Processo 0674/16

Acordam na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:- Relatório -

1 – A…………, LDA, com os sinais dos autos, vem, ao abrigo do artigo 150.º do Código de Processo nos Tribunais Administrativos (CPTA) interpor para este Supremo Tribunal recurso de revista excepcional do acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul, de 4 de Fevereiro de 2016, que concedeu provimento ao recurso interposto pela Fazenda Pública da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Loulé que julgara totalmente procedente a impugnação deduzida pela ora recorrente contra liquidação adicional de IVA e juros compensatórios relativos ao quarto trimestre de 2010, no valor total de €83.647,77, revogando a sentença recorrida e julgando improcedente a impugnação. 
A recorrente termina as suas alegações de recurso formulando as seguintes conclusões:

Da admissibilidade do Recurso de Revista

1. Decidiu o Tribunal recorrido que a operação de cessão de créditos realizada pela Recorrente não é enquadrável na norma de isenção prevista no artigo 9.º do Código do IVA, nomeadamente, nos n.ºs 27, alínea a), ou 30 do mesmo normativo.

2. Entende a Recorrente que o Acórdão aqui recorrido, ao declarar-se competente para decidir sobre um recurso que versava exclusivamente sobre questões de direito e, em resultado disso, ao decidir pela revogação da decisão de 1.ª instância proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Loulé, procedeu a uma errada aplicação do Direito, devendo esse Supremo Tribunal intervir em sede de Revista, pois que se verificam os pressupostos previstos na lei para o efeito.

3. À luz do disposto no artigo 150.º, n.º 1 do CPTA o Supremo Tribunal Administrativo considera admissível o Recurso de Revista nos casos de “complexidade das operações lógicas e jurídicas indispensáveis para a resolução do caso” e, de “capacidade de expansão da controvérsia, concretamente, a possibilidade de esta ultrapassar os limites da situação singular e se repetir, nos seus traços teóricos num número indeterminado de casos futuros” – cf. Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, de 4 de Janeiro de 2006, proferido no processo n.º 01197/05.

Sobre a “relevância jurídica ou social” da questão e da “clara necessidade do recurso para uma melhor aplicação do direito”

4. Tem sido entendimento desse Supremo Tribunal Administrativo que a imprescindível “relevância jurídica ou social” se verifica sempre que a questão seja de “complexidade superior ao comum em razão da dificuldade das operações exegéticas a efectuar, de enquadramento normativo especialmente complexo, ou da necessidade de compatibilizar diferentes regimes potencialmente aplicáveis” (cf. nomeadamente, Acórdãos proferidos nos processos n.ºs 0232/11, 0967/12 e 0116/15, em 31 de Março de 2011, 21 de Novembro de 2012 e 25 de Novembro de 2015, respectivamente) – sublinhados nossos.

5. E, no que respeita à referida “necessidade do recurso para uma melhor aplicação do direito” a mesma considera-se verificada “quando a situação apresente contornos indiciadores de que a solução pode ser um paradigma ou orientação para se apreciarem outros casos, ou esteja em causa questão que revele especial capacidade de repercussão social, em que a utilidade da decisão extravasa os limites do caso concreto das partes envolvidas no litígio” – cf. citado Acórdão proferido no processo n.º 0116/15.

6. Precisamente, a questão a apreciar nos presentes autos de recurso resulta da necessidade de determinação do regime de IVA aplicável, em geral, às operações de cessão de créditos amplo senso e, em concreto, àquelas operações em que se verifique a cessão de créditos litigiosos no âmbito de processos judiciais, que envolvam a transmissão de posições jurídicas sobre bens imóveis sujeitas a IMT.

7. A análise a desenvolver implica assim a “necessidade de compatibilizar diferentes regimes potencialmente aplicáveis” à operação de cessão de créditos em apreço, i.e., por um lado, as normas do Código do IVA e da Directiva IVA, designadamente a interpretação a adoptar em relação ao alcance da norma de isenção constante da alínea a) do n.º 27 do artigo 9.º do Código do IVA e da alínea a) do n.º 1 do artigo 135.º da Directiva IVA e, por outro lado, as normas de sujeição de IMT e consequente isenção de IVA eventualmente aplicáveis a operações de cessão de créditos litigiosos que envolvam a transmissão de posições jurídicas relativamente a bens imóveis.

8. Acresce que, as cessões de créditos (incluindo os litigiosos) são recorrentes entre operadores económicos não financeiros e não têm o seu enquadramento fiscal suficientemente caracterizado, pelo que a situação dos presentes autos ultrapassa “os limites da situação singular (…) contendo uma questão bem caracterizada, passível de se repetir em casos futuros” e assume marcada “relevância jurídica ou social”, justificada quer pela especial complexidade da análise a desenvolver na apreciação da mesma, quer pela sua inevitável repetição em múltiplos processos (pretéritos) e futuros, revelando-se essencial a apreciação da mesma pelo Supremo Tribunal Administrativo.

9. Acresce que o Tribunal Central Administrativo tratou de forma ostensivamente errada e juridicamente insustentável a questão trazida a juízo, suportando dois terços da fundamentação da sua decisão (vide páginas 9, 19 e 11 do Acórdão) no tratamento do direito à dedução o qual não tem qualquer ligação com as matérias tratadas no presente caso (i.e., o enquadramento em IVA de uma operação de cessão de crédito litigioso), secundarizando a fundamentação relativa à operação de cessão de créditos e limitando a análise das normas de isenção de IVA potencialmente aplicáveis à operação sub judice a dois singelos parágrafos.

10. Encontra-se assim verificada in casu a “clara necessidade” da presente Revista, para que a pronúncia que venha a emitir sobre esta concreta questão possa servir de orientação para os restantes tribunais, por forma a assegurar “uma melhor aplicação do direito” em prol da segurança jurídica.

Da questão controvertida

Da incompetência do Tribunal Central Administrativo em razão da hierarquia

11. O Tribunal Central Administrativo Sul seria incompetente, em razão da hierarquia, para conhecer a matéria dos autos porquanto a mesma incidia exclusivamente sobre questões de direito cujo conhecimento competia, “per saltum”, à Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo, nos termos do disposto no n.º 1 do artigo 280.º do CPPT.

12. Nem nas conclusões apresentadas pela Fazenda Pública nem nas conclusões apresentadas pela ora Recorrente se dirimiram questões de facto ou teceram juízos de valor sobre a matéria de facto ou a prova produzida em juízo que possam considerar-se divergentes do probatório dado como assente e enformador das questões jurídicas trazidas a juízo,

cingindo-se o objecto do Recurso ao enquadramento em IVA da operação de cessão de crédito em processo judicial realizada pela ora Recorrente.

Da aplicabilidade da norma de isenção constante da alínea a) do n.º 27 do artigo 9.º do Código do IVA a operações de cessão de crédito realizadas por entidades que não sejam instituições financeiras

13. A isenção de IVA constante da alínea a) do n.º 27 do artigo 9.º do Código do IVA abrange quaisquer operações através das quais opere a transmissão de um crédito ou direito de crédito, não se subsumindo o termo “concessão de crédito” apenas à celebração de contratos bancários.

14. Nesse sentido já se pronunciou o Tribunal de Justiça da União Europeia (“TJUE”) no Acórdão Muys’en De Winter’s Bouw, de 27 de Outubro de 1993 (processo C-281/91), considerando este órgão jurisdicional que “se as isenções previstas no artigo 13.º são de interpretação restritiva (v. acórdão de 15 de Junho de 1989, Stichting Uitvoering Financiele Acties, 348/87, Colect., p. 1737.) nem por isso deixa de ser verdade que, na falta de indicação da identidade do mutuante ou do mutuário, a expressão «concessão e negociação de créditos», é, em princípio, suficientemente ampla para abranger um crédito concedido por um fornecedor de bens, sob a forma de diferimento do pagamento. Contrariamente à afirmação da Comissão, a limitação do alcance do artigo 13.º, parte B, alínea d), n.º 1 (actual alínea a) do n.º 1 do artigo 135.º da Directiva IVA), unicamente aos empréstimos e créditos concedidos por organismos bancários e financeiros não resulta, de modo nenhum, da letra desta disposição” (sublinhado e negrito nosso).

15. Acresce que, de acordo com o TJUE “as operações isentas por força do artigo 13.º, B, alínea d), ponto 1, da Sexta Directiva são definidas em função da natureza das prestações de serviços que são fornecidas e não em função do prestador ou do destinatário do serviço” – cf. Acórdão Ludwig, de 21 de Junho de 2007, prolatado no processo C-453/05).

16. Ou seja, para além do TJUE referir expressamente que a norma de isenção constante da alínea a) do n.º 1 do artigo 135.º da Directiva IVA (transposta para a ordem jurídica interna para a alínea a) do n.º 27 do artigo 9.º do Código do IVA) abrange “empréstimos e créditos concedidos” (e não empréstimos ou créditos concedidos/cedidos, fazendo, deste modo, uma clara destrinça entre a figura da cessão de crédito e da atribuição de empréstimo ou contrato de mútuo), o mesmo Tribunal é lacónico no sentido de concluir pela aplicação da referida norma de isenção independentemente da natureza jurídica da entidade que transmite o crédito.

17. Deverá, assim, subsumir-se a operação de cessão de crédito em análise na norma de isenção constante da alínea a) do n.º 27 do artigo 9.º do Código do IVA, não devendo ser acolhido, por conseguinte, o entendimento do TCA Sul nesta matéria.

Da sujeição a IMT da operação de cessão de crédito em que ocorra a transmissão de posições jurídicas relativas a imóveis e consequente isenção de IVA ao abrigo do n.º 30 do artigo 9.º do Código do IVA

18. Ignora ainda a decisão recorrida a sujeição da operação de cessão de crédito litigioso a IMT e consequente isenção de IVA ao abrigo do n.º 30 do artigo 9.º do Código do IVA.

19. Conforme ficou provado em primeira instância, “no dia 29 de Setembro de 2010, A…………, LDA., cedeu à B…………, Lda., o crédito que se encontrava a ser executado por apenso à acção identificada em 5, nos termos que aqui se dão por reproduzidos – cfr. fls. 18-20 dos autos”.

20. De acordo com o termo de cessão de crédito junto aos autos, e dado por reproduzido, “no seguimento dos trâmites da acção executiva que antecede, foi adjudicado à CEDENTE o prédio rústico” acrescentando-se que “a CESSIONÁRIA tem interesse em tomar a posição da CEDENTE no âmbito da acção executiva em apreço, levando em linha de conta tudo o que antecede” (sublinhado nosso).

21. Com a adjudicação do imóvel operou a transmissão do direito real do mesmo para o ora Recorrente, sendo tal efeito jurídico confirmado pelo Supremo Tribunal de Justiça em Acórdão de 23 de Setembro de 2004 (Processo n.º 04B2283), segundo o qual “a transmissão do direito de propriedade sobre a coisa penhorada e vendida opera-se com o despacho de adjudicação a favor do proponente aceite”.

22. A este respeito estabelece o artigo 23.º do Código do IMT que “nas transmissões operadas por divisão, partilha, arrematação, venda judicial ou administrativa, adjudicação, transacção ou conciliação, servem de base à liquidação os correspondentes instrumentos legais” (sublinhado e negrito nosso), sendo que se os bens se transmitirem por adjudicação “o imposto será pago dentro de 30 dias contados da assinatura do respectivo auto ou da sentença que homologar a transacção” (cf. n.º 3 do artigo 36.º do Código do IMT).

23. Assim, operada a transmissão do direito de propriedade do imóvel para a esfera da ora Recorrente com a adjudicação judicial do mesmo, resulta evidente a verificação de um facto gerador de IMT ao abrigo dos artigos 1.º e 2.º do Código desse imposto.

24. Ora, face ao exposto, o acto de cessão de crédito ou de posição processual entre a Recorrente e a B…………, Lda revestirá, por maioria de razão, uma transmissão, a título oneroso, do direito de propriedade ou de figura parcelar desse direito, sobre bens imóveis situados em território nacional, sobre o qual incidirá, necessariamente, IMT – cfr. artigo 2.º n.º 1 do Código do IMT – cf. artigo 2.º n.º 1 do Código do IMT – beneficiando a mesma da isenção de IVA nos termos do n.º 30 do artigo 9.º do Código do IVA.

25. Acresce que, em situação equiparável relativa a alienação de bens imóveis em hasta pública na titularidade dos municípios a AT já considerou, na sua circular n.º 12/98, de 23 de Março de 1998, que a acta de adjudicação consubstancia um contrato promessa para efeitos de IMT.

26. Deste modo, revestindo, nessa perspectiva, o acto de adjudicação a natureza de promessa de compra, deverá o acordo de cessão da posição processual celebrado entre a Recorrente e a B…………, Lda, ser sujeito a IMT porquanto consubstancia uma “cedência de posição contratual ou ajuste de revenda, por parte do promitente adquirente num contrato-promessa de aquisição e alienação, vindo o contrato definitivo a ser celebrado entre o primitivo promitente alienante e o terceiro” de acordo com a alínea e) do n.º 3 do artigo 2.º do Código do IMT.

27. Também nesta hipótese, sendo a referida operação sujeita a IMT, então, por força do disposto no n.º 30 do artigo 9.º do Código do IVA a referida operação seria isenta de IVA.

Do reenvio prejudicial para o TJUE

28. Na medida em que não seja claro para o Tribunal o alcance do artigo 135.º, n.º 1, alíneas b), j) e k), da Directiva IVA, ou de qualquer outra norma da Directiva IVA que possa em seu juízo interferir com a boa solução deste caso, deverá então este Tribunal promover o reenvio prejudicial, das questões que entenda suscitar, para o TJUE, conforme previsto no artigo 19.º, n.º 3, alínea b), e no artigo 267.º, do Tratado sobre o Funcionamento da União Europeia.

PEDIDO

Nestes termos e nos melhores de Direito ao caso aplicáveis que V. Exas, Colendos Conselheiros, doutamente suprirão, deve o presente Recurso de Revista ser admitido, seguir os demais termos até final e ao mesmo ser concedido provimento, determinando-se a anulação do Acórdão recorrido, com as legais consequências.

Com o que se fará a tão necessária JUSTIÇA!

2 – Não foram apresentadas contra-alegações.

3 - O Excelentíssimo Procurador-Geral Adjunto junto deste Tribunal emitiu o parecer de fls. 326 a 329 dos autos, no sentido da admissão da revista apenas relativamente à questão da aplicabilidade da norma de isenção prevista na alínea a) do n.º 27 do artigo 9.º do Código do IVA, justificando essa admissão (parcial) nos seguintes termos (fls. 327 dos autos): Por um lado, porque não se conhece pronúncia expressa sobre a matéria. Por outro, porque a questão suscitada e a controvérsia que pode gerar não se confinam aos limites do caso apreciado. Por outro ainda, porque, não obstante a aparente clareza dos termos que a integram, tem-se por manifesta a necessidade da densificação do conceito em causa para responder a situações como a dos autos e clarificar o âmbito de aplicação da norma de isenção, por forma a obviar a decisões contraditórias. Acresce que o art. 9.º do CIVA constitui a transposição para a ordem jurídica interna da norma do art. 135.º da Directiva do IVA e sobre o âmbito de aplicação desta, concretamente no que respeita às operações de cessão de créditos, existe já relevante pronúncia do TJUE que não foi ponderada no douto aresto recorrido. Neste contexto, a pronúncia deste Supremo Tribunal, enquanto órgão de cúpula do sistema, poderá servir de paradigma ou orientação para a resolução de casos futuros, em ordem a uma melhor aplicação do direito e à consolidação e estabilização da jurisprudência sobre a matéria.

4 – É do seguinte teor o probatório fixado no acórdão recorrido:

A sentença recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto (cfr.fls.223 a 226 dos autos):

1-Em Novembro de 2006, A…………, LDA., no exercício da sua actividade de mediação imobiliária, foi contactada por C…………, tendo ficado acordado que mediaria, em regime de exclusividade, por preço não inferior a € 1.600.000,00, a venda de um prédio rústico sito em ……… (cfr. facto admitido por acordo das partes);

2-Em Março de 2007, a sociedade D…………, SA, manifestou a A…………, LDA., interesse na aquisição do prédio (cfr. facto admitido por acordo das partes);

3-C………… não vendeu o prédio à D…………, SA (cfr. facto admitido por acordo das partes);

4-A…………, LDA, intentou no Tribunal de Família e Menores e de Comarca de Portimão acção declarativa de condenação sob a forma de processo ordinário contra C………… pedindo, além do mais, a condenação desta no pagamento de € 125.000,00, acrescidos de IVA e juros, aí tendo alegado "que prestou integralmente os serviços de mediação imobiliária e que a venda só não foi concretizada por inteira responsabilidade da Ré, pelo que tem direito a receber a comissão acordada" (cfr. facto admitido por acordo das partes);

5-Em 30 de Setembro de 2010, transitou em julgado a sentença proferida na Acção com processo Ordinário n°765/08.1TBPTM, que correu termos no Tribunal de Família e Menores e de Comarca de Portimão, que condenou C………… a pagar a A…………, LDA, a quantia de € 125.000,00, "acrescida da quantia devida a título de IVA sobre a mesma, na data em que for efectuado o pagamento, e dos juros de mora vencidos desde a data da citação da Ré e vincendos até integral pagamento" (cfr. facto admitido por acordo das partes);

6-Aquela sentença, que aqui se dá por integralmente reproduzida, tem, no que ora interessa, o seguinte teor:

"(...) Temos, assim, que o contrato de mediação imobiliária celebrado pelas partes é válido e que a Autora tem direito à remuneração acordada por o contrato ter sido celebrado em regime de exclusividade e o negócio visado com o contrato não ter sido concluído com perfeição por causa imputável à Ré. Apenas se dirá, no que respeita ao IVA sobre o valor da remuneração, que ele tem que ser calculado de acordo com a percentagem que legalmente vigorar quando for feito o pagamento, pois é nessa altura que a Autora irá entregar o imposto nos cofres do Estado (e não antes porque ainda não facturou o serviço), sendo certo que actualmente o seu valor não é de 21% mas de 20%. (...)";

(cfr. facto admitido por acordo das partes);

7-No dia 29 de Setembro de 2010, A…………, LDA, cedeu a B…………, Lda., o crédito que se encontrava a ser executado por apenso à acção identificada no nº. 5 supra, nos termos que aqui se dão por reproduzidos (cfr. documento junto a fls.18 a 20 dos presentes autos);

8-Ficou declarado naquela cessão que tal negócio foi efectuado no valor de € 351.619,90, pagos pela B………… à A…………, LDA., através de cheque na mesma data (cfr. documento junto a fls.18 a 20 dos presentes autos);

9-No dia 11 de Fevereiro de 2011, foi entregue, via internet, a declaração periódica de IVA relativa ao período 2010/12T de A…………, LDA (cfr. informação junta a fls.60 a 67 dos presentes autos e lavrada no âmbito de processo de recurso hierárquico);

10-Os serviços de inspecção tributária concluíram que naquela declaração não foi contabilizada correctamente a operação associada à cessão da posição processual (cfr. cópia de relatório de inspecção junta a fls.45 a 56 dos presentes autos);

11-Consequentemente, em 24 de Junho de 2014 foi emitida a liquidação de IVA n° 14015595 e respectivos juros, no valor global de € 83.647,77 (€ 73.840,18 + € 9.807,59) - actos impugnados (cfr. documentos juntos a fls.16 e 17 dos presentes autos);

12-No dia 17 de Outubro de 2014, A…………, LDA., solicitou três estudos para a prestação de garantias bancárias a favor da Autoridade Tributária e Aduaneira (cfr. documento junto a fls.92 e seg. dos presentes autos);

13-Em 28 de Novembro de 2014, foi associada garantia ao processo executivo instaurado para cobrança da dívida emergente da falta de pagamento tempestivo da liquidação impugnada (cfr. documento junto a fls.88 do processo administrativo apenso).
X
Por sua vez, a fundamentação da decisão da matéria de facto constante da sentença recorrida é a seguinte: “…Os documentos referidos não foram impugnados pelas partes e não há indícios que ponham em causa a sua genuinidade…”.X
Levando em consideração que a decisão da matéria de facto em 1ª. Instância se baseou em prova documental constante dos presentes autos e apenso, este Tribunal julga provada a seguinte factualidade que se reputa igualmente relevante para a decisão do recurso e aditando-se, por isso, ao probatório nos termos do artº.662, nº.1, do C.P.Civil (“ex vi” do artº.281, do C.P.P.Tributário):

14-No ano de 2010 a sociedade impugnante, “A…………, LDA, com o n.i.p.c. ………, era sujeito passivo de I.V.A., enquadrado no regime normal e trimestral (cfr. cópia de relatório de inspecção junta a fls.45 a 56 dos presentes autos);

15-A conclusão a que chegaram os serviços de inspecção tributária e a que alude o nº.10 supra baseou-se no seguinte (cfr. cópia de relatório de inspecção junta a fls.45 a 56 dos presentes autos):

"(...)

Tomou esta Direcção de Finanças conhecimento de que o referido contribuinte cedeu, em 29/09/2010, pelo valor de € 351.619,90, a posição processual que detinha junto do processo judicial nº.765/08.1TBPTM-B, a correr trâmites no 2º. Juízo Cível do Tribunal de Família e Menores e de Comarca de Portimão, com a inclusão de todos os direitos litigiosos daí advinientes (anexo II).

(...)

Analisado o enquadramento em sede de IVA a aplicar à referida cessão de posição processual, foi entendido (...) que "consistindo essa operação na cedência de um direito, a título oneroso, por um sujeito passivo agindo como tal, integra a mesma o conceito de prestação de serviços, tal como este se encontra definido no nº.1, do artº.4 do CIVA, estando, assim, sujeita a IVA, nos termos do disposto na al. a), do nº.1, do artº.1 do CIVA, e dele não isenta, por não se encontrar abrangida por qualquer isenção prevista no referido Código".

(...)

Da análise efectuada aos elementos contabilísticos da sociedade em apreço, detectou-se contudo que a operação relativa à comissão de intermediação imobiliária devida segundo decisão do Tribunal e a operação relativa à cessão da posição processual junto do processo judicial nº.765/08.1TBPTM-B (...) foram ambas contabilizadas em Outubro de 2010 da seguinte forma (anexo III):

1. Lançamento nº. 10.001 - creditada a conta "7211 - Serviços Prestados" pelo valor da comissão de € 125.000,00 e a conta "243311 - IVA Liquidado" pelo valor de € 26.250,00, tendo este último sido declarado na declaração periódica do 4º. trimestre de 2010. (...)

2. Lançamento nº. 10.000 - creditada a conta "78881 - Outros Proveitos não Especificados" pelo valor do remanescente de € 200.369,90 (€ 351.619,90 - € 125.000,00 - € 26.250,00), não tendo procedido a qualquer liquidação de IVA.

Ora, tratando-se de duas operações tributáveis distintas (comissão de intermediação imobiliária e cessão de posição em processo judicial), apenas se pode concluir que o sujeito passivo em apreço não contabilizou correctamente a operação associada à cessão da posição processual que detinha junto do processo judicial nº.765/08.1TBPTM-B, daí resultando a seguinte correcção a nível de IVA (4º. Trimestre de 2010, dado a contabilização da operação ter sido em Outubro):

Cessão posição processo judicial - Contabilizado em 2010 - € 200.369,90

- Contabilização correcta 2010 - Proveito - € 351.619,90

- IVA a liquidar - € 73.840,18

- Correcção em 2010 - Proveito - € 151.250,00

- IVA a liquidar - € 73.840,18

(...).X
Alicerçou-se a convicção do Tribunal, no que diz respeito à matéria de facto aditada, no teor dos documentos referidos em cada um dos números do probatório.

Colhidos os vistos legais, cumpre decidir da admissibilidade do recurso.

- Fundamentação -

5 – Apreciando.
5.1 Da admissibilidade do recurso de revista

O presente recurso foi interposto e admitido como recurso excepcional de revista havendo, agora, que proceder à apreciação preliminar sumária da verificação in casu dos respectivos pressupostos da sua admissibilidade, ex vi do n.º 5 do artigo 150.º do CPTA.

Dispõe o artigo 150.º do CPTA, sob a epígrafe “Recurso de Revista”:

1 – Das decisões proferidas em segunda instância pelo Tribunal Central Administrativo pode haver, excepcionalmente, revista para o Supremo Tribunal Administrativo quando esteja em causa a apreciação de uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental ou quando a admissão do recurso seja claramente necessária para uma melhor aplicação do direito.

2 – A revista só pode ter como fundamento a violação de lei substantiva ou processual.

3 – Aos factos materiais fixados pelo tribunal recorrido, o tribunal de revista aplica definitivamente o regime jurídico que julgue mais adequado.

4 – O erro na apreciação das provas e na fixação dos factos materiais da causa não pode ser objecto de revista, salvo havendo ofensa de uma disposição expressa de lei que exija certa espécie de prova para a existência do facto ou que fixe a força de determinado meio de prova.

5 – A decisão quanto à questão de saber se, no caso concreto, se preenchem os pressupostos do n.º 1 compete ao Supremo Tribunal Administrativo, devendo ser objecto de apreciação preliminar sumária, a cargo de uma formação constituída por três juízes de entre os mais antigos da secção de contencioso administrativo.

Decorre expressa e inequivocamente do n.º 1 do transcrito artigo a excepcionalidade do recurso de revista em apreço, sendo a sua admissibilidade condicionada não por critérios quantitativos mas por um critério qualitativo – o de que em causa esteja a apreciação de uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental ou quando a admissão do recurso seja claramente necessária para uma melhor aplicação do direito – devendo este recurso funcionar como uma válvula de segurança do sistema e não como uma instância generalizada de recurso.

E, na interpretação dos conceitos a que o legislador recorre na definição do critério qualitativo de admissibilidade deste recurso, constitui jurisprudência pacífica deste Supremo Tribunal Administrativo - cfr., por todos, o recente Acórdão deste STA de 2 de abril de 2014, rec. n.º 1853/13 -, que «(…) o preenchimento do conceito indeterminado de relevância jurídica fundamental verificar-se-á, designadamente, quando a questão a apreciar seja de elevada complexidade ou, pelo menos, de complexidade jurídica superior ao comum, seja por força da dificuldade das operações exegéticas a efectuar, de um enquadramento normativo especialmente intricado ou da necessidade de concatenação de diversos regimes legais e institutos jurídicos, ou quando o tratamento da matéria tem suscitado dúvidas sérias quer ao nível da jurisprudência quer ao nível da doutrina. Já relevância social fundamental verificar-se-á quando a situação apresente contornos indiciadores de que a solução pode constituir uma orientação para a apreciação de outros casos, ou quando esteja em causa questão que revele especial capacidade de repercussão social, em que a utilidade da decisão extravasa os limites do caso concreto das partes envolvidas no litígio.

Por outro lado, a clara necessidade da admissão da revista para melhor aplicação do direito há-de resultar da possibilidade de repetição num número indeterminado de casos futuros e consequente necessidade de garantir a uniformização do direito em matérias importantes tratadas pelas instâncias de forma pouco consistente ou contraditória - nomeadamente por se verificar a divisão de correntes jurisprudenciais ou doutrinais e se ter gerado incerteza e instabilidade na sua resolução a impor a intervenção do órgão de cúpula da justiça administrativa e tributária como condição para dissipar dúvidas – ou por as instâncias terem tratado a matéria de forma ostensivamente errada ou juridicamente insustentável, sendo objectivamente útil a intervenção do STA na qualidade de órgão de regulação do sistema.».

Vejamos, pois.

O acórdão recorrido concedeu provimento ao recurso interposto pela Fazenda Pública da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Loulé que julgara procedente a impugnação judicial deduzida pela ora recorrente contra liquidação adicional de IVA e juros compensatórios liquidados pela AT em virtude da “cedência”, em 29/09/2010, pelo valor de €351.619,90, da “posição processual” que a recorrente detinha junto do processo judicial nº.765/08.1TBPTM-B, a correr trâmites no 2º. Juízo Cível do Tribunal de Família e Menores e de Comarca de Portimão, com a inclusão de todos os direitos litigiosos daí advinientes (sic) (anexo II), revogando a sentença recorrida e julgando improcedente a impugnação.

Entendera a 1.ª instância que a Administração não logrou (alegar e) provar que a cessão tributada fosse conexa com a actividade de mediação imobiliária, daí que face à não observância integral do ónus de alegação e prova da Fazenda e à dúvida que se mantém sobre a existência do facto tributário, a liquidação deve ser anulada.

O acórdão recorrido, ao invés, dando razão à recorrente que alegara que “foi no âmbito e por causa” da actividade de intermediação imobiliária “que o impugnante celebrou o contrato que veio originar a cessão de posição contratual”, considerou que «contrariamente ao decidido pelo Tribunal “a quo”, deve concluir-se que a operação de cessão de créditos identificada nos n.ºs 7 e 15 do probatório, se insere, objectivamente, na actividade económica da sociedade impugnante/recorrida, mais devendo configurar-se como uma verdadeira prestação de serviços, de acordo com a citada teoria das contraprestações recíprocas e, consequentemente, sendo abrangida pelo âmbito de incidência dos examinados art.ºs. 1, n.º 1, al. a), de 4, n.º 1, do CIVA» (cfr. acórdão recorrido, a fls. 277/278 dos autos). Mais considerou, em resposta à contra-alegação da recorrente no sentido da isenção de que beneficiaria se tal “cessão” fosse considerada operação tributável em sede de IVA que: «(….), sempre se dirá que a operação de cessão de créditos geradora da liquidação impugnada não se encontra abrangida por qualquer isenção, de natureza incompleta e taxativa, prevista no artº. 9, do C.I.V.A., nomeadamente, nos nºs. 27, al. a), ou 30, do mesmo normativo. No que diz respeito à isenção prevista no nº. 27, al. a), visa a mesma as operações bancárias e financeiras, isentando as entidades que concedem ou negoceiam créditos, enquanto inseridos na respectiva actividade económica de concessão e negociação de créditos. Já quanto à isenção prevista no nº. 30, do preceito, tem a mesma por objecto as transmissões onerosas do direito de propriedade ou de figuras parcelares desse direito, incidentes sobre bens imóveis situados no território nacional e demais operações abrangidas pelo âmbito de incidência do I.M.T. (cfr. Clotilde Celorico Palma e Outros, Código do IVA e RITI, Notas e Comentários, Almedina, 2014, pág.142 e 150; Clotilde Celorico Palma, Introdução ao Imposto Sobre o Valor Acrescentado, Cadernos do I.D.E.F.F., nº. 1, 2ª. edição, Almedina, 2006, pág.123 e seg.). //"In casu", a operação de cessão de créditos identificada nos nºs.

7 e 15 do probatório não se enquadra, por um lado, nas operações bancárias e financeiras de concessão e negociação de créditos e, por outro, não tem por objecto a transmissão onerosa do direito de propriedade ou de figuras parcelares desse direito, mais não sendo abrangida pelo âmbito de incidência do I.M.T.». Conclui o acórdão recorrido que «(…) é legal a correcção em sede de I.V.A. que originou a liquidação impugnada, tudo porque a examinada operação reveste a natureza de prestação de serviços, assim se sujeitando à incidência de imposto nos termos conjugados dos artºs. 1, nº. 1, al. a), e 4, nº. 1, do C.I.V.A.».

Invoca a recorrente a necessidade da presente revista relativamente (a) à questão da incompetência em razão da hierarquia do TCA-sul para decidir do recurso – questão prévia que suscitara nas suas contra-alegações e que o TCA-Sul decidiu no sentido da sua competência; b) à aplicabilidade da norma de isenção constante da alínea a) do n.º 27 do artigo 9.º do Código do IVA a operações de cessão de crédito realizadas por entidades que não sejam instituições financeiras; e (c) quanto à questão da sujeição de IMT de operação de cessão de crédito em que ocorra a transmissão de posições jurídicas relativas a bens imóveis e consequente isenção de IVA ao abrigo do n.º 30 do artigo 9.º do Código do IVA.

Entendemos, porém, que a revista se justifica apenas relativamente à segunda questão, pois que a questão da competência (a) foi resolvida pelo TCA-Sul em plena sintonia com a jurisprudência consolidada deste STA e a terceira questão (c) pressupõe factos que de modo algum constam do probatório fixado.

Já a questão da aplicabilidade da norma de isenção constante da alínea a) do n.º 27 do artigo 9.º do Código do IVA a operações de cessão de créditos realizadas por entidades que não sejam instituições financeiras é justificativa da presente revista, por se revestir de importância jurídica fundamental, importando sobretudo apurar se a interpretação adoptada pela AT e pelo acórdão recorrido é conforme ao artigo 135.º da Directiva IVA na interpretação que dele vem fazendo o TJUE e que importa ponderar no presente caso, ponderação a que o tribunal recorrido não procedeu e a que importa proceder.

Vai, pois, a revista admitida com este restrito objecto.

- Decisão -

6 - Termos em que, face ao exposto, acorda-se em admitir, nos termos supra referidos, o presente recurso de revista. 
Custas a final.

Lisboa, 5 de Abril de 2017. – Isabel Marques da Silva (relatora) – Dulce Neto – Casimiro Gonçalves.