constam quaisquer documentos que permitissem concluir pela realidade daquelas operações.

45. Por sua vez, cabia à impugnante ter alegado e provado factos certos e concludentes que abalassem os pressupostos em que assentou o juízo feito pela Administração Fiscal para prova da realidade das referidas operações.

46. Ora, a recorrida não fez prova de qualquer facto concreto donde, para a situação em presença, se pudesse concluir como concluiu a douta sentença.

47. Portanto, atento o supra exposto, temos de concluir que a impugnante não logrou demonstrar, de modo claro e inequívoco, não tendo trazido qualquer dado concreto donde, para a situação em presença, se pudesse concluir como concluiu a douta sentença.

48. Ao contrário do decidido, em face dos factos apurados e transpostos para os relatórios pela inspeção tributária, não pode senão concluir-se, tal como ali se concluiu, estarmos na presença de operações simuladas, não sendo a prova produzida minimamente relevante para, em contraposição com aqueles factos, neutralizar os indícios sérios que estiveram na base da formação da convicção de que aquelas operações são fictícias.

49. E, ao decidir julgar procedente, a presente impugnação o Tribunal a quo fê-lo em erro de julgamento de facto e de direito, face ao défice instrutório em que incorre, às apontadas incorreções referentes à factualidade assente e a uma errónea apreciação dos factos, que se traduz numa errada aplicação do direito, por violação dos artigos 74.º da LGT e 19.º n.º 3 do CIVA.

50. Razão pela qual, reiteramos a posição já sustentada em sede de contestação, de que não padece a liquidação em causa de qualquer vício, devendo a mesma manter-se incólume na ordem jurídica.

NESTES TERMOS E NOS MAIS DE DIREITO, QUE HÃO-DE SER POR V. EXA.S, COM CERTEZA, DOUTAMENTE SUPRIDOS, DEVERÁ O PRESENTE RECURSO, DEPOIS DE ADMITIDO, OBTER PROVIMENTO, COM A CONSEQUENTE ANULAÇÃO DA DOUTA SENTEÇA SOB RECURSO E A SUA SUBSTITUIÇÃO POR OUTRA, QUE, JULGANDO A IMPUGNAÇÃO NÃO PROVIDA E IMPROCEDENTE, MANTENHA INDEMNE, NA ORDEM JURÍDICA, A LIQUIDAÇÃO IMPUGNADA.

PORQUE, ASSIM DECIDINDO, FARÃO V. EXA.S, DE FORMA SÃ, SERENA E OBJECTIVA, COMO A ISSO JÁ NOS ACOSTUMARAM, A ALMEJADA JUSTIÇA.»

*

A Recorrida [SCom01...], Lda., notificada do presente recurso, apresentou as seguintes contra-alegações:

«A. Encontra-se em causa nos presentes autos a sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Mirandela na impugnação judicial que tem subjacente, imediatamente, o indeferimento de reclamação graciosa apresentada e identificada com o n.º ...66, e mediatamente as liquidações adicionais de IVA referentes aos anos 2016, 2017, 2018 e 2019 da [SCom01...], e demonstrações de acerto de contas, melhor identificadas na petição inicial.

B. Em contenda no presente recurso encontra-se, essencialmente, o entendimento da AT segundo o qual determinadas operações de compra de castanha realizadas pela Recorrida à sociedade [SCom02...], Unipessoal, Lda. (doravante «[SCom02...]») não correspondem a operações reais.

C. Na ótica da Autoridade Tributária, essas operações terão sido simuladas, o que justificou, a seu ver, a desconsideração do correspondente IVA suportado pela ora Recorrida, ao abrigo do disposto no n.º 3 do artigo 19.º do Código do IVA.

D. Ora, a decisão proferida em primeira instância coloca em causa o cumprimento do ónus da prova por parte da Autoridade Tributária, considerando que as transacções em causa, inicialmente desconsideradas pela inspecção tributária, ocorreram efectivamente, não existindo indícios que justifiquem o afastamento da presunção de veracidade das referidas operações.

5. A este propósito, a sentença proferida em primeira instância considerou que «[f]ace à prova produzida, deve assim considerar-se que as transacções desconsideradas pela Inspecção Tributária correspondem a transacções reais.», bem como que «há uma manifesta falta de indícios fundados da falsidade das operações». (destaque nosso).

E. Assim, e verificando-se erro nos pressupostos do direito a liquidar o imposto em crise nesses autos, foi a Impugnação considerada inteiramente procedente.

F. Por outra parte, a Autoridade Tributária, nas suas alegações de recurso, afirma não se poder conformar com aquela decisão, invocando erro de julgamento da matéria de facto e erro de julgamento sobre a matéria de direito, requerendo também a reapreciação da prova gravada.

G. Quanto ao invocado erro de julgamento sobre a matéria de facto, oferece-se-nos dizer o seguinte.

H. Desde logo, a fundamentação dos actos impugnados que resulta do relatório de inspecção tributária fica manifestamente aquém do que seria necessário para justificar as correcções impugnadas.

I. De facto, e apreciando o RIT bem como as alegações da AT, é perfeitamente evidente que os indícios suscitados como sugerindo a falsidade das operações subjacentes às facturas em causa são absoluta e definitivamente inaptos a produzir o resultado que aquela pretendia.

J. Por isso mesmo, bem andou o douto Tribunal a quo, quando assinalou, na sentença: «Em primeiro lugar, há uma manifesta falta de indícios fundados da falsidade das operações.».

K. Não só porque se trata de juízos meramente conclusivos – como bem assinalou o douto Tribunal a quo –, mas também porque são fundamentalmente remissivos, reportando-se a características de um fornecedor (bem como a acções e omissões por si levadas a cabo), totalmente externas à [SCom01...], e sobre as quais esta não tem (ou poderia) ter qualquer conhecimento ou controlo.

L. Não obstante, a ora Recorrida lançou-se num enorme esforço probatório, logrando demonstrar não só que aquele Fornecedor exercia de facto uma actividade de compra e venda de castanha, como que a Recorrida lhe adquiriu essa mercadoria em múltiplas ocasiões (entre as quais as que se discutem nos autos), bem como a manifesta inaptidão das incoerências apontadas pela AT quanto aos documentos de transporte e talões de pesagem para sugerir que as operações não ocorreram efectivamente.

M. Assim, e atenta a fundamentação dos actos impugnados, a sua contradição por parte da ora Recorrida exigiu que esta, em primeiro lugar, provasse que aquele Fornecedor era conhecido naquele sector económico, e que efectivamente vendia castanha a múltiplos grandes operadores (entre os quais a ora Recorrida), por forma a refutar a alegação de que aquele não tinha estrutura física e capacidade humana para o desempenho da actividade, bem como, em segundo lugar, demonstrasse que as alegadas incoerências – apontadas pela AT como indícios inabaláveis de que as operações não ocorreram verdadeiramente –, são perfeitamente justificáveis à luz do tipo de operações em causa, e do contexto do sector económico em que a ora Recorrida se insere.

N. Considerando a prova documental junta aos autos, bem como a prova testemunhal produzida, a ora Recorrida entende que refutou, ponto por ponto, todos os indícios de falsidade das operações que foram suscitados pela AT na fundamentação dos actos impugnados – e que são os mesmos que se podem ler nas suas alegações de recurso.

O. Tendo o douto Tribunal a quo partilhado desta opinião, como resulta perfeitamente claro da sentença, onde se pode ler: «Face à prova produzida, deve assim considerar-se que as transacções desconsideradas pela Inspecção Tributária correspondem a transacções reais.».

P. Assim, e mesmo que se considerasse – o que apenas por mera cautela de patrocínio se admite – que a presunção de veracidade da contabilidade da Recorrida, conferida pelo n.º 1 do artigo 75.º da LGT, foi afastada pela AT neste caso, sempre haveria que se considerar que a efectividade das operações resulta clara de toda a prova produzida naqueles autos.

Q. Por outro lado, a AT bastou-se, nas suas alegações de recurso, com a repetição de tudo o que já vinha sendo dito no relatório de inspecção e na contestação, e referindo, de forma genérica, que da prova produzida pela ora Recorrida não se pode concluir que «as operações em causa no relatório da inspeção se traduzem, sem mais, em transações reais» (veja-se, a título de exemplo, as páginas 3 e 4 das alegações de recurso).

R. E mais: nas suas alegações de recurso vem a AT pretender descredibilizar a prova testemunhal produzida, referindo-se à fragilidade da memória, quando, nos momentos processuais adequados, dispensou a inquirição das testemunhas apresentadas, e não deduziu a contradita. O que não se pode admitir.

S. Salvo o devido respeito, que é muito, das alegações de recurso não se consegue deduzir sequer que outra interpretação pretende a Recorrente que se retire da prova testemunhal produzida, que não a rejeição, em toda a linha, da sua tese de que as operações em causa não ocorreram efectivamente.

ORA,

T. A verdade, a escrupulosa verdade, é que as compras ocorreram efetivamente, que a castanha foi transportada, ora para as instalações da Recorrida ora para as instalações do cliente final, por indicação desta.

U. A verdade, a escrupulosa verdade, é que a Recorrida pagou pela castanha que adquiriu ao Fornecedor em causa, tendo incorrido num custo efetivo, sem o qual nunca teria sido capaz de realizar vendas a jusante, também estas efetivas como a AT bem sabe e não deixou de considerar para efeitos de tributação.

V. E estas conclusões resultam perfeitamente claras de toda a prova documental e testemunhal junta ao processo, sem deixar margem para qualquer dúvida razoável.

POR ÚLTIMO,

W. Quanto ao erro de julgamento em matéria de direito invocado pela Recorrente – e apesar de não se afigurar claro qual o erro de julgamento que se pretende assacar à sentença proferida pelo douto Tribunal a quo – cabe dizer que a AT baseou as correcções em crise no disposto no n.º 3 do artigo 19.º do Código do IVA, cuja aplicação requer a recolha de indícios sérios de que entre o contribuinte inspeccionado e os seus fornecedores ou adquirentes de serviços ou bens houve um conluio simulatório.

X. O que, como já vimos, não sucedeu no caso em apreço.

Y. In casu, a Recorrente bastou-se com a recolha de indícios que dizem respeito (apenas) a entidades irrelacionadas com a Recorrida, e daí retirou que o facto de existir comprovação documental e contabilística cabal das operações e dos pagamentos realizados não é suficiente para infirmar a conclusão da simulação, retirada daqueles indícios relativos a terceiros.

Z. Na verdade, um dos aspetos que impressiona nas alegações de recurso – decalcadas do RIT – é o facto de a AT não ter apresentado um mínimo de indícios credíveis e circunstanciados do que aparentemente alega e que possam ser sustentadamente subsumidos ao conceito de simulação, limitando-se a expor o circuito comercial de determinadas mercadorias, a identificar a situação tributária irregular de alguns dos operadores que nele participam, a referir a alegada desconformidade dos valores inscritos nos títulos de pesagem da mercadoria e a concluir, preguiçosamente, que toda e qualquer entidade envolvida nesse circuito faz parte de um conluio fraudulento.

AA. Mas impressiona mais ainda que nunca tenha sido sequer sugerido pela AT qual poderia ser a vantagem que a Impugnante pretendia retirar deste conluio simulatório, uma vez que a todas as faturas desconsideradas corresponderam pagamentos efectivos e integrais, incluindo de IVA.

BB. É que, para que a AT pudesse legalmente desconsiderar os valores inscritos nas faturas em causa para efeitos de dedução do IVA, deveria ter provado – ou pelo menos reunido indícios sérios – de que as despesas não foram efetuadas, ou que existiu conluio simulatório – o que, decididamente, não aconteceu (nem poderia, face à factualidade junta e dada por provada nos autos).

CC. De tudo o que vem dito, resulta sem margem para dúvidas que, não tendo a AT feito o que lhe caberia por lei – a prova dos factos de que resulte a demonstração clara e inequívoca da existência de um conluio entre a ora Recorrida e alguns dos seus fornecedores, no sentido da simulação, mediante faturas “de favor”, de operações tributáveis –, tem necessariamente de se concluir que aquela não cumpriu o seu dever de fundamentação dos atos tributários impugnados.

DD. No caso concreto, é manifesto que os elementos invocados pela AT revelam uma consistência insuficiente para traduzir com elevada probabilidade o carácter simulado das operações faturadas, não logrando, deste modo, a Administração legitimar materialmente o itinerário valorativo formal que empreendeu para se decidir pelas liquidações emitidas.

EE. Donde se conclui que os actos tributários impugnados padecem de vício de violação de lei e vício de fundamentação, e bem andou o douto Tribunal a quo ao decidir pela procedência da impugnação e anulação das liquidações adicionais de imposto em crise.

DO PEDIDO

Nestes termos e nos mais de direito, requer-se a V. Exas:

(i) se dignem a não conceder provimento ao recurso interposto pela AT, por não provado e infundado, nos termos e com os fundamentos acima invocados, mantendo-se integralmente a sentença recorrida, com as devidas consequências legais;

(ii) que caso julguem que a douta sentença a quo incorreu em erro de julgamento da matéria de facto ou da matéria de direito – no que não se concede e apenas por mero dever de patrocínio se equaciona –, que este douto Tribunal tome pleno conhecimento dos vícios cuja apreciação ficou prejudicada em primeira instância pela procedência da Impugnação.»

*

O Ministério Público junto deste Tribunal emitiu parecer com no sentido do não provimento do recurso por concordar com as alegações de recurso e o parecer da 1.ª instância.

*

2. DELIMITAÇÃO DO OBJECTO DO RECURSO QUESTÕES A APRECIAR

Cumpre apreciar e decidir as questões colocadas pelo Recorrente, estando o objeto do recurso delimitado pelas conclusões das respetivas alegações:

Saber se a sentença incorreu em erro de julgamento de facto por errónea valoração da prova e não da factualidade, como refere a recorrente naturalmente por lapso.

Se o facto A pode constar tal qual do rol dos factos provados.

Saber se há erro de julgamento de direito, porquanto os factos do relatório permitem evidenciar que as operações são simuladas.

*

3. FUNDAMENTOS DE FACTO

Em sede de probatório, a 1.ª Instância fixou os seguintes factos:

A. As seguintes facturas correspondem a operações verdadeiras (declarações de parte, depoimento das testemunhas, infra identificadas, bem como das fotografias juntas a fls. 80 e ss. do processo físico do processo n.º 218/21): [imagem que aqui se dá por reproduzida]

B. Em 18-03-2021 foi emitido o relatório de inspecção tributária no âmbito do procedimento/ordem de serviço n.º OI20....72, com o conteúdo que infra se reproduz (doc. n.º 3 junto com a petição): [imagem que aqui se dá por reproduzida]

(…)

(…)

C. Em 29-03-2021 foi emitida a liquidação de IVA com o conteúdo que infra se reproduz (doc. 1 junto com a petição): [imagem que aqui se dá por reproduzida]

D. Em 29-03-2021 foi emitida liquidação adicional de IVA com o conteúdo que infra se reproduz (doc. 1 junto com a petição): [imagem que aqui se dá por reproduzida]

E. Em 29-03-2021, foi emitida liquidação adicional de IVA, com o conteúdo que infra se reproduz (doc. 1 junto com a petição): [imagem que aqui se dá por reproduzida]

F. Em 29-03-2021 foi emitida liquidação adicional e IVA com o conteúdo que infra se reproduz (doc. 1 junto com a petição): [imagem que aqui se dá por reproduzida]

G. Em 31-03-2021 foi emitida demonstração de liquidação de IVA com o conteúdo que infra se reproduz (doc. 1 junto com a petição): [imagem que aqui se dá por reproduzida]

H. Em 31-03-2021 foi emitida a demonstração de acerto de contas com o conteúdo que infra se reproduz (doc. 1 junto com a petição): [imagem que aqui se dá por reproduzida]

I. Em 05-04-2021 foi emitida a demonstração de acerto de contas com o conteúdo que infra se reproduz (doc. 1 junto com a petição): [imagem que aqui se dá por reproduzida]

J. Em 07-04-2021 foi emitida a demonstração de acerto de contas, com o conteúdo que infra se reproduz (doc. 1 junto com a petição):[imagem que aqui se dá por reproduzida]

Com interesse para a decisão da lide, não há factos que cumpra julgar não provados.

A convicção do Tribunal formou-se com recurso aos meios de prova indicados junto de cada facto dado como provado (documentos juntos aos autos e não impugnados pelas partes – cf. 362.º e ss. do CC), e ainda com recurso às declarações de parte e ao depoimento das testemunhas, tendo formado a sua livre convicção com base na motivação que infra se expõe (cf. art. 396.º do CC e art. 466.º/3 do CPC).

«HH», gerente da Impugnante, começou por explicar ao Tribunal como funciona a sociedade, no que diz respeito aos ciclos de compras e vendas de castanha, começando a compra da castanha em ..., em Setembro, para prover às necessidades do mercado.

Identificou os responsáveis pela [SCom02...] como sendo os irmãos “...X...”, nomeadamente «AA» e «CC». Mais concretamente, identificou a localização do armazém da [SCom02...], com a descrição do percurso utilizado e com pormenores das instalações (que a fechadura seria eléctrica, onde se colocavam as castanhas no armazém, etc.).

A testemunha «BB» também conhece os irmãos “...X...”, responsáveis pela [SCom02...]. Trabalhou com estes em 2014, quando estes operavam uma sociedade designada [SCom03...].

Explicou que estes tinham armazém em ..., um camião com trailer de cerca de 24-25 toneladas, que chegava a circular duas vezes por dia, e outra carrinha mais pequena.

A testemunha «DD», administrativa da Impugnante declarou que faziam a verificação das sociedades no que diz respeito à abertura de actividade, e explicou também, de forma espontânea, que declaravam um peso menor aos motoristas com o intuito de pagar menos pelo transporte.

Esta última parte foi confirmada de forma indirecta por «EE», ajuntador de castanha, que declarou que era normal encher-se os camiões com quantidade acima do máximo legalmente permitido, para rentabilizar os transportes.

Esta testemunha, com razão de ciência, também confirmou os veículos utilizados pelos irmãos “...X...” e a sua operação no mercado da castanha do Nordeste Transmontano.

«FF» também conhecia o negócio dos irmãos “...X...”. Identificou a carrinha utilizada por estes, bem como o seu camião, tendo acrescentado que estes transportavam igualmente uma empilhadora dentro do veículo. Mais declarou ter chegado a carregar 40 toneladas num camião do mesmo tipo.

«GG» era motorista e transportador por conta própria. Confirmou igualmente a actividade desenvolvida pelos irmãos “...X...”, de compra e venda de castanhas. Chegou a fazer transportes para estes na campanha de 20192020 e declarou, com razão de ciência, que os camiões levavam na prática muito mais do que os limites permitidos, e que demoravam cerca de 2 horas a realizar o carregamento das castanhas (caso já estivessem organizadas em palotes).

As testemunhas lograram convencer o tribunal pela razão de ciência que apresentaram, pela espontaneidade do seu depoimento, pela coerência e consistência dos vários depoimentos, que se revelaram sólidos face ao confronto com os documentos juntos aos autos.

Como veremos, quando esteja em causa o valor probatório da documentação contabilística de um sujeito passivo, incumbe primeiro à Autoridade Tributária provar a existência de indícios sérios de que as operações tituladas não correspondem à realidade; e apenas numa fase seguinte, incumbe ao sujeito passivo provar a veracidade das transacções.

É o que decorre da aplicação do art. 75.º da LGT, que estabelece no seu número 1 a presunção de veracidade dos documentos contabilísticos e fiscais apresentados pelos contribuintes:

1 - Presumem-se verdadeiras e de boa-fé as declarações dos contribuintes apresentadas nos termos previstos na lei, bem como os dados e apuramentos inscritos na sua contabilidade ou escrita, quando estas estiverem organizadas de acordo com a legislação comercial e fiscal, sem prejuízo dos demais requisitos de que depende a dedutibilidade dos gastos.

2 - A presunção referida no número anterior não se verifica quando:

a) As declarações, contabilidade ou escrita revelarem omissões, erros, inexactidões ou indícios fundados de que não reflectem ou impeçam o conhecimento da matéria tributável real do sujeito passivo;

Veja-se o Ac. do TCAN de 10-05-2018, proc. 01980/08.3BEPRT:

A lei presume verdadeiras e de boa fé as declarações dos contribuintes apresentadas nos termos previstos na lei, bem como os dados e apuramentos inscritos na sua contabilidade ou escrita, quando estas estiverem organizadas de acordo com a legislação comercial e fiscal (art. 75º/1 LGT).

Esta presunção cessa nas situações previstas no n.º 2 do mesmo preceito. Designadamente, cessa quando as declarações, contabilidade ou escrita revelarem omissões, erros, inexactidões ou indícios fundados de que não refletem ou impeçam o conhecimento da matéria tributável rela do sujeito passivo (alínea a) do n.º 2 do art. 75º da LGT).

A designada “facturação falsa” constitui a documentação formal de prestações de serviços ou fornecimento de bens, que o utilizador contabiliza como gastos (cfr. art.º 23º do CIRC), mas cuja materialidade subjacente a AT recolheu indícios de que não se verificou, não aceitando a dedução dos respetivos custos para efeitos fiscais.

Pela própria natureza da operação, os intervenientes tentam que a aparência documental seja o mais aproximada possível da que existe nas operações reais.

Por isso, não faltam no «universo das facturas falsas» os respectivos «contratos» nem as facturas preenchidas com todos (ou quase) os elementos que a lei exige (art.º 36º do CIVA) bem como as guias de transporte. No mesmo contexto, emitem-se recibos, cheques (normalmente, mas nem sempre, descontados ao balcão) etc. para que toda a «aparência» com as operações reais seja mantida e os objectivos visados não sejam defraudados.

Como tem sido decidido de forma reiterada e uniforme pela jurisprudência dos nossos Tribunais Superiores, nomeadamente por este Tribunal Central Administrativo Norte, quando a Administração Tributária desconsidera as facturas que reputa de falsas, aplica-se o disposto no artigo 74.º da LGT. Compete à Administração fazer prova de que estão verificados os pressupostos legais que legitimam a sua actuação, ou seja, de que existem indícios sérios de que a operação constante da factura não corresponde à realidade.

Feita esta prova, recai sobre o sujeito passivo o ónus da prova da veracidade da transação – vide, entre muitos outros, os acórdãos do TCA Norte de 24-01-2008, processo n.º 01834/04 Viseu, de 24-01-2008, processo n.º 2887/04 Viseu, de 2701-2011, processo n.º 455/05.7BEPNF e de 18-03-2011, processo n.º 456/05BEPNF.

(…)

A AT não tem que demonstrar a falsidade das facturas, basta-lhe evidenciar a consistência desse juízo, invocando factos, indícios, que revelem uma probabilidade elevada de as operações referidas nas facturas serem falsas, para assim abalar a presunção legal de veracidade das declarações dos contribuintes e dos dados constantes da sua contabilidade – artigo 75º da LGT (7).

E indícios são os factos que “permitem concluir pela verificação ou não verificação de outros factos, em virtude de leis naturais conhecidas pelos homens e que funcionam como máximas de experiência” (Castro Mendes, citado por José Luís Saldanha Sanches, A Quantificação da Obrigação Tributária, 2 edição, pág. 311).

(…)

Em todo o caso, os indícios sempre devem ser analisados de forma contextualizada e articulada entre si, nunca de forma isolada ou atomística. Mais do que considerados isoladamente, os elementos fáctico-jurídicos devem ser enunciados de forma a construírem um quadro global, sólido e coerente, capaz de permitir com razoável certeza concluir pela falsidade das declarações dos contribuintes.

Face à prova produzida, deve assim considerar-se que as transacções desconsideradas pela Inspecção Tributária correspondem a transacções reais.

Em primeiro lugar, há uma manifesta falta de indícios fundados da falsidade das operações. O Relatório de Inspecção Tributária começa por assinalar a falta de estrutura física e capacidade humana e organizativa que lhe permita o exercício de uma actividade efectiva.

Mas – o mais relevante -, não se especifica o que seja essa estrutura física e capacidade humana e organizativa adequada. Trata-se de um juízo conclusivo. Tal bastaria, por si, que não se verificasse por cumprido o ónus que incumbia à Autoridade Tributária.

A compra e venda de produtos pode ser organizada de tal forma que não exija muito espaço de armazenagem e em alguns casos nem sequer a propriedade de veículos.

O que resulta do depoimento das testemunhas é precisamente que a [SCom02...] tinha um armazém e tinha veículos.

As testemunhas identificaram de forma espontânea os sócios da [SCom02...]. Também descreveram, de forma espontânea, a localização das instalações desta sociedade e os veículos por esta utilizados.

Se tal não bastasse, as testemunhas foram confrontadas com as fotografias publicadas por «AA» na rede social Facebook, onde este divulga a recolha de castanhas que realiza. As fotografias incluem o visado «AA», o armazém, o veículo da [SCom02...] e uma quantidade apreciável de castanhas.

A [SCom02...], ou pelo menos os sujeitos que utilizavam essa designação, tinham estrutura física e humana para a actividade.

Por outro lado, do relatório de inspecção resulta que os pagamentos efectuados pela Impugnante foram realizados através de cheques bancários, os quais foram descontados por «AA» (gerente da [SCom02...]), ou depositados na conta bancária da [SCom02...].

Mais, nas publicações de Facebook de «AA» juntas aos autos é evidente que o Sr. «AA» angariava clientes por essa via, e comunicava de forma aberta com os seus potenciais clientes.

As discrepâncias entre o peso apresentado nos documentos de pesagem e nas facturas foram explicadas pela testemunha «DD», e, por outro lado, estes documentos auxiliares serviriam apenas como um possível meio de prova da veracidade das transacções e seriam, por si, insusceptíveis de infirmar toda a prova que ademais se produziu. Como explica a jurisprudência supra citada, em casos de facturas falsas é comum haver muita documentação (o que não se traduz necessariamente na realidade).

Admitir que a junção de documentos internos (talões de pesagem) e guias de transporte com alguns desvios (que as testemunhas justificaram) ser único critério da prova da veracidade das transacções, significa que estes elementos documentais seriam condição necessária e suficiente da veracidade das transacções. Ou seja, numa situação inversa, em que o sujeito passivo tenha essa documentação, não poderia a Autoridade Tributária (sob pena de contradição) vir alegar que é natural que haja documentação coincidente e desconsiderar estes documentos.

Assim, face a estes depoimentos, face a estas fotografias, estas publicações e ao próprio conteúdo do relatório inspectivo, entendemos não haver que duvidar da realidade das operações desconsideradas pela Autoridade Tributária e Aduaneira.

O demais alegado não foi nem julgado provado nem não provado por ser conclusivo, matéria de direito, ou não relevar para a decisão da causa.»

*

4. APRECIAÇÃO JURÍDICA DO RECURSO

4.1.A recorrente dissente do julgamento de facto, especificamente do que consta da alínea A), pois que, contraria todos os indícios aportados pela inspeção tributária quer na inspeção à recorrida quer ainda ao emitente das faturas, simultaneamente, discorda da valoração da prova realizada pelo tribunal a quo e requer a reapreciação da prova gravada, para o que indica, os minutos da gravação áudio dos respetivos depoimentos, realçando que tais depoimentos não autorizam concluir pela materialidade assente naquele facto, desrespeitando por isso as regras da prova.

Vejamos,

O ponto A) do acervo factual provado tem a seguinte redação:

«As seguintes facturas correspondem a operações verdadeiras (declarações de parte, depoimento das testemunhas, infra identificadas, bem como das fotografias juntas a fls. 80 e ss. do processo físico do processo n.º 218/21): (…)»

A recorrente discorda do facto provado por não haver prova que autoriza a sua redação.

Não obstante, na ótica deste tribunal o que está em causa é o teor da sua formulação, sendo do conhecimento oficioso.

Na verdade, o ponto A dos factos provados contém em si uma ilação, ou seja, que as operações insertas nas faturas são verdadeiras.

Ora, as ilações não são factos, mas, antes inferências de determinado facto ou conjunto de factos.

O julgamento da matéria de facto tem de respeitar a matriz da factualidade, enquanto ocorrências concretas da vida real.

Esta patologia da sentença inserta no julgamento de facto não pode permanecer.

Não respeitando o julgamento da matéria de facto o figurino legal [arts. 508.º, n. º3; 508.º-A, n. º1, als. c) e e) e 511.º, n.ºs 1 e 513.º do CPC]; ter-se-á por não escrito tal formulação do ponto A do julgamento de facto. Neste sentido António Santos Abrantes Geraldes, in Recursos em Novo Código de Processo Civil, 232 e 249; Ac. do TCA Norte de 15/11/2013 no processo 00201/06, disponível no site da dgsi.

Na sentença não foram julgados provados quaisquer outros factos com base na produção da prova testemunhal, antes, apelou-se a ela para motivar tal asserção, ou seja, mobilizaram-se os depoimentos produzidos no âmbito da audição das testemunhas para explicar a razão pela qual o tribunal ficou convencido sobre a efetividade das operações tituladas nas faturas, que tais operações eram verdadeiras.

A ausência de factualidade assente na prova testemunhal produzida e o modo como a recorrente impugna a matéria de facto, realçando segmentos dos depoimentos que, na sua perspetiva, foram erradamente valorados, não permitem qualquer alteração do julgamento de facto.

A referida ausência de factos, sobretudo isto, para além do que supostamente seria facto no ponto A), a verdade é que a recorrente não toma posição expressa sobre o resultado pretendido relativamente a cada segmento da impugnação aliados aos segmentos dos depoimentos que identifica, não aponta através dos meios de prova que indica a resposta alternativa que pretende obter com tal impugnação.

A reapreciação da matéria de facto pelo Tribunal de recurso no âmbito dos poderes conferidos pelo ar 662.º não pode confundir-se com um novo julgamento.

Nesta esteira procede a impugnação do julgamento de facto nos termos aqui explicados, o que leva a que seja expurgado do ponto A) do julgamento de facto a seguinte asserção: «As seguintes faturas correspondem a operações verdadeiras»

*

4.1.1. A recorrente imputa ainda à sentença violação das regras da prova.

Entende que deveria ter sido dado como não provado o que consta do ponto A) ponderados que fossem todos os elementos recolhidos pela inspeção tributária melhor descritos nos relatórios que se encontram junto aos autos, não era possível fazer como fez a sentença, concluir pela efetividade das operações mediante a prova testemunhal.

Tal como se acima se concretizou o que constava do ponto A) dos factos provados não sendo um facto no sentido aqui expresso não é suscetível de poder constar dos factos não provados.

Quanto à violação da regra do ónus da prova ela claramente não existe, porquanto caberá ao sujeito passivo caso sejam coligidos factos indiciadores de faturas que não titulam reais transações, demonstrar que apesar deles a faturas titulam reais operações [arts. 74.º, n. º1, em conjugação com o art. 75.º da LGT]. Ac. do STA de 27/10/2004 no processo n.º 810/04 e o Acórdão do Pleno de 7/5/2003 no processo, n.º 01026/02 e acórdão do TCAN de 21-12-2016, no processo 00477/09BEPNF, disponíveis no site da dgsi.

Se com a sua discordância a recorrente pretende realçar a menoridade da prova testemunhal em relação à prova colhida pela IT também não tem qualquer razão, atenta a regra da admissibilidade de todos os meios de prova quando não existir lei especial exigindo determinado tipo de prova, os interessados poderão servir-se de qualquer meio de prova [art. 115.º do CPPT].

Na verdade, não valem no processo de impugnação judicial limitações de prova que não resultem de proibições gerais dos meios de prova, não podendo ser obstáculo à averiguação dos factos limitações probatórias, nomeadamente a testemunhal. Neste sentido o CPPT anotado pelo Conselheiro Lopes de Sousa, Vol. II, 2011, página 257.

As provas têm por função a demonstração da realidade dos factos [art. 341º do C.C.] e quem os invoca precisa, em princípio, demonstrá-los [art. 342º1 do C.C.].

A lei, não atribui maior ou menor valor à prova testemunhal em confronto com a prova por presunções, como é a que resulta dos indícios que são coligidos em vista das correções perpetradas, neste casos, parte-se de um facto conhecido (base da presunção), do qual, depois, se infere o facto desconhecido.

Sendo as presunções, meios de prova falíveis, precários, cuja força persuasiva pode, por isso mesmo, ser afastada por simples contraprova.

Não estando vedada no caso a prova testemunhal não tem fundamento o que sugere a recorrente.

Improcede deste modo este segmento recursivo.

*

4.2. Erro no julgamento de direito.

Ao contrário do decidido, entende a recorrente que a AT fez prova da existência de indícios sérios, objetivos e consistentes, que traduzem uma probabilidade elevada de que as faturas não titularam operações reais e, por sua vez, a prova produzida pela Impugnante não permite afastar todos os indícios recolhidos pela inspeção tributária e chegar à conclusão a que chega o tribunal a quo, de que as operações em causa são reais.

Contudo não poderemos sancionar tal entendimento pelas razões que passaremos a expor.

A inspeção à recorrida teve como motivo a inspeção realizada pela Direção de Finanças ... à sociedade “[SCom02...]” relativa aos anos de 2016 e 2017; emitente de faturas registadas na contabilidade da recorrida nos anos 2016 a 2019, respeitantes ao fornecimento de castanhas. Nesta inspeção ao fornecedor a AT conclui que:

Havia fortes indícios de que as vendas efetuadas aos seus clientes e por este contabilizados não correspondem a operações reais, entre os quais se encontra a recorrida.

Além de não ter apresentado a declaração de informação contabilísticas dos anos de 2016 e 2017, não tinha procedido à entrega das declarações do IVA de 2017 e apenas tinha declaração em 2016 respeitante a trabalho dependente de uma pessoa, existindo vários processos de execução fiscal.

No âmbito da “[SCom02...]”, conclui ainda que esta não tem estrutura física e capacidade humana e organizativa que lhe permita o exercício efetivo da atividade de venda de castanha no valor de 376.983,00Kg, apenas, se confirmou a aquisição de 44.424.,00Kg de castanha, nas aquisições feitas não é possível validar a aquisição de castanhas no valor total de 1.252.852.43€, com referência aos seus fornecedores, traduzindo-se em 707.205,86Kg, ao preço medio por kg de 1,74€.

No âmbito da inspeção à recorrida em 2020 verificou-se que os pagamentos foram feitos mediante cheques emitidos sobre as instituições bancárias Banco 1..., Banco 2... e Banco 3... e transferências bancárias [discriminadas no relatório na página 12 e 13]. Dos cheques emitidos pelo Banco 4... encontram-se assinados no verso pelo único sócio gerente do fornecedor “[SCom02...]”, contendo a identificação do cartão do cidadão, comprovativo de levantamento ao balcão de dinheiro nos valores de 30 mil euros e 50 mil euros, os demais cheques mencionam a conta destino afeta à atividade do fornecedor “[SCom02...]”.

No que respeita aos documentos emitidos relativos ao transporte de mercadorias, identifica o n.º do TR pré-impresso com a designação do transportador com carimbos apostos do remetente e do transportador, sem indicação da data, peso 17.250kg e inscrito no local de carga com código postal inexistente, isto é, ..., se for ... corresponde a ..., morada cadastrada do fornecedor, que corresponde a uma casa particular e ninguém respondeu. A mercadoria tinha destino a Itália cliente [SCom04...

], SRL, sendo a fatura FT2016/34 de 19/10/2016, venda faturada através da fac 1/33 de 26/10/2016, talão de pesagem eletrónico que contém a identificação do SP cliente no topo com data de 22/10/2016, com vários pesos a diferentes horas e no qual manuscritamente foi subtraído 360=17.260kg, outro documento CMR-com o n.º com a designações anteriores, declarando o SP que respeitava à fatura 2016/55 com data de emissão de 29/10/2016, menciona 24.450kg, existindo divergência de peso e desconhecer-se a que corresponde o referido local de carga; outro documento “nota de entrega” n.º 1085 menciona 30/10/2016 e peso de 24.000, numa 2.ª anotação conta o peso de 24.50000, documento “Talão de pesagem”: 24.000 (24.960kg registo eletrónico, de forma manuscrita é subtraído 460kg=24.500kg e novamente subtraído 500kg=24.000kg) de 30/10/2016; as notas de entrega são notas manuscritas, que se descrimina na páginas 17 e 18 do RI, em que se encontra em algumas, mais que uma indicação referente a quantidade e/ou preço, não constando unidades no tocante aos preço unitário e às importâncias, indicações escritas com esferográficas diferentes, que indiciam momentos diferentes no tempo de aposição; os talões de pesagem identificam o SP mas não tem qualquer numeração, são de natureza eletrónica, em alguns têm aposto de forma manuscrita valores a subtrair (sem qualquer justificação e/ou observação para tal)ao peso da balança, que assim totaliza o valor final.

Da análise das notas de entrega (de acordo com as informações dos responsáveis do SP) representam a entrega de mercadoria, em comparação com as datas das faturas resultam divergências acima enumeradas, assim como diferenças de pesos e preços. Apenas foram exibidos dois talões de pesagem de controlo interno à chegada da mercadoria em armazém, que apresentam as divergências acima referidas.

A fatura 2016/67, peso 62.800kg, não sendo plausível o seu transporte numa única vez, referiu o SP que que foi transportada em mais do que uma carga, no entanto apenas foi exibida uma nota de entrega, que apresenta data posterior à data da fatura, não coincidindo com o declarado de que após a receção e respetiva pesagem era emitida a fatura, não é possível, então, na data da fatura saber a pesagem da mercadoria.

O SP esclareceu que as diferenças de preços entre documentos no que respeita às Fat. 2016/55 e 2016/65 e no preenchimento da nota de entrega de duas pesagens das faturas 2016/63 e FR2016/6, se tratam de erros administrativos. Quanto ao desfasamento de datas, lapsos administrativos no preenchimento de nota de entrega manuscrita e sujeita a erro humano.

Deste acervo de situações conclui a IT que os documentos não comprovam a proveniência do fornecedor e não é possível conciliar com a fatura a compra declarada pelo SP, face à divergência de peso da castanha e a título comprovativo das operações em causa em virtude das divergências detetadas e apesar da resposta do SP não possibilitam comprovar a proveniência da mercadoria como sendo do fornecedor em causa.

Para aferir da fiabilidade das notas de entrega pediu-se um documento anterior e outro posterior de cada um dos documentos remetidos e referidos no quadro da página 17 e 18, tendo sido remetida uma série com números 1051, 1084, 1086, 1688, 1699, 1744, 1786, 1788, 1852, 1854, 1855 e 1857, elencados no quadro da página 19.

O doc. “Nota de entrega” n.º 1085 21/12, apresenta uma data posterior ao documento “Nota de Entrega” n.º 1855; das 13 notas analisadas apenas foi possível encontrar correspondência (nome quantidade e valor) no programa de “Gestão comercial” de três a 1744 a 1786 e a 1788, não havendo coincidência nas datas entre notas de receção e as faturas , ex. Nota n.

º 1744 com data de registo de 5/12/2016, corresponde a fatura emitida e comunicada pelo fornecedor com data de 02/12/2016 e a Nota n.º 1788 com data de registo de 13-12/2016 corresponde a fatura emitida e comunicada pelo fornecedor com data 10/2/2016, corresponde ao programa a “Dta Stock”;

O SP declarou ter “Inventário Permanente” utilizando um programa de “Gestão comercial”, no qual são inseridos dados relativos às compras e vendas de mercadorias, entradas e saídas, identificados pelos nomes dos fornecedores, no fornecedor em causa detetou-se desfasamento nas datas das faturas, notas de entrega e do Stock, tendo o SP referido que os lapsos de devem à falta de tempo para inserir de imediato no software de gestão e por ser o primeiro ano de utilização do programa, em que a agilidade a lidar era pouco.

Analisando,

Tendo como ponto de partida os factos alinhados, retirados do relatório da inspeção, para onde remete a sentença, logo se intui que o tribunal “a quo” fez uma interpretação correta dos indícios.

Resulta da inspeção que não foi encontrada qualquer irregularidade na contabilidade o que chama à colação o art. 75.º da LGT, presunção de veracidade da escrita da Recorrida, beneficiando, deste modo, de presunção de verdade os elementos inscritos na contabilidade.

A par disso não se detetou no decurso da inspeção que a recorrida tenha violado algum dos deveres de colaboração, pois que os elementos que lhe foram solicitados foram disponibilizados, frente e verso dos cheques, as transferências bancárias e os talões de receção e pesagem da mercadoria, ainda que com as mencionadas divergências e imprecisões, quanto a estes últimos.

Ora, tais elementos descritos pela ação de fiscalização, na parte que incidiu sobre a contabilidade da recorrida não infirmam as declarações apresentadas e muito menos autorizam que se afirme que a recorrida nas circunstâncias de tempo e lugar não adquiriu as quantidades registadas de castanhas ao seu fornecedor “[SCom02...]”.

Presumem-se verdadeiras e de boa-fé as declarações, dos contribuintes, apresentadas nos termos previstos na lei, bem como os dados e apuramentos inscritos na sua contabilidade (…) quando estas estiverem organizadas de acordo com a legislação comercial e fiscal.

Porém esta presunção cessa quando existam “indícios fundados de que não refletem ou impeçam o conhecimento da matéria tributável real do sujeito passivo.”

Os indícios são definidos como aqueles factos que “permitem concluir pela verificação ou não verificação de outros factos, em virtude de leis naturais conhecidas pelos homens e que funcionam como máximas de experiência” A Quantificação da Obrigação Tributária, de Saldanha Sanches, 2ª edição, pág. 311, citando o Professor Castro Mendes.

De acordo com o art. 74.º quem tem de fazer prova dos indícios de faturação falsa é a AT, competindo-lhe demonstrar os indícios de falsidade e que estes são consistentes, sérios, e reveladores de uma séria probabilidade de que as faturas são falsas, só depois de feita esta prova é que recai sobre o sujeito passivo o ónus da prova da veracidade das operações económicas que lhe subjazem.

A sentença, por um lado, assenta o julgamento nos indícios aportados e descritos no relatório, sendo este, o ato fundamentador da desconsideração das faturas para a dedução do IVA, para depois, já com base na asserção do ponto A), sancionar que, além do mais a recorrida fez prova da veracidade das operações e foi desmontado o argumento de falta de estrutura física e capacidade humana e organizativa do fornecedor, quer pelo seu caráter, em si, conclusivo, mas, ainda assim ter sido feito prova de que o fornecedor dispunha de veículos e armazém, através da sua localização; simultaneamente, a desnecessidade nesta atividade, ao nível em que se desenvolve, de espaço para armazenamento das castanhas.

Ora,

A atuação da AT centrou-se nos indícios acima descritos, sem cuidar por uma melhor e mais aprofundada investigação ao nível dos indícios que aportou, ainda mais, quando no âmbito do exercício do direito de audição a recorrida alerta para algumas especificidades da atividade, em que neste casos os fornecedores podem atuar através de uma estrutura simples, funcionam como ajuntadores de castanhas, recolhem ou recebem dos produtores, alguns pequenos produtores, sem atividade declarada, comprando e entregando de imediato; para o transporte basta a fatura e a AT não põe em causa que o transporte era feito com fatura ou que a entrega era feita nas instalações de armazenagem da recorrida.

Além dos indícios colhidos juntos do fornecedor, certo é que tais indícios em relação à aqui recorrida são ténues, nomeadamente, se atentarmos nos movimentos financeiros para o pagamento do fornecimento das castanhas.

Em momento algum do relatório consta, concretamente, que não há pagamento das faturas, não houve uma avaliação dos movimentos financeiros entre recorrida e emitente relacionados com as faturas, pese embora a AT ter acedido aos movimentos das contas bancárias da recorrente, através do cheques e transferências bancárias, a recorrida impressiona-se com o facto de entre os cheques, dois deles terem sido levantados ao balcão pelo gerente da empresa fornecedora, no valor de 30 mil e 50 mil euros, respetivamente.

Contudo, claramente este não é um indício adequado segundo as regras da experiência para inferir, desde logo, tratar-se de uma simulação de pagamento ou que o dinheiro regressou ao emitente dos cheques porque não houve uma efetiva operação de fornecimento de castanhas, terá sido o que depreendeu a AT (?) que nem isso verdadeiramente assume do relatório.

Os demais indícios aportados pela IT respeitam a inexatidões de pesos da castanha, desencontro de datas com as faturas e mesmo em relação ao peso. Naturalmente, que tais circunstâncias, por si, não têm sequer a virtualidade para indiciar a inexistência de operações entre o fornecedor e a recorrida.

Tais indícios estão longe de evidenciar a consistência do juízo de falsidade, ou seja, factos que traduzam uma probabilidade elevada de as operações referidas nas faturas serem simuladas, probabilidade elevada capaz de abalar a presunção legal de veracidade das declarações dos contribuintes e dos dados contantes da sua contabilidade. A título de exemplo os Acórdãos: TCA Sul de 15-06-2022 no processo 942/09.8; de 29-09-2022 no processo 1485/09.5;TCA Norte de 22-05-2023 no processo 00978/14.7 e de 15-10-2015 no processo 00335/09.7.

Em matéria do IVA, tal como decorre do art. 19.º do CIVA, apenas não é possível, no momento, do apuramento do imposto devido não deduzir o imposto incidente sobre as operações tributáveis quando resulte de operação simulada, o que como vimos não está sequer indiciado.

Por conseguinte a sentença não incorreu em erro de julgamento e como tem de ser confirmado com a presente fundamentação.

*

5. DECISÃO

Nestes termos, acordam em conferência os juízes da Subsecção Comum do Contencioso Tributário deste Tribunal, em negar provimento ao recurso, mantendo-se a sentença recorrida com a sobredita fundamentação.

Custas a cargo da recorrente.

Notifique-se.

Porto, 27 de junho de 2024

Cristina da Nova

Rui Esteves

Isabel Ramalho